CONFLITOS DE COMPETÊNCIA - BITRIBUTAÇÃO E BIS IN IDEM

1. INTRODUÇÃO

Para a criação de qualquer tributo deve-se observar os princípios estabelecidos na

Constituição Federal de 1988, que traz as regras básicas para que a União, os Estados, o

Distrito Federal e os Municípios possam instituí-los.

O Sistema Tributário Nacional previsto na Constituição Federal de 1988 (Título VI,

Art. 145 e seguintes), autoriza a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios a

instituir impostos, taxas e contribuições e, sempre que possível, os impostos terão caráter

pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à

administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar,

respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as

atividades econômicas do contribuinte.

Como já observado a competência tributária é matéria eminentemente constitucional,

taxativa e exaustivamente prevista, de sorte que haverá conflito de competência na medida em

que um ente político arvorar-se de competência alheia.

Nesse sentido, reiterando a assertiva de que todas as competências tributárias são

previstas na Constituição Federal, conclui-se que a pessoa política não pode usurpar

competência tributária alheia, nem aquiescer que sua própria competência tributária venha a

ser utilizada por outra pessoa política. Noutros termos, pode-se enxergar o conflito de

competência como uma situação de efetivo esbulho de um direito outorgado privativamente a

terceiros.

Desse quadro duas situações merecem destaque, embora não se confundam com o

conflito de competência, a saber: a hipótese da bitributação e bis in idem

Para Machado de Brito a análise jurídica, elencando a diferenciação da problemática

existente entre a BITRIBUTAÇÃO E BIS IN IDEM. Sendo assim, estaremos destacando os

aspectos conceituais e estruturais dos fenômenos supracitados relacionando-os com a devida

legislação adotada em nosso país.

Assim, de uma maneira geral, ao relacionarmos esse dois problemas, poderemos analisar

os elementos significativos para que possamos encontrar os seus pontos divergentes. Por fim,

exaltando os fenômenos de caráter defeituoso, inexato e injusto tipo de repartição tributária,

onde o sujeito do imposto, pessoa física ou jurídica, que paga, é tributado, na mesma fonte de

imposto, duas vezes por parte de duas diversas autoridades de diversas ordens, entre si

correlatas.

Em síntese, o Sistema Tributário Nacional é regido por meios de atos administrativos

(Leis Complementares, Resoluções do Senado Federal, Medidas Provisórias, Leis Estaduais e

Municipais), os quais são editados obedecendo aos limites de sua respectiva competência.

Assim, cada ente tributante (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) tem o poder

exclusivo de legislar sobre os impostos que lhe compete, sendo vedada à invasão dos demais

na área de sua competência.

Essa proibição de invasão de competência está bem caracterizada no Art. 151, inciso

III, da Constituição Federal, que assim determina: “É vedada à União instituir isenções de

tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios”.

2. TRIBUTAÇÃO

O CTN (Código Tributário Nacional) preceitua em seu artigo 3º que:

"Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, e moeda ou cujo valor nela se possa

exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante

atividade administrativa vinculada".

O Tributo é uma receita derivada em que o Estado deve recolher do patrimônio dos

indivíduos, pessoas físicas ou jurídicas, tomando por base o seu poder fiscal, no qual

disciplinará por normas de Direito Público, as quais constituem o Direito Tributário. A

competência de tributar é uma matéria constitucional, de caráter eminente taxativo e

exaustivamente previsto. Sendo assim, as competências tributárias estão previstas pela

Constituição Federal de 1988. ( BALEEIRO, 2003).

Neste sentido, a União no exercício de sua competência não poderá instituir impostos

que configuram entre aqueles constantes no artigo 153 da Constituição Federal, os quais

exige-se expressa previsão em lei complementar para a sua instituição e cobrança.

Deste fato duas situações merecem destaque, embora essas situações não se confundam

com o conflito de competência do: Bitributação e de Bis in idem.

3. INVASÃO DE COMPETÊNCIA

Ocorre quando um ente faz lei relativa a tributo de competência de outro tente tributário

A Invasão de competência, ocorre quando uma pessoa jurídica de direito público

interno (União, estados, Distrito Federal ou municípios), sem competência ou incompetente,

tentar legislar e cobrar tributos de competência privativa de outra.

Exemplo: somente a União Federal pode legislar e cobrar tributo sobre a renda

Às vezes, o conflito decorre da dúvida relativa ao tributo incidente sobre certo fato.

Como exemplos, podem ser imaginadas discussões referentes à localização de determinado

imóvel na área urbana ou rural do Município (IPTU ou ITR) ou acerca do tributo a ser

cobrado na comercialização de softwares (ICMS ou ISS).

Já o Art. 155 da CF trata dos impostos de competência dos Estados e do Distrito

Federal. Ressalte-se: a competência tributária é privativa, não podendo em hipótese alguma,

exceto a prevista pelo Art 154, II da CF, outra pessoa política usurpar a competência tributária

da pessoa política a qual pertence.

Roque Carrazza advoga nesse sentido: As contribuições interventivas não poderão ter

materialidade de tributos de competência tributária dos Estados, dos Municípios ou do

Distrito Federal.

Continua: “não lhe será permitido instituir uma contribuição de intervenção no domínio

econômico, sobre venda de mercadorias, justamente porque a tributação das operações

mercantis foi reservada, pela Lei Maior, à tributação dos Estados (o que eles fazem, por meio

do ICMS) (CARRAZZA, 2004).

No mesmo sentido Geraldo Ataliba: “...a invocação da designação contribuição não

pode servir de escusa para a União desrespeitar os campos de competência tributária privativa

dos Estados e dos Municípios. Para Paulo Roberto Lyrio Pimenta: A União não pode invadir a

competência dos demais entes tributantes, escolhendo qualquer dos pressupostos indicados

nos Arts. 155 e 156 do Texto Magno.

Atente-se ainda para o fato de a CIDE dos combustíveis ser uma Contribuição revestida

de natureza jurídica de Imposto, sendo aplicáveis a ela o regime jurídico desta espécie de

tributo, o que reforça ainda mais a tese de que a União não pode tributar está hipótese de

incidência, que é de competência dos Estado e do Distrito Federal.

Portanto ao indicar a hipótese de incidência descrita pelo verbo comercializar, o

legislador introduziu na Constituição um dispositivo inconstitucional, pois houve invasão por

parte da União na competência tributária dos Estados e do Distrito Federal.

Sustenta opinião Geraldo Ataliba no sentido de que ocorrendo invasão de competência,

as contribuições serão inconstitucionais: .as contribuições, no direito positivo brasileiro,

poderão ter hipótese de incidência de imposto federal; se configurarem invasão de

competência tributária de Estados e Municípios, serão inconstitucionais.

Desta forma, chega-se à conclusão de que a Contribuição de Intervenção no Domínio

Econômico sobre a Importação e a Comercialização de Petróleo e seus Derivados, Gás

Natural e seus Derivados e Álcool Combustível tem a mesma hipótese de incidência de um

tributo de competência tributária Estadual e Distrital, ocorrendo invasão de competência por

parte da União. Isto caracteriza a inconstitucionalidade relativa ao critério material da

hipótese de incidência descrito pelo verbo comercializar.

4. BITRIBUTAÇÃO E BIS IN IDEM

A bitributação é um fenômeno do direito tributário que ocorre quando dois entes tributantes

cobram dois tributos sobre o mesmo fato gerador (ou fato jurídico tributário).

A clássica diferença entre a hipótese da bitributação e a bis in idem está na

particularidade de que o primeiro ocorre quando uma única pessoa política institui tributos

diversos sobre o mesmo fato gerador e o mesmo contribuinte, mas pela incidência de duas

normas legais distintas.

A bitributação, por seu turno, ocorre quando a dupla tributação tem origem em pessoas

políticas distintas, de modo que são duas normas, cada qual emanada de um legislativo,

incidindo sobre o mesmo fato jurídico e onerando o mesmo contribuinte.

Entende-se que a diferença entre dois institutos esteja na hipótese de que o bis in idem

ocorra quando uma única pessoa política institua tributos diversos sobre o mesmo fato gerador

e o mesmo contribuinte, mas pela incidência de duas normas legais distintas. A bitributação

ocorre quando a dupla tributação tem origem em pessoas políticas distintas, de modo que são

duas normas, cada qual emanada de um legislativo, incidindo sobre o mesmo fenômeno

jurídico e onerando o mesmo contribuinte.

A constituição brasileira atual não veda expressamente a bitributação, preferindo

estabelecer uma rígida discriminação de competências tributárias.

Ao contrário, pode ser observado que o ICMS (imposto estadual) e o IPI (imposto

federal) incidem, por autorização constitucional, praticamente sobre o mesmo fato gerador.

Não deve ser confundida com o fenômeno do bis in idem

A bitributação internacional:

O fenômeno da dupla tributação jurídica internacional pode definir-se

de forma geral como o resultado da percepção de impostos similares em

dois ou mais Estados, sobre um mesmo contribuinte, pela mesma matéria

imponível e por idêntico período de tempo.

Há o fenômeno da bitributação internacional quando vários titulares

de soberania tributária (países), independentes entre si, submetem o

mesmo contribuinte, pelo mesmo fato gerador, a um imposto da mesma

espécie. Portanto, deve ser definida à base de uma composição formada

pelas quatro identidades:

a) aplicação de impostos comparáveis,

b) por parte de dois ou mais Estados soberanos,

c) mesmo fato gerador (aspecto material),

d) a cargo do mesmo contribuinte

e) mesmo período de tempo de aplicação do imposto.

5. A BITRIBUTAÇÃO, PORTANTO, REQUER ALGUNS REQUISITOS:

Identidade de Imposto:

Para que se identifique a incidência de impostos comparáveis, ou seja, semelhante sobre

um mesmo fato, necessário se faz a constatação de que trata-se de impostos com a mesma

natureza jurídica. (identidade do elemento material do fato gerador, do sujeito passivo, bem

como da natureza da base de cálculo).

Identidade do Período

Elemento que se encontre inserido na própria noção do fato gerador.

Esta problemática da bitributação ocorre porque os países podem adotar estruturas

diversas no que tange à tributação de rendimentos.

A princípio, podem os estados adotarem duas estruturas de tributação: a estrutura

baseada no princípio da universalidade, sendo este critério da nacionalidade ou da

residência, e a baseada no princípio da territorialidade, pelo critério da fonte.

Pluralidade de soberanias tributárias

O concurso de normas fixadas em mais de um ordenamento jurídico, para a tributação de

um determinado fato gerador; fruto do exercício de duas ou mais soberanias tributárias (poder

de estabelecer um sistema tributário nacional autônomo) é elemento essencial da dupla

tributação.

Identidade do elemento material do fato gerador

Se não houver a incidência de dois ou mais impostos semelhantes sob o mesmo elemento

material do fato gerador, não há que se falar em bi(ou pluri)tributação.

Identidade do sujeito passivo

Outro elemento necessário à caracterização da bitributação internacional é a identidade do

sujeito passivo. Esta exigência, entretanto, segundo a moderna doutrina, não deve ser vista

com absoluta rigidez, flexibilizando-a em casos, por exemplo, de marido – mulher ou

empresa – sócios.

Identidade do período

Elemento óbvio, porém indispensável é a identidade do período, que encontra-se inserido

na própria noção do fato gerador.

Do exposto, podemos concluir que a dupla tributação internacional é o fenômeno que

ocorre quando dois ou mais Estados soberanos submetem uma pessoa ao pagamento de

tributos em razão do mesmo fato gerador.

Dessa forma haverá bitributação quando concorrerem normas de tributação entre

países que adotam:

Ambos: (Estado filial e Estado Matriz)

O principio da universalidade, na medida em que a legislação interna do estado da fonte

(da filial) conceitue como residente;

Um: (O Estado da Matriz)

Adote o principio da universalidade e o outro (o Estado da filial) adote o principio da

territorialidade. Ocorre bis in idem toda vez que uma mesma entidade tributante institui dois

ou mais tributos com o mesmo fato gerador.

São elementos configurativos do bis in idem: uma única entidade tributante; As

exigências fiscais partem de uma única entidade tributante.

Identidade de causa jurídica;

As exigências fiscais são decorrentes da ocorrência de um único fato da respectiva

obrigação, in idem quer dizer: "Sobre o mesmo fato";

Identidade de contribuinte.

O sujeito passivo das exigências fiscais é um único, sendo o contribuinte da primeira

exigência fiscal o mesmo da segunda;

Duas normas jurídicas

O bis in idem exige a presença de duas normas jurídicas, que deverão recair sobre o

mesmo fato.

O bis in idem, por si só não é vedado, de modo que para tal faz-se necessária apreciar

eventual restrição constitucional, visto tratar-se de limitação ao Poder de tributar.

6. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

A Constituição Federal não cria os tributos, mas atribui competências para que os diversos

entes federativos possam instituí-los, com a observância do princípio da legalidade.

Cumpre, inicialmente, consignar que a acepção do termo competência tributária não se

confunde com poder tributário, ainda que haja conexidade entre ambos. Primeiro, porque

competência tributária é a manifestação da autonomia da pessoa política que a detém, com

suporte no princípio da Federação, consubstanciado no art. 1º da Carta Política de 1988, em

que cada uma das pessoas políticas internas possui autonomia. Segundo, porque o poder

tributário se opera tão-somente no âmbito dos Estados unitários, nos quais existe uma única

pessoa política central, imbuída do poder absoluto de tributar, sem quaisquer restrições.

A CF/88 distribui a competência para cada ente político instituía os impostos, da seguinte

forma?

“Competência tributaria é a aptidão para criar, in abstracto, tributos. No Brasil, por

injunção do principio da legalidade, os tributos são criados, in abstracto, por meio de lei,

que deve descrever todos os elementos essenciais na norma jurídica tributária. São

considerados elementos essenciais da norma jurídica tributária os que de algum modo,

influem no quantum do tributo, a saber: hipóteses de incidência do tributo, seu sujeito ativo,

seu sujeito passivo, sua base de cálculo e sua alíquota. Esses elementos essenciais só podem

ser veiculados por meio de lei.” (BASTOS, 2003).

Não obstante o acima expendido, a doutrina mais abalizada rechaça essa diferenciação

acadêmica baseada no autoritarismo do Estado, haja vista entenderem que o poder de tributar

nada mais é que um aspecto da soberania estatal, ou uma parcela desta, de modo que a idéia

mais generalizada parece ser a de que os indivíduos, por seus representantes, consentem na

instituição do tributo, como de resto na elaboração de todas as regras jurídicas que regem a

nação.

A expressão competência tributária pode ser definida como sendo o poder, atribuído

pela Constituição Federal, observadas as normas gerais de Direito Tributário, de instituir,

cobrar e fiscalizar o tributo, compreendendo a competência legislativa, administrativa e

judicante. Noutras palavras, pode-se definir competência tributária como sendo a parcela do

poder de tributar conferida pela Constituição a cada ente político para criar tributos, ou, ainda,

a aptidão para criar, in abstracto, tributos. Não destoa o entendimento segundo o qual se

conceitua competência tributária como o limite do poder fiscal para legislar e cobrar tributos.

Distribuição da competência tributária

Não se pode olvidar que em razão do princípio Federativo adotado pelo Brasil, o que

denota uma carga de autonomia aos entes políticos, exige uma distribuição, repartição ou

mesmo discriminação de competências tributárias. Isso, a propósito, vem explícito no art. 145

da Constituição Federal, quando estatui que a União, os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios poderão instituir tributos.

Por evidente, tal competência há de ser distribuída e delimitada, sob pena de instaurar-se

o caos tributário, administrativo e jurídico no país. Nesse sentido, a Constituição Federal em

seus arts. 153, 155 e 156, sob as epígrafes dos impostos da União, dos impostos dos Estados e

do Distrito Federal e dos impostos dos Municípios, estabeleceu a competência desses entes

políticos. Há de se atentar ainda para a competência residual da União, em observância ao art.

154 da Carta Constitucional. ( CARVALHO, 2002).

Diante do exposto, infere-se que a repartição de competências tributária decorre da

própria estrutura do Estado Federado e, para que tenha condições de plena eficácia, deve ser

rígida e exaustiva, objetivando prevenir os conflitos e invasões de uma pessoa política por

outra. Em outras palavras, a distribuição de competência tributária, ou seja, a divisão das

áreas dentro das quais a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios podem criar e

cobrar tributos, é taxativa, isto é, não admite qualquer invasão de uns pelos outros.

Espécies de competência tributária

A doutrina não é harmônica quanto ao número de espécies de competência tributária.

De qualquer sorte, no âmbito da repartição de competências, corolário do princípio

Federativo, menciona-se as seguintes:

Competência cumulativa ou comum, inserta no art. 145, II e III, da Constituição da

República, é aquela atribuída a uma ou mais entidades políticas, como por exemplo a que

possibilita a cobrança das taxas e ‘contribuição de melhorias’ pela União, Estados Distrito

Federal e Municípios, evidentemente dentro das respectivas competências de atuação.

A competência privativa ou exclusiva é a atribuída específica e exclusivamente a um

ente político, ou seja, ocorre quando apenas uma pessoa política pode tributar determinado

fato, excluindo-se a competência dos demais entes (ex.: IPI).

Isso equivale dizer que também é excludente, uma vez que constitui uma obrigação

negativa para as outras entidades, que não podem invadir aquela área própria e privativa do

ente político beneficiado.

Competência residual é o poder de instituir outros tributos não previstos na Constituição

Federal, em seus artigos 153, 154 e 155. No Brasil, somente a União detém a competência

residual, nos termos do art. 154.

Competência legislativa plena é o poder de legislar sobre todos os aspectos do tributo,

tais como fato gerador, base de cálculo, alíquota, contribuintes etc., consoante disposto no art.

6º do Código Tributário Nacional – CTN, observando-se as normas gerais de direito

tributário. Isso quer dizer que no que se refere à competência federal, o legislador federal

sofre as restrições previstas na Constituição Federal e na Lei Complementar (CTN); o

legislador estadual, além das normas referidas para a União, sofre as restrições da

Constituição Estadual; e o legislador municipal, além das normas referidas para a União e os

Estados-membros, sofre restrições previstas na Lei Orgânica dos Municípios.

Competência legislativa supletiva ou suplementar é a atribuída aos Estados, ao Distrito

Federal e aos Municípios para, nas suas respectivas esferas, editarem normas

complementares, nos termos do art. 24, § 2º, da Constituição Federal.

Competência concorrente é a competência atribuída pela Constituição Federal aos três

níveis de governo para legislar sobre direito tributário, consoante a dicção do art. 24.

Como se pôde observar, é a Constituição Federal quem atribui competência em matéria

tributária, que, sintetizando o pacto federativo, traça os contornos gerais do Estado nas suas

três esferas de poder. Como expressão pura desse pacto ela distribui as competências

tributárias entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, formando,

juntamente com os princípios e as normas de direito tributário, o Sistema Tributário Nacional.

CONCLUSÃO

Ao concluir é importante salientar que as normas de Direito Tributário devem ser

interpretadas em consonância com os direitos fundamentais e não contra o cidadão. Assim o

sistema tributário deve ser destinado à construção da plena cidadania. As normas estão

vigentes, o que está faltando é uma maior efetividade a elas, tendo o ser humano como centro

de todo o sistema.

É conhecimento basilar de direito tributário que, com a verificação no mundo dos fatos

da hipótese designada em lei como fato gerador do tributo, nasce a obrigação tributária

correspondente. O natural é que a cada fato gerador nasça apenas uma obrigação tributária, de

forma que as manifestações de riquezas ou as atividades estatais não estejam sujeitas a

múltiplas incidências tributárias.

Nos casos em que a mesma situação é definida na lei como fato gerador de mais de

uma incidência tributária, aparecem no mundo os fenômenos do bis in idem ou da

bitributação.

Já estando claro que os institutos se aproximam por decorrerem da definição legal da

mesma situação como fato gerador de diversas exações, passa-se à análise das diferenças

entre o bis in idem e a bitributação. Toda bitributação é uma invasão de competência, mas

nem toda invasão de competência é uma bitributação.

Em face de a Constituição Federal estipular uma rígida repartição de competência

tributária, a bitributação está, como regra, proibida no Brasil e os casos concretos

verificados normalmente configuram conflitos aparentes de competência, devendo, portanto,

ser resolvidos à luz dos respectivos dispositivos constitucionais.

Por fim, é importante registrar que não obstante as diferenças formais, bitributação e

bis in idem bastante se assemelham o que leve alguns autores a denominar usar a expressão

bitributação jurídica para se referir ao que aqui foi denominado simplesmente de bitributação

e bitributação econômica para tratar do que denominou-se bis in idem.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária. 6ª ed. São Paulo: Malheiros

Editores, 2004.

CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 20ª ed. São

Paulo: Malheiros Editores, 2004.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 14ª ed. São Paulo: Saraiva,

2002.

BALEEIRO, Eliomar. Direito Tributário Brasileiro, atualizada por Misabel Abreu Machado

Derzi. 11ª edição. Rio de Janeiro, 2003

BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Constitucional. 13ª edição. São Paulo

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 24ª ed. São Paulo: Malheiros

Editores, 2004.

PIMENTA, Paulo Roberto Lyrio. Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico.

São Paulo: Dialética, 2002