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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
ELISÃO E EVASÃO FISCAL
Os limites do planejamento tributário
Por: Renata Pinheiro Carneiro
Orientador
Prof. Mariana Monteiro
Niterói
2015
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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
ELISÃO E EVASÃO FISCAL
Os limites do planejamento tributário
Apresentação de monografia à AVM Faculdade
Integrada como requisito parcial para obtenção do
grau de especialista em Direito Público e Tributário
Por: Renata Pinheiro Carneiro
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AGRADECIMENTOS
Às amigas Mariana de Beauclair
Domingues de Oliveira e Ana Lucia
Pires dos Santos, pelo apoio constante
e amizade; aos mestres da
Universidade Candido Mendes e À Vez
do Mestre, pela contribuição em minha
formação.
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DEDICATÓRIA
Aos meus pais, maiores incentivadores da
minha vida; e ao meu namorado, Sandor
Divenyi, pelo apoio, carinho e paciência.
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RESUMO
Ainda existe controvérsia em matéria tributária a respeito da elisão e
evasão fiscal. Um planejamento tributário deve envolver formas de tentar a
redução da carga tributária dentro dos limites legais.
O presente trabalho busca uma breve análise histórica da evolução do
tributo, concentrando a pesquisa nos conceitos da elisão, evasão e sua análise
dentro do planejamento tributário.
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METODOLOGIA
A presente monografia teve sua pesquisa bibliográfica baseada em
livros; artigos da Internet; artigos de revistas; leis esparsas; Códigos, em
especial nos livros de Ricardo Lobo Torres e Silvio Aparecido Crepaldi.
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SUMÁRIO
INTRODUÇÃO 08
CAPÍTULO I - Breve histórico dos tributos 09
CAPÍTULO II - A Administração Tributária 19
CAPÍTULO III – Da elisão e da evasão fiscal 26
CAPÍTULO IV – Planejamento tributário e os limites da elisão 34
CONCLUSÃO 38
BIBLIOGRAFIA 40
ÍNDICE 44
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INTRODUÇÃO
Vivemos em uma realidade em que é inviável pensar na existência
de um Estado sem a cobrança de tributos.
É através deles que o Estado se sustenta, fornecendo o necessário
para a vida em comunidade, pois não existiria a máquina estatal sem a
contraprestação que a sustentasse.
No entanto, com essa obrigação surge o questionamento se seria
possível deixar de pagar ou ao menos diminuir essa carga tributária.
É nesse cenário que surge o debate das questões que serão
apresentadas no atual estudo, que envolvem o planejamento tributário, assim
como seus limites.
E para entender os limites do planejamento, essencial é que se
entenda o que são os fenômenos da evasão fiscal e da elisão fiscal.
É o que trataremos a seguir.
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CAPÍTULO I
BREVE HISTÓRICO DO TRIBUTO
O tributo, entendido de forma ampla, existe desde os primórdios da
humanidade, tendo seu início desde a época em que os homens passaram a
viver em grupos, por questões de sobrevivência.
Nesse primeiro momento, o tributo se caracterizava por presentes
oferecidos a guerreiros, deuses, faraós e líderes em geral; era uma forma
voluntária do mesmo.
No entanto, principalmente com as guerras e a relação dominante-
dominado que passava a surgir, houve uma modificação no tributo, que
passava de voluntário a compulsório, sendo uma das formas de subjugar o
vencido; é a partir dessa evolução que os povos dominados sofrem, inclusive
com a escravidão, enquanto os dominantes se fortalecem e com eles a ideia
primitiva de Estado.
1.1 – O tributo na Antiguidade
Já na Antiguidade, é possível encontrar referências à cobrança de
tributos em diversas sociedades, como Índia, China, Pérsia, Egito, Grécia e
Roma.
Como destaques desse período, temos que o Egito possuía uma
parte administrativa de seu império extremamente organizada, em que
impostos eram cobrados de camponeses na época das colheitas e o cargo de
escriba era de suma importância, por serem estes os responsáveis pelos
registros, inclusive dos tributos.
A Grécia, por sua vez, possuía em Atenas um Ministério das
Finanças, com a administração do tributo pelo Estado, que era cobrado de
todos aqueles que não fossem considerados cidadãos gregos.
Mas é de Roma a herança do sistema múltiplo de tributos. O Império
Romano teve seu crescimento pautado na cobrança de pesados tributos sobre
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os povos conquistados, que possibilitaram a construção de aquedutos,
estradas e manutenção de seus exércitos, sendo interessante a origem do
termo “fisco”, até hoje utilizado (SECRETARIA DE FAZENDA, p. 15-16):
No latim, fiscus era o apelativo de um paneiro de pôr dinheiro, que consistia num cesto de junco ou vime, com asas e que, segundo o poeta romano Juvenal (60-140 dC), era sinônimo de tesouro do príncipe ou bolsinho imperial. Embora a palavra “fisco” coresponda hoje ao sujeito ativo da relação jurídico-tributária, vê-se que, historicamente, fiscus, em contraposição ao tesouro público, era o tesouro privado do imperador, donde veio a palavra “confisco”.
É inclusive da época do Império Romano a famosa frase “pecunia
non olet”, que justifica até hoje a cobrança de tributos mesmos de atos ilícitos.
Tito, filho do Imperador Vespasiano, questionou seu pai sobre a taxa por ele
instituída para cobrança ao utilizar mictórios públicos, ao que este o fez cheirar
uma moeda de ouro e replicou “non olet”, ou seja, o dinheiro não tem cheiro.
Assim, até hoje é o princípio que justifica a cobrança de impostos de atos
ilícitos, pois se assim não fosse, seria tratar de forma desigual o que teve
proveito econômico de forma ilícita em face daquele que o obteve de forma
lícita, e que dever pagar imposto.
1.2 – O tributo na Idade Média
Com a queda do Império Romano há uma ruptura do modelo antigo,
sendo a Idade Média caracterizada pela descentralização do poder em feudos,
por uma economia baseada na agricultura e no trabalho servil, além de uma
forte influência da Igreja Católica.
No feudalismo praticamente não existia mobilidade social, sendo
dividido em três estamentos: o clero, os nobres (senhores feudais) e os servos.
Nessa época, por conta da economia baseada na agricultura e praticamente
sem comércio, não era comum o dinheiro, sendo a forma usual o escambo.
Assim, os tributos da época eram usualmente devidos em trabalho e
entrega de parte da colheita ao nobre. Os principais exemplos dessas
obrigações dos servos para com os senhores feudais eram a corveia, a talha, a
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banalidade, a capitação, o dízimo, o censo, a taxa de justiça, a formariage, a
mão morta e a albergagem.
O restabelecimento do comércio, aliado à peste, à falta de
alimentos, a insurreições dos camponeses, ao estabelecimentos de exércitos
profissionais, levou ao declínio do feudalismo.
1.3 – O tributo na Era Moderna
A Era Moderna é caracterizada pela criação dos Estados Nacionais,
com fortalecimento da burguesia em virtude inicialmente do comércio
crescente nas feiras com especiarias, e após com as explorações em busca de
novas rotas comercias, tendo por consequência uma mudança no paradigma
da sociedade, que na era feudal era baseada na terra e na era moderna cada
vez mais no comércio.
O Estado absolutista, por sua vez, centralizava o poder na figura do
Rei, justificável por ser recebedor de um poder divino e superior, de acordo
com Jacques Bossuet, ou por ser fruto de um de acordo entre os homens,
conforme defendido por Hobbes.
Foi a era do mercantilismo, que tinha como base o metalismo (a
riqueza era medida pela quantidade de metais preciosos que possuía o
Estado) e por uma balança comercial favorável, em que se buscava exportar
mais do que importar. Também foi a época dos pactos coloniais (relação
metrópole-colônia) e dos monopólios comerciais (exclusividade de comércio
determinado de acordo com a vontade do rei).
O tributo é peça central na manutenção do Estado absolutista: é
através dele que o Rei mantinha suas regalias e daqueles à sua volta, às
custas da pobreza do resto da população, que arcava com altíssimos tributos.
Com o recolhimento de tributos, também se mantinha o exército
real, que tinha como função proteger o Estado assim como auxiliar a burguesia
nas explorações econômicas.
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A partir do século XVII, há uma mudança no pensamento vigente,
passando a se defender a existência de direitos individuais que deveriam ser
respeitados pelo rei. Conforme texto da Secretaria da Fazenda (p.19):
A partir do século XVII, há uma mudança de perspectiva: defender o indivíduo, limitando e controlando o poder do Estado. Nesse sentido, John Locke (1632-1704), filósofo considerado o precursor do Iluminismo e inspirador da Constituição Americana de 1787, vivendo na Inglaterra, em plena ebulição da Revolução Industrial, mostrou o homem como um ser dotado de direitos naturais inalienáveis frente ao Estado, motivo pelo qual, para Locke, o governo foi instituído entre os homens para preservação da propriedade (a vida, a liberdade e os bens materiais). Ele negava autoridade a qualquer agente político para usurpar os direitos naturais do indivíduo. Seus princípios dos direitos naturais, do governo limitado e do direito à resistência à tirania foram fonte da Revolução Francesa.
A Revolução Francesa é, inclusive, o fim do marco da Idade
Moderna, e resume o sentimento de insatisfação que aflorava entre à época
por conta dos tributos devidos pelo Terceiro Estado, no qual estava a cada vez
mais poderosa burguesia, e que veio a influenciar movimentos por toda
Europa.
Além da Revolução acima mencionada, sendo inclusive anteriores a
ela, estão as Revoluções Burguesas e a Revolução Americana, ícones da
decadência do Antigo Regime e início de um ideal de contrato social entre o
Estado e os indivíduos, com bases iluministas e em especial em Rousseau,
evoluindo do conceito jusnaturalista puro para teorias baseadas na razão.
1.4 – O tributo na atualidade
Desde a Revolução Francesa diversas mudanças ocorreram no
cenário internacional: as independências de diversas colônias, Guerras
Mundiais, o antagonismo dos regimes socialista e capitalista (Guerra Fria), o
desenvolvimento industrial, a consolidação do capitalismo e do regime
democrático, dentre muitos outros fatores.
É uma era de intensas transformações, com amplo desenvolvimento
tecnológico. A explosão da Internet e o fenômeno da globalização também
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influenciaram sobremaneira a forma como os Estados relacionam-se uns com
os outros, tendo impacto, obviamente, na relação com os tributos e sua
cobrança, tanto interna como externamente.
1.5 – A evolução histórica do tributo no Brasil
1.5.1 – O período colonial
A tributação nacional existe desde sua descoberta, de acordo com
leis fiscais provenientes da Coroa portuguesa, que condicionaram a extração
do pau-brasil a pagamento de tributos por parte dos extratores: era o quinto do
pau-brasil.
Nesse período inicial, Portugal ainda não se preocupava muito com
a ocupação do solo recém-descoberto, tendo em vista o lucrativo comércio de
especiarias. No entanto, o fim do monopólio do comércio de especiarias e a
preocupação com invasões ao Brasil levaram a então metrópole a buscar
soluções de ocupação do território de sua colônia.
Foi então estabelecida a divisão do litoral brasileiro em quinze
partes, que seriam doadas a particulares. Os tributos eram divididos em rendas
do Real Erário (Portugal) e rendas do donatário (capitão-mor e governador),
sendo que nesse período “não existia nenhuma organização fiscal e os tributos
eram pagos in natura ou em espécie, sendo enviados para
Portugal”(MINISTÉRIO DA FAZENDA, 2013, p. 18).
Com a distância da metrópole para colônia, houve intensa
sonegação fiscal. Com a falência do sistema de capitanias hereditárias, a
Coroa estabeleceu um governo centralizado no país, chamado de Governo-
Geral, e com um Provedor-Mor para fiscalizar a arrecadação dos tributos. A
cobrança era feita pelos chamados rendeiros, e geralmente em espécie. Por
conta dos altos tributos, mesmo com retaliações violentas, a corrupção e o
contrabando marcaram o período.
O principal foco de exploração nesse período era a cana-de-açúcar,
que foi posteriormente substituída pela mineração. É nessa segunda fase que
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ocorre a famosa derrama, um imposto que cobrava a diferença devida pelos
mineradores junto à Coroa portuguesa, que deveriam alcançar o valor de 100
arrobas de ouro anuais com o quinto, imposto que recolhia 20% do ouro
extraído e que era remetido diretamente para Coroa Portuguesa.
Um importante momento ocorrido no século XVIII foi a Conjuração
Mineira, também conhecida como Inconfidência Mineira. Uma das principais
causas da revolta foi justamente a cobrança do quinto. À época, sob a ameaça
da derrama, os inconfidentes planejaram que, no dia da cobrança desta, fosse
anunciado o movimento. Como sabido, foram antes delatados e derrotados,
mas o movimento serviu de inspiração para independência, sendo símbolo de
resistência aos desmandes da Coroa portuguesa.
Com a invasão de Portugal pelas tropas de Napoleão Bonaparte, a
família real foge para o Brasil, iniciando um novo período para na colônia, que
passa a gozar de uma certa autonomia. A abertura dos portos às nações
amigas, em 1808, leva a criação de novos impostos, e com a entrada de
produtos estrangeiros provenientes de países diversos da metrópole leva à
criação da primeira aduana brasileira.
1.5.2 – Os Reinados
Em 1822, o país se torna independente. No entanto, a
independência é apenas política, tendo a dependência econômica da Inglaterra
por conta do comércio entre este e o Brasil após a abertura dos portos. Assim,
mais uma vez, são instituídos uma série de impostos, com um regime
centralizador e que privilegiava a corte e seus agregados.
No primeiro Reinado, apesar das influências liberais da época, com
as revoluções francesa e americana, é criada em 1824 uma constituição
baseada na tripartição de poderes como proposta por Montesquieu, mas com a
instituição de algo totalmente anômalo, o Poder Moderador. Tal poder acabava
por neutralizar os demais, concentrando o poder de decisão apenas na figura
do rei. Com relação aos tributos, muito pouco mudou nessa época,
continuando a existir uma tributação excessiva, conforme era na época da
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colônia, com a diferença sendo que agora a receita permanecia em território
nacional.
O período regencial inicia-se com a abdicação do trono por D.
Pedrio I, em 1831. Nessa fase, também turbulenta, eclodem revoluções em
diferentes partes do Brasil, tendo algumas inclusive como estopim a cobrança
de tributos, a exemplo da Guerra dos Farrapos, que ia de encontro à cobrança
excessiva dos mesmos em relação às carnes e couro.
É nesse período também que, pela primeira vez, se tenta uma
divisão de receitas, existindo uma geral e uma das províncias, que eram
dotadas de alguma autonomia na instituição de tributos, desde que não fossem
de encontro ao poder geral.
O Segundo Reinado (1840-1889) é marcado pela abolição da
escravatura, pela proibição do tráfico de escravos e pela Guerra do Paraguai,
que levaram a mudanças significativas na estrutura tributária do país.
Nesse momento, permanece como base da receita a renda
proveniente da exportação, sendo criada a Tarifa Alves Branco, em 1844, para
tentar diminuir a importação e o déficit, tributando ferozmente produtos que
pudessem ser fabricados em território nacional.
No entanto, ainda faltava uma política que levasse em conta a
divisão de acordo com a capacidade econômica dos contribuintes e uma
repartição justa das receitas percebidas entre o poder geral e as províncias.
1.5.3 – O período republicano
De acordo com Martuscelli (2010, p.4214):
A pressão no Brasil se deu muito mais em função da forma de cobrança de tributos do que efetivamente pela sua previsão legal. Não se pode olvidar que as primeiras constituições brasileiras não cuidaram devidamente da parte referente á tributação, tratando a cobrança de tributos como mera manifestação de tarefas administrativas e a fiscalização como pura manifestação de um Poder de polícia, muitas vezes amplificado pela própria feição centralizadora do Poder vigente. Gradativamente, as constituições passaram a prever um rol de
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direitos oponíveis ao Estado, previstos constitucionalmente, embora os direitos do cidadão-contribuinte sejam realidades ainda recentes na história constitucional brasileira.
A Constituição de 1891 em termos tributários trouxe as ideias do
federalismo para seu texto, com a separação das competências da União e
dos Estados. No entanto, ainda é possível a ocorrência da bitributação,
restando como garantia ao contribuinte apenas o princípio da legalidade,
inspirada nos ideais liberais da época.
A Constituição de 1934 trouxe pela primeira vez a capacidade ativa
para tributar dos municípios, até então inexistente. Outro importante marco foi
a prevalência dos tributos da União face aos criados pelos Estados, como
forma de atenuar a bitributação. Ademais, baseados nas ideias do pós-guerra
e em especial nas constituições alemã, mexicana e espanhola, foi inscrito de
forma inédita numa constituição nacional a limitação ao poder de tributar, com
vedações ao exercício de competência tributária.
A Constituição de 1937 foi fruto de um golpe que implementou o
Estado Novo. Nela, houve a prevalência de um sistema intervencionista do
Estado, tendo como consequência um retrocesso nas liberdades individuais e
nas limitações do Estado, com poucas garantias na área tributária e hipóteses
e limitações ao poder de tributar.
A Constituição de 1946, proveniente da volta da democracia
internamente e reflexo do pós-guerra, traz preocupações sociais e
descentraliza o poder, trazendo na área tributária o princípio da capacidade
contributiva, imunidades tributárias, além de uma melhor divisão das
competências, com redistribuição de algumas para os Municípios.
Como sabido, a democracia durou por pouco tempo; em 1964, foi
dado o Golpe Militar, e é nessa época, inclusive que há a elaboração do
Código Tributário Nacional, de 1966, finalmente se desvinculando do direito
financeiro.
Nas palavras de Ubaldo Cesar Balthazar:
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O CTN, neste aspecto, inovou, concedendo uma feição econômica às hipóteses de incidência tributárias. Vários outros aspectos positivos podem ser citados, trazidos pelo código. Este conferiu caráter nacional integrado ao sistema tributário, ofereceu racionalidade econômica aos tributos. Trouxe conceitos mais seguros às espécies tributárias (imposto, taxa e contribuição de melhoria), e atribuiu à tributação função importante de instrumento de política econômica. Não há dúvida de que o novo código provocou um aumento da arrecadação tributária. Apresentou também aspectos negativos, tais como o desequilíbrio financeiro entre o aumento de despesas e o aumento de receitas, com vários impostos mal administrados. Uma das piores consequências, talvez, foi o exagero do número de leis tributárias, ordinárias e regulamentares.
A Constituição de 1967, ao contrário da anterior, volta a ter caráter
extremamente centralizador, atendendo à ditadura instaurada à época. No
plano tributário, pela primeira vez em uma constituição nacional é reservado
um capítulo exclusivamente para o tributo, e como retrocesso, a União poderia
interferir em tributos de competência do Estado, conferindo isenções.
A Emenda Constitucional (EC) n. 1/69 manteve as tendências da
Constituição de 1967, não apresentando grandes modificações na área
tributária.
A grave crise financeira dos anos 70, os altos índices de
desemprego, a nova política neoliberal que surgia nos países estrangeiros e os
seguidos fracassos dos planos econômicos (Cruzado, Bresser e Verão) foram
alguns dos fatores que levaram à insatisfação popular, ao movimento “Diretas
Já”, e consequente queda da ditadura, tendo início o Estado de Direito
Democrático.
A Constituição de 1988 trouxe uma ampliação às limitações ao
poder de tributar, e dispôs em seu corpo as competências da União, dos
Estados e dos Municípios em matéria tributária.
No entanto, a distribuição dos impostos tal como feita foi alvo desde
o início de intensas críticas, pela quantidade e complicação dos destes. Assim,
desde a época de Fernando Collor uma reforma já era requerida, mas que
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acabava por ser adiada por contas das questões políticas e econômicas
enfrentadas naquele período.
Finalmente, em 2003, há a chamada reforma tributária, mas que
infelizmente deixou de lado propostas como a unificação de certos tributos (IPI,
ICMS e ISS seriam unificados sob a sigla IVA – imposto sobre valor agregado).
Por outro lado, trouxe o COSIP – contribuição para o custeio do serviço de
iluminação pública, e o princípio da noventena – os tributos criados devem
respeitar o espaço de 90 dias antes de sua cobrança.
Houve outras modificações, mas a de 2003 é, sem dúvida, a mais
importante na área tributária. No entanto, não trouxe grandes mudanças,
sendo ainda muito superficial; o sistema tributário atual ainda segue confuso e
injusto, sendo necessárias reformas para se adequar aos anseios de uma
tributação mais clara e eficiente.
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CAPÍTULO II
A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
A administração tributária é um ramo da administração pública. Seu
objeto é a atividade financeira, sendo responsável por um conjunto de ações
que visam garantir o cumprimento da legislação tributária, atuando na
fiscalização, arrecadação, cobrança de tributos e informações econômico-
fiscais.
É considerada atividade essencial ao funcionamento do Estado,
dispondo o art. 37, XVIII da Constituição Federal, que a administração
fazendária terá precedência na sua área de competência e jurisdição, frente
aos demais setores administrativos.
Será exercida por servidores de carreira específica e as
administrações dos diversos âmbitos deverão atuar de forma integrada,
inclusive com o compartilhamento de cadastros e de informações fiscais,
conforme determinado na Carta Magna.
De acordo com o Código Tributário Nacional, a administração
tributária compreende a fiscalização, a dívida ativa e as certidões negativas.
2.1 – Da fiscalização
A fiscalização se dará em face de pessoas naturais ou jurídicas,
contribuintes ou não, inclusive as que gozem de imunidade ou isenção
tributárias.
O Código Tributário especificamente determina que não terá
qualquer aplicação lei que tenha por objetivo excluir ou limitar o direito de
“examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos
comerciais ou fiscais dos comerciantes industriais ou produtores, ou da
obrigação destes de exibi-los” (art. 195, CTN).
Existem determinadas pessoas que tem a obrigação de prestar
informações com relação a atividades de terceiros, bens e negócios, desde
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que intimados por escrito, tendo em vista a peculiar posição que ocupam. São
eles: tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício; bancos, caixas
bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras; empresas de
administração de bens; corretores, leiloeiros e despachantes oficiais;
inventariantes; síndicos, comissários e liquidatários; e quaisquer outras
entidades ou pessoas que a lei venha a designar, em razão de seu cargo,
ofício, função, ministério, atividade ou função.
A exceção a tal regra fica por conta das informações protegidas
legalmente e que devam ser mantidas em segredo em razão da profissão.
Para o cumprimento de suas obrigações, as administrações
fazendárias poderão requisitar auxílio de força policial.
É importante frisar que a fiscalização nada tem com a não-
incidência do tributo, seja por imunidade, seja por isenção. A fiscalização é
necessária, inclusive, para se averiguar se os requisitos para deferimento
dessas imunidades em sentido amplo estão presentes, por exemplo. A
Fazenda precisa ter o poder de averiguar as situações tanto de contribuintes
quanto de não contribuintes justamente para que se possa agir de forma
correta e legal com ambos, evitando distorções e irregularidades.
A legislação também ampara os contribuintes, na medida em que as
informações obtidas pelos órgãos fazendários não podem ser divulgadas,
sendo excetuados apenas os casos de requisição de autoridade judiciária,
solicitação de autoridade administrativa, desde que dentro de um processo
administrativo. A outra exceção fica por conta da troca de informações entre as
fazendas públicas dos entes da federação e entre a União e Estados
estrangeiros, conforme disposto no artigo 199 e seu parágrafo único do Código
Tributário Nacional.
Uma vez verificada a ilicitude, será lançado o auto de infração. De
acordo com Silvio Aparecido Crepaldi (2012, p. 34):
No auto de infração, deparamo-nos com dois atos: um, de lançamento, exigindo o tributo devido; outro, de aplicação de penalidade, pela circunstância do sujeito passivo não ter
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recolhido, em tempo hábil, a quantia pretendida pela Fazenda. Dá-se a conjunção num único instrumento material, sugerindo até possibilidades híbridas. Mera aparência. Não deixam de ser duas normas jurídicas distintas postas por expedientes que, por motivos de comodidade administrativa, estão reunidos no mesmo suporte físico. Pela frequência que ocorrem essas conjunções, falam, alguns, em “auto de infração” no sentido largo (dois atos no mesmo instrumento) e “auto de infração” stricto sensu, para denotar a peça portadora de norma individual e concreta de aplicação de penalidade a quem cometeu ilícito tributário. O auto de infração é um ato administrativo porque corresponde a uma manifestação objetiva da vontade do Estado, enquanto parte diretamente interessada em uma relação jurídica.
2.2 – Da dívida ativa
Uma vez não efetuado o pagamento no prazo fixado do crédito
tributário, será constituída a dívida ativa tributária. A certidão de dívida ativa é
um título formal, que conterá os mesmos elementos do termo de inscrição, a
saber, o nome do devedor e dos corresponsáveis, assim como seu domicílio
ou residência, quando possível; a quantia devida e a maneira de calcular os
juros de mora acrescidos; a origem e natureza do crédito, mencionada
especificamente a disposição de lei em que foi fundado; a data em que foi
inscrita; e o número do processo administrativo de que se originar o crédito,
quando for o caso, tudo sob pena de nulidade.
Como os atos de império em geral da Administração, a dívida ativa
goza de presunção de legalidade, legitimidade e veracidade, podendo a
mesma ser contestada mediante prova inequívoca, uma vez que se trata de
uma presunção relativa.
Podem ser inscritos em dívida ativa os crédito de natureza tributário
e não tributária. No âmbito federal, a inscrição será feita pela Procuradoria
Geral da Fazenda Nacional, sendo de competência da Secretaria da Receita
Federal do Brasil encaminhar os créditos tributários não pagos para fins de
inscrição.
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A Lei nº 11.457/2007, que trata da administração tributária federal,
transformou a Secretaria da Receita Federal em Secretaria da Receita Federal
do Brasil, ficando extinta a Secretaria da Receita Previdenciária do Ministério
da Previdência Social.
Desta forma, passaram a atuar em conjunto no que diz respeito à
contribuição social relativa ao Regime Geral de Previdência Social a Receita e
o INSS.
No entanto, é atribuição privativa do cargo de auditor fiscal da
Receita Federal constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de
contribuições, além de outras descritas na supramencionada lei, assim como
executar os procedimentos de fiscalização das atividades e operações das
entidades fechadas de previdência complementar e dos fundos e entidades
dos regimes próprios de previdência social.
No exercício de seus deveres, os auditores, como representantes do
Estado, têm o poder-dever de praticar atos como apreensão e guarda de livros,
documentos, materiais, equipamentos e assemelhados; examinar registros
contábeis, não sendo aplicáveis as restrições contidas no Código Civil, regra
inscrita inclusive no próprio diploma, em seu art. 1.193; lavrar ou propor a
lavratura de auto de infração; aplicar ou propor aplicar penalidade
administrativa ao responsável por infração objeto de processo administrativo
decorrente de ação fiscal, representação, denúncia ou outras situações que
venham a ser previstas em lei.
Uma vez extraída a certidão de dívida ativa, o procurador da
Fazenda Nacional dará início a uma ação de execução fiscal, protocolando a
petição inicial, que será instruída com a certidão de dívida ativa.
Uma vez recebida a inicial, o executado será citado para pagar a
dívida, no prazo de cinco dias, assim como os juros, multa de mora e encargos
constantes na certidão de dívida ativa ou garantir a execução.
O despacho do juiz interrompe a execução. Assim, o executado
possui as seguintes opções: efetuar o depósito em dinheiro, à ordem do Juízo
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em estabelecimento oficial de crédito; oferecer fiança bancária ou seguro
garantia; nomear bens à penhora ou indicar bens de terceiros oferecidos por
estes e aceitos pela Fazenda Pública, com a ressalva de que é indispensável o
consentimento expresso do cônjuge nas duas últimas hipóteses.
Uma outra opção para o executado é pagar a parcela da dívida que
julgar incontroversa e garantir a execução do saldo devedor.
Não ocorrendo o pagamento nem a garantia da execução, o juiz
determinará a penhora dos bens do executado, obedecida a ordem disposta na
Lei nº 6.830/1980, em seu artigo 11.
Uma vez garantida a execução, o executado disporá de 30 dias para
opor embargos.
Não opostos embargos ou sendo estes rejeitados, a ação
prosseguirá o curso conforme o tipo de garantia prestada; não tendo sido
prestada qualquer garantia, será feita a execução forçada pelo Juízo.
Se ainda assim não forem localizados bens do executado ou ele
próprio, a ação será suspensa, não correndo prazo de prescrição.
Após o prazo de um ano, permanecendo a situação acima descrita,
os autos serão arquivados.
No processo de execução fiscal é expressa a previsão da prescrição
intercorrente, que será reconhecida de ofício, se da decisão que ordenar o
arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, desde que ouvida a
Fazenda Pública.
2.3 – Da certidão negativa
O Código Tributário Nacional traz em seus artigos 205 a 208
certidões de comprovação da regularidade fiscal. Podem ser negativas,
positivas ou positivas com efeito de negativas.
A lei pode exigir que a prova da quitação de determinado tributo seja
feita por certidão negativa, que conterá as informações essenciais do
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requerente, seu domicílio, e ramo de negócio ou atividade, assim como o
período a que se refere o pedido. Desta feita, podem existir situações em que
será requerido do contribuinte um documento, qual seja, a certidão, que
atestará que o mesmo não possui débitos, no caso, com a Fazenda. Existem
outras certidões negativas, como a trabalhista, que são exigidas inclusive
quando da licitação, para que se comprove a idoneidade da empresa
participante.
É um importante instrumento de controle dos atos, pois é preciso
lembrar, mais uma vez, que são os tributos que suportam toda a estrutura do
Estado. Quando contribuintes não cumprem suas obrigações e estão com
débito com a Fazenda é, ou deveria ser, um ônus de toda a sociedade, que
arcará de outras formas para pagar o que seria utilizado com aquele valor
faltante aos cofres. Pensando em apenas um contribuinte, pode ser uma
quantia insignificante, mas em quantidade, é passível de causar desajustes
expressivos. A certidão negativa, quando exigida, é uma forma de ao menos
garantir àqueles que cumprem sua obrigação corretamente um tratamento
diferenciado dos que não o cumprem. Válido frisar que não somente o Poder
Público pode exigir tal certidão, mas o próprio contribuinte em situações de seu
interesse.
Além da possibilidade de expedição de certidão negativa, há
também a certidão positiva com efeitos de negativa. Esta seria cabível na
existência de créditos não vencidos; em curso de cobrança executiva em que
haja uma garantia, ou seja, que tenha sido efetivada a penhora; ou nos casos
em que a exigibilidade esteja suspensa. São hipóteses em que existe o crédito,
mas que, devido ao determinado em lei, ainda não são exigíveis.
Finalmente, existe a certidão positiva, que é aquela destinada
justamente a certificar a existência de créditos não pagos.
O Código Tributário Nacional, no entanto, prevê exceção à regra da
exigência de certidões negativas quando se tratar de prática de ato
indispensável para enfrentar a caducidade do direito, respondendo, porém, os
25
participantes do ato pelo tributo devido, juros de mora e penalidades cabíveis,
exceto as infrações cuja responsabilidade seja pessoal ao infrator.
No caso de certidão negativa expedida com dolo ou fraude, com
erro contra a Fazenda Pública, o servidor que a expedir será pessoalmente
responsável pelo crédito tributário e juros de mora existentes.
Tudo tratado no presente capítulo a respeito da administração
tributária e suas formas de atuação tem por finalidade o cumprimento da
obrigação de fazer, qual seja, o adimplemento do tributo, de preferência, de
forma voluntária. A arrecadação é o fim principal, tanto que o pagamento
muitas vezes impede a continuidade até mesmo de uma ação penal,
dependendo do momento em que ocorra.
26
CAPÍTULO III
DA ELISÃO E DA EVASÃO FISCAL
O direito tributário pátrio é notadamente complexo e extremamente
árduo e custoso. Isso se deve ao processo evolutivo do Estado, que, de
modelo liberal e não-interventivo, foi sendo desenvolvido para atender as
demandas da sociedade, passando pelo modelo do bem-estar social, a um
menos interventivo e mais regulador, até o modelo atual, que parece tentar
voltar a um intervencionismo estatal forte.
O preço de uma atuação direta do Estado nos diferentes setores é
dividido por toda a sociedade, através dos tributos. No entanto, especialmente
nos casos de empresas, a carga é muitas vezes insustentável.
Assim, dentro do contexto econômico, legal e social surge a figura
da elisão e da evasão fiscal.
Antes de adentrar nos diferentes conceitos e o que acarreta cada
um, é preciso tratar brevemente sobre o sistema tributário nacional.
3.1 – O sistema tributário nacional
O Estado, na atualidade, é responsável por uma série de obrigações
para com seus cidadãos – segurança, saúde, educação, previdência social,
entre outros. Isto tem um custo, que será dividido entre a sociedade: é o
tributo.
De acordo com o art. 3º do Código Tributário Nacional:
Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Temos, desta forma, que o tributo tem a função essencial de
garantir recursos para o funcionamento do Estado, em uma atividade
plenamente vinculada, ou seja, não há margem para discricionariedade,
27
devendo ser seguido o disposto em lei, outro requisito essencial e sem o qual
não poderá ser o tributo exigido.
Existe uma série de princípios constitucionais relacionados ao direito
tributário, sendo o da legalidade a base do sistema.
Em direito tributário, é proibido exigir ou aumentar tributos sem lei
que o estabeleça. Isso leva a outro princípio, o da anterioridade. Este princípio
procura evitar que o contribuinte seja surpreendido com a instituição do tributo,
sendo esta dividida em duas: uma impede que sejam cobrados tributos no
mesmo exercício financeiro em que instituído o mesmo, e outra estabelece um
prazo mínimo de noventa dias da publicação para que seja exigido o tributo.
A noventena (anterioridade nonagesimal) passou a ser exigida por
conta de uma manobra que estava sendo efetivada para burlar o princípio da
anterioridade: criavam-se leis no último dia do exercício financeiro (que
coincide com o ano civil), e cobrava-se o tributo no exercício seguinte; assim,
com o princípio da anterioridade nonagesimal, passou a ser necessário não só
o exercício financeiro seguinte, mas também o prazo de noventa dias para
exigência do mesmo.
Também relacionado aos princípios supramencionados, está o da
irretroatividade, que proíbe a cobrança tributos em relação a fatos geradores
ocorridos antes de sua instituição ou aumento.
Importante lembrar que as leis interpretativas retroagem, assim
como no caso de atos não definitivamente julgados que não sejam mais
considerados infrações, que comine penalidade menos severa ou que não seja
mais contrário à exigência de ação ou omissão, desde que não sido
fraudulento e não tenha implicado falta de pagamento de tributo, conforme
hipóteses previstas no art. 106 do Código Tributário Nacional.
Um princípio geral do direito e também aplicado na área tributária é
o da igualdade, que proíbe tratamento desigual a contribuintes que estejam na
mesma situação. Intimamente ligado a tal princípio, há o da capacidade
contributiva, que tem por objetivo uma igualdade real, observando sempre que
possível a capacidade econômica do contribuinte.
28
O princípio da não-cumulatividade é também muito mencionado, e
significa que se deve compensar em cada operação o montante cobrado na
operação anterior.
Estes são apenas alguns dos princípios existentes na Carta Magna.
Há diversos outros expressos na Constituição, como o não confisco, a não
limitação ao tráfego de pessoas e bens, transparência, uniformidade
geográfica e não discriminação em razão da procedência ou do destino.
Todos eles servem para proteger o contribuinte frente ao Estado,
uma vez que este se encontra, via de regra, em uma posição de superioridade
face ao indivíduo, já que representa o interesse da coletividade, o que,
usualmente, se sobrepõe ao interesse particular.
No entanto, é preciso que existam freios a esse poder, para que se
evitem exageros e que se justifiquem pelo mero interesse público. Assim, os
princípios constitucionais vêm para preservar o contribuinte face a possíveis
arbitrariedades do Estado soberano.
Com relação à tipologia, os tributos, de acordo com a Constituição e
o Código Tributário Nacional, seriam divididos em três diferentes espécies:
impostos, taxas e contribuições de melhoria.
Não obstante, a doutrina majoritária defende a teoria pentapartida,
que além das espécies acima mencionadas, também inclui os empréstimos
compulsórios e as contribuições lato sensu. Isso se deve pelo motivo de que a
própria Constituição traz diferentes tipos tributários, como, por exemplo, a
contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública e a contribuição
de intervenção no domínio econômico.
A Carta Magna traz, ainda, a separação dos tributos entre os
diversos entes federativos, assim como a repartição das receitas, em respeito
ao pacto federativo.
Por fim, o Código Tributário Nacional é lei de normas gerais em
matéria tributária. Quando da sua edição, foi concebido como lei ordinária.
Tendo em vista a Constituição exigir para esse fim a edição de lei
complementar, e tendo em vista a teoria da recepção, foi o Código recebido
como lei ordinária com status de lei complementar.
29
3.2 – Da elisão fiscal
A elisão fiscal é uma forma legal de reduzir a carga tributária, sendo
totalmente lícita.
De acordo com Silvio Aparecido Crepaldi (2012, p. 95):
Pressupõe a licitude do comportamento do contribuinte. É uma forma honesta de evitar a submissão a uma hipótese tributária desfavorável. É um conjunto de atos adotados por um contribuinte, autorizados ou não proibidos pela lei, visando uma carga fiscal menor, mesmo quando esse comportamento prejudica o Tesouro. Consiste na economia lícita de tributos, deixando-se de fazer determinadas operações ou realizando-as da forma menos onerosa possível para o contribuinte. Trata-se de ação perfeitamente lícita, de planejamento tributário ou economia fiscal. Configura-se em um planejamento que utiliza métodos legais para diminuir o peso da carga tributária em um determinado orçamento. Respeitando o ordenamento jurídico, o administrador faz escolhas prévias (antes dos eventos que sofrerão agravo fiscal) que permitem minorar o impacto tributário nos gastos do ente administrado.
A elisão pode se dar através da própria lei, ou por lacunas
existentes no corpo da lei.
Na elisão decorrente de lei, ela própria leva a uma economia de
tributos. São os casos de incentivos fiscais, por exemplo. Para citar algumas
leis, existem: Lei 12.249/2010, que institui o regime especial de incentivos para
o desenvolvimento de infraestrutura da indústria petrolífera nas regiões Norte,
Nordeste e Centro-Oeste, além de outros; Lei 11.438/2006, que dispõe sobre
incentivos e benefícios para fomentar as atividades de caráter desportivo; Lei
11.770/2008, que criou o programa Empresa Cidadã, destinado à prorrogação
de licença-maternidade mediante concessão de incentivo fiscal.
Já as lacunas são hipóteses em que o contribuinte adequa seus
negócios de uma forma que tenha um menor ônus tributário, mas dentro da
legalidade.
De acordo com Ricardo Lobo Torres (2013, p. 15), existem diversas
correntes teóricas na interpretação do direito tributário que levam a diferentes
entendimentos sobre a elisão.
30
Para a corrente positivista normativista e conceptualista, a elisão, se
estiver baseada em lei (legalidade estrita), será sempre válida
Já a corrente positivista sociológica e historicista defende o extremo
oposto, em que a elisão seria ilícita e seria forma de abuso de direito dentro da
área tributária.
Por fim, a corrente intermediária, da jurisprudência de valores e do
pós-positivismo defendem a licitude da elisão como forma de planejamento
tributário, sendo apenas a elisão abusiva e o planejamento inconsistente
ilícitos.
A elisão ilícita seria aquela que tem aparência de se encontrar na
legalidade, mas que em verdade não corresponderia ao conteúdo do negócio
jurídico correspondente; seria o abuso de direito.
De acordo com o Código Civil, o abuso de direito ocorre quando o
indivíduo excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico
ou social, boa-fé ou bons costumes, ao exercer seu direito.
Na área tributária, a Lei Complementar nº 104, de 2001,
acrescentou ao artigo 116 o parágrafo único, que dispõe que os atos ou
negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do
fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação
tributária poderão ser desconsiderados pela autoridade administrativa. É a
chamada norma antielisiva.
Uma das críticas é de que se trata de uma norma genérica, em
oposição à tipicidade fechada e legalidade, princípios das leis tributárias.
Fato é que tanto a norma do Código Civil quanto do Código
Tributário vêm ao encontro da realidade global atual, que enfatiza o retorno de
valores como ética e moral ao direito, após os desastrosos exemplos do
positivismo puro do passado. Não basta que esteja revestido de forma legal, é
preciso que também que esteja adequado aos valores que devem reger todas
as relações jurídicas vigentes.
31
3.3 – Da evasão fiscal
É notório que no Brasil que a carga tributária afeta, em especial, o
setor produtivo. Suas altas taxas são o motivo de muitas falências levando à
evasão fiscal.
A evasão é forma ilícita para se evitar o pagamento de tributos. É a
prática de atos dolosos, fraudulentos ou simulados e que levam ao não
pagamento do tributo.
Um elemento diferenciador da elisão fiscal da evasão é justamente
o elemento temporal.
A evasão se dá após o fato gerador; são atos e omissões voltados
para a descaracterização desse fato, como forma de pagar menos do que o
realmente devido.
Já a elisão, ocorre antes do fato gerador, e procura-se evitar a
ocorrência do mesmo ou, uma vez ocorrido, que seja de uma forma mais
benéfica ao contribuinte.
Um exemplo básico de sonegação e, portanto, de evasão fiscal, é a
não emissão de notas fiscais. Aliás, interessante decisão do STJ a respeito da
exibição de documentos, no AgRg no AREsp 539934/TO, de 18/11/2014:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL.AÇÃO DEEXIBIÇÃO DE DOCUMENTOS FISCAIS NÃO OBRIGATÓRIOS. DOCUMENTOSEXISTENTES. ART. 195 CTN. FINALIDADE DE APURAR REGULARIDADE FISCAL. OBRIGAÇÃO DO CONTRIBUINTE. AGRAVO REGIMENTAL NÃO PROVIDO. 1. Por força do que disposto no art. 195, do CTN, o contribuinte, ainda que não seja obrigado a produzir todos os documentos que possui, quando estes são perqueridos pelo Fisco, tem o dever de apresentá-los, sendo eles obrigatórios ou não, visto que pela sua análise é possível verificar irregularidades e até mesmo eventual evasão fiscal. 2. No caso, conforme exposto no acórdão recorrido, "não houve negativa por parte da empresa embargante, de que tal documento existia, agravado ao fato de que, em outra oportunidade, já fora apresentado o mesmo documento". Assim, não pode a ora agravante eximir-se do dever de
32
apresentar a documentação em seu poder, tendo em vista sua obrigação legal de contribuir com a fiscalização tributária. 3. Agravo regimental não provido.
Na jurisprudência existem diversos julgados sobre o tema. Outro
exemplo interessante envolve a evasão fiscal e o princípio da insignificância,
no RHC 41752/PR, julgado em 07/04/2014:
PROCESSO PENAL. RECURSO EM HABEAS CORPUS. DESCAMINHO. INSIGNIFICÂNCIA. PARÂMETRO. MÍNIMO LEGAL PARA A EXECUÇÃO FISCAL. ARTIGO 20 DA LEI 10.522/02. REITERAÇÃO DELITIVA. SOMA DOS DÉBITOS CONSOLIDADOS NOS ÚLTIMOS CINCO ANOS. PARÁGRAFO 4º DA NORMA. INSTRUÇÃO DO FEITO. DEFICIÊNCIA. APRECIAÇÃO COMPROMETIDA. RECURSO IMPROVIDO. 1. Em sede de crime de descaminho, em que o bem jurídico tutelado é a ordem tributária, a irrisória lesão ao Fisco conduz à própria atipicidade material da conduta. 2. Definindo o parâmetro de quantia irrisória para fins de aplicação do princípio da insignificância em sede de descaminho, a Terceira Seção deste Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial Representativo de Controvérsia nº 1.112.748/TO, pacificou o entendimento no sentido de que o valor do tributo elidido a ser considerado é aquele de R$ 10.000,00 (dez mil reais) previsto no artigo 20 da Lei nº 10.522/02. 3. Nos casos de 'reiteração delitiva', não há como excluir a tipicidade material à vista do valor da evasão fiscal de cada apreensão, representação fiscal ou auto de infração, considerados isoladamente, devendo ser considerada, para os fins do parâmetro legal, a soma dos débitos consolidados nos últimos cinco anos, nos termos do parágrafo 4º da norma. 4. Em restando devidamente comprovada a existência de outros processos administrativo-fiscais contra o mesmo devedor, não há de se afirmar, ab initio, a atipicidade material da conduta com base no princípio da insignificância se, em virtude da reiteração, houver efetiva lesão ao bem jurídico tutelado, a ordem tributária, considerada a soma dos débitos consolidados nos últimos cinco anos, superior a dez mil reais. 5. Não tendo sido carreado aos autos a informação do somatório das ilusões fiscais, tem-se clara hipótese de incidência do ônus objetivo da prova, pelo qual, diante de situação em que há insuficiência/inexistência de elemento da prova, passa-se a perquirir sobre o ônus da prova subjetivo, ou seja, a quem caberia a produção da prova pré-constituída do constrangimento ilegal. Tocando ao impetrante/recorrente tal incumbência, com a insuficiência probatória, a este recai a desvantagem processual. 6. Recurso improvido.
33
Percebe-se, desta forma, que a evasão, em sua diferentes formas, é
abolida no direito pátrio, e que é totalmente diversa do fenômeno da elisão
fiscal, prática cada vez mais disseminada no mundo empresarial.
34
CAPÍTULO IV
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO E OS LIMITES DA ELISÃO
Já vimos no presente trabalho que a elisão é forma lícita de reduzir
a carga tributária.
Principalmente em relação às empresas, a carga tributária pátria se
mostra extremamente onerosa e confusa.
No cenário atual, é essencial que as empresas desenvolvam um
planejamento tributário, para que maximizem seu lucro e evitem gastos
desnecessários.
O princípio basilar na estrutura jurídico-normativa é o de que
ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer algo senão em virtude de lei.
É o princípio da legalidade, constante no artigo 5º da Carta Magna, o que para
os particulares significa que somente por lei podem os indivíduos ter seus
direitos restringidos.
Desta forma, existindo meios menos onerosos, não cabe ao Estado
exigir que o contribuinte cumpra a obrigação da forma mais dispendiosa. Essa
exigência iria de encontro, inclusive, ao princípio da razoabilidade.
O direito tributário é regido pela tipicidade fechada, ou seja, assim
como no direito penal, o tributo precisa estar descrito na lei para que possa ser
exigido, não existindo a figura de tributos genéricos.
Como anteriormente analisado, a elisão pode estar expressamente
descrita em leis, como no caso dos incentivos fiscais, ou se dar através de
lacunas desta. Para a corrente majoritária, a elisão sempre se dará de forma
lícita, ficando a exceção por conta de Ricardo Lobo Torres(2013, p. 8-10), que
faz distinção entre elisão lícita e ilícita, assim como evasão lícita e ilícita.
Para o ilustre doutrinador, a evasão lícita e a elisão precedem a
ocorrência do fato gerador. A evasão lícita seria simplesmente evitar a prática
do ato antes de ocorrido o fato gerador, não chegando este a se formar; já a
evasão ilícita seria a “economia de imposto obtida pela prática de um ato
35
revestido de forma jurídica que não se subsume na descrição abstrata da lei ou
no seu espírito.”
À respeito da elisão e do planejamento tributário dispõe Silvio
Aparecido Crepaldi (2012, p. 62):
Basicamente, o planejamento tributário se apresenta em duas fases: . inclui a coleta de informações, o estudo das variáveis e elaboração de um relatório de planejamento tributário, contendo as alternativas aplicáveis, bem como seus efeitos fiscais e financeiros. Esse relatório ou memorando servirá como um registro das ideias a serem levadas para discussão e aprovação dos responsáveis; . contempla a implementação das alternativas aprovadas pelos responsáveis da empresa. Compreende todas as ações de coordenação e elaboração dos atos necessários para que se atinja o benefício legal.
O planejamento tributário está intimamente ligado a uma boa gestão
por parte dos administradores.
As empresas possuem uma série de exigências para seu
funcionamento de acordo com a lei, inclusive o controle através de diversos
livros, como o livro diário e o livro razão.
Alguns livros são obrigatórios e exigidos quando da fiscalização
estatal, outros são opcionais. No entanto, mais do que uma obrigação jurídica,
a existência e correta manutenção de tais livros é uma forma organizacional da
empresa, que definitivamente ajudará em um bom controle por parte dos
administradores.
O planejamento ajuda a maximizar os ganhos, o que no mercado
atual é de vital importância para que se mantenha a competitividade.
São diversos os tributos que podem ser solvidos de uma forma
menos onerosa para as empresas, como o imposto de renda de pessoa
jurídica, PIS, COFINS, IPI, ISS, ICMS, INSS, dependendo do regime adotado
por cada empresa. Obviamente, cada tipo diferente de regime importará uma
limitação diferente.
36
Um exemplo é o Simples Nacional, que traz uma maior facilidade no
pagamento dos tributos e alíquotas relativamente mais baixas, mas que, por
outro lado, impõe uma série de restrições para que a empresa possa ser
enquadrada como microempresa ou empresa de pequeno porte.
Apesar de muito se falar em planejamento tributário das empresas,
também é possível um planejamento para o contribuinte pessoa física. O
imposto de renda pode ser feito na forma completa ou simplificada, pode
deduzir despesas médicas, odontológicas, planos de saúde, assim como é
possível a declaração conjunta ou em separado com o dependente, enfim, são
diversas as formas lícitas de se pagar o tributo, sendo que algumas trarão mais
benefícios do que outras, assim como no caso das empresas.
Outro tributo em que também é necessário um planejamento para
que se tenha menos ônus para o particular é na previdência privada, na qual
há diversas opções, não só para aposentadoria, mas também como
investimento.
Por fim, um exemplo de julgado envolvendo o tema elisão fiscal, no
STJ, HC 104170/ES, de 11/05/2010:
HABEAS CORPUS PREVENTIVO. CRIME TRIBUTÁRIO (ART. 1o., II, C/C O ART. 12, I DA LEI 8.137/90 C/C O ART. 71 DO CPB). ACÓRDÃO DO TRF. ÓRGÃO COMPOSTO MAJORITARIAMENTE POR JUÍZES FEDERAIS CONVOCADOS NA FORMA DO ART. 4o. DA LEI 9.788/90 E RES. 210 DO CJF. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE. PRECEDENTES DA 3A. SEÇÃO DESTA CORTE. DENÚNCIA OFERTADA E RECEBIDA ANTES DA CONSTITUIÇÃO DEFINITIVA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. CONSTRANGIMENTO ILEGAL CONFIGURADO. PARECER DO MPF PELA CONCESSÃO DA ORDEM. ORDEM CONCEDIDA, PARA TRANCAR A AÇÃO PENAL 2007.50.01.007199-6, FICANDO SUSPENSO O PRAZO PRESCRICIONAL ATÉ O ENCERRAMENTO DEFINITIVO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. 1. Em que pese o pedido do douto representante do Parquet Federal para instauração de incidente de inconstitucionalidade do art. 4o. da Lei 9.788/99, o fato é que a 3a. Seção desta Corte, apreciando a referida tese, entendeu pela inexistência de nulidade dos julgamentos realizados por Turmas compostas majoritariamente por Juízes Federais convocados com base na referida norma, ausente violação ao princípio do Juiz Natural.
37
2. Segundo orientação pacífica desta Corte e do colendo STF, antes de constituído definitivamente o crédito tributário, não há justa causa para a instauração de Inquérito Policial ou Ação Penal com base no art. 1o. da Lei 8.137/90, tendo em vista que os delitos ali tipificados são materiais ou de resultado, isto é, somente se consumam com a ocorrência concreta do resultado previsto abstratamente (redução ou elisão do tributo). 3. Devidamente comprovada nos autos a ausência de lançamento definitivo do crédito tributário, é de rigor o trancamento da Ação Penal, com a respectiva suspensão do prazo prescricional. 4. Ordem concedida, para trancar a Ação Penal 2007.50.01.007199-6, ficando suspenso o prazo prescricional até o encerramento definitivo do processo administrativo fiscal.
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CONCLUSÃO
É base do sistema democrático de direito, que envolva a garantia
por parte do Estado de prestação de serviços em diversas áreas, a tributação.
A máquina estatal não poderia funcionar se não fosse pela contribuição de
todos, afinal, sem o suporte financeiro o aparato estatal não teria como
funcionar; seria inviável instalar escolas, arcar com a remuneração de
servidores, criar autarquias, agências reguladoras, empresas estatais, enfim, o
Estado não existiria.
Isso não significa que toda e qualquer cobrança seja incontestável.
A carga tributária nacional é extremamente custosa, e muitas das vezes
significa a falência de uma empresa.
É nesse contexto que surge o planejamento tributário. Através dele,
empresas podem buscar melhores formas de arcar com os ônus tributários e
maximizar seus lucros.
A figura da elisão não só é válida e lícita, mas é uma obrigação de
um administrador consciente e compasso com a realidade. Procurar a melhor
forma de arcar com a carga tributária é uma das formas de ter uma economia
saudável, que definitivamente influenciará nos diversos setores produtivos da
mesma.
O planejamento tributário da pessoa física também é uma forma
saudável de manter as finanças em dia. É sabido o quanto pode fazer
diferença um abatimento em um imposto de renda, por exemplo. Levando-se
em consideração que além dos impostos é preciso arcar com estudos, saúde,
financiamentos, enfim, todo um custo de vida, também para o indivíduo um
bom planejamento tributário pode ser a diferença para se ter uma economia ao
fim de um determinado período.
Se por um lado, é lícito que os contribuintes procurem formas
menos onerosas de arcar com seus custos, também não se pode conceber
que o Estado tenha que arcar com diversos deveres sem uma contraprestação.
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Assim, a evasão jamais será aceita, pois uma vez surgido o fato gerador, é
necessário que o contribuinte arque com sua obrigação tributária, de forma que
o Estado, por sua vez, possa arcar com a manutenção do mesmo em prol de
toda a coletividade.
O estudo da elisão e da evasão é complexo, mas necessário, sendo
o planejamento tributário, atualmente, primordial para a sobrevivência das
empresas no mercado e uma das melhores ferramentas de gestão. Ter um
administrador que conheça as nuances do direito tributário pode ser a
diferença entre prosperar ou falir.
Ademais, para os indivíduos também é de vital importância. Na
realidade atual, com acesso a Internet para maioria das pessoas, é possível se
informar melhor e ter mais consciência de como administrar seus próprios
gastos.
O esperado é que, em um futuro próximo, seja feita uma verdadeira
reforma tributária no ordenamento pátrio, facilitando o entendimento das
incidências dos tributos.
O planejamento tributário, qualquer que seja o regime, sempre será
necessário. No entanto, considerando o grau de complexidade e, muitas vezes,
de confusão com que são cobrados os tributos brasileiros, é de se dizer que
essa ferramenta é, nos dias de hoje, essencial para saúde financeira seja de
uma empresa, seja de um particular.
40
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44
ÍNDICE
FOLHA DE ROSTO 2
AGRADECIMENTO 3
DEDICATÓRIA 4
RESUMO 5
METODOLOGIA 6
SUMÁRIO 7
INTRODUÇÃO 8
CAPÍTULO I
BREVE HISTÓRICO DOS TRIBUTOS 9
1.1 – O tributo na Antiguidade 9
1.2 – O tributo na Idade Média 10
1.3 – O tributo na Era Moderna 11
1.4 – O tributo na atualidade 12
1.5 – A evolução histórica do tributo no Brasil 13
1.5.1 – O período colonial 13
1.5.2 – Os Reinados 14
1.5.3 – O período republicano 15
CAPÍTULO II
A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA 19
2.1 – Da fiscalização 19
2.2 – Da dívida ativa 21
2.3 – Da certidão negativa 23
CAPÍTULO III
DA ELISÃO E DA EVASÃO FISCAL 26
3.1 – O sistema tributário nacional 26
3.2 – Da elisão fiscal 29
3.3 – Da evasão fiscal 31
CAPÍTULO IV
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO E OS LIMITES DA ELISÃO 34
45
CONCLUSÃO 38
BIBLIOGRAFIA 40
ÍNDICE 44