1

INFORMAÇÃO SOBRE CUSTOS DA QUALIDADE: ESTILOS DE UTILIZAÇÃO E

EFEITOS NA PERFORMANCE

Jorge Casas Novas, Professor Auxiliar, Universidade de Évora e CEFAGE-UE,

jlnovas@uevora.pt, Largo dos Colegiais n.º 2, 7000-803 Évora, Portugal

Aida Coelho, Master em Contabilidade e Finanças – Instituto Politécnico de Santarém,

aida.j.coelho@gmail.com, Complexo Andaluz, Apartado 295, 2001-904 Santarém,

Portugal

António Ramos Pires, Professor Coordenador, Instituto Politécnico de Setúbal,

antonio.pires@estsetubal.ips.pt, Campus do IPS, Estefanilha, 2910-761 Setúbal, Portugal

Margarida Saraiva, Professora Auxiliar, Universidade de Évora e BRU-UNIDE/ISCTE-

IUL, msaraiva@uevora.pt, Largo dos Colegiais n.º 2, 7000-803 Évora, Portugal

Área temática: A13) Outros temas interligados com a contabilidade e auditoria.

Palavras-chave: Custos da qualidade, sistemas interativos e diagnóstico, informação para a

gestão.

Metodologia de investigação: M7) Survey.

2

1. Introdução

Durante os anos 80 do século passado, as organizações começaram a integrar os princípios da

qualidade nos seus sistemas de gestão, no âmbito de uma perspetiva ampla de gestão da

qualidade total (GQT) (Weinstein et al., 2009). A literatura oferece um conjunto diversificado

de definições do conceito de GQT. Apesar disso, parece ser denominador comum que a GQT

corresponde a uma abordagem organizacional centrada em assegurar os níveis de qualidade

desejados, de uma forma eficiente, através do envolvimento de todos os elementos da

organização. De acordo com Kanji (1990), Qualidade refere-se à satisfação continuada das

necessidades dos clientes (internos e externos), Qualidade total refere-se à obtenção da

qualidade com custos reduzidos, e Gestão da qualidade total refere-se à obtenção da

qualidade total através do comprometimento permanente de todos os elementos da

organização. O que vem em linha com Oakland (1989) que, de forma ampla, define GQT

como uma abordagem para incrementar a eficácia e a flexibilidade da organização como um

todo, correspondendo essencialmente a uma forma de orientar e envolver a organização –

cada departamento, cada atividade, cada pessoa –, reconhecendo que para que a organização

seja realmente eficiente as partes devem trabalhar adequadamente em conjunto e percebendo

que a atuação de cada pessoa ou o desenvolvimento de cada atividade afeta e afetada pelas

demais. O conceito de GQT é mais amplo do que o conceito de gestão da qualidade e isso é

bem patente nas palavras de Smith (2005), ao referir que a gestão da qualidade se converte em

GQT quando abrange toda a organização.

Qualquer tentativa séria de melhorar a qualidade deverá ter em consideração os custos

associados com a obtenção da qualidade, uma vez que o objetivo dos programas de melhoria

contínua não é apenas o de tender às exigências dos clientes, mas fazê-lo também ao menor

custo possível. Isto pode ser conseguido com uma atuação ao nível dos custos, procurando a

sua redução, mas para tal é necessário identificá-los e medi-los (Schiffauerova e Thomson,

2006). O processo de identificação e medição dos CdQ é, portanto, um processo básico da

GQT e corresponde a uma das principais funções do custeio da qualidade. A este nível, muito

se tem discutido relativamente à adequação dos métodos de identificação e medição dos CdQ.

A literatura é suficientemente explícita quanto às limitações do processo de identificação e

medição dos CdQ e das consequências que das mesmas derivam. No entanto, a perspetiva do

custeio da qualidade não se esgota na identificação e medição do CdQ. Sansalvador e Brotons

(2013) referem que apesar da importância da implementação de um sistema que proporcione

informação acerca das diversas componentes dos CdQ, os benefícios que do mesmo podem

3

advir serão drasticamente minorados se não for conduzida uma análise detalhada da

informação obtida. Depois, a forma como essa informação é mobilizada para o processo de

gestão poderá determinar a dinâmica do processo e os resultados que podem ser esperados.

O presente trabalho insere-se na temática ampla dos CdQ, que tem sido profusamente

analisada sob diversos ângulos: identificação e medição dos CdQ, classificação dos CdQ,

elaboração e divulgação de relatórios sobre CdQ, entre outros, são exemplos de abordagens

neste domínio. Uma das vertentes menos estudadas neste âmbito prende-se com a forma como

as empresas utilizam a informação que preparam sobre CdQ. O estilo de utilização da

informação é um aspeto importante, na medida em que permite não apenas aferir de que

forma o processo de gestão se apoia nessa informação, como igualmente os efeitos que

poderão advir dessa utilização.

Em termos de organização, o trabalho encontra-se estruturado da forma que se segue:

a secção seguinte aborda a problemática dos CdQ, destacando a sua importância para a gestão

das organizações. Na secção 3 são descritos os estilos de utilização diagnóstico e interativo. A

secção 4 centra-se nos aspetos metodológicos e a secção 5 nos resultados do estudo

desenvolvido junto de empresas portuguesas certificadas. Na secção 6 discutem-se os

resultados e apresentam-se as conclusões.

2. Custos da qualidade e sistema de custeio da qualidade

Comumente, os CdQ são entendidos como a expressão monetária dos esforços realizados pela

organização para assegurar os níveis de qualidade pretendidos. Incluem-se, portanto, não

apenas os custos com a prevenção e avaliação da qualidade, como igualmente os custos com a

correção e/ou eliminação de falhas internas e externas. Dale e Plunkett (1999) referiam ser

unânime a ideia de que os CdQ correspondem aos custos incorridos com o design,

implementação, operação e manutenção do sistema de gestão da qualidade, o custo dos

recursos canalizados para a melhoria contínua, os custos relacionados com as falhas ao nível

do sistema, dos produtos e dos serviços, bem como todos os outros custos incorridos para

garantir a qualidade dos produtos e dos serviços.

Os CdQ podem representar uma parcela significativa dos custos e das vendas totais da

organização (Giakatis et al., 2001; Williams et al, 1999). A importância dos CdQ no processo

global de gestão da qualidade tem dirigido as preocupações da gestão e a própria investigação

para a problemática dos CdQ. Subjacente à determinação dos CdQ está a consideração de que

a qualidade necessita de ser medida e que essa medição conduzirá à realização de um

4

conjunto de ações por parte dos utilizadores dessa informação. Sem a orientação de

informações de custo de qualidade, os esforços para melhorar a qualidade podem ser mal

direcionados (Morse, 1993). De acordo Campanella (1999), a perspetiva dos CdQ é fornecer

ferramentas para a gestão, facilitando a adoção de programas e o desenvolvimento de

atividades de melhoria. A utilização da informação sobre CdQ pode proporcionar benefícios

para as empresas, uma vez que a mesma contém valores e métricas antes não eram

identificados pelo sistema de custos.

No entanto, antes que esses benefícios possam ser realizados, o pré-requisito para a

utilização eficaz de técnicas da qualidade custo é quantificar os custos de qualidade. Sem

medição eficaz, não existe um controlo eficaz (Krishnan et al., 2000). O custeio da qualidade

é, em forma preliminar, um sistema implementado e desenvolvido pelas organizações para, de

modo sistemático e organizado, identificarem e medirem os CdQ. O custeio da qualidade é

uma das ferramentas e das técnicas que as organizações podem usar na introdução e

desenvolvimento da GQT (Dale e Plunkett, 1999; Jajua et al, 2009), o que quer dizer que não

deve ser entendido como um fim em si mesmo, mas como um meio de alcançar a GQT. Para

Montegomery (1996), o principal objetivo de um sistema de CdQ é a redução de custos

através da identificação de oportunidades de melhoria.

A implementação do custeio da qualidade pode, portanto, produzir benefícios

significativos. Um dos mais importantes é que a informação obtida permite converter a

qualidade num conceito mensurável e, com isso, compreender o seu impacto na organização

(Crosby, 1978). Outro benefício importante é o aumento da consciência (dentro da

organização) dos potenciais efeitos da má qualidade sobre os resultados (Makhopadhyay,

2004; Prickett & Rapley, 2001). Depois, os CdQ permitem que as organizações se concentrem

em áreas de baixo desempenho que precisam ser melhoradas (Prickett & Rapley, 2001), que

acompanhem o andamento das atividades de melhoria contínua (Prickett & Rapley, 2001) e o

planeamento para a melhoria da qualidade (Prickett & Rapley, 2001). A informação sobre

CdQ auxilia a comunicação dentro da organização no sentido do controlo geral da qualidade

(Prickett & Rapley, 2001).

Apesar da reconhecida relevância da implementação de sistemas de custeio da

qualidade, o conceito não é amplamente aplicado (Cf. p.e. Schiffauerova e Thomson, 2006;

Vaxevanidis et al., 2009), o que significa que muitas empresas não possuem sistemas formais

de identificação, medição e gestão dos CdQ, não aproveitando as potenciais oportunidades de

melhoria que decorrem da sua implementação. De acordo com a literatura, os motivos que

levam as empresas a não identificar os CdQ prendem-se essencialmente com a falta de apoio

5

ou alheamento da gestão (Sower et al., 2007), desconhecimento por parte da gestão quanto ao

conceito e os princípios subjacentes ao custeio da qualidade (Dale e Plunkett, 1999; Pursglove

e Dale), a existência de uma filosofia de gestão antiquada (Sower et al., 2007), o facto de a

empresa ser recente ou de pequena dimensão (Sower et al., 2007), a reduzida importância dos

custos totais da empresa (Sower et al., 2007), o facto de o negócio ser lucrativo e de, portanto,

não existir uma necessidade premente de atender aos custos (Pursglove e Dale, 1996) e a falta

de conhecimento relativamente à forma como identificar e medir os CdQ e dos benefícios

subjacentes (Sower et al., 2007), a inexistência de sistemas contabilidade e/ou de informação

e/ou informáticos adequados à identificação, medição, filtragem e reporte dos CdQ

(Pursglove e Dale, 1996; Sower et al., 2007; Williams et al., 1999), desconhecimento e/ou a

incerteza por parte da gestão quanto aos benefícios da implementação de um sistema de

custeio da qualidade, ou ainda pelo facto de os CdQ não serem uma das áreas-chave em

termos de focalização de esforços por parte da organização (Sower et al., 2007).

Tal como outra técnica, a gestão deve decidir se utiliza o custeio da qualidade e,

decidindo nesse sentido, quando e de que forma. Deve também considerar o nível de

comprometimento, os recursos e as competências necessárias para fazer um melhor uso da

técnica. Estes aspetos, juntamente com a identificação e a determinação dos custos, estão

entre os principais fatores a considerar para fazer uso desta técnica (Dale e Plunkett, 1999). É

importante destacar o carácter proativo destas atividades, uma vez que as mesmas não têm

unicamente por objetivo a deteção de erros e falhas ou de desvios relativamente ao planeado.

De facto, a utilização do sistema de CdQ como mera ferramenta de recolha de dados, e não

como veículo para a melhoria contínua, corresponde a uma visão redutora do processo global

da qualidade e é mesmo apontado como um dos motivos que explicam o falhanço dos

programas de CdQ (Montgomery, 1996).

Montgomery (1996) refere que algumas empresas desenvolvem atividades no âmbito

dos custos da qualidade, mas o programa acaba por ser abandonado, o que é devido, em parte,

ao facto de o sistema de CdQ ser utilizado como uma ferramenta de recolha de dados e não

como um mecanismo de geração de oportunidades de melhoria, através da realização de

esforços conscientes para identificar áreas problemáticas e desenvolver melhores

procedimentos e processos operacionais. Apontava, por outro lado, uma excessiva

preocupação, por parte dos responsáveis, com a perfeição dos valores de custo, direcionando

atenções para o tratamento dos CdQ como parte dos sistemas de contabilidade e não como

uma ferramenta de controlo de gestão.

6

3. Estilos de utilização da informação sobre custos da qualidade

Sendo certo que a GQT pressupõe a existência de sistemas de medição completos (Collier,

2012), também é certo que os programas de CdQ não promovem, por si só, a melhoria da

qualidade (Sower et al., 2007). Independentemente da adequação do sistema de CdQ

implementado, a eficácia do sistema estará intrinsecamente associada e dependente da forma

como o sistema de gestão da qualidade utiliza a informação sobre CdQ para melhorar a

qualidade (Sower et al., 2007). De acordo com Adams et al. (2003), as organizações utilizam

a informação sobre CdQ para diversos fins e diferentes decisões. Por um lado, para que os

gestores e os restantes elementos da organização tomem consciência da importância de

melhorar a qualidade. O volume que os custos da qualidade normalmente representam nos

custos totais das organizações acaba por despertar consciências e focalizar as pessoas na

problemática da qualidade. Por outro lado, a informação sobre CdQ dá uma expressão à

qualidade em consonância com aquilo que é a linguagem dos negócios. A informação relativa

à qualidade não tem apenas uma expressão financeira, e os programas da qualidade

complementam a informação financeira com uma grande variedade de elementos não

financeiros. Contudo, as rotinas de utilização de informação financeira podem determinar que

seja privilegiada uma expressão financeira como aquela que é dada pelo sistema de CdQ,

simplificando e tornando mais efetivo o processo de comunicação da informação relativa à

qualidade. Um terceiro aspeto destacado por Adams et al. (2003) relaciona-se com a

identificação de problemas e de áreas de atuação. Os sistemas de CdQ não oferecem apenas

uma expressão quantitativa e financeira dos custos da qualidade; a categorização dos custos

que normalmente é proporcionada pelo sistema (em custos de prevenção, de avaliação e de

falhas internas e externas, por exemplo) possibilita também uma melhor identificação da

origem e da natureza dos custos, direcionando a ação e permitindo avaliar os resultados da

mesma. Por fim, a informação sobre CdQ permite aferir o impacto financeiro dos esforços no

âmbito da qualidade. De acordo com Adams et al. (2003), a manutenção das ações de

melhoria contínua ao longo do tempo estará dependente também dos progressos alcançados

em termos financeiros.

A forma como a informação proporcionada pelo sistema de CdQ é utilizada é

provavelmente um dos tópicos menos focados na literatura. Contudo, a análise do estilo de

utilização da informação permite não apenas aferir de que forma o processo de gestão se apoia

nessa informação, como igualmente os efeitos que poderão advir dessa utilização

7

A distinção entre sistemas do tipo interativo e do tipo diagnóstico foi proposta por

Simons (1991) para classificar os sistemas de controlo de gestão. As noções de controlo do

tipo diagnóstico e do tipo interativo propostas por Simons são integrantes de uma estrutura

conceptual mais ampla, explanada extensamente em Levers of Control (Simons, 1995). Os

sistemas do tipo diagnóstico têm correspondência com os sistemas formais que os gestores

usam para monitorizar os resultados e corrigir os desvios relativamente aos padrões de

performance pré-estabelecidos (Simons, 1995). Caracterizam-se exatamente pela capacidade

de medir os outputs dos processos, pela existência de standards relativamente aos quais as

realizações podem ser comparadas, e pelo facto de permitirem a tomada de medidas que

corrijam os desvios apurados, aproximando-se assim da tradicional noção de controlo de

gestão. Permitem um controlo estreito das variáveis críticas da performance organizacional,

sem uma intervenção permanente dos responsáveis: a atenção dos responsáveis centra-se na

negociação e fixação de objetivos, nos relatórios periódicos que informam das ações em curso

e nas intervenções pontuais, quando determinada variável crítica se encontra fora de controlo

(Simons, 1995). São, portanto, sistemas que limitam a procura de soluções inovadores e a

identificação de oportunidades, uma vez que centram atenções nas variáveis críticas da

performance. Ao contrário, os sistemas do tipo interativo estimulam a exploração de soluções

inovadoras e a aprendizagem, permitindo que novas estratégias despontem, à medida que os

participantes interagem, debatem e dialogam em resposta às oportunidades e ameaças

percebidas. Como destaca Agbejule (2006), ao contrário do que acontece com os sistemas do

tipo diagnóstico, a participação dos responsáveis é permanente e vai no sentido de quebrar

rotinas, fomentar a participação, a interação e gerar um tipo pressão competitiva entre os

participantes que os induza em processos de procura continuada de novas soluções e criação

de redes informativas.

A distinção entre sistemas do tipo diagnóstico e sistemas do tipo interativo encontra

algum eco na proposta de Adler e Borys (1996) que considera uma formalização do tipo

coercive e uma formalização do tipo enabling. O primeiro tipo assenta no princípio de que a

infalibilidade do sistema (organização) se consubstancia na especificação de normas e

procedimentos concretos e claramente definidos e na imposição dos mesmos aos membros da

organização, estabelecendo dessa forma uma linha pré-definida de actuação e, consequentemente,

assentando estreitos limites para a livre iniciativa. O segundo tipo assenta numa lógica que se

sedimenta na inteligência dos participantes, na memória organizacional e na experiência, de

modo que os processos formais não necessitam ser desenhados para garantir a eficiência dos

processos de trabalho e a infalibilidade dos sistemas. Este assentamento na memória

8

organizacional, e na capacidade de captar os saberes aprendidos pela experiência, permite a

criação de um sistema de codificação das melhores práticas, de modo a estabilizar e difundir

as capacidades da organização. Este segundo tipo de sistemas requer e fomenta a redução de

disparidades em termos de poder, conhecimento e capacidades entre gestores e os restantes

participantes (Adler e Borys, 1996).

Um aspeto importante a considerar é o de que a diferença entre as dimensões

diagnóstico e interativo não é correlativa com o tipo de informação, mas com o estilo de

utilização que é dada à mesma (Abernethy e Brownell, 1999). Assim, uma mesma peça

informativa (um orçamento, por exemplo) pode ser utilizada para monitorizar e controlar a

eficiência operacional, de acordo com um estilo diagnóstico, ou para estimular o diálogo e a

aprendizagem contínua, de acordo com um estilo interativo.

Para além da consideração de que o mesmo sistema pode ser classificado como

interativo numa empresa e como diagnóstico noutra, qualquer sistema do tipo diagnóstico

pode tornar-se interativo (Simons, 1994), por via de uma atuação da gestão centrada e

insistente no diálogo e na aprendizagem por toda a organização. Por fim, é necessário ter em

consideração que um sistema utilizado interactivamente numa empresa, pode ter de ser

utilizado de forma não interactiva noutra, dependendo de factores contextuais e

circunstanciais diversos a ponderar (Simons, 1995). Mais uma vez, é essencialmente o estilo

de utilização dada à informação, e não (necessariamente) o tipo, que define o sistema

formalmente implementado na organização dentro de um contínuo que encontra nos seus

extremos as classificações de diagnóstico e interativo.

Contudo, alguma investigação centrada de forma mais específica em torno da

utilização do tipo diagnóstico da informação proporcionada pelo sistema de contabilidade de

gestão, lançou novas perspetivas e relançou o debate. Em concreto, sustenta que o uso do tipo

diagnóstico pode não constituir um fim em si mesmo, mas um meio necessário para dar início

e suportar uma utilização do tipo interativo que privilegie o diálogo estratégico e a

comunicação entre as partes. Entendido desta forma, o uso do tipo diagnóstico constitui um

pré-requisito para uma utilização do tipo interativo. Haas e Kleingeld (1999) detêm-se neste

aspeto em particular, e a premissa de partida é a de que o comportamento organizacional – a

conduta de todos os elementos da esfera organizacional – deve ser consistente com os

objetivos globais, independentemente dos objetivos individuais ou particulares dos diferentes

grupos de atores. Complementarmente, os sistemas organizacionais, e em concreto os

sistemas de controlo, desempenham um papel fundamental na consecução dos necessários

ajustamentos entre aquilo que é o comportamento organizacional e os objetivos

9

organizacionais traçados. Desta forma, asseguram (ou previnem) a inexistência de

comportamentos disfuncionais relativamente aos objetivos pré-estabelecidos, condição essencial

para que o diálogo estratégico e a comunicação possam ocorrer (Haas e Kleingeld, 1999).

4. Aspetos metodológicos

O estudo realizado tem uma natureza eminentemente exploratória e baseia-se em dados

primários obtidos através de um processo de inquérito por questionário desenvolvido com

base na literatura e aplicado a empresas portuguesas com o sistema de gestão da qualidade

certificado com base na norma ISSO 9001:2008. O foco em empresas certificadas relaciona-

se com o facto de estas entidades estarem, à partida, mais conscientes para a problemática

ampla da qualidade e para a importância da gestão das suas variáveis, incluindo a dos CdQ,

embora não sejam obrigadas a implementar e a certificar sistemas formais de CdQ. Para

seleção das empresas a inquirir, tomou-se por base a última edição do Anuário Certificação &

Qualidade, publicada em 2011, com a informação das empresas certificadas por distrito. Com

o intuito de obter a maior representatividade possível, foi adotado um procedimento de

amostragem aleatória estratificada e sistemática para formação da amostra de empresas a

inquirir. Face aos objetivos do estudo, pretendia-se inquirir empresas com alguma dimensão,

pelo que se consideraram as empresas certificadas com 20 ou mais pessoas ao serviço1.

Tendencialmente, serão as empresas de maior dimensão que terão implementados sistemas de

contabilidade de gestão mais desenvolvidos, melhor estruturados e organizados (Lal e

Srivastava, 2009). Bouwens e Abernethy (2000), Widener (2004) e Henri (2006), por

exemplo, justificam, nas suas pesquisas, a opção por entidades com um número mais elevado

de pessoas ao serviço porque as mesmas têm, por norma, implementados sistemas formais de

contabilidade de gestão. Alguns estudos mostram também que são as empresas de maior

dimensão que estão mais propensas para a implementação de técnicas mais recentes2, o que

pode ser indicador também do grau de desenvolvimento dos sistemas implementados.

Seguidamente, para cada distrito, procedeu-se à seleção das empresas em intervalos de

quatro registos, com o objetivo de constituição de uma amostra de empresas a inquirir

correspondente a 25% do total de empresas referenciadas no Anuário Certificação &

Qualidade. Sempre que uma empresa identificada no processo não cumpria o critério referido

1 O número de pessoas ao serviço é um dos critérios mais frequentemente utilizados na classificação das empresas de acordo

com a dimensão, facto que se relaciona com a estabilidade do indicador “número de pessoas ao serviço”, comparativamente com outros, como é o caso do “volume de vendas” (Askarany e Smith, 2003; Forsaith et al., 2004). 2Askarany e Smith (2003), por exemplo, identificaram relações positivas significativas entre a dimensão (considerando o

número de pessoas ao serviço) e a implementação de sistemas de custeio baseado nas actividades.

10

relativamente ao número de pessoas, seria selecionada a primeira empresa seguinte que

cumprisse o critério, retomando-se o processo em intervalos de quatro registos. Foram assim

seleccionadas 1.272 empresas a inquirir, obtendo-se uma taxa de resposta de 25,4%,

correspondente a 323 empresas (considerando apenas os questionários validados).

O instrumento para recolha de dados foi construído com base na literatura, sendo que a

questão 3 é a reprodução, com as necessárias adaptações, de uma secção do questionário

desenvolvido por Naranjo-Gil e Hartmann (2006). A primeira questão referia-se ao tipo de

informação proporcionada pelo sistema de informação formal relativamente a indicadores da

qualidade, permitindo aferir o tipo e amplitude da informação produzida V. Apêndice – Painel

1). A segunda questão referia-se à forma de apresentação da informação, permitindo aferir a

diversidade e o nível de detalhe da informação proporcionada pelo sistema V. Apêndice –

Painel 2). Finalmente, a terceira questão permitia aferir relativamente ao estilo de utilização

da informação proporcionada pelo sistema (V. Apêndice – Painel 3). Previamente à

implementação do questionário, procedeu-se a um pré-teste junto de 10 empresas, tendo sido

recebidas contribuições de 6 empresas, que conduziram a pequenas adaptações do

questionário original.

O questionário foi dirigido à administração das empresas, deixando-se que a mesma

decidisse qual o elemento melhor capacitado para responder ao mesmo. Dos 323

questionários validados, 200 (61,9%) foram respondidos pelo responsável da qualidade, 97

(30,0%) por administradores/diretores, e os restantes por outros elementos. Os dados

recolhidos foram analisados, desde um ponto de vista estatístico, com recurso ao software

estatístico IBM SPSS Statistics 21. Os dados foram tratados com recurso a técnicas de

estatística descritiva e de estatística multivariada, envolvendo a aplicação da análise fatorial

por componentes principais (AFCP), da análise de clusters, da análise de variância simples

(ANOVA) e da análise discriminate. A AFCP é uma técnica de análise exploratória

multivariada que transforma um conjunto de variáveis correlacionadas num conjunto menor

de variáveis independentes (fatores), que correspondem a combinações lineares das variáveis

iniciais (Hair Jr. et al, 2010). Este tipo de abordagem tem o inconveniente da perda de

informação, mas, por outro lado, a vantagem de fornecer uma imagem mais clara da forma

como as variáveis se relacionam entre si, contribuindo para uma caracterização mais sintética

da realidade em análise, no pressuposto de que as componentes retêm a informação relevante

das variáveis originais. A aplicação da AFCP visava a identificação de fatores representativos

dos estilos diagnóstico e interativo de utilização da informação sobre CdQ. A aplicação da

análise de clusters tinha como objetivo a identificação de grupos de empresas com estilos

11

diferenciados de utilização da informação sobre CdQ. A análise de clusters é uma técnica

exploratória de análise multivariada que procede ao agrupamento dos sujeitos em função da

informação existente, de tal modo que os sujeitos pertencentes a um mesmo grupo sejam tão

semelhantes quanto possível e sempre mais semelhantes aos elementos do mesmo grupo do

que a elementos dos restantes grupos (Hair Jr. et al, 2010). O objetivo é a maximização da

heterogeneidade dentro de cada um dos grupos, ao mesmo tempo que se maximiza a

heterogeneidade entre grupos. Se assim for, a análise permitirá a identificação de grupos de

empresas heterógenos em termos do estilo de utilização da informação, mas cada grupo de

integrará empresas com um estilo similar de utilização da informação. Procedeu-se em

seguida à aplicação de um conjunto de testes para a igualdade de médias (ANOVA) entre os

grupos de empresa em análise. A ANOVA, ou análise de variância a um fator, é uma extensão

do teste T, sendo que a questão central desta análise consiste em saber se os grupos provêm de

populações com médias diferentes, i.e., se as médias dos grupos diferem significativamente

(Hair Jr. et al, 2008). No estudo realizado, a One-Way Anova foi aplicada com o objetivo de

detetar a existência de diferenças significativas entre os grupos de empresas relativamente aos

fatores correspondentes ao estilo interativo e diagnóstico de utilização da informação sobre

CdQ. Por fim, foi aplicada a análise discriminante, com o objetivo de identificar o fator

extraído na ACP que melhor discrimina os grupos. A análise discriminante permite também

validar os resultados das análises anteriores, nomeadamente quanto à existência de diferenças

significativas entre os grupos de empresas relativamente aos fatores extraídos na AFCP pois,

a existirem diferenças significativas entre grupos relativamente a determinado fator, é suposto

que nas conclusões da análise discriminante esse fator apresente um poder discriminatório

relevante, aferido pelo valor da estatística Λ de Wilks (utilizando o método stepwise e o valor

da estatística Λ de Wilks com aproximação à F como critério de seleção das variáveis).

5. Resultados

5.1. Estilo de utilização da informação sobre CdQ

De acordo com os objetivos do estudo, e no sentido de identificar as empresas com estilos

diferenciados de utilização da informação sobre CdQ, realizou-se uma análise de

componentes principais (ACP) e uma análise de clusters. No que concerne à ACP, procurava-

se uma solução de duas componentes que pudessem ser representativas dos estilos de

utilização diagnóstico e interativo. A análise preliminar revela um nível de significância do

Teste de Esfericidade de Bartlett de 0,000 (4702,876; df = 66), conduzindo à hipótese nula de

12

as variáveis não estarem correlacionadas entre si. Por outro lado, a estatística de Kaiser-

Meyer-Olkin (KMO) apresenta um valor de 0,947. A estatística KMO compara as correlações

simples com as parciais observadas entre as variáveis (Pestana e Gageiro, 2008), admitindo-se

verificadas as suposições da AFCP quando as correlações parciais se aproximam de zero,

refletidas em valores da KMO mais elevados. A aplicação da ACP a partir dos dados relativos

ao estilo de utilização da informação (V. Apêndice – Painel 2) permitiu a extração de duas

componentes com correspondência aos estilos de utilização diagnóstico e interativo, que

explicam 81,187% da variabilidade dos dados iniciais.

A aplicação da análise de clusters tinha como objetivo a identificação de grupos de

empresas com estilos diferenciados de utilização da informação sobre CdQ. Na análise

efetuada, o agrupamento foi realizado com base nas componentes extraídas na ACP, tendo

sido formados quatro grupos de empresas que se diferenciam pelo estilo de utilização da

informação sobre CdQ (Cf. Gráfico 1.).

Gráfico 1: Grupos de empresas em função do estilo de utilização da

informação sobre CdQ

O grupo 1 agrega um conjunto de empresas com um valor médio aproximado de 50

pessoas ao serviço e volume de negócios entre três e cinco milhões de euros. As empresas dos

grupos 2 e 3 têm valores médios próximos das 100 pessoas ao serviço e volume de negócios

entre os cinco e os sete milhões de euros. O grupo 4 é o de menor dimensão, agregando

empresas que, em termos médios, terão também menor dimensão, considerando os valores

apurados para o número de pessoas ao serviço e para o volume de negócios (Cf. Quadro 1).

Grupo 1

Grupo 2

Grupo 3

Grupo 4

13

Quadro 1.: Caracterização dos grupos de acordo com o NPS e o VN

Grupos N.º Obs. NPS VN Grupo 1 99 4,47 6,58

Grupo 2 117 4,94 7,86 Grupo 3 94 4,90 7,48 Grupo 4 13 3,23 5,46

Atendendo à disparidade entre o grupo 4 e os restantes, sobretudo no que concerne à

dimensão, considerou-se a sua eliminação da análise. O grupo 4 reporta também valores

médios bastantes inferiores aos dos restantes grupos no que concerne à natureza e à forma da

informação sobre CdQ que é proporcionada pelo sistema de informação implementado na

empresa. Assim, prosseguiu-se a análise apenas com os grupos 1, 2 e 3.

Como referido, a One-Way Anova foi realizada com o objetivo de detetar a existência

de diferenças significativas entre os grupos de empresas relativamente aos fatores

correspondentes ao estilo interativo e diagnóstico de utilização da informação sobre CdQ. Os

resultados da análise (Cf. Quadro 2.) mostram que o grupo 1 reporta um valor negativo

relativamente ao estilo de utilização interativo da informação e um valor expressivamente

negativo relativamente ao estilo de utilização diagnóstico da informação. Este grupo de

empresas reporta valores relativamente reduzidos quanto à natureza e à forma da informação

sobre CdQ que é proporcionada pelo sistema de informação implementado na empresa

(valores médios de 2,71 e 2,34, respetivamente – Cf. Apêndice – Painéis 1 e 2),

correspondendo portanto a um conjunto de empresas cuja informação relativa a CdQ é

incipiente, o que naturalmente justifica uma utilização reduzida dessa informação para apoio à

gestão, como atesta o valor médio de 2,48 para os itens correspondentes às ações descritas no

Quadro 3. Em 41% das empresas deste grupo os relatórios dos CdQ são elaborados por

departamentos da qualidade, e em 16% dos casos conjuntamente pelas áreas da qualidade e da

contabilidade (em 23% dos casos a responsabilidade é da contabilidade). Contudo, a cadência

de produção da informação é essencialmente anual (46% das empresas estarão nestas

condições, enquanto 19% e 16% o fazem com periodicidade mensal e trimestral,

respetivamente), o que seguramente estará relacionado com a produção de relatórios anuais de

gestão e não tanto com a manutenção de um sistema de informação de apoio à gestão, facto

que reforça o anteriormente referido quanto à utilização da informação nas ações de gestão.

Relativamente ao grupo 2, observa-se um valor positivo relativamente ao estilo

diagnóstico de utilização da informação e um valor expressivamente positivo no que concerne

ao estilo interativo de utilização da informação. Nestas empresas, os dirigentes utilizam a

14

informação sobre CdQ para definir objetivos, monitorizar a sua concretização e motivar os

participantes (de acordo com um estilo diagnóstico), mas também para fomentar a

aprendizagem organizacional, a emergência de novas ideias e estratégias (de acordo com um

estilo interativo), como evidenciam os valores médios para as diversas ações constantes do

Quadro 3. A produção da informação sobre CdQ é responsabilidade do departamento da

qualidade (53,8%), da contabilidade (9,4%) ou de ambos (17,9%), com uma periodicidade

essencialmente mensal (36,8%) e trimestral (30,8%).

Quadro 2.: Análise de Clusters (valores médios) e diferenças significativas entre grupos

Fatores Gr.1 Gr.2 Gr.3 Diferenças significativas N.º de observações 99 117 94

F1. Interativo -0,306 0,948 -0,511 (1; 2) (1; 3) (2; 3) F2. Diagnóstico -1,178 0,371 0,489 (1; 2) (1; 3)

No que concerne ao grupo 3, a informação é utilizada como meio de monitorização e

controlo da eficiência operacional, característica de um estilo de utilização diagnóstico, como

se comprova pelos valores médios apurados para os diversos itens correspondentes,

apresentados no Quadro 3.. Os valores desses itens são, em qualquer caso, mais elevados do

que os valores apurados para os itens correspondentes a um estilo interativo de utilização da

informação, ficando bem vincada a utilização da informação sobre CdQ para a concretização

dos objetivos, para comparar os resultados com os objetivos estabelecidos e para detetar

desvios significativos. A produção da informação é da responsabilidade exclusiva do

departamento da qualidade em 67,1% dos casos, do departamento de contabilidade em 16%

dos casos, sendo partilhada pelos referidos departamentos em 8,5% das empresas deste grupo.

A periodicidade de emissão da informação é mensal em 21,3% das empresas, trimestral em

23,4% das empresas e anual em 29,8% das empresas.

Tomando por base nos valores médios apurados para os grupos 2 e 3 relativamente a

cada um dos fatores e as considerações anteriores, é possível caracterizar como interativos os

SCG implementados nas empresas do Grupo 1 e como diagnóstico os sistemas

implementados nas empresas do Grupo 2, na medida em que as primeiras reportam um valor

positivo e expressivo relativamente ao fator interativo e um valor moderadamente negativo

relativamente ao fator diagnóstico, ao passo que as segundas reportam um valor positivo e

expressivo relativamente ao fator diagnóstico e um valor fortemente negativo relativamente

ao factor interactivo. Desde um ponto de vista estatístico, as diferenças observadas entre os

três grupos relativamente ao estilo interativo de utilização da informação são significativas;

15

quanto ao estilo diagnóstico de utilização da informação, observam-se diferenças

estatisticamente significativas entre o grupo 1 e os restantes (Cf. Quadro 2.).

Quadro 3.: Ações correspondentes aos estilos diagnóstico e interativo

Valores médios Ações: Gr.1 Gr.2 Gr.3 Estilo diagnóstico de utilização da informação

Estabelecer metas e objetivos 2,45 4,55 3,78 Negociar metas e objetivos 2,39 4,38 3,35 Detetar e monitorizar desvios significativos 2,41 4,38 3,83 Alcançar planos e objetivos estabelecidos 2,46 4,38 3,83 Comparar os resultados com os objetivos estabelecidos 2,58 4,44 4,06 Coordenação permanente com os restantes elementos da organização 2,53 4,31 3,53

Estilo interativo de utilização da informação Identificar áreas de atuação estratégica 2,40 4,21 2,82 Implementar novas ideias e formas de realizar as tarefas 2,35 4,27 2,86 Debater opções e planos de ação 2,40 4,44 3,36 Desenvolver, implementar e operar sistemas de avaliação e controlo 2,58 4,35 3,45 Ferramenta de aprendizagem 2,53 4,26 3,04 Permitir que a empresa se focalize nos fatores críticos de sucesso 2,69 4,32 3,32

O Quadro 4. apresenta os resultados da análise discriminante, através dos quais é

possível concluir que é o fator correspondente a um estilo interativo de utilização da

informação que maior poder tem para discriminar os grupos de empresas, confirmando os

resultados obtidos na análise de variância simples. De outra forma, os grupos de empresas

distinguem-se mais pelo estilo de utilização interativo que fazem da informação sobre CdQ

proporcionada pelo sistema de informação implementado e menos pela utilização diagnóstico

que fazem da mesma.

Quadro 4.: Poder discriminatório dos fatores extraídos na ACP

Passo Fator (variável) introduzido ΛΛΛΛ de Wilks Signif. 1 Interativo 0,315 0,000 2 Diagnóstico 0,275 0,000

5.2. Performance

Prosseguindo os objetivos do estudo procurou-se analisar de que forma as empresas inquiridas

avaliam a sua performance tendo como base os últimos três anos, em linha com alguns estudos

que recorreram à medição da performance relativa a períodos consecutivos, sobrelevando

assim uma visão estática da mesma e reduzindo também os efeitos circunstanciais de diferentes

factores na performance (Cf. p.e. Skaggs e Youndt, 2004). Procurava-se também confrontar os

resultados anteriores quanto ao estilo de utilização da informação sobre CdQ e os índices de

performance financeira e não financeira. O Painel 3 apresenta um conjunto de medidas de

16

estatística descritiva para os diversos itens em análise, sendo os itens 1 (objetivos de custo), 2

(objetivos de vendas e prestação de serviços) e 5 (objetivos de rendibilidade) representativos da

performance financeira e os itens 3 (objetivos de serviço), 4 (objetivos de qualidade), 6

(objetivos de produtividade), 7 (objetivos de recursos humanos) e 8 (objetivos de inovação)

representativos da performance não financeira. Em termos globais, as empresas inquiridas

reportam níveis de performance ligeiramente acima do esperado, sendo bastante mais

expressivos os níveis de performance não financeira, com o item relativo aos objetivos de

qualidade a apresentar o valor médio mais expressivo: 3,53, numa escala de 1 – muito abaixo

do esperado a 5 – muito acima do esperado).

Considerando os resultados da análise de clusters realizada, e os três grupos de

empresas tomados como referência no estudo, constata-se que o Grupo 2 apresenta os valores

médios mais elevados tanto ao nível da performance financeira como da performance não

financeira. Neste grupo, os níveis de performance são expressivamente acima do esperado no

que respeita aos objetivos de rendibilidade (performance financeira) e de qualidade, de

produtividade, de serviço e de recursos humanos (performance não financeira). As empresas

deste grupo, recorde-se, fazem uma utilização ampla da informação sobre CdQ. O Grupo 3

apresenta valores médios comparativamente mais baixos do que os do Grupo 2, mas mais

elevados do que os do Grupo 1, com exceção para os objetivos de inovação, cujo valor médio

de 2,91 corresponde ao item menos valorizado, ficando a concretização desses objetivos abaixo

do esperado. As empresas do Grupo 3, como se concluiu anteriormente, adotam um estilo

diagnóstico de utilização da informação sobre CdQ.

A análise de variância conduzida permitiu apurar diferenças significativas entre os

grupos 1 e 2 no que concerne ao nível de concretização dos objetivos de custos e de vendas e

prestação de serviços e entre o Grupo 2 e os grupos 1 e 3 no que se refere ao nível de

concretização dos restantes objetivos (serviço, qualidade, rendibilidade, produtividade,

recursos humanos e inovação), em concordância com as conclusões extraídas anteriormente.

6. Discussão e conclusões

Os CdQ são um dos aspetos mais relevantes no desenvolvimento de um sistema de gestão da

qualidade (Dahlgaard et al., 1992). O custeio da qualidade é um dos elementos do sistema da

qualidade e, enquanto tal, não deverá ser entendido como uma atividade lateral ou

complementar, mas como um elemento integrado no pensamento estratégico organizacional e

nas atividades diárias da organização (Jaju et al., 2009). O presente estudo centrou-se no

estilo de utilização da informação sobre CdQ em empresas portuguesas certificadas com a

17

Norma ISSO 9001, tendo como suporte conceptual a estrutura proposta por Simons (1991),

que distingue entre sistemas de controlo diagnóstico e interativo. Com base nesta estrutura,

foi possível identificar três grupos de empresas com diferentes perfis de utilização da

informação sobre CdQ: um grupo de empresas prepara informação sobre CdQ, mas

basicamente não utiliza essa informação no processo de gestão; um segundo grupo utiliza essa

informação de acordo com um estilo diagnóstico; um terceiro grupo de empresas apresenta

também um estilo interativo de utilização da informação sobre CdQ.

As empresas do Grupo 1 apresentam um perfil que aponta para uma fraca utilização da

informação, que é determinada também pela reduzida amplitude do sistema de suporte

implementado, quer quanto ao tipo, quer quanto à forma de apresentação da mesma. As

condicionantes a este nível são apontadas na literatura como motivos que podem determinar

uma menor utilização da informação proporcionada pelo sistema de CdQ (cf. p.e. Pursglove e

Dale, 1996; Sower et al., 2007; Williams et al., 1999). Mas também é necessário referir que

muitas empresas identificam e medem os CdQ, produzindo assim informação sobre os

mesmos, mas depois os seus dirigentes não a analisam e consequentemente não a utilizam no

processo de gestão (cf. p.e. Chopra e Garg, 2012). O facto de numa empresa a informação

sobre CdQ ser utilizada de acordo com um estilo diagnóstico ou envolver também uma

utilização interativa não está apenas dependente da diversidade e amplitude da informação, se

bem que este factor seja relevante. Vaivio (1999), por exemplo, demonstra como a introdução

de medidas não financeiras direccionou os gestores para um controlo interativo.

As empresas dos grupos 2 e 3 parecem ser as que apresentam melhor enquadramento

quanto à utilização da informação sobre CdQ no processo de gestão, apesar de apresentarem

perfis distintos. Os responsáveis das empresas do Grupo 3 privilegiam uma utilização da

informação sobre CdQ de acordo com um estilo diagnóstico, centrada portanto na fixação de

metas e objetivos, na monitorização dos resultados e na deteção e correção de desvios.

Montgomery (1996) realçava que a abordagem tradicional, em termos de utilização da

informação relacionada com os CdQ, é a de comparar o desempenho atual com o desempenho

passado, o que, com efeito, centra os programas de CdQ nas variáveis críticas da

performance. Estas análises são essencialmente um mecanismo para detectar desvios e para

trazê-los à atenção dos gestores, não sendo propriamente um dispositivo para garantir a

melhoria da qualidade. Uma utilização diagnóstico da informação sobre CdQ estará, portanto,

mais orientada para as atividades de inspecção. De acordo com Dahlgaard et al. (1992), o

sistema de gestão da qualidade compreende duas atividades essenciais: as atividades de

inspecção e as atividades de prevenção. As atividades de inspecção centram-se na deteção e

18

correção de falhas. As atividades de prevenção têm como objetivo antecipar e prevenir a

existência de falhas e compreendem as atividades de planeamento da qualidade, as atividades

de melhoria da qualidade, as atividades no domínio da informação sobre a qualidade e as

atividades de promoção da qualidade. Este tipo de atividades, pela sua natureza, requer um

tipo de abordagem menos mecanicista, que favoreça o envolvimento e a participação dos

elementos da organização. Os sistemas e o estilo de utilização da informação sobre CdQ

identificados no Grupo 2 ajustam-se a este tipo de atividades. Uma utilização interactiva da

informação tem subjacente um controlo menos restritivo, menos penetrante e com traços de

informalidade, focalizado na cooperação e na comunicação (Agbejule, 2006), e isso pode

favorecer os fluxos de informação, o debate e o diálogo na organização.

Apesar de ser necessária uma exploração mais aprofundada dos dados, não será

despropositada, em forma preliminar, a associação dos perfis de utilização da informação

sobre CdQ e os índices de desempenho apurados, consubstanciados nos níveis concretização

de um conjunto de objetivos de performance financeira e não financeira. Com efeito, a

exploração dos dados realizada permite, desde logo, traçar níveis de desempenho superiores

para as empresas que fazem uma utilização mais ampla (de acordo com um estilo interativo)

da informação sobre CdQ (Grupo 3), um nível de desempenho mais moderado para as

empresas que fazem uma utilização mais restrita (de acordo com um estilo diagnóstico) da

informação sobre CdQ, e um nível de desempenho mais reduzido para as empresas que fazem

pouco uso da informação sobre CdQ /Grupo 1).

Apêndice

_____________________________________________________________________________________________________

Apêndice: Questionário e extrato dos resultados da análise estatística ________________________________________________________________________________________________________________

Painel 1: Natureza e forma da informação sobre CdQ proporcionada pelo sistema de informação

1. Informação proporcionada pelo sistema de informação relativa a CdQ

Indique se o sistema de informação implementado na empresa proporciona informação relativamente aos seguintes indicadores de qualidade: (1- Não proporciona; 5-Proporciona amplamente) [n = 323]

Custos de falhas internas (n = 323)

1.1: Custos e outras medidas relacionados com falhas na conceção do produto ou serviço, com as ações corretivas e com os desperdícios

decorrentes. (Média(X�)=3,13 [G1=2,59; G2=3,66; G3=3,07]; Desvio Padrão(σ)=1,26; Mínimo(m)=1; Máximo(M)=5). 1.2: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com a substituição, correção ou outro tipo de intervenção sobre

materiais rejeitados e/ou com medidas corretivas sobre os fornecedores. (X�=3,14 [G1=2,77; G2=3,64; G3=3,04]; σ=1,20; m=1; M=5). 1.3: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com a identificação, correção e revisão de não conformidades no

processo de produção e/ou de prestação do serviço. (X�=3,11 [G1=2,66; G2=3,68; G3=2,95]; σ=1,16; m=1; M=5). 1.4: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados relativos aos produtos e/ou serviços irreparáveis. (X�=3,07 [G1=2,70;

G2=3,57; G3=2,98]; σ=1,19; m=1; M=5).

1.5: Custos resultantes de erros ou falhas no processo produtivo. (X�=2,98 [G1=2,73; G2=3,32; G3=2,99]; σ=1,15; m=1; M=5). 1.6: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com a venda de produtos a preço reduzido por existência de defeitos,

excesso de stocks, etc.. (X�=2,73 [G1=2,38; G2=3,15; G3=2,70]; σ=1,30; m=1; M=5). Custos de falhas externas (n = 323)

1.7: Custos de recusa dos produtos/serv. por parte do cliente e/ou reparação. (X�=3,15 [G1=2,94; G2=3,50; G3=3,14]; σ=1,27; m=1; M=5).

19

1.8: Custos suportados pela empresa relacionados com a gestão das reclamações. (X�=3,36 [G1=3,05; G2=3,77; G3=3,28]; σ=1,20; m=1; M=5). 1.9: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com o processamento de devoluções ao cliente. (X�=3,06 [G1=2,88;

G2=3,36; G3=2,98]; σ=1,29; m=1; M=5). 1.10: Custos de produção suportados pela empresa e/ou outros indicadores relacionados com a retirada de produtos do mercado. (X�=2,52

[G1=2,35; G2=2,95; G3=2,27]; σ=1,32; m=1; M=5). 1.11: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com atrasos na entrega dos produtos e /ou na prestação dos serviços.

(X�=3,07 [G1=2,94; G2=3,37; G3=3,00]; σ=1,19; m=1; M=5). 1.12: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com a perda de clientes atuais e/ou potenciais. (X�=2,65 [G1=2,56;

G2=3,11; G3=2,40]; σ=1,27; m=1; M=5).

1.13: Custos e outros indicadores relacionados com o serviço de atendimento ao cliente. (X�=2,89 [G1=2,60; G2=3,48; G3=2,64]; σ=1,27; m=1; M=5). Custos de avaliação (n = 323)

1.14: Custos associados à inspeção/avaliação das matérias-primas e outros materiais. (X�=2,84 [G1=2,52; G2=3,34; G3=2,72]; σ=1,27; m=1; M=5). 1.15: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com as inspeções, testes e auditorias ao longo do processo de

produção ou de prestação do serviço. (X�=3,21 [G1=2,90; G2=3,52; G3=3,22]; σ=1,17; m=1; M=5). Custos de prevenção (n = 323)

1.16: Custos associados à avaliação da satisfação do cliente após fornecimento do produto e/ou da prestação do serviço. (X�=3,04 [G1=2,62;

G2=3,68; G3=2,79]; σ=1,25; m=1; M=5). 1.17: Custos suportados pela empresa e/ou outras medidas relacionados com a avaliação/revisão de novos produtos e/ou serviços. (X�=2,83

[G1=2,57; G2=3,32; G3=2,65]; σ=1,17; m=1; M=5). 1.18: Custos suportados pela empresa com o planeamento do controlo da qualidade na produção e/ou prestação do serviço. (X�=3,07

[G1=2,78; G2=3,50; G3=2,94]; σ=1,16; m=1; M=5).

1.19: Custos suportados pela empresa com a gestão do sistema da qualidade. (X�=3,46 [G1=3,07; G2=3,68; G3=3,56]; σ=1,09; m=1; M=5).

2.Apresentação da informação proporcionada pelo sistema de informação relativa a CdQ

Indique de que forma o sistema de informação implementado na empresa proporciona informação relativa a CdQ: (1- Não proporciona; 5-Proporciona amplamente) [n = 323]

2.1: Desagregação dos CdQ em custos fixos e custos variáveis. (X�=2,51 [G1=2,17; G2=2,98; G3=2,39]; σ=1,27; m=1; M=5).

2.2: Desagregação dos CdQ em custos diretos e custos indiretos. (X�=2,48 [G1=2,14; G2=2,99; G3=2,30]; σ=1,26; m=1; M=5).

2.3: Evidência, de forma isolada, dos custos de prevenção da ocorrência de erros/defeitos. (X�=2,47 [G1=2,09; G2=2,95; G3=2,44]; σ=1,19; m=1; M=5).

2.4: Evidência, de forma isolada, dos custos de avaliação (comprovação da qualidade). (X�=2,65 [G1=2,30; G2=2,98; G3=2,69]; σ=1,23; m=1; M=5). 2.5: Evidência, de forma isolada, dos custos de falhas internas (falhas detetadas antes de fornecido o produto ou prestado o serviço ao

cliente). (X�=2,66 [G1=2,29; G2=3,04; G3=2,74]; σ=1,20; m=1; M=5). 2.6: Evidência, de forma isolada, dos custos de falhas externas (detetadas após o fornecimento do produto ou após a prestação do serviço ao

cliente). (X�=2,85 [G1=2,64; G2=3,09; G3=2,86]; σ=1,27; m=1; M=5).

2.7: Indicadores de qualidade/falta de qualidade com expressão quantitativa/financeira. (X�=2,94 [G1=2,62; G2=3,27; G3=2,99]; σ=1,22; m=1; M=5).

2.8: Indicadores de qualidade/falta de qualidade com expressão qualitativa/não financeira. (X�=2,98 [G1=2,43; G2=3,24; G3=3,21]; σ=1,21; m=1; M=5). 2.9: Informação em formatos apropriados para estruturação de indicadores, mod. de decisão, etc.. (X�=3,18 [G1=2,52; G2=3,57; G3=3,39];

σ=1,21; m=1; M=5).

2.10: Evidência, de forma isolada, dos CdQ no resultado operacional. (X�=2,74 [G1=2,38; G2=3,14; G3=2,68]; σ=1,20; m=1; M=5). 2.11: Evidência, de forma isolada, dos CdQ por unidade orgânica (setor, departamento, unidade de negócio, etc.). (X�=2,56 [G1=2,20;

G2=3,01; G3=2,56]; σ=1,22; m=1; M=5).

2.12: Evidência, de forma isolada, dos CdQ por produto/serviço. (X�=2,59 [G1=2,20; G2=3,03; G3=2,62]; σ=1,21; m=1; M=5).

Painel 2: Estilo de utilização da informação

3. Estilo de utilização da informação sobre custos e outros indicadores da qualidade proporcionada pelo sistema de informação

Indique de que forma utiliza a informação proporcionada pelo sistema de informação sobre custos e outros indicadores da qualidade para as seguintes ações. (1- Não utiliza; 5- Utiliza amplamente) [n = 323]

3.1: Identificar áreas de atuação estratégica. (X�=3,16 [G1=2,45; G2=4,55; G3=3,78]; σ=1,19; m=1; M=5).

3.2: Implementar novas ideias e formas de realizar as tarefas. (X�=3,19 [G1=2,39; G2=4,38; G3=3,35]; σ=1,16; m=1; M=5).

3.3: Estabelecer metas e objetivos. (X�=3,67 [G1=2,41; G2=4,38; G3=3,83]; σ=1,14; m=1; M=5).

3.4: Negociar metas e objetivos. (X�=3,43 [G1=2,46; G2=4,38; G3=3,83]; σ=1,14; m=1; M=5).

3.5: Debater opções e planos de ação. (X�=3,45 [G1=2,58; G2=4,44; G3=4,06]; σ=1,10; m=1; M=5).

3.6: Detetar e monitorizar desvios significativos. (X�=3,59 [G1=2,53; G2=4,31; G3=3,53]; σ=1,08; m=1; M=5).

3.7: Alcançar planos e objetivos estabelecidos. (X�=3,64 [G1=2,40; G2=4,21; G3=2,82]; σ=1,04; m=1; M=5).

3.8: Comparar os resultados com os objetivos estabelecidos. (X�=3,77 [G1=2,35; G2=4,27; G3=2,86]; σ=1,05; m=1; M=5).

20

3.9: Coordenação permanente com os restantes elementos da organização. (X�=3,49 [G1=2,40; G2=4,44; G3=3,36]; σ=1,03; m=1; M=5).

3.10: Desenvolver, implementar e operar sistemas de avaliação e controlo. (X�=3,50 [G1=2,58; G2=4,35; G3=3,45]; σ=1,05; m=1; M=5).

3.11: Ferramenta de aprendizagem. (X�=3,25 [G1=2,53; G2=4,26; G3=3,04]; σ=1,09; m=1; M=5).

3.12: Permitir que a empresa se focalize nos fatores críticos de sucesso. (X�=3,44 [G1=2,69; G2=4,32; G3=3,32]; σ=1,05; m=1; M=5).

Estilo de utilização interativo (3.1, 3.2, 3.5, 3.10, 3.11, 3.12): σ de Cronbach = 0,939; Estilo de utilização diagnóstico (3.3, 3.4, 3.6, 3.7, 3.8,

3.9): α de Cronbach = 0,957.

Painel 3: Performance

4. Performance financeira e não financeira

Utilizando como referência os últimos três anos, como faz a avaliação do nível de execução dos seguintes objectivos: (1- Muito abaixo do esperado; 5- Muito acima do esperado) [n = 323]

4.1: Objetivos de custo (e.g. promoção de politicas de restrição de custos, execução dos custos esperados para o período). (X�=3,27 [G1=3,16;

G2=3,45; G3=3,19]; σ=0,69; m=1; M=5). 4.2: Objetivos de vendas/ prestação de serviços (e.g. obtenção dos valores previstos para as vendas/ prestação de serviços ou quota de

mercado). (X�=3,14 [G1=2,99; G2=3,36; G3=3,03]; σ=0,90; m=1; M=5). 4.3: Objetivos de serviço (e.g. acautelar o desempenho dos produtos vendidos/serviços prestados, adaptar os mesmos às exigências dos clientes, avaliar o nível de satisfação dos consumidores e cumprimento de prazos estabelecidos com os clientes). (X�=3,38 [G1=3,13; G2=3,66; G3=3,24];

σ=0,69; m=2; M=5). 4.4: Objetivos de qualidade (e.g. diminuir significativamente a percentagem de produtos sem defeito/ cumprir e satisfazer os padrões dos serviços prestados; avaliação e respectivo controlo de custos da qualidade; atuações que permitam aos clientes conhecer a qualidade dos

produtos/serviços). (X�=3,53 [G1=3,32; G2=3,80; G3=3,39]; σ=0,70; m=2; M=5). 4.5: Objetivos de rendibilidade (e.g. atingir níveis previstos em relação a indicadores, tais como rendibilidade, margem de contribuição,

resultados líquidos). (X�=3,29 [G1=3,06; G2=3,64; G3=3,12]; σ=0,79; m=1; M=5). 4.6: Objetivos de produtividade (e.g. eliminação de desperdícios, produtividade de materiais e recursos humanos). (X�=3,39 [G1=3,20;

G2=3,74; G3=3,20]; σ=0,77; m=1; M=5). 4.7: Objetivos de recursos humanos (e.g. progresso nos indicadores como satisfação dos colaboradores, diminuição de absentismo, melhorias dos níveis de aprendizagem, formação profissional e académica, assim como evolução das capacidades técnicas individuais, etc.). (X�=3,35

[G1=3,10; G2=3,62; G3=3,11]; σ=0,75; m=1; M=5). 4.8: Objetivos de inovação (e.g. melhorar os níveis de vendas/ prestações de serviços através de implementação de novos produtos/serviços

no mercado, ampliação a novos mercados, crescimento de todos estes indicadores em relação à concorrência). (X�=3,21 [G1=3,06;

G2=3,59; G3=2,91]; σ=0,80; m=1; M=5).

_________________________________________________________________________________________________________________

Referências Abernethy, M., Brownell, P., 1999. The role of budgets in organizations facing strategic

change: an exploratory study. Accounting, Organizations & Society 24 (3), 189-204. Adams, S., Pryor, L. Keller, D., Harston, M., 2003. Using Management Accounting

Information: A Decision Case Approach. 2nd ed. Mason-Ohio (USA): South-Western Pub.. Adler, P., Borys, B., 1996. Two types of bureaucracy: Enabling and coercive. Administrative

Science Quarterly 41 (1), 61-90. Agbejule, A., 2006. How task uncertainty and diagnostic use of MAS determine the

relationship between interactive use of MAS and organizational performance. Paper presented at AAA 2007 Management Accounting Section (MAS) Meeting.

Bouwens, J., Abernethy M., 2000. The consequences of customization on management accounting system design. Accounting, Organizations and Society 25 (2), 221-241.

Campanella, J. (1999). Principles of Quality Costs. Principles, Implementation and Use (3rd ed.), Milwaukee: ASQC.

Colier, P., 2012. Accounting for Managers: Interpreting Accounting Information for Decision Making. 4th ed. Wesr Sussex (UK): Wiley.

Crosby, P., 1979. Quality Is Free. New York: Mc-Graw-Hill. Dahlgaard, J., Kristensen, K., Kanji, G., 1992. Quality costs and total quality management.

Total Quality Management 3 (3), 211-221. Dale, B., Plunkett, J., 1999. Quality Costing. Aldershot (England): Gower Publishing. Giakatis, G., Enkawa, T., Washitani, R., 2001. Hidden quality costs and the distinction

between quality cost and quality loss. Total Quality Management 12 (2), 179-190.

21

Haas, M., Kleingeld, A., 1999. Multilevel design of performance measurement systems: enhancing strategic dialogue throughout the organization. Management Accounting Research 10 (3), 233-261.

Hair Jr., J.., Black, W., Babin, B., Anderson, R. (2010). Multivariate Data Analysis – A Global Perspective, 7th ed., Upper Saddle River, NJ: Pearson Prentice Hall.

Henri, J.-F., 2006. Management control systems and strategy: A resource-based perspective. Accounting, Organizations & Society 31 (6), 529-558.

Jajua, S., Mohantyb, R., Lakhe, R., 2009. Towards managing quality cost: A case study. Total Quality Management and Business Excellence 20 (10), 1075-1094.

Kanji, G., 1990. Total Quality Management: the second industrial revolution. Total Quality Management 1 (1), 3-12.

Krishnan, M., Kriebel, H. Kekre, S., Mukhopadhyay, T., 2000. An Empirical Analysis of Productivity and Quality in Software Products. Management Science 46 (6.), 745-759

Lal, J., Srivastava, S., 2009. Cost Accounting. 4th ed., Nova Deli: Tata McGraw-Hill. Makhopadhyay, A., 2004. Estimation of cost of quality in an Indian textile industry for

reducing cost of non-conformance. Total Quality Management and Business Excellence 15 (2), 229–234.

Mattos, J., Toledo, J., 1998. Custos da qualidade: diagnóstico nas empresas com certificação ISO 9000. Gestão & Produção 5 (3), 312–324.

Montgomery, D., 1996. Introduction to Statistical Quality Control (6th ed.). New York: John Wiley & Sons.

Naranjo-Gil, D., Hartmann, F., 2006. How top management teams use management accounting systems to implement strategy. Journal of Management Accounting Research 18 (1), 21–53.

Oakland, J., 1989. Total Quality Management. Oxford: Heinnemann Publishing.. Pestana, M., Gageiro, J., 2008. Análise de dados para Ciências Sociais – A

Complementaridade do SPSS (5.ª Ed. Revista e Corrigida). Edições Sílabo, Lisboa. Pursglove, A., Dale, B., 1996. The influence of management information and quality

management systems on the development of quality costing. Total Quality Management 7 (4), 421-432.

Prickett, T., Rapley, C., 2001. Quality costing: A study of manufacturing organizations. Part 2: Main survey. Total Quality Management 12 (2), 211–222.

Sansalvador, M., Brotons, J., 2013. Quality costing analysis: a case study of a Spanish organisation. Total Quality Management and business excellence 24 (4), 378–396.

Schiffauerova, A. e Thomson, V., 2006. A review of research on cost of quality models and best practices”, International Journal of Quality and Reliability Management 23 (4), 647-669.

Simons, R., 1991. Strategic Orientation and Top Management Attention to Control Systems. Strategic Management Journal 12 (1), 49-62.

Simons, R., 1994. How New Top Managers Use Control Systems as Levers of Strategic Renewal. Strategic Management Journal 15 (3), 169-189.

Simons, R., 1995. Levers of control: how managers use innovative control systems to drive strategic renewal. Boston: Harvard Business School Press.

Skaggs, C. e Youndt, M., 2004. Strategic Positioning, Human Capital, and Performance in Service Organizations: A Costumer Interaction Approach, Strategic Management Journal 25 (1): 85-99.

Smith, M., 2005. Performance measurement & performance: a strategic approach to management accounting. London: SAGE Publications.

22

Sower, V., Quarles, R., Broussard, E., 2007. Cost of quality usage and its relationship to quality system maturity. International Journal of Quality and Reliability Management 24 (2), 121-140.

Vaivio, J., 1999. Exploring a ‘non-financial’ management accounting change. Management Accounting Research 10 (4), 409-437.

Vaxevanidis, N., Petropoulos, G., Avakumovic, J., Mourlas, A., 2009. Cost of Quality Models and Their Implementation in Manufacturing Firms. International Journal for Quality Research 3 (1), 27-36.

Weinstein, L., Vokurka, R., Graman, G., 2009. Costs of quality and maintenance: Improvement approaches. Total Quality Management and Business Excellence 20 (5), 497-507.

Williams, A., Wiele, A., Dale B., 1999. Quality costing: a management review. International Journal of Management Reviews 1 (4), 441-460.