AUDITORIA: ENSINO ACADÊMICO X TREINAMENTO … · ALVARO AUGUSTO RICARDINO FILHO Tese de Doutorado...

UNIVERSIDADE DE SO PAULO Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade

Departamento de Contabilidade e Aturia

AUDITORIA: ENSINO ACADMICO X TREINAMENTO PROFISSIONAL

lvaro Augusto Ricardino Filho

Orientador: Prof. Dr. L. Nelson Carvalho

So Paulo 2002

UNIVERSIDADE DE SO PAULO Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade

Departamento de Contabilidade e Aturia

AUDITORIA: ENSINO ACADMICO X TREINAMENTO PROFISSIONAL

ALVARO AUGUSTO RICARDINO FILHO

Tese de Doutorado apresentada ao

Departamento de Contabilidade e Aturia da

Faculdade de Economia, Administrao e

Contabilidade da Universidade de So Paulo

para a obteno do ttulo de Doutor em

Contabilidade.

Orientador: Prof. Dr. L. NELSON CARVALHO

So Paulo

2002

REITOR DA UNIVERSIDADE DE SO PAULO

PROF. DR. ADOLPHO JOS MELFI

DIRETOR DA FACULDADE DE ECONOMIA, ADMINISTRAO E

CONTABILIDADE.

PROFa. Dra. MARIA TEREZA LEME FLEURY

CHEFE DO DEPARTAMENTO DE CONTABILIDADE E ATURIA

PROF. DR. ARIOVALDO DOS SANTOS

FICHA CATALOGRFICA

Ricardino Filho, lvaro Augusto Auditoria : ensino acadmico x treinamento profissional / lvaro Augusto Ricardino Filho. -- So Paulo : FEA/USP, 2002. p.

Tese - Doutorado Bibliografia Orientador: Prof. Dr. L. Nelson Carvalho 1. Auditoria Estudo e ensino 2. Padres e normas de auditoria 3. Treinamento profissional I. Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade da USP

,

CDD 657.45007

memria de

Luiz Fernando Ricardino Jarillo

Administrao 2 FEA/USP

Que ele esteja em um grande campo e possa jogar todos as partidas que lhe foram negadas.

Nos prximos anos, o escndalo da

Enron, e no o 11 de setembro, ser

visto como o grande divisor de guas na

histria da sociedade dos Estados

Unidos.

Paul Krugman

Economista do The New York Times

AGRADECIMENTOS

Por ocasio da concluso de uma tese, o espao destinado aos

agradecimentos sempre parece ser inversamente menor do que a soma dos

esforos de todos que ajudaram na sua realizao.

Meu primeiro agradecimento, mais do que justificvel, dirige-se ao Prof. Dr. L.

Nelson Carvalho que, no obstante sua agenda sempre repleta de compromissos,

sempre encontrou tempo para fornecer as orientaes necessrias. Privilegiou-me

com a confiana depositada e por isso lhe sou imensamente grato.

Especiais agradecimentos banca examinadora composta pelos srs. Prof. Dr.

Gilberto Martins, cuja porta sempre esteve aberta amizade e ao apoio; Prof. Dr.

Jorge Katsumi Niyama, a quem, infelizmente, s tive o prazer de conhecer quando

da defesa deste trabalho; Jlio Srgio Cardozo, que me brindou com sugestes

extraordinrias, quando do exame de qualificao, e Prof. Dr. Srgio de Iudcibus,

eterno mestre de todos ns, que me honra pela segunda vez ao participar da banca.

Agradeo a todos os professores da FEA-USP de cujas fontes sorvi os

conhecimentos adquiridos ao longo do doutoramento.

Aos colegas das turmas de mestrado e doutorado com os quais desfrutei

tantos e to bons momentos.

A Temstocles do Amaral Ribeiro, motivador involuntrio de meu retorno s

salas de aula.

A uma pliade de colaboradores que me forneceram informaes e sugestes

para este trabalho. Mesmo correndo o risco de omitir alguns nomes, no posso me

furtar a tentar elenc-los:

Andersen: Francisco Papells Filho, William P. Pinto, Juarez Lopes de Arajo; PriceWaterhouse & Coopers: Edison Arisa Pereira; KPMG: Lino Campion, Carla Bellangero, Sidney Ito, Janaina P. Camargo; Trevisan: Mauro Akio Sakano; Ernst & Young: Charles B. Holland, Ricardo Jorge Oronzo, Wagner Petelin; BDO Directa: Clvis Ailton Madeira e Ernesto Gelbcke;

Deloitte: Carmen Sarilho Padre.

Aos colegas da USP: Marco Plo Cordeiro, casal Sofie e Vincius A. Martins,

Renato Theophillo.

A alguns amigos de todas as horas: Amado Francisco da Silva, Norberto

Giuntini, Profa. Snia Aparecida Ribeiro.

Aos meus pais pelo eterno incentivo, tanto no passado quanto no presente.

s duas Marcias: a primeira, minha esposa, por tudo. E tudo, neste caso, tem

um sentido muito mais amplo do que simples palavras podem expressar. segunda,

irm, pelas tradues e ajuda nos momentos mais inslitos.

Georgia, minha filha, apenas por ser quem .

SUMRIO

Resumo

Abstract

CAPTULO I ESTRUTURA METODOLGICA

1. Gnesis da questo ..................................................................................................... 01

2. Justificativa para a escolha do tema ............................................................................. 04

2.1 Importncia ........................................................................................................... 04

2.1.1 Obrigatoriedade da disciplina ....................................................................... 04

2.1.2 Oportunidade de trabalho ............................................................................. 04

2.1.3 Potencial econmico .................................................................................... 04

2.2 Viabilidade ............................................................................................................ 05

2.3 Originalidade ......................................................................................................... 05

2.3.1 O ISAR e sua proposta ................................................................................. 06

3. O problema ................................................................................................................... 07

4. Hiptese ....................................................................................................................... 08

5. Delimitaes da pesquisa ............................................................................................. 08

6. Objetivos da pesquisa ................................................................................................... 09

7. Desenvolvimento dos trabalhos ................................................................................... 10

CAPTULO II BREVE RETROSPECTIVA DAS ATIVIDADES DE AUDITORIA NO

BRASIL

1. Influncia da Legislao viso inicial .......................................................................... 12

2. Origens e desenvolvimento da auditoria no Brasil e legislao pertinente ................... 13

3. Incio e desenvolvimento do ensino da disciplina auditoria nos cursos de graduao em cincias contbeis ................................................................................................... 21

4. Primeiras publicaes sobre auditoria no Brasil ............................................................ 28

CAPTULO III DISCIPLINA AUDITORIA: LEGISLAO VERSUS CONTEDO PRTICO

1. Metodologia Aplicada Pesquisa ................................................................................. 37

2. Sumrio das Questes de Pesquisa ....................... 383. Propsitos da Coleta de Dados 39

3.1 Pblico Alvo ............................................................................................................ 39

4. Tcnica da Coleta de Dados ......................................................................................... 39

4.1 Restrio na Coleta de Dados ............................................................................... 40

4.2 Critrios para Seleo da Amostra ........................................................................ 41

4.3 Seleo da Amostra .............................................................................................. 44

4.4 Distribuio da Amostra e da Seleo ................................................................... 47

4.5 Indicadores de Validao da Amostra .................................................................. 48

5. Anlise dos Dados ........................................................................................................ 50

5.1 Sobre a Disciplina Auditoria .................................................................................. 50

5.2 Sobre o Corpo Docente ......................................................................................... 51

5.3 Sobre a Bibliografia Adotada ................................................................................. 52

5.3.1 Comparao com a pesquisa de Madeira (2001) ......................................... 52

5.4 Sobre a Forma como so Ministradas as Aulas .................................................... 53

6. Resultado da Coleta de Dados .................................................................................... 53

CAPTULO IV EMENTA ADOTADA PELAS EMPRESAS DE AUDITORIA

INDEPENDENTE PARA O ENSINO DE SEUS AUDITORES APRENDIZES

1. O Recrutamento de Auditores Aprendizes .................................................................... 56

2. Critrios para a Seleo das Empresas Observadas .................................................... 57

2.1 Resultado das Correspondncias Enviadas .......................................................... 58

2.2 Entrevistas ............................................................................................................ 58

3. Empresas Selecionadas ............................................................................................... 59

3.1 Andersen ............................................................................................................... 60

3.1.1 Processo Admissional 2000 ......................................................................... 60

3.1.2 Ementa ......................................................................................................... 62

3.1.3 Material Didtico ........................................................................................... 62

3.2 Deloitte, Touche Tohmatsu ................................................................................... 63


3.2.2 Ementa ......................................................................................................... 65

3.2.3 Material Didtico .......................................................................................... 65

3.3 Ernst & Young ....................................................................................................... 66


3.3.2 Ementa ......................................................................................................... 67


3.4 KPMG ................................................................................................................... 83


3.4.2 Programa de Treinamento ............................................................................ 85


3.5 PricewaterhouseCoopers ...................................................................................... 91


3.5.2 Ementa ......................................................................................................... 92


3.6 Boucinhas & Campos ............................................................................................ 94

3.6.1 Processo Admissional .................................................................................. 94

3.6.2 Ementa ......................................................................................................... 94


3.7 BDO Directa .......................................................................................................... 95


3.7.2 Ementa ......................................................................................................... 96


3.8 Trevisan Auditores ................................................................................................ 98


3.8.2 Ementa ......................................................................................................... 99

3.8.3 Material Didtico ......................................................................................... 100

4. Sntese ....................................................................................................................... 101

4.1 Perfil dos auditores aprendizes e dos respectivos processos admissionais ........ 101

4.1.1 Perfil ........................................................................................................... 101

4.1.2 Cursos de origem ....................................................................................... 101

4.1.3 Distribuio da Escolaridade nos Cursos de Cincias Contbeis ............... 102

4.1.4 Processo Admissional ................................................................................ 102

4.1.5 Carga Horria de Treinamento ................................................................... 103

4.2 Ementa ................................................................................................................ 103

4.2.1 Anlise ....................................................................................................... 104 CAPTULO V MTODOS DE AUDITORIA E FERRAMENTAS ELETRNICAS

UTILIZADAS PELAS EMPRESAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE CONSULTADAS

1. Introduo Discusso metodolgica ......................................................................... 107

2. Resultado da Coleta de Informaes .......................................................................... 108

2.1 Andersen ............................................................................................................. 108

2.1.1 Mtodo de Auditoria ................................................................................... 108

2.1.2 Ferramentas Eletrnicas ............................................................................ 115

2.2 Deloitte, Touche Tohmatsu ................................................................................. 123



2.3 Ernst & Young .................................................................................................... 124



2.4 KPMG ................................................................................................................. 134



2.5 Pricewaterhouse Coopers ................................................................................... 137


2.5.2 Ferramentas de Auditoria ........................................................................... 138

2.6 Boucinhas & Campos .......................................................................................... 139


2.6.2 Material Didtico ......................................................................................... 139

2.7 BDO Directa ........................................................................................................ 140



2.8 Trevisan Auditores .............................................................................................. 145



3. Sntese ....................................................................................................................... 148

3.1 Metodologia de Auditoria ..................................................................................... 148

CAPTULO VI ANLISES COMPARATIVAS: LIVROS DE AUDITORIA, EMENTAS E

ISAR. DIFERENAS ENTRE O ENSINO ACADMICO E O TREINAMENTO PROFISSIONAL

1. Pesquisa antecedente ................................................................................................ 150

2. Sumrio da Pesquisa de Madeira ............................................................................... 151

3. O Contedo dos Livros indicados pelos Docentes da Disciplina Auditoria .................. 152

3.1 ATTIE, William .................................................................................................... 152

3.2 FRANCO, Hilrio e MARRA, Ernesto .................................................................. 153

3.3 ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti ............................................................................ 153

3.4 Caractersticas Comuns s Obras ....................................................................... 154

4. A Proposta do ISAR versus Ementas e Contedo Bibliogrfico ................................. 154

4.1 Grfico Comparativo entre ISAR, Ementas e Bibliografia .................................... 163

4.2 Mdia Percentual dos Itens Atendidos ................................................................ 164

4.2.1 Anlise do Percentual Mdio de Cobertura ................................................ 164

4.3 Anlise, por Tema ............................................................................................... 164

4.3.1 Tema 1 Natureza, Finalidade e Extenso da Auditoria ............................ 164

4.3.2 Tema 2 Normas de Auditoria e Padres Internacionais de Auditoria ....... 165

4.3.3 Tema 3 Princpios e Conceitos Fundamentais de Auditoria ..................... 165

4.3.4 Tema 4 Estrutura Bsica de Auditoria ..................................................... 166

4.3.5 Tema 5 Avaliao e Planejamento de Auditoria ...................................... 166

4.3.6 Tema 6 Obteno e Anlise das Evidncias............................................ 167

4.3.7 Tema 7 Realizao da Auditoria .............................................................. 168

4.3.8 Tema 8 Estrutura do Relatrio de Auditoria ............................................. 168

4.3.9 Tema 9 Comunicao de Deficincias de Controle Interno ..................... 169

4.3.10 Tema 10 Avaliao dos Sistemas Empresariais baseados em Computadores ........................................................................................ 169

4.3.11 Tema 11 Riscos de Responsabilidade Profissional do Auditor .............. 170

4.3.12 Tema 12 Auditoria Interna: Objetivos e Funes ................................... 170

4.3.13 Tema 13 Organizao e Planejamento em Situaes Complexas de Auditoria, incluindo Auditoria de Grupos e Trabalhos Conjuntos com outros Auditores ...................................................................................... 170

5. Anlise Global ............................................................................................................. 171

6. Ensino Acadmico e Treinamento Profissional: diferenas e propsitos ..................... 172

6.1 O Treinamento nas Empresas de Auditoria ........................................................... 174

6.2 O Ensino Acadmico ............................................................................................. 175

CAPTULO VII CONCLUSO

1. Antecedente ............................................................................................................... 177

2. Concluses ................................................................................................................. 179

2.1 Sntese ................................................................................................................ 179

2.2 Bases comparativas ............................................................................................ 180

2.2.1 Ementas, Bibliografias e ISAR .................................................................... 180

2.2.2 Ensino X Treinamento ................................................................................ 181

APNDICE ..................................................................................................................... 184 BIBLIOGRAFIA .............................................................................................................. 202 ANEXOS Anexo A Relao das Faculdades de Cincias Contbeis fornecidas pelo MEC ........... 1

Anexo B Instituies de ensino selecionadas para teste amostral ................................. 7

Anexo C Modelo de circular s Faculdades de Cincias Contbeis pesquisadas .......... 9

Anexo D Tabulao dos dados pesquisados: informaes sobre a disciplina .............. 13

Anexo E - Tabulao dos dados pesquisados: informaes sobre o corpo docente ...... 18

Anexo F - Tabulao dos dados pesquisados: bibliografia utilizada na disciplina auditoria ......................................................................................................... 29

Anexo F-1 Bibliografia indicada para a disciplina Auditoria ............................................. 31

Anexo F-2 Tabulao da bibliografia adotada na disciplina Auditoria .............................. 32

Anexo G Informaes sobre a metodologia de ensino ................................................. 33

Anexo H Modelo de circularizao enviado s empresas de auditoria independente selecionadas para teste. ................................................................................ 35

Anexo I Questionrio sobre processo admissional ..................................................... 36

Anexo J O currculo da disciplina auditoria ................................................... 37Anexo K - ISAR X Ementas ............................................................................................ 42

RESUMO

Em 1999, por iniciativa do Grupo de Especialistas Internacionais em Padres Contbeis e de Relatrios Financeiros - ISAR , uma entidade formada sob os auspcios da UNCTAD ONU, foi completado um estudo voltado proposta de educao do chamado contador global. Tomando esse trabalho como parmetro, esta tese procura identificar se: o contedo dos livros sobre auditoria, mais comumente indicados pelos docentes da disciplina, em todo o pas, atende proposta daquele Grupo de Especialistas; e se as ementas dos cursos bsicos de auditoria, ministrados pelas principais empresas de auditoria independente em atividade no pas, atendem referida proposta. Tal comparao torna-se importante medida que os mais de quatrocentos aprendizes recrutados anualmente pelas empresas de auditoria pesquisadas so universitrios que cursaram a disciplina auditoria1 em suas respectivas faculdades. Essa duplicao de esforos leva percepo de que h diferenas substanciais tanto no contedo quanto no objetivo desses cursos. Tomando tal percepo como premissa e utilizando o programa do ISAR como base referencial, este trabalho admite a hiptese de que h diferenas substantivas entre ementas e contedos bibliogrficos, e que tais diferenas esto apoiadas nos objetivos que orientam a atividade acadmica e a profissional. Enquanto a primeira se dedica ao ensino, a segunda est voltada ao treinamento. Apoiado em informaes fornecidas tanto pelos docentes da disciplina quanto pelas empresas examinadas, este trabalho confirmou a hiptese enunciada e concluiu que h significativas diferenas entre as ementas e o contedo bibliogrfico utilizado. Adicionalmente, consubstanciado em definies tcnicas que caracterizam e diferenciam ensino e treinamento, esta tese pde comprovar que os objetivos profissionais e acadmicos so, de fato, diferentes e, em conseqncia, levam adoo de contedos programticos diferenciados.

1 Como mnimo, aqueles provenientes dos cursos de graduao em Cincias Contbeis.

ABSTRACT

In 1999, by initiative of the International Working Group of Experts on Standards of Accounting and Reporting ISAR, an entity formed under the auspices of UNCTAD United Nations, a study was completed regarding a proposed curriculum for the education of the so-called global accountant. Taking this study as a benchmark, this thesis intends to identify whether: the content of the books on auditing most recommended by the professors in Brazil comply with such proposal, and if the basic audit training programs of the main independent audit firms in Brazil also comply with the referred proposal. Assuming such perception as valid and using the ISAR proposal as a benchmark, this work accepts the hypothesis that there are substantive differences between the under-graduate programs, firms training activities and the related bibliographic contents, and that such differences result from the objectives that underlie the professional and the academic activities these aiming at education, whereas the former is devoted to pure training. Such a comparison becomes important due to the fact that the over four hundred trainees recruited every year by the audit firms included in this research come from universities in which basic audit is taught2. This duplication of efforts leads to the intuitive perception that there may be substantial differences both in the content and in the objectives of these courses and training programs. The research conducted and documented in the present work was based on information provided both by the professors and the by firms leads to the conclusion that there really are significant differences between the syllabus and the bibliography in use. In addition, based upon technical definition of education and training, it was also concluded that the academic objectives differ from those of the firms and this leads to different discipline contents.

2 At least those coming from under-graduate programs in Accounting..

1

CAPTULO I

ESTRUTURA METODOLGICA

A cincia nunca resolve um problema sem

criar pelo menos dez outros.

George Bernard Shaw

1. GNESIS DA QUESTO

A histria da criao dos cursos superiores no Brasil nos remete chegada

da Famlia Real, em 1808. At ento, temerosa de que quaisquer possibilidades de

instruo servissem de alimento a ideais separatistas, a Coroa Portuguesa vetava

terminantemente quaisquer iniciativas de carter cultural. O temor pela perda do

status quo era tal que algumas proibies beiravam o ridculo, como a que, em 1795,

solicitava a extino da cadeira de filosofia nos conventos, posto que no convinha

abusar dos estudos superiores que s servem para nutrir o orgulho prprio aos habitantes...

(FIALHO, 1938, p. 331).

Tal embargo no se constitua em fato isolado:

... depois da paralisao dos colgios da Madre de Deus e do Carmo,

que, pelos Avisos de 21 de outubro de 1790, ordenou-se Cmara de

So Lus que enviasse ao Reino pessoas hbeis para, depois de

aprenderem, voltarem para esta Capitania a fim de exercerem os

empregos de topgrafos, hidrulicos, mdicos, contadores [grifo

nosso] e cirurgies, s quais a Cmara devia estabelecer penses

alimentares enquanto elas estudassem na Universidade de Coimbra e

na Academia de Marinha de Lisboa, ao que no entanto se oporia o

governador local, D. Fernando Antnio de Noronha (1792/98), porque

estudos superiores s servem para nutrir o orgulho e destruir os laos

de subordinao civil e poltica que devem ligar os habitantes da

Metrpole, enquanto a Cmara, por sua vez, ponderava no poder

assumir o compromisso exigido pela exigidade de recursos.

(MEIRELES, 1994, p. 55)

Criado, patrocinado e tutelado pelo Estado, o ensino acadmico brasileiro, at

a segunda dcada do sculo XX, esteve limitado a poucas instituies, o que

2

colocava o pas em uma situao de inferioridade em relao aos demais pases sul-

americanos. At 1920, apenas Brasil e Paraguai no contavam com uma

universidade, sendo que pases como Mxico e o Peru, por exemplo, as mantinham

desde o sculo XVI.3

Foi somente em 07 de setembro de 1920, sob circunstncias bastante

peculiares, que viria a ser criada a Universidade do Rio de Janeiro, integrada pelas

faculdades de Medicina, Direito e Engenharia. Conquanto as trs instituies fossem

mantidas pelo Governo Federal, possuam funcionamento tcnico e administrativo

independentes, no tendo sido criados os instrumentos para sua unificao.

Sobre os singulares motivos da instalao da Universidade do Rio de Janeiro,

sabe-se que:

...foi criada, em 1920, em virtude da necessidade de ser outorgado o

ttulo de Doutor Honoris Causa ao Rei Alberto I, da Blgica, como

parte das homenagens que lhe deveriam ser prestadas,

protocolarmente, por ocasio de sua visita oficial, dentro do quadro de

comemoraes do Centenrio da Independncia.

(ANTUNHA, apud PILETTI, 1997, p. 80)

A bem da verdade, a primeira Universidade a funcionar no Brasil foi a

Universidade de So Paulo, fundada em 25 de Janeiro de 1934. Sobre a magnitude

e a motivao de tal empreendimento, um de seus fundadores, o jornalista Jlio de

Mesquita Filho, assim se manifestou:

Vencidos pelas armas, sabamos perfeitamente que s pela cincia e

pela perseverana no esforo voltaramos a exercer a hegemonia que

durante longas dcadas desfrutramos no seio da federao. Paulistas

at a medula, herdramos da nossa ascendncia bandeirante o gosto

pelos planos arrojados e a pacincia necessria execuo dos

grandes empreendimentos. Ora, que maior monumento poderamos

erguer aos que haviam consentido no sacrifcio supremo para

preservar contra o vandalismo que acabava de aviltar a obra de nossos

maiores, das bandeiras independncia e da Regncia Repblica, do

que a Universidade?

(MESQUITA FILHO, 1969, p. 199)

No mbito especfico do ensino superior de Cincias Contbeis, este foi

formalmente introduzido em nosso pas por fora do Decreto-Lei n 7.988, de 22 de

setembro de 1945, que dispunha sobre o ensino superior de Cincias Econmicas e

3 Outras informaes a respeito da evoluo do ensino universitrio brasileiro podem ser

encontradas em Piletti (1997).

3

de Cincias Contbeis e Atuariais. A Universidade de So Paulo, em 26 de janeiro

de 1946, seria a primeira instituio a implement-lo no Brasil.

Sob a tutela do Estado, desde sua origem, com algumas variaes quanto ao

grau de liberdade, o ensino brasileiro, especificamente aquele voltado s Cincias

Contbeis e de forma subjacente disciplina Auditoria, tem sofrido poucas revises

em sua estrutura curricular ao longo dos ltimos cinqenta anos. Distante da

realidade das empresas de auditoria independente, o ensino acadmico brasileiro

tem se distanciado, cada vez mais, das prticas de mercado, como ser

demonstrado ao longo deste trabalho.

Enquanto o ensino acadmico se isola, as empresas que compem a

indstria vm investindo pesadamente em alternativas de carter tcnico e

metodolgico com o objetivo de reduzir, a nveis aceitveis, o risco de emitir opinies

inadequadas sobre as demonstraes contbeis sob exame. A elas no basta

desenvolver ferramentas nem compreender as complexas relaes que permeiam

as atividades comerciais do novo milnio. preciso disponibilizar permanentemente

essa ampla gama de conhecimentos aos profissionais que iro conduzir os trabalhos

de campo e esta transferncia de tecnologia, ministrada continuadamente, em todos

os nveis, comea pelos auditores em incio de carreira que anualmente so

recrutados junto s faculdades e que, em termos prticos, constituem a base da

renovao profissional dessas empresas.

Neste ponto surge um paradoxo. Se uma parte desses auditores iniciantes

freqentou a disciplina auditoria4, por que submet-los, ao longo de vrios dias, a um

curso bsico e intensivo dessa disciplina? Tal prtica leva suposio, ainda que

intuitiva, de que deve haver razovel diferena entre o contedo programtico

acadmico e o profissional.

sobre essa provvel dicotomia que versa esta tese. Ao longo dos prximos

captulos estaremos nos debruando sobre suas causas e efeitos.

4 Como mnimo, aqueles que foram recrutados nos cursos superiores de Cincias Contbeis.

4

2. JUSTIFICATIVA PARA A ESCOLHA DO TEMA

Segundo Castro (1978, p. 55), a escolha do tema de pesquisa deve obedecer

a uma regrinha convencional que perfeitamente apropriada ... Uma tese deve ser original,

importante e vivel. Atendendo a esta diretriz, embora subvertendo a seqncia

indicada, este tpico se dedica a expor os motivos que justificam o tema focado.

2. 1 Importncia

Diversos so os ngulos pelos quais a importncia de um trabalho sobre o

ensino de auditoria pode ser aquilatada. Trs exemplos ajudam compreenso:

2.1.1 Obrigatoriedade da disciplina: por se tratar de uma disciplina classificada

como obrigatria pela Resoluo n 3, de 05 de outubro de 1992, cabe

identificar as condies gerais sob as quais ela vem sendo ministrada nas

instituies que possuem curso superior em Cincias Contbeis, em todo o

pas.

2.1.2 Oportunidade de trabalho: conforme clculos estimativos, detalhados no

incio do captulo IV deste trabalho, cerca de 800 universitrios so recrutados

anualmente pelas empresas de auditoria em atividade no pas. As de maior

porte lhes oferecem oportunidade de carreira, alm de atualizao profissional

constante.

2.1.3 Potencial econmico: segundo informaes extradas do jornal Gazeta

Mercantil5, a atividade, ao longo do ano 2000, movimentou cifra prxima a

US$ 60 bilhes, apenas para citar o faturamento mundial das cinco principais

empresas do mercado (incluindo-se, neste montante, os servios de

consultoria).

Uma atividade que, sem ser uma profisso regulamentada, possui tais

componentes merece, sem sombra de dvida, uma anlise mais profunda das

condies pelas quais vem sendo ministrada, tanto nas instituies de ensino

superior quanto nas empresas de auditoria independente.

5 Publicado em 13/03/2002, p. C-4.

5

2.2 Viabilidade

O projeto atende a este requisito, pois para sua consecuo necessria e

possvel a coleta de dados em dois universos perfeitamente identificados e

quantificados:

a. Instituies Brasileiras de Ensino Superior que mantm curso superior de

Auditoria ou Cincias Contbeis. A relao pode ser obtida junto ao

Ministrio de Educao e Desportos;

b. Empresas de auditoria independente, cuja relao pode ser obtida junto

CVM Comisso de Valores Mobilirios.

2.3 Originalidade

O aspecto originalidade apresenta uma circunstncia que merece ser

esclarecida. A escolha do tema e o incio da coleta de dados para esta tese tiveram

incio por volta do segundo quarto de 2000. Em Junho de 2001, quando as

pesquisas j haviam sido concludas, Madeira (2001) apresentou Faculdade de

Cincias Econmicas da Fundao Armando lvares Penteado dissertao

intitulada Avaliao do Ensino de Auditoria nos Cursos de Graduao de Cincias

Contbeis: uma pesquisa exploratria. Embora o tema tratado por aquele autor

apresente alguns aspectos similares ao deste trabalho, o quadro sintico abaixo

demonstra o alcance de ambos para caracterizar tanto as diferenas quanto

identificar o grau de originalidade contido em cada um:

ELEMENTOS COMPARATIVOS MADEIRA RICARDINO ASPECTOS AMOSTRAIS:

Delimitao da Populao Estado de So Paulo Brasil

Instituies de Ensino Componentes da Amostra 113 450

Clculo Amostral No Aplicvel 82

Retorno dos Questionrios Remetidos 15 51

% de Retorno 13% 62%

OBJETIVO DA PESQUISA:

Ementa Acadmica da Disciplina Auditoria Sim No

Bibliografia Indicada pelos Docentes Sim Sim

Ementa das Empresas de Auditoria No Sim

Programa Sugerido pelo ISAR Sim Sim

6

Em linhas gerais, vale destacar, alm do alcance da pesquisa, que o objetivo

de Madeira era identificar e avaliar o contedo dos livros didticos mais indicados

pelos docentes da disciplina auditoria e comparar seu contedo com o programa de

ensino sugerido pelo ISAR International Standards of Accounting and Reporting,

enquanto que os objetivos desta tese encontram-se voltados comparao entre os

programas de ensino acadmico e profissional, tendo por parmetro o j referido

programa de ensino sugerido pelo ISAR.

Considerando-se os objetivos de ambos os trabalhos, desde j vale destacar

que Madeira (2001) concluiu que tanto o contedo programtico das aulas

ministradas nos cursos de graduao em Cincias Contbeis, quanto o contedo

dos trs livros mais indicados pelos docentes para apoio disciplina, esto muito

aqum dos requisitos contidos na proposta efetuada pelo ISAR: A mdia geral dos

itens contidos nos programas dos cursos versus o contedo sugerido [pela comisso]

demonstra que apenas 28% dos requisitos esto sendo atendidos. Quanto aos livros, estes

atendem apenas a 46% dos requisitos contidos na proposta. (grifo nosso), Madeira (op.

cit., p. xi).

2.3.1 O ISAR e sua proposta

Criado em 1982, por uma resoluo do Conselho Econmico e Social das

Naes Unidas (ECOSOC), o ISAR International Standards of Accounting and

Reporting tem por objetivo promover a uniformizao internacional das prticas

contbeis.

Em 1999, o ISAR promoveu a 16 Reunio do Grupo de Trabalho

Intergovernamental de Especialistas em Padres Internacionais de Contabilidade e

de Relatrios Contbeis. Esta reunio foi particularmente importante, pois reuniu

representantes de mais de cem naes para tratar, entre outros, dos seguintes

assuntos:

O currculo de referncia para os cursos de contabilidade voltados para a

formao do profissional de nvel global e requerimentos para qualificao;

O currculo global detalhado para a educao e formao profissional do

contador, de um sistema global de certificao e reconhecimento, da

proposta para a constituio da Organizao Internacional para a

Qualificao do Profissional de Contabilidade IQO.

7

O currculo global foi estruturado a partir de trs componentes, subdivididos

em mdulos:

1. Conhecimento organizacional e de negcios

5 mdulos

2. Tecnologia da informao

1 mdulo

3. Conhecimentos de contabilidade e aspectos inerentes

10 mdulos.

Dos dez mdulos correspondentes ao terceiro item, aqueles que dizem

respeito diretamente a este trabalho so os de nmero 8 e 9, respectivamente:

3. 8 - Princpios Fundamentais de Auditoria

3. 9 - Conceitos Avanados de Auditoria.

Cada um desses mdulos subdividido em temas [7 temas para o mdulo 3.8

e 6 temas para o mdulo 3.9] e esses temas, por sua vez, so subdivididos em

assuntos. O mdulo 3.8 possui 67 assuntos, enquanto que o mdulo 3.9 possui 36.

No conjunto, o programa bsico de ensino da disciplina Auditoria, sugerido pelo

ISAR, composto de 103 assuntos. O contedo integral dos dois mdulos

supracitados pode ser encontrado no Anexo J deste trabalho.

Pela sua importncia, o programa serve de benchmark s comparaes que

se pretende formular ao longo desta tese.

3. O PROBLEMA

Segundo Kerlinger (1980, pp. 35-6), Um problema uma questo que pergunta

como as variveis esto relacionadas. ... A resposta questo procurada na pesquisa.

Atendendo a este critrio metodolgico, os problemas que este trabalho

procura responder so:

a. Quais caractersticas cercam o ensino da disciplina Auditoria, nos cursos de

graduao em Cincias Contbeis, em todo o territrio nacional?

b. H diferenas substanciais entre o contedo da bibliografia adotada pelos

docentes da disciplina Auditoria e o contedo programtico dos cursos de

8

formao de novos auditores ministrado pelas empresas de auditoria

independente? Se houver, o que caracteriza tais diferenas?

c. Qual o grau de conformidade dos citados contedos programticos proposta de

ensino sobre Auditoria apresentada pelo ISAR na 16 Reunio do Grupo de

Trabalho Intergovernamental de Especialistas em Padres Internacionais de

Contabilidade e de Relatrios Contbeis?

Espera-se que a obteno das respostas s questes acima possibilite aceitar

ou rejeitar a hiptese formulada a seguir.

4. HIPTESE

Para Martins (1994, p. 33), assim como para o j citado Kerlinger (1980, p.

38), hiptese um enunciado conjetural das relaes entre duas ou mais variveis.

Procurando atender tal assertiva, este autor enuncia que:

O contedo dos livros didticos sobre auditoria mais indicados pelos

docentes que ministram esta disciplina nos cursos de graduao em Cincias

Contbeis difere dos programas ministrados aos auditores em incio de

carreira e ambos atendem apenas parcialmente proposta do ISAR. Tais

diferenas esto consubstanciadas nos objetivos que orientam a atividade

acadmica e a profissional, na medida em que enquanto a primeira se dedica

ao ensino, a segunda est voltada ao treinamento.

5. DELIMITAES DA PESQUISA

As pesquisas sobre o estgio atual do ensino da disciplina Auditoria tomaram

por base uma amostra, tecnicamente delimitada, constituda pelos cursos de

graduao em Cincias Contbeis, distribudos em todo o pas, cuja relao foi

fornecida pelo Ministrio de Educao e Desportos.

A anlise do contedo do material bibliogrfico, assinalado pelos docentes da

disciplina, restringir-se- s obras sobre auditoria mais indicadas durante a pesquisa.

9

As pesquisas junto s empresas de auditoria independente concentraram-se

nas chamadas big five e em trs empresas de origem brasileira, selecionadas pelo

autor, cujo porte e competncia detm o reconhecimento dos profissionais da rea.

As informaes compiladas relativas aos assuntos descritos nos dois

pargrafos anteriores sero comparadas com a proposta de ensino sobre Auditoria

apresentada na 16 Reunio do Grupo de Trabalho Intergovernamental de

Especialistas em Padres Internacionais de Contabilidade e de Relatrios Contbeis

(ISAR), da Organizao das Naes Unidas.

6. OBJETIVOS DA PESQUISA

Martins (1994, p. 14) assevera que, ao elaborar uma tese, os objetivos podem

ser subdivididos em especficos e gerais. Neste sentido, o objetivo especfico deste

estudo analisar se h diferenas substanciais entre o ensino acadmico e o

profissional e, caso se confirme a hiptese formulada, o que pode justificar tais

diferenas. No que diz respeito aos objetivos gerais, a tese se prope a:

1. Comparar o grau de conformidade do contedo dos livros didticos

sobre auditoria mais indicados pelos docentes da disciplina com o contedo

dos programas de treinamento ministrados pelas empresas de auditoria

independentes;

2. Identificar o atual estgio do ensino relativo disciplina Auditoria,

ministrada aos estudantes de Cincias Contbeis, em todo o pas.

Dentre os objetivos gerais deseja-se incluir um que, por no ser de cunho

tcnico, no se encontra entre aqueles indicados por Martins (1994). Diz respeito

satisfao que o tema propiciou ao autor. No obstante o carter pessoal e

heterodoxo desse objetivo, solicita-se a condescendncia do leitor sua

manuteno para que fique registrado que, em momento algum, o trabalho se

constituiu em um fardo ou uma obrigao. Ao contrrio, propiciou conhecimentos e

descortinou possibilidades, at ento inimaginveis. Parafraseando o Prof. Roberto

Freire, sem motivao no h soluo.

10

7. DESENVOLVIMENTO DOS TRABALHOS

Este trabalho foi desenvolvido em sete captulos cujos contedos respectivos

encontram-se sintetizados a seguir:

7.1 Captulo I contempla a introduo dos trabalhos e os componentes

obrigatrios da estrutura metodolgica de uma tese, a saber: justificativa para a

escolha do tema, problema, hiptese, delimitaes da pesquisa, objetivos da

pesquisa e metodologia aplicada pesquisa;

Captulo II elabora breve retrospectiva da origem e desenvolvimento das

atividades de auditoria em nosso pas, aborda a legislao pertinente, cobre o incio

e desenvolvimento do ensino da disciplina Auditoria nos cursos de graduao em

Cincias Contbeis e, por ltimo, aponta as primeiras publicaes sobre auditoria no

Brasil.

Captulo III subdividido em dois blocos, demonstra, no primeiro, a influncia e

alcance da legislao brasileira sobre o ensino da disciplina Auditoria. No

segundo, realiza coleta de dados que tem como objetivo conhecer o atual

estgio relativo ao ensino da citada disciplina nos cursos de graduao em

Cincias Contbeis e, mais especificamente, quais os livros didticos sobre

Auditoria usualmente adotados pelos docentes dessa disciplina. Os dados

coletados, a partir de padres tcnico-estatsticos, registram a tipologia

empregada, as tcnicas utilizadas para a referida coleta, limitaes do processo

de coleta, critrios para seleo da amostra, seleo da amostra, indicadores de

validade amostral e, finalmente, produz a anlise dos dados obtidos;

Captulo IV aborda o outro lado da questo, qual seja, o material didtico

adotado pelas empresas de auditoria independente para o ensino bsico de

seus auditores em incio de carreira e respectivos contedos programticos.

Para obter tais informaes, oito das principais empresas de auditoria

independente em atividade no pas foram solicitadas a fornecer informaes a

partir de questionrio especificamente formatado a esta finalidade. O nome das

empresas, os critrios utilizados para sua escolha, a metodologia de coleta de

dados e os resultados e concluses obtidos so abordados ao longo do captulo

em tela;

11

Captulo V expe os mtodos de auditoria empregados pelas empresas

contatadas e d noes sobre o contedo e aplicao das ferramentas

eletrnicas voltadas a auxiliar o processo de auditoria, utilizado pelas empresas

sob exame. Ao final do captulo efetuado um resumo comparativo das

caractersticas metodolgicas e tecnolgicas entre as empresas;

Captulo VI compara, entre si, os tpicos que compem as ementas

ministradas pelas empresas de auditoria independente aos seus novos

auditores, o contedo programtico recomendado pelo ISAR International

Standards of Accounting and Report para a referida disciplina e o contedo das

obras didticas de auditoria indicadas pelos docentes da disciplina. A partir de

tais comparaes so elaboradas anlises que procuraram aceitar ou rejeitar a

hiptese formulada. As anlises so ilustradas por quadros que compilam os

resultados obtidos, auxiliados por grficos que facilitam sua visualizao. O final

do captulo contm a anlise global das tabulaes;

Captulo VII encerra o trabalho comentando as evidncias que respondem as

questes formuladas e aceitam ou rejeitam a hiptese que se pretende provar.

Adicionalmente, analisa e efetua breve comparao a respeito do contexto do

ensino da disciplina em pauta, apontando suas diferenas ou similaridades;

Apndice em funo dos acontecimentos que vieram a pblico a partir de 08

de Novembro de 2001, quando foram reveladas as impropriedades das

demonstraes contbeis da empresa de distribuio de energia eltrica

ENRON, as quais levaram sua concordata e dissoluo da empresa de

auditoria independente Andersen, includa na coleta de dados desta tese, fomos

levados a elaborar um apndice para abordar os principais aspectos presentes

a este e a outros casos que se lhe seguiram. As informaes contidas neste

apndice tm por base notcias veiculadas em diversos meios de comunicao,

principalmente jornais locais e internacionais.

12

CAPTULO II

BREVE RETROSPECTIVA DO DESENVOLVIMENTO DAS ATIVIDADES DE AUDITORIA NO BRASIL

O que existe por pesquisar a respeito da histria da

contabilidade no Brasil incomensurvel. A indiferena

de nossos docentes, com relao a este assunto, tambm

o .

4. INFLUNCIA DA LEGISLAO VISO INICIAL

Herdeiro de razes predominantemente latinas, onde vale aquilo que est

escrito na lei6, o Brasil, desde o incio de sua colonizao pelos portugueses, por

extenso, adotou o sistema jurdico denominado civil law (romano-cristo), o qual,

conforme diviso7 proposta por David (1978, p.34), concebe o direito como regras

gerais e abstratas de conduta previamente editadas, sistematizadas e racionalizadas

em cdigos, em que a jurisprudncia no deve atuar como fonte criadora de regras

de direito, limitando-se a interpretar as leis. Tal orientao transcende o campo

jurdico e passa a influenciar diretamente a conduta poltico-social, servindo ainda

como agente de restrio ou acelerao do desenvolvimento econmico, cientfico,

cultural e tecnolgico, apenas para citar alguns.

A contabilidade e a auditoria, disciplinas ligadas ao campo social, sofreram as

mesmas influncias. No obstante haja um hiato de cento e cinqenta anos

separando a formalizao do uso das partidas dobradas na Real Fazenda

6 2 - Ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, se no em virtude de lei.

Constituio da Repblica Federativa do Brasil, Captulo dos Direitos e Deveres Individuais e Coletivos, art 5. 7 Segundo o autor, os subsistemas de direitos nacionais so: civil law, common law, filosfico-

religioso e sovitico, este ltimo enfraquecido com a derrocada dos pases da cortina de ferro.

13

Portuguesa, atravs do Alvar de 28 de junho de 18088 e a introduo da

obrigatoriedade do uso dos servios de Auditoria Independente, em 14 de junho de

19659, em ambos os casos a regulamentao se fez atravs de diplomas legais.

Importante destacar que os usos e costumes antecedem ambas as leis, uma

vez que as partidas dobradas j eram utilizadas no Brasil poca da Inconfidncia

Mineira, como demonstra Lopes de S em seu trabalho denominado Aspectos

Contbeis no Perodo da Inconfidncia Mineira (S, 1980). No que diz respeito

auditoria, a legalizao se deu aps anos de exerccio da atividade.

Conquanto no seja propsito desta tese resgatar-lhe a histria, cabe

recuperar alguns aspectos que marcaram seu incio e, paralelamente, o

desenvolvimento do ensino da disciplina no pas, at porque, como nos ensina

Castro (1978, p. 76), a cincia tem passado, tem histria; sem uma idia do que j

aconteceu, do que j se sabe, perde-se a perspectiva.

ORIGENS E DESENVOLVIMENTO DA AUDITORIA NO BRASIL E

LEGISLAO PERTINENTE

Difcil precisar a data do primeiro trabalho de auditoria no Brasil, mas h

quase um sculo o balano da So Paulo Tramway Light & Power Co., relativo ao

perodo compreendido entre junho de 1899 (data de fundao da empresa) e 31 de

dezembro de 1902, foi certificado pelos auditores canadenses Clarkson & Cross -

atual Ernst & Young - conforme cpia apresentada a seguir:

8 I Para que o mtodo de escriturao e frmulas de contabilidade da minha Real Fazenda no

fique arbitrrio e sujeito maneira de pensar de cada um dos Contadores Gerais, ..., ordeno que a escriturao seja mercantil por partidas dobradas, ... (Coleo Leis do Brasil, vol 1, p. 74). 9 Lei n 4.728, de 14 de junho de 1965.

14

(KANITZ, 1973)

Este parecer, referente auditoria dos livros e das contas da filial brasileira de

uma empresa multinacional, expe uma prtica incomum poca. Segundo Franco

e Marra (2000, p. 43), quanto ao efetivo exerccio da atividade de Contador como

profissional liberal, na qual se inclua a funo de auditor independente, pouca coisa existia

no Brasil antes de 1931, a no ser os escritrios estrangeiros de auditores, todos de origem

inglesa.

Embora os autores no enumerem quais eram esses escritrios, segundo

Mills (1996, p. v), a primeira empresa de auditoria independente a se instalar no

Brasil foi a Price Waterhouse & Peat Marwick10, em 1915. Este pioneirismo

contestado pelo departamento de comunicaes da Deloitte Touche Tohmatsu11 que

assegura que a empresa instalou seu primeiro escritrio no Brasil, na cidade do Rio

de Janeiro, em 1911, e o segundo, em Recife, em 1917. Anos mais tarde

ingressariam no pas outras empresas de grande porte como a Arthur Andersen em

10

Em 1977, Price e Peat cindiram suas atividades. Em 1987, nasceu a KPMG, reunio das empresas Peat Marwick & Mitchell, a brasileira Robert Dreyfuss e a holandesa Klynveld Main Goerdeler. A respeito desse histrico vide site www.kpmg.com.br. 11

Acesso pelo site www.deloitte.com.br.

15

1957, a Arthur & Young, antecessora da atual Ernest Young, em 1959, apenas para

citar as datas de chegada das chamadas Big 512 ao Brasil.

A experincia adquirida com as empresas estrangeiras levou alguns

profissionais egressos delas a fundar as primeiras empresas brasileiras de auditoria.

Exemplificam tais iniciativas a Robert Dreyfuss, fundada em 1943; Boucinhas e

Campos, em 1947; a Directa, em 1976; e, mais recentemente, a Trevisan Auditores,

em 1983. Outras, surgidas ao longo desse perodo, aps alguns anos de atividade,

foram incorporadas por outras empresas, como a Campiglia Auditores, incorporada

pela Bianchesi Auditores; ou a Revisora Nacional, incorporada pela Deloitte Touche

Tohmatsu; Sotec Audit e Edmar Carneiro, incorporadas pela Ernst & Young; e

Biedermann, pela Pricewaterhouse&Coopers.

A instalao dessas empresas no pas teve o condo de difundir as prticas

de auditoria em diversos setores, inclusive na administrao pblica, como

demonstra um artigo publicado, em 1934, pela Revista Paulista de Contabilidade:

obra prima contbil brasileira a organizao que deu ao Instituto de

Previdncia dos Funccionarios Pblicos da Unio a esclarecida

intelligencia do grande contabilista e administrador patrcio, o sr.

Aristides Casado. Do schema de sua formidvel organizao contbil,

destacam-se, ao centro, o contador Geral, commandando um batalho

de sub-contadores; ao seu lado direito destaca-se a seco actuarial, ...,

e ao lado esquerdo a seco de auditoria, ... .

(SANTOS, 1934, p.176)

Em termos legais, foi somente em 1965 que a Lei n 4.728, conhecida como

Lei do Mercado de Capitais, viria a se constituir em importante marco na evoluo

das prticas e da profisso contbil, posto que, pela primeira vez, introduzia em um

texto legal a figura do Auditor Independente, como segue:

Lei n 4.728:

Art. 20. Compete ao Conselho Monetrio Nacional

expedir normas a serem observadas pelas pessoas jurdicas referidas

neste artigo, e relativas a:

b) Organizao do balano e das demonstraes de resultados,

padro de organizao contbil, relatrios e pareceres de auditores

independentes registrados no Banco Central. (grifo nosso)

12

Denominao genrica reservada s cinco maiores empresas de auditoria independente em todo o mundo. As Big 5 so assim compostas: Andersen, Delloite Touche Tohmatzu, Ernst & Young, KPMG, Pricewaterhous&Coopers.

16

No mesmo ano, a Resoluo CMN n 7 regulamentaria as atividades da

classe dos auditores. Posteriormente, outros dispositivos legais voltariam a

mencionar a figura do auditor. Franco e Marra (op. cit., pp. 44-5)13 relacionaram tais

dispositivos em ordem cronolgica e, dentre eles, extramos os seguintes:

I. Conselho Monetrio Nacional Resoluo n 18, de 28-2-66. Estabelece que os Bancos de Investimentos ou Desenvolvimento devem

manter disposio de sua diretoria servios de AUDITORIA;

II. Conselho Monetrio Nacional Resoluo n 39, de 20-5-66. Estabelece a AUDITORIA obrigatria para as Bolsas de Valores e determina

que estas fiscalizem seus associados atravs de AUDITORES;

III. Decreto-lei n 200, de 25-2-67. Cria os servios de AUDITORIA e o sistema de CONTABILIDADE e AUDITORIA na

Administrao Federal;

IV. Banco Nacional de Habitao (BNH) Resoluo n 12/67, de 11-5-67. Torna obrigatria a AUDITORIA para as Associaes de Poupana e

Emprstimo e estabelece condies para o exerccio profissional dos

AUDITORES;

a. Conselho Monetrio Nacional Resoluo n 76, de 22-11-67. Estabelece AUDITORIA obrigatria para as Sociedades Distribuidoras de Ttulos e

Valores Mobilirios;

V. Conselho Monetrio Nacional Resoluo n 88, de 30-1-68. Estabelece a necessidade de PARECER DE AUDITOR INDEPENDENTE

como documento que deve acompanhar o pedido de registro de sociedades

que pretendam negociar os ttulos por elas emitidos no mercado de capitais;

VI. Conselho Monetrio Nacional Resoluo n 220, de 10-5-72. Institui AUDITORIA obrigatria para as sociedades annimas registradas no

Banco Central que tenham suas aes cotadas no mercado de capitais.

Disciplina o registro dos AUDITORES INDEPENDENTES.

Ainda em 1972, tomando por base a redao do parecer recomendado pelo

AICPA American Institute of Certified Public Accountants, elaborado em 1948,

entraria em vigor o padro de redao para o primeiro parecer de auditoria adotado

no Brasil por fora da resoluo CFC n 321, de 14 de abril de 1972, que vigorou at 31 de

maio de 1991 (ERNST & YOUNG, SOTEC, 1996, p. 33).

O modelo do referido parecer o que se segue:

13

Nota do Autor: Franco e Marra creditam ao Banco Central do Brasil as Resolues n 18, 39, 76, 88 e 220. Trata-se de um equvoco j que elas foram editadas pelo Conselho Monetrio Nacional.

17

PARECER DOS AUDITORES

Destinatrio Data

Examinamos o balano patrimonial, anexo, da Empresa X, levantado em ...... e a

respectiva demonstrao de resultado econmico do exerccio findo naquela data. Nosso

exame foi efetuado de acordo com as normas de auditoria geralmente aceitas e,

conseqentemente, incluiu as provas nos registros contbeis e outros procedimentos de

auditoria que julgamos necessrios nas circunstncias.

Em nossa opinio, o balano patrimonial e as demonstraes do resultado econmico

acima referidos representam, adequadamente, a posio patrimonial e financeira da Empresa

X, em ........, e o resultado de suas operaes correspondentes ao exerccio findo naquela data,

de acordo com os princpios de contabilidade geralmente aceitos, aplicados com uniformidade

em relao ao exerccio anterior.

(Assinatura e n de registro do auditor)

Informaes adicionais sobre a evoluo do texto do Parecer dos Auditores, o

significado das alteraes havidas desde ento e anlise das limitaes ao seu

poder de comunicao, podem ser encontradas em Carvalho (1989).

Ao final de 1972, foi criado o IAIB Instituto dos Auditores Independentes do

Brasil. Segundo Toledo Filho (1980, p. 58), o IAIB foi criado em 02.11.72, pela fuso de

duas entidades: Instituto dos Contadores Pblicos do Brasil e Instituto Brasileiro de Auditores

Independentes do Rio de Janeiro.

A formalizao legal das atividades dos auditores independentes,

regulamentando o Registro de Auditores Independentes e baixando Normas Gerais

de Auditoria e Princpios e Normas Gerais de Contabilidade veio junto com as

Circulares 178 e 179, de 11-05-1972, editadas pelo BACEN Banco Central do

Brasil, que viriam a estabelecer:

18

Os critrios de escriturao e contabilizao (grifo dos autores) das

receitas, custos, despesas, bens destinados explorao do objeto

social, depreciao, mercadorias, matrias-primas, bens destinados

alienao, direitos e patentes industriais, direitos de utilizao de obra

de autor, direitos de concesso e marcas de fbrica ou semelhantes,

aes e os ttulos de renda fixa, crditos a receber e de liquidao

duvidosa, Fundo de Comrcio, despesas diferidas, investimentos em

empresas coligadas, subsidirias ou dependentes, direitos e

responsabilidades contingentes ou eventuais tais como avais, fianas,

demandas judiciais e contratos onerosos a serem cumpridos e os

demais direitos, obrigaes e situaes que ainda no faam parte do

patrimnio, mas que imediata ou remotamente possam vir a afet-lo

positiva ou negativamente. Tambm foram determinados os critrios

gerais para a Formao de Reservas e Provises, para classificao do

Balano Patrimonial e para a apresentao grfica do Balano

Patrimonial e Demonstrativo de Resultados.

(ANDREZO E LIMA, 1999, p. 90)

A reproduo desse extenso texto tem por objetivo trazer memria a

insipincia dos padres e demonstrativos contbeis vigentes at ento, os quais,

como conseqncia, faziam com que o exerccio das atividades de auditoria em

nosso pas estivesse limitado a situaes mais ou menos pontuais. Vale lembrar

que, naquela poca, somente as Sociedades Annimas de Capital Aberto estavam

sujeitas obrigatoriamente ao exame dos auditores independentes e que, ao final de

1971, pouco antes da edio da Resoluo 220, apenas 493 dessas Sociedades estavam

registradas no Banco Central do Brasil (op. cit. p. 74).

A partir dessas Resolues e Circulares, a Auditoria Independente

institucionalizou-se no Brasil. O aumento do nmero de Sociedades Annimas que

recorreram ao mercado de capitais expandiu as empresas de auditoria at ento

existentes e fez surgir diversas outras de maior ou menor porte. Desde ento,

diversos outros atos regulatrios ou diplomas legais foram editados, dos quais

destacamos os seguintes:

Banco Nacional de Habitao (BNH) Resoluo n 66/73, de 17-1-

74. Dispe sobre a AUDITORIA obrigatria para as empresas que

operem com recursos do Sistema Financeiro de Habitao e

estabelece padres de procedimentos de contabilidade;

19

Banco Central do Brasil Resoluo n 323, de 8-5-75. Estabelece

AUDITORIA obrigatria para as sociedades de investimento;

Banco Central do Brasil Resoluo n 351, de 17-11-75. Estabelece

AUDITORIA obrigatria para empresas de leasing ou arrendamento

mercantil;

Lei n 6.385, de 7-12-76. Cria a Comisso de Valores Mobilirios

(CVM) e estabelece que cabe mesma registrar e fiscalizar os

Auditores Independentes, habilitando-os a AUDITAR as companhias

abertas e as sociedades integradas do sistema de distribuio e

intermediao de valores mobilirios. Estabelece, ainda, a

responsabilidade civil do Auditor Independente;

Lei 6.404, de 15-12-76. (Lei das Sociedades Annimas). Estabelece a

obrigatoriedade de Auditoria Independente para as Companhias

Abertas e para as demonstraes contbeis de grupos de sociedades

que inclua companhia aberta. Baixa normas contbeis e impe a

obedincia aos princpios contbeis na escriturao das companhias;

Resoluo n 607, de 2-4-80. Reitera a obrigatoriedade da auditoria

independente para as instituies financeiras;

Resoluo n 1.007, de 2-8-85, do Banco Central do Brasil. Determina

a obrigatoriedade de auditoria semestral junho e dezembro para as

demonstraes contbeis de Instituies Financeiras;

Resoluo n 1.760, de 31-10-90, do Banco Central do Brasil.

Estabelece que o Auditor Independente dever estar presente

assemblia dos associados quando da apresentao das

demonstraes contbeis do exerccio;

Resoluo n 750, de 31.12.93, do Conselho Federal de

Contabilidade. D origem edio dos Princpios Fundamentais de

Contabilidade. Para narrar to importante evento se recorre s

palavras do Coordenador do Grupo de Trabalho e do Grupo de

20

Estudos de Normas Brasileiras de Contabilidade, contador Ynel Alves

de Camargo14:

Em 20.10.81 (DOU de 26.01.82) era editada a Resoluo CFC n

530/81, que Aprova Princpios Fundamentais de Contabilidade

Norma NBC T 1.

Em 05.02.86 era editada a Deliberao CVM n 29, que aprova o

pronunciamento do Instituto Brasileiro de Contadores IBRACON,

denominado Estrutura Conceitual Bsica de Contabilidade.

Passaram a existir duas posies antagnicas, inconciliveis, isto ,

duas verdades, o que no tinha o menor sentido.

A oportunidade para corrigir o erro, retomando o caminho certo,

abriu-se com a Resoluo CFC n 750, de 31.12.93, editando os

Princpios Fundamentais de Contabilidade, no mais Norma, mas

Princpios, revogando-se a Resoluo CFC n 530/81 e com ela a

NBC T 1.15

CRCSP (2000, p. 21)

a. Resoluo n 829, de 17.12.97, do Conselho Federal de Contabilidade. Aprova a NBC T

11 Normas de Auditoria Independente das Demonstraes Contbeis.

Boa parte das normas oficiais anteriormente mencionadas foi atualizada

posteriormente. Indic-las teve por objetivo resgatar-lhes a seqncia cronolgica.

No obstante a caducidade de diversas delas, ainda segundo Franco e Marra (op.

cit, pp. 51-2), at o ano de 2000, as seguintes atividades estavam sujeitas

Auditoria Independente obrigatria:

1. Bancos Comerciais;

2. Bancos de Investimento;

3. Fundos de Investimento em Condomnios;

4. Sociedades Distribuidoras de Ttulos e Valores Mobilirios;

5. Todas as demais entidades financeiras sujeitas fiscalizao do Banco Central do Brasil;

6. Bolsas de Valores;

7. Companhias Abertas e as que emitirem ttulos negociveis no mercado de capitais, includas suas demonstraes contbeis consolidadas;

8. Sociedades Seguradoras;

9. Empresas que operem com recursos do Sistema Financeiro de Habitao;

10. Entidades de Previdncia Privada (Abertas e Fechadas);

14

O grupo especial que concluiu os trabalhos, participando desde sua primeira reunio, era constitudo pelos seguintes contadores: Antonio Carlos Nasi, Eliseu Martins, Luiz Carlos Vaini, Olvio Koliver, Srgio de Iudcibus e Ynael Alves de Camargo. 15

Na verdade, ambos os conceitos continuam a coexistir j que nenhum deles foi revogado.

21

11. Empresas de leasing ou arrendamento mercantil;

12. Administradoras de Consrcio;

13. Operadoras de Planos de Assistncia Sade.

a. INCIO E DESENVOLVIMENTO DO ENSINO DA DISCIPLINA

AUDITORIA NOS CURSOS DE GRADUAO EM CINCIAS CONTBEIS

Conforme compilao efetuada por Bueno (1964, pp. 135-6), o ensino dos

conceitos e tcnicas de auditoria nos cursos superiores de cincias contbeis foi

formalmente introduzido em nosso pas por fora do Decreto-Lei n 7.988, de 22 de

setembro de 1945, que dispunha sobre o ensino superior de Cincias Econmicas e

de Cincias Contbeis e Atuariais. O Artigo 3 continha a seguinte redao:

O curso de cincias contbeis e atuariais ser de quatro anos, e

ter a seguinte seriao de disciplinas:

...

Quarta srie

A. Organizao e contabilidade de seguros.

B. Contabilidade pblica.

C. Revises e percia contbil. (grifo nosso)

D. Instituies do direito social.

E. Legislao tributria e fiscal.

F. Prtica de processo civil e comercial.

Originalmente, a disciplina Auditoria denominava-se Revises e Percia

Contbil, provavelmente em funo do elevado grau de xenofobia da poca,

conforme pode ser depreendido do texto a seguir:

A recente reforma do ensino comercial, que elevou ao grau

universitrio o estudo das cincias contbeis e atuariais introduziu, no

programa desse curso, uma ctedra de Reviso e Percia Contbil,

destinada, praticamente ao estudo terico e prtico da Auditoria. Si os

puristas consideram o uso desse termo um barbarismo indesculpvel, (grifo nosso) por outro lado somos forados ... a

adaptar nossa lngua as expresses utilizadas por esses

predecessores.

(FRANZOLIM, 1946, p. 9)

22

Quando da instalao da Faculdade de Cincias Econmicas e

Administrativas da Universidade de So Paulo, em 26 de janeiro de 1946, o curso de

Contabilidade adotou o citado programa. quela poca o Chefe do Departamento de

Organizao e Contabilidade e tambm titular de ambas as cadeiras era o ilustre

Prof. Francisco DAuria, tendo como assistentes Laura Toledo Prado e Antnio

Peres Rodrigues Filho16.

O programa da Cadeira VII (2 parte), Revises e Percias Contbeis17,

ministrado na Universidade de So Paulo, a partir do ano letivo de 1950, era assim

composto:

I PARTE PRELIMINAR

Funes Contbeis

14. Conceito de Contabilidade e suas Funes. 15. Reviso e Percia. Suas Distines. 16. Especializao Profissional.

II PARTE FUNDAMENTAL

a. Teoria 1 FUNO REVISORA

Conceituao

16. Autenticao, Certificao, Inspeo. 17. Exame, Crtica, Informao.

Esquema Funcional

19. Tcnica Profissional. 20. Finalidades da Reviso.

Objeto, Mtodo, Efeitos

1. Organizao de Contabilidade. Formas Expositivas. 2. Elementos Patrimoniais. Contas de Resultado. 3. Esquema de Trabalho. Fase Precatria, Fase Executiva. Concluses. 4. Efeitos Materiais e Morais.

2 Funo Pericial

Conceituao

Exame Pericial. Vistoria. Louvao. Arbitragem.

16

Extrado do Anurio da Faculdade de Cincias Econmicas e Administrativas da Universidade de So Paulo, So Paulo, 1949-1950, p. 24. 17

Idem, pp. 85-6.

23

Quesitos. Laudos. Relatrios.

Esquema Funcional

Tcnica Profissional. Finalidades Periciais.

Objeto, Mtodo, Efeitos

Classificao e estudo particularizados dos principais casos de percia. Esquemas de Trabalho. Fase Preparatria. Fase Executiva. Concluses. Efeitos Materiais e Morais, legais e Sociais.

b. Seminrio

1. Prtica de Reviso. 2. Prtica de Percia.

A primeira reestruturao de porte no contedo programtico dos cursos de

Cincias Contbeis deu-se em 1963, atravs da Resoluo S/N, de 08 de fevereiro

de 1963, editada pelo presidente do Conselho Federal de Educao. A Resoluo

tinha por objetivo fixar o currculo mnimo e a durao dos cursos de Cincias

Atuariais, Cincias Contbeis e Cincias Econmicas. O currculo mnimo para os

cursos de Cincias Contbeis foi assim definido:

Ciclo Bsico:

1. Matemtica.

2. Estatstica.

3. Direito.

4. Economia.

Ciclo de Formao Profissional:

b. Contabilidade Geral.

c. Contabilidade Comercial.

d. Contabilidade de Custos.

e. Auditoria e Anlise de Balanos. (grifo nosso)

f. Administrao.

g. Direito Tributrio.

24

Logo aps a edio da Resoluo de 1963, foi emitido o Parecer n 397,

aprovado pelo Conselho Federal de Educao que, alm de validar o currculo

mnimo, anteriormente mencionado, trazia em seu bojo uma exposio de motivos a

respeito das variaes curriculares verificadas nos cursos de Economia e Cincias

Contbeis:

Algumas matrias so ensinadas em todas [faculdades], s vezes com

diferentes nomes. Em certos casos a nomenclatura diversa ter sido

utilizada com o possvel propsito de nfase a certos ngulos ou

setores de conhecimento. So tambm numerosas as matrias

lecionadas em uma ou duas escolas, apenas.

(BUENO, op. cit., pp. 212-3)

O conjunto de explanaes sobre a pluralidade curricular servia de pano de

fundo para fornecer s Faculdades de Economia e Cincias Contbeis maior

liberdade na elaborao de suas grades curriculares:

Est visto que o currculo que estamos apresentando no enumera

todas as matrias que podem ser ensinadas em um curso de formao

de economistas 18

. O Conselho Federal de Educao fixa apenas um

mnimo, que ser o ncleo. s escolas caber integr-lo com as

matrias que julgamos necessrias, em carter compulsrio ou

eletivo...

(BUENO, op. cit., p. 215)

Apoiado no citado parecer, em 17 de janeiro de 1964, a Universidade de So

Paulo promoveu a reestruturao didtica do currculo da Faculdade de Cincias

Econmicas e Administrativas, atravs da Portaria GR n 8. Na exposio de

motivos para as mudanas propostas, o ento Reitor da Universidade de So Paulo,

Prof. Luiz Antnio da Gama e Silva, destacava que a reforma permitiu a adaptao da

atual estrutura dos cursos das Faculdades de Cincias Econmicas s exigncias dos

currculos mnimos federais... Tornou possvel, ainda, desdobrar os cursos nas seguintes

especializaes: Cincias Econmicas, Cincias Contbeis, Cincias Atuariais, Administrao

de Empresas.19

18

Embora mencione os cursos de economia, o Parecer extensivo aos cursos de Aturia e Cincias Contbeis. 19

REESTRUTURAO DIDTICA da Faculdade de Cincias Econmicas e Administrativas, Universidade de So Paulo, Portaria GR n 8 de 17 de janeiro de 1964, p.7.

25

O Artigo 5 da referida Portaria indicava as disciplinas do Ciclo de Formao

Profissional do Curso Normal de Graduao em Cincias Contbeis e, dentre as

diversas alteraes havidas, introduzia a disciplina Auditoria em substituio

disciplina Revises e Percias Contbeis, tal qual indicado pela Resoluo s/n de

1963.

Quase trinta anos depois, o Conselho Federal de Educao, atravs da

Resoluo n 3, de 5 de outubro de 1992, voltaria a promover nova alterao no

contedo mnimo e na durao do curso de graduao em Cincias Contbeis,

conforme texto parcialmente reproduzido a seguir:

Artigo 4:

... cada instituio de ensino superior dever elaborar o currculo pleno de acordo com

o que especificado nas seguintes categorias de conhecimento:

- Categoria I Conhecimentos de Formao Geral de natureza humanstica e social:

- Categoria II Conhecimentos de Formao Profissional, compreendendo:

a. Conhecimentos obrigatrios de formao profissional bsica;

1. Conhecimentos obrigatrios de formao profissional especfica:

Contabilidade Geral

Teoria da Contabilidade

Anlise das Demonstraes Contbeis

Auditoria (grifo nosso)

Percia Contbil

Administrao Financeira e Oramento Empresarial

Contabilidade Pblica

Contabilidade e Anlise de Custos

- Categoria III Conhecimentos ou Atividades de Formao Complementar, compreendendo:

a) ...

b) Atividades obrigatrias de natureza prtica, a critrio de cada instituio, escolhidas entre as seguintes:

2 De acordo com o que julgarem mais conveniente para a formao de seus

alunos, e para o atendimento dos interesses das respectivas regies, as

instituies de ensino superior podero ofertar uma ou mais disciplinas de

Contabilidade Aplicada, tais como:

26

Atividades agrcolas e pecurias

Atividades de seguro

Sociedades Cooperativas

Sociedades de Previdncia Privada

Instituies de Previdncia Privada

Atividade imobiliria

Sociedades em Cotas de Participao

Outras

Artigo 5 O curso de graduao em Cincias Contbeis ter uma durao mnima

de 2.700 horas/aula que sero integralizadas em um mximo de 7 (sete) anos e um

mnimo de 4 (quatro) anos no caso de curso que seja ministrado no turno diurno e de 5

(cinco) anos no caso de curso ministrado no turno noturno 20

.

Artigo 6 ...

Pargrafo nico. O presente currculo mnimo dever ser adotado para todos os alunos

que ingressarem no ensino superior a partir do ano letivo de 1994 (...)

Em 12 de abril de 1999, a Comisso de Especialistas de Ensino de Cincias

Contbeis constituda por professores do Departamento de Polticas do Ensino

Superior, rgo da Secretaria de Educao Superior SESu, ligada ao MEC

Ministrio da Educao apresentou nova proposta de Diretrizes Curriculares.

Segundo o item 3.1, CONTEDOS OBRIGATRIOS DE FORMAO BSICA E

PROFISSIONAL (50% da carga horria total), estes contedos no representam nomes

de disciplinas, mas reas de conhecimentos:

3. ...

4. ...

a) CONTEDOS DE AUDITORIA

I.Controles Internos

II.Princpios, Normas e Procedimentos de Auditoria

III.Planejamento de Auditoria

IV.Papis de Trabalho.

No que se refere aos demais 50%, relativos aos CONTEDOS OPTATIVOS

PARA NFASE CURRICULAR, o item 3.2 indicou que as IES Instituies de

Ensino Superior teriam a liberdade de definir livremente o currculo pleno. A este

respeito, o item 4.3, SUGESTES PARA A CONFIGURAO DE UMA GRADE

20

A partir de 1999, o tempo mximo de durao dos cursos noturnos foi fixado em 4 anos.

27

CURRICULAR, propunha as seguintes disciplinas complementares para a cadeira

de Auditoria:

I. Auditoria interna

II. Arbitragens

III. Percias contbeis.

Segundo depoimento informal do Presidente do grupo que elaborou a referida

proposta, Prof. Dr. Masayuki Nakagawa, obtido em maro de 2001, at aquele

momento, ela ainda no havia sido adotada pelo Ministrio da Educao.

As mudanas viriam em 2002 atravs do Parecer CES/CNE N 0146/2002. Os

aspectos mais substanciais das mudanas propostas dizem respeito liberdade de

programao curricular atribuda s instituies de ensino e ao balizamento comum

aos onze cursos abrangidos pelas Diretrizes Gerais que orientam: projeto

pedaggico, organizao curricular, estgios e atividades complementares,

acompanhamento e avaliao de monografia. Os onze cursos alcanados pelas

novas Diretrizes curriculares so: Direito, Cincias Econmicas, Administrao,

Cincias Contbeis, Turismo, Hotelaria, Secretariado Executivo, Msica, Dana,

Teatro e Design.

No que diz respeito especificamente ao Curso de Graduao em Cincias

Contbeis, o Parecer N 0167/2002 declina: Perfil Desejado, Competncias e

Habilidades e Contedos Curriculares. Este ltimo subdivide-se em trs itens:

Contedos de Formao Bsica: mantm as disciplinas da Resoluo N 3

de 05/10/92 acrescentando apenas Mtodos Quantitativos.

Contedos de Formao profissional: altera a redao anterior indicando

estudos especficos atinentes s Teorias da Contabilidade, alm de suas relaes

com a Aturia, Auditoria, Controladoria e suas aplicaes peculiares ao setor

pblico e privado.

Contedos de Formao Terico-Prtica: relaciona diversas alternativas,

tais como estgio curricular supervisionado, atividades complementares, estudos

independentes, contedos optativos, prtica de laboratrios de informtica

utilizando softwares atualizados para contabilidade.

28

PRIMEIRAS PUBLICAES SOBRE AUDITORIA NO BRASIL

Segundo Toledo Filho (op. cit., p. 58), data de 1957 e denomina-se Curso de

Auditoria, o primeiro livro editado no Brasil sobre o assunto. De autoria do Prof. Antnio

Lopes de S, foi originalmente lanado em dois volumes sendo, tambm, o primeiro

a utilizar o vocbulo auditoria j que, conforme foi assinalado anteriormente, at

ento a disciplina era denominada Reviso e Percia Contbil.

Conquanto seja esse o primeiro trabalho de peso sobre o assunto, o tema no

era de todo desconhecido como pode ser comprovado atravs de um rpido exame

dos artigos publicados na Revista Paulista de Contabilidade, conhecida como uma

das mais antigas publicaes sobre contabilidade no pas21, desde 1922.

Um dos primeiros artigos a incursionar pelo tema foi publicado em 1928 e

tinha por ttulo A Contabilidade na Gr Bretanha. A matria, transcrita do anurio

da Camara de Commercio Britannica de So Paulo & Sul do Brasil, discorria sobre

a existncia de duas sociedades de contadores naquele pas: Institute of Chartered

Accountants in England and Wales e a Society of Incorporated Accountants and

Auditors, explicando as atividades dos profissionais filiados. Desse texto vale

destacar um trecho com certeza revolucionrio para os nossos padres e cultura

poca: Os auditores so nomeados pelos accionistas, independentemente da Directoria, e

compete-lhes examinarem os actos da administrao e apresentarem o parecer diretamente aos

primeiros (RPC, 1928, p. 273-6).

Seis anos aps, na mesma revista, Furlanetto (1934, pp. 8-9), fazia meno

sua rdua e no curta experincia de auditor e destacava, em artigo denominado So

Necessrios os Auditores?, os benefcios que adviriam aos empresrios da poca

se tomassem a iniciativa de apresentar aos bancos sem que lhes fosse solicitado,

annualmente, o seu balano geral acompanhado de minudentes annexos, descriptivos de seu

patrimnio, direitos, obrigaes e resultados colhidos, cuja exactido fosse conferida e

attestada por auditores.

Em 1940, vspera do Decreto-Lei 2627 - segunda norma legal a

regulamentar as atividades das Sociedades Annimas no Brasil - podia ser

identificada a inteno de alguns renomados contabilistas de fazer constar do

21

Ainda mais antigas so respectivamente: Revista do Grmio dos Guarda-Livros, do ltimo quarto do sculo XIX e a Revista Brasileira de Contabilidade, de 1912.

29

referido Decreto-Lei a obrigatoriedade do exame das Demonstraes Contbeis por

contador independente.

Reinach (1940, pp. 25-8), em artigo denominado A Reviso dos Balanos e o

Ante-Projto de Lei de Sociedades Annimas, propunha, ao ento Ministro da

Justia, alterar a redao do art. 128, pargrafo nico, pela redao sugerida pelo

Instituto Paulista de Contabilidade:

Redao original:

Os fiscais podero escolher, para acompanhar no exame dos livros,

inventrios, balano e contas, um perito-contador, contanto que

profissional habilitado, cujos honorrios sero fixados pela assemblia

geral. (grifo nosso)

Redao formulada pelo Instituto Paulista de Contadores:

Quando a sociedade no mantiver reviso da sua contabilidade, feita

por profissionais estranhos ao quadro de pessoal, os fiscais devero

obrigatoriamente escolher um contador ou organizao de peritos em

contabilidade, para os acompanhar no exame dos livros, inventrios,

balanos e contas. (grifo nosso)

Tal forma de pensar no era isolada. Um dos maiores, se no o maior nome

da contabilidade brasileira da poca, Herrmann Jr. (1946, p. 46), sobre o assunto,

assim se manifestou: aconselhvel que na lei das sociedades annimas se inscreva um

dispositivo tornando compulsria a verificao dos livros por peritos.

A partir da metade dos anos 40 nota-se uma crescente produo literria

sobre o assunto. O enfoque dos diversos artigos elaborados na poca22 confere aos

leitores uma quase catequese em defesa da necessidade dos servios de auditoria,

embora quase nada houvesse sido publicado a respeito das tcnicas de auditoria.

No obstante, em 1947, em um artigo denominado Auditoria Independente,

possvel encontrar uma breve meno de que os mtodos de auditoria estavam em

fase de transio:

Os antigos mtodos de auditoria esto hoje suplantados pelos

processos de test e sampling cujo grau de aplicabilidade funo

dos mtodos de controle contbil interno encontrado pelo auditor nas

empresas por ele examinadas. Os mais recentes processos de auditoria

22

A este respeito vide (FRANZOLIN, 1946), (CAMPOS, set 1947), (CAMPOS, out 1947), (PFALTZGRAFF, 1948).

AUDITORIA: ENSINO ACADÊMICO X TREINAMENTO … · ALVARO AUGUSTO RICARDINO FILHO Tese de Doutorado...

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