CUSTOS NAS EMPRESAS DO SETOR DE SERVIÇOS: EMPRESA DO SETOR CONSULTIVO

ESPECIALIZADA EM ORGANIZAÇÃO E GESTÃO

Participantes:ConsueloDavidFernandoPauloRogérioSolange

Prof. Dr. Eolo Marques PagnaniGestão Estratégica de Custos

Contextualização da empresa/ambiente /serviço/demanda;

Fundamentação teórica;

Comparativos e precedentes com outros setores;

Apresentação do sistema de custos da empresa (estudo de caso);

Custo/preço - as dificuldades e especificidades;

Debate e encerramento.

Nº telas = 32

Tempo para a apresentação = 50 minutos

ESTRUTURA DE APRESENTAÇÃO DO TRABALHO

• Os clientes não obtêm propriedade sobre os serviços• Os produtos dos serviços são realizações intangíveis• Há maior envolvimento dos clientes no processo de produção• Outras pessoas podem usufruir ao mesmo tempo do serviço• Maior variabilidade dos insumos e produtos operacionais

para um serviço (dificuldade de esconder as falhas).• Mais difícil dos clientes avaliarem os serviços• Normalmente há uma ausência de estoques• O fator tempo é relativamente mais importante (tempo real)• Diferentes canais de distribuição

DEFININDO SERVIÇOS

Diferenças básicas entre produtos e serviços:

Natureza Destinatário do serviçodo serviço

Pessoas Bens

Ações (processamento com pessoas) (processamento com bens)tangíveis Serviços dirigidos aos corpos das pessoas: Serviços dirigidos a posses físicas:

Transporte de passageiros Transporte de cargaAssistência médica LavanderiasHospedagem Reparo e manutençãoRestaurantes Armazenamento / estocagemAcademias de Ginástica Paisagismo / jardinagem

Ações (processamanto com estímulo mental) (processamento com informações)intangíveis Serviços dirigidos às mentes das pessoas: Serviços dirigidos a bens intangíveis:

Propaganda ContabilidadeConsultoria administrativa Consultoria de softwareReligião FinançasTelefone PesquisaConcertos de música SegurosEducação Pesquisa

PREÇOS DOS SERVIÇOS

Estratégia de preços

Concorrência Valor para o clienteCustos

(*) As estratégias de precificação dos serviços são muitas vezesmalsucedidas pela não associação clara entre preço e valor.

(*)

Benefícios (o que se recebe)

Sacrifícios (o que se da)

Imagem / marcaPropaganda

Inovação técnica;Características do serviço

Qualidade técnica percebida

Qualidade funcionalpercebida

Qualidade Percebida

Diferenças IndividuaisRecursos do consumidorConhecimentoAtitudesMotivaçãoPersonalidade, valores individuais e estilo de vida

Custos não monetáriosCustos de tempoCustos de pesquisaCustos de conveniênciaCustos psíquicos / RISCOCustos sensoriais

Custo não monetário percebido

Sacrifício Percebido

Preço monetário percebido

Nível de participação dos clientes

Nível deenvolvimento

Valor Percebido

Comportamento

Atributosextrínsecos

Atributosintrínsecos

PONTO DE VISTA DO CLIENTE DE SERVIÇOS:VALOR PERCEBIDO

CUSTOS DOS SERVIÇOS: PONTO DE VISTA DO CLIENTE

Alto

Linha médiade valor

Sacrifícios

Baixo Benefícios Alto

Linha médiade valor Quadrante de Baixo Valor

Baixo VP

Quadrante de Alto Valor Alto VP

. B

. A

Valor Percebido (VP) do serviço: benefícios / sacrifícios

• O custos variáveis dos serviços são geralmente muito menores que dos produtos.

• Os custos semivariáveis situam-se entre os custos fixos e variáveis (exemplos: vôos extras, mão de obra adicional nos finais de semana, etc.)

• A determinação e alocação de custos podem ser uma tarefa desafiadora para unidades de múltiplos serviços (exemplo: alocação da UTI em um Hospital).

• Ponto de equilíbrio = Fixos + Semivariáveis

contribuição obtida em cada unidade de serviço

EX. HOTÉIS (DIÁRIAS), RESTAURANTES (PRATOS)

CUSTOS DOS SERVIÇOS

“ não há diferenças relevantes nos aspectos conceituais. Boa parte dos conceitos de custos e análises válidos para uma indústria é também verdadeira para as prestadoras de serviço”

(Peres Jr. E Oliveira, 2000 : 156)

CONCEITOS IMPORTANTES:

Objeto de custo: qualquer coisa para a qual se deseja uma mensuração de custo como, por exemplo, um projeto.Custos diretos de um objeto de custo: estão relacionados com um determinado objeto de custo e podem ser identificados com este de maneira economicamente viável.Custos indiretos de um objeto de custo: estão relacionados com determinado objeto de custo mas não podem ser identificados com este de maneira economicamente viável. Os custos indiretos são alocados ao objeto de custo através do rateio.

Custos Diretos

Custos Indiretos

Objeto de custo

Apropriação direta

Apropriação indireta

Conceitos importantes:

Centro de custo: Agrupamento de diferentes itens de custo. (TROCAR ESTA DEFINIÇÃO)

Critério de alocação: fator que é denominador comum para, sistematicamente, ligar um custo indireto ou um grupo de custos indiretos a um objeto de custos

Sistemas de Acumulação de Custos:

• Sistema de acumulação de custo por ordem: Neste sistema os custos são acumulados a uma determinada unidade ou lote de um produto ou serviço. O produto ou serviço é freqüentemente feito sob medida ou por encomenda, tal como um serviço de consultoria ou um projeto.

• Sistema de acumulação de custo por processo: Neste sistema o custo de um produto ou serviço é obtido pela média dos custos acumulados a uma grande quantidade de unidades similares.

Muitas empresas possuem sistemas de acumulação de custo que não são totalmente por ordem nem por processo. Elas combinam elementos tanto de um quanto do outro.

Sistema de custeio por ordem

Sistema de custeio por processo

Unidade de produto ou serviço distinta

Unidades de produtos ou serviços similares e em grande quantidade

Esses dois tipos de sistemas devem ser vistos como extremos em uma série.

Relembrando:

• As empresas do setor de serviço fornecem a seus clientes produtos intangíveis.

• Dentro deste setor, as ordens de serviço se diferenciam consideravelmente em termos de duração, complexibilidade e recursos consumidos.

Não é complexidade?

ETAPAS PARA ACUMULAÇÃO DE CUSTOS ÀS ORDENS DE SERVIÇO:

1 – Identificar a Ordem de Serviço que é o Objeto de Custo;

2 – Identificar os Custos Diretos da Ordem de Serviço;

3 – Identificar os Centros de Custos Indiretos associados com a Ordem de Serviço;

4 – Selecionar o critério de rateio a ser utilizado para alocar os Custos Indiretos dos centros à Ordem de Serviço;

5 – Calcular a taxa unitária do critério de rateio escolhido para alocar os Custos Indiretos à Ordem de Serviço;

6 – Distribuir os Custos ao Objeto de Custo, adicionando todos os Custos Diretos e Indiretos.

PRECISÃO DAS INFORMAÇÕES

A precisão da informação de como os empregados gastam seu tempo é importante, especialmente em empresas de serviços onde os custos com mão de obra correspondem a parcela mais significativa do custo total.

• Utilização do timesheet.

APRIMORANDO UM SISTEMA DE CUSTEIO

Fase 1 – Identificação dos custos diretos

Classificar o maior número possível dos custos totais como custos diretos desde que seja economicamente viável.

Fase 2 – Centros de Custos Indiretos

Expandir o número de Centros de Custo Indireto até que cada um dos centros se torne homogêneo.

Fase 3 – Critérios de alocação de custos

Identificar um critério de alocação apropriado para cada centro de custo indireto.

Único CC IndiretoÚnico CC Indireto

Única Categoria de Custo DiretoÚnica Categoria de Custo Direto

Múltiplos CC IndiretoMúltiplos CC Indireto

Múltiplas Categorias de Custo DiretoMúltiplas Categorias de Custo Direto

CC Indireto

Critério Alocação

Objeto de Custo

Custos Diretos

Suporte ao projeto

Horas de Mão de ObraProfissional

Mão de obraProfissional

Custos indiretos

Custos diretos

Biblioteca Planejamento

Nº Pessoas Horas

Custos indiretos

Custos diretos

FuncionáriosSubcontratados

FuncionáriosEventuais

FuncionáriosPermanentes

“Também é possível a implantação nas prestadoras de serviços das ferramentas da

Contabilidade Gerencial, tais como, orçamentos, Custo-Padrão, custeio direto,

custeio por atividades, apuração das margens de contribuição, análise do ponto de equilíbrio, fator limitativo da produção de serviços, etc.”

(Peres Jr. E Oliveira, 2000 : 156)

CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES

(ABC – Activity Based Costing)

Enfoque para se aprimorar um sistema de custeio.

• Se concentra nas atividades como se fossem os principais objetos de custo.

Atividade: pode ser definida como um evento, tarefa ou unidade de trabalho com um determinado propósito.

O ABC utiliza o custo dessas atividades como base para distribuir custos para outros objetos de custo tais como produtos, serviços ou clientes.

LÓGICA DO SISTEMA ABC

• Os recursos de uma empresa são consumidos pelas suas atividades e não pelos produtos que fabrica;

• Elas executam atividades para beneficiar produtos, serviços ou outros objetos de custo.

• A meta é refletir a casualidade entre recursos, atividades e objetos de custo na alocação dos custos indiretos

Recursos AtividadesProdutos, Serviçosou outros objetos

“De modo geral, as empresas de serviços são candidatas ideais ao custeio baseado na

atividade, mais ainda que as empresas de produção”

(Kaplan e Cooper, 1.998 : 251)

Para adoção da melhor ferramenta, o analista de custos deve conhecer

profundamente a empresa e verificar qual o tipo de custeio é o mais adequado. O

desconhecimento das características da empresa pode provocar aparecimento de impropriedades na apuração dos custos.

CONTEXTO DA ANÁLISE

CARACTERÍSTICA: SETOR DE SERVIÇOS CONSULTIVOS: se organiza orientado por projetos; cada projeto gera um novo produto ou serviço; pode atuar na área publica ou privada.

CARACTERÍSTICAS: “PRODUTO” DE UM PROJETO: produto ou serviço único – diferenciado; nunca é repetido; produtos intangíveis – o produto ou serviço vai tomando forma e

visibilidade a medida que o projeto se aproxima das fases finais; elementos para composição dos custos – complexos, requer

diferentes especializações e tipos recursos, durações prováveis, alta incidência da variável risco.

FOCO DA ANÁLISE: projetos desenvolvidos na área pública

PRODUTOS OU SERVIÇO DE UM PROJETO

RFP – Request for proposal: termo muito utilizado em concorrências do setor privado

Elabora cronograma

CLIENTE 1 RFP

Dimensionar recursos necessários

regulamentação

O CUSTO/PREÇO DE VENDA DE UM PROJETO

Entender e detalhar o objeto da licitação

Interpretar e analisar

RFP

CLIENTE 2 EDITAL

Indicador es e informações de

mercado

Base de conhecimento

Elaborar ambiente estratégia e escopo

Aprovar Planejamento

Elaborar Proposta - base para o

preço

Aprovar plano

executivo

Área pública

ETAPAS PARA FORMAR O CUSTO/PREÇO DE UM PROJETO

A CONTRATAÇÃO: PÚBLICA OU PRIVADA

A INFLUÊNCIA NA FORMAÇÃO DO “PREÇO” DE VENDA

PÚBLICA PRIVADA

forma de contratação

sujeita a leis que obrigam à concorrência e a fiscalização do Poder Judiciário (Tribunais de Contas)

concorrencial/ demanda

os contratos as alterações são restritas (mas comuns) e pode haver modificação mediante aditamento de:

–prazo;–custo; ou–prazo e custo

as alterações podem ser renegociadas, não há limites

o ambiente proximidade de eleições e transições de governos afetam a rentabilidade

os impactos são indiretos e atenuados

a lei Lei 8.666/93 – normas para as licitações públicas

sujeita às “leis”/regras de mercado

A LEI 8.666 / 93 - regulamenta os procedimento para atribuição de contratos segundo o princípio da ISONOMIA, podendo ser feita uma contratação por:– tomada de preços;– carta-convite, ou;– concorrência

NORMAS PARA LICITAÇÃO PÚBLICA

Impacto direto diminuindo as barreiras de entrada

Estratégias e preços

PROCESSO LICITATÓRIO: SEQÜÊNCIA SIMPLIFICADA

– publicação em jornais, sites...;– o recebimento das propostas e os prazos mínimos - de 5 dias (convite)

a 45 dias (concorrência);– a propostas - deve detalhar o preço, a documentação ou cadastro para

comprovar boa situação financeira;– designação da comissão de licitação;– ato público de julgamento:

abertura dos envelopes contendo a documentação; abertura dos envelopes contendo as propostas dos concorrentes

habilitados.– julgamento e classificação das propostas de acordo com os critérios de

avaliação constantes do edital; menor preço; melhor técnica ou; técnica e preço.

COMO VENDER O SERVIÇO ? ESTRATÉGIAS E PREÇOS

ESTRUTURA CONCEITUAL DO SISTEMA DE CUSTO

ARCABOUÇO CONCEITUAL PARA DELINEAR O SISTEMA DE CUSTO

1. objeto de custo – produto único ou serviço único;

2. custos diretos do objeto de custo – relacionados diretamente

com o projeto;

3. custos indiretos de um objeto de custo – são alocados ao

projeto por algum método de rateio;

4. centros de custo – os agrupamentos identificados no projeto;

5. critérios de alocação – fator que relaciona o custo indireto ao

objeto de custo.

DATAR (1998)

SISTEMA DE CUSTO – MÉTODO ABC

um conjunto de atividades para o desenvolvimento de um produto.

o produto ou serviço gerado em um projeto

O sistema ABC conceitua que os causadores de custos são as atividades e não os produtos ou os clientes que as demandam. As atividades são as ações necessárias para que se atinjam os objetivos das funções.

“o custeio baseado em atividades é uma técnica utilizada para calcular custos de produtos ou serviços prestados etc., de forma que os custos indiretos, vendas e administrativos atribuídos aos produtos ou serviços prestados reproduzam na realidade os serviços prestados indiretamente, executados para os produtos ou serviços prestados” .OSTRENGA et al.(1997).

“um sistema que se concentra nas atividades como se fossem os principais objetos do custo. Uma atividade é um evento, tarefa ou unidade de trabalho com um determinado propósito.” DATAR, (1999).

SISTEMA DE CUSTO – MÉTODO ABC

Esta teoria deve ser removida da apresentação

ELEMENTOS DA ESTRUTURA DE CUSTOS

O insumo mais representativo na estrutura de custos de um projeto consultivo - as horas das equipes de colaboradores.

Itens de custo direto Unidade de controle

- Colaboradores da equipe Permanente [ Horas ]

- Colaboradores da equipe Eventual [ Horas ]

- Colaboradores Subcontratada [ Produto ]

Despesas associadas ao projeto -

- Passagens Aéreas [ Trecho ]

- Estadas (hospedagem) [ Pernoite ]

- Outras (equipamentos, cel, aluguel...) [ R$ ]

- Diárias [R$/dia]

objeto de custo – UM PROJETO

custos diretos do objeto de custo e os agrupamentos

ELEMENTOS DA ESTRUTURA DE CUSTOS

Itens de custo indireto Unidade de controle

- Project Office [ projeto ]

- Despesas Comerciais [ projeto ]

- Equipamento [ projeto ]

- Despesas com o imóvel [ área ] / [ projeto ]

-

-

-

Valor total [ projeto ]

custos indiretos de um objeto de custo

critérios de alocaçãoOs custos indiretos são distribuídos aos projetos de forma uniforme

– [ Valor/projeto]

ESTRUTURA ORÇAMENTÁRIA DE UM PROJETO

FATURAMENTO BRUTO (+)

- Impostos (-)

RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA (=)

- Consorciados (-)

RECEITA OPERACIONAL DEPOIS CONSORCIADOS (=)

CUSTOS ESPECIFICOS DO PROJETO

- Serviços Subcontratados (-)

- Colaboradores Eventuais (-)

Despesas Diversas com Viagens

- Passagens Aéreas (-)

- Estadas (-)

- Outras (-)

- Diárias (-)

MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO (=)

- Equipe Permanente (-)

MARGEM OPERACIONAL BRUTA (=)

DESPESAS

- condomínio (

- informática (hard e soft)

-

-

-

55 %

Estrutura orçamentária para um projeto qualquer

A

BA

B

ESTRUTURA DE DIVISÃO DO TRABALHO

1° NÍVEL

2° NÍVEL

Composição dos custos

por atividades

DISTRIBUIÇÃO DAS ATIVIDADES NO TEMPO

Características para composição dos custos de um projeto: são identificadas as atividades e a carga horária necessária; valores orçados são valores reais - taxa X horas = custo da atividade; atividades “carregadas” com valor preestabelecido = subcontratados.

Mês 1

R$

HH

R$ / produto

R$

COMPOSIÇÃO DO CUSTO/PREÇO

Alocação dos recursos (e valores) melhor tipo de abordagem para compor o preço – bottom-up

Mês 1

COMPOSIÇÃO DO CUSTO/PREÇOMês 1

Alocação dos recursos (e valores) problema – a precisão para alocar os custos impacta a precisão de como eles são apurados; o esforço inicial para compor o custo é fator de sucesso do projeto.

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE

Custo estruturado – visão por macro-atividade

Custo estruturado – visão temporal

Estruturação do custo de um projeto: distribuição por tipo de insumo; ainda não estão inclusos os custos indiretos..

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE

Estruturação do custo de um projeto: atividades “carregadas” com os custos (bottom-up).

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE

Taxas horárias – simulações para composição da taxa dos recursos

Hipótese 1: mesma taxa de utilização fixos e "temporários"Horas

Nível Utilização Quadro fixo Temporários Total Projeto TotaisVice Presidente 45,4% 5 0 5 4.720 10.400Diretor 59,0% 4 0 4 4.912 8.320Gerente 71,5% 5 1 6 8.928 12.480Senior 75,4% 4 11 15 23.520 31.200Pleno 75,4% 4 7 11 17.248 22.880Consultor 75,4% 8 6 14 21.952 29.120Assistente 75,4% 2 0 2 3.136 4.160Estagiário 65,4% 14 0 14 19.040 29.120Totais 46 25 71 103.456 147.680Utilização 70,1%

Totais Férias Feriados Faltas Treinam. Administ Comercial Ociosid. Projetos ProjetosVice Presidente 2.080 176 112 40 40 384 384 0 944 45,4%Diretor 2.080 176 112 40 40 196 208 80 1.228 59,0%Gerente 2.080 176 112 40 80 0 104 80 1.488 71,5%Senior 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Pleno 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Consultor 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Assistente 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Estagiário 2.080 176 112 40 80 0 208 104 1.360 65,4%

custo vendaVice Presidente 76,91 245,07Diretor 64,74 167,46Gerente 56,12 110,56Senior 37,43 85,25Pleno 24,95 59,02Consultor 15,5 39,34Assistente 11,96 26,23Estagiário 2,88 9,45

Taxa de venda

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE

Composição do preço de venda do projeto – A Proposta Comercial

+

CUSTOS INDIRETOS RATEADOS

- condomínio (

- informática (hard e soft)

- Project Office

-

-

Taxa de venda CUSTOS DIRETOS

Possibilidade: vários valores para várias propostas comerciais

TABELA DE ANÁLISE DE VALOR

RFP

LICITAÇÃO

Valor

Percebido

Menor

Custo

Menor

Prazo

Qualidade Valorização

do “SABER”

Solução

Diferenciada

Solução

Padronizada

NÃO

SIM SIM

SIM

SIM

SIM

SIM

?

Projeto

Tipo de Cliente/

PREÇO DE VENDA – a percepção para formação do preço

RFP – Request for proposal: termo utilizado em uma concorrência do setor privado

A proposta comercial - são definidas as estratégias de entrega

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS DIRETOS

Análise do portfolio de projetos visão integradas de todos os projetos

3,21%

0,70%23,26

%

27,79%

11,76%

6,16%

6,62%

20,50%

Consorciado

Subcontratado

Eventual

Passagens Aéreas

Estadas

Outras

Recursos Permanentes

Sistema de Apuração de Custos de Serviços

Variável de Custeio Forma de Apropriação

Forma deApuração

Periodicidade

HH de Permanentes ABC Timesheet Quinzenal

HH de Eventuais ABC Timesheet Quinzenal

Subcontratados ABC Contra-produto Mensal

Estadas ABC Comprovante Mensal

Viagens ABC Bilhete Quinzenal

Diárias ABC Comprovante Quinzenal

Outras ABC Comprovante Quinzenal

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISEElementos para controle e apuração dos custos: timesheets para controle da horas dos colaboradores;

MSProject

Timesheet

Controle de despesas

Empresas de consultoria

DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISEElementos para controle e apuração: metodologia EV – para projeção dos valores em R$

0

50

100

150

200

250

300

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12Mês

R$

Custo Orçado do Trabalho Agendado - BCWS

Custo Real do Trabalho Realizado - ACWP

Custo Orçado do Trabalho Realizado - BCWP

Variação no Prazo/Cronograma

Variação no Custo

Estimativa ao Término - EAC

CV=BCWP-ACWP

SV=BCWP-BCWS

(+) = Orçamento(-) = Orçamento

(-) = atrasado em termos de custo(+) = antecipado em termos de custo

TAMANHO DO PROJETO: CRITÉRIO

Tamanho do Projeto RECURSOS DURAÇÃO RISCO CUSTO

Projeto Pequeno = 1 < 4 < 3 meses Sem impacto < R$ 150 mil

Projeto Médio = 3 < 8 < 6 meses Impacto interno < R$ 500 mil

Projeto Grande = 5 > 8 > 6 meses Impacto externo > R$ 500 mil

Bibliografia:

HORNGREN, C. T.; FOSTER, G.; DATAR, S. M. Contabilidade de Custos. Rio de Janeiro, LTC Editora, 2.000.

KAPLAN, R.S.; COOPER, R. Custo e desempenho: administre seus custos para ser mais competitivo. São Paulo, Futura, 1.998.

KURTZ, David, L.; CLOW, Kenneth E. Services marketing. New York, John Wiley & Sons, 1998.

LOVELOCK, Christopher, WRITH, Lauren. Serviços marketing e gestão. São Paulo: Saraiva, 2001.

MARTINS, E. Contabilidade de Custos. São Paulo, Ed. Atlas, 2.001.

NAKAGAWA, M. ABC: custeio baseado em atividades. São Paulo, Atlas, 1.994.

OSTRENGA, M. R. et al. Guia da Ernst & Young para Gestão Total dos Custos. Rio de Janeiro, Ed. Record, 1.993.

PEREZ Jr., J.H.; OLIVEIRA, L.M. Contabilidade de custos para não contadores. São Paulo, Atlas, 2.000.

ZEITHAML, Valarie A. Consumer perceptios of price, quality, and value: A means-end model and synthesis of evidence. Journal of Marketing, v.52, p.2-22, July 1998.