Custeio Por Absorção, Variavel e ABC- Blocos 10 a 14

Custeio Varivel No Custeio Direto ou Varivel considera-se

que o CPP consiste somente nos custos variveis incorridos, excluindo-se os Custos Fixos, que no so considerados como custos de produo e sim como despesas, sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo.

Prof. Cosme Sergio ([email protected])

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Vimos que

EIPE + EIPA + CPP = EFPE + EFPA + CPV

logo, o CPV e os Estoques Finais s contero os custos variveis.

H que se ressaltar que este mtodo de custeio vedado pela legislao do imposto de renda. Contudo, considerado o mtodo mais adequado ao processo de tomada de deciso da administrao da empresa.

A apurao do CPV e do Resultado podem ser feitas da seguinte forma:


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APURAO DO CPV Estoque inicial de insumos

(+) Custo de Aquisio das compras de insumos (matria-prima, material secundrio e embalagens) (-) Estoque Final de insumos (=) Insumos Consumidos (+) Outros Custos Variveis (+) EIPE (-) EFPE (=) CPA (+) EIPA (-) EFPA (=) CPV


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APURAO DO RESULTADO Faturamento

(-) IPI (=) Receita Operacional Bruta (-) Dedues da Receita Bruta (*) (=) Vendas Lquidas (-) Custo dos Produtos Vendidos (-) Despesas Variveis de Administrao e Vendas (=) Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (**) (-) Despesas Fixas (=) LUCRO/PREJUZO LQUIDO DO EXERCCIO


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(*) (**)

Dedues (contas retificadoras da receita bruta): - Devolues de Vendas; - Abatimentos sobre Vendas; - Descontos Incondicionais Concedidos; -Impostos sobre Vendas (ICMS, ISS e IE); -Contribuies Sociais sobre Vendas (PIS e Cofins).

Aqui trata-se do Custo Fixo Total e no somente do Custo Fixo relativo s unidades vendidas.


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Nota importante!!!!! Observe que na Apurao do Resultado a Margem de Contribuio (MC) corresponde ao valor que sobra para se fazer frente aos custos e despesas fixos. Formalmente, MC = V (CPV + DV) Nota!!! em que V denota as Vendas Lquidas e DV representa as Despesas Variveis de Administrao e Vendas.


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Custeio Varivel versus Custeio por Absoro Comparando!!!!

Exemplo. A empresa Percursus apresentou os seguintes dados contbeis para determinado exerccio: Produo: 1.000 unidades totalmente acabadas Custos Variveis = $ 20.000,00 Custos Fixos = $ 12.000,00 Despesas Variveis = $ 4.000,00 Despesas Fixas = $ 6.000,00 No h estoques iniciais e finais de produtos em elaborao No h estoques iniciais de produtos acabados Vendas Lquidas: 800 unidades a $60,00 cada uma no total de $48.000,00


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(I) Custeio por Absoro: Custos Fixos...... 12.000

Custos Variveis..... 20.000

Custo da Produo do Perodo..... 32.000

Sabemos que: CPA = EIPE + CPP EFPE.

Como no h estoques iniciais e finais de produtos em elaborao, temos que:


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Custo da Produo Acabada no Perodo = Custo da Produo do Perodo Custo da Produo Acabada no Perodo = 32.000 Custo dos Produtos Vendidos: Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitrio de produo Custo Unitrio de Produo = 32.000/1.000 unidades = 32 Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 32 = 25.600 Estoque Final de produtos acabados: Estoque Final de Produtos Acabados = 200 unidades x 32 = 6.400 Conferncia do resultado obtido para EFPA usando a frmula do CPV: CPV = EIPA + CPA EFPA 25.600 = 0 + 32.000 EFPA EFPA = 32.000 25.600 = 6.400.


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Demonstrao do Resultado do Perodo:

Vendas Lquidas 48.000 (-) CPV (25.600)

Resultado Industrial 22.400

(-) Despesas Variveis (4.000)

(-) Despesas Fixas (6.000)

Lucro Lquido 12.400 Prof. Cosme Sergio

([email protected]) 10

(II) Custeio Varivel: Custos Variveis = Custos da Produo do Perodo = 20.000

Custo da Produo Acabada no Perodo = Custo da Produo do Perodo Custo da Produo Acabada no Perodo = 20.000 Custo dos Produtos Vendidos: Custo Unitrio de Produo = 20.000/1.000 unidades = 20 Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitrio de produo Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 20 = 16.000 Estoque Final de Produtos Acabados = 200 x 20 = 4.000


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Vendas Lquidas 48.000 (-) CPV (16.000) (-) Despesas Variveis (4.000) Margem de Contribuio 28.000 (-) Custos Fixos (12.000) (-) Despesas Fixas (6.000) Lucro Lquido 10.000


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Diferenas entre Custeio por Absoro e Custeio Varivel: Custeio por Absoro

Custeio Varivel

Diferena

Custo de Produo do Perodo

32.000

20.000

12.000

Custo da Produo Acabada no Perodo

32.000

20.000

12.000

Custo dos Produtos Vendidos

25.600

16.000

9.600

Estoque Final dos Produtos Acabados

6.400

4.000

2.400

Lucro Lquido 12.400 10.000

2.400 Prof. Cosme Sergio


Interpretando os resultados!!! Observe que o custo de produo do perodo, no custeio por absoro, maior em R$ 12.000,00, que corresponde ao valor dos custos fixos que, no custeio varivel no so considerados custos e sim despesas do perodo. O custo dos produtos vendidos, no custeio por absoro, maior em R$ 9.600,00, diferena que corresponde ao valor dos custos fixos apropriados nas unidades vendidas ([800 unidades/1.000 unidades] x 12.000 = 9.600). O estoque final dos produtos acabados, no custeio por absoro, maior em R$ 2.400,00, diferena que corresponde ao valor dos custos fixos apropriados no estoque final de produtos acabados ([200 unidades/1.000 unidades] x 12.000 = 2.400). O estoque final do custeio varivel representado por: Custo Varivel Unitrio = R$ 20.000,00/1.000 unidades Custo Varivel Unitrio = R$ 20,00 Unidades em Estoque no Final do Perodo = 200 unidades Valor do Estoque Final = 200 x R$ 20,00 = R$ 4.000,00


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O estoque final do custeio por absoro representado por: Custo Fixo Unitrio = R$ 12.000,00/1.000 unidades Custo Fixo Unitrio = R$ 12,00 Custo Varivel Unitrio = R$ 20.000,00/1.000 unidades Custo Varivel Unitrio = R$ 20,00 Custo Unitrio Total = Custos Fixos + Custos Variveis Custo Unitrio Total = 12 + 20 = R$ 32,00 Unidades em Estoque no Final do Perodo = 200 unidades Valor do Estoque Final = 200 x R$ 32,00 = R$ 6.400,00 Como o estoque final de produtos acabados, no custeio por absoro, maior em R$ 2.400,00, o lucro do perodo do custeio por absoro, em relao ao custeio varivel, tambm ser maior em R$ 2.400,00. Prof. Cosme Sergio


Vantagens e Desvantagens do Custeio Varivel

Vantagem 1: impede que eventuais aumentos de produo, que no correspondam a aumentos de vendas, venham distorcer o resultado apurado, visto que os custos e despesas fixas so apresentados aps a margem de contribuio. Considerando o exemplo estudado, suponha que o dono do Percursus decida aumentar a sua produo para 2.000 unidades, mesmo sabendo que as unidades vendidas permaneceram em 800.


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(I) Custeio por Absoro: Custos Fixos.......12.000 (no sofrem alterao)

Custos Variveis........40.000 (Custo Varivel Unitrio x 2.000 unid.) Custo da Produo do Perodo..........52.000 Como no h estoques iniciais e finais de produtos em elaborao: Custo da Produo Acabada no Perodo = Custo da Produo do Perodo Custo da Produo Acabada no Perodo = 52.000 Custo dos Produtos Vendidos: Custo Unitrio de Produo = 52.000/2.000 unidades = 26 Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitrio de produo Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 26 = 20.800


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Estoque Final de produtos acabados: Estoque Final de Produtos Acabados = 1.200 x 26 =

31.200 Demonstrao do Resultado do Perodo: Vendas Lquidas...48.000 (-) CPV...(20.800) Resultado Industrial...27.200 (-) Despesas Variveis...(4.000) (-) Despesas Fixas...(6.000) Lucro Lquido...17.200


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Logo, apesar de no ter ocorrido um aumento nas vendas, o aumento na produo do perodo aumentou o lucro lquido em R$ 4.800,00 (R$ 17.200,00 R$ 12.400,00).

Isto ocorreu porque o aumento da produo diminuiu os custos fixos unitrios incorporados aos produtos vendidos. Quando a produo era de 1.000 unidades, os custos fixos unitrios eram de $ 12,00 ($ 12.000,00/1.000 unidades). Entretanto, com a produo de 2.000 unidades, os custos fixos unitrios passaram a $ 6,00 ($ 12.000,00/2.000 unidades).

Enfim, o aumento da produo, mesmo sem que ocorresse um aumento nas vendas, reduziu os custos fixos unitrios e aumentou o lucro da empresa.


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(II) Custeio Varivel: Custos Variveis = Custos da Produo do Perodo = 40.000 (R$ 20,00 x

2.000 unidades) Custo da Produo Acabada no Perodo = Custo da Produo do Perodo Custo da Produo Acabada no Perodo = 40.000 Custo dos Produtos Vendidos: Custo Unitrio de Produo = 40.000/2.000 unidades = 20 Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitrio de produo Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 20 = 16.000


20

Estoque Final de produtos acabados:

Estoque Final de Produtos Acabados = 1.200 x 20 = 24.000


Vendas Lquidas...48.000

(-) CPV...(16.000)

(-) Despesas Variveis...(4.000)

Margem de Contribuio...28.000

(-) Custos Fixos...(12.000)

(-) Despesas Fixas...(6.000)

Lucro Lquido...10.000 Prof. Cosme Sergio


Notas importantes! Como os custos fixos so apropriados diretamente no resultado do perodo, o aumento da produo sem aumento das vendas no proporciona qualquer alterao nos lucros da empresa. Vantagem 2: uma ferramenta melhor para a tomada de deciso por parte dos administradores da empresa em relao ao custeio por absoro, que pode induzir a decises erradas sobre a produo. Desvantagens: A apropriao dos custos fixos diretamente no resultado do exerccio, sem passar pelos estoques produzidos, descumpre o princpio da competncia. O administrador pode vir a desprezar custos peridicos no processo de estabelecimento dos preos de venda.


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Custeio ABC - Contexto

A origem do mtodo de custeio ABC est relacionada ao significativo aumento dos custos indiretos na produo industrial nas ltimas dcadas. Nos primrdios da atividade industrial no mundo moderno, os elementos mais importantes do custo de produo eram os MD e a MOD, cuja apropriao se faz diretamente aos produtos. As distores nos custos dos produtos provocadas pelo rateio dos CIF baseado em estimativas tinham pequena influncia na determinao do CPV e, portanto, na apurao da sua margem de lucratividade. medida que a atividade industrial tornou-se extremamente complexa e com um alto grau de automao, houve um aumento considervel dos CIF e, por esse motivo, eles passaram a representar, em muitos casos, a maior parcela dos custos de produo de uma empresa. Assim, caso fossem cometidos erros no rateio dos CIF aos produtos fabricados e dado que todo rateio parte de uma base arbitrria, os gerentes poderiam cometer erros no processo de tomada de decises, j que os clculos de margem de lucro poderiam estar furados. Nesse cenrio, surgiu o Custeio ABC como uma forma de tentar alocar os recursos produtivos da empresa de uma forma mais justa ou eficiente. Prof. Cosme Sergio


No mtodo de Custeio ABC, o objetivo delinear as atividades para determinar os sistemas de custos, ou seja, as atividades da empresa constituem, neste mtodo, os objetos fundamentais para a determinao dos custos. Estes custos por atividades que sero apropriados aos produtos.


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Uma atividade uma ao que utiliza recursos humanos, materiais, tecnolgicos e financeiros para se produzirem bens ou servios. composta por um conjunto de tarefas necessrias ao seu desempenho. As atividades so necessrias para a concretizao de um processo, que uma cadeia de atividades interdependentes. Exemplos de atividades (por departamentos de uma fbrica): Departamento de Compras: - comprar materiais; e - desenvolver fornecedores. Almoxarifado: - receber materiais; e - movimentar materiais.


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O pressuposto do ABC que os fatores produtivos (recursos) so consumidos pelas suas atividades e no pelos produtos fabricados. Os produtos so uma mera consequncia das atividades efetuadas pela empresa para fabric-los e comercializ-los. O custo de uma atividade compreende todos os sacrifcios de recursos necessrios para desempenh-la. Deve incluir salrios com os respectivos encargos sociais, materiais, depreciao, energia, uso de instalaes etc. A atribuio de custos s atividades deve ser feita da forma mais criteriosa possvel, segundo a seguinte ordem de prioridade: 1. alocao direta; 2. rastreamento; e 3. rateio.


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A alocao direta feita quando h uma identificao clara, direta e objetiva de certos itens de custos com certas atividades. Pode ocorrer com salrios, depreciao, viagens, material de consumo etc. O rastreamento uma alocao baseada na identificao da relao de causa e efeito entre a ocorrncia da atividade e a gerao dos custos. Essa relao dada em termos de direcionadores de custos. Um direcionador de custos o fator que determina o custo de uma atividade. Como as atividades exigem recursos para serem realizadas, tem-se que o direcionador a causa dos seus custos. Alguns exemplos de direcionadores: nmero de empregados; rea ocupada; homem-hora (tempo de mo-de-obra); quantidade de kWh; hora-mquina; estimativa do responsvel pela rea etc.


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O direcionador de custos a base utilizada para atribuir os custos das atividades aos produtos.

O rastreamento deve identificar quais so as atividades que esto consumindo de forma mais significativa os recursos da produo. Os custos so ento direcionados para essas atividades e destas para os bens fabricados. O rastreamento procura identificar o que que efetivamente gerou o custo de maneira racional e analtica de forma a dirimir possveis distores, diferentemente do rateio, que consiste em uma alocao de custos de forma altamente arbitrria e subjetiva, como, por exemplo, o rateio dos custos dos departamentos produtivos para os produtos por meio de hora-mquina, inclusive os custos que no se relacionam diretamente com as mquinas, tal como o aluguel.

No rastreamento, necessrio identificar as atividades relevantes dentro dos departamentos, verificar quais so os recursos que esto sendo consumidos por elas, direcionar os custos para essas atividades e delas para os produtos.


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O rateio realizado apenas quando no h a possibilidade de utilizar nem a alocao direta nem o rastreamento; mas deve-se ter em mente que, para fins gerenciais, rateios arbitrrios no devem ser feitos. O principal objetivo do custeio ABC reduzir as distores causadas em virtude da arbitrariedade da distribuio, via rateio, de custos indiretos de fabricao aos produtos. O custeio ABC tambm pode ser aplicado aos custos diretos, como, por exemplo, a mo de obra direta, mas, neste caso, no haver muita diferena em relao ao mtodo de custeio por absoro. Resumindo, a diferena fundamental est no tratamento dado aos custos indiretos. Normalmente, os custos obtidos pelo mtodo de custeio ABC incluem despesas administrativas e com vendas, razo pela qual no aceito, para fins contbeis, para avaliao dos estoques. Entretanto, este mtodo de custeio de grande utilidade para a tomada de deciso do administrador da empresa.


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Exemplo: Considere a produo do

fabricante de calados X Produo Mensal (unid.)

Preo de Venda Unitrio

Sapatos 20.000,00

R$ 20,00

Botas 10.000,00

R$ 30,00

Botinas 5.000,00

R$ 40,00


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As horas trabalhadas na produo (comumente designadas por Homem-Hora (HH)) esto assim distribudas:

Departamento de Corte

Departamento de Acabamento

Total

Sapatos 150 HH

50 HH

200 HH

Botas 200 HH

50 HH

250 HH

Botinas 240 HH

60 HH

300 HH

Total 590 HH

160 HH

750 HH Prof. Cosme Sergio


As horas-mquina na produo esto assim distribudas

Departamento de Corte

Departamento de Acabamento

Total

Sapatos 300 hmaq

20 hmaq

320 hmaq

Botas 350 hmaq

30 hmaq

380 hmaq

Botinas 400 hmaq

40 hmaq

440 hmaq

Total 1.050 hmaq

90 hmaq

1.140 hmaq


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Os custos diretos por unidade do produto foram:

MD Outros MD

MOD

Total

Sapatos R$ 5,00

R$ 2,00

R$ 5,00

R$ 12,00

Botas R$ 8,00

R$ 2,00

R$ 10,00

R$ 20,00

Botinas R$ 10,00

R$ 1,00

R$ 15,00

R$ 26,00

Total R$ 23,00

R$ 5,00

R$ 30,00

R$ 58,00


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Os custos indiretos so:

Consumo de Energia Eltrica = R$ 75.000,00

Depreciao de Mquinas = R$ 68.400,00

totalizando R$ 143.400,00.

Suponha que a produo de sapatos, botas e botinas seja o resultado de

apenas 2 atividades, a saber, corte e acabamento.


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Lembre que o principal objetivo do mtodo ABC a reduo das distores causadas pelo rateio arbitrrio dos CIF (energia eltrica e depreciao das mquinas neste exemplo) aos produtos. por este motivo que faremos a alocao dos custos indiretos s atividades de corte e acabamento segundo o mtodo ABC a seguir. Assuma que o direcionador de custos para a energia eltrica seja o nmero de horas trabalhadas para a execuo da atividade e que para a depreciao seja o nmero de horas-mquina trabalhadas. Agora precisamos alocar, via rastreamento (= direcionadores de custo), a energia eltrica e a depreciao s atividades de corte e acabamento. Para tal, necessrio determinar o custo unitrio da energia eltrica por HH e o custo unitrio da depreciao por hmaq.


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(I) Energia eltrica: direcionador = HH.

Custo unitrio da energia eltrica por HH = valor da conta de energia eltrica/nmero total de HH = R$ 75.000/750HH = R$ 100/HH.

Temos a seguir a tabela com a alocao do custo de energia eltrica s atividades de corte e acabamento


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Corte

Acabamento

Total

Sapatos 150HH x R$100 = R$15.000

50HH x R$100 = R$5.000

R$ 20.000

Botas 200HH x R$100 = R$20.000

50HH x R$100 = R$5.000

R$ 25.000

Botinas Total

240HH x R$100 = R$24.000 R$ 59.000

60HH x R$100 = R$6.000 R$ 16.000

R$ 30.000 R$ 75.000

(II) Depreciao: direcionador = horas-mquina.

Custo unitrio da depreciao por hmaq = valor da conta de depreciao/nmero total de hmaq = R$68.400/1.140 hmaq = R$60,00/hmaq.

Segue-se a tabela com a alocao da depreciao s atividades de corte e

Acabamento:


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Corte Acabamento

Total

Sapatos 300hmaq x R$60 = R$ 18.000

20hmaq x R$60 = R$ 1.200

R$ 19.200

Botas 350hmaq x R$60 = R$ 21.000

30hmaq x R$60 = R$ 1.800

R$ 22.800

Botinas Total:

400hmaq x R$60 = R$ 24.000 R$ 63.000

40hmaq x R$60 = R$ 2.400 R$ 5.400

R$ 26.400 R$ 68.400

Chegamos seguinte tabela de custos diretos e indiretos por produto:


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Energia Depreciao

Custos Diretos

Total

Sapatos R$ 20.000

R$ 19.200

R$12 x 20.000 = R$ 240.000

R$ 279.200

Botas R$ 25.000 R$ 22.800 R$20 x 10.000 = R$ 200.000

R$ 247.800

Botinas R$ 30.000

R$ 26.400

R$26,00 x 5.000 = R$ 130.000

R$ 186.400

Total R$ 75.000

R$ 68.400

R$ 570.000

R$ 713.400

Os custos unitrios por produto seriam:


39

Custo Unitrio

Sapatos R$ 279.200/20.000 unid = R$ 13,96

Botas R$ 247.800/10.000 unid = R$ 24,78

Botinas R$ 186.400/5.000 unid = R$ 37,28

O resultado do perodo ficaria da seguinte forma:


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Preo de Venda Unitrio

Custo Unitrio

Lucro Bruto Unitrio

Margem de Lucro

Sapatos R$ 20,00

(R$ 13,96)

R$ 6,04 6,04/20,00 = 30,20%

Botas R$ 30,00

(R$ 24,78)

R$ 5,22

5,22/30,00 = 17,4%

Botinas R$ 40,00

(R$ 37,28)

R$ 2,72

2,72/40,00 = 6,8%

Notas Importantes!!!! Atividade no sinnimo de departamento. Atividade uma ao que

utiliza recursos para produzir bens ou servios. Um Departamento consiste em um conjunto de atividades homogneas desempenhadas com a finalidade de atingir um fim especfico (= funo). Ou seja, departamento algo bem mais amplo que uma atividade.

Atividade no igual a direcionador de custo. O direcionador de custos o parmetro usado para atribuir custos das atividades.


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