DISSERTAÇÃO EMANUEL FERNANDO CASTELLI RIBAS · IBET - Instituto Brasileiro de Estatísticas...

CENTRO UNIVERSITÁRIO CURITIBA – UNICURITIBA

PROGRAMA DE PÓS-GRADUAÇÃO - MESTRADO EM DIREITO

EMANUEL FERNANDO CASTELLI RIBAS

AS QUESTÕES CONSTITUCIONAIS DA “GUERRA FISCAL” DO ICMS:

SUSTENTABILIDADE DAS ATIVIDADES EMPRESARIAIS

CURITIBA

2013




Dissertação apresentada ao Curso de Mestrado em Direito Empresarial e Cidadania do Centro

Universitário Curitiba, como requisito parcial para

obtenção do Titulo de Mestre em Direito.

Orientador: Prof. Dr. Demétrius Nichele Macei

CURITIBA

2013

TERMO DE APROVAÇÃO




Dissertação aprovada como requisito parcial para obtenção do título de Mestre no

Curso de Mestrado em Direito Empresarial e Cidadania do Centro Universitário

Curitiba – UNICURITIBA:

Orientador: ___________________________________

Prof. Dr. Demétrius Nichele Macei Centro Universitário Curitiba – UNICURITIBA

___________________________________

Prof.Dr. Fernando Gustavo Knoerr

Centro Universitário Curitiba – UNICURITIBA

____________________________________

Prof. Mário Luiz Ramidoff Centro Universitário Curitiba – UNICURITIBA

Curitiba, 31 de julho de 2013.

Dedico à Milena, minha esposa,

pelo apoio incondicional nesta caminhada acadêmica.

A minha pequena e querida Gabriela,

peço desculpas pelos momentos que estive ausente em sua vida,

mas, sabedor de antemão do seu perdão,

pois, lhe sou muito grato,

por reinserir a pureza e a inocência da infância em minha vida.

Aos meus pais, Maria Edinar e Romualdo, por quem sou muito grato,

pela lição de vida correta baseada no trabalho, na honestidade e na confiança em

Deus, meus amorosos agradecimentos.

AGRADECIMENTOS

Primeiramente, agradeço ao “Criador” que me possibilitou a conquista de

mais este degrau em busca do conhecimento e, do aperfeiçoamento no estudo do

Direito que é a forma de pacificação dos conflitos humanos, mais eficiente já criada

pelo ser humano.

À Profa. Dra. Viviane Coêlho de Séllos Knoerr que deu um novo norte ao

Programa de Mestrado em Direito da referida instituição, valorizando-o com sua

presença, persistência e incansável trabalho em busca sempre do melhor resultado.

Ao Prof. Dr. José Roberto Vieira, mestre de sabedoria ímpar o qual deu o

estímulo inicial ao presente trabalho e, com sua paciência orientou os primeiros

passos desta pequena pesquisa, fomentando-a no sentido da precisão metodológica

e terminológica fazendo a “Ciência Feliz”, fica aqui o meu reconhecimento.

Ao Prof. Dr. Demetrius Nichele Macei, que aceitou o encargo de me orientar

num momento difícil de transição, todavia, com sua competência e conduta

acadêmica ética, me atendeu, me compreendeu e me apoiou, nesta caminhada, fica

aqui o meu eterno agradecimento. Muito Obrigado!

Por derradeiro, agradeço aos colegas do curso, parceiros de caminhada no

compartilhamento de experiências, auxílio mútuo e compreensão. “Valeu amigos!”.

“Devemos trabalhar como se tudo dependesse de nós e, esperar o resultado como se tudo dependesse de Deus”.

Santo Inácio de Loyola (1556)

“É a curiosidade que me move. O sentido que dei a minha vida foi de tentar perceber

o que vem de novo por aí. Não me preocupo muito com o que já está. A gente pensa

que vai ocorrer o inevitável e vem o inesperado”.

Fernando Henrique Cardoso (2011)

RESUMO

O presente estudo tem como escopo inicialmente analisar a regra matriz de

incidência do ICMS, as questões constitucionais envolvendo o fenômeno da guerra

fiscal, avaliando de início o tributo em estudo e suas características, avançando para

analise do texto constitucional e verificação dos princípios que se aplicam ao ICMS, para na sequência buscar a essência da guerra fiscal e seus efeitos, no modo como

estes vêm sendo propagados pelos poderes executivo e judiciário, especialmente no

tocante a glosa de créditos e as consequências para a atividade empresarial que foi posta no meio de uma batalha a qual certamente não deseja participar.Por

fim,entende-se que parte da doutrina e da jurisprudência dos tribunais estaduais

reconhecem que a glosa não é possível, pois o contribuinte tem direito ao crédito por

força do princípio constitucional da não-cumulatividade, não podendo ser

prejudicado pela sanção imposta pelo ente federado que deverá buscar seus

direitos junto ao STF e, a outra parte entende que é possível a glosa, pois o crédito

é inexistente e, consequentemente não há afronta ao princípio da não-

cumulatividade. Contudo, este caso somente terá resposta definitiva quando o STF

se manifestar a respeito.

Palavras-chave: Beneficio Fiscal. Direito Constitucional. ICMS. Glosa de

Crédito.Guerra Fiscal. Princípios Constitucionais. Regra Matriz de Incidência.

ABSTRATC

The present dissertation sought to investigate, from the rule-array of ICMS, constitutional issues involving the phenomenon of fiscal war, initially, evaluating the

tribute itself and their characteristics, advancing to the constitutional text analysis and

verification of the principles that apply to the ICMS to the sequence seek the essence

of fiscal war and their effects, in the way these have been propagated by the

executive and the judiciary, especially regarding the disallowance of credits and the

consequences for business activity that was put in the middle of a battle which

certainly do not want to participate. Finally, it is understood that part of the doctrine

and jurisprudence of the state courts recognize that the definition is not possible, because the taxpayer is entitled to credit under the constitutional principle of non-

cumulative, cannot be harmed by the sanction imposed by the entity federated

should get their rights by the Supreme Court and the other party understands that the

disallowance is possible because the credit is non-existent and thus no affront to the

principle of non-cumulative. However, this case will only definitive answer when the

STF manifest about.

Keywords: Tax Benefit. Constitutional Law. ICMS. Disallowance of Fiscal Crédito. Guerra. Constitutional Principles. Rule Incidence Matrix

LISTA DE SIGLAS

ADCT - Ato das Disposições Constitucionais Transitórias

ADINs - Ações Diretas de Inconstitucionalidade

BANDES - Banco de Desenvolvimento do Espírito Santo

CF - Constituição Federal

CBPF - Conselho Nacional de Política Fazendária

CEBDS - Conselho Empresarial Brasileiro para o Desenvolvimento Sustentável

CONFAZ - Conselho Nacional de Política Fazendária

CTN - Código Tributário Nacional

FOB - Free On Board

FGV - Fundação Getúlio Vargas

FUNDAP - Fundação de Desenvolvimento Administrativo

IBET - Instituto Brasileiro de Estatísticas Tributárias

ICMS - Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de

Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação

IDH - Índice de Desenvolvimento Humano

IPARDES - Instituto Paranaense de Desenvolvimento Econômico e Social

IPEA - Planejamento e Políticas Públicas

ISS - Imposto sobre Serviços

ISSQN - Imposto sobre Serviços de qualquer natureza

LRF - Lei de Responsabilidade Fiscal

ONU - Organização das Nações Unidas

PRODEC - Programa de Desenvolvimento da Empresa Catarinense. Importações.

RICMS-PR - Regulamento do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação

de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de

Comunicação

RMIT - Regra Matriz de Incidência Tributária

STF - Supremo Tribunal Federal

STJ - Supremo Tribunal de Justiça

US$ - United States dólar

WBCSD - World Business Council for Sustainable Development

ZFM - Zona Franca de Manaus

LISTA DE ABREVIATURAS

a. - ano

art. - artigo

ago. - agosto

CF. - Constituição Federal

coord. - coordenador

ed. - edição

inc. - inciso

min. - ministro

nº. - número

p. - página

org. - organizador

v. - volume

LISTA DE SÍMBOLOS

§ - parágrafo

[...] - omissão de palavras em citação ou parte do texto citado.

% - por cento (porcentagem)

SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................... 13

2 CONCESSÕES ESTADUAIS DE INCENTIVOS FISCAIS –

BREVES CONSIDERAÇÕES……………………………………………………… 16

3 ASPECTOS GERAIS DO PRINCÍPIO DA FEDERAÇÃO ................................... 29

3.1 GENERALIDADES DOUTRINÁRIAS............................................................... 35

3.2 O SISTEMA FEDERATIVO BRASILEIRO – SUAS ESPEFICIFIDADES

CONSTITUCIONAIS ......................................................................................... 39

4 TEORIA DA NORMA DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA ........................................ 44

4.1ASPECTOS CONTROVERTIDOS DE GERALDO ATALIBA ........................... 46

4.2 CONTRIBUIÇÕES DIVERGENTES DE PAULO DE BARROS CARVALHO... 52

4.3 ASPECTOS GERAIS DO PÓLO ATIVO......................................................... 55

4.4 ASPECTOS GERAIS DO PÓLO PASSIVO..................................................... 57

5 IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E PRESTAÇÃO

DE SERVIÇOS - REFLEXÕES PERTINENTES ................................................. 60

5.1 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS RELATIVOS AO ICMS............................ 60

5.1.1 Não-Cumulatividade..................................................................................... 64

5.1.2 Seletividade.................................................................................................. 69

6 AS DISPOSIÇÕES CONSTITUCIONAIS SOBRE A “GUERRA FISCAL” –

SEUS REFLEXOS NA LEGISLAÇÃO COMPLEMENTAR E ORDINÁRIA ...... 71

6.1 A COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA .................................................................... 71

6.2 NÃO-CUMULATIVIDADE ................................................................................ 73

6.3 A LEI COMPLEMENTAR 24 DE 7 DE JANEIRO DE 1975 ............................. 77

7 A GUERRA FISCAL NO ÂMBITO DO ICMS ..................................................... 81

7.1 BENEFÍCIOS FISCAIS DO ESTADO DO PARANÁ........................................ 83

7.2 BENEFÍCIOS FISCAIS DE SANTA CATARINA............................................. 84

7.3 ENTENDIMENTOS DOS TRIBUNAIS SUPERIORES................................... 86

7.3.1Julgados do Supremo Tribunal Federal....................................................... 86

7.3.2 Julgados do Supremo Tribunal de Justiça.................................................. 91

7.4 O CONTEXTO ATUAL DA GUERRA FISCAL.............................................. 95

8 CONCEITUANDO A CATEGORIA – SUSTENTABILIDADE ............................. 103

8.1DEFININDO O CONCEITO DE DESENVOLVIMENTO SUSTENTÁVEL......... 104

8.2 SUSTENTABILIDADE EMPRESARIAL– BREVES CONSIDERAÇÕES…… 105

8.2.1 Conceito de Sustentabilidade Empresarial................................................... 106

8.3 RESPONSABILIDADE FISCAL DA ATIVIDADE EMPRESARIAL.................. 107

8.3.1 Normas de ataque....................................................................................... 112

8.3.2 Normas de contra-ataque............................................................................ 113

8.4ENTENDIMENTOS JURISPRUDENCIAIS...................................................... 113

9 CONCLUSÃO ..................................................................................................... 117

REFERÊNCIAS...................................................................................................... 121

ANEXOS..........................................................................

13

1 INTRODUÇÃO

Preliminarmente, imperioso se faz esclarecer que a atividade tributária tem

sua origem a partir das primeiras organizações sociais, todavia, seu pleno

desenvolvimento amplia-se no Brasil no decorrer dos tempos modernos.

Tal enunciado nos remete ao período em que o sistema tributário brasileiro,

começou a ser vulnerável a partir do final da década de 70 e início da década de 80

quando o “País” exigia, além de mudança em sua estrutura política, mudança da

estrutura tributária e, especialmente porque a economia começava se desestabilizar

e faltavam recursos externos. Dessa forma, a receita tributária, passou a ter maior

relevância para o Estado cumprir sua função básica.

É neste diapasão que surge à promulgação da Constituição Federal de

1988, nascida sob a égide do Estado Democrático de Direito, trazendo gravada em

seus dispositivos uma série de princípios aptos a sustentar e dar efetividade, às

garantias e direitos fundamentais dos cidadãos brasileiros. Os referidos

pressupostos passam também a reger a relação jurídica tributária, os quais, de um

lado, impõem ao ente tributante, certas limitações ao poder de tributar e de outro,

garantem aos contribuintes, determinados direitos fundamentais.

Nesta perspectiva, sabe-se que o Estado demanda de recursos para

sobreviver e realizar os seus fins sociais, tendo na tributação o instrumento de que

tem se valido a economia brasileira. Assim, a concepção de tributo desenvolve-se

junto com a evolução da sociedade e, é um instituto consolidado na vida moderna,

pois se tem ciência que a questão tributária constitui-se um elemento fundamental,

por ser ele um instrumento garantidor do Estado Democrático de Direito.

Neste viés é importante se consignar que o pagamento de tributos é a forma

mais concreta da relação entre o cidadão e o Estado, uma relação em que a

reciprocidade de compromissos passou a ser a marca registrada das sociedades

democráticas. Assim, o Estado tem a finalidade de promover o bem comum e

arrecadar os recursos indispensáveis à realização do seu papel.

Por sua vez, o cidadão, deve contribuir por meio dos tributos e adquirir o

direito as condições de vida progressivamente melhores. É assim, com essa fórmula

simples, que se deveria conceber esse contrato social na realidade brasileira.

14

Porém, destoando-se deste entendimento, se constata que na atualidade, o

contexto tributário brasileiro se caracteriza por conter uma excessiva carga tributária,

que acaba por transgredir diretamente os princípios previstos pela Constituição

Federal de 1988. Observa-se um sistema tributário no qual o montante de

arrecadação atinge níveis cada vez maiores, tornando-se esta prática extremamente

injusta e desigual, que se afasta por completo do ideal estabelecido na Carta Magna.

Assim, sabe-se que o Brasil é mundialmente conhecido pela elevada carga

tributária, razão pela qual repercute grande insatisfação e reclamação de todo o

povo brasileiro, em especial a classe empresarial, apontando-a como uma das

grandes responsáveis pelo insucesso nos empreendimentos. Diante de tal fato, não

restam alternativas aos contribuintes de não buscar formas de esquivar-se da fúria

arrecadatória dos entes tributantes.

Feito esse aporte introdutório, para que se possa com maior tranquilidade

adentrar-se ao assunto proposto, relevante se ressaltar que esse estudo tem como

escopo, analisar “As questões constitucionais da “guerra fiscal”, frente à

sustentabilidade das atividades empresariais”.

No entanto, o estudo em pauta se justifica, por ser tema sempre atual de

Direito Tributário, provocado pelos incentivos fiscais concedidos pelos Estados, que

tem, por vezes, sofrido um acirramento de ânimos. Isso é devido ao fato de o ICMS,

principal fonte de receita dos Estados brasileiros, ser um imposto estadual e o Poder

Executivo local ter como objetivo principal a atração de investimentos para o seu

território. Porém, suas consequências são por demais deletérias, tanto para os

próprios Entes Federados, como para a sociedade brasileira.

Todavia, para melhor compreensão desta pesquisa se faz necessário

compor o conteúdo em sete capítulos, sendo que, no primeiro se esboça as

“Concessões Estaduais de Incentivos Fiscais - Breves Considerações”. Neste tópico

se estuda os incentivos fiscais por meio da concessão de benefícios, que estão

previstos na Constituição Federal de1988, bem como na Lei Complementar nº 24/75,

que possuem natureza tributária, consistindo, principalmente, na redução ou até

mesmo na isenção da cobrança do ICMS, proporcionando, com isso, a renúncia de

receita do ente federativo.

15

Na sequência, se versa no segundo capítulo sobre os “Aspectos Gerais do

Princípio da Federação”, onde se analisa conceitos ligados ao tema, suas

generalidades doutrinárias e especificidades constitucionais.

No terceiro capítulo, denominado “Teoria da Norma de Incidência Tributária”,

apresenta-se os aspectos semânticos, conceitos relevantes ligados ao tema e, os

princípios constitucionais relativos ao ICMS.

Todavia, no quarto capítulo, intitulado “Imposto sobre Circulação de

Mercadorias e Prestação de Serviços”, se conceitua a sigla ICMS, que identifica o

Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações

de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação. Mostra-

se, que cada um dos Estados e o Distrito Federal podem instituí-lo como determina

a Constituição Federal de 1988 e, se adentra as características da “guerra fiscal”

voltadas para o ICMS.

Contudo, no quinto capítulo, nominado “A Guerra Fiscal no âmbito do ICMS”,

estuda-se as questões ligadas ao tema, referente à competência tributária, a não-

cumulatividade e, à revelia da Lei Complementar nº 24/75.

Já, no sexto capítulo, aborda-se o tema intitulado “Guerra Fiscal do ICMS”

onde se discute os aspectos ligados aos estados brasileiros na disputa entre si a

recepção de novos empreendimentos. Tal disputa, a guerra fiscal, é travada

mediante concessão, à revelia da lei, de incentivos financeiro-fiscais relacionados ao

ICMS, o que vem prejudicando suas já deterioradas condições financeiras.

Todavia, no sétimo capítulo, se desenvolve os aspectos da

”Sustentabilidade”, do ponto de vista das operações interestaduais envolvendo o

ICMS.

Por derradeiro, no item conclusão se analisa as ideias relevantes abordadas

em cada capítulo deste estudo.

16

2 CONCESSÕES ESTADUAIS DE INCENTIVOS FISCAIS - BREVES

CONSIDERAÇÕES

Inicialmente, para melhor compreensão do escopo deste estudo, é relevante

relatar-se que de acordo com a previsão contida na Constituição da República de

1988, em seu art. 155, § 2º, inc. XII, “g”, faculta à Lei Complementar nº 24/751, a

competência para “[...] regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e

do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais, serão concedidos e

revogados”2.

Assim, resta claro, conforme expresso pela Carta Magna de 1988, bem

como pela Lei Complementar nº 24/753, vez que os dois diplomas comungam desta

ideia, determinando que os Estados e o Distrito Federal somente possam conceder

benefícios ficais relativos ao ICMS, ou revogá-los, por meio da referida Lei

Complementar ou por meio de convênios interestaduais, celebrados e ratificados no

âmbito do CONFAZ.

Todavia, sabe-se que o CONFAZ foi criado por meio da Lei Complementar

nº 24 de 1975 e, visa evitar o processo de desorganização tributária, que passa

necessariamente por um processo de isenções fiscais4.

Aliás, como se referiu anteriormente, apesar da estipulação da

obrigatoriedade de se conceder incentivos fiscais relativos ao ICMS, somente se

tiver aprovação dos demais Estados, por meio e convênios firmados entre os

mesmos, as legislações estaduais teimam em burlar o estipulado na Constituição

Federal de 1988 e pela Lei Complementar nº 24/75.

Neste diapasão, é cediço que a exigência estabelecida em caráter geral, não

se aplica exemplificativamente, ao caso do Estado do Amazonas5, o qual possui

1 ANEXO 1 - Lei Complementar nº 24 de 1975. BRASIL. Lei Complementar nº 24, de 7 de janeiro de

1975. Dispõe sobre os convênios para a concessão de isenções do imposto sobre operações

relativas à circulação de mercadorias, e dá outras providências. Disponível em: <http://www4.planalto.gov.br/legislacao/legislacao-1/leis-complementares-1/leis-complementares- 1/1975#content>. Acesso em: 7 ago. 2013 2BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 5 de outubro 1988. Emendas

Constitucionais de Revisão. Disponível em: <http:// http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm.> Acesso em: 7 ago.2013.

3 ______. Lei Complementar nº 24, de 7 de janeiro de 1975. Dispõe sobre os convênios para a

concessão de isenções do imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias, e dá

outras providências. Disponível em: <http://www4.planalto.gov.br/legislacao/legislacao-1/leis- complementares-1/leis-complementares-1/1975#content>. Acesso em: 7 ago. 2013.

4 OLIVEIRA, Luiz Guilherme de. Federalismo e guerra fiscal . São Paulo: Pulsar, 2000.p. 42.

17

tratamento diferenciado, por força da própria Constituição Federal e da Lei

Complementar nº 24/75, tudo em função do Pacto Federativo6, como restará

verificado na sequência deste estudo.

Assim, a sistemática de concessão de benefícios tributários envolvendo o

ICMS7 por parte dos Estados, à revelia dos dispositivos constitucionais de

regulamentação, bem como, por vezes, contrariamente a própria legislação

complementar, tem causado numerosos transtornos aos contribuintes do tributo8

estadual em questão.

Neste âmbito, os Estados-membros9 afetados pelas medidas unilaterais têm

apresentado legislação de “defesa” contra tais dispositivos. Entretanto, a norma dita

5 A Constituição prevê que as remessas de produtos industrializados de origem nacional exceto

armas, munições, perfumes, fumo, bebidas alcoólicas e automóveis de passageiros, para

comercialização ou industrialização na Zona Franca estão isentas de ICMS. Ou seja, a ZFM recebe

os produtos do resto do País livres de ICMS. Além disso, uma lei do Estado do Amazonas concede

benefícios fiscais que praticamente anulam o imposto destacado nas notas fiscais de remessa a

outras unidades da federação. O governo estadual interpretou que esses benefícios fiscais não

estão sujeitos às restrições da Lei Complementar no 24/1975 e, por isso, pediu esclarecimentos ao

STF sobre sua constitucionalidade, mas nenhuma decisão foi ainda proferida. A Constituição prevê

que as remessas de produtos industrializados de origem nacional exceto armas, munições, perfumes, fumo, bebidas alcoólicas e automóveis. CARRAZA, Roque Antonio. ICMS. 9. ed.São

Paulo: Malheiros, 2003.p.34-35. 6 Entende-se que o federalismo deve se fundamentar por um sistema coeso, onde os entes

subnacionais são capazes de estabelecerem articulações que visem à promoção de vínculos de

solidariedade e harmonia entre União, Estados e Municípios. Entretanto, o que se observa no Brasil é a presença da descentralização, que, de certa maneira, acaba por desarticular esse pacto firmado

entre as esferas governamentais. Assim, na seara de benefícios fiscais do ICMS, qualquer estipulação promovida unilateralmente, em desrespeito à determinação do preceito constitucional da

demanda de convênios interestaduais é reveladora de uma dinâmica corrosiva do desenho do

federalismo brasileiro na ordem da Constituição Federal de 1988. CHIESA, Clélio. A competência

tributária do estado brasileiro . São Paulo: Max Limonad, 2002.p.67. 7 O ICMS é o tributo de maior peso no Brasil. Na maior parte dos estados, este imposto se tornou a

maior fonte de arrecadação, respondendo por cerca de 91% das receitas tributárias estaduais e, por 20% de toda arrecadação nacional. O ICMS é um imposto sobre consumo, plurifásico e não

cumulativo. Ele, em tese, não onera as empresas, mas sim, o consumidor final. Este consumidor mora em um município, em um estado, onde demandam políticas públicas de educação, segurança, saúde, etc. Seria também desejável que o estado mantivesse o poder de definir o grau de tributação

do consumo de seus cidadãos. SANTANA, Carlos Martins Marques de. O ICMS e o federalismo . Brasília: Câmara dos Deputados-Edições, 2012.p.27-28.

8 A definição legal da palavra tributo está contida no art. 3º do Código Tributário Nacional, que reza: “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa

plenamente vinculada” . CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário . 14. ed.São

Paulo: Saraiva, 2008.p.53. 9 Pertence ao Estado-membro a competência para deliberar legislativamente sobre o tema de sua

denominação, somente a ele cabendo o poder-dever de tratar normativamente sobre este assunto. Análise em contrário não estaria levando em conta a efetiva reformulação do federalismo pátrio

(com a distribuição de um maior número de competências legislativas aos Estados-membros e

Municípios), desviando-se, ainda, do conceito a ser dado à competência constituinte estadual. Seria

muito estranho verificar o Congresso Nacional tratando de assunto tão ligado ao interesse da

comunidade local, sem nenhum relevo para a comunidade dos demais Estados-membros e sem

18

de “ataque” e a de “contra-ataque” expõe o contribuinte, que é a vítima da

indefinição e inércia dos governos federativos constituídos, afetando diretamente as

suas atividades empresariais, atentando contra, inclusive, as condições de cidadania

e sustentabilidade dos atos negociais gerando impactos em toda a cadeia produtiva,

inclusive na geração de empregos.

Sendo assim, o “Princípio Federativo” impõe a busca de um equilíbrio das

três esferas de governo nas áreas política, econômica e social, visando o

atendimento da sociedade de forma eficiente, racional e efetiva. Para isso, é preciso

levar em conta função de cada ente federado, sua capacidade de implantação, os

custos e a eficiência na execução dos serviços públicos e, os benefícios decorrentes

para o cidadão.

Nesta mesma ótica, busca o “Princípio Federativo”, o equilíbrio entre à

uniformidade da federação e a diversidade dos entes federados, inclusive e

especialmente, no que tange à competência tributária10.

O ideal federativo consiste, precisamente, no equilíbrio entre o todo e as

partes que o compõem11.

Como o ideal federativo consiste num compromisso entre a autonomia dos

entes federados e a unidade da federação, é necessário um instrumento legislativo

que limite a autonomia dos entes federados em favor da uniformidade federativa. O

principal instrumento, em matéria tributária é a “Lei Complementar12”, que funciona

como garantia de uniformidade de atuação dos entes federados13.

nenhuma vinculação lógica com o interesse nacional. BARROSO, Luís Roberto. Interpretação e

aplicação da Constituição . São Paulo: Saraiva,1996. p. 218, 10 Somente por meio do exercício de sua própria competência tributária, o Estado pode garantir o

cumprimento de suas prioridades e, não as da União, preservando sua autonomia em relação a

esta. Assim, se, hipoteticamente, toda a arrecadação dos Estados, ou quase toda, dependesse de

tributos federais, a concessão de benefícios fiscais pela União, atendendo a um interesse que os

poderes federais consideram prioritário, como o incentivo às exportações, poderia impedir que os

Estados atingissem as suas próprias prioridades, como o aumento dos investimentos na área social, por exemplo. É justamente essa competência tributária própria, que vai diferenciar a repartição das

receitas tributárias ocorridas na Federação das encontradas nos estados unitários descentralizados. SABBAG, Maristela Miglioli. In: Revista dos Tribunais . Competência tributária. São Paulo, jun.1996, v.728, p.682.

11 ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário . 2.ed. São Paulo: Saraiva, 2006. p. 48.

12 As leis complementares, segundo posição doutrinária da Constituição Federal de 1988 estabelecem

os seguintes artigos correspondentes: 59, inc. II; 61; 69; 146; 146-A; 148; 153, inc. VII; 154, inc. I; 155, §1°, inc. III e § 2°, inc. XII; 156, inc. III e 161, destinam-se a complementar diretamente o texto

constitucional. A Constituição estabelece em seu art. 146, inc. I, que a lei complementar é

competente para dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária, entre os entes

federados, desta forma, qualquer conflito existente nessa área, a lei complementar irá estabelecer os critérios para sua solução, respeitando sempre o princípio federativo. O inc. II, do artigo acima

mencionado, dispõe sobre regulação às limitações constitucionais ao poder de tributar. O Código

19

Portanto, a finalidade da norma complementar é a de coordenar, unificar o

tratamento que receberão e ao qual deverão submeter todos os entes federados,

buscando a uniformidade dos procedimentos, para implantar a igualdade, uma vez

que todos os estados-membros possuem autonomia legislativa.

Entretanto, quando houver desequilíbrio, desigualdade entre os membros da

federação, ensejando uma valoração federativa específica, que diferencie um

determinado ente federado, certamente não haverá espaço para aplicação da

igualdade federativa. Assim, aplica-se, em vez disso, a igualdade federativa

específica, baseada justamente na diferença constitucional de determinado ente.

Assim sendo, havendo demanda de tratamento diferenciado a algum

membro da federação, o que em tese criaria o desequilíbrio, tal somente poderá ser

feito caso preexista autorização constitucional para tanto, sendo a Lei Complementar

a forma jurídica correta para a instituição do “desequilíbrio”.

Por esse norte, implica-se em dizer que os entes federados serão iguais

desde que os dispositivos constitucionais não digam o contrário. A Carta Magna

ressalva a autonomia dos Estados na República Federativa do Brasil, “[...] nos

termos desta Constituição”.14 Tal assertiva implica dizer que somente existe o ente

federado e a proclamada autonomia depois da Constituição, não antes deste fato.

Com efeito, o Princípio15 da Segurança Jurídica, base elementar do sistema

jurídico brasileiro, não comporta tamanha elasticidade de interpretação, quando se

Tributário Nacional, embora tenha sido formalmente editado como lei ordinária, entende-se que foi recepcionado com status de lei complementar, portanto, só podendo ser alterado ou revogado por meio de outra lei complementar. Em 2001, houve a edição da lei complementar n° 104 que alterou e

acrescentou alguns dispositivos do CTN. Com efeito, Luciano Amaro entende: “Na quase totalidade

das hipóteses, a Constituição lhes confere tarefas dentro de sua função precípua (de

‘complementar’ as disposições constitucionais) [...]. É, ainda, função típica da lei complementar é

estabelecer normas gerais do direito tributário (art. 146, III) [...] aumentar o grau de detalhamento

dos modelos de tributação criados pela CF [...] adensar os traços gerais dos tributos, preparando o

esboço que será utilizado pela lei ordinária [...] padronizar o regramento básico das obrigações

tributárias, conferindo-se, desta forma, uniformidade ao sistema tributário nacional.” Excepcionalmente, a lei complementar poderá instituir alguns tributos, quais sejam: empréstimos

compulsórios (art. 148), contribuições sociais (art. 149); alguns impostos (art. 154 e art. 153). Outros

dispositivos constitucionais prescrevem que lei complementar deve regular alguns aspectos destes

(arts. 155,156 e 161). Esses tributos só podem ser instituídos em casos de relevância e urgência. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 11. ed. São Paulo: Saraiva, 2005.p.171.

13 ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário . 2.ed. São Paulo: Saraiva, 2006. p. 137.

14 BRASIL. Constituição Federal de 1988. Da organização política-administrativa . Dispõe o art. 18. A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União, os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos desta Constituição. Disponível em:<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicaocompilado.htm> Acesso

em 13 ago. 2013. 15

REALE, Miguel aduz que: "[ …] princípios são enunciações normativas de valor genérico, que

condicionam e orientam a compreensão do ordenamento jurídico, a aplicação e integração ou

20

depara com a atual conjuntura das normas estaduais. Em que pese tratar-se o ICMS

de tributo que deve atender ao seu caráter seletivo, tal princípio vem sendo

distorcido para justificar ilegalidades e inconstitucionalidades, como será tratado no

desenvolvimento do estudo.

Tal função seletiva da incidência é considerada para os tributos ditos

indiretos16, isto é, aqueles em que o ônus tributário repercute no consumidor final.

Com isso, as técnicas do Princípio da Seletividade17 visam promover justiça

tributária, inibindo os efeitos negativos provocados por esses impostos, que tendem

à regressividade18.

Todavia, o exemplo nativo do Estado do Paraná é o Decreto nº. 2.131/08, o

qual veda a utilização de crédito relativo à operação com mercadoria ou bem

mesmo para a elaboração de novas normas” . São verdades fundantes de um sistema de

conhecimento, como tais admitidas, por serem evidentes ou por terem sido comprovadas, mas

também por motivos de ordem prática de caráter operacional, isto é, como pressupostos exigidos

pelas necessidades da pesquisa e da práxis. É possível constatar que o princípio inspira a criação

da norma, ou seja, tem a função de instruir o legislador ou outro agente sobre os seus motivos. REALE, Miguel. Lições preliminares de direito . 27. ed. São Paulo: Saraiva, 2003.Entende-se por Princípio da Segurança Jurídica, o princípio da estabilidade das relações jurídicas e, que tem por objetivo garantir considerável perenidade nas relações jurídicas. A segurança jurídica consiste em

um princípio que objetiva garantir à estabilidade das relações jurídicas e advém das leis

promulgadas pelo Estado visando o bem dos cidadãos e o controle da conduta social. CANOTILHO, José Joaquim Gomes. Direito constitucional e teoria da constituição . 7. ed. Coimbra: Almedinal, 2000.

16 Os impostos indiretos são aqueles cobrados de produtores com relação à produção, venda, compra

ou uso de bens e serviços. Frequentemente, impostos indiretos são arrecadados em vários estágios

do processo de produção e venda, de forma que seus efeitos sobre os preços pagos pelo

consumidor final na cadeia de transações não são claros. O efeito final sobre os preços depende

não apenas da medida em que os impostos são transferidos para frente em cada estágio de

produção, mas também da estrutura precisa das transações interindustriais. No Brasil, os impostos

indiretos respondem por mais da metade da receita tributária total. SOUZA, M. C. Sampaio de. Tributação indireta no Brasil: eficiência versus equidade. Revista Brasileira de Economia . Rio de

17 Janeiro, FGV, 50(1), jan.- mar. 2006. “[...] princípio da seletividade significa dosar a incidência do tributo com a essencialid ade da

mercadoria. Ou seja, aquelas mercadorias mais essenciais à subsistência da população são

atingidas com uma alíquota menor do que aquela aplicável a mercadorias consideradas supérfluas.” Outrossim, insta salientar o liame existente entre o referido princípio e aquele que versa sobre a

capacidade contributiva dos contribuintes, eis que o consumo de produtos supérfluos exige maior poder aquisitivo em relação àqueles essenciais para a mera sobrevivência do indivíduo. ROCHA, João Marcelo. Imposto sobre produtos industrializados e a aplic ação do princípio da

seletividade . Disponível em: http://www.ambito- juridico.com.br/site/?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=11940>. Acesso em: 13 ago. 2013.

18 Os impostos devem ser proporcionais, ao incremento da riqueza, ou progressivos (variando mais

que proporcionalmente a tal incremento, mediante a previsão de alíquotas diferenciadas), jamais

regressivos (variando menos que proporcionalmente ou inversamente à majoração da capacidade

contributiva). Essas ponderações se aplicam, em linhas gerais, à carga tributária global, que há de

ser proporcional ou progressiva ao incremento de capacidade contributiva dos sujeitos passivos. VELLOSO, Andrei Pitten. O injusto sistema tributário brasileiro . Disponível em:<

http://www.cartaforense.com.br/conteudo/colunas/o-injusto-sistema-tributario-brasileiro/4500>. Acesso em: 14 ago. 2013.

21

entrados no estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita, sem amparo em

Convênio celebrado com o CONFAZ.

A negativa de validade dos créditos de ICMS decorrentes de operações

interestaduais, beneficiárias de incentivos tributários não autorizados em convênios,

não apenas viola o disposto no art. 40 do ADCT, como também viola o inc. I do § 2º

do art. 155 da Constituição.

Por sua vez, o lastro teórico da presente pesquisa se encontra na doutrina

especializada referente ao assunto “Guerra Fiscal19” e “ICMS”.

Neste passo, Klaus Eduardo Rodrigues Marques20 afirma:

O ICMS21 tem como um dos seus princípios informadores a não

cumulatividade, verdadeira garantia individual do cidadão-contribuinte que

lhe assegura o direito subjetivo de compensar o valor do ICMS cobrado na

operação anterior com o montante devido nas operações subseqüentes. Este primado possui apenas dias restrições à sua aplicação, isenção e não

incidência, as quais são taxativas e exuativas, não cabendo a qualquer legislador, inclusive ao constituinte derivado, nenhuma ampliação desse rol.

[...]

Para o aproveitamento do crédito pelo contribuinte, não é necessária

nenhuma cobrança ou verificação quanto ao pagamento do tributo na

operação anterior, bastando que tenha ocorrido a incidência do imposto.

[...]

Os benefícios fiscais estão no campo da extrafiscalidade, uma vez que

estimulam o contribuinte à adoção de certos comportamentos, com o

escopo de alcançar sempre a consecução de interesses públicos, que

sociais, quer econômicos.

19 Os estados federados e os municípios com maior liberdade para instituir e isentar impostos e, com a

retirada pelo Governo Federal de parte das transferências constitucional, geraram o conflito

federativo, chamado de "guerra fiscal". A interpretação mais comum vê a "guerra fiscal" como a

exacerbação de práticas competitivas e, não cooperativas, entre os estados da Federação. O tema

"guerra fiscal" vem assumindo importância crescente, frente aos benefícios fiscais e financeiros, que

vêm sendo concedidos de forma generaliza pelos estados às grandes empresas, para que estas se

instalem em seus territórios. Estes benefícios têm produzido concorrência predatória entre os

estados, contribuindo para agravar a crise financeira em que se encontram. O que se tem, de fato, é

um confronto entre interesses econômicos dos estados, os quais por meio de concessão de

benefícios, que geralmente são via ICMS, o tributo de maior arrecadação no Brasil e a principal fonte de receita dos estados, buscando favorecer suas economias internas. VALENTIM, Marilena

Simões. Impactos econômicos da guerra fiscal no Brasil. Jus Navigandi , Teresina, a.8, n. 156, 9

20 dez. 2003. Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/4582>. Acesso em: 16 ago. 2013. MARQUES, Klaus Eduardo Rodrigues. A “guerra fiscal” do ICMS: uma análise crítica sobre

glosas de crédito. São Paulo: MP, 2010.p. 165. 21

O ICMS está previsto no art. 155, inc. II da Carta Magna, estabelecendo competência aos Estados

Membros e ao Distrito Federal a instituição do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e

prestação de Serviços. O ICMS é um tributo indireto, eis que o contribuinte de direito recolhe o

tributo, mas transfere o ônus financeiro para o contribuinte de fato, com diversas peculiaridades e

norteado por diferentes princípios, dentre os quais se destaca o da não-cumulatividade. MIRANDA, José Benedito. Imunidade tributária e a incidência do ICMS. Jus Navigandi , Teresina, ano 16, n. 2867, 8 maio 2011. Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/19054>. Acesso em: 16 ago. 2013.

22

[...]

Por outro lado, os entes que se sentem prejudicados com tais benefícios

fiscais unilaterais têm expedido normas infralegais determinando a anulação

do crédito do imposto oriundo de operações em que o vendedor é

contribuinte favorecido por incentivo fiscal não aprovado por convênio. Essas glosas arbitrárias ofendem o princípio da não cumulatividade do

ICMS.

Por consequência, Klaus Marques defende que a concessão do benefício

tributário por um Estado-membro, independentemente da sua autorização por

convênio é medida válida, se oriunda de órgão competente, cujo trâmite obedeceu

ao previsto legalmente.

Porém, iminente destacar, que o procedimento de concessões de incentivos

tributários22, visando estimular o aumento de investimentos de novos projetos

privados em uma determinada região, é uma atitude válida, contudo, não se pode

proceder de tal forma que se ignore totalmente a questão federativa. Até mesmo o

procedimento para concessão de incentivos em determinada região23, deve ser

analisada não pelo próprio interessado, mas sim, pela União.

No entanto, observa-se que este procedimento, concessão de benefícios

tributários, passou a ser passível de distorções, pois é imperfeito na sua realização.

Uma vez que todos os Estados-membros podem ter posturas semelhantes, o que na

essência caracteriza a própria “guerra fiscal”, constituindo assim, uma situação de

federalismo competitivo24, podendo causar distorções não só econômicas, mas

22 São chamados de incentivos tributários porque parte da receita que deveria ser arrecada nos

recolhimentos dos impostos, deixa de ser cobrada em decorrência da Lei de Responsabilidade

Fiscal, Lei Complementar n° 101, de 04 de maio de 2000, que disciplina em seu art. 14, dispondo

tratamento especial para as empresas que se beneficiam pela redução de alíquota do ICMS, as

quais se comprometem em atender aos objetivos propostos pela política de incentivos dos Estados, que é o de promover o desenvolvimento das atividades industriais em todo seu território, para

implantação, ampliação, recuperação, modernização e realocação de empresas consideradas

importantes para o desenvolvimento do Estado, estimulando o incremento da atividade econômica

decorrente da instalação dessas empresas. [grifos nossos]. A Lei de Responsabilidade Fiscal preconiza em seu dispositivo legal, disciplinando a forma como podem ser concedidos os benefícios

fiscais impondo limitações à renúncia de receitas, além da necessidade de demonstração de que a

medida não afetará as metas de resultados fiscais previstos ou, alternativamente, de quais medidas

compensatórias o crédito renunciado estará acompanhado. VALINO, Reinaldo. Incentivos fiscais

transparentes . Disponível em: <http://www.controlepublico.org.br/files/artigos_tecnicos/incentivos_fiscais_transparentes.pdf.>.

23 Acesso em: 17 ago. 2013. ANEXO 2 - Reportagem do Conselho de Desenvolvimento Econômico e Social – CDES de 08 de

abril de 2013. RIGOTTO, Germano. O nó da guerra fiscal . Disponível em:<

http://www.cdes.gov.br/noticia/26715/o-no-da-guerra-fiscal.html. Acesso em: 18 ago.2013. 24

Explicita-se que o federalismo enseja que seus membros sejam detentores de igualdade jurídica

entre si, o que não significa que dois estados sejam materialmente iguais. Qualquer tratamento

23

também políticas, dentro do Estado-membro. Nesta linha é que a “gerência” da

União se impõe.

Por sua vez, André Elali25 adverte que a questão federalista não pode ser de

esquecida, quando se fala do ICMS:

Por ser imposto de caráter nacional, tem uma legislação nacional (Leis

Complementares), que se dirige a todos os Estados titulares da respectiva

competência impositiva.

Tem sido a maior causa da “guerra fiscal”, pois representada tributo de

maior arrecadação no País.

Seus problemas envolvem desde a sistemática da tributação na origem e no

destino, suas implicações práticas e problemas decorrentes das

desigualdades entre os Estados, até mesmo antinomias normativas e

diferenças de critérios quantitativos alíquotas e bases de cálculo, e ainda

questões relativas aos créditos sobre exportações, posto que a maior parte

dos Estados não restitua o contribuinte que exerce tal atividade, argumentando não haver sido beneficiado com o recolhimento do tributo na

cadeia produtiva, criando um problema seriíssimo, inclusive para o

contribuinte, que passa a responder pela luta política entre os entes e a

União Federal.

Tem sido por tantos fatores, um dos maiores causadores da atual situação

caótica do sistema tributário nacional.

Nada obstante às tentativas em reduzir os problemas, através do CONFAZ

e da legislação complementar nacional, é impreterível afirmar que elas tem

sido insuficientes para tal desidrato.

A tese de que violação ao princípio da não cumulatividade é a chave para

resolver a questão da “guerra fiscal”, como defende parte da doutrina, por se tratar

de imperativo constitucional, e, portanto, de observância obrigatória, não é assim,

tão simples.

Porém, na visão de Luiz Rogério Sawaya Batista26 defende:

diferenciado que exista entre tais, só pode lastreado na justificativa de fortalecimento da federação. Surge, por conseguinte, o conceito de federalismo cooperativo: ”O federalismo cooperativo nada

mais é do que o resultado do equilíbrio federativo, alcançado apenas em termos teóricos, garantidor do desenvolvimento nacional, com a consequente redução das desigualdades regionais e

cooperação dos entes estatais entre si. PEREIRA NETO, Luiz Gonzaga. A teoria da federação e o

estado federal brasileiro . Disponível em: <

http://www.escola.agu.gov.br/revista/Ano_VI_junho_2006/LGonzaga-Federalismo.pdf>. Acesso em: 17 ago. 2013.

25 ELALI, André. O federalismo fiscal brasileiro e o sistema tributário nacional . São Paulo: MP, 2005. p. 103.

26 BATISTA, Luiz Rogério Sawaya. Créditos do ICMS na guerra fiscal . São Paulo: Quartier Latin

2012. p.191-192.

24

A regra da não cumulatividade, característica do ICMS, mas não sua única

técnica de arrecadação, demanda, primeiro que tudo, a existência da

incidência do ICMS em operação anterior, assim como a incidência

subsequente do ICMS, razão de ser do próprio regime que objetiva evitar a

acumulação do imposto.

Nessa linha, a não cumulatividade do ICMS constitui uma regra

constitucional que se dispõe sobre a técnica geral de arrecadação desse

Imposto, em que o contribuinte possui o direito de compensado ICMS

incidente em operações anteriores com ICMS, por ele devido em cada

operação.

[...]

Portanto, na medida em que a operação ou a prestação anterior foi agraciada com benefício fiscal unilateral, em que a incidência com benefício

fiscal unilateral, em que a incidência do ICMS não se efetivou ou se deu de

forma maneira parcial, não conseguimos enxergar a ofensa à regra da não

cumulatividade, posto que ausente um requisito essencial para sua

operacionalização, à incidência em operação anterior.

Não há cumulação do ICMS, que ou não incidiu na operação anterior ou

incidiu de maneira parcial, sendo que nesse ultimo caso, naturalmente, o

crédito deve ser exercido até o efetivo montante da real incidência, para, em

observância à regra da não cumulatividade, evitar-se a acumulação do

imposto.

[...]

Dessa forma, o argumento que defende que haveria ofensa à regra da não

cumulatividade para justificar o crédito nominal do contribuinte, em

operação ou prestação amparada por benefício fiscal unilateral na origem, não tem como se sustentar.

Em realidade, o crédito nominal do contribuinte, superior àquele que

efetivamente incidiu, contraria a regra da não cumulatividdae, assim como a

necessidade, reconhecida pelo STF, que o ICMS tenha efetivamente

incidido na operação anterior para autorizar o crédito na seguinte.

Assim, a fiscalização tributária busca transferir para o contribuinte o ônus de

sua função, constitucionalmente atribuída, de combate à “guerra fiscal27”. Ao invés

27 Conforme entendimento exposto pelo Conselho Administrativo de Defesa Econômica, a respeito da

nocividade da guerra fiscal, reforça: Princípios constitucionais da livre concorrência e da promoção

do bem-estar devem ser compatibilizados com outros princípios, como o da redução das

desigualdades regionais, de forma que um deles possa ser relativizado [...] para assegurar a

realização de outro. Pelo impacto que incentivos desmotivados poderiam causar no bem-estar da

coletividade, as normas constitucionais que exigem pleno acordo entre os Estados em matéria de

ICM são verdadeiras limitações à autonomia destes entes, sendo, porém, vedado que tal autonomia

seja alegada quando o interesse buscado é o bem-estar da nação. Ocorre que, embora se trate de

norma constitucional que restrinja a concessão de incentivos fiscais à forma de convênio, “unilateralmente, as unidades federativas têm expedido leis, decretos e atos administrativos, outorgando vantagens fiscais, financeiras, creditícias e operacionais, que afetam a carga

impositiva”. Como consequência de tal desrespeito a exigências legais, os Tribunais Superiores vêm

adotando severas posições no combate à “guerra fiscal” entre os entes, consolidando entendimento

no sentido de que padece de inconstitucionalidade qualquer incentivo fiscal do ICM que seja

concedido sem previsão em convênio. Assim, aos Estados prejudicados resta recorrer ao Poder Judiciário, pleiteando a inconstitucionalidade dos incentivos concedidos unilateralmente, fazendo

25

de recorrer ao Supremo Tribunal Federal, por meio das vias próprias que lhes foram

conferidas pela Constituição, os estados optam pela via da praticidade. Determinam,

dessa forma, o estorno dos créditos dos contribuintes estabelecidos em seu

território, que tenham adquirido mercadorias de fornecedores estabelecidos em

outros Estados-membros, concessores de benefícios tributários sem autorização do

CONFAZ.

Note-se que nem o contribuinte que adquire mercadorias de fornecedor

inadimplente para com seu Estado de origem, no tocante ao recolhimento do

imposto, recebe tal tratamento. Isto porque o princípio da não-cumulatividade

impede que o mesmo faça às vezes da fiscalização, ao permitir o abatimento, em

cada operação, do valor do imposto “cobrado” nas operações anteriores e não do

imposto “pago”. Essa é a verdadeira mens legis28 insculpida no art. 155, § 2º, inc. I

da Constituição.

Não obstante, acentua Hugo de Brito Machado que, a Constituição Federal

de 1988 não “[...] estabelece exaustivamente modo pelo qual será efetivada a não-

cumulatividade. Não estabelece a técnica. Tem-se simplesmente o princípio que,

aliás, está mal expresso29”. Por este motivo, continua se mostrar da maior

importância a competência do legislador complementar para dispor sobre o regime

de compensação do imposto. Consequentemente, a não-cumulatividade condiciona-

se às previsões da lei complementar, que dão forma a ideia enunciada pelo

legislador constitucional, mas não concretizada.

Por seu turno, Rosíris Paula Cerizze Vogas30 considera que o “Pacto

Federativo” está abalado diante da “guerra fiscal”:

cumprir a lei que foi idealizada para benefício do país como um todo. MELO, José Eduardo Soares

de. Curso de direito tributário . 6. ed. São Paulo: Dialética, 2005.p.274-278. 28

Mens legis é um termo jurídico que se refere ao "espírito da lei", expressão essa que, da sua parte, remonta a Rudolph von Ihering (1862-1872), que definiu as linhas básicas do seu pensamento: "[...]

a verdade jurídica conceitual é relativa e o direito é a manifestação do desejo do poder e do

interesse do particular ". Pode-se dizer que a mens legis é o significado atribuído ao texto jurídico. No sentido de que ele se configura um produto autônomo do legislador, com suas intenções e

idiossincrasias. Normalmente relaciona-se esse termo a outro termo, Mens legislatoris, que diz

respeito à intenção do legislador ao criar uma nova norma legal. Ao contrário do que se diz, não há

uma ou outra prevalência. Tudo depende de cada caso. Cabe à Hermenêutica estudar e estipular os

parâmetros de interpretação. É por essa razão que a norma deve ser interpretada não pela sua

literalidade, mas com vistas a salvaguardar os valores protegidos e/ou o alcance pretendido com a

lei. SILVA, De Plácido e. Vocabulário jurídico. 23. ed. São Paulo: Forense, 2003.p.86. 29

MACHADO, Hugo de Brito. Aspectos fundamentais do ICMS. São Paulo: Dialética, 1997. p.131. 30

VOGAS, Rosíres Paula Cerizze. Limites constitucionais a glosa de créditos de ICMS em um

cenário de guerra fiscal . Belo Horizonte: Del Rey, 2011. p. 217.

26

No atual modelo, em que impera a autonomia financeira dos entes políticos

é utopia almejar cooperação sem coordenação. As legislações subnacionais

carecem de uniformização, necessária para se eliminarem os seus pontos

de colisão. Terreno fértil para a manutenção da deflagrada guerra fiscal, em que cada

estado utiliza o ICMS como arma principal nesse conflito interjurisdicional. Mediante a concessão dos, mas diversos benefícios, de ordem financeira ou

tributária, procuram atrair o capital privado para seus territórios, um

importante objetivo estatal, quer pela possibilidade de efetivo aumento de

arrecadação, quer pela geração de empregos propiciada por novos

empreendimentos. Se o objetivo fundamental da República Federativa do Brasil é a redução

das desigualdades regionais, os estados, indiscutivelmente, não podem

como devem realizar tal propósito, por meio de políticas fiscais sérias e

consistentes, utilizando-se da extrafiscalidade para estimular comportamentos econômicos desejáveis. Isto importa na concretização do

primato da neutralidade tributária e não o contrário, conforme evidenciamos

neste estudo. [...]

A autonomia financeira de que gozam os estados, não se prestaria a

garantir um federalismo fiscal de equilíbrio e sem balizas postas no

ordenamento pátrio para calibrar o exercício da competência tributária, aí incluída não só a competência impositiva como também a exonerativa. Tratam-se de garantias mínimas de uniformidade na tributação do ICMS, o

imposto, que vimos, estadual, mas de vocação nacional.

Dessa forma, a questão da conceituação do “Princípio Federativo”, não é de

fácil definição, uma vez que, a partir de uma análise do sistema constitucional para

que se possa ter um conceito maior, capaz de albergar toda a abrangência

necessária para a discussão do tema “guerra fiscal”, sobre pena de incorrer em

equívoco comum.

Contudo, à luz dos ensinamentos do Prof. Roque Antônio Carraza31

esclarece:

Logo, os que buscam um conceito definitivo, universal e inalterável de

Federação supõem, erroneamente, que ela, aqui e alhures, tem forma

única, geométrica, recortada de acordo com um molde inflexível. Para

estes, os Estados só são federados quando se ajustam, como verdadeiras

luvas, aos “arquétipos eternos”, cujas origens e contornos lutam por precisar.

Por sua vez, o tema abordado por Rosíris Vogas sobre a utilização da

extrafiscalidade32, para a concessão de benefícios tributários ao avesso do emprego

da “guerra fiscal”, é bem analisado por Luiz Alberto Gurgel de Faria33 que salienta:

31

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário . 16. ed. São Paulo: Malheiros 1999. p.112.

27

A redução das desigualdades regionais, tema central da obra, está prevista

em quatro precetivos da Constituição Federal Brasileira, dois deles

encartados como princípios: no art. 3º, II, ela (a redução) é inscrita como

objetivo fundamental da Republica Federativa do Brasil; já no art. 170, VII, constitui um dos princípios gerais da atividade econômica.

Havendo choque entre dois ou mais princípios, a solução há de ser adotada

com base no peso relativo de cada um, à luz do caso concreto, sendo que o

preceito de menor densidade subsiste normalmente no sistema, apenas não

sendo aplicado Àquela hipótese em razão do outro ser da maior relevância

para a situação examinada.

[...]

A guerra fiscal retrata uma situação de disputa econômica entre entes

autônomos, possuidores de competência tributária, que visam obter para

seus respectivos territórios um determinado empreendimento econômico, oferecendo, para tanto, benefícios para atrair as pessoas interessadas, sejam vantagens de ordem tributária ou de outra natureza, como, por exemplo, infraestrutura, capacitação de recursos humanos e

disponibilização de crédito a menor custo.

[...]

Dentre as inúmeras causas da guerra fiscal, a falta de uma política de

desenvolvimento (nacional e regional) é, sem dúvida alguma, a principal delas. Caberia ao Governo Central a condução de tal processo, nos termos

constitucionais, o que não vem ocorrendo, acarretando na fragilização de

sua capacidade de regular as relações federativas. Assim, diante da

omissão, os Estado passam a se enfrentar, na ânsia de atrair investimentos

para seus territórios.

A guerra fiscal acarreta várias consequências, destacando-se: diminuição

da arrecadação do principal tributo envolvido na disputa (ICMS); perda de

capacidade de planejamento e de controle efetivo dos poderes públicos

sobre as estratégias de desenvolvimento; concessão de benefícios que

favorecem as importações em detrimento da produção nacional; ineficiência

econômica e deslocamento improdutivo de mercadorias entre Estados.

Os atuais mecanismos para combate à guerra fiscal não vêm funcionando, sendo urgente a adoção de medidas para anular, na pratica, como

32 No tocante ao princípio da extrafiscalidade, cabe atentar que os tributos são, em regra, utilizados

como instrumento de arrecadação. Desta forma, dentro do sistema de economia de mercado, a

tributação trata-se do meio mais importante para que as pessoas políticas possam dispor dos

recursos de que necessitam. Ou seja, esta função arrecadatória é que se convenciona denominar de fiscalidade. Porém, nem todos os tributos possuem caráter meramente fiscal, podendo ser

utilizados para fins econômicos, ou seja, afim de regular os comportamentos sociais em matéria

econômica, social e política. Para Becker (1969): “A principal finali dade de muitos tributos não será

a de um instrumento de arrecadação de recursos para custeio das despesas publicas, mas a de um

instrumento de intervenção estatal no meio social e na economia privada. Na construção de cada

tributo não mais será ignorado o finalismo extrafiscal, nem será esquecido o fiscal.” Portanto, por meio deste princípio, o Estado incentiva determinadas atividades econômicas, como a agricultura e

a tecnologia de ponta, porém, por outro lado, pode desincentivar atividades que trazem risco à

saúde, como a indústria do tabaco e do álcool. BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito

tributário. São Paulo: Saraiva, 1969. p. 623. 33

FARIA, Luiz Alberto Gurgel de. Extrafiscalidade e a concretização do princípio da redução das

desigualdades regionais. São Paulo: Quartier Latin, 2010.p.209-210.

28

modificação da cobrança do ICMS nas transações interestaduais, fazendo

com o que o imposto seja devido no Estado de destino, bem como punição

severa para aqueles que concedam novos incentivos irregularmente, com a

suspensão das transferências constitucionais de importantes receitas

tributárias.

Assim, diante de todo o exposto, pontua-se que a conjuntura da “guerra

fiscal”, do ponto de vista teórico passa necessariamente pela questão do

federalismo, da autonomia dos Estados-membros, da uniformidade geográfica, da

extrafiscalidade34 e da redução das desigualdades regionais, que são temas chave

para compreender a supramencionada problemática da “guerra fiscal”.

34 A extrafiscalidade é expediente de natureza notadamente tributária cuja finalidade é diversa da

incidência tributária de natureza fiscal, que tem por objetivo operacionalizar os direitos e garantias

fundamentais postulados na Constituição, por meio de diversas técnicas, tais como benefícios

fiscais e isenções ou alíquotas severas com intuito de inibir determinada atividades ou setores

econômicos. Juridicamente falando, política pública é toda atuação estatal visando atingir a

f inalidade pública. O Estado Democrático de Direito, tal como se apresenta no Brasil contemporaneamente, exige não apenas uma atitude negativa estatal, mas também, e ao mesmo

tempo, um Estado que providencie meios para prover os direitos constitucionalmente assegurados. Nesse contexto, a extrafiscalidade é um dos expedientes de que se pode valer o Poder Público para

implantar políticas públicas, seja para regular determinado setor da econômica, seja para fomentar determinado setor econômico ou atividade, seja para prover meios para garantir a saúde pública. CARRAZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário . 24. ed. revista, ampliada e

atualizada até à Emenda Constitucional n. 56/2007. São Paulo: Malheiros, 2008.

29

3 ASPECTOS GERAIS DO PRINCÍPIO DA FEDERAÇÃO

Como ponto de partida, para uma análise mais correta acerca da relevância

do tema proposto neste segmento, denominado de “Aspectos Gerais do Princípio da

Federação”, cabe preliminarmente, definir alguns conceitos basilares, para melhor

compreensão do assunto proposto. Dentre eles, inicia-se com o vocábulo

“sistema35”, face ao panorama em que estão inseridas as referidas normas de

estrutura, para que na sequência, se possa conceituar a expressão “sistema jurídico”

a que pertence sobre pena de restar esvaziada a questão norteadora.

Neste viés, recorrendo-se ao dicionário de Aurélio Buarque de Holanda

Ferreira36, define-se o vocábulo “sistema”, revela a noção de elementos individuais

que, estão organizados apontando para um determinado vetor e, assim,

hipoteticamente não conflitam entre si, possibilitando a existência de um sistema

harmônico.

A partir dessas premissas, pode-se conceituar no âmbito do direito a

expressão “sistema jurídico37”, onde os elementos que compõe o “sistema” são as

normas jurídicas, neste caso, o termo é utilizado no sentido mais abrangente

possível e, estão orientadas, ou melhor, convergem para a norma hipotética

fundamental.

Neste diapasão, vale destacar o entendimento de Paulo de Barros Carvalho

que elucida38:

O sistema do direito oferece uma particularidade digna de registro: suas

normas estão dispostas numa estrutura hierarquizada, regida pela

fundamentação ou derivação, que se opera tanto no aspecto material quanto formal ou processual, o que lhe imprime possibilidade dinâmica, regulando, ele próprio, a criação e suas transformações.

35 Não se fala em interpretação do sistema jurídico pátrio se o ponto de partida não for os princípios. ÁVILA, Humberto. Teoria geral dos princípios da definição à aplicação dos princípios

jurídicos . 4. ed. São Paulo:Malheiros,2004.p.74. 36

FERREIRA, Aurélio Buarque de Holanda. Dicionário da língua portuguesa . 6. ed. Curitiba:Positivo,2007. p.742.

37 Observa-se que sistema é uma totalidade ordenada, um conjunto de entes entre os quais existe

certa ordem, de modo que “[...] não estejam somente em relacionamento com o todo, mas que

exista coerência entre si”. Pensar o direito como sistema é fornecer critérios de pertinência das

normas que compõem a ordem jurídica, já que o que define um conjunto como sistema são as

relações entre seus membros, ou seja, a estrutura do conjunto, pelo estabelecimento de sua

pertinência ao sistema. BOBBIO, Norberto. Teoria do ordenamento jurídico . Tradução de Maria

Celeste Cordeiro Leite dos Santos. 5. ed. Brasília: Universidade de Brasília, 1994. 184 p. 38

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário . 14. ed. São Paulo: Saraiva, 1999.p.175- 176.

30

[...]

Todas as normas do sistema convergem para um único ponto – a norma

fundamental - que dá fundamento de validade à constituição positiva. Sua

existência imprime, decisivamente, caráter unitário ao conjunto, e a

multiplicidade de normas, como entidades da mesma índole, lhe confere

timbre de homogeneidade.

Portanto, o “sistema jurídico” que está voltado a uma norma fundamental,

geralmente a uma Constituição, possui nela o seu fundamento de validade, sua

unicidade e ainda a sua harmonização, capaz de lhe organizar de modo eficaz

evitando o conflito.

Cumpre-se salientar o posicionamento de Rosíris Paula Vogas39,

esclarecendo que sãos duas as características básicas de um sistema jurídico

constitucional, como o brasileiro: ordenação e unidade.

Com relação à ordenação, busca-se a realidade, o estado intrínseco e

racional das coisas e, por sua vez, a unidade tem atuação justamente na ordem via

aplicação dos princípios fundamentais que dão sentido ao sistema, excluindo as

normas desconexas.

Consequentemente, diante da hierarquia normativa40, onde a Constituição

Federal está no patamar mais elevado de uma pirâmide onde virtualmente estão

todas as normas de direito positivo, estas devem respeitar a estrutura legal

estabelecida, pois encontra na Carta Magna seu próprio fundamento da validade.

Portanto, é na Constituição da República Federativa do Brasil de 1988, onde

se encontram as normas jurídicas mais relevantes para o Estado, sendo, portanto, o

39 VOGAS, Rosíres Paula Cerizze. Limites constitucionais a glosa de créditos de ICMS em um

cenário de guerra fiscal . Belo Horizonte: Del Rey, 2011. p. 23-24. 40

No direito existe uma rígida construção do ordenamento jurídico, de modo que as normas jurídicas

estarão dispostas em grau hierárquico estático. A construção normativa do sistema será feita por um conjunto de normas, onde umas serão superiores e outras inferiores. Essa disposição

escalonada das normas é imutável, de modo que sempre estará no grau mais elevado do sistema a

norma superior, acima da qual nenhuma outra existe. Segundo a lição de Bobbio (1999) ensina que, pelo princípio da constitucionalidade, todas as normas inferiores devem estar em conformidade com

a Constituição Federal. E o princípio da legalidade determina que os atos executivos e judiciais

devam estar em conformidade com a lei, enquanto estas devam subordinar-se entre si. Ainda na

visão do autor: “ [...] a hierarquia própria às fontes normativas componentes do Direito Comum é

rígida e inflexível: nada agride a Constituição e, abaixo dela, nada agride a lei.” Assim, de acordo

com o doutrinador, pode-se constatar que existe uma hierarquia entre as normas, que podem ser assim escalonadas: a) Norma fundamental; b) Constituição Federal; c) Lei; (Lei Complementar, Lei Ordinária, Lei Delegada, Medida Provisória, Decreto Legislativo e Resolução);c)Decretos

Regulamentadores do Poder Executivo; d)Outros diplomas dotados de menor extensão de eficácia

e mais tênue intensidade normativa. BOBBIO, Norberto. Teoria do ordenamento jurídico . 10. ed. Brasília: Universidade de Brasília, 1999. p.231.

31

fundamento último da ordem jurídica, ou seja, a base das atividades estatais. Assim,

nenhuma outra norma infraconstitucional pode subsistir se contiver em seu bojo

elementos que soem estranhos aos ditames constitucionais.

Neste viés, Roque Antonio Carrazza41 tráz a tona os seguintes

ensinamentos:

Graças a essa força jurídica ampliada, é fácil compreendermos por que as

normas constitucionais possuem em âmbito de validade superior ao das

demais normas jurídicas. Estas operam efeitos exatamente na medida em

que guardam conformidade com aquelas. Realmente, as normas de nível legal ou infralegal devem, em ultima análise, executar os preceitos constitucionais. Aliás, não é por outra razão que se

dizemos ser a Carta Magna a matriz de todas as manifestações normativas

estatais.

Como decorrência do primado absoluto da Constituição, é interdito, ao

Poder Legislativo – sob pena de ultrapassar o campo de sua competência –

editar atos que não guardem, com ela, uma relação de total compatibilidade. Também aos Poderes Executivo e Judiciário que, afinal, têm a seu cargo a

missão de aplicar a lei (‘lato sensu’), devem irrestrita obediência aos

padrões fixados pela Constituição, que, afinal de contas é a Lei das Leis.

José Roberto Vieira42 ingressando no campo do Direito Tributário comenta

seu ponto de vista:

Bem poucas, estamos certos, são as constituições modernas que não

contemplam a matéria tributária. (...) A nossa não só trata do tema, raia pelo

exagero, demonstrando-se tentada pela exaustividade, e com isso

revelando, em toda sua amplitude, o profundo caráter maternal que também

a caracteriza, no subsistema tributário. (...) E justifica-se, pois a ação de

tributar implica aquela tensão entre a competência do Estado e dois direitos

fundamentais: a liberdade e a propriedade, constitucionalmente amparadas.

Destarte, vale lembrar que atualmente no Brasil, tornou-se comum

justamente o contrário. De forma que, se a legislação vai de encontro ao que reza a

Constituição, ou se algum interesse estatal é avesso ao constitucionalmente

descrito, por mais irreal que pareça, opta-se pela emenda43 à Constituição. Prova

41 CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. 15. ed. São Paulo: Malheiros, 1999. p.22.

42 VIEIRA, José Roberto. A regra-matriz de incidência do IPI: texto e contexto. Curitiba: Juruá, 1993. p. 40-41.

43 Nos dizeres de SILVA, José Afonso da, a emenda "[...] é a modificação de certos pontos, cuja

estabilidade o legislador constituinte não considerou tão grande como outros mais valiosos, se bem

que submetida a obstáculos e formalidades mais difíceis que os exigidos para alteração de leis

32

irrefutável dessa assertiva é que no atual momento44, passados mais de 23 anos de

sua promulgação, se ultrapassa a emenda de número 71, algumas, diga-se, de

duvidosa constitucionalidade.

Ressalte-se que a inconstitucionalidade45 advém do desrespeito ao texto

constitucional, seus princípios ou ainda, ao espírito da intenção do legislador

constitucional. Mesmo as emendas citadas, podem e muitas são inconstitucionais,

pela ofensa que representam diante dos elementos superiores. Deve-se ainda

destacar que, na própria Constituição Federal existem normas mais relevantes que

outras, sendo as primeiras os princípios, os ditames do que regem o Estado.

Aliás, José Afonso da Silva46 trás a tona que, com a promulgação da

Constituição Federal, a exemplo das anteriores, contemplou rígida e taxativamente,

as quatro entidades47 autônomas da Federação: União, Estados-membros, Distrito

Federal e Municípios.

Por seu turno, a Constituição da República Federativa do Brasil de 1988,

conferiu competência expressa e privativa para instituir impostos, taxas e

contribuição. Todavia, essa competência que não poderá ser modificada por

ordinárias". A emenda constitucional é um dos procedimentos formais de reforma da Constituição. Caracteriza-se pela mudança das normas constitucionais mediante um processo legislativo

especial, solene e mais dificultoso em relação às normas ordinárias. Cumpre ressaltar, ademais, que a emenda representa uma reforma parcial da Constituição, vez que resulta em mudanças

meramente pontuais do texto constitucional, restritas a determinadas matérias. Por fim, se constata

que o fenômeno da mutação inconstitucional deve ser afastado de pronto, por se constituir numa

ameaça ao texto constitucional e não efetivar a adequação do texto à realidade social. Configura-se, assim, num processo anômalo, que deságua numa modificação ilegítima e viciada desde seu

começo, apresentando, por conseguinte, efeitos nocivos à manutenção da ordem jurídica

constitucional, sendo, destarte, uma ofensa ao próprio Estado Democrático de Direito. SILVA, José

Afonso da. Aplicabilidade das normas constitucionais . 5. ed. São Paulo: Malheiros, 2001.p.61. 44

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Emendas Constitucionais de

Revisão. Ato das Disposições Constitucionais Transitórias. Disponível em: <

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Emendas/Emc/quadro_emc.htm>. Acesso em: 18

45 ago.2013. “A inconstitucionalidade advém sempre uma relação de contrariedade com a Constituição: de um

lado a Constituição e de outro um comportamento ameaçador e violador à ordem constitucional”. PIOVESAN, Flávia. Proteção judicial contra omissões legislativas . 2. ed. São Paulo: Revista

dos Tribunais, 2003.p.86. 46

SILVA, José Afonso da. Curso de direito constitucional positivo. 7. ed. São Paulo: Revista dos

Tribunais,1991.p. 600. 47

Entidades estatais são pessoas jurídicas de direito público que integram a estrutura constitucional do Estado. Possuem poderes políticos e administrativos, ou seja, fazem as suas próprias leis e têm

administração própria. No Brasil são os componentes da Federação chamados de União, Estados- membros, Municípios e o Distrito Federal. Lembra-se que somente a União é soberana. Somente a

União possui o supremo poder ou o poder político de um Estado. A soberania é um atributo da

personalidade do mesmo Estado. A soberania é privativa da Nação e própria da Federação. As

outras entidades estatais somente são autônomas - política, administrativa e financeiramente. MEIRELLES, Hely Lopes. Direito administrativo brasileiro . 24. ed. São Paulo: Malheiros, 2000.p.61.

33

qualquer legislação, sendo observada, excepcionalmente a União, à chamada

competência residual48 para instituir, mediante lei complementar, impostos desde

que sejam não cumulativos e não tenham base de cálculo ou que possuam o

mesmo fato jurídico tributário.

Neste diapasão, as referidas restrições impostas pela Constituição Federal

são denominadas pelo próprio texto fundamental como “limitações ao poder de

tributar”49, o Constituinte demonstrou grande preocupação e sensibilidade às

questões tributárias, tanto que sobre tal assertiva Orides Mezzaroba50 aduz:

[...] um verdadeiro bis in idem das garantias individuais e coletivas, pois

estabeleceu regras que tolhem de forma direta e objetiva quaisquer pretensões do legislador ordinário em sua atividade legislativa impositiva, bem como da ganância fiscal do poder executivo [...].

Logo, depreende-se que, a grande maioria dos princípios constitucionais

tributários repetem as garantias individuais e coletivas expressas no art. 5º da

Constituição Federal, todavia, tal repetição reflete a esmero do constituinte em

assegurar ao contribuinte o direito e a segurança em relação ao sistema de

tributação do Estado.

Deve-se salientar, por oportuno, que a segurança promovida pelos princípios

constitucionais é de tal importância, que o constituinte, no art. 34 da Constituição

Federal assegura que não haverá intervenção da União nos Estados-membros nem

tão pouco no Distrito Federal, confirmando o princípio federativo. A exceção se faz

no mesmo artigo mais adiante em seu inc. VII, onde será autorizada a intervenção

no caso de desrespeito aos princípios constitucionais.

48 Competência residual, também chamada de remanescente, é dada a União para instituir outros

impostos além dos expressamente previstos na Constituição. Assim, além dos impostos de sua

competência privativa e dos de competência extraordinária, a União pode instituir outros, desde que

não se confundam com os impostos privativos, vale dizer que não tenham fato gerador idêntico aos

dos demais impostos previstos. Sabe-se que Municípios e Estados não podem criar outros

impostos, além dos de sua competência privativa, pois não tem competência residual. Se o fizerem, haverá invasão de competência, própria da União. Invasão de competência porque, a competência

residual é privativa da União. MARRONI, Fernanda. O que se entende por competência residual?

Disponível em: <

http://ww3.lfg.com.br/public_html/article.php?story=2011071117041275&mode=prin. Acesso em: 19

ago. 2013. 49

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Emendas Constitucionais de


http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/ Constituição CopiladoEmc/quadro_emc.htm>. Acesso em: 18 ago.2013.

50 MEZZAROBA, Orides (org.). Temas de direito tributário. Joaçaba: IRAE/UNOESC. 1997. p.109.

Os princípios orientam na interpretação das normas jurídicas, são vetores que norteiam sua

34

Nessa esteira, Roque Antonio Carrazza51 estabelece:

Todas estas normas, a nosso sentir, podem ser reduzidas ao denominador comum de que a União intervirá nos Estados-membros ou no Distrito

Federal só para assegurar o respeito aos princípios constitucionais. A

infringência, por um Estado-membro ou pelo Distrito Federal, dos princípios

constitucionais pode provocar segundo a mesma Carta Magna, a cessação

de suas autonomias.

Pode-se notar, portanto, que as assertivas anteriores, servem para

assegurar a imensa relevância dos princípios constitucionais52 levantados pela

Constituição Federal e, que se baseiam o ordenamento jurídico, afirmando e

reforçando a supremacia total das normas constitucionalmente estabelecidas. Mais

ainda, dos princípios trazidos e impostos pela Constituição Federal e, que devem

sempre ser observados sob uma ótica extremamente legalista, mas nunca afastando

a intenção do constituinte.

Nesse tocante, vale relacionar os princípios que incidem diretamente e, mais

de perto sobre o sistema constitucional tributário, onde Roque Antonio Carrazza53

elucida sobre o assunto:

[...] merecem destaque seis; a saber: o republicano, o federativo, o da

autonomia municipal, o da anterioridade, o da legalidade e o da segurança

jurídica. Todos eles incidem de chapa sobre a competência tributária e, por isso, receberão um tratamento à parte. A fiel observância dos precitados

princípios é conditio sine qua non para a criação de tributos, pelas pessoas

políticas, em nosso País.

E finalmente, certo de que os princípios elencados não encerram a lista,

entretanto, sabe-se que nela encontra-se o primado que interessa para a verificação

da abertura deste estudo, qual seja o “Princípio Federativo”.

51

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário . 16. ed. São Paulo: Malheiros, 2001.p.43.

52

aplicação e âmbito de abrangência. Princípio é o alicerce, o pilar que fundamenta as demais normas

jurídicas positivas que compõem o sistema. Assim: "Violar um princípio é muito mais grave que

transgredir uma norma qualquer. A desatenção ao princípio implica ofensa não apenas a um

específico mandamento obrigatório, mas a todo o sistema de comandos. É a mais grave forma de

ilegalidade ou inconstitucionalidade, conforme o escalão do princípio atingido, porque representa

insurgência contra todo o sistema, subversão de seus valores fundamentais. MELLO, Celso Antonio

Bandeira de. Curso de direito administrativo . 12.ed.São Paulo: Malheiros, 2000, p.748. 53

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário . 16. ed. São Paulo: Malheiros, 2001.p.45.

35

3.1GENERALIDADES DOUTRINÁRIAS

Assim, uma vez delineados os principais conceitos para dar sustentação à

análise de um princípio constitucional, como anteriormente mencionado, explicita-se

na sequência, termos como “sistema jurídico constitucional”. E ainda, a base

principiológica54 do sistema, pois é oportuna a apresentação das posições

doutrinárias pertinentes e, relevantes sobre o “princípio da federação”, sem, contudo

adentrar a questão constitucional, que será objeto de tópico específico na sequência

deste estudo.

Frente a esse prisma, para iniciar o aprofundamento das questões

doutrinárias sobre o tema “federalismo”, nada melhor que as palavras do Prof. Paulo

Bonavides55sobre o tema:

[...] raro tema de ciência política ostenta talvez traços tão sedutores quanto

o federalismo. Abrange ele uma pluralidade de aspectos a que se prendem

na época contemporânea os destinos da liberdade humana sua segurança, com raízes no lento esforço dos que promovem ou intentam promover, tanto

quanto possível, uma organização sábia e racional do poder.

No que diz respeito, a Constituição Federal, na esteira da “Federação”

encontra-se em destaque no art. 1º56, sendo confirmada como cláusula pétrea no §

4º, I do art. 60, a saber:

Art. 60. A Constituição poderá ser emendada mediante proposta:

[...] § 4º - Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a

abolir:

54 Nas palavras de BEVILÁQUA, Clóvis: Princípio é, por definição, mandamento nuclear de um

sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre diferentes normas, compondo o espírito e servindo de critério para a sua exata compreensão e inteligência, exatamente

por definir a lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere a tônica e lhe dá

sentido harmônico. É o conhecimento dos princípios que preside a intelecção das diferentes partes

componentes do todo unitário que há por nome sistema jurídico positivo. Enfim, não há que se falar em estudo científico do direito sem se ater aos ditames traçados pelos princípios. Eles representam

o fundamento que baseia toda uma ideia, um alicerce necessário ao conhecimento, com aspecto

legitimador, atingindo até questões culturais e sociais, políticas. Mais precisamente ao campo

jurídico do saber, os princípios verdadeiramente servem de "catalisadores", por assim dizer, ao

crescimento da ordem jurídica. BEVILAQUA, Clóvis. Teoria geral do direito civil . Campinas: RED

Livros, 1999.p.43-47. 55

BONAVIDES, Paulo. Teoria do estado . 4. ed. São Paulo: Malheiros, 2003. p. 126. 56BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Emendas Constitucionais de


http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/ Constituição CopiladoEmc/quadro_emc.htm>. Acesso em: 18 ago.2013

36

I - a forma federativa de Estado; [...]

Diante do que preconiza o referido dispositivo legal e, para que se possa

compreender de forma didática todo o âmbito que envolve o objeto desse estudo,

questiona-se: O que significa o termo “federação57”?

Assim, tomando-se por base o que aduz Aurélio Buarque de Holanda

Ferreira58 em seu dicionário, quando define o vocábulo “federação”, reforçando que

ele está intrinsecamente ligado à ideia de unidade composta por entes autônomos,

ou seja, partes independentes que unidas por força de sua vontade, compõe uma

aliança, um pacto, um contrato criando uma nova unidade resultante de sua união.

A partir deste esclarecimento, pode-se estabelecer a ideia de “federação” no

sentido que a Constituição Federal quer imprimir ao termo. Assim, sendo, a unidade

federativa é o resultado da união das unidades territoriais autônomas dotadas de

governo próprio, sem que sejam absorvidas pelo resultado desta união, algumas

características de autonomia dos entes que a compõe.

Neste sentido, André Elali pondera que o termo “federação” expressa uma

reunião de poderes, de autoridades, de entes que representam diferentes regiões.

Por sua vez, De Plácido e Silva59 esclarece que a palavra “federação”, se

origina do latim foedus, eris trazendo a ideia de pacto, de aliança, que ocorre entre

diferentes Estados-membros, formando, permanentemente, uma União, alicerçada

numa única ordem jurídica e, que o teor do desenvolvimento histórico dos Estados-

membros, tem sua base na Constituição60.

57 O federalismo brasileiro foi inspirado e seguiu o modelo da experiência federalista norte-americana

da Constituição de 1787. Contudo, as realidades, o momento histórico e até a forma de implantação

nos dois Estados foram completamente distintas, dando ao Estado Federal brasileiro no seu

nascedouro, passou por uma crise, uma crise de identidade. Não obstante a isso, no decorrer de

nossa história constitucional senão em todas, que sempre houve um vilipendiamento do pacto

federativo brasileiro. É importante ressaltar que a forma de Estado federativa pressupõe

descentralização política, onde existam vários focos de poder, ou seja, os entes de competências, que farão parte de um sistema de repartição. MORAES, Alexandre. Direito constitucional . 23.ed.São Paulo:Atlas,2008.p.293-294.

58 BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Art. 1º- A República

Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos [... ] e do Distrito Federal, constitui-se em

Estado Democrático de Direito. Disponível em: <

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constitui cao/constitui cao.htm >. Acesso em: 18 ago.2013 59

SILVA, De Plácido e. Vocabulário jurídico . 23. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2003.p.606. 60

ELALI, André. O federalismo fiscal brasileiro e o sistema tributário nacional. São Paulo: MP, 2005. p.18.

37

Com a mesma concepção, pode-se sustentar que os Estados-membros ao

comporem uma federação, mantém sua autonomia61, que, no entanto, fica

condicionada à manutenção da ordem central da Federação (União), que detém a

soberania. Todavia, há uma sobreposição dos interesses nacionais em relação às

conveniências dos entes que formam a União.

Todavia, na visão de Jorge Miranda62, é relevante se observar que a referida

soberania pode ser entendida, como o poder de autodeterminação estatal diante do

cenário externo ao Estado (Federação), mantendo-se a ideia de independência.

Interessante ainda notar, que Ruy Barbosa Nogueira63 esclarece “[...] em

razão da soberania que o Estado exerce sobre as pessoas e bens de seu território,

ele pode impor, sobre as relações econômicas praticadas por essas pessoas e

sobre esses bens, tributação (soberania fiscal).” Pode-se então, asseverar que a

própria ideia de imposição de tributos está ligada ao conceito de soberania.

Com efeito, diferentemente da soberania é a autonomia que mantém os

Estados-membros que compõe a “Federação”. A autonomia está relacionada á ideia

de independência, ou seja, uma forma de exercício do poder, mas que está adstrita,

limitada, a diretrizes mais amplas. Soberania e autonomia não se confundem,

porquanto esta é a maior representação do poder político, enquanto aquela é um

nível de independência que fica limitado aos pressupostos do Estado.

Sobre o assunto em pauta Sahid Maluf64 explica que:

O que caracteriza o Estado Federal é justamente o fato de, sobre o mesmo

território e sobre as mesmas pessoas, se exercer, harmônica e

simultaneamente, a ação pública de dois governos distintos: o federal e o

estadual.

Neste sentido, a princípio, é que devem ser entendidos os conceitos de

soberania e autonomia. Por sua vez, o Min. Carlos Velosso65 defende que o Estado

61

Ressalta-se que a forma de Estado federativa pressupõe descentralização política, onde existam

vários focos de poder, ou seja, os entes descentralizados devem ser dotados de autonomia, sendo

esta por fim ensejadora de competências, que farão parte de um sistema de repartição. MORAES, Alexandre. Direito constitucional . 23. ed. São Paulo:Atlas,2008.p.294.

62 MIRANDA, Jorge. Manual de direito constitucional. Coimbra: Coimbra, 1988. Tomo III, p. 158.

63 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário . 14. ed. São Paulo: Saraiva, 1995.p.181.

64 MALUF, Shaid. Teoria geral do estado. 26. ed. São Paulo: Saraiva, 2003. p. 167.

65 VELLOSO, Carlos Mário da Silva. Estado Federal e Estados-membros Federados na Constituição

de 1988: equilíbrio federativo. BDA – Boletim de Direito Administrativo , 1993. p. 290-310.

38

Federal (União), é na verdade, uma forma descentralizada do poder do Estado

(ente).

Todavia, sobre estas bases sólidas é possível afirmar que a “Federação”

qualifica-se, também, pela autonomia que outorga que confere aos seus entes,

especialmente aquela que se refere à autodeterminação de competências.

Porém, quanto a este entendimento, o Min. Gilmar Mendes66 afirma que a

“Federação” é uma verdadeira forma de Estado:

[...] em que se divisa uma organização descentralizada, tanto administrativa

quanto politicamente, erigida sobre uma repartição de competências entre o

governo central e os locais, consagrada na Constituição Federal, em que os

Estados-membros Federados participam das deliberações da União, sem

dispor do direito de secessão. No Estado Federal, de regra, há uma

Suprema Corte com jurisdição internacional e é previsto um mecanismo de

intervenção federal, com procedimento assecuratório da unidade física e da

identidade física da Federação.

Neste cenário, a questão da repartição de competências, ou ainda, o tema

da autonomia deve ser vista doutrinariamente com cautela, pois não pode ser

interpretado de maneira ampla, ou ainda, como sinônimo de independência dos

Estados-membros, nas competências em que lhes são conferidas pela

“Federação”67. Esta autonomia dos Estados-membros é restrita, a fim de não

desvirtuar a própria “Federação” e seus fundamentos.

Desta maneira, demonstra-se que a autonomia dos Estados-membros está

limitada ao interesse da “Federação”, ao objeto da existência da própria União.

Por seu turno, adverte André Elali68, que no Brasil o que se observa é a

existência de uma grande distância entre a forma e a substância do “federalismo”:

Se por um lado o ordenamento vigente atribui aos entes federativos

numerosas competências, um alto grau de autonomia, por outro há

mecanismos de controlar tais atributos do poder político. [...]

66 MENDES, Gilmar Ferreira. Curso de direito constitucional. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2008. p. 801.

67 Somente com o advento da Constituição Cidadã de 1988, o Brasil assumiu o verdadeiro status de

Federação, pois esta adotou uma equilibrada partilha do poder político entre as unidades federadas, por meio de uma distribuição de competências equilibrada. Importante destacar que a Constituição

de 1988 adotou, sem precedentes históricos, uma Federação Tricotômica, com a inclusão dos

Municípios na organização federal, ao lado da União e dos Estados. TEMER, Michel. Elementos de

direito constitucional , São Paulo: Malheiros, 2007.p.57-58. 68

ELALI, André. O federalismo fiscal brasileiro e o sistema tributário nacional. São Paulo: MP, 2005. p. 33.

39

Se formalmente não há hierarquia, na substancia ela pode ser facilmente

notada. Isso vem apenas ratificar o que foi dito: a autonomia não pode se

sobrepor à soberania, as interesses nacionais. Assim, se a Federação

Brasileira por um lado admite uma maior descentralização, por outro

mantém instrumentos de controle dos poderes sub-nacionais.

Desta análise, pode-se argumentar como consequência, a existência de uma

hierarquia entre a “Federação” e os Estados-membros, diante da limitação da

autonomia frente à soberania. Entretanto, a síntese neste caso, não se confirma.

Por sua vez, Roque Antonio Carraza69 esclarece inclusive que a “Federação”

não pode instituir, nem mesmo por lei federal, a forma que os Estados-membros

deverão exercitar suas competências, pois com autonomia que possuem, são temas

que cabem exercer unicamente aos Estados-membros.

Neste sentido, também é a doutrina defendida pelo Min. Gilmar Mendes70:

O critério de repartição de competências adotado pela Constituição não

permite que se fale em superioridade hierárquica das leis federais sobre as

leis estaduais. Há, antes, divisa de competências entre esses entes. Há

inconstitucionalidade tanto na invasão de competência da União pelo

Estado-membro como na hipótese inversa.

Aparentemente, num primeiro momento, deixar-se transparecer um conflito

nas afirmações expostas, mas o que existe no cenário da “Federação” não se trata

de embate em âmbito hierárquico, mas sim, nas competências distintas71, criando

campo de atuações autônomas. Neste caso, se refere ao sentido de exclusividade,

delineados pela Constituição Federal.

3.2 SISTEMA FEDERATIVO BRASILEIRO – SUAS ESPECIFICIDADES

CONTITUCIONAIS

A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil, por

meio de seu art.18 da Constituição de 1988 estabelece a estrutura administrativa da

69 ELALI, André. O federalismo fiscal brasileiro e o sistema tributário nacional. São Paulo: MP, 2005. p. 172.

70 MENDES, Gilmar. Curso de direito constitucional . 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.p. 822.

71 Diante de tudo isso, pode-se perceber que a crise de qualquer Estado Federal, estará ligada à

autonomia das partes descentralizadas (entes federativos) que repercutirá na repartição de

competências; portanto, se os entes da federação não possuem autonomia plena, suas

competências serão desiguais. Na federação brasileira, é justamente isto que ocorre, os Estados- membros e Municípios não possuem autonomia plena na prática e suas competências são

desiguais. MORAES, Alexandre. Direito constitucional . 23. ed. São Paulo:Atlas,2008.p.295.

40

Federação Brasileira, definindo as competências dos Estados-membros, da

Federação, Distrito Federal e os Municípios.

Desta forma, Orlando Soares72 explica que:

[...] a estrutura política, administrativa do Estado, ou organização nacional, naquilo que corresponde aos princípios e linhas mestras, ou ainda no que

diz respeito à forma daquele, ou seja, Estado simples, composto, federação, confederação, aos seus poderes políticos, instituídos, como órgãos da

soberania nacional ( Legislativo, Executivo e Judiciário). Com a definição de

suas competências, e à sua divisão territorial, em subunidades (Províncias, Estados-membros, Municípios, Condados, Departamentos e outras), estão

traçados na respectiva Constituição.

Assim, os Estados-membros, anteriormente mencionados, também na

estrutura constitucional brasileira, são todos autônomos e possuidores de tríplice

capacidade: de auto-organização e normatização própria, autogoverno e

autoadministração73.

No que concerne à auto-organização dos Estados-membros, esta se faz por

intermédio de seu Poder Constituinte Derivado Decorrente74, traduzido pela

existência de Constituições Estaduais por ele elaboradas. Cumpre-se destacar,

ainda, que dispensável tais Constituições, assim como as leis orgânicas regentes

72

SOARES, Orlando. Comentários à constituição da república federativa do Brasil . Rio de

Janeiro: Forense, 1996. p. 210. 73

MORAES, Alexandre. Direito constitucional . 11. ed. São Paulo: Atlas, 2002. p. 268. 74

Evidencia-se que não pairam dúvidas sobre a existência do poder constituinte derivado decorrente

dos Estados-membros e, atualmente, sobre a do poder constituinte derivado decorrente do Distrito

Federal. Porém, há controvérsia doutrinária e jurisprudencial acerca da existência desse poder no

âmbito dos Municípios. A maioria da doutrina nega que esses entes tenham esse poder, porque são

regidos por Lei Orgânica e não por Constituição e, por considerarem que a Lei Orgânica Municipal deve respeitar tanto a Constituição Federal quanto a Constituição Estadual, estando submetida a

dois graus de imposição legislativa constitucional. A minoria da doutrina, que reconhece a

existência do poder constituinte derivado decorrente dos Municípios, considera que a Lei Orgânica

é, na verdade, uma Constituição Municipal. E ainda, defende que o poder dos Municípios é de

terceiro grau, porque a Lei Orgânica Municipal deve respeitar a Constituição Federal e a

Constituição Estadual, embora ressaltem que ambos os poderes subordinam-se à vontade do poder constituinte originário. Todavia, uma análise da Constituição Federal, realizada à luz do princípio

federativo e do princípio da simetria, impõe o reconhecimento da existência do poder constituinte

derivado decorrente dos Municípios, mas, em outros termos. A Constituição Federal atribuiu a todos

os entes federativos o poder de auto-organização. Nesse sentido, a Lei Orgânica Municipal é uma

Constituição Municipal e o poder constituinte derivado decorrente dos Municípios deriva do poder constituinte originário e, não do poder constituinte derivado decorrente dos Estados-membros, como defendem a doutrina majoritária e a minoritária, portanto, não há que se falar em poder de

terceiro grau. Pensar de modo diferente equivale a desrespeitar o princípio federativo, que é um

princípio fundamental, protegido por cláusula pétrea. MAGALHÃES, José Luiz Quadros de. O

poder constituinte decorrente . Disponível em: http://www.egov.ufsc.br/portal/sites/default/files/anexos/14944-14945-1-PB.html. Acesso em: 22

ago. 2013.

41

dos Municípios, devem estar de acordo com os preceitos da Constituição Federal75,

conforme preceitua o art.25.

Desse modo, também, o autogoverno característico dos Estados-membros

está previsto no art. 28 da Constituição Federal, autorizando a prerrogativa de

eleição de Governadores e Vice Governadores, formando com isso, seu Poder

Executivo, bem como, o poder Legislativo disposto no art. 27 e, o Judiciário previsto

no art. 125, cada qual com competências próprias outorgadas pela Constituição

Federal.

Nos ensinamentos de José Afonso da Silva76 não deixa dúvida em sua obra,

Curso de Direito Constitucional, onde define competência como sendo:

[...] a faculdade juridicamente atribuída a uma entidade a uma entidade, órgão ou agente do Poder Público para emitir decisões. Competências são

as diversas modalidades de poder de que se servem os órgãos ou

entidades estatais para realizar suas funções.

Contudo, a Constituição Federal proclama, diante da sua forma “Federativa”,

a necessária distribuição de competências, de acordo com o parecer de Alexandre

de Moraes77, se dá por meio da predominância de interesse, sendo que caberão à

“Federação” as matérias e questões de interesse geral; aos Estados-membros

caberão matérias e questões de interesse regional e aos Municípios caberão

matérias e questões de interesse local.

No que se refere ao Distrito Federal está expressamente disposto no art. 32,

§ 1ª, da Constituição Federal que caberá competências estaduais e municipais, isto

é, regional e local, exceto a previsão contida no art. 22, inc. XVII, da Constituição

Federal.

Entretanto, havendo competência legislativa privativa da União de acordo

com o interesse geral, que poderá ser delegada aos Estados-membros de acordo

com a previsão contida no parágrafo único do art. 22 da Constituição Federal;

competência concorrente da União, Estado e Distrito Federal de acordo com o art.

24 da Constituição Federal; competência remanescente (art. 25, § 1°) e concorrente

75 ARAÚJO, Luiz Alberto David; NUNES JÚNIOR, Vidal Serrano. Curso de direito constitucional . 5.ed. São Paulo: Saraiva, 2001. p. 226.

76 SILVA, José Afonso. Curso de direito constitucional positivo . 22. ed. São Paulo: Malheiros, 2003. p. 477.

77 MORAES, Alexandre. Direito constitucional . 11. ed. São Paulo: Atlas, 2002. p. 287.

42

suplementar dos Estados-membros (art. 24) de acordo com o interesse regional e

competência exclusiva e suplementar dos Municípios78, atendendo o interesse local,

de acordo com o art. 30, inc. I e II também da Constituição Federal.

Por conseguinte, José Afonso da Silva79 observa:

[...] a Constituição de 1988 adota um sistema complexo que busca realizar o

equilíbrio federativo, por meio de uma repartição de competências que se

fundamenta na técnica de enumeração dos poderes da União (arts. 21 e 22

CF), com poderes remanescentes para os Estados-membros (art. 25, §1º CF) e poderes definidos indicativamente para os Municípios (art. 30), ainda

reservando campos específicos com possibilidades de delegação (art. 22, parágrafo único CF), e em matérias comuns preveem atuação de todos os

entes federativos (art. 23 CF), bem como matérias concorrentes de ordem

geral para a União e competência suplementar para os Estados-membros e

Municípios.

Assim, com a repartição constitucional anteriormente mencionada aos

Estados-membros, garantiu-se autoridade para instituir impostos sobre a

transmissão de bens ou direitos, que tenha por causa da morte ou ainda por doação,

sobre operações pertinentes à circulação de mercadorias e serviços e sobre a

propriedade de veículos.

Neste diapasão, cumpre-se registrar que, neste intento, é imprescindível

uma correta aplicação e dimensionamento do assunto, que é escopo de análise do

presente estudo. Nesse panorama, sugere-se um delineamento do objeto de

pesquisa, que diz respeito ao ICMS entregue aos Estados-membros, preceituado

nos termos da Constituição Federal, competência de caráter legislativa residual,

cabendo-lhes dispor sobre aquilo que não lhe foi vedado por determinação

constitucional.

78

Deve-se ainda mencionar, o problema da competência legislativa municipal, pois se muito pouco

resta aos Estados-membros, quiçá aos Municípios que são sem dúvida as entidades estatais de

maior importância em na federação brasileira, porém, são as que possuem menor autonomia. O

texto constitucional concede aos municípios competência para “legislar sobre assuntos de interesse

local” (competência exclusiva) e “suplementar a legislação federal e estadual no que couber” (competência suplementar). Ocorre que quase nenhuma matéria legislativa enquadra nessas

competências, a não ser algumas competências expressamente enunciadas no decorrer do texto

constitucional, v. g., ordenamento e parcelamento do solo urbano. As Câmaras de Vereadores

espalhadas por todo o Brasil hodiernamente se tornaram verdadeiras alterações de nomes de

logradouros, do que leis que regulem as relações sociais dos seus munícipes. Tal situação ocorre

porque não há uma explicitação de competências legislativas municipais no texto constitucional, só

resquícios do resto remanescente das atribuições estaduais. MORAES, Alexandre. Direito

constitucional . 11. ed. São Paulo: Atlas, 2002. p. 288. 79

SILVA, José Afonso. Curso de direito constitucional positivo . 22. ed. São Paulo: Malheiros, 2003. p. 477.

43

Contudo, não é demais lembrar, que são os Estados-membros dotados da

capacidade constituinte derivada, para compor as suas próprias ordens

constitucionais, as quais ocupam na hierarquia legal interna dos entes federados,

posição de superioridade em relação às demais normas componentes dos

subsistemas legais dos Estados-membros80.

Notadamente, na prática, as Constituições dos Estados-membros se limitam

a reproduzir o sistema federal no que concerne a divisão das competências

legislativas e administrativas, já que estão impedidas de alterar ou majorar a

autoridade das assembleias legislativas dos Estados-membros.

Por derradeiro, verifica-se que a “Federação Brasileira”, cuja análise da

figura e do conceito não se esgota neste espaço, mas, se analisará na sequência

deste estudo, quando se tratar do assunto “Federalismo Fiscal Brasileiro”81, pois

está vinculado de maneira indissociável às regras Constitucionais, não havendo

espaço para inovações, estando, contudo, garantida, ainda que de modo restrito ou

limitado à autonomia dos Estados-membros.

80

FERREIRA, Gustavo Sampaio Telles. Federalismo constitucional e reforma federativa : poder local e cidades - estado. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2012. p.104.

81 De imediato verifica-se que a estruturação de um federalismo fiscal encontra-se intimamente

relacionada à escolha da base da tributação (consumo, renda ou patrimônio) e correspondente

distribuição da competência tributária. Bem como, à existência de mecanismos outros que garantam

uma distribuição ótima dos recursos oriundos da arrecadação dos tributos, atentando-se às

responsabilidades de cada ente federativo, que lhes impõe um padrão de despesa. REZENDE, Fernando. Federalismo fiscal no Brasil . Disponível em: http://info.worldbank.org/etools/docs/library/229994/Rezende%20Federalismo%20Fiscal%20no%20

Brasil.pdf.> Acesso em: 21 ago. 2013.

44

4 TEORIA DA NORMA DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA

Neste enfoque, denominado de ”Teoria da Norma de Incidência Tributária”

busca-se como condição precípua, estabelecer o direcionamento terminológico e

consequentemente teórico, que se adotará como conceitos operacionais,

percorrendo-se, principalmente seu aspecto semântico, a fim de se definir termos

ligados ao assunto e, objetivando-se dar maior clareza e definição ao texto.

Por oportuno, se faz primeiramente, a análise do termo “fato gerador82”,

contido inicialmente no bojo da Constituição Federal de 1966, vindo a se repetir na

Carta Magna de 1988 e, também no Código Tributário Nacional83.

Contudo, mais recentemente a doutrina adotou a terminologia “hipótese de

incidência84” em substituição ao “fato gerador”. Tal permuta se deu em face da

expressão “fato gerador”, como atestam alguns doutrinadores da área, ser de

sentido dúplice, abrangendo uma descrição legal ou abstrata e, ainda uma

ocorrência real. 82

É o fato gerador dá origem à obrigação tributária, para que possa ser imposta ao contribuinte, porém, para ser cobrada deve ocorrer a subsunção, ou seja, o fato ocorrido deve se enquadrar rigorosamente dentro dos termos da lei, tendo o fato que estar previsto como hipótese de incidência

tributária. O fato gerador é o aspecto material da hipótese de incidência tributária. Junto com a base

de cálculo forma aquilo que se chama de tipologia tributária. Segundo o CTN em seu art. 4º ”[...] a

natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador. Porém, acrescentamos a

base de cálculo a este raciocínio com supedâneo nos arts. 145, § 2º e 154, inc. I, ambos da

Constituição Federal, que demonstram a importância da base de cálculo, e logo, da tipologia

tributária como critério constitucional para determinação da natureza do tributo. CARVALHO, Paulo

de Barros. Curso de direito tributário . 14.ed.São Paulo: Saraiva, 2008.p.67. 83Entretanto, o CTN, em seu art. 114, consagrou o termo, ao dispor que "[...] fato gerador da

obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência". Ressalte-se que a obrigação denominada de principal é aquela que exige o pagamento de tributos, tais como os impostos, as taxas e as contribuições. Em suma, fato gerador é a ocorrência concreta, no mundo real, do fato previsto na lei tributária. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito

tributário . 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.p.68. 84

Hipótese de incidência é a simples descrição do fato, a mera previsão de um fato que possa vir a

ocorrer. A lei descreve a possibilidade da ocorrência de um fato, prescrevendo a incidência de um

tributo sobre ele. A norma legal descreve, hipoteticamente, um fato (possuir cachorro), dispondo

que, ocorrendo à concretização desse fato no mundo real, cria-se a obrigação de pagar um tributo

(taxa). A lei simplesmente prevê a possibilidade de ocorrer à incidência da taxa. No entanto, nem

todas as pessoas terão que pagar esse tributo, somente aquelas abrangidas pela hipótese, ou seja, somente aquelas que já são ou que vierem a se tornar possuidoras de um cão. Logo, a hipótese de

incidência é a descrição geral e abstrata, contida na lei, que serve de fundamento para se cobrar um

tributo incidente sobre um fato a ser ocorrido. É importante notar que a expressão hipótese de

incidência, embora às vezes utilizada como sinônimo de fato gerador na verdade tem significado

diverso. A expressão hipótese de incidência designa com maior propriedade a descrição, contida na

lei, da situação necessária e suficiente ao nascimento da obrigação tributária, enquanto a expressão

fato gerador diz da ocorrência, no mundo dos fatos, daquilo que está descrito na lei. A hipótese é

descrição, enquanto fato gerador é a concretização da hipótese. PEREIRA, Ademar Fogaça. Hipótese de incidência e fato gerador . D isponíve l em :<

http://www.ademarfogaca.com.br/publicacao.php?content=9>. Acesso em: 22 ago.2013.

45

Logo, se encontra na descrição legal conceitos como o de “Hipótese

Tributária”, utilizado por Paulo de Barros Carvalho e de “Hipótese de Incidência”,

formulado por Alfredo Augusto Becker que também foi adotado pelo doutrinador

Geraldo Ataliba.

No que diz respeito, a denominação “Ocorrência Real”, contém os

entendimentos de “Hipótese de Incidência Realizada”, que também é utilizada por

Alfredo Augusto Becker.

Já, o conceito de “Fato Imponível” determinado por Geraldo Ataliba85 e,

também a ideia de “Fato Jurídico Tributário” de Paulo de Barros Carvalho. Neste

passo, quanto à noção real de “Hipótese de Incidência Realizada”86, teoria de

Alfredo Augusto Becker87 e ainda, a terminologia adotada por Geraldo Ataliba acerca

da expressão “Ocorrência Real do Fato Imponível”.

Sobre esses aspectos, Paulo de Barros Carvalho elenca críticas,

relativamente à equivocidade dos referidos termos, uma vez que aquele que pode se

impor que é passível de imposição, ou ainda não sofreu a imposição.

Consequentemente o fato gerador também ainda não existiu, e a imposição é

concomitante com a ocorrência do fato, sendo assim, este deixa de ser imponível,

porque o fato já ocorreu.

Destaca-se, sobretudo, que este é basicamente o argumento de Paulo de

Barros Carvalho, para justificar a impropriedade dos conceitos de “Fato Imponível e

de Hipótese de Incidência Realizada”, justificando-se a propriedade da adoção da

expressão “Fato Jurídico Tributário”. A referida conceituação e argumentos

apresentados por Paulo de Barros Carvalho, rechaçam também expressões como

85

Cabe-se, ressaltar o conceito de fato imponível, diferenciando-o da hipótese de incidência. Para

ATALIBA (2006), fato imponível é: “[...] o fato concreto, localizado no tempo e no espaço, acontecido

efetivamente no universo fenomênico, que por corresponder rigorosamente à descrição prévia, hipoteticamente formulada pela hipótese de incidência legal, dá nascimento à obrigação tributária. Cada fato imponível determina o nascimento de uma obrigação tributária”. ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária . 6. ed. São Paulo: Malheiros, 2006. p.209.

86 Hipótese de incidência tributária – ou critério material, é a suposição que se dá a um determinado

acontecimento que, ocorrendo, pode gerar obrigação tributária. A sua função na composição da

RMIT é justamente a de prever hipóteses nas quais poderá surgir uma relação jurídica tributária, prevendo qual o fato que gerará o tributo (critério material), onde será gerado (critério espacial) e

quando será gerado este tributo (critério temporal). MELO, José Eduardo Soares. Contribuições

87 sócias no sistema tributário. 6. ed. São Paulo: Malheiros, 2010. BECKER, Alfredo Augusto salienta que: “A hipótese de incidência da regra jurídica tributária pode

ser qualquer fato (ato, fato ou estado de fato), desde que seja lícito. Caso contrário, se for ilícito, o

objeto da prestação não será tributo, mas sanção”. BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do

direito tributário . 5. ed. São Paulo: Noeses, 2010.p.281.

46

“[...] situação-base, pressupostos de fato do tributo, suporte fático, hipótese de

incidência e fato imponível”88.

Neste sentido, Paulo de Barros Carvalho assevera que, a ambiguidade

presente nas expressões relatadas acima, revela que estas não são apropriadas,

sugerindo a adoção do termo “[...] fato jurídico tributário. Fato jurídico porque tem o

condão de irradiar efeitos de direito. E tributário pela simples razão de que sua

eficácia esta diretamente ligada à instituição do tributo”.89 Assim, defende o “Autor” a

utilização do termo hipótese tributária, para expressar a norma abstrata e prescritiva

e, também, para definir a projeção real da norma a expressão fato jurídico tributário.

4.1 ASPECTOS CONTROVERTIDOS DE GERALDO ATALIBA

Contrariamente, Geraldo Ataliba postulava, afirmando a propriedade dos

termos “Hipótese de Incidência e Fato Imponível”. Ressalva o Autor que, todavia,

não se pode utilizar a expressão “Fato Gerador” para apontar tanto a descrição

normativa e hipotética de uma conjuntura, quanto à ocorrência desse mesmo fato no

mundo fenomênico.

Assim, Geraldo Ataliba argumenta que:

18.4.1. Tal é a razão pela qual sempre distinguimos estas duas coisas, denominando ‘hipótese de incidência’ ao conceito legal (descrição legal, hipotética, de um fato, estado de fato ou conjunto de circunstâncias de fato) e ‘fato imponível’ ao fato efetivamente acontecido, num determinado tempo

e lugar, configurando rigorosamente a hipótese de incidência.90

Desta maneira, não se utilizará neste espaço de investigação, a expressão

“Fato Gerador”, pois tal conceito tem gerado ao longo dos anos, complexa confusão

na doutrina nacional, além de possuir significado muito amplo. Dessa forma, dá

margem a discussão, retirando a técnica, estendendo ao estudioso do direito a

tarefa de buscar significados, tanto no campo semântico como na área jurídica,

escapando do tema proposto.

88 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002. p. 238.

89 Ibidem, p. 241.

90 Ibidem, p. 254.

47

Contudo, para fins deste estudo se adotará a terminologia e também a teoria

de Paulo de Barros Carvalho, pois se encontram amparo e proximidade aos

objetivos deste doutrinador, uma vez apontados os problemas com a terminologia

adotada por Geraldo Ataliba.

Todavia, para se estudar a “Hipótese Tributária do ICMS”, cabe

fundamentalmente seguir os passos de Paulo de Barros Carvalho acerca dos seus

ensinamentos, mas também se faz necessário, trilhar os caminhos pesquisados por

Geraldo Ataliba e sua teoria. Ambos os estudos destinavam-se à abordagem da

“Hipótese Tributária”, diferenciando-se acerca da classificação dos aspectos ou

critérios deste instituto.

Assim, o esquema descritivo da “Regra-matriz de Incidência Tributária” foi

decomposta em elementos. Geraldo Ataliba separou a “Regra-matriz de Incidência”

baseando-se no aspecto material onde inclui a base de cálculo, considerando-se

esta indissociável da materialidade, bem como a alíquota, pois são necessárias para

a quantificação do tributo, uma vez que para definir a espécie tributária, deve-se

analisar a base de cálculo e a alíquota. Geraldo Ataliba ainda observou o aspecto

espacial, temporal e pessoal onde inclui os sujeitos da relação. Aqui se faz

necessário buscar o entendimento do “Autor” sobre cada um dos aspectos.

Geraldo Ataliba em sua obra principia o estudo dos aspectos da “Hipótese

de incidência” pelo estudo do aspecto pessoal, que segundo o doutrinador:

O aspecto pessoal, ou subjetivo, é a qualidade – inerente à hipótese de

incidência – que determina os sujeitos da obrigação tributária, que o fato

fará nascer. Consiste numa conexão (relação de fato) entre o núcleo da

hipótese de incidência e duas pessoas, que serão erigidas, em virtude do

fato imponível e por força da lei, em sujeitos da obrigação. É, pois, um

critério de indicação de sujeitos, que se contém na h.i..

A determinação do sujeito ativo é discricionária; seu único limite é que se

trate de pessoa com finalidades públicas (por força do princípio da

destinação pública dos tributos, exposto por Aliomar Baleeiro e sublinhado

por Antonio Roberto Sampaio Dória). 91

Desta forma, conceitua o aspecto pessoal e também delineia a figura do

sujeito ativo. Mais adiante na mesma obra define o polo passivo da relação jurídica

tributária afirmando que:

91

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002. p.80.

48

29.2 O sujeito passivo é, no direito constitucional brasileiro, aquele que a

Constituição designou, não havendo discrição do legislador na sua

designação. Só pode ser posto nessa posição o ‘destinatário constitucional tributário’(para usarmos a excelente categorização de Héctor Villegas)92.

Claramente, apreende-se que a sujeição passiva decorre exclusivamente da

determinação constitucional, não sendo possível ao legislador infraconstitucional

estabelecer de modo diverso. Encontra-se a determinação do aspecto temporal, que

segundo o autor:

35.1 A lei continente da h.i. tributária traz a indicação das circunstâncias de

tempo, importantes para a configuração dos fatos imponíveis. Esta

indicação pode ser implícita ou explicita. Na maioria das vezes é

simplesmente implícita. 35.2 Acontecendo concretamente fatos descritos na h.i., depois da vigência

da lei em que inserida – e enquanto perdure esta – tais fatos serão ‘ fatos

imponíveis’, aptos, portanto, a darem nascimento a obrigações tributárias. 93

Neste aspecto, diferentemente do que acontece no caso anterior, existe a

discricionariedade do legislador para estabelecer o momento em que se reputará

ocorrida à “Hipótese de Incidência”, e, portanto, como quer Geraldo Ataliba, ocorrido

o “Fato Imponível”, configurando a obrigação jurídica tributária.

Neste caminho, esclarece o Autor:

35.8 Enfim, é o legislador que discricionariamente estabelece o momento

que deve ser levado em consideração para se reputar consumado um fato

imponível. E esta indicação legislativa (que pode ser implícita ou explicita) recebe a designação de aspecto temporal da h.i..

35.8 Se o legislador se omitir, estará implicitamente dispondo que o

momento a ser considerado é aquele em que o fato material descrito ocorre

(acontece). Deve-se entender, pois, que sempre há aspecto temporal da h.i. Este é, sim, em todos os casos, disposto pelo legislador, ainda que nem

sempre explicitamente.94

Todavia, deve ainda o legislador observar o disposto na Constituição Federal

em seu art. 150 inc. III, alíneas “a” e “b”, que impõe os princípios da irretroatividade

e da anterioridade, imprescindíveis para a elaboração do aspecto temporal de

qualquer tributo.


93 Ibidem, p.94.

94 Ibidem, p.95.

49

É no aspecto temporal que ocorre a determinação do momento em que

nasce o tributo, a relação tributária.

Seguindo a teorização de Geraldo Ataliba, apresenta-se agora para análise

o aspecto espacial, que localiza o território em que se ocorrida à descrição legal do

fato contido na norma tributária, surgirá à relação obrigacional tributária.

Para o autor em questão o aspecto espacial caracteriza-se como:

40.1 [...] a indicação de circunstâncias de lugar, contidas explicita ou

implicitamente na h.i., relevantes para a configuração do fato imponível.

Os fatos imponíveis – como fatos concretos da vida real, inseridos no

mundo fenomênico – acontecem num determinado lugar. A ubicação dos

fatos imponíveis é essencial à configuração da obrigação tributária95.

Ressalte-se aqui, a observância do princípio da territorialidade, pois uma

norma somente pode produzir efeitos dentro de determinado espaço, ou seja, nos

limites territoriais de validade desta norma, não podendo de maneira alguma

ultrapassar tal mandamento, sobre pena de inconstitucionalidade.

Continua ainda, Geraldo Ataliba esclarecendo que, o aspecto espacial pode

ainda ter determinação específica, identificando um local físico próprio para que se

configure consumado o “Fato Imponível”, como por exemplo: “[...] quando a lei

menciona estabelecimento, depósito, filial, sucursal etc., estão fixando condições de

situação do fato imponível relevantes para se qualificar a incidência e a isenção,

conforme o caso”96.

Para finalizar, a exposição da “Regra-matriz de Incidência”, segundo Geraldo

Ataliba, resta à verificação do aspecto material, da chamada “base imponível” e da

alíquota. Importante anotar a imprescindibilidade desta exposição, pois faz frente à

teorização da “Regra-matriz de Incidência” criada por Paulo de Barros Carvalho97.

95

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002. p.104.

96 Ibidem, p.106.

97 A regra-matriz de incidência é: “[...] norma de conduta, vertida imediatamente para disciplinar a

relação do Estado com seus súditos, tendo em vista contribuições pecuniárias. Concretizando-se os

fatos descritos na hipótese, deve ser a consequência, e esta, por sua vez, prescreve uma obrigação

patrimonial. Nela, encontraremos uma pessoa (sujeito passivo) obrigada a cumprir uma prestação

em dinheiro. Eis o dever ser modalizado”. A regra-matriz, têm em sua estrutura os elementos

antecedente e consequente, sendo que lhes cabem respectivamente os critérios: material, temporal e espacial, e, o pessoal e o quantitativo. A hipótese ou antecedente, nas lições do professor Carvalho tem linguagem descritiva, coletando os elementos de fato da realidade social que almeja

disciplinar e os qualificando normativamente como fatos jurídicos, condicionando-os ao espaço e ao

50

Destarte, o aspecto material segundo Geraldo Ataliba consiste no mais

complexo de todos os aspectos da “Hipótese de Incidência”, pois este abrange todos

os dados de ordem objetiva, que configuram a própria hipótese de incidência e, não

é outro o motivo que se escolheu tal critério para estudo diante do ICMS.

Geraldo Ataliba, assim define o aspecto material:

41.2 É o mais importante aspecto, do ponto de vista funcional e operativo do

conceito (de h.i.) porque, precisamente, revela sua essência, permitindo sua

caracterização e individualização, em função de todas as demais da

hipótese de incidência. É o aspecto decisivo que enseja fixar a espécie

tributária a que o tributo (que a h.i. define) pertence. Contem ainda os dados

para a fixação da subespécie em que ele se insere. As classificações jurídicas dos tributos encontram critério e fundamento na

configuração do aspecto material da hipótese de incidência.98

Para o Autor, o aspecto material é indissociável do aspecto pessoal e, aqui

conflita com o pensamento de Paulo de Barros Carvalho, que como se verá adiante

não compartilha da opinião de Geraldo Ataliba que conclui:

41.3.1 Aspecto material é a imagem abstrata de um fato jurídico: propriedade imobiliária, patrimônio, renda, produção, consumo de bens, prestação de serviços, ou uma atuação pública (como o estado realizar obra, produzir um serviço, conceder uma licença, uma autorização, uma

dispensa, etc.)

41.4 Tão íntima é a conexão entre o aspecto material e o pessoal – os dois

mais importantes – da h.i. que não se pode cuidar de um, com abstração de

outro. Assim não se pode considerar a propriedade imobiliária, com abstração do

proprietário, nem a renda, sem a pessoa que a recebe, etc. (por isso Cleber Giardino reconhece, pela regra-matriz constitucional, o destinatário

constitucional tributário). 99

Quanto à concepção de Geraldo Ataliba sobre base imponível e alíquota, a

primeira classifica-se como:

tempo. Assim, neste são abordados os critérios material, temporal e espacial, respondendo as

questões de como, onde e quando pode se considerar ocorrido o fato imponível. Igualmente, na

hipótese, contém subsídios para a identificação de eventos com expressão econômica, facilitando a

tarefa do critério quantitativo, fixado no consequente da regra matriz de incidência tributária. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002.p.236- 248.

98 Ibidem, p.106-107.

99 Ibidem, p.107.

51

[...] uma perspectiva dimensível do aspecto material da h.i. que a lei qualifica, com a finalidade de fixar o critério para a determinação, em cada

obrigação tributária concreta, do quantum debeatur. A base imponível é a

dimensão do aspecto material da hipótese de incidência. É, portanto, uma

grandeza ínsita na h.i”. 100

Já relativamente à alíquota, o autor a qualifica como “um termo do

mandamento da norma tributária, mandamento esse que incide se e quando se

consuma o fato imponível dando nascimento à obrigação concreta”.101

Assim, para Geraldo Ataliba assevera:

44.6 Não basta para a fixação do quantum debeatur, a indicação legal da

base imponível. Só a base imponível não é suficiente para a determinação

in concretu do vulto do débito tributário, resultante de cada obrigação

tributária. A lei deve estabelecer outro critério quantitativo – combinado com a base

imponível – permita a fixação do débito tributário, decorrente de cada fato

imponível. Assim, cada obrigação tributária se caracteriza por ter certo valor, que só pode ser determinado mediante a combinação de dois critérios

numéricos: base imponível e alíquota”102.

Pode-se deduzir que para o Autor o critério quantitativo, compõe-se do

somatório da chamada base imponível com o percentual relativo à alíquota.

Em síntese, após as breves explanações realizadas com amparo no texto de

Geraldo Ataliba, afirma-se que para este Autor a Regra-matriz de Incidência divide-

se em:

a) aspecto pessoal, determinante dos sujeitos da relação jurídica tributária;

b) aspecto temporal que determina o momento em que se considera

ocorrido o chamado “Fato Imponível”;

c) aspecto espacial que configura a localização territorial onde se ocorrida à

conduta factual configurada esta como típica, gera a obrigação tributária;

d) aspecto material que descreve a conduta que se realizada pelo sujeito

passivo desencadeará a obrigação e, por fim,

100 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002. p. 236-248.

101 Ibidem, p.113.

102 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária . 6. ed. São Paulo: Malheiros, 2000. p.114

115.

52

e) o aspecto (critério) quantitativo, onde o Autor coloca dispostos a base

imponível e alíquota, juntas para determinar a quantia devida, oriunda da

relação tributária.

4.2 ASPECTOS DIVERGENTES DE PAULO DE BARROS CARVALHO

Na teoria de Paulo de Barros Carvalho, que recuperou o estudo da

consequência tributária, a estrutura da hipótese configura-se pelo critério material,

sendo este resultado da soma de um verbo mais o seu complemento, sem adição da

base de cálculo ou alíquota, distinguindo-se ainda o critério espacial e temporal.

Dessa forma, Paulo de Barros ao estudar a consequência tributária,

consequente normativo, alinhou o critério quantitativo, ou seja, base de cálculo e

alíquota e também o critério pessoal, onde dispôs sobre os sujeitos da relação

jurídica tributária.

Aliás, Geraldo Ataliba denomina as partes da hipótese tributária como

aspectos. Todavia, o doutrinador, Paulo de Barros Carvalho, prefere a nomenclatura

de tais “partes” mais detalhada, especifica, assim determinando o uso da expressão

“critérios” em substituição aos “aspectos” utilizados por Geraldo Ataliba.

Assim, Paulo de Barros Carvalho elenca três critérios, que unidos compõe a

descrição do fato, porém, apenas um deles isoladamente não configura a hipótese,

eis que esta não pode dar-se com apenas um critério, mas somente com a

conjunção deste. Inicia-se sua análise pelo estudo do critério material,

diferentemente de Geraldo Ataliba, que principia pela matéria do aspecto pessoal.

Sobre o assunto, Paulo de Barros Carvalho esclarece:

Sobre esse assunto, – critério material – aliás, é curioso anotar que os

autores deparam com grande dificuldade para promover o isolamento do

critério material, que designam por elemento material do fato gerador, elemento objetivo do fato gerador ou por aspecto material da hipótese de

incidência. Tanto nacionais como estrangeiros tropeçam, não se livrando de

apresentá-lo engastado aos demais aspectos ou elementos integradores do

conceito, e acabem por desenhar, como critério material, todo o perfil da

hipótese tributária.103


53

Desta feita, Paulo de Barros Carvalho ao examinar o critério material, como

já afirmado, constata que este é a combinação de um verbo somado a um

complemento, porém, adverte que:

Regressando ao tópico da transcendente importância do verbo, para a

definição do antecedente da norma-padrão do tributo, quadra advertir que

não se pode utilizar os da classe dos impessoais (como haver), ou aqueles

sem sujeito (como chover), porque comprometeriam a operatividade dos

desígnios normativos, impossibilitando ou dificultando seu alcance. Isso

concerne ao sujeito, que pratica ação, e bem assim ao complemento do

predicado verbal, que, impreterivelmente, há de existir. Descabe falar-se, portanto, de verbos de sentido completo, que se expliquem por si mesmos. É forçoso que se trate de verbo pessoal e de predicação incompleta, o que

importa a obrigatória presença de um complemento. 104

Assim sendo, Paulo de Barros Carvalho, isola o critério material não

acrescentado a este qualquer outro critério, ou aspecto estranho à materialidade.

Certo é que a tarefa não é das mais fáceis, uma vez que os demais critérios estão

muito próximos e, também é simples constatar que a segregação de um critério,

automaticamente traz conceitos inerentes aos demais em especial em se tratando

do critério material.

No tocante ao critério espacial, Paulo de Barros Carvalho define-o como

sendo as:

Regras jurídicas que trazem expressos os locais em que o fato deve

ocorrer, a fim de que irradie os efeitos que lhe são característicos. Outras, porém, nada mencionam carregando implícitos os índicos que nos permitem

saber onde nasceu o laço obrigacional.105

Mais adiante em seu livro, denominado Curso de Direito Tributário, após

trazer a baila alguns exemplos, constata ao final que na realidade existem três

classificações que diferenciam o critério espacial:

Acredita-se que os elementos indicadores da condição de espaço, nos

supostos das normas tributárias, hão de guardar uma dessas três formas

compositivas, diretriz que nos conduz a classificar o gênero tributo na conformidade

do grau de elaboração do critério espacial na respectiva hipótese tributária:


105 Ibidem, p. 253.

54

a) hipótese pelo qual o critério espacial faz menção a um determinado local para a ocorrência do fato típico; b) hipótese em que o critério espacial alude a áreas específicas, de tal sorte

que o acontecimento apenas ocorrerá se dentro delas estiver geograficamente contido; c) hipótese de critério espacial bem genérico, onde todo e qualquer fato, que suceda sob o manto da vigência territorial da lei instituidora, estará apto

a desencadear seus efeitos peculiares. 106

Por fim, sobre este critério, Paulo de Barros Carvalho é categórico:

Os modelos trazidos à colação propõe uma inferência que vemos iluminada

com forte claridade metodológica: o critério espacial das normas tributárias

não se confunde com o campo de validade da lei. As coincidências, até

certo ponto frequentes, devem ser creditadas à opção do legislador, entre

os esquemas técnicos que dispõe, sempre que pretenda apanhar, com

percussão tributária, uma quantidade inominável de eventos. Daí ser, entre

as formulas conhecidas, a menos elaborada e, por decorrência, a mais

elástica.107

Resta ainda, consignar a opinião de Paulo de Barros Carvalho acerca do

critério temporal a qual alerta para:

Compreendemos o critério temporal da hipótese tributária como o grupo de

indicações, contidas no suposto da regra, e que nos oferecem elementos

para saber, com exatidão, em que preciso instante acontece o fato descrito, passando a existir o liame jurídico que amarra devedor e credor, em função

de um objeto – o pagamento de certa prestação pecuniária.108

Esclarece o Autor que tal conceituação passa muito longe do termo “fato

gerador” e, que não se pode confundir o critério espacial com este, em nenhuma

circunstancia, mesmo diante da expressão do texto legal, que como se sabe, não

prima pela correção de termos jurídicos, o que certamente atrasa em muito o estudo

dos institutos do direito positivo.

Constata Paulo de Barros Carvalho que:

Tal critério, ao lado do espacial e do material, dá compostura à hipótese

tributária, esboçada como a conjunção de diretrizes que nos facultam

individualizar fatos que, acontecidos no campo das realidades tangíveis, suscitam o nascimento das relações jurídico-tributárias.109


107 Ibidem, p. 256.

108 Ibidem, p. 258.

109 Ibidem, p. 262.

55

Por fim, o estudo da Regra-matriz de incidência tributária delineada por

Paulo de Barros Carvalho, deve-se atentar para a figura do consequente da norma,

ou “prescritor da norma tributária”. Este elemento apresentado por Paulo de Barros

Carvalho traz consigo o critério pessoal, abrangendo a sujeição ativa e passiva e, o

critério quantitativo, compreendendo a base de cálculo e a alíquota.

A Regra-matriz com os critérios até aqui apresentados, são considerados

por Paulo de Barros Carvalho, o antecedente com os seus critérios, tratando o

consequente da Regra-matriz de incidência tributária como o “prescritor”, que

também contem seus critérios, ou seja, o pessoal e o quantitativo.

De certo, dever-se-ia abrir um novo tópico, segundo a teoria de Paulo de

Barros Carvalho, para tratar do consequente, não o misturando com o antecedente,

porém como se quer apenas delinear a teoria deste estudioso do “Direito” e, como

também está se traçando tal teoria comparativamente aquela formulada por Geraldo

Ataliba, não se faz necessário tal subdivisão.

Sendo assim, iniciam-se as observações sobre a teoria de Paulo de Barros

Carvalho, relativamente ao consequente tributário, especificamente ao critério

pessoal.

Quanto ao critério pessoal do consequente tributário, Paulo de Barros

Carvalho coloca-o como sendo os sujeitos envolvidos na relação jurídica tributária,

seja como, credor de uma obrigação, sujeito ativos, seja como, devedor desta

mesma obrigação, no caso da sujeição passiva.

4.3 ASPECTOS GERAIS DO PÓLO ATIVO

O sujeito ativo da obrigação tributária, como cediço, é o ente ou a pessoa

jurídica de direito público titular do direito subjetivo constante no objeto da obrigação

tributária, concretizada pela ocorrência do fato gerador desta. É aquele inserido na

posição de credor dentro do vínculo jurídico.

O CTN prevê, embora com algumas impropriedades, em seu art. 119, a

figura do sujeito ativo da obrigação tributária, in verbis: “Art.119 - Sujeito ativo da

obrigação tributária é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para

exigir seu cumprimento”.

56

Reiterando o que pensa Geraldo Ataliba, atenta o doutrinador Paulo de

Barros Carvalho para a figura do sujeito ativo110, que é o titular do direito subjetivo

que consiste na exigibilidade da prestação pecuniária, reflexo do tributo.

Por sua vez, Paulo de Barros Carvalho sustenta a teoria de que somente a

pessoa designada por norma jurídica pode ser sujeito ativo, porém traz a baila, para

debate entre os pesquisadores da ciência do Direito, a possibilidade da pessoa física

figurar como sujeito ativo na relação jurídica tributária, hipótese contrária ao que

dispõe o art. 119 do Código Tributário Nacional.

Assim, Paulo de Barros Carvalho sustenta a ideia da seguinte forma:

O preceptivo suprime, descabidamente, gama enorme de possíveis sujeitos

ativos, reduzindo o campo de eleição, única e tão-somente, às pessoas

jurídicas de direito público, portadoras de personalidade política. Estamos

diante de uma formulação legal que briga com o sistema. Há mandamentos

constitucionais que permitem às pessoas titulares de competência tributária

a transferência da capacidade tributária ativa, nomeando outro ente, público

ou privado, para figurar na relação, como sujeito ativo do vinculo.111

Desta forma contundente, parece possível a outorga de capacidade tributária

ativa a pessoa física, pois do contrário, as delegações dadas a qualquer ente que

não pessoa jurídica de direito público titular de competência para exigir o seu

cumprimento, como quer o anteriormente citado art. 119 do CTN, seriam inválidas,

pois estariam em desconformidade com o texto legal.

Todavia, a Carta de 1988 outorga poder para que os entes detentores de

capacidade tributária ativa deleguem este poder a outras instituições, como por

exemplo, para a Ordem dos Advogados do Brasil, a fim de que esta possa exigir dos

seus membros a contribuição em forma de anuidade.

110 Sujeito ativo é o credor da obrigação tributária. “É a pessoa a quem a lei atribui à exigibilidade do

tributo”. A lei que contém a hipótese tributária só pode ser editada por pessoa política (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) que retira sua competência da Constituição. Ela tem

competência para legislar. Se lei editada por pessoa política competente cria um tributo e não

explicita quem será o sujeito ativo das relações obrigacionais concretas que irão nascer, ele será a

própria pessoa política competente. Essa é a regra geral. O sujeito ativo está implícito na lei que

instituiu o tributo, cujos enunciados prescritivos compõem a regra-matriz de incidência tributária. No entanto, pode a lei atribuir a titularidade de tributo a pessoa diversa da que tem competência

para instituí-lo. Essa pessoa (diversa) terá capacidade de ser sujeito ativo de obrigações

tributárias, que não se confunde com a competência para legislar. “Na maioria das vezes, assim

se configura a parafiscalidade”. Nos tributos não vinculados (impostos), “presume-se sujeito ativo

(quando não explicitamente designado pela lei) a pessoa competente para instituí-los”. ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária . 6. ed. São Paulo: Malheiros, 2000.p.84.

111 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002. p. 294-295.

57

Dentro desta celeuma, chama-se atenção também, o fato de que o art.119,

somente se refere às pessoas jurídicas de direito público, excluindo, portanto, da

sujeição ativa as pessoas jurídicas de direito privado e as pessoas naturais, o que

contraria a própria realidade tributária nacional, onde se vê como sujeito ativo de

alguns tributos, instituições financeiras, autarquias, entidades paraestatais e etc.

Acerca da matéria, assim se manifestou Sacha Calmon Navarro Coelho112

ao esclarecer que:

Ao fechar a capacidade tributária ativa exclusivamente nas pessoas

jurídicas de direito público, territoriais e não territoriais, sem dúvida

apequenou o universo dos sujeitos ativos das obrigações que estamos

acostumados a ver todos os dias. A realidade briga com a norma, em

desfavor desta última.

Por fim, constata-se, a partir do posicionamento de Paulo de Barros

Carvalho113 que o art.119 do Código Tributário Nacional, atualmente é letra morta

dentro do sistema normativo nacional. Complementa ainda o doutrinador que: “Dele

nada se aproveita, com exceção, naturalmente da ponderação óbvia de que, as

pessoas jurídicas titulares de competência para instituir tributos também poderão ser

sujeitos ativos”.

4.4 ASPECTOS GERAIS DO PÓLO PASSIVO

Relativamente ao polo passivo, cabe à determinação do sujeito passivo que

é um pouco mais complexo do que da pessoa figurante no polo ativo, vez que esta

envolve uma série de fatores e, da reunião destes requisitos resulta a figura do

sujeito passivo da relação jurídica tributária.

A definição para do sujeito passivo, indicada por Paulo de Barros Carvalho é

a seguinte:

Sujeito passivo da relação jurídica tributária é a pessoa – sujeita de direitos

– física ou jurídica, privada ou pública, de quem se exige o cumprimento da

prestação: pecuniária, em nexos obrigacionais; e insuscetível de avaliação

patrimonial, nas relações que veiculam meros deveres instrumentais ou

formais.

112

COELHO, Sacha Calmon Navarro. Manual de direito tributário . 2. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2002.p.78.

113 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário . 14.ed. São Paulo: Saraiva, 2002.p.156.

58

É no critério pessoal do consequente da regra-matriz de incidência que

colhemos elementos informadores para a determinação do sujeito

passivo.114

Compondo o sujeito passivo da relação tributária, além da pessoa

diretamente responsável, no caso o contribuinte que realizou a conduta típica,

encontra-se também a figura do responsável tributário, descrito no Código Tributário

Nacional em seu art.121, parágrafo único, inc. II que dispõe:

Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada pelo pagamento

de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I – contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que

constitua o respectivo fato gerador; II – responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua

obrigação decorra de disposição expressa de lei.

Na obrigação principal, o sujeito passivo será sempre aquele devedor de um

tributo ou prestação pecuniária, já o sujeito passivo da obrigação acessória não

necessariamente será o devedor do tributo, isto porque ele não participa da

ocorrência do fato gerador, mas sim possuiu com o Fisco deveres meramente

administrativo. Muito embora, na maioria dos casos, os sujeitos de ambas as

obrigações se confundam na mesma pessoa.

Sujeito passivo da relação jurídica tributária é a pessoa, sujeito de direitos,

física ou jurídica, privada ou pública, de quem se exige o cumprimento da prestação:

pecuniária, nos nexos obrigacionais; e insuscetível de avaliação patrimonial, nas

relações que veiculam meros deveres instrumentais ou formais”.115

Assim, por disposição expressa de lei, pode o contribuinte ver-se livre da

obrigação, ou somente nela figurar em caráter suplementar, transferindo-se tal dever

ao responsável.

Diante deste quadro, verifica-se que um dos pontos que merece destaque

neste item, é a existência de uma destinação genérica, formulada em lei, que

amplamente potencializa todos os contribuintes a serem sujeitos passivos desde que

realizem a conduta descrita na norma, que pratiquem o ato ensejador da coação de

levar pecúnia aos cofres públicos.

114CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário . 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002.p.297.

115 Ibidem, p.300.

59

Não há, como ocorre no polo ativo, ter a certeza de quem é a pessoa que vai

receber a obrigação de arcar com o tributo, qual a pessoa física ou jurídica vai ser

sujeito passivo no momento em que a lei for editada. Isto é fundamental, por mais

que o legislador tente limitar quem será o figurante passivo da obrigação jurídica

tributária, não poderá, até por incidir em pena de inconstitucionalidade, definir uma

pessoa específica para sujeitar-se a uma também especifica tributação.

Por fim, o outro critério do consequente normativo, é o quantitativo, que trata

de estabelecer o quantun debeatur116 que deverá ser recolhido. É o critério

literalmente quantificador do consequente, pois determina por meio da eleição

normativa de uma base de cálculo, sobre a qual se aplicará a alíquota respectiva.

Paulo de Barros Carvalho assim explica:

O grupo de notícias informativas que o intérprete obtém da leitura atenta

dos textos legais, e que lhe faz possível precisar, com segurança, a exata

quantia devida a título de tributo, é aquilo que chamamos de critério

quantitativo do consequente das normas tributárias. Há de vir sempre

explícito pela conjugação de duas entidades: base de cálculo e alíquota, e

sua pesquisa esperta inusitado interesse, posto que é de suma relevância

para desvelar peculiaridades ínsitas à natureza do gravame.117

Enfim, em linhas gerais, cabe colocar que esta é a teoria de Paulo de Barros

Carvalho, a qual será adotada para iniciar o estudo específico, passando, agora,

novamente pelos critérios, mas em abordagem característica ao ICMS.

116

Define-se a expressão quantun debeatur como sendo, elemento quantitativo ou a fixação da

quantia a ser indenizada. Possui suas premissas na lei criadora do tributo. SILVA, De Plácido e. Vocabulário jurídico. 23. ed. São Paulo: Forense, 2003.p.398.


60

5 IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE

SERVIÇOS - REFLEXÕES PERTINENTES

O ICMS como tributo de competência dos Estados e do Distrito Federal, é a

maior figura constitucional bem como representa em termos financeiros, a maior

arrecadação. É ele, a fonte de receitas mais utilizada pelos Estados e o Distrito

Federal, e, portanto, trata-se de tributo especialmente interessante para a atividade

empresarial.

Vislumbra-se, que as raízes constitucionais e os princípios que regem o

ICMS são temas de interesse deste tópico, com exceção do item, “Princípio

Federativo”, já analisado anteriormente neste estudo, em decorrência de sua

relevância para o assunto que se propõe investigar.

Entretanto, a complexa teia legislativa que envolve o ICMS não será escopo

de análise, pois aqui se busca unicamente delinear o tributo sob o enfoque

constitucional.

A supremacia da Constituição Federal de 1988 de modo a exercer lastro de

fundamento para todo o sistema jurídico tributário, bem como a apresentação do

ICMS visto sob a perspectiva constitucional a partir dos seus princípios

informadores.

Portanto, a análise destes dispositivos e o seu atual acolhimento e

interpretação pela doutrina, são os pontos de interesse que se pretende verificar

neste tópico.

5.1 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS RELATIVOS AO ICMS

A Constituição Federal de 1988, ao especificar a Regra-matriz de incidência,

delimita todos os tributos, contudo, relativamente ao ICMS, foi mais longe ao

especificar um pouco mais seus critérios e, tal escolha do constituinte não foi mero

preciosismo, como se analisará na sequência deste tópico.

Deste modo, o ICMS deve sobre pena de completa perda de sua identidade,

sujeitar-se ao que foi organizado constitucionalmente, uma vez que esta descrição

instituidora e limitadora estabelece o núcleo deste tributo.

61

Todavia, quanto ao ICMS, os princípios que incidem diretamente sob sua

formação constitucional, segundo Hugo de Brito Machado118 são: “[...] a saber: o da

legalidade, seletividade, não-cumulatividade, imunidade tributária recíproca e

anterioridade”.

Por certo que tais princípios não encerram a lista de orientações

principiológicas, entretanto, estes são os mais importantes relativamente à

competência tributária e, reafirmam a supremacia constitucional não apenas para a

instituição do ICMS, mas de todos os tributos.

Aliás, como assinalado acima, o texto constitucional forma a matriz de todos

os tributos e, estabelece também a competência para a instituição de cada

modalidade fiscal.

Sendo assim, o ICMS está definido no art. 155, inc. II da Carta Magna de

1988:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: [...] II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de

serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Deste modo, está criada e delimitada a figura do ICMS no Brasil. Adiante no

mesmo artigo, agora junto aos § 2º e §3 e seus inc. estão descritos e enumerados

os princípios e, algumas medidas as quais devem ser sempre observadas para este

tributo, como os casos de isenção e não incidência, questões de alíquota e

definições acerca de regulamentação.

Tais medidas fazem do ICMS o imposto que encontra maior número de

dispositivos na Constituição da República Federativa do Brasil de 1988, regulando

aspectos de sua instituição. São mais de trinta regras constitucionais que podem ser

apontadas e, que transformam o estudo deste imposto, em grande parte, em uma

pesquisa concentrada no plano constitucional.

Por sua vez, Marco Aurélio Greco119, em comentário referente ao art. 155,

inc. II da Constituição Federal, afirma:

118 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário . 26. ed. São Paulo: Malheiros, 2005. p.468

119 GRECO, Marco Aurélio. ICMS: materialidade e características constitucionais. Curso de direito

tributário . 7. ed. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 531-532.

62

No dispositivo em questão, a Constituição Federal adotou o critério de

atribuir a competência tributária indicando a materialidade de certos fatos

que podem ser descritos pela legislação estadual e distrital como aptos a

determinar o surgimento da obrigação de pagar. A legislação, ordinária e complementar, somente será constitucionalmente

válida se estiver conforme a tal preceito, vedado que é descrever fatos que

não se insiram em tal âmbito material. Por outro lado, somente estarão

abrangidos pela tributação os fatos que, além de enquadrados no núcleo

material constitucionalmente previsto, estejam adequadamente

contemplados em dispositivo legal expresso.

Diante deste quadro, Aires Barreto120 assinala, ante as normas do art. 155,

inc. II da Constituição que:

Assim, a criação e a exigência desse imposto, pelos Estados e pelo Distrito

federal, está delimitada por este arquétipo constitucional da sua respectiva

hipótese de incidência, ante a qual impõe-se concluir que, além de tributar as operações relativas à circulação de mercadorias e as importações de

bens, destinados ao consumo ou ao ativo fixo do estabelecimento, os

Estados e o Distrito Federal só poderão instituir imposto sobre serviços de

transporte interestadual e intermunicipal e os de comunicação.

Assim, para melhor entendimento das diretrizes constitucionais tributárias

traçadas para o ICMS, são fundamentais algumas características, que podem ser

resumidas nos princípios da legalidade, seletividade, não-cumulatividade, imunidade

tributária recíproca e anterioridade.

A legalidade em termos de ICMS apresenta algumas particularidades, pois

muitas medidas são reguladas via atos normativos que não tem natureza legal em

sentido formal e, também, a questão das alíquotas, que por resolução do Senado

podem ser alteradas, isso sem levantar a questão dos convênios, que concedem e

revogam as isenções. Tais conjunturas não podem ser consideradas regras, mas

sim, casos excepcionais relativos ao ICMS, que deve manter a estrita legalidade em

todos os seus atos, excluindo-se os acima elencados.

Quanto ao princípio da seletividade, este é considerado facultativo em

termos de ICMS, segundo o que dispõe a Constituição Federal, em seu art. 155, §

2º, inc. III. Conceitualmente a seletividade consiste na diferenciação dos elementos

do critério quantitativo (base de cálculo ou alíquota) para diferentes produtos ou

serviços, ou seja, produtos e serviços diversos podem estar sujeitos a alíquotas ou

120 BARRETO, Aires. ICMS e ISS – estremação da incidência. Revista Dialética de Direito

Tributário , nº 71. São Paulo: Dialética, 2001.p. 7-8.

63

base de cálculo diferenciado em função da essencialidade do serviço ou da

mercadoria.

Sobre o tema em estudo, Marco Aurélio Greco121 esclarece:

Tendo em conta as características de cada produto ou serviço, a carga

tributária respectiva será dimensionada de modo a onerar mais os de menor grau de essencialidade (basicamente os chamados supérfluos) e menos os

de primeira necessidade da população. A seletividade considera a própria mercadoria ou serviço e não a etapa da

circulação ou sua destinação. Vale dizer, não importa que determinado

produto seja utilizado para fins industriais ou para consumo. A carga

tributária não pode sofrer variação.

Relativamente à imunidade tributária recíproca, estampada no art. 150, inc.

VI, §§ 2º e 3º da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988, percebe-se

que a maior limitação neste dispositivo legal, refere-se à exclusão da imunidade

recíproca em se tratando de patrimônio, renda e serviços relacionados com a

exploração de atividades econômicas, onde há contraprestação ou pagamento via

preços ou tarifas recolhidas pelos usuários, descrito no art. 150, § 3º “c/c” inc. VI da

Constituição Federal de 1988.

Em decorrência do comando constitucional suprarreferido, passaram a

serem compatíveis com a tributação do ICMS, os serviços de transporte e de

comunicação que comportem remuneração, como por exemplo, as atividades

exercidas pelos Correios, empresas de fornecimento de energia, etc. e, as

mercadorias fornecidas pelas entidades da administração descentralizada, como por

exemplo, água.

Cabe ainda citar, o principio da anterioridade122, previsto no art. 150, inc. III,

alínea “b” da Carta Magna, pelo qual é defeso a cobrança de tributo no mesmo

exercício financeiro, em que tenha publicada a lei que disciplinou a criação ou a

121

GRECO, Marco Aurélio. ICMS: materialidade e características constitucionais. 7. ed. Curso de

Direito Tributário . São Paulo: Saraiva, 2000. p. 537-538. 122

Assim, oportuno se faz transcrever os ensinamentos de Geraldo Ataliba: “A Constituição, em outras

palavras, está dizendo o seguinte: o legislador pode criar ou aumentar tributos a qualquer instante, mas, a eficácia desta lei criadora ou aumentadora só se vai dar no próximo exercício. Fica com

eficácia suspensa a lei que cria e que aumenta até o ano que vem. Esta é a regra geral.” Noutras

palavras, o princípio da anterioridade comum determina um prazo impeditivo, o próximo exercício

financeiro, garantindo ao contribuinte um tempo hábil a se preparar para esse novo pagamento, o

qual era antes inexigível. ATALIBA, Geraldo. Limitações constitucionais ao poder de tributar. Revista de Direito Tributário , São Paulo, v. 51, p. 153, jan. 1997.

64

majoração desse imposto. Procura este princípio resguardar a segurança jurídica do

contribuinte, possibilitando o planejamento anual de suas atividades econômicas

sem que haja a incerteza pela prática de certos atos.

Analisando-se ainda, o princípio da anterioridade sob as premissas do ICMS,

sabe-se que seus pressupostos são integralmente válidos, porém, com a decisão do

Supremo Tribunal Federal abre-se uma particularidade, ao editar a Súmula 615123 a

qual estabelece que: “O princípio constitucional da anualidade (§ 29 do art. 153 da

CF) não se aplica à revogação de isenção do ICM”.

Nota-se, portanto, que com o efeito dessa exceção, o imposto que antes era

beneficiado pela isenção, em contrapartida, pode voltar a ser cobrado no mesmo

exercício financeiro em que foi revogado o beneficio.

5.1.1 Não-Cumulatividade

Salienta-se neste aspecto, que o imposto é não-cumulativo quando se

compensa o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas

operações anteriores.

Por sua vez, disciplina Dênerson Dias Rosa124 em seus ensinamentos:

A não-cumulatividade consiste em transferir, ao adquirente sob a forma de

crédito, o valor pago por determinado contribuinte. O objetivo dessa técnica

de tributação consiste em efetivamente fazer com que cada contribuinte

pague imposto sobre o valor que agregou ao produto. Por meio do princípio

da não-cumulatividade busca-se observar a neutralidade da tributação, ou

seja, independentemente de quantas operações ocorreram na cadeia

econômica, o imposto será sempre proporcional ao valor da mercadoria ou

serviço.

Assim, sabe-se que quanto ao princípio da não-cumulatividade, o

constituinte ao disciplinar a competência dos Estados e do Distrito Federal para

123

BRASIL. Súmula 615. Dispõe sob o Princípio Constitucional da Anualidade (§ 29 do art. 153 da

Constituição Federal) não se aplica à revogação de isenção do ICMS. Disponível em:

<http://www.stf.jus.br/portal/cms/verTexto.asp?servico=jurisprudenciaSumula&pagina=sumula_601_

700>. Acesso em: 25 ago. 2013. 124

ROSA, Dênerson Dias. Crédito de ICMS. Ilegitimidade legislativa dos Estados. Jus Navigandi . Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/2667>. Acesso em: 17 set. 2013.

65

instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e, sobre

prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de

comunicação, inscreveu na Constituição Federal em seu art. 153, §3º, inc. II que:

Art. 153. O imposto previsto no inciso IV: [...]

II – será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada

operação com o montante cobrado nas anteriores.

Desta forma, a Carta Magna de 1988 manteve o princípio trazido pela

Emenda Constitucional nº 18 de 12 de dezembro de 1965125, que regia:

Art. 12. Compete aos Estados o imposto sobre operações relativas à

circulação de mercadorias, realizadas por comerciantes, industriais e

produtores. § 2º - O imposto é não-cumulativo, abatendo-se, em cada operação, nos

termos do disposto em lei complementar, o montante cobrado nas

anteriores, pelo mesmo ou por outro Estado, e não incidirá sobre a venda a

varejo, diretamente ao consumidor, de gêneros de primeira necessidade, definidos como tais por ato do Poder Executivo Estadual”.

Logo se percebe que não se trata da mesma espécie tributária em questão,

ICMS, mas vale pela apresentação do princípio do antigo ICM, que como

anteriormente descrito, foi consagrado pela Constituição Federal de 1988.

Ainda sobre o velho ICM, sábias as lições de Geraldo Ataliba e Cléber

Giardino126, sobre a não-cumulatividade, aplicáveis na atualidade ao ICMS:

Nos efeitos jurídicos do abatimento constitucional reside a não- cumulatividade atribuível ao ICM, portanto, a entidade dos ‘tributos não- cumulativos’, cujo alcance determinaria os limites de eficácia do sistema de

abatimentos. Isto equivale a dizer que a Constituição não tomou

emprestado da economia uma fugidia não-cumulatividade, para fazê-la

iluminar a compreensão do sistema de abatimentos. Ao contrário: fez do

ICM um tributo ‘não-cumulativo exatamente porque o submeteu aos efeitos

jurídicos tipicamente produzidos por um determinado sistema de

abatimentos, criado pela própria Constituição (de modo a excluir toda

contribuição de normas infraconstitucionais para reger a matéria).

125

BRASIL. Constituições do Brasil: 1824, 1891, 1934, 1937, 1946 e 1967 e suas alterações. Brasília: Senado Federal, 1986.p.340.

126 ATALIBA, Geraldo; GIARDINO, Cléber. ICM: Abatimento Constitucional e o princípio da não- cumulatividade. Revista de Direito Tributário . São Paulo, ano VIII, p.110-126, nº 29-30, jul./dez, 1984.

66

Por sua vez, Tércio Sampaio Ferraz Junior127 esclarece que: “Para que não

se frustre a não-cumulatividade, faz-se necessária à compensação mediante a regra

do abatimento, independentemente de se tratarem de operações anteriores ou

posteriores, tributadas ou não”.

Deste modo, adota-se para o princípio da não-cumulatividade, o conceito

apresentado por Marco Aurélio Greco128 a respeito: “O cerne da não-cumulatividade

está no direito à compensação (como um direito pleno, sem restrições) que o

contribuinte tem de deduzir em determinado período, do ICMS devido pelas saídas,

o valor do ICMS pago nas entradas”.

Assim, observa-se que a não-cumulatividade realiza-se pela dedução do

valor pago na etapa anterior, ao valor a ser recolhido adiante. Deve-se atentar que

tal princípio concretiza-se em etapas sucessivas, sempre com entrada e saída dos

créditos, balanceando a escrituração contábil, tendo como objetivo recolher somente

o valor da alíquota devido em cada operação.

Tal sistema é denominado pela doutrina como sob o regime “imposto sobre

imposto”, na qual se cria a conta corrente fiscal com os respectivos lançamentos de

créditos e débitos, que no final do exercício são confrontados e, resultará em uma

conta positiva ou negativa.

Todavia, Misabel Abreu Machado Derzi129, comentado acerca do ICMS,

justifica a preferência do constituinte na adoção desta modalidade de tributo:

Em resumo, em economia de mercado, como nos modelos europeus ou

latino-americanos, o imposto da modalidade do ICMS ou do IPI é

considerado ideal, exatamente por suas qualidades: - É neutro, devendo ser indiferente tanto na competitividade e concorrência, quanto na formação de preços de mercado; - Onera o consumo e nunca a produção ou o comércio, adaptando-se às

necessidades de mercado; - Oferece maiores vantagens ao Fisco, pois sendo plurifásico, permite

antecipar o imposto que seria devido apenas no consumo (vantagens

financeiras), e coloca ademais todos os agentes econômicos das

diversificadas etapas de industrialização e circulação como responsáveis

pela arrecadação (vantagens contra risco da insolvência).

127

FERRAZ JUNIOR, Tércio Sampaio. Interpretação e estudos da Constituição de 1988. São

128 Paulo: Atlas, 1990.

GRECO, Marco Aurélio. ICMS – Materialidade e Características Constitucionais. Curso de direito

tributário . 7.ed. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 549. 129

DERZI, Misabel Abreu Machado. Aspectos Essenciais do ICMS, como imposto de mercado. In: Direito tributário: estudos em homenagem a Brandão Machado. São Paulo: Dialética, 1998. p. 122.

67

Essas razões pelas quais a Constituição brasileira insiste em um

complicado imposto plurifásico, não-cumulativo, sobre a circulação de

mercadorias”.

Desse modo, a partir da análise do ICMS visto pela Constituição Federal de

1988, é possível perceber sua essência e, predileção por esta figura tributária, diante

de sua relevância para o modelo federativo.

Contudo, sobre os créditos resultantes desta soma e subtração, Geraldo

Ataliba e Cléber Giardino são elucidativos, sobre a possibilidade dos mesmos serem

convertidos em pecúnia:

Já cogitamos das razões pelas quais se convencionou chamar de crédito de

ICM ao objeto dessa relação jurídica constitucional. É que, contabilmente, vai surgir uma expressão numérica em sua escrituração, apresentada sob

forma de conta corrente escritural. O abatimento, que melhor se qualifica

como financeiro, tem, destarte, um conteúdo econômico e uma expressão

quantificável: é o ‘montante’ a que se refere à Constituição. Não serve, portanto, nem se presta para toda e qualquer finalidade; pelo contrário, tem

função exclusiva, constitucionalmente determinada, qual seja a visível e

restrita vocação de servir tão-somente para o pagamento de ICM. Não

possui outra serventia, não existe para outra finalidade. No desígnio

constitucional, esse crédito é uma moeda especial, puramente escritural, vocacionada exclusivamente à finalidade de pagar, parcial ou totalmente, débito tributário de ICM.130

As assertivas anteriormente citadas, dizem respeito ao antigo ICM, porém,

são perfeitamente aplicáveis ao atual regime Constitucional do ICMS. Assim,

claramente se percebe que se na operação de soma e subtração a resultante

apontar crédito de ICMS, este serve exclusivamente para pagamento de seu

antônimo, o débito de ICMS, não servindo o mais nenhum propósito.

Todavia, outra discussão vem sendo enfrentada tanto no campo doutrinário

como no terreno dos Tribunais, tendo como base do debate a aparente contradição

entre os inc. I e II do art. 155, § 2º da Carta Magna de 1988.

Tal questão é bem colocada por Tércio Sampaio Ferraz Junior, da seguinte

forma:

A Constituição Federal, no § 2º, inciso I, do artigo 155, conquanto determine

a não-cumulatividade do ICMS, dispõe nas alíneas a e b do inciso II do

mesmo artigo que a isenção ou não-incidência, salvo determinação

130 ATALIBA, Geraldo; GIARDINO, Cléber. ICM – Abatimento Constitucional e o princípio da não-

cumulatividade. Revista de Direito Tributário . São Paulo, ano VIII, p.124, nº 29-30, jul.- dez. de

1984.

68

contrária de legislação, ‘não implicará crédito para compensação com o

montante devido nas operações ou nas prestações seguintes’ e ‘acarretará

a anulação do crédito relativo às operações anteriores [...] Ora, as regras do

inciso II, alíneas a e b conflitam com aquele princípio, ao estabelecer que a

isenção e a não-incidência não implicam crédito relativamente às operações

seguintes e acarretam a anulação no que concerne às anteriores. Em face

disso indaga-se se é possível duas normas e uma mesmo Constituição

conflitarem entre si. 131

Assim, ao se analisar a letra constitucional, o que se tem é a transformação

por via de uma exceção, do ICMS em um imposto cumulativo, toda vez que houver

uma isenção ou não-incidência no meio da cadeia fiscal, ou seja, se nas realizações

de entradas e saídas, alguma etapa dessa houver uma isenção ou haja caso de

não-incidência, o crédito que acompanhava a mercadoria ou o serviço, não será

aproveitado pelo adquirente que suceder o isento ou o sujeito a não-incidência do

imposto.

Tal conjuntura não trará maiores efeitos somente se ocorrer a exceção,

isenção ou não-incidência, no início de toda a circulação da mercadoria ou

prestação de serviços ou na venda feita ao consumidor, que será o fim do ciclo

fiscal.

Por sua vez, Tércio Sampaio Ferraz Junior esclarece:

É em razão disto justamente que vemos no conflito analisado um caso de

antinomia aparente, posto que a regra da não-cumulatividade tem o sentido

de um princípio geral, ao qual as alíneas a e b, abrindo-lhe uma exceção, devem ser tratadas pelo critério da lex specialis [...] Ora, da prescrição deste

método decorre que as isenções concedidas a um produto na venda a

consumidor produzem o chamado ônus oculto se o tributo referente às

fases anteriores não for devolvido ou creditado ao contribuinte legalmente

obrigado, para efeito de compensação com débitos oriundos de outras

vendas [...] O critério da especialidade implica que estas regras só devam

valer para aqueles casos excepcionais que não provoquem uma quebra no

telos protegido pelo princípio da não-cumulatividade.132

Desta forma, o que acontece é que as alíneas “a” e “b” do inc. II do art.155 é

na verdade, são exceção ao princípio da não-cumulatividade, não havendo na

questão em tela contradição ou conflito, mas sim ressalva a este princípio.

131

FERRAZ JUNIOR, Tércio Sampaio. Interpretação e estudos da Constituição de 1988. São

Paulo: Atlas, 1990. p.59. 132

Ibidem, p.63.

69

5.1.2 Seletividade

Neste item, propõe-se analisar o art. 155, § 2 , inc. III da Constituição de

1988 que determina, relativamente sobre o ICMS onde este “[...] poderá ser seletivo,

em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços”.

Assim, por meio do princípio da seletividade, em função da essencialidade

das mercadorias e dos serviços, entende-se aqui que o legislador constituinte quis

permitir aos Estados a possibilidade de estimular setores da sua própria economia,

promovendo o crescimento destes setores por meio de alíquotas internas

diferenciadas. Tem, como se sabe, o claro propósito de regular a carga de tributação

dos diferentes produtos, graduando-a conforme a necessidade ou essencialidade

dos mesmos.

Assim, a essencialidade se aproxima do conceito de necessidade, mas não

se restringe, pois é um pouco mais amplo o seu conceito. Por este norte, a

essencialidade se dá na comparação entre as mercadorias ou serviços, donde se

extrai a devida importância de cada espécie.

Destarte, a seletividade se realiza diante do grau de essencialidade, ou seja,

os produtos mais essenciais devem ser ajustados, mediante ao seu critério

quantitativo (base de cálculo e alíquota) para que possam ser acessíveis a todos os

cidadãos, independente da capacidade constitutiva, indiscriminadamente, sem levar

em consideração classe social, cor ou credo, pois os serviços e as mercadorias

chamadas de indispensáveis devem estar ao alcance de todos.

Figura diferente se dá quanto a aquisição de bens supérfluos e os

considerados não-essenciais, como as mercadorias de luxo, as requintadas e

exclusivas, para estas deve o critério quantitativo do ICMS incidir de maneira a impor

aos mais afortunados, o pagamento maior do imposto relativo.

De fato, a Constituição Federal prevê o princípio da seletividade em função

da essencialidade dos produtos ou dos serviços sem especificar se a aplicabilidade

se restringe às pessoas físicas ou se estende também às pessoas jurídicas.

Contudo, o Estado ao estabelecer a alíquota para alguns produtos ou serviços,

ainda que essenciais à sociedade, não tem, observado o princípio constitucional da

seletividade. Aliás, se paga menos ICMS em uma bicicleta do que em serviço de

eletricidade.

70

Não obstante, urge observar que esse princípio visa assegurar a aplicação

da moderna técnica fiscal, que permite a utilização de alíquotas inversamente

proporcionais à essencialidade das mercadorias e serviços. Com isso, as

mercadorias e serviços considerados supérfluos, poderão ser mais onerados do que

os essenciais ao atendimento das demandas básicas da população.

A questão acima é relativa à economia brasileira, pois o Senado Federal

está amparado na Constituição para regular as alíquotas com o intuito de atender os

interesses da nação. Tudo em nome da seletividade em razão da essencialidade.

Mas, a questão que ocupa a doutrina especializada é referente à

facultatividade ou a obrigatoriedade da seletividade, descrita no citado art. 155, § 2º,

inc. III da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988.

Diante deste quadro, Roque Antonio Carrazza alega que:

Convém salientar, desde logo, que, a nosso ver, este singelo ‘poderá’ equivale, na verdade, a um peremptório ‘deverá’. Não se está, aí, diante de

uma mera faculdade do legislador, mas de uma norma coagente, de

observância obrigatória. [...] Portanto, a nosso sentir, a seletividade, no

ICMS, tanto quanto no IPI, é obrigatória. Melhor elucidando, o ICMS, deverá

ser seletivo em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços.133

A lição do “Mestre” traduz o que ensina a maioria da doutrina nacional sobre

o tema, e que se faz presente no projeto de reforma do sistema tributário em

discussão no Congresso Nacional, o qual prevê a alteração do dispositivo

constitucional em tela, modificando a palavra “poderá” por “deverá”, que trará o fim

definitivo da discussão.

Por fim, ainda sobre a seletividade, agora englobando o critério quantitativo

do ICMS, o doutrinador, Roque Antonio Carrazza constata que: “A seletividade no

ICMS poderá ser alcançada com o emprego de quaisquer técnicas de alteração

quantitativa da carga tributária: sistema de alíquotas diferenciadas, variação de

bases de cálculo, criação de incentivos fiscais etc.”134

Realiza-se a seletividade por todos estes meios no Brasil, assim, alterando-

se o critério quantitativo, em apenas um de seus elementos alcançar-se-á o

princípio, sempre com base na essencialidade da mercadoria ou do serviço.

133

CARRAZA, Roque Antonio. ICMS. 7. ed. São Paulo: Malheiros, 2001. p. 296. 134

Ibidem, p.298.

71

6 AS DISPOSIÇÕES CONSTITUCIONAIS DA “GUERRA FISCAL” – SEUS

REFLEXOS NA LEGISLAÇÃO COMPLEMENTAR E ORDINÁRIA

Cumpre-se, preliminarmente consignar que a Constituição Federal

estabeleceu regras taxativas explícitas, quanto à limitação da competência tributária

de cada Estado-membro, dos Municípios e da própria União, de modo que a

interferência na ordem constitucional pode ser imediatamente identificada.

Destarte, na Seção III, do Título VI, Capítulo I da Constituição Federal, estão

dispostos quais os tributos podem ser instituídos no Brasil, sua competência, bem

como a regra-matriz de cada espécie tributária.

A figura da competência tributária merece, ainda que brevemente, ser

investigada, pois serve de anotações pontuais relevantes ao tema central deste

tópico. Entretanto, não interessa neste momento, esmiuçar o instituto da

competência por completo, analisando-se a distribuição efetuada pela Constituição

Federal, mas tão somente aquela competência que foi conferida aos Estados-

membros, de modo a traçar os limites desta como meio de criar elementos ou

subsídios para avançar no estudo proposto.

São, pois, titulares da competência tributária exarada ela Constituição

Federal todos os entes políticos, assim entendidos como sendo a União, os Estados,

o Distrito Federal e os Municípios.

Todavia, há que se entender, que as regras que repartem as competências

tributárias são dirigidas unicamente ao legislador integrante de cada uma dessas

pessoas políticas. Assim, estes se encontram impedidos de expedir leis que

excedam os limites impostos pela Carta Magna.

Com efeito, para melhor elucidação do tema, é necessário ser estabelecido

o conceito de competência tributária.

6.1 COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

Como conceito de competência tributária adota-se a definição de Maristela

Miglioli Sabbag135 que a descreve como sendo:

135

SABBAG, Maristela Miglioli. Competência tributária . São Paulo: Revista dos Tribunais, jun. 1996, v. 728, p. 682.

72

[...] a manifestação da autonomia da pessoa política que a detém, com

suporte no princípio da Federação, consubstanciado no art. 1º da Carta

Política de 1988, em que cada uma das pessoas políticas internas possui autonomia. Isto porque o poder tributário se opera tão-somente no âmbito

dos Estados unitários, nos quais existe uma única pessoa política central, imbuída do poder absoluto de tributar, sem quaisquer restrições.

Todavia, na visão de Roque Antonio Carraza136, define competência

tributária, como sendo: “[...] a possibilidade de criar, in abstracto, tributos,

descrevendo, legislativamente, suas hipóteses de incidência, seus sujeitos ativos,

seus sujeitos passivos, suas bases de cálculo e suas alíquotas”.

Não destoa deste entendimento Paulo de Barros Carvalho137, para quem

competência tributária é “[...] a prerrogativa de legislar sobre a matéria tributária,

lavor que pressupõe a existência de um corpo legislativo, representativo e próprio”.

Por sua vez, a Constituição Federal optou por delegar aos Estados-membros

a competência privativa, para instituir os tributos descritos no art. 155, tratando-se da

chamada competência privativa, ainda que existam autores que defendam que os

Estados-membros sejam dotados de “competência residual”, permitindo-lhe legislar

sobre tudo aquilo que não for vedado por própria disposição constitucional138.

Nesta discussão sobre o tipo de competência que está deferida aos

Estados-membros, a corrente que se afilia a este trabalho é aquela defendida pelo

Prof. Roque Antônio Carrazza139, que denomina a competência dos Estados-

membros como privativa, para criar os tributos inseridos no art. 155 da Constituição

Federal e, não exclusiva, pois não se ignora a competência residual da União,

conforme determinação da própria Constituição.

É pacífico o entendimento, que em regra a competência dos Estados-

membros para instituir os tributos previstos no art. 155 da Constituição da República

Federativa do Brasil de 1988 é privativa, sendo-lhe ainda peculiar a competência

para legislar sobre tais tributos, dentre eles, está inserido o ICMS. Ressalte-se que a

136 CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário . 16. ed. São Paulo: Malheiros, 2000.p.416.

137 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002. p.351.

138 FERREIRA, Gustavo Sampaio Telles. Federalismo constitucional e reforma federativa : poder local e cidades-estado. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2012. p.105.

139 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2002. p.352.

73

referida “privatividade” legislativa decorre da própria formação da constituição do

Estado Brasileiro, federalista na sua essência, como já observado anteriormente em

tópico especifico.

Portanto, para que não persistam questionamentos sobre a competência dos

Estados-membros sobre matéria tributária, especialmente no tocante ao ICMS é

relevante destacar que:

[...] a atribuição de competência tem um sentido positivo, ou afirmativo: importa em reconhecer a uma determinada unidade federada a

competência para decretar certo e determinado imposto (tributo). Em

segundo lugar, da atribuição de competência privativa decorre um efeito

negativo ou inibitório, pois importa em recusar competência idêntica às

unidades outras que não indicadas no dispositivo constitucional de

habilitação: tanto equivale a dizer, se pudermos usar tais expressões, que a

competência privativa é oponível erga omnes, no sentido de que o é por titular ou por terceiros contra quaisquer outras unidades federadas não

contempladas na outorga140.

Deste modo, ainda que existam entendimentos diversos de elevada

relevância doutrinária e acadêmica, como o posicionamento, do Prof. Paulo de

Barros Carvalho141, adota-se a figura da competência privativa dos Estados-

membros em matéria tributária, especialmente no tocante ao ICMS.

6.2 NÃO-CUMULATIVIDADE

Quanto a não-cumulatividade, outra disposição constitucional relevante ao

tema ICMS e a “Guerra Fiscal” encontra-se na Constituição Federal.142

140

FALCÃO, Amílcar de Araujo. Sistema tributário brasileiro . Rio de Janeiro: Financeiras, 1965. p.

141 38.

Segundo o doutrinador: “Tenho para mim que a privatividade é insustentável, levando em conta a

posição expressa da Lei das Leis que, bem ou mal, é o padrão empírico para a emissão de

proposições descritivas sobre o direito posto. A União está credenciada a legislar sobre seus

impostos e, na iminência ou caso de guerra externa, sobre impostos ditos ‘extraordinários’, compreendidos ou não em sua competência tributária, consoante o que prescreve o art. 154, II. Dir-se-á que se trata de exceção, mas o que basta para derrubar proposição afirmativa colocada

em termos universais, de tal sorte que impostos privativos, no Brasil, somente os outorgados à

União”. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito constitucional tributário . 14. ed. São

Paulo: Saraiva.2002. p.445. 142

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I - operações relativas

à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e

intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;§

2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: I - será não-cumulativo, compensando-se

o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços

74

Esta sistemática obrigatória imposta ao ICMS em relação a não-

cumulatividade é de fato o “motor” do tributo que possui vigência em todo o território

nacional, envolvendo 26 Estados-membros além do Distrito Federal e, por

consequência, são 27 legislações diferentes, por força da privatividade

constitucionalmente deferida a cada um dos Estados-membros e ao Distrito Federal

para legislar sobre o ICMS, que tratam do tributo devem obedecer à regra

constitucional.

Assim, a técnica da "não cumulativa" é aquela mais elogiada pelos juristas143

e economistas, visto que elimina o “efeito cascata” e torna o produto final apenas

incidido pela carga real correspondente àquele valor final da operação, visto que

dele se deduz o valor que incidiu nas operações anteriores. Do imposto incidente em

cada operação se abate o imposto incidente sobre a anterior.

Com efeito, adotou-se, então, a fim de coibir a incidência tributária “em

cascata”, a técnica de compensação de “imposto sobre imposto”, de modo que,

surgido o crédito tributário, dispôs-se seja dele descontado o valor do imposto

efetivamente incidido na etapa imediatamente anterior.

É o que assevera Ives Gandra da Silva Martins144, in verbis:

No Brasil, a disciplina jurídica da técnica não-cumulativa possui algumas

distinções em relação ao sistema clássico da imposição sobre o valor agregado.Com efeito, três são as formas de adoção de um sistema não em

cascata. No primeiro, deduz-se, do imposto a pagar, o imposto já pago, sistema que se denomina tax on tax e que, de rigor, dificulta a fiscalização e

o cálculo, por pressupor a dedução do imposto de operação para operação.

com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal. BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1 988. Emendas Constitucionais de

Revisão. Disponível em:<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm>

Acesso em: 25 ago.2013. 143

A regra da não-cumulatividade trazida pela Constituição da República consubstancia-se em um

princípio constitucional de eficácia plena, devendo ser observado, indistintamente, pelo

contribuinte, pelo legislador e pela Fazenda Pública Estadual. Trata-se de um imposto plurifásico, incide desde a produção até o consumo final, e é regido pelo princípio não-cumulatividade, nos

termos do art. 155, § 2º, inc. I e II, da Constituição Federal. "O princípio da não-cumulatividade de

certos tributos, como o ICMS tem por objetivo impedir que, na composição do preço da

mercadoria, nas diversas fases de seu ciclo econômico, mormente na última venda, de venda ao

consumidor final, a parcela representativa do tributo venha representar percentual excedente do

que correspondente à alíquota máxima permitida em lei. Opera ele, como disposto no art.23 da CF

de 1969 – art.155, § 2º, inc. I, da CF/88, por meio de compensação do tributo pago na entrada da

mercadoria com o valor devido na ocasião da saída, significando na prática, que a operação de

venda é tributada tão somente pelo valor adicionado ao preço. Evita-se, por esse motivo, cumulação do tributo". MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário . 18. ed. São Paulo: Malheiros, 2001. p. 111.

144 MARTINS, Ives Gandra da Silva. Questões atuais de direito tributário. Belo Horizonte: Del Rey, 1999. p. 9-10.

75

Complementa ainda a Autora, que na segunda técnica, a dedução se faz

sobre a base, isto é, deduz-se da base de cálculo, o tributo devido a partir da base

anterior. É o sistema basis on basis145 também de mais difícil fiscalização, pois as

operações devem ser justificadas e de operação em operação.146

Por fim, é o sistema brasileiro, a não-cumulatividade se dá de imposto sobre

imposto, mas correspondendo à totalidade de operações de entradas para a

totalidade das operações de saídas em um período, mesmo que a mercadoria ou a

matéria-prima que entrou incidida não tenha saído ou sido utilizada naquele período.

Assim, denomina-se "técnica periódica", pois periodicamente abate-se o

imposto incidente sobre as operações anteriores daquele que incidirá sobre as

novas operações e, desta conta de crédito e débito, surge o tributo a pagar ou a

escriturar criando-se um crédito a ser deduzido do futuro imposto a recolher, se

naquele período o tributo a recolher for inferior ao incidido anteriormente. Em outras

palavras, ao determinar, o constituinte, que:

[...] será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada

operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços

com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou

pelo Distrito Federal" (art. 155, § 2º, inc. I).

Deste modo, adotou-se o princípio da não-cumulatividade, sob a modalidade

ou sistema da "apuração periódica", devendo o contribuinte creditar-se ou debitar-se

dependendo de ser maior ou menor o imposto incidente sobre as matérias-primas ou

mercadorias adquiridas, em relação àquele incidente sobre matérias-primas,

semielaboradas ou mercadorias a que der saída.147

145 O sistema basis on basis a doutrinadora refere-se à “base sobre base”, onde às técnicas de

compensação de tributo sobre tributo, próprias da partição do sistema tributário Qualquer redução

de alíquota ou favor fiscal, em qualquer fase do ciclo, beneficia o consumidor final. Este último

sistema, entretanto, não é utilizado pelas dificuldades encontradas para determinar-se, a cada

momento de incidência, o valor acrescido, que é, em essência, a base de cálculo. MARTINS, Ives, Gandra da Silva. O princípio da não-cumulatividade – o direito à compensação periódica de ICMS

nas operações próprias e de substituição tributária parecer. São Paulo: Elevação Jurídica, 2001.p.103-104.

146 ANEXO 3 - Posicionamento de NEVES, José Carlos de Souza Costa. Comentários ao código

tributário nacional . 5. ed. IBET- Resenha Tributária, 1979.p. 239. 147

GUIMARÂES, Carlos da Rocha esclarece: "Assim, o valor acrescido, com o sistema de cobrança, não integra a essência do fato gerador do ICM; no entanto, faz parte integrante dela o seu

correlato aritmético: dos débitos apurados pela aplicação da alíquota sobre o valor das operações

(preço da operação ou do mercado) devem ser abatidos os créditos decorrentes das operações

anteriores, pagos pelos transmitentes das mercadorias" GUIMARÂES, Carlos da Rocha. Princípio

da legalidade. Caderno de Pesquisas Tributárias . São Paulo: Malheiros, 2003, nº 3, p. 136.

76

Lembra-se, que a doutrina e a jurisprudência já consideraram que o

vocábulo "cobrado", constante do texto constitucional, deve ser lido como

"incidente", visto que independentemente de ter sido "cobrado" ou "pago", o tributo

incidente na etapa anterior é compensável.148

Tais considerações são relevantes para se compreender a resposta que

ofertar-se para presente consulta, mormente levando-se em consideração que os

débitos e créditos, na apuração periódica do princípio da não-cumulatividade que, de

rigor, é, em alguns aspectos, distinto de imposição sobre o valor agregado. Todavia,

não pressupõem a compensação de imposto sobre imposto, de base sobre base, de

operação sobre operação, mas das saídas e entradas ocorridas em um período,

mesmo que a mercadoria entrada, que gerou crédito, não corresponda à mercadoria

saída, que gerou débito, do qual se deve deduzir o imposto correspondente à

entrada.

Mutatis mutantis149, a apuração periódica não leva em conta a saída da

mercadoria entrada, nem a saída da mercadoria em que foi utilizada a matéria-prima

entrada, que geraram o crédito. É o simples fato da entrada da mercadoria, ou da

matéria-prima, mesmo sem ter saído, que produzirá o crédito.150

148

MARTINS, Ives Gandra adverte que para o ICMS, concretamente, o constituinte transferiu à lei complementar a explicitação da técnica a ser adotado, o que não fez com relação ao imposto de

competência da União. A razão decorre de que, sendo federal o IPI, respeitado o princípio

constitucional, a própria lei ordinária pode explicitar a sua aplicação, o que não ocorre com o

ICMS, que, não obstante tributo nacional é da competência dos Estados. Se não houvesse

possibilidade de a lei complementar estabelecer critérios obrigatórios aos poderes tributantes, à

evidência, profundas distorções decorreriam de sua aplicação dessistemática e, não poucas

vezes, predatória que os Estados poderiam impor, suscitando inúmeras inconstitucionalidades. A

sabedoria do princípio constitucional não se estende, todavia, à terminologia adotada, visto que

faz menção a imposto "cobrado" quando deveria fazer menção a imposto "incidente", como se lê

no art. 25 inc. II da E.C. nº 1/69: "Art. 23: Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: [...]II. operações relativas à circulação de mercadorias, realizadas por produtores, industriais e comerciantes, impostos que não serão cumulativos e dos quais se abaterá, nos

termos do disposto em lei complementar, o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado". A técnica cumulativa é aplicável mesmo que o imposto não venha a ser e nem

tenha sido cobrado. Ela se aplica em ocorrendo a incidência. Felizmente, a doutrina e a

jurisprudência sanaram falha redacional, interpretando que a mera incidência gera a aplicação do

princípio da não cumulatividade. MARTINS, Ives Gandra. Advocacia empresarial . São Paulo: OAB, 1988. p. 177-178.

149 Mutatis mutandis é uma expressão latina que significa mudando o que tem de ser mudado. Pode

ser também entendida como: "tendo substituído ou levado em conta certos termos”. Ela indica que

posteriormente, algo fora alterado ou que se pode fazer uma analogia de tal fato, porém tomando

as devidas proporções e alterações necessárias. Recanto das Letras. Mutatis mutandis. Disponível em: <http://www.recantodasletras.com.br/artigos/2566436. Acesso em: 19 set.2013.

150 PACIELLO Gaetano ensina: "As diretrizes comunitárias, que constituem a fonte mais próxima do

imposto sobre o valor acrescido não definem o que seja valor acrescido". ONU para estabelecer um critério comum a ser adotado nos levantamentos estatísticos inerentes à situação econômica

e financeira dos diversos países definiu o "valor acrescido" como sendo "o valor dos bens e dos

77

Como se percebe, no princípio da não-cumulatividade sob a modalidade de

potência periódica, o que releva acentuar é que o sujeito passivo tem direito a todos

os créditos de mercadorias, ou matérias-primas entradas, os semielaborados ou são

matérias-primas ou são produtos acabados, mesmo que não saiam, pois uma conta

de compensação pressupõe cálculos temporais de pagamentos embutidos no preço

dos bens adquiridos, sendo que a diferença é que deverá ser recolhida ao Fisco, na

saída de mercadorias promovidas pelo contribuinte.151

Por todo o exposto, constata-se a toda evidência, que a técnica de não-

cumulatividade não pode ser determinada por legislação infraconstitucional, nem

pode o legislador ordinário ou complementar e, com tal conclusão, se passa a

verificação da incidência de legislação complementar sobre o ICMS e os seus

reflexos sobre a “Guerra Fiscal”.

6.3 A LEI COMPLEMENTAR 24 DE 7 DE JANEIRO DE 1975152

A Lei Complementar n° 24/75 dispõe sobre os convênios para concessões

de isenções de ICMS e dá outras providências. Inicialmente muito se discutiu sobre

a sua constitucionalidade, considerando que tal norma não teria sido recepcionada

serviços produzidos por uma empresa, diminuído do valor, aos preços correntes, dos bens e dos serviços adquiridos de terceiros para emprego no processo produtivo, valor diminuído também do

custo para manter o capital intacto" PACIELLO, Gaetano. O fato gerador do ICMS. Caderno de

Pesquisas Tributárias , 1978, nº 3. p.191. 151

SOUZA, Hamilton Dias declara: "O ICM, ao contrário do que tem sido sustentado, não é tributo

sobre o valor acrescido, mas sobre operações relativas à circulação de mercadorias”. Na verdade, nos tributos não cumulativos, o montante devido resulta, ou do valor agregado em cada operação, ou da diferença entre o imposto devido na operação posterior e o exigido na anterior. No primeiro

caso, subtrai-se do valor da operação posterior o da anterior, ou ainda, diminui-se do total das

vendas o total das compras (dedução na base). No segundo, subtrai-se do imposto devido na

operação posterior, o que foi exigível na anterior (dedução do imposto). Aparentemente os dois

sistemas produzem resultados idênticos. Tal, porém, não ocorre necessariamente, pois eventuais

diferenças de alíquotas ou isenções nas fases precedentes alteram a carga tributária final conforme se adote um ou outro sistema. No Brasil, adotou-se o sistema de dedução de imposto, não de dedução na base. Como se salienta em trabalho anterior, o ICM não é imposto sobre o

valor agregado, mas sim tributo multifásico não cumulativo por dedução do imposto exigível nas

operações precedentes, o que não significa que incida ela necessariamente sobre o acréscimo de

valor em cada operação. SOUZA, Hamilton Dias. O fato gerador do ICMS. Caderno de

152 Pesquisas Tributárias , 1978, nº 3.p. 248-249. ANEXO 1– Lei Complementar 24 de 7 de janeiro de 1975. BRASIL. Lei Complementar nº 24, de

7 de janeiro de 1975. Dispõe sobre os convênios para a concessão de isenções do imposto sobre

operações relativas à circulação de mercadorias, e dá outras providências. Disponível em: <http://www4.planalto.gov.br/legislacao/legislacao-1/leis-complementares-1/leis-complementares- 1/1975#content>. Acesso em: 7 ago. 2013

78

pela Constituição Federal, em conformidade com o que estabelece o art.155,§2º, inc.

XII, alínea “g”.

Conforme previsto no art. 1º, da Lei Complementar nº 24/75: ”As isenções do

imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias serão concedidas ou

revogadas nos termos de convênios celebrados e ratificados pelos Estados e pelo

Distrito Federal”.

Não obstante, as reiteradas decisões do Supremo Tribunal Federal

declarando a recepção da Lei Complementar n.º 24/75 pela Constituição de Federal,

o próprio legislador constituinte fez inserir no Ato das Disposições Transitórias153

entre as disposições tributárias, a validade e vigência da norma complementar.

O alvo da discussão principal ponto de discussão sobre a norma em análise

eram os termos do art. 8 e seus incisos154:

Art. 8º- A inobservância dos dispositivos desta Lei acarretará, cumulativamente: I - a nulidade do ato e a inef icácia do crédito f iscal atr ibuído ao

estabelecimento recebedor da mercadoria; Il - a exigibilidade do imposto não pago ou devolvido e a ineficácia da lei ou

ato que conceda remissão do débito correspondente.

Segundo afirma, Eurico Marcos Dinis de Santi155 assevera que: “Os Estados

e o Distrito Federal não podem, unilateralmente, deixar de instituir e arrecadar o

153 Art. 34. O sistema tributário nacional entrará em vigor a partir do primeiro dia do quinto mês

seguinte ao da promulgação da Constituição, mantido, até então, o da Constituição de 1967, com

a redação dada pela Emenda nº 1, de 1969, e pelas posteriores.§ 8º - Se, no prazo de sessenta

dias contados da promulgação da Constituição, não for editada a lei complementar necessária à

instituição do imposto de que trata o art. 155, I, "b", os Estados e o Distrito Federal, mediante

convênio celebrado nos termos da Lei Complementar nº 24, de 7 de janeiro de 1975, fixarão

normas para regular provisoriamente a matéria. BRASIL. Lei Complementar. Constituição da

República Federativa do Brasil 1988. Emendas Constitucionais. Disponível em:<

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm#adct.htm>. Acesso em: 25 ago. 2013.

154 Art. 1º - As isenções do imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias serão

concedidas ou revogadas nos termos de convênios Art. 1º - As isenções do imposto sobre

operações relativas à circulação de mercadorias serão concedidas ou revogadas nos termos de

convênios celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal, segundo esta Lei. Parágrafo único - O disposto neste artigo também se aplica: I - à redução da base de cálculo; II - à

devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não, do tributo, ao contribuinte, a

responsável ou a terceiros; III - à concessão de créditos presumidos; IV - a quaisquer outros

incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais, concedidos com base no Imposto de Circulação

de Mercadorias, dos quais resulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus; V

- às prorrogações e às extensões das isenções vigentes nesta data. BRASIL. Lei Complementar.

Constituição da República Federativa do Brasil 1988. Emendas Constitucionais. Disponível em:<


BRASIL. Lei Complementar. Constituição da República Federativa do Brasil 1988. Emendas

79

ICMS, só podendo fazê-lo mediante prévia deliberação conjunta em convênio,

celebrado nos termos de Lei Complementar”.

A preocupação dos Estados-membros com o art. 8º é decorrente das

disposições contidas no art. 1º da Lei Complementar 24/75156.

Deste modo, os Estados-membros questionavam a não recepção da Lei

Complementar n.º 24/75 pela Constituição Federal de 1988, pois esta nova ordem

constitucional lhes havia deferido poderes que consideravam incompatíveis com as

disposições da Lei Complementar, tais como: o modelo federativo escolhido, a

própria norma de incidência tributária do ICMS e a competência privativa para

legislar sobre o tributo. Assim, representando a norma complementar da década de

70 em indevido limitador dos poderes dos Estados-membros.

Os Estados-membros entendiam e ainda tem essa mesma compreensão

que, a Lei Complementar n° 24/75 interfere na autonomia legislativa que lhes

garante o princípio federativo, bem como se aplicado os termos do art. 8, haverá

desrespeito ao princípio da não-cumulatividade, constitucionalmente instituído.

Contudo, a tese dos Estados-membros não teve acolhida perante os

tribunais que vem reiteradamente afastando, por inconstitucionalidade, os benefícios

fiscais aí compreendidas as reduções da base de cálculo; à devolução total ou

parcial do tributo; à concessão de créditos presumidos e quaisquer outros incentivos

ou favores fiscais ou financeiro-fiscais, concedidos cujo resultado seja redução ou

eliminação, direta ou indireta, dos respectivos ônus - concedidos sem a prévia

aprovação por convênios celebrados no âmbito do CONFAZ157.

Criou-se, assim, um acirrado debate entre os Estados-membros, quando no

“ataque” entendem serem os únicos dotados de competência para legislar sobre o

ICMS, inclusive por autorização do principio da federação, e quando na “defesa” se

vê limitados também por força do chamado “Pacto Federativo”. Assim, a Federação

ingressou numa competição fiscal, chamada “guerra fiscal” acerca da qual se

155

SANTI, Eurico Marcos Diniz de (coord.). Curso de especialização em direito tributário: estudo

analítico em homenagem a Paulo de Barros Carvalho. Rio de Janeiro: Forense, 2005. 156

Constitucionais. Disponível em:<


157 CNPF, órgão da administração pública federal, ligado ao Ministério da Fazenda, responsável por reunir todos os secretários de fazenda dos Estados-membros da Federação para discutir e

aprovar medidas no âmbito do ICMS, quando produzirem efeitos externos aos Estados-membros, como por exemplo: a concessão de benefícios fiscais.

80

pretende elucidar os objetivos e efeitos, para depois avaliar suas consequências,

especialmente no campo empresarial.

Pois bem, para iniciar o estudo desta conjuntura jurídica, convém abordar a

origem da “guerra fiscal”, o ato primeiro que certamente foi de ataque.

81

7 A GUERRA FISCAL NO ÂMBITO DO ICMS

A “guerra fiscal” pode ser definida como sendo a competição entre os

Estados-membros, em busca de investimentos privados, por meio da concessão de

benefícios fiscais de diversos tipos, como a isenção, a redução de alíquotas, à

concessão de créditos extraordinários entre outras formas de criar vantagens para

aquelas empresa que atuam nos limites dos Estados da Federação. Neste caso,

refere-se apenas ao conceito genérico atinente ao ICMS, visto que sabidamente

também existe a “guerra fiscal” no âmbito dos Municípios, onde estes se valem do

ISSQN158.

Ocorre, no entanto, que a “guerra fiscal” do ICMS é um fenômeno político-

tributário, provocado pelos Estados da Federação no intuito de atrair investimentos,

deflagrando a migração do capital privado para regiões que proporcionam política

fiscal atinente ao ICMS mais favorável, isto é, redução da carga tributária deste

imposto.

Nesta conjuntura, o tributo é utilizado com finalidade extrafiscal, à medida

que atua para estimular a captação de investimentos do setor privado. O conjunto de

políticas públicas empreendidas, em tais situações, busca projetar efeitos na

localização do empreendimento privado dentro da Federação e não na tomada de

decisão quanto à implantação.

Todavia, em decorrência do disposto no art. 155, § I, inc. XII, alínea “g”, da

Constituição Federal, a Lei Complementar n° 24/1975 dispôs sobre os convênios,

para a concessão de isenções do imposto sobre operações relativas à circulação de

mercadorias, estabelecendo a exigência de que qualquer isenção ou redução da

carga tributária de lCMS seja fruto de decisão conjunta pelos Estados-membros.

É de se saber que os entes federativos dotados de competência tributária

para legislar sobre ICMS fixam dispositivos normativos que proporcionam vantagens

à iniciativa privada em busca do menor custo e, por conseguinte, expansão de

lucros.

158

CALCIOLARI, Ricardo Pires. Aspectos jurídicos da guerra fiscal no Brasil. São Paulo: Cadernos de

Finanças Públicas , n.º 7, 2006. p. 6.

82

A prévia aprovação, unânime, de tais temas pelo CNPF é instrumento de

todo eficiente para evitar a “Guerra Fiscal” com o risco de agressão ao pacto

federativo.

Cumpre-se ressaltar que o modelo federativo quanto à competência dos

Estados para regular o ICMS, tendo em vista a competitividade instaurada pelos

Estados federativos, ocasiona consequências com reflexos expressivos no capital

público e privado, sobretudo na destinação de recursos e investimentos conforme o

fluxo de vantagens fiscais adotadas pelos entes, que deriva de sua autonomia na

fixação de alíquotas quanto à tributação do mencionado imposto.

No entanto, a busca por desenvolvimento e o intuito de atrair empresas, tem

levado, reiteradamente, alguns Estados-membros a práticas em tudo e por tudo

vedadas pelo Sistema. As referidas práticas concorrenciais entre Estados são

prejudiciais à manutenção do pacto federativo e, por esta razão, encontra solução no

texto constitucional que limita a atividade do Poder Legislativo no que concerne à

sua criação e atribui ao Supremo Tribunal Federal o controle da constitucionalidade

das leis e atos normativos.

Na atualidade, não são poucas nem pouco importantes, às desonerações

criadas por alguns Estados-membros com o propósito de atrair investimentos.

Todavia, impõe-se ainda esclarecer, apenas a título de ilustração, que com a

recente edição do Decreto Paranaense n.º 1.920/2011159, tal situação alterou

relativamente à importação de produtos destinados ao comércio, para os quais a

carga tributária total na importação, no que tange à incidência do ICMS, será de 6%

para as importações realizadas entre 1º de julho e 31 de dezembro de 2011 e de 9%

para Importações realizadas a partir de 10 de janeiro de 2012. Quanto aos produtos

destinados à futura industrialização, os benefícios se mantiveram inalterados, ou

seja, a carga tributária total de ICMS na importação permanece inalterada.

Todavia, imperioso se faz esclarecer para melhor compreensão do escopo

do presente estudo, verificar quais são os benefícios criados por determinados

Estados como o Estado do Paraná e o Estado de Santa Catarina, aplicáveis às

importações cujo desembaraço se dá em seus portos e aeroportos.

159 ANEXO-4 – BRASIL. DECRETO PARANAENSE N° 1.92011. Disponível em: http ://www. stj.jusbrasil.com.br/...no ...mandado...no - - . Acesso em: 26 set.2013.

83

7.1 BENEFÍCIOS FISCAIS DO ESTADO DO PARANÁ

O Estado do Paraná160 oferece vários incentivos fiscais que privilegiam as

empresas paranaenses, ofertando estímulos ficais para importação de bens de

capital e de insumos industriais.

As disposições do Decreto nº 1.465161, de 18/06/2003, publicado, nessa

mesma data, o qual restabelece o “Programa Bom Emprego”, com o objetivo de

promover o incremento da geração de emprego e renda, a descentralização regional

e a preservação ambiental.

O referido programa concede adiantamento de prazo para o pagamento de

imposto gerado por implantações e, expansão de indústrias localizadas em

Municípios com IDH menores.

Quando menor o IDH do Município, maior será o percentual de ICMS que

poderá ser adiado. De acordo com o programa, é dado um prazo de 48 meses para

o pagamento do imposto e, a duração deste benefício é de oito anos. Além disso, o

programa ainda oferece adiamento do prazo de pagamento da energia elétrica

consumida.

Assim, observa-se que o Estado do Paraná concede benefício de suspensão

do pagamento do ICMS e, crédito presumido aos estabelecimentos industriais que

realizarem importação de bem ou mercadoria por meio dos portos de Antonina e

Paranaguá e aeroportos paranaenses, com desembaraço aduaneiro neste Estado.

Atualmente os procedimentos para utilização dos benefícios citados acima

se encontram nos arts. 615 a 622-B do RICMS-PR162, aprovado pelo Decreto nº

6.080/12.

a)Importação:

160 IPARDES- Instituto Paranaense de Desenvolvimento Econômico e Social. Os incentivos fiscais

do Paraná. Disponível em: http://www.sppert.com.br/Artigos/Brasil/Paraná/Economia/Os_incentivos_fiscais_no_Paraná/. Acesso em: 21 set.2013.

161 LEGISWEB. Decreto n° 1.465 de 18 de junho de 2003. Programa Bom Emprego. Disponível em:

162 http://www.legisweb.com.br/legislacao/?id=143167. Acesso em: 22 set. 2013. ANEXO 5 – Sindicato das Indústrias do Estado do Paraná – Operações interestaduais com

produtos industrializados.

. Acesso em: 22

set.2013.

84

Crédito presumido do ICMS de aproximadamente 9% nas importações de

mercadorias para revenda;

O incentivo consiste em recolher 3% de ICMS sobre o valor da importação

e se creditar de 12%;

Resumidamente, no Estado do Paraná, a concessão dos mesmos implica

em que a carga total devida a título do CMS na importação seja de 3%

para os estabelecimentos comerciais e de 0% para os estabelecimentos

industriais, ao passo que em outros Estados da Federação, onde não há a

concessão de quaisquer benefícios tributários, esta carga é, habitualmente,

de 18%.

b)Venda:

Redução da alíquota do ICMS na venda para o Estado do Paraná de 18%

para 12%.

Utilização do crédito integral de 12% da importação para abater no ICMS

da venda.

7.2 BENEFÍCIOS FISCAIS DE SANTA CATARINA

O Estado de Santa Catarina foca seus incentivos fiscais para investimentos

na geração de empregos no território catarinense, sendo: Programa PRÓ-

EMPREGO; PRODEC.

O Programa Pró-Emprego tem como objetivo a geração de emprego e renda

no território catarinense, por meio de tratamento tributário diferenciado do ICMS,

destinado a incentivar empreendimentos considerados de relevante interesse

socioeconômico situados neste Estado ou que nele venham a instalar-se.

Empreendimentos de relevante interesse socioeconômico são aqueles

representados por projetos de implantação, expansão, reativação, modernização

tecnológica, considerados prioritários ao desenvolvimento econômico, social e

tecnológico do Estado de Santa Catarina e que resultem em geração ou

manutenção de empregos, bem como os que consolidem, incrementem ou facilitem

exportações e importações.

85

O PRODEC tem como objetivo promover o desenvolvimento

socioeconômico catarinense, por intermédio da concessão de financiamentos de

incentivo ao investimento e à operação ou da participação no capital de empresas

instaladas em Santa Catarina. A concessão do PRODEC se dará a

empreendimentos que atendam, no todo ou em parte, os seguintes requisitos: I –

gerem emprego e renda à sociedade catarinense; II – incrementem os níveis de

tecnologia e competitividade da economia estadual; III – contribuam para o

desenvolvimento sustentado do meio ambiente, para a desconcentração econômica

e espacial das atividades produtivas e para o desenvolvimento dos municípios; e IV

– sejam direcionados a obras de infraestrutura, especialmente em rodovias,

ferrovias, portos e aeroportos catarinenses.

Nas importações por intermédio de portos e aeroportos, o imposto sobre

circulação de mercadorias e prestação de serviços (ICMS) devido no desembaraço

aduaneiro, permite por meio de regimes especiais reduzirem a alíquota de 17% para

3%. Para a economia catarinense os benefícios concedidos ao empresariado geram

emprego, renda e aumento na arrecadação de impostos.

Assim, o empresário que consegue se enquadrar nas exigências da

Secretaria de Estado da Fazenda pode ter o ICMS reduzido de 17% para 3%, tanto

nas importações como nas saídas dos produtos importados.

Aliás, desde 2007 quando o Pró-Emprego foi criado, houve aumento no

movimento do porto e a instalação de empresas na retro área do porto, que se

beneficiaram da importação de máquinas e matérias-primas para transformação,

complementa. Desde 2007, aderiram ao Pró-Emprego 781 empresas, investindo R$

14,2 bilhões na economia catarinense e gerando 64,4 mil empregos diretos.

O item mais questionado do programa de incentivo, Pró-Emprego, é o que

prevê a importação de produtos manufaturados destinados para a revenda e que

tem sofrido as ADINs, e empresas catarinenses questionam. O STF recebeu três

ADINs contra o Pró-Emprego em 2010.

Um estudo que aponta que, de 2007 para 2008, as importações cresceram

58% em Santa Catarina (US$/ Fob). Mas também subiram 61% no Paraná e 37%

em São Paulo, complementa o superintendente do Porto de Itajaí.

Resumidamente, no Estado de Santa Catarina, a concessão de benefícios

fiscais:

86

a)Importação:

Apresentar garantia real ou fidejussória para garantir o ICMS da saída ou

recolher 3% sobre o valor da importação. O valor recolhido poderá ser

recuperado mediante crédito no livro fiscal.

Empresas que tenham o regime especial a mais de 5 anos podem ser

dispensadas de apresentar garantia ou recolhimento de 3%

Redução da alíquota do ICMS na importação, de 17% para 12%.

b)Venda:

Redução da alíquota de ICMS na venda para o Estado de Santa Catarina e

na importação, de 17% para 12%.

Crédito no livro fiscal do ICMS sobre o valor da venda, de tal forma que a

carga tributária seja 3%. Por exemplo, na venda para São Paulo com

alíquota de 12% haverá um crédito de 9%.

Em substituição ao crédito comentado no item anterior, poderá ser

concedida a dilatação de prazo de recolhimento do ICMS normal em até 24

meses, sem juros, a conta do mês seguinte ao da emissão da nota fiscal.

7.3 ENTENDIMENTOS DOS TRIBUNAIS SUPERIORES

7.3.1 Julgados do Supremo Tribunal Federal

REPERCUSSÃO GERAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO Nº 628.075 163

Supremo Tribunal Federal - STF – Pleno (Data da Decisão: 13/10/2011

Data de Publicação: 01/12/2011) SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL – STF

RE 628.075 RG/RS - RIO GRANDE DO SUL

REPERCUSSÃO GERAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO

RELATOR: MIN. JOAQUIM BARBOSA

RECTE.(S) RECDO.(A/S) :ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DO ESTADO DO RIO GRANDE

DO SUL

EMENTA:

163 ANEXO- 6 BRASIL. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. REPERCUSSÃO GERAL NO RECURSO

EXTRAORDINÁRIO Nº 628.075. Min. Relator - Joaquim Barbosa, 01/12/2011.

87

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. GUERRA FISCAL. CUMULATIVIDADE. ESTORNO DE CRÉDITOS POR INICIATIVA

UNILATERAL DE ENTE FEDERADO. ESTORNO BASEADO EM

PRETENSA CONCESSÃO DE BENEFÍCIO FISCAL INVÁLIDO POR

OUTRO ENTE FEDERADO. ARTS. 1º, 2º, 3º, 102 e 155, § 2º, I DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ART. 8º DA LC 24/1975. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE

REPERCUSSÃO GERAL DA MATÉRIA. DECISÃO: O Tribunal reconheceu a existência de repercussão geral da questão

constitucional suscitada, vencido o Ministro Marco Aurélio. Não se

manifestaram os Ministros Cezar Peluso, Gilmar Mendes e Cármen Lúcia. Ministro Joaquim Barbosa

Relator

O cerne da disputa acima realizada entre os entes federados, que ficou

conhecido como “Guerra Fiscal”, consiste em benefícios fiscais concedidos à

margem do CONFAZ, cuja renúncia do Estado remetente gera crédito contra o

Estado destinatário da mercadoria. É o caso, por exemplo, do crédito presumido

concedido pelo Estado do Paraná nas saídas das mercadorias com destino ao Rio

Grande do Sul, objeto do RE 628075, recebido pelo STF em repercussão geral.

Por meio deste Recurso Extraordinário se discute, sob o comando dos arts.

1º, 2º, 102 e 155 § 2º, inc. I, da Constituição Federal, a legalidade, ou não, de ente

federado negar ao adquirente de mercadoria o direito ao crédito de ICMS destacado

em notas fiscais, em operações originárias em outra unidade da federação, que

concede, por iniciativa própria e sem aprovação do CONFAZ, benefícios fiscais

inválidos.

A manifestação da Procuradoria Geral da República nos autos foi no sentido,

de inexistência de lesão ao princípio da não cumulatividade do ICMS. O parecer foi,

portanto, pelo desprovimento do recurso.

No final do parecer, assim se manifestou o Subprocurador Geral da

República:

Assim, afigura-se constitucional, não ferindo o princípio da não- cumulatividade, o estorno proporcional de crédito de ICMS, quando, na

operação precedente realizada em outro estado, tenha o contribuinte obtido

o benefício do crédito presumido, eis que vedada a utilização da parte não- paga. Nesse contexto, plenamente válido o art. 16, da Lei 8.820/89-RS, que

zela pela harmonia do pacto federativo, impedindo que os estados adotem

regras unilateralmente, concessivas de benefícios, incentivos e isenções.

A Procuradoria Geral da República se amparou em decisão do STF ao

88

apreciar questão similar no RE 174.478/SP. Naquele julgamento, o pleno do STF

decidiu que a redução da base de cálculo do ICMS corresponderia a uma isenção

parcial, possibilitando o estorno proporcional do tributo, sem afronta ao princípio da

não-cumulatividade.

Portanto, a decisão a ser prolatada pelo STF no RE 628075/RS resultará no

recrudescimento da escalada beligerante travada pelos entes federados se negar o

direito ao Estado destinatário da mercadoria glosar o crédito. Em sentido oposto, se

o STF seguir o parecer da PGR esvaziará a guerra fiscal entre os Estados, pois os

contribuintes destinatários das mercadorias ficarão impedidos de se creditarem do

ICMS na parte relativa ao crédito incentivado.

Processo: ADI-MC 2345164 SC

Relator (a): SYDNEY SANCHES

Julgamento 31/07/2002

Órgão Julgador: Tribunal Pleno

Publicação: DJ 28-03-2003 PP-00062 EMENT VOL -0204-02

PP-0021

Parte (s): PGE –SC – Walter Zigelli Assembleia Legislativa do Estado de Santa Catarina

- DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. AÇÃO DIRETA DE

INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI ESTADUAL Nº 11.393, DE 03 DE

MAIO DE 2000, DO ESTADO DE SANTA CATARINA, QUE TRATA DO

CANCELAMENTO DE NOTIFICAÇÕES FISCAIS EMITIDAS COM BASE

NA DECLARAÇÃO DE INFORMAÇÕES ECONÔMICO-FISCAIS - DIEF, ANO BASE DE 1998. ALEGAÇÃO DE QUE TAL NORMA VIOLA O

DISPOSTO NOS ART. 1º, 2°, 61,§1º, inc. XII,letra g, da CF. Ação julgada

procedente.Precedentes.Não pode o Estado-membro conceder isenção, incentivo ou benefício fiscal, relativos ao Imposto dobre Circulação de

Mercadorias e Serviços –ICMS, de modo unilateral mediante decreto ou

outro ato normativo, sem prévia celebração de convênio intergovernamental no âmbito do CONFAZ.

A Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 2345 foi julgada procedente

pelo Plenário do Supremo Tribunal Federal. Julgada procedente ADI contra lei

catarinense sobre cancelamento de notificações fiscais. A ação questionava a Lei nº

11.393/2000, do Estado de Santa Catarina, que cancelava as notificações fiscais

emitidas com base em declarações de informações econômicas e fiscais do

exercício de 1998 no estado.

Em 2002, os ministros do STF concederam liminares a fim de suspender os

efeitos da norma catarinense. O ministro Sydney Sanches (aposentado), relator da

164 ANEXO-7 BRASIL. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. ADI-MC 2345 – SANTA CATARINA. Min.

Relator- SYDNEY SANCHES de 03 maio de 2000.

89

ação à época, ressaltou que o ato da Assembleia Legislativa do estado agia com

benevolência, “ao ofender a Constituição Federal com a generosa renúncia”.

O relator anterior afirmou que houve violação dos princípios da soberania

nacional e independência dos poderes, além de ofensa à competência privativa do

presidente da República em matéria tributária (artigo 61, parágrafo 1º, inciso II,

alínea “b”). Ainda segundo Sanches, a concessão de benefícios fiscais pelos

estados depende de deliberação do Congresso (art. 155, § 2º, inc. II, alínea "g").

O atual relator da matéria, ministro Cezar Peluso, votou pela manutenção da

liminar. Ele entendeu, portanto, que o pedido do Governo do Estado de Santa

Catarina na ADI 2345 deveria ser julgado procedente. A decisão foi unânime.

Processo: ADI 3794165

Relator: Min. JOAQUIM BARBOSA

Julgamento: 01/06/2011

Órgão Julgador: Tribunal Pleno

Publicação: DJe -146 DIVULG 29-07-2011 PUBLIC 01-08-2011 EMENT

VOL-02556-01 PP-00014

PARTE(S): GOVERNADOR DO ESTADO DO PARANA

PROCURADOR-GERAL DO ESTADO DO PARANÁ

GOVERNADOR DO ESTADO DE MATO GROSSO DO SUL

ASSEMBLEIA LEGISLATIVA DO ESTADO DE MATO GROSSO DO SUL

Nos termos da orientação consolidada por esta Corte, a concessão de

benefícios fiscais do ICMS depende de prévia aprovação em convênio

interestadual, como forma de evitar o que se convencionou chamar de

guerra fiscal. Interpretação do art. 155, inc.XII, alínea g, da Constituição. São inconstitucionais os arts. 6°. no que se refere a benefícios fiscais e

financeiros fiscais, 7° e 8° da Lei Complementar estadual 93/2001, por permitirem a concessão de incentivos atrelados ao ICMS sem amparo em

convênio interestadual. Ação direta de inconstitucionalidade julgada

parcialmente procedente. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÃO DE

CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS. ICMS. BENEFÍCIOS

FISCAIS. NECESSIDADE DE AMPARO EM CONVÊNIO

INTERESTADUAL. ART. 155,XII,G DA CONSTITUIÇÃO. Nos termos da

orientação consolidada por esta Corte, a concessão de benefícios fiscais do

ICMS depende de prévia aprovação em convênio interestadual, como forma

de evitar o que se convencionou chamar de guerra fiscal. Interpretação do

art.155, inc. XII, alínea “g” da Constituição.

165 ANEXO-8 - BRASIL. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. ADI 3794. Min. Relator – Joaquim Barbosa

01- 06 -2011.

90

O Plenário do Supremo Tribunal Federal deferiu em parte o pedido feito pelo

Estado do Paraná na Ação Direta de Inconstitucionalidade 3794, para declarar a

inconstitucionalidade do art. 6º, na parte em que se refere a benefícios fiscais e

financeiros fiscais, bem como os art. 7º e 8º da Lei Complementar 93/01, “[...] por

permitirem a concessão de incentivos fiscais e benefícios atrelados ao ICMS, sem

amparo em convênio interestadual”.

O pedido feito pelo Estado do Paraná na ADI afirmava que as normas

impugnadas instituem benefícios de natureza fiscal, extrafiscal e financeira-fiscal,

aplicáveis especialmente aos empreendimentos industriais, pelo prazo de cinco

anos. “A vantagem concedida consiste na redução do saldo devedor do ICMS, e

pode atingir até 77% do valor do imposto devido”.

O Estado do Paraná sustentava ainda que a redução da carga tributária

estabelecida pelo governo do Mato Grosso do Sul foi concedida sem aparo em

convênio interestadual, e, portanto, violam os arts. 146, inc. III, alínea ‘a’, 150, § 6º e

155, § 2º, inc. XII, alínea ‘g’, todos da Constituição Federal. “O benefício fiscal foi

concedido sem prévia autorização do CONFAZ, violando o pacto federativo e

fomentando a guerra fiscal entre os estados”, dizia a ADI.

Segundo o governador do Mato Grosso do Sul, as vantagens concedidas

“[...] fazem parte do Programa Estadual de Fomento à Industrialização, ao Trabalho

e à Renda (MS – Empreendedor), destinado ao estímulo dos empreendimentos

industriais locais e à indução a novos investimentos, criação de postos de trabalho e

geração de renda”.

Em seu voto, o ministro Joaquim Barbosa afirmou que a ADI deve ser

julgada parcialmente procedente. Ele salientou que “nos termos da orientação

consolidada por esta Corte, a concessão de benefícios fiscais do ICMS depende de

prévia aprovação em convênio interestadual como forma de evitar o que se

convencionou chamar de "guerra fiscal”, finalizou o ministro.

7.3.2 Julgados do Supremo Tribunal de Justiça

RECURSO EM MANDADO DE SEGURANÇA Nº 32.453 - MT

(2010/0118311-2)

91

RELATOR : MINISTRO HERMAN BENJAMIN

RECORRENTE : VIVO S/A

ADVOGADO: SACHA CALMON NAVARRO COELHO

RECORRIDO: ESTADO DE MATO GROSSO

PROCURADOR : FÁBIO MARCEL VANIN TURCHIARI E OUTRO(S) MANDADO DE SEGURANÇA - ICMS – CREDITAMENTO INTEGRAL DE

ICMS - PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA

REJEITADA - CARÊNCIA DA AÇÃO POR INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA

E POR IMPETRAÇÃO GENÉRICA EFEITOS FUTUROS - ANÁLISE EM CONJUNTO COM O MÉRITO – MERCADORIAS

REMETIDAS DE OUTRAS UNIDADES FEDERADAS CONTEMPLADAS

COM BENEFÍCIOS FISCAIS CONCEDIDOS SEM PRÉVIO CONVÊNIO

AUTORIZATIVO - APLICABILIDADE DA LEI ESTADUAL Nº 7.098/98 E

DO DECRETO Nº 4.540/05 - LEGISLAÇÃO AMPARADA NOS ARTS. 150, § 6º E 155, § 2º, XII, “G”, DA CF E NA LEI COMPLEMENTAR Nº 24/75 - VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE NÃO

CONFIGURADA - INOCORRÊNCIA DE USURPAÇÃO DA COMPETÊNCIA

DO PODER JUDICIÁRIO – COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA - INEXISTÊNCIA DE LEI AUTORIZATIVA NO ESTADODE MATO GROSSO - IMPOSSIBILIDADE - SEGURANÇA DENEGADA.

EMENTA: Ação direta de inconstitucionalidade. 2. Leis nº 13.212/2001 e

13.214/2001, do Estado do Paraná, que concederam benefícios fiscais de

ICMS de várias espécies (isenção, redução de base de cálculo, créditos

presumidos e dispensa de pagamento), sem a observância de lei complementar federal e sem a existência de convênio entre os Estados e o

Distrito Federal. 3. Violação ao art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição Federal. Inconstitucionalidade. Precedentes. 4. Ação direta julgada procedente. (ADI 2548, Relator(a): Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em

10/11/2006, DJe-037 DIVULG 14-06-2007 PUBLIC 15-06-2007 DJ 15-06- 2007 PP-00020 EMENT VOL-02280-01 PP-00190 RTJ VOL-00201-01 PP- 00075 RDDT n. 146, 2007, p. 218-219) Diversos advogados que já ocuparam a tribuna em demandas análogas

reconhecem a inconstitucionalidade, mas defendem que o ato normativo do

Distrito Federal deveria ser previamente afastado por Adin, sendo indevida

a glosa do crédito correspondente antes dessa providência. Esse raciocínio, é bom ressaltar, já foi acolhido por decisão monocrática da eminente

Ministra Ellen Gracie (AC 2.611/MG) e em precedentes da Primeira Turma. Discordei dessa linha interpretativa. Salientei, ao acompanhar a Ministra

Eliana Calmon no julgamento do AgRg no Ag 1.243.662/MG, que o Fisco do

destino não é obrigado a observar norma cuja inconstitucionalidade é

reconhecida por todos à luz da incontroversa e pacífica jurisprudência do

STF. Coerentemente, se é indiscutível que não houve cobrança do ICMS

"cheio" no Estado de origem e que o benefício fiscal foi concedido sem

convênio interestadual, o STJ não poderia deixar de aplicar a lei federal, que veda expressamente o creditamento fictício nesse caso (art. 8º, I, da LC

24/1975). Entretanto, a Segunda Turma acabou por rever esse

entendimento para impor a observância do crédito fictício pelo Estado de

destino, acolhendo a tese de quea inconstitucionalidade deve ser previamente declarada em ADIn específica, relativa à lei do Estado de

origem. Refiro-me ao julgamento do RMS 31.714/MT (j. 3.5.2011), relatado

pelo eminente Ministro Castro Meira. Em atenção à uniformidade

jurisprudencial, passo a acompanhar a novel jurisprudência. Por essas razões, dou provimento ao Recurso Ordinário. É como voto.

RECURSO EM MANDADO DE SEGURANÇA Nº 32.453 - MT

(2010/0118311-2)

92

VOTO

O EXMO. SR. MINISTRO HERMAN BENJAMIN (Relator): O

Recurso Especial foi interposto contra acórdão que ratificou o procedimento

do Estado de Mato Grosso para desconsiderar créditos de ICMS fictícios, concedidos pela Unidade Federal de origem sem aprovação por convênio

interestadual. Para que fique claro, é importante que sejam fixados diversos

pontos incontroversos nesta demanda:

– o Estado de origem concede créditos fictícios ou presumidos de ICMS, ou

seja, permite destaque, na nota fiscal, de valores que não são efetivamente

cobrados e recolhidos ao Erário; – as operações interestaduais devem ser tributadas pela alíquota de 12%

ou 7%, a depender dos Estados de origem e destino, consoante determina

a Resolução do Senado 22/1989; – o benefício fiscal concedido pelo Estado de origem, sem convênio

interestadual, é inconstitucional, conforme reiteradamente vem decidindo o

STF. Entre as questões indiscutíveis, a que causa mais espanto é o

reconhecimento, por todos, de que o benefício fiscal concedido sem

convênio interestadual no âmbito do Confaz é inconstitucional. Desnecessário repetir, nesse contexto, que somente existe crédito de ICMS

no que se refere ao imposto cobrado nas operações anteriores (art. 155, §

2º, I, da CF e art. 19 da LC 87/1996), e não em relação a tributo fictício. Tampouco é preciso reiterar a antiga e conhecida jurisprudência do STF, acerca da inconstitucionalidade dos benefícios concedidos sem convênio

interestadual e, portanto, do creditamento pretendido. De qualquer forma, indico um precedente representativo:

EMENTA: Ação direta de inconstitucionalidade. 2. Leis nº 13.212/2001166 e

13.214/2001, do Estado do Paraná, que concederam benefícios fiscais de

ICMS de várias espécies (isenção, redução de base de cálculo, créditos

presumidos e dispensa de pagamento), sem a observância de lei complementar federal e sem a existência de convênio entre os Estados e o

Distrito Federal. 3. Violação ao art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição Federal. Inconstitucionalidade. Precedentes. 4. Ação direta julgada procedente. (ADI 2548, Relator (a): Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em

10/11/2006, DJe-037 DIVULG 14-06-2007 PUBLIC 15-06-2007 DJ15-06- 2007 PP-00020 EMENT VOL-02280-01 PP-00190 RTJ VOL-00201-01 PP- 00075 RDDT n. 146, 2007, p. 218-219)

Diversos advogados que já ocuparam a tribuna em demandas análogas

reconhecem a inconstitucionalidade, mas defendem que o ato normativo do

Distrito Federal deveria ser previamente afastado por Adin, sendo indevida

a glosa do crédito correspondente antes dessa providência. Esse raciocínio, é bom ressaltar, já foi acolhido por decisão monocrática da eminente

Ministra Ellen Gracie (AC 2.611/MG) e em precedentes da Primeira Turma. Discordei dessa linha interpretativa. Salientei, ao acompanhar a Ministra

Eliana Calmon no julgamento do AgRg no Ag 1.243.662/MG, que o Fisco do

destino não é obrigado a observar norma cuja inconstitucionalidade é

reconhecida por todos à luz da incontroversa e pacífica jurisprudência do

STF. Coerentemente, se é indiscutível que não houve cobrança do ICMS "cheio" no Estado de origem e que o benefício fiscal foi concedido sem convênio

interestadual, o STJ não poderia deixar de aplicar a lei federal, que veda

expressamente o creditamento fictício nesse caso (art. 8º, I, da LC 24/1975). Entretanto, a Segunda Turma acabou por rever esse entendimento para

166 ANEXO-8 BRASIL. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RECURSO EM MANDADO DE

SEGURANÇA Nº 32.453 - MT Min. Relator- Herman Benjamin - 10/11/2006.

93

impor a observância do crédito fictício pelo Estado de destino, acolhendo a

tese de que a inconstitucionalidade deve ser previamente declarada em

ADIn específica, relativa à lei do Estado de origem. Refiro-me ao julgamento

do RMS 31.714/MT (j. 3.5.2011), relatado pelo eminente Ministro Castro

Meira. Em atenção à uniformidade jurisprudencial, passo a acompanhar a

novel jurisprudência. Por essas razões, dou provimento ao Recurso Ordinário. É como voto.

RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO

CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ISENÇAO DE ICMS PREVISTA EM

CONVÊNIO DO CONFAZ. NAO-CONCESSAO POR ESTADO-MEMBRO. POSSIBILIDADE. NATUREZA AUTORIZATIVA DO CONVÊNIO. AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À FRUIÇAO DO BENEFÍCIO. EXIGIBILIDADE DO TRIBUTO. RECURSO DESPROVIDO. 1. Para a concessão da isenção de ICMS, é imprescindível que exista um

convênio celebrado entre os Estados e o Distrito Federal no qual todos os

entes representados concordem com a instituição do benefício e se

obriguem a respeitar o que foi acordado. Trata-se de medida imposta com o

objetivo de combater a chamada "guerra fiscal" entre as Unidades da

federação, isto é, procura-se coibir práticas de desoneração tributária

efetivadas com vistas a atrair contribuintes para determinado Estado (ou

para o Distrito Federal), prejudicando os demais.

2. Ao contrário do que defende a ora recorrente, a Lei 24/75 não determina

que todos os entes serão obrigados a conceder o benefício previsto em

convênio. A obrigatoriedade a que se refere o art. 7º é relativa à

necessidade de os Estados-Membros respeitarem as isenções concedidas

com base em convênio realizado, suportando eventuais ônus daí decorrentes.

3. O convênio celebrado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária - CONFAZ é um pressuposto para a concessão da isenção do ICMS. Por si só, não cria direito ao contribuinte. Trata-se de uma autorização para a

implementação do benefício fiscal pelos Estados e o Distrito Federal, e não

de uma imposição.

4. "É só este o alcance da "obrigação" que o convênio regularmente

aprovado impõe a todos os Estados-Membros: o respeito à implementação

do benefício fiscal que, no limite do convênio, cada um deles venha a

promover em seu território. Não poderia mesmo ser de outra forma, porque

o objetivo de atribuir a cada um dos Estados a mera faculdade (e não a

obrigação) de conceder benefício fiscal, é, acima de tudo, um corolário da

autonomia político-administrativa dos Estados em relação à União, autonomia essa consagrada pelo art. 18, caput , da Constituição da

República, e que restaria malferida se o art. 7º da LC nº 24/75 fosse

interpretado em sentido diverso ao ora sustentado " (PYRRHO Sérgio. "Soberania, ICMS e Isenções. Os Convênios e os Tratados Internacionais", Rio de Janeiro: Editora Lumen Juris, 2008, p. 40).

5. Esta Corte Superior já se manifestou acerca da natureza meramente

autorizativa dos convênios celebrados pelo CONFAZ, quando do julgamento

do REsp 709.216/MG ( 2ª Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ de 9.5.2005).

6. No caso concreto, embora prevista em convênio, a isenção de ICMS

sobre as operações de remessa de baterias automotivas usadas não foi concedida pelo Estado de Rondônia, de modo que não há direito líquido e

certo da impetrante em usufruir do benefício. Assim, não prospera a

alegação de ilegalidade do auto de infração lavrado em face do não- recolhimento do tributo.

7. Recurso ordinário desprovido.

94

ACÓRDAO

Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira

Turma do Superior Tribunal de Justiça: A Turma, por unanimidade, negou

provimento ao recurso ordinário em mandado de segurança, nos termos do

voto da Sra. Ministra Relatora. Os Srs. Ministros Benedito Gonçalves, Francisco Falcão, Luiz Fux e Teori Albino Zavascki votaram com a Sra. Ministra Relatora. Brasília (DF), 18 de setembro de 2008 (Data do Julgamento). MINISTRA DENISE ARRUDA -Relatora

TRF-5 - Agravo de Instrumento AGTR 26328 167

PE 99.05.58659-8 (TRF- 5)

Data de publicação: 22/12/2000

Ementa: PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO DE INSTRUMENTO. EXECUÇÃO FISCAL. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. PRESSUPOSTOS PROCESSUAIS E CONDIÇÕES DA AÇÃO DE

EXECUÇÃO. AUSÊNCIA NÃO DEMONSTRADA. - A NULIDADE NÃO

ESTÁ DEMONSTRADA, A FIM DE QUE POSSA SER ARGÜIDA POR

MEIO DE EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. - O EXECUTADO ALEGA

QUE SE ENCONTRA O TÍTULO EXECUTIVO EXTRAJUDICIAL

DESPROVIDO DOS REQUISITOS DO ART. 586 DO CPC , QUAIS SEJAM, A LIQUIDEZ, A CERTEZA E A EXIGIBILIDADE, SEM CONTUDO

APONTAR ELEMENTOS CONCRETOS QUE COMPROVEM TAL

ARGUMENTAÇÃO. - AUSÊNCIA DO TÍTULO NOS AUTOS A PERMITIR O

SEU EXAME. - AGRAVOS REGIMENTAL E DE INSTRUMENTO

IMPROVIDOS.

Encontrado em: Civil RESP 143571RS (STJ) RESP 157018RS (STJ) AG

38850RS (TRF4) AG 46840S (TRF4) Agravo... de Instrumento AGTR 26328

PE 99.05.58659-8 (TRF-5) Desembargador Federal Castro Meira

RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO

CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ISENÇÃO DE ICMS PREVISTA EM

CONVÊNIO DO CONFAZ. NÃO-CONCESSÃO POR ESTADO-MEMBRO. POSSIBILIDADE. NATUREZA AUTORIZATIVA DO CONVÊNIO. AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À FRUIÇÃO DO BENEFÍCIO. EXIGIBILIDADE DO TRIBUTO. RECURSO DESPROVIDO.

1. Para a concessão da isenção de ICMS, é imprescindível que exista um

convênio celebrado entre os Estados e o Distrito Federal no qual todos os

entes representados concordem com a instituição do benefício e se

obriguem a respeitar o que foi acordado. Trata-se de medida imposta com o

objetivo de combater a chamada "guerra fiscal" entre as Unidades da

federação, isto é, procura-se coibir práticas de desoneração tributárias

efetivadas com vistas a atrair contribuintes para determinado Estado (ou

167 ANEXO-9 BRASIL. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. TRF-5 - Agravo de Instrumento AGTR

26328. Min. Relator- Denise Arruda - 18 de setembro de 2008.

95

para o Distrito Federal), prejudicando os demais.

2. Ao contrário do que defende a ora recorrente, a Lei Complementar 24/75

não determina que todos os entes serão obrigados a conceder o benefício

previsto em convênio. A obrigatoriedade a que se refere o art. 7º é relativa à

necessidade de os Estados-Membros respeitarem as isenções concedidas

com base em convênio realizado, suportando eventuais ônus daí decorrentes.

3. O convênio celebrado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária - CONFAZ é um pressuposto para a concessão da isenção do ICMS. Por si só, não cria direito ao contribuinte. Trata-se de uma autorização para a

implementação do benefício fiscal pelos Estados e o Distrito Federal, e não

de uma imposição.

4. "É só este o alcance da 'obrigação' que o convênio regularmente

aprovado impõe a todos os Estados-Membros: o respeito à implementação

do benefício fiscal que, no limite do convênio, cada um deles venha a

promover em seu território. Não poderia mesmo ser de outra forma, porque

o objetivo de atribuir a cada um dos Estados a mera faculdade (e não a

obrigação) de conceder benefício fiscal, é, acima de tudo, um corolário da

autonomia político-administrativa dos Estados em relação à União, autonomia essa consagrada pelo art. 18, caput, da Constituição da

República, e que restaria malferida se o art. 7º da LC nº 24/75 fosse

interpretado em sentido diverso ao ora sustentado" (PYRRHO Sérgio. "Soberania, ICMS e Isenções. Os Convênios e os Tratados Internacionais", Rio de Janeiro: Editora Lumen Juris, 2008, p. 40).

5. Esta Corte Superior já se manifestou acerca da natureza meramente

autorizativa dos convênios celebrados pelo CONFAZ, quando do julgamento

do REsp 709.216/MG (2ª Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ de 9.5.2005).

7.4 O CONTEXTO ATUAL DA GUERRA FISCAL

Com base no texto anterior, cabe esclarecer que o fenômeno da “guerra fiscal” “[...]

apareceu no Brasil na década de 1960, reaparecendo na década de 1990”, pelos

seguintes fatores:”168

a) Ausência de uma política nacional de desenvolvimento regional;

b) Inexistência de uma política industrial;

c) Aumento da concentração dos recursos financeiros em favor da

União, e;

d) Incremento de investimento estrangeiro no País.

168 PIMENTA, Paulo Roberto Lyrio. Guerra fiscal: problemas decorrentes dos efeitos das recentes

decisões do Supremo Tribunal Federal. São Paulo: Dialética, 2011. p. 329.

96

Mas, do ponto de vista de mobilizar investimentos, no sentido de trazer

novas oportunidades empresariais, para uma determinada região, pode parecer

benéfico, num primeiro momento, para o Estado-membro, embora possa implicar em

diminuição da arrecadação de tributos de determinado contribuinte, ou grupo de

contribuintes.

Assim, a atração/motivação deste segmento para o território do Estado-

membro acaba sendo um sinalizador para o aparecimento de várias outras

empresas, que se sujeitarão ao recolhimento de tributos em favor daquele que

realizou primeiramente a política de atração.

Por outro lado, a redução da tributação por parte de determinado Estado-

membro, enseja na reação de outro Estado-membro, que poderá reduzir suas

alíquotas ou adotar outras medidas, visando impedir que a eficácia da política de

redução do Estado-membro que propôs o atrativo.

Nesta situação, todos serão perdedores, inclusive a empresa privada que foi

objeto da disputa, pois a arrecadação do tributo objeto da política pública será

reduzida para patamares inferiores, prejudicando os demais Estados-membros e,

ainda, a segurança jurídica necessária para o desenvolvimento de qualquer

atividade comercial, industrial ou de serviços.

Por sua vez, o incremento de uma política de concessão de benefícios

fiscais aumentará ainda mais, a dependência do Estado-membro das transferências

intergovernamentais, ampliando, sua dependência dos recursos oriundos da União.

Observa-se neste contexto, outro fator negativo da “guerra fiscal”, que é o

aumento das desigualdades regionais, pois as indústrias, comércios e prestadores

de serviços instalar-se-ão nos territórios dos entes que lhes oferecerem condições

de infraestrutura mais favoráveis, portanto, via de regra, são os entes mais ricos.

Contudo, a defesa dos Estados-membros das regiões menos desenvolvidas

no Brasil, que se valem do artifício da “guerra fiscal”, como mecanismo de

favorecimento para o estabelecimento das empresas privadas em sua região.

Porém, frente a esse contexto, o acirramento das reais deficiências estruturais, é

notório na atual conjuntura, a existência de diferenças acentuadas entre os Estados-

membros no tocante as condições de infraestrutura e desenvolvimento, rompendo

com o equilíbrio desejado no pacto federativo.

97

Frente a esse panorama, questiona-se:

O que levaria uma empresa privada a instalar-se no Estado do Acre se o

mercado consumidor está centralizado no centro-sul do país?

E ainda, complementa-se:

Ao estabelecer seu domicílio industrial naquele Estado-membro, terá que

enfrentar enormes dificuldades para transportar seus produtos para fora do território,

uma vez que o modal de transporte brasileiro é o rodoviário e, as rodovias e

estradas daquela região estão abandonadas por décadas?

Por este raciocínio lógico, a empresa privada buscará sempre os Estados-

membros com melhor infraestrutura. Um local onde estão inseridos os portos,

rodovias, aeroportos, centro consumidor, acesso aos fornecedores e toda a estrutura

possível para alavancar seu empreendimento empresarial.

Por sua vez, os Estados-membros debilitados economicamente, sem poder

de convencimento para atrair novos investimentos privados, para sua região, restam

a eles o desequilíbrio tributário. Por sua vez, na tentativa de “seduzir” empresas

privadas, para gerar novos empregos, novas empresas periféricas, proporcionam um

incentivo para o setor econômico da região. Porém, não é o que acontece como se

verifica na sequência deste estudo.

Portanto, o termo “guerra fiscal” é utilizado para designar uma competição

entre os Estados-membros, em se tratando de ICMS, com o objetivo de atrair para

seus domínios territoriais novos investimentos privados. Dessa forma, se utiliza

como principal arma desta disputa tributária, as isenções, benefícios e incentivos

fiscais, no sentido de desonerar os contribuintes que se instalaram em seu território,

para supostamente garantir o desenvolvimento econômico.

Não destoa deste entendimento o posicionamento de Ricardo Versano169:

O ente federado que ganha – quando de fato existe algum ganho – impõe, na maioria dos casos, uma perda a algum ou a alguns dos demais, posto

que a guerra raramente é um jogo de soma positiva. O federalismo, que é

também uma relação de cooperação entre as unidades de governo é

abalado. Também a Federação – cara aos brasileiros a ponto de a

Constituição conter cláusula pétrea que impede a sua abolição – perde.

169

VERSANO, Ricardo. Guerra fiscal do ICMS: quem ganha e quem perde. IPEA. Planejamento e

Politicas Publicas, n.º 15, jun.1997. p.9.

98

Assim, com estas considerações pode-se dizer que a “guerra fiscal” do ICMS

é a competição entre Estados-membros para atrair investimentos privados para seus

territórios, utilizando como instrumento o ICMS. Todavia, a este cenário não se

resume o campo de disputa, pois os seus reflexos é que interessam diretamente os

limites deste estudo.

Todavia, um Estado-membro ao conceder isenções e/ou reduções tributárias

no âmbito do ICMS para as empresas privadas, que porventura venham a se

instalarem em seus domínios territoriais, acabam por afetar a sistemática de não-

cumulatividade do ICMS já demonstrada anteriormente neste estudo. Dessa forma,

causam prejuízo, econômico e financeiro, direto aos demais Estados-membros. Este

prejuízo poderá ser demonstrado a partir de um exemplo concreto, o que se fará na

sequência.

Assim, se a determinação dos efeitos econômicos da “guerra fiscal” para o

Estado-membro e, para aquele que se situa o contribuinte adquirente de

mercadorias, e/ou prestações amparadas por benefício fiscal unilateral, o mesmo

não se verifica no âmbito da concorrência.

Tal situação se deve, porque o beneficio fiscal concedido pelo Estado-

membro ou pelo Distrito Federal para atrair empreendimentos ou mantê-los, ou

ainda, para rivalizar com o beneficio fiscal semelhante disponibilizado por outro

Estado-membro produz, direta ou indiretamente, a redução do ônus tributário do

ICMS.

Essa redução favorece diretamente o contribuinte do ICMS, que se

enquadrou no conjunto de benefícios fiscais facultados pelo Estado-membro

concedente, benefícios esses que como visto anteriormente, motiva justamente a

alocação ou a própria manutenção, pelo contribuinte, do empreendimento no

Estado-membro específico.

Dessa forma, pode-se constatar que o benefício fiscal unilateral, concedido

sem a aprovação unanime do CONFAZ nos termos da Lei Complementar 24/75,

fundado no ICMS, que gera redução, direta ou indireta, do ônus tributário desse

imposto, sempre favorece o contribuinte localizado nos limites territoriais do Estado-

membro concedentes.

99

Não destoando deste posicionamento, observa-se o exemplo utilizado por

Luiz Rogério Sawaya Batista170:

A título ilustrativo, se recorrermos ao exemplo do beneficio fiscal denominado FUNDAP, concedido pelo Estado do Espirito Santo, temos

como pressuposto que o recolhimento do ICMS devido na importação –

alíquota interna de 17% - deve ser efetuado na saída da mercadoria do

estabelecimento empresarial, diversamente da regra geral prevista na

legislação de outros entes federados. Ainda, se considerarmos que este

mesmo contribuinte, beneficiário do FUNDAP, pratica operações

interestaduais, sujeitas à alíquota de 12% do ICMS, teria que ele apuraria o

ICMS devido, considerando o crédito de 17% na importação sem ter realizado ainda o correspondente desembolso e o débito de ICMS à

alíquota de 12% em sua apuração. Ainda, se levarmos em conta o grande

benefício do FUNDAP consiste no financiamento oferecido pelo Banco de

Desenvolvimento do Estado do Espírito Santo S/A – BANDES, de até 8% do

valor do faturamento do contribuinte, chegar-se à conclusão que esse

contribuinte praticamente não recolherá ICMS ao Espírito Santo ou o fará

em valores muito inferiores àqueles que seriam devidos em condições

normais de tributação. Levando-se em conta, no exemplo, apenas o ICMS

devido em operações interestaduais, incidente à alíquota de 12%, e

comparando-o com o benefício do financiamento de até 8%, calculado

sobre o faturamento, que corresponde ao valor das saídas, temos que o

contribuinte recolheria aproximadamente apenas 4% de ICMS.

Assim, na simples hipótese de redução do preço da mercadoria, ou serviço

inferior ao montante do benefício fiscal auferido, o contribuinte reconhecerá tal

diferença como lucro, decorrente do benefício fiscal concedido unilateralmente.

Por outro lado, tratando-se de benefício fiscal ou isenção concedida sem o

aparado do CONFAZ, em questão de relação comercial interestadual, a situação de

guerra e prejuízo fiscal se consolida.

Veja-se que um contribuinte atraído para o Estado X, está sujeito à alíquota

de 12% nas transações interestaduais, contudo, este mesmo Estado X, lhe concede

benefício fiscal que reduz a sua base de cálculo, resultando numa alíquota real a ser

recolhida aos cofres equivalente a 7%. Considerando, entretanto o sistema de não-

cumulatividade do ICMS, este contribuinte instalado no Estado X, efetua venda para

outro estabelecimento comercial, cuja sede é no Estado Y.

Assim, a mercadoria enviada pela empresa vendedora localizada no Estado

X terá incidência do ICMS no percentual de 12%, a ser creditado pela empresa

adquirente no Estado Y como forma de abater o ICMS devido no próprio Estado Y.

170

BATISTA, Luiz Rogério Sawaya. Créditos de ICMS na guerra fiscal . São Paulo: Quartier Latin, 2012. p.121.

100

Entretanto, o ICMS efetivamente pago, recolhido ao Estado X, sede da

empresa vendedora, é de apenas 7% em virtude do benefício concedido por ato

unilateral.

Na sistemática acima, o Estado Y terá flagrante prejuízo, pois conforme a

regra de não-cumulatividade do ICMS deverá “pagar a conta” do ICMS de 5% que

não foi pago pelo vendedor, considerando o benefício fiscal irregular, mas não pode

deixar de reconhecer o crédito total de 12% destacado na Nota Fiscal que amparou

a transação comercial.

O crédito de 5% aproveitado pela empresa vendedora, do qual talvez sequer

foi informado ao comprador do Estado Y, será inserido na conta gráfica da empresa

estabelecida no Estado X e será utilizado para compensação de ICMS devido ao

Estado X, criando um déficit em virtude do crédito irregularmente concedido a pelo

Estado Y a empresa vendedora.

Neste segundo exemplo é que se concentra o campo de batalha da “guerra

fiscal” do ICMS. As medidas legais de ambos os Estados-membros, de ataque e

contra-ataque visam minimizar as perdas decorrentes deste processo de imposição

de perdas e de aparente ganho.

No princípio da não-cumulatividade é que reside o cerne da “guerra fiscal”.

Tal princípio para se tornar efetivo, conduzindo a tributação aos valores que

pretende realizar, exige-se que cada elo da cadeia de circulação, a compensação

entre a relação do direito ao crédito, nascida com a entrada do produto e, a relação

jurídica tributária, que surge com a saída da mercadoria.

Neste sentido, sabe-se que os Estados-membros que recebem os créditos

de ICMS oriundos de outros Estados-membros que concederam benefícios fiscais

sem aprovação do ICMS, tem se valido de medidas de contra ataque, que atingem

justamente a empresa/contribuinte que adquiriu mercadorias e/ou serviços e

contabilizaram em suas contas gráficas os créditos de ICMS, cedidos pelos

contribuintes beneficiados por incentivos ou favorecimentos fiscais irregulares.

Todavia, tempos atrás, a disputa envolvia apenas os Estados-membros que

se digladiavam no âmbito do Supremo Tribunal Federal, que se diga, é o correto e

propunham ações diretas de inconstitucionalidade para verem declaradas, como

são, as leis dos Estados-membros sobre ICMS que permitem benefícios ou isenções

sem aprovação do CONFAZ.

101

Quem sabe essa situação acontecia em decorrência da demora, da

ineficácia ou ainda, pela própria sistemática legal. Assim, os Estados-membros não

obtinham resultado prático com tais ações no Supremo Tribunal Federal, e então,

passaram a agir diretamente contra os seus contribuintes, as empresas, situadas em

seus territórios, excluindo diretamente todos os créditos de ICMS que foram

aproveitados em virtude da aquisição de mercadorias ou serviços oriundos dos

Estados-membros concedentes destes benefícios.

Por seu turno, Paulo de Barros Carvalho171 esclarece:

Havendo descumprimento da forma exigida para concessão de incentivo

fiscal, incumbe exclusivamente ao Judiciário apreciar a sua

constitucionalidade. De fato, o ordenamento jurídico nacional não dá margem para entendimento

diverso. Ao examinar o art. 5º XXXV e XXXVII da Carta de 1988, observa-se

que o constituinte originário optou por assegurar, de forma expressa, o que

o juízo acerca da constitucionalidade e da legalidade de determinada norma

é atribuição exclusiva do Poder Judiciário. [...]

Por conseguinte, em caso de diagnóstico de reflexo patrimonial desfavorável ao erário de algum dos entes federados, o Estado lesado não

está autorizado a apenar, sancionar, por ato próprio, o administrado que

estava apenas cumprindo os comandos legais. Do contrário, estar-se-ia legitimando a utilização de coerção para cobrança

de tributos que não são de competência do Estado destinatário da

mercadoria. Com isso ter-se-ia, também, a exigência de ICMS pelo Estado

destinatário, sem que fizesse jus a ele, nos termos constitucionalmente

prescritos, em detrimento, portanto, dos direitos arrecadatórios do Estado

de origem do bem. E tudo isso implicaria em flagrante violação ao pacto

federativo e à autonomia dos entes tributantes, sem falar nos direitos e

garantias fundamentais dos contribuintes.

Constata-se, que os Estados-membros ao agirem da forma que vem agindo,

ou seja, por sua livre vontade, autuando seus contribuintes, excluindo-se de ofício os

créditos de ICMS a que estes têm direito, oriundos de aquisições de mercadorias ou

serviços de empresas/contribuintes. Esses Estados-membros são originários de

situações concedentes de benefícios ou isenções de ICMS irregulares e, vem

causando enorme prejuízo financeiro, abalando a continuidade e a existência das

atividades empresariais.

171

CARVALHO, Paulo de Barros. Guerra fiscal: reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito

do ICMS. São Paulo: Noeses, 2012. p. 79.

102

Tal ato arbitrário esclarece o Prof. Paulo de Barros Carvalho no texto acima

transcrito, ameaça o cotidiano das atividades empresariais no ponto nevrálgico da

questão, ou seja, na sustentabilidade.

Essa prática acontece em decorrência das transações interestaduais

envolverem o ICMS diariamente e, atingir somas expressivas de valores.

Contudo, verifica-se que a fiscalização exercida pelos Estados-membros não

acontece de maneira continua, mas de forma a acumular anos de operações de

crédito e débito (não-cumulatividade). Pois, sabe-se que de um dia para outro são

extirpadas arbitrariamente das contas gráficas das empresas/contribuintes, gerando

enormes passivos tributários equivalentes a anos de faturamento, sem qualquer

possibilidade de pagamento, culminando certamente, no encerramento das

atividades empresariais, tópico que se passa a analisar no próximo item.

103

8 CONCEITUANDO A CATEGORIA – SUSTENTABILIDADE

Sustentabilidade172 é um termo usado para definir ações e atividades

humanas que visam suprir as demandas atuais dos seres humanos, sem

comprometer o futuro das próximas gerações. Ou seja, a sustentabilidade está

diretamente relacionada ao desenvolvimento econômico e material sem agredir o

meio ambiente, usando os recursos naturais de forma inteligente para que eles se

mantenham no futuro. Seguindo estes parâmetros, a humanidade pode garantir o

desenvolvimento sustentável.

A palavra sustentável tem origem no latim sustentare173, que significa

sustentar, apoiar, conservar. O conceito de sustentabilidade174 está normalmente

relacionado com uma mentalidade, atitude ou estratégia que é ecologicamente

correta, viável no âmbito econômico, socialmente justo e com uma diversificação

cultural. Existem diversos conceitos ligados à sustentabilidade, como crescimento

sustentado, que é um crescimento na economia constante e seguro, gestão

sustentável, que é dirigir uma organização valorizando todos os fatores que a

englobam, e é essencialmente ligado ao meio ambiente.

A concepção de sustentabilidade pressupõe uma relação equilibrada com o

ambiente em sua totalidade, considerando que todos os elementos afetam e são

afetados reciprocamente pela ação humana. A sustentabilidade, portanto, diz

respeito às escolhas sobre as formas de produção, consumo, habitação,

comunicação, alimentação, transporte e também nos relacionamentos entre as

pessoas e delas com o ambiente, considerando os valores éticos, solidários e

democráticos.

O conceito de sustentabilidade comporta três pilares principais, a saber:

a) Sustentabilidade Social - melhoria da qualidade de vida da população,

equidade na distribuição de renda e de diminuição das diferenças sociais,

com participação e organização popular.

172 SACHS, Ignacy. Caminhos para o desenvolvimento sustentável . Rio de Janeiro: Garamond, 2002, p. 140.

173 SILVA, De Plácido e. Vocabulário jurídico. 23. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2003.p.708.

174 SACHS, Ignacy. Caminhos para o desenvolvimento sustentável . Rio de Janeiro: Garamond, 2002.p.145-146.

104

b) Sustentabilidade Econômica - públicos e privados, regularização do fluxo

desses investimentos, compatibilidade entre padrões de produção e

consumo, equilíbrio de balanço de pagamento, acesso à ciência e

tecnologia.

c)Sustentabilidade Ambiental - conservação geográfica, equilíbrio de

ecossistemas, erradicação da pobreza e da exclusão, respeito aos direitos

humanos e integração social. Abarca todas as dimensões anteriores por

meio de processos complexos, como se observa na figura abaixo.

FIGURA 1 – Bases do modelo de planejamento estratégico para a sustentabilidade

empresarial 175.

8.1 DEFININDO O CONCEITO DE DESENVOLVIMENTO SUSTENTÁVEL

O grande marco para o desenvolvimento sustentável mundial foi a

Conferência das Nações Unidas sobre Meio Ambiente e Desenvolvimento, realizada

no Rio de Janeiro em junho de 1992, a Rio 92, onde se aprovaram uma série de

documentos importantes, dentre os quais a Agenda 21, um plano de ação mundial

175 SACHS, Ignacy. Caminhos para o desenvolvimento sustentável . Rio de Janeiro: Garamond, 2002.p.129.

105

para orientar a transformação desenvolvimentista, identificando, em 40 capítulos,

115 áreas de ação prioritária.

A Agenda 21176 apresenta como um dos principais fundamentos da

sustentabilidade o fortalecimento da democracia e da cidadania, por meio da

participação dos indivíduos no processo de desenvolvimento, combinando ideais de

ética, justiça, participação, democracia e satisfação de necessidades. O processo

iniciado no Rio em 92 reforça que antes de se reduzir a questão ambiental a

argumentos técnicos, deve-se consolidar alianças entre os diversos grupos sociais

responsáveis pela catalisação das transformações necessárias.

Assim, a expressão, Desenvolvimento Sustentável por um modelo

econômico, político, social, cultural e ambiental equilibrado, que satisfaça as

demandas das gerações atuais, sem comprometer a capacidade das gerações

futuras de satisfazer suas próprias necessidades. Esta concepção começa a se

formar e difundir junto com o questionamento do estilo de desenvolvimento adotado,

quando se constata que este é ecologicamente predatório na utilização dos recursos

naturais, socialmente perverso com geração de pobreza e extrema desigualdade

social, politicamente injusto com concentração e abuso de poder, culturalmente

alienado em relação aos seus próprios valores e eticamente censurável no respeito

aos direitos humanos e aos das demais espécies.

8.2 SUSTENTABILIDADE EMPRESARIAL177 – BREVES CONSIDERAÇÕES

Na atualidade, cada vez mais as empresas se preocupam com o meio

ambiente, e ao mesmo tempo é uma estratégia. Nas empresas, sustentabilidade

está ligada diretamente com responsabilidade social, tornou-se inclusive uma

vantagem competitiva. A empresa que se preocupa com a sustentabilidade é aquela

que cuida do planeta, preocupa-se com a comunidade, com o meio ambiente, e é

sempre bem-vista aos olhos do público. A sustentabilidade empresarial está também

ligada à sustentabilidade econômica, que é alcançada por meio de um modelo de

gestão sustentável, ou seja, um modelo que incentiva processos que permitem a

recuperação da capital financeiro, humano e natural da empresa.

176 FERMENTEC- Cartilha da Fermentec - Sustentabilidade. Disponível em: http:// . Acesso em: 20 set.2013.

177 SCHARF, Rodrigo. Manual de negócios em organizações sustentáveis : como aliar rentabilidade

e meio ambiente. Fundação Getúlio Vargas. Centro de Estudos em Sustentabilidade. São Paulo: Fundação Getúlio Vargas, 2008.

106

No entanto, a visão do mercado e dos consumidores em relação às

empresas que adotam ações sustentáveis, tem se mostrado bastante favoráveis, o

que gera vantagens além do retorno financeiro.

8.2.1 Conceito de Sustentabilidade Empresarial

A sustentabilidade empresarial deve se basear em três aspectos básicos: o

ambiental, o econômico e o social. A primeira variável diz respeito ao uso racional

dos recursos naturais e maximização dos impactos ambientais positivos no ciclo de

vida dos produtos, desde a extração da matéria-prima até a sua disposição final.

Mais ainda, a empresa tem de preocupar-se também com os impactos ambientais

positivos e negativos de sua atividade produtiva. O aspecto econômico trata da

sustentabilidade dos negócios das empresas, que devem buscar o lucro e a

remuneração do capital. Já o terceiro ponto leva em consideração as políticas de

responsabilidade social178.

Esse tripé é o que deve orientar os gestores das empresas, promovendo a

interação com o meio ambiente, a fim de garantir o acesso das futuras gerações aos

recursos naturais; com o mercado, para preservar a competitividade e continuidade

da empresa; e com seus colaboradores, levando em conta a responsabilidade

social. Temos de lembrar, no entanto, que, antes de qualquer coisa, é necessário

montar um sistema de gestão, com objetivos claramente estabelecidos. No momento

em se incorpora a sustentabilidade dentro da visão e missão da empresa,

automaticamente, essas três vertentes devem ser contempladas.

Diante do contexto, a sustentabilidade empresarial também deve ser vista

como uma oportunidade de novos negócios para as empresas. Conciliar progresso

econômico, equidade social e preservação ambiental podem gerar bons dividendos,

imagem e reputação, contribuindo também para o crescimento e perenidade dos

negócios. A importância da sustentabilidade empresarial179 na adoção do novo

paradigma do desenvolvimento sustentável ganhou força a partir da década de 90,

178

ANDRADE, Cláudio. Responsabilidade social empresarial e sustentabilidade : como iniciar?

Disponível em: http:// ww.parceirosvoluntarios.org.br/Componentes/textos/TextosVPJ.asp?...Acesso em: 22 set. 2013.

179 CAMARGO, Paulo. Estratégia, licenciamento ambiental e sustentabilidade empresarial . Disponível em: http:// http://rmai.com.br/v4/Read/974/estrategia-licenciamento-ambiental-e- sustentabilidade-empresarial.aspx. Acesso em: 20 set.2013.

107

com a constituição de várias entidades voltadas para o tema. Em 1992, ocorreu à

criação do WBCSD, mais adiante, em 1997, a fundação do CEBDS.

A responsabilidade social empresarial é a atuação social da empresa, ela

perpassa por todos os níveis organizacionais, da estratégia até a operação. Ela

procura dar a empresa um caráter mais humano e altruísta, que tenha interesses

maiores. Adotando esta nova forma de pensar e agir, a organização está buscando

dar a sua contribuição para a sociedade.

Nessa nova dinâmica organizacional de mundo, o papel do empresariado

passa a ter fundamental importância no enfrentamento organizado dos maiores

desafios globais. A conceituação cada vez mais sedimentada do desenvolvimento

sustentável180 propõe consigo essa nova perspectiva, que sugere ao empresariado a

responsabilidade social empresarial como condição primordial para o

estabelecimento, crescimento e perenidade de qualquer negócio.

8.3 RESPONSABILIDADE FISCAL DA ATIVIDADE EMPRESARIAL

O objetivo deste espaço é demonstrar que a Lei de Responsabilidade Fiscal,

inseriu requisitos rígidos para a concessão de incentivos fiscais, que antes vinham

sendo outorgados de forma desordenada afetando o desequilíbrio das contas

públicas.

Assim, a Lei Complementar n.º 101, de 04.05.2000, denominada LRF181,

complementada pela Lei n.º 10.028, de 19.10.2000, visa “reeducar” certos

administradores públicos para o “uso devido” do dinheiro público.

Seu principal objetivo está explicitado no seu art. 1º e, consiste em

estabelecer “normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na

gestão fiscal”. Visa melhorar a administração das contas públicas no Brasil, pois a

partir dela todos os governantes passarão a ter compromisso com orçamento e com

metas, que devem ser apresentadas e aprovadas pelo respectivo Poder Legislativo.

Nascida mediante grande pressão da sociedade para moralizar o setor

público financeiro, esta lei trouxe melhoras significativas nos gastos públicos de todo

180

CAMARGO, Paulo. Estratégia, licenciamento ambiental e sustentabilidade empresarial . Disponível em: http:// http://rmai.com.br/v4/Read/974/estrategia-licenciamento-ambiental-e- sustentabilidade-empresarial.aspx. Acesso em: 20 set.2013.

181 BRASIL. Lei complementar n.º 101, de 04.05.2000. Lei de Responsabilidade Fiscal. Brasília, Senado Federal, Centro Gráfico, 2000.

108

o país, melhoras no sentido de responsabilidade e moralidade no trato com a coisa

pública, dentro dos princípios de razoabilidade, eficiência, moralidade e probidade

administrativa. A referida lei, longe de ser apenas “mais uma” no rol da legislação

brasileira, veio para organizar o Brasil e trazer-lhe um caráter de eficiência e,

seriedade que a sociedade brasileira há muito almeja. A partir dela, todos os

agentes públicos assumem um compromisso para com o orçamento e com metas,

que devem ser apresentadas e aprovadas pelo respectivo Poder Legislativo.182

Assim, diante de cada despesa criada, os agentes da administração pública

precisam prever uma nova fonte de receita que compense o gasto, o que obriga a

Administração a somente aumentar as despesas com salário dos funcionários,

criação de cargos públicos, endividamento público, renúncia de receita, dentre

outras, mediante previsão, dentro do orçamento, de compensação da verba perdida.

Isto pode se dar por meio de novos impostos, de respeito no trato com a coisa

pública, de aumento de arrecadação e combate à sonegação, dentre outros

instrumentos.

Eis a grande inovação nunca antes vista no país: a fixação de limites para

despesas com pessoal, para dívida pública e a determinação de que sejam

elaboradas metas para o controle de receitas e despesas.

Ela obriga o agente público, por exemplo, a não estabelecer uma nova

despesa continuada, por mais de dois anos, sem que antes seja criada uma fonte de

receita ou sem reduzir outras despesas já existentes. É uma maneira de obrigar o

agente a honrar os compromissos assumidos em forma de despesas, contudo sem

comprometer o orçamento ou orçamentos futuros. Ocorre uma salvaguarda da

receita, que não pode ser utilizada sem um mecanismo que a compense.

Nada mais evidente, então, do que um grande avanço trazido não apenas

para o saneamento eficaz das finanças da União, dos Estados e dos Municípios183,

como também para a realização de um ajuste fiscal definitivo, indispensável ao

crescimento econômico sustentável, à geração de renda e ao bem-estar social.

182

NASCIMENTO, E. R.; DEBUS, I. Lei complementar 101 de 2000: entendendo a lei de

183 responsabilidade fiscal. Brasília, jul. 2001. DROPA, Romualdo Flávio. Entendo a lei complementar 101 de 2000 – perspectiva de um novo

Brasil. Disponível em: http://www.advogado.adv.br/artigos/2003/romualdoflaviodropa/leideresponsabilidadefiscal.htm. Acesso em: 22 set. 2013.

109

Um detalhe importante sobre esta lei é que de acordo com a jurisprudência

brasileira, por se tratar de uma Lei de Ordem Pública, seus efeitos são imediatos a

partir de sua promulgação sobre os atos e contratos cuja execução já se encontra

em andamento. Por este motivo não há como se falar ato jurídico perfeito, no que diz

respeito às licitações e contratos celebrados antes da promulgação da lei.

Diante de seu caráter moralizador, a nova lei foi recebida como um conjunto

de medidas eficazes para o país alcançar o ajuste fiscal necessário à definitiva

estabilidade monetária, mas não se pode esquecer de que ocorre a necessidade de

que seja rigorosamente seguida para sua total eficácia.

A LRF184 limita a ação do legislador na concessão de incentivos de natureza

tributária nos termos do art. 14, que assim prescreve:

Art. 14. A concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza

tributária da qual decorra renúncia de receita deverá estar acompanhada de

estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva

iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de

diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma das seguintes condições:

I - demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na

estimativa de receita da lei orçamentária, na forma do art. 12, e de que não

afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo próprio da lei de

diretrizes orçamentárias;

II - estar acompanhada de medidas de compensação, no período

mencionado no caput, por meio do aumento de receita, proveniente da

elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação

de tributo ou contribuição.

§ 1o A renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou

modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de

tributos ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a

tratamento diferenciado.

§ 2o Se o ato de concessão ou ampliação do incentivo ou benefício de trata

o caput deste artigo decorrer da condição contida no inciso II, o benefício só

entrará em vigor quando implementadas as medidas referidas no

mencionado inciso.

§ 3o O disposto neste artigo não se aplica:

I - às alterações das alíquotas dos impostos previstos nos incisos I, II, IV e V

do art. 153 da Constituição, na forma do seu § 1o;

II - ao cancelamento de débito cujo montante seja inferior ao dos

respectivos custos de cobrança.

184 BRASIL. Lei Complementar n.º 101, de 04.05.2000 - Lei de Responsabilidade Fiscal. Brasília, Senado Federal, Centro Gráfico, 2000.

110

Como se verifica, o art. 14 objetiva alcançar as metas previstas no art. 1° da

LRF, por meio de uma gestão fiscal responsável, planejada e transparente, a fim de

prevenir situações de desequilíbrio orçamentário.

Por isso, impõe limites e condições para a concessão ou ampliação de

incentivo ou benefício que implique renúncia de receita pública. Não interfere, nem

cria obstáculos à concessão de benefícios ligados às receitas não tributárias185,

como é o caso dos privilégios outorgados aos usuários de serviços públicos

concedidos.

A LRF186 limita o poder de renunciar tributos que é corolário do poder de

instituir, fiscalizar e arrecadar tributos. A criação de tributos encontra limitações de

ordem constitucional, enquanto que a renúncia de tributos encontra limitações de

natureza legal.

Para abrir mão de receita tributária, em aparente contradição com o princípio

da generalidade, todos devem pagar impostos e, com o princípio da universalidade

todos os bens, serviços e rendas devem ser tributados, que regem o fenômeno

tributário. É preciso que esteja presente o interesse público direcionando a ação do

governante no sentido de renunciar à parcela de receita para consecução do bem

comum.

Assim, com as exigências previstas nos dois inc. I e II, do art.14 se tornam

impossível, juridicamente, a supressão pura e simples do encargo tributário, para

atender aos diversos interesses políticos divorciados do verdadeiro interesse

público.

Porém, na prática, as três esferas impositivas concedem incentivos

tributários, sem o cumprimento dos requisitos do art. 14 anteriormente mencionados.

E mais, os Estados-membros vêm outorgando benefícios tributários

unilateralmente em relação ao ICMS, não só, com a violação do citado art. 14 da

LRF, como também, com a afronta ao art. 155, inc. XII, alínea “g”, da Constituição

Federal que submete essa questão à regulamentação por convênios firmados pelos

185

OLIVEIRA, Regis Fernandes. Responsabilidade fiscal . São Paulo: Revista dos Tribunais, 2002.p.56.

186 ANEXO 13 – Lei Complementar n.º 101, de 04.05.2000 - Lei de Responsabilidade Fiscal. Disponível em:>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp101.htm. Acesso em: 23

set.2013.

111

Estados integrantes da Federação Brasileira, na forma da lei complementar187, como

mencionou-se anteriormente neste estudo.

Portanto, são as chamadas “Guerras Fiscais188” que tantos transtornos vêm

causando aos contribuintes em geral, que vêm suportando os efeitos maléficos

desses incentivos ilegais e inconstitucionais mediante a glosa dos créditos189

apropriados, sempre que originados de Estados-membros que concederam

unilateralmente o benefício tributário.

Por fim, esse fato tem estimulado a ação de alguns governantes estaduais

que vêm concedendo incentivos fiscais de forma unilateral para atrair a aplicação de

capitais em seus respectivos Estados-membros, sempre contando com a modulação

de efeitos em casos de declaração de inconstitucionalidade do benefício fiscal

outorgado190.

Sabidamente, as atividades empresariais se desenvolvem com planejamento

de custos, avaliação de mercado consumidor, verificação de tributos incidentes,

folha de salários entre outros fatores, que analisados previamente, fornecem alguma

segurança jurídica.

Entretanto, diante do cenário descrito no capítulo anterior, cria-se um

verdadeiro ponto de interrogação no planejamento da atividade empresarial,

especialmente no tocante a segurança para a realização de operações

interestaduais envolvendo o ICMS.

Alguns Estados-membros, sentindo-se lesados pela concessão unilateral de

incentivos e benefícios fiscais, editaram atos normativos estabelecendo que, nas

remessas para estabelecimentos localizados em seus territórios, por contribuintes

localizados em outras unidades da federação, só serão admitidos os créditos

relativos ao imposto efetivamente cobrado pelo Estado-membro de origem.

Em outros termos, os Estados que editam tais normas, exigem de seus

contribuintes a diferença de ICMS entre o valor destacado na nota fiscal de entrada,

emitida por estabelecimento incentivado de modo inconstitucional, e o efetivamente

187

COIMBRA, Anna Maria. As características e os objetivos da lei de responsabilidade fiscal.

Disponível na Internet em: <http://www.etecnico.com.br/paginas/mef12154.htm&gt. Acesso em: 20

set.2013. 188

GRANATO, Marcelo de Azevedo. ICMS, guerra fiscal e glosa de crédito concedido sem base de

convênio. Revista Dialética . São Paulo, nº 156, 2008, p.81. 189 HARADA, Kiyoshi. Lei de Responsabilidade Fiscal: requisitos para concessão de incentivos

tributários. Jus Navigandi , Teresina, ano 16, n. 3062, 19 nov.2011.Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/20464>. Acesso em: 25 set. 2013.

190 Idem.

112

recolhido pelo citado aos cofres do Estado-membro concedente do benefício e/ou

incentivo unilateral. Este procedimento é conhecido por “glosa de créditos”, que

nada mais é que a anulação dos créditos relativos às operações ou prestações

anteriores.

8.3.1 Normas de ataque

No caso de mercadorias sujeitas à tributação normal, o contribuinte tem

acesso mensalmente à Declaração de Entradas Interestaduais – DEI pelo Portal de

Serviços na Internet, cujo valor do ICMS a recolher consta com o código 1174, com

o nome de ICMS Antecipado Glosa de Crédito. É importante o contribuinte entrar em

contato com o seu fornecedor localizado em outro estado a fim de verificar se este

usufrui de benefício irregular do ICMS na forma de crédito presumido ou outorgado,

pois o fisco do Pará pode não reconhecer os créditos quando das auditorias nos

estabelecimentos. A Instrução Normativa nº 23/2009, que pode ser lida no sítio da

SEFA na Internet, lista, no seu anexo único, diversas legislações por estado

consideradas irregulares.

O código 1174, aplicável somente às mercadorias sujeitas à tributação

normal; já os produtos sujeitos ao grupo de receitas do ICMS Antecipado Integral

também sofrerão glosa de crédito, mas o código de recolhimento permanecerá os

mesmos (1141, 1145, 1146 e 1152); neste caso o DAE será impresso com

mensagem da glosa de crédito aplicado ao cálculo do imposto.

A diferença da situação fiscal de Ativo Regular acontece quando o

contribuinte está adimplente com suas obrigações fiscais, enquanto na situação Não

regular apresenta débitos fiscais do ICMS ou omissão na entrega das declarações.

Para incorrer na situação fiscal de Ativo Não Regular, o fisco considera que o

contribuinte ingressou na situação de inadimplente contumaz. Neste caso a

Secretaria do Estado correspondente, deixa desconfiar no recolhimento espontâneo

do contribuinte no dia 10 do mês subsequente e passa a exigir o recolhimento do

ICMS na entrada da mercadoria em território paraense. Maiores detalhes ler a

Instrução Normativa nº 13/2005.

ANEXO- BRASIL. SUPREMO TRIBUNAL DE JUSTIÇA. SÚMULA 7⁄STJ. RECURSO

113

8.3.2 Normas de contra - ataque

A atitude de contra-ataque que vem sendo utilizada pelos Estados-membros

atingidos com os benefícios ou créditos concedidos irregularmente e, que agora se

viram contra os contribuintes causam autuações fiscais impagáveis.

Estas glosas de créditos, segundo os Estados-membros que a fazem, não

representam nenhum prejuízo ao contribuinte ou adquirente.

Klaus Eduardo Marques191 explica:

Na ótica estatal, esse contribuinte ao comercializar com estabelecimentos

beneficiados por estímulos tributários, teria se favorecido no preço da

operação ou prestação, já que, supõe-se, que o vendedor ou prestados lhe

tenha repassado o preço com a desoneração tributária recebida. Nesse

raciocínio, meramente econômico, a anulação de créditos restabeleceria o

custo do produto ou serviço que seria praticado acaso não vigente a

benesse fiscal. [...]

Veja-se que a postura das pessoas políticas que se dizem prejudicadas com

a outorga unilateral de isenções e benefícios fiscais tem sido a de vedar os

créditos de ICMS oriundos de contribuintes favorecidos por tais incentivos.

Contudo, o contribuinte adquirente de mercadorias não pode ser penalizado

por diversos motivos, especialmente quanto a tal glosa ferir o princípio constitucional

da não-cumulatividade do ICMS. Uma vez comprovada à ocorrência de operações, o

que se dá com a prova de entrada das mercadorias no estabelecimento adquirente e

com o pagamento das mesmas, tem o comprador o direito ao crédito do imposto, já

que agiu com extrema boa-fé.

8.4 ENTENDIMENTOS JURISPRUDENCIAIS

Para ilustrar, se cita os seguintes julgados proferidos pelo STJ192:

RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. OPERAÇÃO MERCANTIL. NOTAS FISCAIS DECLARADAS INIDÔNEAS. COMPROVAÇÃO DA

191 MARQUES, Klaus Eduardo Rodrigues. A “guerra fiscal” do icms : uma análise crítica sobre

glosas de crédito. São Paulo: MP, 2010.p.134. 192

DESPROVIDO.

114

REALIZAÇÃO DA OPERAÇÃO COMERCIAL. ÔNUS DA PROVA DO

CONTRIBUINTE. TRIBUNAL DE ORIGEM. SOBERANIA NA ANÁLISE DO

CONJUNTO FÁTICO-PROBATÓRIO. SÚMULA 7⁄STJ. RECURSO

DESPROVIDO. 1. Não viola os arts. 458, II, e 535, II, do CPC, tampouco nega a prestação

jurisdicional, o acórdão que adota fundamentação suficiente para decidir de

modo integral a controvérsia. 2. A jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça pacificou-se no

sentido de que o adquirente de boa-fé não pode ser responsabilizado pela

inidoneidade de notas fiscais emitidas pela empresa vendedora, sendo certo

que, nesse caso, é possível o aproveitamento de crédito de ICMS relativo

às referidas notas fiscais. Todavia, para tanto, é necessário que o

contribuinte demonstre, pelos registros contábeis, que a operação de

compra e venda efetivamente se realizou, incumbindo-lhe, portanto, o ônus

da prova. 3. O disposto no art. 136 do CTN não dispensa o contribuinte, empresa

compradora, da comprovação de que as notas fiscais declaradas inidôneas

correspondem a negócio efetivamente realizado. 4. O Tribunal de origem, soberano na análise das provas, entendeu que os

documentos constantes dos autos não demonstraram a efetiva ocorrência

da operação de compra e venda. Desse modo, qualquer conclusão em

sentido contrário ao que ficou expressamente consignado no acórdão

recorrido demanda necessariamente o reexame do contexto fático- probatório, o que, por si só, inviabiliza o recurso especial, ante o óbice

contido na Súmula 7 desta Corte: "A pretensão de simples reexame de

prova não enseja recurso especial." 5. Recurso especial desprovido.

Diante da própria norma de incidência do ICMS já apresentada

anteriormente neste estudo, não parece que seja razoável nem mesmo admissível

legalmente, que o contribuinte adquirente de mercadoria torne-se o responsável pela

verificação da idoneidade dos créditos tributários que acompanham a mercadoria

que legalmente adquiriu.

Ou ainda, que possa ser possível imputar ao contribuinte adquirente de

mercadoria a responsabilidade para verificar se na operação anterior o contribuinte

vendedor recolheu ou não a totalidade do imposto destacado no documento fiscal

que lhe é enviado. Até mesmo porque este recolhimento, pagamento do tributo ao

Estado-membro de origem, não é relevante para que possa haver crédito do tributo

na etapa seguinte da cadeia da não-cumulatividade. Trata-se o direito ao crédito de

asseguramento que lhe é deferido pela Constituição Federal e não pode lhe ser

negado.

Esta era a conjuntura da jurisprudência que se apresentava até o dia 1º de

junho de 2013, quando o STF julgou a Ação Direta de Inconstitucionalidade n.º 2.906

que tinha por objeto uma lei do Estado do Rio de Janeiro que concedia isenções de

ICMS sem autorização do CONFAZ. Neste julgamento, o STF reafirmou a sua

115

posição certificando a invalidade de tais benefícios fiscais. Na mesma sessão de

julgamento, aplicou esse posicionamento para julgar uma série de ações diretas de

inconstitucionalidade semelhantes, invalidando uma série de leis e de decretos

estaduais e distritais que concediam benefícios fiscais em desacordo com o previsto

pelo art. 155, § 2º, XII “g” da Constituição Federal.

Assim restou lavrada a ementa do julgamento em questão:

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE193 – LEGITIMIDADE E

CAPACIDADE POSTULATÓRIA. Descabe confundir a legitimidade para a

propositura da ação direta de inconstitucionalidade com a capacidade

postulatória. Quanto ao Governador do Estado, cuja assinatura é

dispensável na inicial, tem-na o Procurador-Geral do Estado. AÇÃO

DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – NATUREZA DA NORMA E

ALCANCE. O fato de a norma disciplinar matéria balizada não a torna de

efeito concreto. Este pressupõe a individualização. AÇÃO DIRETA DE

INCONSTITUCIONALIDADE – ATUAÇÃO DO ADVOGADO-GERAL DA

UNIÃO. Consoante dispõe o § 3º do artigo 103 da Constituição Federal, cumpre ao Advogado-Geral da União o papel de curador da lei atacada, não lhe sendo dado, sob pena de inobservância do múnus público, adotar posição diametralmente oposta, como se atuasse como fiscal da lei, qualidade reservada, no controle concentrado de constitucionalidade

perante o Supremo, ao Procurador-Geral da República. “GUERRA

FISCAL” – PRONUNCIAMENTO DO SUPREMO – DRIBLE. Surge

inconstitucional lei do Estado que, para mitigar pronunciamento do

Supremo, implica, quanto a recolhimento de tributo, dispensa de

acessórios – multa e juros da mora – e parcelamento. Inconstitucionalidade da Lei nº 3.394, de 4 de maio de 2000, regulamentada pelo Decreto nº 26.273, da mesma data, do Estado do Rio

de Janeiro.

Assim, consoante às disposições do art. 102, inc. I alínea “a” da Constituição

Federal compete ao Supremo Tribunal Federal, por meio do julgamento das ações

diretas de inconstitucionalidade ou constitucionalidade, efetuar controle concentrado

da constitucionalidade dos atos legais e normativos infraconstitucionais.

Como regra, a declaração de inconstitucionalidade como aquela acima

transcrita, em sede de controle concentrado de constitucionalidade possui efeito

erga omnes e ex tunc. Portanto, a decisão que julgar inconstitucional dispositivo

legal, em sede de ação direta de inconstitucionalidade terá efeitos retroativos e

contra todos.

193 ANEXO11- BRASIL. SUPREMO TRIBUNAL DE JUSTIÇA. AÇÃO DIRETA DE

INCONSTITUCIONALIDADE.

116

Não quer aqui controverter se o Supremo Tribunal Federal pode ou não

reconhecer a inconstitucionalidade das leis, porque tal função a extreme de dúvidas

lhe compete por imposição constitucional, entretanto, a declaração de

inconstitucionalidade das leis com efeito retroativo tem como limites a segurança

jurídica e o princípio da boa-fé.

A segurança jurídica é o principio informador de todo e qualquer Estado

Democrático de Direito e está presente em um sistema estabelecido sob regras

gerais e abstratas editadas com certa estabilidade.194

A manutenção da segurança jurídica depende de que os detentores do

poder, em especial aqueles que executam as normas, não transbordem seus

poderes, editando normas abusivas em desacordo com aquelas produzidas pelo

Poder Legislativo; ou que, por outro turno, não atuem em afronta aos direitos

fundamentais, pois, mesmo havendo controle e contenção deste abuso pelo Poder

Judiciário o reiterado abuso nas atividades desempenhadas pelo Poder Executivo

gera instabilidade quanto ao sistema jurídico, resultando na desconfiança dos seus

destinatários.

Neste sentido, afirmou Gerado Ataliba195:

O Direito é por excelência, acima de tudo, instrumento de segurança. Ele é

que assegura a governantes e governados os recíprocos direitos e deveres, tornando viável a vida social. Quanto mais segura uma sociedade, tanto

mais civilizada. Seguras estão as pessoas que têm certeza de que o Direito

é objetivamente um e que os comportamentos do Estado ou dos demais

cidadãos dele não discreparão.

Os princípios da proteção da confiança e da boa-fé merecem o acatamento

digno dos princípios estruturantes do Estado Democrático de Direito. São princípios

que conduz forçosa logicamente ao reconhecimento de limites para a decretação da

nulidade de leis e atos normativos.

Assim, sendo certo que ao atuar de acordo com o que está previsto no

ordenamento jurídico brasileiro, recolhendo o tributo com aplicação de benefício e

incentivo fiscal, ainda que a norma desonerativa de tal postura agrida o pacto

194 GRUPENMACHER, Betina Treiger. Guerra fiscal. As decisões do STF e seus efeitos. São Paulo: Diaética, 2011. p. 21.

195 ATALIBA, Geraldo. República e Constituição. 2. ed. São Paulo: Malheiros, 1988 p. 184.

117

federativo e, por esta razão seja desencadeadora de “guerra fiscal196”. Ainda assim,

– concluindo nos termos do estudo citado da Prof.ª Betina Trieger Grupenmacher –

não se admite a possibilidade dos efeitos retroativos da decisão que reconhece a

inconstitucionalidade da norma quando o contribuinte pautou seu comportamento no

convencimento de que sua postura estava em conformidade com o direito aplicável.

Reconhecer os efeitos retroativos neste caso seria o mesmo que declarar a

completa insegurança jurídica, a inexistência de direito seguramente posto, o que

afeta toda a atividade empresarial, comprometendo qualquer exercício de atividade

negocial de modo seguro juridicamente.

196

ANEXO 14 – GALLUNCA, Mariângela. Supremo intervém em guerra fiscal. O Estado de São

Paulo on line . Disponível em: http:/ . Acesso em: 24 set.2013.

118

9 CONCLUSÃO

Realizadas as considerações e delimitações necessárias acerca do escopo

desta pesquisa, reduz-se esse texto as principais ideias analisadas neste estudo.

Observou-se que há falhas no pacto federativo brasileiro sensivelmente

abalado, com a falta de cooperação. O “Princípio Federativo” impõe a busca de um

equilíbrio das três esferas de governo nas áreas política, econômica e social,

visando o atendimento da sociedade de forma eficiente, racional e efetiva. Para isso,

é preciso levar em conta função de cada ente federado, sua capacidade de

implantação, os custos e a eficiência na execução dos serviços públicos e, os

benefícios decorrentes para o cidadão. No atual modelo, em que impera a

autonomia financeira dos entes políticos é utopia almejar cooperação sem

coordenação. As legislações subnacionais carecem de uniformização, necessária

para se eliminarem os seus pontos de colisão.

Neste cenário, fixou-se que o CONFAZ, órgão deliberativo colegiado

formado pelos representantes fazendários dos Estados, do Distrito Federal e da

União, deve deliberar sobre a concessão de benefícios tributários acerca do ICMS.

Todavia, como as deliberações devem ser unânimes, se verifica, na prática, grande

dificuldade para a implementação de políticas regionais de desoneração ou incentivo

tributários, o que faz com que Estados concedam benefícios e isenções à revelia do

CONFAZ.

Por sua vez, torna-se um terreno fértil para a manutenção da deflagrada a

“guerra fiscal”, em que cada Estado utiliza o ICMS como arma principal nesse

conflito interjusrisdicional. Mediante a concessão dos mais diversos benefícios, de

ordem financeira ou tributária, procuram atrair o capital privado para os seus

119

territórios, um importante objetivo estatal, quer pela possibilidade de efetivo aumento

de arrecadação, quer pela geração de empregos propiciada por novos

empreendimentos.

Contudo, se o objetivo fundamental da República Federativa do Brasil é a

redução das desigualdades regionais, os estados, indiscutivelmente, não só podem

como devem realizar tal propósito, por meio de políticas fiscais sérias e consistentes,

utilizando-se da extrafiscalidade para estimular determinados comportamentos

econômicos desejáveis. Isto importa na concretização do primado da neutralidade

tributária e não o contrário, conforme se evidencia neste estudo.

De outra banda, a problemática se agrava quando os estímulos fiscais

passam a assumir feições predatórias. A concorrência se torna prejudicial quando os

estados deixam de observar os limites genéricos e específicos para a concessão

dos privilégios fiscais. A autonomia financeira de que gozam não se prestaria a

garantir um federalismo fiscal de equilíbrio, sem balizas postas no ordenamento

pátrio para calibrar o exercício da competência tributária, aí incluída não só a

competência impositiva como também a exonerativa. Tratando-se de garantias

mínimas de uniformidade na tributação do ICMS, o imposto, que se observou

estadual, mas de vocação nacional.

Um benefício fiscal somente será legitimado se: a) for concedido por meio de

lei, por agente competente e de forma isonômica; b) não importar em fixação de

alíquotas inferiores àquelas definidas pelo Senado Federal, devidamente aprovado

por convênio no âmbito do CONFAZ e, c) não macular a Lei de Responsabilidade

Fiscal, assim como, o contexto da sustentabilidade empresarial.

Se não se observar qualquer um destes requisitos se estará diante de um

privilégio excessivo, que deverá ser extirpado do mundo jurídico, com aplicação de

penalidades para aqueles que contribuam para o estímulo da “guerra fiscal” e, de

algum modo, se aproveitam dos seus efeitos perniciosos.

Embora o Poder Judiciário venha se posicionando de forma pacífica e

uníssona, quando provocado a se manifestar em situações concretas, essa postura

oscila, não quando se trata de rechaçar as práticas que ocasionam diretamente a

“guerra fiscal”, concessão ilegítima de benefícios fiscais, mas quando se trata de por

termo a uma de suas mais terríveis consequências laterais: a glosa de créditos de

ICMS, o que tem sido alvo de críticas.

120

A glosa de créditos de ICMS é reação reprovável e arbitrária do estado

destinatário, que se sentindo prejudicado por suposta concessão irregular de

incentivos fiscais pelo estado de origem das mercadorias, impõe ao seu próprio

contribuinte adquirente a obrigação de estornar todo o crédito de ICMS que

presumidamente não foi pago na operação interestadual anterior.

A justificativa apresentada pelos estados é que esta medida nada mais é do

que legítima aplicação de sanção, conforme lhe autoriza a Lei Complementar n°.

24/1975, que, por sua vez, tem fundamento de validade no art. 155, § 2°, inc.XII,

alínea “g” do Diploma Supremo. Eis que se evidencia uma forte tensão entre normas

de índole constitucional, caracterizada pela frontal oposição entre os seus

operadores deônticos, que são a negação um do outro.

A sanção de tornar ineficaz o crédito de uma operação interestadual

incentivada jamais se compatibilizará com o princípio da não-cumulatividade,

segundo o qual o direito de abatimento abarca todo o imposto incidente nas

operações anteriores, sendo irrelevante a apuração do que foi efetivamente

recolhido. Seria o equivalente a dizer que, para fazer valer o comando do dever de

coibir a “guerra fiscal”, é preciso ignorar o direito individual do contribuinte à

sistemática da não-cumulatividade. Essa medida faz sangrar este primado que

conforma toda a estrutura econômica em que está assentado o estado, esvaziando

o seu conteúdo ao impedir o fenômeno da repercussão do ICMS, já que o

contribuinte passa a assumir esse ônus, no lugar do consumidor final. Isto sem

contar a retomada do indesejável efeito da tributação em cascata.

Só há duas e únicas hipóteses excepcionais ao princípio da não-

cumulatividade: a isenção e não-incidência. Esta é a razão por que se torna

indispensável à análise tópica de cada benefício fiscal concedido para concluir se

está, ou não, diante de uma hipótese restritiva, o que deve ser feito à luz da

irretocável Teoria da Exoneração Tributária.

Ainda que inarredável premissa pudesse ser afastada, não se admitiria a

glosa de créditos de ICMS antes da declaração de inconstitucionalidade da norma

concessiva do benefício fiscal, tida por irregular pelo Supremo Tribunal Federal.

Aceitar que um estado possa julgar, a seu talante, a legislação editada por outro

estado significa usurpar a competência do Poder Judiciário, destroçando o princípio

da separação dos poderes. Significa aniquilar a autonomia estatal e, por

121

conseguinte, mortificar o próprio federalismo. Sem exageros, importa levantar a

bandeira da anarquia, em nome de generalizada desordem.

A insustentabilidade da sanção preconizada pela Lei Complementar n°.

24/75 fica ainda mais nítida ante o argumento de que, uma vez declarada à

inconstitucionalidade da norma concessiva do benefício fiscal e exigido o imposto

pelo estado de origem, antes com incidência desonerada, a consequência

inequívoca é a legitimação do crédito já apropriado pelo contribuinte do estado de

destino.

No plano dos sobreprincípios, a glosa de créditos de ICMS não faz qualquer

sentido do ponto de vista lógico-jurídico, vez que violenta o princípio da segurança

jurídica e não realiza justiça fiscal. Quando empregada à técnica da ponderação das

normas em confronto a partir da utilização dos postulados jurídicos, resta

corroborada a completa desproporcionalidade, ineficiência e falta de razoabilidade

dessa perversa reação estatal.

O cenário é de perplexidade e indignação. Como se não bastasse a carga

tributária do país beirar ao insuportável, o contribuinte ainda é apenado por ato

inconstitucional de estado que com ele não guarda qualquer vínculo jurídico. Neste

caso, a pena efetivamente ultrapassa a pessoa do infrator.

O contribuinte é o núcleo mais elementar de todo o Sistema Tributário

Nacional, a razão de existir do próprio Estado e, por isso, não pode ter seus direitos

fundamentais desprezados. Esta é a máxima que não deve ser negligenciada, já que

transcende uma dimensão meramente analítica para atingir um universo puramente

teleológico do próprio ordenamento.

Medidas combativas neste contexto degradante do progresso econômico

devem ser implementadas. Enquanto não se aprova a necessária reforma tributária,

enquanto a União Federal se preserva na inércia, sem iniciativa para coordenar o

estabelecimento de normas mais eficazes na coibição da “guerra fiscal” e, na

promoção da cooperação intergovernamental. Enquanto o modelo de atuação do

CONFAZ não é revisto, as esperanças são depositadas no Poder Judiciário,

guardião de todo arcabouço de direitos dos contribuintes, que vêm sendo

desonrados.

Por derradeiro, o contribuinte não pode se subjugar a uma “guerra fiscal”

entre os Estados, pois a cooperação que estrutura e justifica a República Federativa

122

do Brasil exige um trabalho comum, convergente, único meio de se concretizar o

texto constitucional. A Constituição Federal de 1988 prevê a união indissolúvel dos

Municípios, Estados e do Distrito Federal, objetivando uma sociedade livre, justa e

solidária, com a garantia de preservar os direitos fundamentais do cidadão e

promover o desenvolvimento nacional, para que o verdadeiro Estado Democrático

de Direito se constitua formal e materialmente.

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145

ANEXOS

146

ANEXO 1 - LEI COMPLEMENTAR N° 24 DE 7 DE JANEIRO DE 1975

Presidência da República

Casa Civil

Subchefia para Assuntos Jurídicos

LEI COMPLEMENTAR Nº 24, DE 7 DE JANEIRO DE 1975

Dispõe sobre os convênios para a concessão de

isenções do imposto sobre operações relativas à

circulação de mercadorias, e dá outras

providências.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA: Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu

sanciono a seguinte Lei Complementar:

Art. 1º - As isenções do imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias

serão concedidas ou revogadas nos termos de convênios celebrados e ratificados pelos Estados e

pelo Distrito Federal, segundo esta Lei.

Parágrafo único - O disposto neste artigo também se aplica:

I - à redução da base de cálculo;

II - à devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não, do tributo, ao

contribuinte, a responsável ou a terceiros;

III - à concessão de créditos presumidos;

IV - à quaisquer outros incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais, concedidos com base

no Imposto de Circulação de Mercadorias, dos quais resulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus;

V - às prorrogações e às extensões das isenções vigentes nesta data.

147

Art. 2º - Os convênios a que alude o art. 1º, serão celebrados em reuniões para as quais

tenham sido convocados representantes de todos os Estados e do Distrito Federal, sob a presidência

de representantes do Governo federal.

§ 1º - As reuniões se realizarão com a presença de representantes da maioria das Unidades da

Federação.

§ 2º - A concessão de benefícios dependerá sempre de decisão unânime dos Estados

representados; a sua revogação total ou parcial dependerá de aprovação de quatro quintos, pelo

menos, dos representantes presentes.

§ 3º - Dentro de 10 (dez) dias, contados da data final da reunião a que se refere este artigo, a

resolução nela adotada será publicada no Diário Oficial da União.

Art. 3º - Os convênios podem dispor que a aplicação de qualquer de suas cláusulas seja

limitada a uma ou a algumas Unidades da Federação.

Art. 4º - Dentro do prazo de 15 (quinze) dias contados da publicação dos convênios no Diário

Oficial da União, e independentemente de qualquer outra comunicação, o Poder Executivo de cada

Unidade da Federação publicará decreto ratificando ou não os convênios celebrados, considerando- se ratificação tácita dos convênios a falta de manifestação no prazo assinalado neste artigo.

§ 1º - O disposto neste artigo aplica-se também às Unidades da Federação cujos

representantes não tenham comparecido à reunião em que hajam sido celebrados os convênios.

§ 2º - Considerar-se-á rejeitado o convênio que não for expressa ou tacitamente ratificado pelo

Poder Executivo de todas as Unidades da Federação ou, nos casos de revogação a que se refere o

art. 2º, § 2º, desta Lei, pelo Poder Executivo de, no mínimo, quatro quintos das Unidades da

Federação.

Art. 5º - Até 10 (dez) dias depois de findo o prazo de ratificação dos convênios, promover-se-á, segundo o disposto em Regimento, a publicação relativa à ratificação ou à rejeição no Diário Oficial da União.

Art. 6º - Os convênios entrarão em vigor no trigésimo dia após a publicação a que se refere o

art. 5º, salvo disposição em contrário.

Art. 7º - Os convênios ratificados obrigam todas as Unidades da Federação inclusive as que, regularmente convocadas, não se tenham feito representar na reunião.

Art. 8º - A inobservância dos dispositivos desta Lei acarretará, cumulativamente:

I - a nulidade do ato e a ineficácia do crédito fiscal atribuído ao estabelecimento recebedor da

mercadoria;

Il - a exigibilidade do imposto não pago ou devolvido e a ineficácia da lei ou ato que conceda

remissão do débito correspondente.

Parágrafo único - As sanções previstas neste artigo poder-se-ão acrescer a presunção de

irregularidade das contas correspondentes ao exercício, a juízo do Tribunal de Contas da União, e a

suspensão do pagamento das quotas referentes ao Fundo de Participação, ao Fundo Especial e aos

impostos referidos nos itens VIII e IX do art. 21 da Constituição federal.

Art. 9º - É vedado aos Municípios, sob pena das sanções previstas no artigo anterior, concederem qualquer dos benefícios relacionados no art. 1º no que se refere à sua parcela na receita

do imposto de circulação de mercadorias.

148

Art. 10 - Os convênios definirão as condições gerais em que se poderão conceder, unilateralmente, anistia, remissão, transação, moratória, parcelamento de débitos fiscais e ampliação

do prazo de recolhimento do imposto de circulação de mercadorias.

Art. 11 - O Regimento das reuniões de representantes das Unidades da Federação será

aprovado em convênio.

Art. 12 - São mantidos os benefícios fiscais decorrentes de convênios regionais e nacionais

vigentes à data desta Lei, até que revogados ou alterados por outro.

§ 1º - Continuam em vigor os benefícios fiscais ressalvados pelo § 6º do art. 3º do

Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968, com a redação que lhe deu o art. 5º do

Decreto-Lei nº 834, de 8 de setembro de 1969, até o vencimento do prazo ou cumprimento

das condições correspondentes.

§ 2º - Quaisquer outros benefícios fiscais concedidos pela legislação estadual considerar-se-ão

revogados se não forem convalidados pelo primeiro convênio que se realizar na forma desta Lei, ressalvados os concedidos por prazo certo ou em função de determinadas condições que já tenham

sido incorporadas ao patrimônio jurídico de contribuinte. O prazo para a celebração deste convênio

será de 90 (noventa) dias a contar da data da publicação desta Lei.

§ 3º - A convalidação de que trata o parágrafo anterior se fará pela aprovação de 2/3 (dois

terços) dos representantes presentes, observando-se, na respectiva ratificação, este quorum e o

mesmo processo do disposto no art. 4º.

Art. 13 - O art. 178 do Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966), passa a vigorar com a seguinte redação:

"Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104."

Art. 14 - Sairão com suspensão do Imposto de Circulação de Mercadorias:

I - as mercadorias remetidas pelo estabelecimento do produtor para estabelecimento de

Cooperativa de que faça parte, situada no mesmo Estado;

II - as mercadorias remetidas pelo estabelecimento de Cooperativa de Produtores, para

estabelecimento, no mesmo Estado, da própria Cooperativa, de Cooperativa Central ou de Federação

de Cooperativas de que a Cooperativa remetente faça parte.

§ 1º - O imposto devido pelas saídas mencionadas nos incisos I e II será recolhido pelo

destinatário quando da saída subseqüente, esteja esta sujeita ou não ao pagamento do tributo.

§ 2º - Ficam revogados os incisos IX e X do art. 1º da Lei Complementar nº 4, de 2

de dezembro de 1969.

Art. 15 - O disposto nesta Lei não se aplica às indústrias instaladas ou que vierem a instalar-se

na Zona Franca de Manaus, sendo vedado às demais Unidades da Federação determinar a exclusão

de incentivo fiscal, prêmio ou estimulo concedido pelo Estado do Amazonas.

Art. 16 - Esta Lei entrará em vigor na data de sua publicação, revogadas as disposições em

contrário.

Brasília, em 7 de janeiro de 1975; 154º da Independência e 87º da República.

149

ERNESTO GEISEL

Mário Henrique Simonsen

João Paulo dos Reis Velloso.

Este texto não substitui o publicado no D.O.U. de 9.1.197

ANEXO 2- O NÓ DA GUERRA FISCAL DE GERMANO RIGOTTO – 08-04-2013

O nó da guerra fiscal

Repare-se a dicotomia entre duas informações. Ambas reportam fatos dos últimos dias.

A primeira: o governador de São Paulo, Geraldo Alckmin, ajuizou no Supremo Tribunal Federal (STF) oito Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADIs), com pedido de liminar, contra decretos do Rio de Janeiro, Espírito Santo e Mato Grosso. Alckmin reclama de

benefícios fiscais concedidos no Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) para operações com produtos específicos. Argumenta que esse tipo de desoneração tributária só poderia ser realizado por meio de lei e, unicamente, após a autorização dos demais estados e do Distrito Federal no Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz).

Germano Rigotto - 08/04/2013

O nó da guerra fiscal

E a segunda: reunidos em Brasília, representantes estaduais e do Ministério da Fazendo não

chegaram a um acordo em torno da redução e da unificação do ICMS. Na tentativa de acabar com a guerra fiscal, o governo federal protocolou no Congresso Nacional um projeto de

resolução que prevê a alíquota interestadual em 4% a partir de 2025. A União propôs a

criação de dois mecanismos para proteção sobre eventuais perdas: o Fundo de

Desenvolvimento Regional e o Fundo de Compensação. Porém, isso também não foi aceito.

Esses recortes de fatos evidenciam que a guerra fiscal entre estados chegou ao limite. Ou

melhor: já passou do limite! Sequer está levando desenvolvimento a regiões menos favorecidas, como pretendera. Cria zonas de sombra com incentivos concedidos que, além de

serem pouco transparentes, valem para governos posteriores – sem que os gestores seguintes os tenham aprovado. O Brasil deve tratar do assunto de maneira mais adequada e decisiva.

A disputa por investimentos através de incentivos é prática legítima de quem governa, pois

essa é a regra do jogo atual. Eu mesmo, quando governador, entrei em diversas disputas para trazer empresas. E não me arrependo. Não fosse por essa decisão, por exemplo, o polo naval

150

de Rio Grande provavelmente estaria no Rio de Janeiro ou em Pernambuco – que travaram

conosco uma forte concorrência. Porém, no conjunto da lógica tributária de uma nação, não

resta dúvida de que esse sistema é contraditório. E precisa mudar.

Há uma centena de questões tributárias cuja análise foi interrompida por pedidos de vista no

STF, além de 113 temas fiscais com repercussão geral. Em três grandes casos — um deles de

relatoria do presidente Joaquim Barbosa —, que estão prontos para análise do plenário, a

soma em discussão fica na casa de R$ 110 bilhões. Outro caso, em tramitação mais preliminar, aos cuidados do ministro relator Celso de Mello, trata da inclusão do ICMS na

base de cálculo do PIS e da Cofins, o que coloca em jogo R$ 89,4 bilhões. As recentes ações de São Paulo entram nesse emaranhado de pendências.

Mesmo sem informações oficiais de todos os tribunais, estima-se que cerca de 300 mil processos estejam sobrestados. Apenas no Tribunal de Justiça de São Paulo são quase 45 mil. No Tribunal Regional Federal (TRF) da 3ª Região, mais de seis mil. No TRF da 1ª Região, cerca de 13 mil autos aguardam julgamento tributário. No Superior Tribunal de Justiça (STJ), há quatro mil processos parados, sendo dois mil de temas fiscais.

Vivemos um hiato de completa insegurança jurídica em relação a essa pauta. De um lado, os

benefícios vão sendo concedidos sem uma regulamentação uniforme. De outro, o STF demora para fazer o julgamento. Para completar, não há indicativos de que os governadores cheguem

a um acordo. O parlamento, idem – no Senado, a tramitação está adormecida há mais de uma

década. Incluo outro agravante: não há uma eficiente condução do governo federal nesse sentido. Num regime presidencialista como o nosso, a decisão do Executivo sobre o tema certamente faria com que avançasse de verdade. Não é o que vemos.

O STF, no entanto, tem dado indicativos do caminho de suas decisões. O entendimento é de

que as unidades da Federação não podem conceder benefícios fiscais sem acordo entre todas as secretarias de Fazenda através do Confaz. Em 2011, por exemplo, foram derrubadas leis de

incentivo de diversos estados, inclusive de São Paulo – que agora advoga contra diplomas legais de origem semelhante. Todas as normas permitiam afrouxamento na cobrança do

Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Na oportunidade, o Supremo determinou que a concessão de benefícios de forma individual pelas unidades da federação é

ilegal.

Portanto, se a Corte começar a decidir em maior escala, provavelmente derrubará os

incentivos já concedidos – e, com eles, a credibilidade de todo o sistema, gerando grande insegurança jurídica. Isso terá inúmeras implicações no mercado. Todavia, parece que a

grande dimensão do problema ainda não foi compreendida pelo Congresso Nacional e por alguns governadores.

É preciso lançar luzes sobre esse nó com urgência. Ou, muito em breve, o caos estará ainda mais evidente. A ideia de criar fundos para compensar perdas é plausível, contanto que efetivamente aplicada. Os estados também devem fazer o mesmo para prosseguir com suas políticas de desenvolvimento: criar fundos próprios, com a aprovação da Assembleia Legislativa, adotando transparência e mantendo suas estratégias de atração. Mas não se pode mais permitir o uso generalizado do ICMS para uma disputa que, no médio e longo prazos, acaba onerando a nação inteira.

151

Germano Rigotto é ex-governador do Rio Grande do Sul, presidente do Instituto Reformar e

membro do Conselho de Desenvolvimento Econômico e Social da Presidência da República.

ANEXO 3 – POSICIONAMENTO DE JOSÉ CARLOS DE SOUZA COSTA NEVES

José Carlos de Souza Costa Neves esclarece: "Com relação aos impostos

não-cumulativos, três formas de cálculo do imposto a recolher são conhecidas: o

sistema "base sobre base", o sistema "imposto sobre imposto" e o sistema que toma

o valor acrescido em dada operação (lucro líquido + depreciações + despesas etc.) e

sobre este aplica a alíquota.

O sistema "base sobre base" e o "imposto sobre imposto" não se equivalem,

porque no sistema "imposto sobre imposto" qualquer variação de alíquota, ou a

concessão de isenções, em etapa intermediária do processo de circulação da

mercadoria, irá provocar maior arrecadação final para o Erário, com repercussão,

para maior, no valor da operação de venda para consumidor final, em decorrência

do chamado "efeito de recuperação".

Tal efeito somente não se manifesta se a variação de alíquota ou a

concessão de isenção recair sobre a primeira operação (ou primeiras, sucessivas)

do ciclo, ou sobre a última (ou últimas, também sucessivas).

No sistema "base sobre base", isto não ocorre. Qualquer redução de

alíquota ou favor fiscal, em qualquer fase do ciclo, beneficia o consumidor final.

Este último sistema, entretanto, não é utilizado pelas dificuldades encontradas para

determinar-se, a cada momento de incidência, o valor acrescido, que é, em

essência, a base de cálculo.

O sistema mais utilizado, já se vê, é o do "imposto sobre imposto", adotado

no Brasil, com algumas modificações, que nos permitem afirmar que o nosso

sistema de cálculo do montante do tributo devido é de uma terceira espécie: de

apuração periódica.

Com efeito, no Brasil, ao final de cada período mensal o contribuinte deve

lançar, de um lado o crédito de ICM que veio destacado nos documentos fiscais de

entradas de mercadorias em seu estabelecimento, mais o eventual saldo credor de

imposto que possuía em seus livros, de período anterior; de outro, deve lançar o

152

montante do ICM devido pelas saídas tributadas que promoveu. Deste cotejo pode

surgir:” ou o montante de tributo a recolher (créditos menores que o ICM devido

pelas saídas) ou o saldo credor a transferir para o exercício seguinte (créditos

maiores que o ICM devido pelas saídas" (Comentários ao Código Tributário

Nacional, volume 5, ed. IBET/ed. Resenha Tributária, 1979, p. 239)

ANEXO 4 – DECRETO PARANAENSE N° 1.920/2011

RICMS/PR - DECRETO Nº 1.920 Publicado no Diário Oficial Nº 8503 de 08/07/2011

O GOVERNADOR DO ESTADO DO PARANÁ, no uso das atribuições que lhe

confere o art. 87, inciso V, da Constituição Estadual, e considerando: o disposto no

inciso I do art. 11 da Lei n. 14.985, de 6 de janeiro de 2006, que autoriza o Poder

Executivo a deixar de conceder o crédito presumido do imposto nos casos em que o

benefício à importação venha causar prejuízo à indústria, à agricultura ou à

economia do Estado, ou que possa causar grave dano à arrecadação tributária; o

déficit de R$ 4,5 bilhões apurado nas contas do Estado, de acordo com diagnóstico

da situação estrutural e administrativa efetuada pela equipe de governo, [grifo no original]

DECRETA:

Art. 1º Ficam introduzidas no Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto n. 1.980, de 21 de dezembro de 2007, as seguintes alterações: Alteração 686ª O “caput” e o § 6º do art. 631 passam a vigorar com a seguinte

redação: “Art. 631. Aos estabelecimentos comerciais e não industriais contribuintes do

imposto, que realizarem a importação de bens para integrar o ativo permanente, ou

de mercadorias, por meio dos Portos de Paranaguá e de Antonina e de aeroportos

paranaenses, fica concedido: I - no período de 1º de julho a 31 de dezembro de 2011, crédito presumido

correspondente a cinquenta por cento do valor do imposto devido, até o limite de

seis por cento sobre o valor da base de cálculo da operação de importação, e que

resulte em carga tributária mínima de seis por cento; II - a partir de 1º de janeiro de 2012, crédito presumido correspondente a 25% (vinte

e cinco por cento) do valor do imposto devido, até o limite de três por cento sobre o

valor da base de cálculo da operação de importação, e que resulte em carga

tributária mínima de nove por cento. ….............................. § 6° Nos casos de aplicação cumulativa com o diferimento parcial previsto no art. 96, o recolhimento do imposto devido pelos estabelecimentos de que trata este artigo

deverá corresponder à aplicação do percentual de: I - seis por cento sobre a base de cálculo da operação de importação, no período de

1º de julho a 31 de dezembro de 2011; II - nove por cento sobre a base de cálculo da operação de importação, a partir de 1º

de janeiro de 2012.”

Alteração 687ª O art. 633 passa a vigorar com a seguinte redação:

153

II - nove por cento sobre a base de cálculo da operação de importação, a partir de 1º

de janeiro de

“Art. 633. No caso de estabelecimento enquadrado no Simples Nacional, em

qualquer das hipóteses previstas neste Capítulo, o pagamento do imposto relativo à

operação de importação será efetuado em GR-PR, no momento do desembaraço

aduaneiro. § 1º O imposto a ser recolhido resultará da aplicação da alíquota prevista na

legislação do ICMS sobre a base de cálculo da respectiva operação, descontando-

se do valor encontrado o resultado da aplicação do percentual de: I - nove por cento sobre a mesma base, nas hipóteses do art. 629; II - seis por cento sobre a mesma base, nas hipóteses do inciso I do art. 631; III - três por cento sobre a mesma base, nas hipóteses do inciso II do art. 631. § 2º Nos casos de aplicação cumulativa com o deferimento parcial previsto no art. 96, o imposto devido pelo estabelecimento enquadrado no Simples Nacional deverá

corresponder à aplicação do percentual de: I - três por cento sobre a base de cálculo da operação de importação, nas hipóteses

do art. 629; II - seis por cento sobre a base de cálculo da operação de importação, nas hipóteses

do inciso I do art. 631; III - nove por cento sobre a base de cálculo da operação de importação, nas

hipóteses do inciso II do art. 631.”

Alteração 688ª O inciso I do art. 634 passa a vigorar com a seguinte redação: “I - às importações de petróleo e seus derivados, combustíveis e lubrificantes de

qualquer natureza, veículos automotores, pneus, armas e munições, cigarros, bebidas, perfumes e cosméticos;”

Alteração 689ª Fica revogado o art. 631-A. Art. 2º Este Decreto entrará em vigor na data da sua publicação, produzindo efeitos

a partir de 1º de julho de 2011. Curitiba, em 8 de julho de 2011, 190º da Independência e 123º da República. Antes deste período os Estados-federados não dispunham de autonomia para

realizar esse tipo de política pública.

154

ANEXO 5 – OPERAÇÕES INTERESTADUAIS COM PRODUTOS IMPORTADOS

ICMS/PR - 10/01/2013

OPERAÇÕES INTERESTADUAIS COM PRODUTOS IMPORTADOS

Alíquota de 4%. Alterações na Legislação Paranaense

ICMS/PR

OPERAÇÕES INTERESTADUAIS COM PRODUTOS IMPORTADOS

Alíquota de 4%. Alterações na Legislação Paranaense

Foram publicados no Diário Oficial do Estado de 28.12.2012 (veiculados no site da Imprensa Oficial do Estado em

07.01.2013) três decretos que modificam a legislação paranaense, regulamentando a aplicação da alíquota de 4% nas operações interestaduais com mercadorias ou bens importadas ou com Conteúdo de Importação superior a 40%.

Decreto nº 6.890/2012 - Alíquota de 4%, Definição do Conteúdo de Importação, Obrigações Acessórias, Não Concessão de Benefícios Fiscais

O Decreto nº 6.890/2012 traz a regulamentação das disposições implementadas pela

Resolução do Senado Federal nº 13/2012 e pelo Ajuste SINIEF nº 19/2012 . Os

principais pontos são os seguintes:

- aplicação da alíquota de 4% nas operações interestaduais com bens e mercadorias

importados do exterior que, após o desembaraço aduaneiro, não tenham sido

submetidos a processo de industrialização, ou, quando submetidos a processo de

industrialização, resultem em mercadorias ou bens com Conteúdo de Importação

superior a 40%;

- hipóteses de inaplicabilidade da alíquota de 4%;

- definição das regras a serem observadas para o cálculo do Conteúdo da Importação;

- regras quanto à elaboração e entrega da FCI - Ficha de Conteúdo de Importação.

Este decreto também regulamenta as disposições do Convênio ICMS nº 123/2012 , segundo o qual não poderão ser aplicados benefícios fiscais nas operações sujeitas

à alíquota de 4% - salvo nas hipóteses de isenção, e nos casos de benefícios fiscais

155

que resultavam em carga tributária inferior a 4%, mantida, nesta caso, a carga

tributária que já era utilizada anteriormente.

Decreto nº 6.887/2012 - Novos Códigos de Situação Tributária

O Decreto nº 6.887/2012 altera o Anexo IV do RICMS/PR, relativamente ao Código de Situação

Tributária. A alteração é nos códigos que indicam a Origem da Mercadoria ou Serviço, sendo estabelecidos novos códigos, em decorrência da regulamentação da alíquota de 4% nas operações interestaduais, conforme.

Decreto nº 6.891/2012 - Benefícios Fiscais. Importações pelos Portos e Aeroportos

Paranaenses

Finalmente, o Decreto nº 6.891/2012 altera os artigos 615 a 622 do RICMS/PR, que dispõem acerca dos benefícios fiscais concedidos nas importações pelos portos de

Paranaguá e Antonina e aeroportos paranaenses.

No quadro sinótico a seguir, pode-se visualizar qual era o tratamento tributário antes

da vigência do novo Decreto, e como será a tributação doravante:

Operação / Contribuinte

Tratamento tributário

- até 2012

Tratamento tributário -

a partir de 2013 Base legal

Importação de

insumos ou de

bens para o ativo

permanente, por

estabelecimento

industrial.

Suspensão do ICMS,com crédito

presumido de 75%

do imposto devido, limitado a 9% da base

de cálculo da

importação.

Suspensão do ICMS, com crédito presumido

de 66,66% do imposto

devido, limitado a 8% da

base de cálculo.

art. 615

Importação de

mercadorias ou

bens por

estabelecimentos

comerciais e não

industriais

contribuintes do

imposto.

Crédito presumido

de 50% do imposto

devido, limitado a 6%da base de cálculo daimportação.

Recolhimento do ICMS

na proporção de 6%

sobre o valor da base decálculo da operação deimportação. Deferimento

da diferença entre esse

valor e o valor total que

seria devido

Art. 617

(revogado)

art. 617-A

Importação de

pneus por

estabelecimento

comercial

Suspensão do ICMS, com pagamento do

imposto em conta

gráfica, e crédito

presumido de 75%

do imposto devido, limitado a 9% da base

de cálculo da

importação.

Suspensão do ICMS, com pagamento do

imposto em conta gráfica, e crédito presumido de

75% do imposto devido, limitado a 9% da base de

cálculo da importação. Na operação

interestadual sujeita à

alíquota de 4%, o

art. 618

156

Este decreto acrescentou ainda ao Regulamento do ICMS o art. 622-B , que possibilita que, por meio de Regime Especial, seja concedido crédito presumido até o limite de 75% do

imposto devido na operação de importação, já considerado o deferimento previsto no art.

617-A.

1. Poderá, ainda, ser concedido tratamento tributário diferenciado aos contribuintes que, no

crédito presumido será

de 25% do imposto

devido, limitado a 1% do

valor da operação.

Importação por

empresa do

Simples Nacional

Recolhimento do

ICMS deduzido um

crédito presumido

de 9%, na importação

de insumos ou de

bens para o ativo

permanente, por

estabelecimento

industrial . Recolhimento do

ICMS deduzido um

crédito presumido

de 6%, na importação

de mercadorias ou

bens por

estabelecimentos

comerciais e não

industriais

contribuintes do

imposto

Recolhimento do ICMS

deduzido um crédito

presumido de 8%, na

importação de insumos

ou de bens para o ativo

permanente, por

estabelecimento

industrial . Recolhimento

do ICMS deduzido um

crédito presumido de

6%, na importação de

mercadorias ou bens porestabelecimentos

comerciais e não

industriais contribuintes

do imposto

art. 620

Estorno dos

créditos

aproveitados em

função dos

benefícios fiscais

Exigência do estorno

total no caso de

posterior saída das

mercadorias em

operações isentas ounão sujeitas à

incidência do ICMS. Exigência do estorno

proporcional o caso

de operações de

saída com carga

tributária reduzida

Exigência do estorno

total no caso de

posterior saída das

mercadorias em

operações

interestaduais sujeitas

à alíquota de 4%, bem

como em operações

isentas ou não sujeitas à

incidência do ICMS. Exigência do estorno

proporcional o caso de

operações de saída comcarga tributária reduzida

art. 616

157

mínimo, 80% do total de suas saídas ocorram em operações interestaduais sujeitas à

alíquota de 4% e que venham a gerar acúmulo de crédito em conta gráfica em decorrência

dessas, devendo o assunto ser futuramente disciplinado em norma de procedimento. Sindicato das Indústrias do Estado do Paraná – Operações interestaduais com produtos

industrializados. Disponível em:<http://www.fiepr.org.br/sindicatos/sindbor/News11328c . Acesso em: 22 set.2013.

ANEXO 6 – ENTENDIMENTO DOS TRIBUNAIS SUPERIORES - STF

Supremo Tribunal Federal

DJe 01/12/2011

Inteiro Teor do Acórdão - Página 1 de 12

13/10/2011 PLENÁRIO

REPERCUSSÃO GERAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 628.075 RIO GRANDE DO

SUL

RELATOR : MIN. JOAQUIM BARBOSA

RECTE.(S): GELITA DO BRASIL LTDA

ADV.(A/S): MARCELO SILVA POLTRONIERI E OUTRO(A/S)

RECDO.(A/S): ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

PROC.(A/S)(ES): PROCURADOR-GERAL DO ESTADO DO RIO GRANDE

DO SUL

EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. GUERRA FISCAL. CUMULATIVIDADE. ESTORNO DE CRÉDITOS POR INICIATIVA

UNILATERAL DE ENTE FEDERADO. ESTORNO BASEADO EM PRETENSA

CONCESSÃO DE BENEFÍCIO FISCAL INVÁLIDO POR OUTRO ENTE

FEDERADO. ARTS. 1º, 2º, 3º, 102 e 155, § 2º, I DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ART. 8º DA LC 24/1975. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL DA

MATÉRIA.

158

Decisão: O Tribunal reconheceu a existência de repercussão geral da

questão constitucional suscitada, vencido o Ministro Marco Aurélio. Não se

manifestaram os Ministros Cezar Peluso, Gilmar Mendes e Cármen Lúcia.

Ministro JOAQUIM BARBOSA

Relator

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ENTENDIMENTO DOS TRIBUNAIS SUPERIORES – STF



13/10/2011 PLENÁRIO

REPERCUSSÃO GERAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 628.075 RIO

GRANDE DO SUL

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. GUERRAL FISCAL. CUMULATIVIDADE. ESTORNO DE CRÉDITOS POR INICIATIVA

UNILATERAL DE ENTE FEDERADO. ESTORNO BASEADO EM

PRETENSA CONCESSÃO DE BENEFÍCIO FISCAL INVÁLIDO POR

OUTRO ENTE FEDERADO. ARTS. 1º, 2º, 3º, 102 e 155, § 2º, I DA CONSTITUIÇÃO. ART. 8º DA LC 24/1975. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL

DA MATÉRIA.

MANIFESTAÇÃO

O Senhor Ministro Joaquim Barbosa (Relator): Trata-se de recurso

extraordinário (art. 102, III, a, c e d da Constituição) interposto de acórdão

prolatado pelo Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul.

Em seu acórdão, o Tribunal de origem entendeu ser constitucional e legítima

legislações local e federal que permitiriam ao ente federado negar ao

adquirente de mercadorias o direito ao crédito de ICMS destacado em notas

159

fiscais, nas operações interestaduais provenientes de estados da Federação

que concedessem benefícios fiscais inconstitucionais ou ilegais.

Em síntese, sustenta-se que o estorno dos créditos é inconstitucional e ilegal,

pois ele:

a) Viola a regra da não-cumulatividade, na medida em que impede que

o contribuinte credite-se do valor do tributo cobrado na operação precedente

(art. 155, § 2º, I da Constituição);




RE 628.075 RG / RS

b) Ofende o pacto federativo, dado que nenhum ente federado pode declarar

a inconstitucionalidade de legislação de outro membro da Federação

(inconstitucionalidade do art. 8º da LC 24/1975 – arts. 1º, 2º, 102 e 155, § 2º, I

da Constituição);

c) Adota presunção legal proibida, ao reconhecer sem possibilidade de

discussão que todas as operações realizadas com empresas localizadas no

Estado do Paraná são beneficiárias de incentivo fiscal viciado (invalidade do

art. 16 da Lei estadual 8.820/1989, de acordo com a sistemática de

compensação estabelecida na Lei Complementar 87/1996).

Ante o exposto, pede-se a reforma do acórdão recorrido, para assegurar o

direito ao creditamento integral do valor destacado na respectiva nota fiscal

que acoberta a entrada do bem (ICMS), bem como para permitir a utilização

dos créditos que teriam deixado de ser aproveitados em razão das ilícitas

vedações. A intimação para ciência do acórdão foi publicada em 15.12.2006,

portanto, em momento no qual inexigível o requisito da preliminar formal de

repercussão geral (Fls. 174).

É o relatório.

160

Encaminho aos eminentes pares o exame da repercussão geral da matéria.

O tema discutido neste recurso extraordinário é grave.

Ele coloca em risco o desenvolvimento de atividades econômicas

lícitas, a manutenção de empregos e a harmonia entre entes federados.

É lícito presumir que estes casos perdem-se na classificação mais

genérica de assuntos normalmente rotulados apenas como “ICMS –

Não Cumulatividade” ou “ICMS – Crédito”.




RE 628.075 RG / RS

Esta Corte recebeu e recebe constantemente inúmeras ações diretas de

inconstitucionalidade ajuizadas contra alegadas concessões

inconstitucionais de incentivos tributários. Segundo a página de notícias

desta Corte na internet, entre novembro de 2010 e janeiro de 2011, onze

ações diretas de inconstitucionalidade sobre a concessão ilegal de

benefícios fiscais foram protocoladas.

Para solucionar o que entendem como lesões aos interesses locais, alguns

entes federados têm anulado unilateralmente os efeitos econômicos dos

benefícios fiscais, com o uso da autonomia legislativa e administrativa que a

Constituição lhes confere. Em resposta, o ente federado concessor do

benefício retalia, com similar glosa de créditos, a concessão de mais

incentivos ou a colocação de barreiras burocráticas desnecessariamente

custosas e lentas.

A questão de fundo trazida nestes autos consiste em saber se os entes

federados podem reciprocamente retaliarem-se por meio de sua autonomia

ou, em sentido diverso, compete ao Poder Judiciário exercer as

contramedidas próprias da atividade de moderação (checks and

counterchecks).

161

Penso que a matéria transcende interesses individuais meramente

localizados e tem relevância institucional incomensurável. Nesse sentido,

anoto que é imprescindível determinar se as retaliações unilaterais têm

amparo na Constituição, considerados dois valores fundamentais: a

autonomia dos entes federais periféricos para dar efetividade à sua vontade

política, de um lado, e a harmonia federativa, do outro.




RE 628.075 RG / RS

Também registro que a imprensa tem noticiado o sistemático desrespeito às

decisões desta Corte sobre a inconstitucionalidade de benefícios fiscais em

matéria de ICMS, situação que afeta diretamente o apelo à retaliação

unilateral como forma de se dar efetividade à interpretação que o ente

federado faz da Constituição.

Por fim, quanto à possibilidade de se conferir a repercussão geral com

ênfase no tema, e não na submissão de recurso específico ao requisito,

lembro que esta Suprema Corte já considerou a hipótese viável, ao

reconhecer a repercussão geral da matéria debatida no RE 242.689-RG,

distribuído nesta Corte no ano de 2000.

Portanto, proponho à Corte que se reconheça a repercussão geral da

matéria constitucional versada nestes autos. Entendo que, no caso dos

autos, está presente o requisito da repercussão geral a que fazem alusão os

arts. 102, § 3º, da Constituição, 543-A, § 1º, do Código de Processo Civil, e

323 do RISTF. É como me manifesto.

162




REPERCUSSÃO GERAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 628.075 RIO

GRANDE DO SUL

PRONUNCIAMENTO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO –

REGÊNCIA – AUSÊNCIA DE CAPÍTULO

REFERENTE À REPERCUSSÃO GERAL –

INSERÇÃO NO PLENÁRIO VIRTUAL –

INADEQUAÇÃO.

1. A Assessoria prestou as seguintes informações:

Eis a síntese do que discutido no Recurso Extraordinário

nº 628.075/RS, da relatoria do Ministro Joaquim Barbosa, inserido no sistema eletrônico da repercussão geral às 13

horas e 41 minutos do dia 23 de setembro de 2011.

A Primeira Câmara Cível do Tribunal de Justiça do

Estado do Rio Grande do Sul, no julgamento da Apelação Cível nº 70015282189, negou-lhe provimento, mantendo a sentença

mediante a qual se afastou o creditamento integral do Imposto

sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, cobrado e

destacado nas notas fiscais, nas operações de compra e

163

venda, realizadas pela recorrente, de pele e de couro

provenientes de frigoríficos localizados no Estado do Paraná. Consignou que a redução da base de cálculo do tributo nas

operações de saída, versada na legislação do Estado

paranaense, configura hipótese de não incidência parcial, estando correta a exigência de estorno proporcional do

respectivo crédito, não havendo que se falar em ofensa ao

princípio da não cumulatividade, previsto no artigo 155, § 2º, inciso I, do Diploma Maior, sendo esse o posicionamento

firmado no Supremo. Assentou a constitucionalidade do artigo

16, inciso II, da Lei nº 8.820/89 do Estado do Rio Grande do

Sul, cujo teor impede o aproveitamento de créditos fiscais no




RE 628.075 RG / RS

percentual de 7% quando houver redução de base de cálculo

do tributo nas operações interestaduais de saída de

mercadorias. Os embargos de declaração interpostos foram

acolhidos em parte, somente para correção de erro material.

No extraordinário protocolado com alegada base nas

alíneas “a”, “c” e “d” do permissivo constitucional, a recorrente

argui transgressão aos artigos 1º, 2º e 155, § 2º, inciso II, do

Diploma Maior. Aduz ter-se, na decisão atacada, ao não se

admitir a compensação integral do crédito pleiteado, pago em

etapa anterior, violado o princípio da não cumulatividade, resultando em enorme prejuízo, porquanto sofrerá exigência

cumulativa do ICMS, conduta vedada pelo Texto de 1988. Diz

ser inválida a Lei estadual nº 8.820/89, pois, ao excluir a

possibilidade do creditamento integral, contrariou regras e

princípios contidos na Carta Federal. Sustenta a

inconstitucionalidade do artigo 8º da Lei Complementar nº

24/75, porque não caberia ao Poder Executivo do Estado

deixar de aplicar, sem submeter ao Judiciário, normas editadas

por outro ente federado, sob pena de transgressão ao princípio

da separação dos poderes. Afirma inexistir, na Lei Complementar nº 87/96, dispositivo que autorize o Estado a

164

limitar ou proibir o direito a compensação, quando da

realização de operações de compra e venda de mercadorias

que resultem em crédito de ICMS.

Aponto a ausência da preliminar de repercussão

geral, haja vista ter sido o acórdão publicado em 15 de

dezembro de 2006, isto é, anteriormente à entrada em vigor do

aludido sistema.

O Estado do Rio Grande do Sul, nas contrarrazões, defende o acerto do ato impugnado, salientando inexistir ofensa

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RE 628.075 RG / RS

ao princípio da não cumulatividade, ante a falta de recolhimento

do tributo cujo crédito a recorrente pretende compensar.

O extraordinário não foi admitido na origem.

O relator deu provimento ao agravo, convertendo-o em recurso

extraordinário.

Eis o pronunciamento do relator, Ministro Joaquim

Barbosa:

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. GUERRAL FISCAL. CUMULATIVIDADE. ESTORNO DE

CRÉDITOS POR INICIATIVA UNILATERAL DE ENTE

FEDERADO. ESTORNO BASEADO EM PRETENSA

CONCESSÃO DE BENEFÍCIO FISCAL INVÁLIDO POR

OUTRO ENTE FEDERADO. ARTS. 1º, 2º, 3º, 102 e 155, § 2º, I DA CONSTITUIÇÃO. ART. 8º DA LC 24/1975. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO

GERAL DA MATÉRIA.

Trata-se de recurso extraordinário (art. 102, III, a, c e d

da Constituição) interposto de acórdão prolatado pelo Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul.

165

Em seu acórdão, o Tribunal de origem entendeu ser constitucional e legítima legislações local e federal que

permitiriam ao ente federado negar ao adquirente de

mercadorias o direito ao crédito de ICMS destacado em notas

fiscais, nas operações interestaduais provenientes de estados

da Federação que concedessem benefícios fiscais

inconstitucionais ou ilegais.

Em síntese, sustenta-se que o estorno dos créditos é

inconstitucional e ilegal, pois ele:


Supremo Tribunal Federal Inteiro Teor do Acórdão - Página 9 de 12

RE 628.075 RG / RS

a) Viola a regra da não-cumulatividade, na medida em que

impede que o contribuinte credite-se do valor do tributo

cobrado na operação precedente (art. 155, § 2º, I da

Constituição); b) Ofende o pacto federativo, dado que nenhum ente

federado pode declarar a inconstitucionalidade de legislação

de outro membro da Federação (inconstitucionalidade do art. 8º da LC 24/1975 – arts. 1º, 2º, 102 e 155, § 2º, I da

Constituição); c) Adota presunção legal proibida, ao reconhecer sem

possibilidade de discussão que todas as operações

realizadas com empresas localizadas no Estado do Paraná

são beneficiárias de incentivo fiscal viciado (invalidade do

art. 16 da Lei estadual 8.820/1989, de acordo com a

sistemática de compensação estabelecida na Lei Complementar 87/1996).

Ante o exposto, pede-se a reforma do acórdão

recorrido, para assegurar o direito ao creditamento integral do valor destacado na respectiva nota fiscal que acoberta a

entrada do bem (ICMS), bem como para permitir a utilização

do crédito que teriam deixado de ser aproveitados em razão

das ilícitas vedações.

166

A intimação para ciência do acórdão foi publicada em

15.12.2006, portanto, em momento no qual inexigível o

requisito da preliminar formal de repercussão geral (Fls. 174).

É o relatório.

Encaminho aos eminentes pares o exame da

repercussão geral da matéria.

O tema discutido neste recurso extraordinário é grave. Documento assinado digitalmente conforme MP n° 2.200-2/2001 de 24/08/2001, que institui a Infraestrutura de Chaves Públicas Brasileira - ICP-Brasil. O documento pode ser acessado no endereço eletrônic o http://www.stf.jus.br/portal/autenticacao/ sob o número 1594777.


RE 628.075 RG / RS

Ele coloca em risco o desenvolvimento de atividades

econômicas lícitas, a manutenção de empregos e a

harmonia entre entes federados.

É lícito presumir que estes casos perdem-se na classificação

mais genérica de assuntos normalmente rotulados apenas

como “ICMS – Não Cumulatividade” ou “ICMS – Crédito”.

Esta Corte recebeu e recebe constantemente inúmeras

ações diretas de inconstitucionalidade ajuizadas contra

alegadas concessões inconstitucionais de incentivos

tributários. Segundo a página de notícias desta Corte na

internet, entre novembro de 2010 e janeiro de 2011, onze

ações diretas de inconstitucionalidade sobre a concessão

ilegal de benefícios fiscais foram protocoladas.

Para solucionar o que entendem como lesões aos interesses

locais, alguns entes federados têm anulado unilateralmente

os efeitos econômicos dos benefícios fiscais, com o uso da

autonomia legislativa e administrativa que a Constituição

lhes confere. Em resposta, o ente federado concessor do

benefício retalia, com similar glosa de créditos, a concessão

167

de mais incentivos ou a colocação de barreiras burocráticas

desnecessariamente custosas e lentas.

A questão de fundo trazida nestes autos consiste em saber

se os entes federados podem reciprocamente retaliarem-se

por meio de sua autonomia ou, em sentido diverso, compete

o Poder Judiciário exercer as contramedidas próprias da

atividade de moderação (checks and counterchecks).



RE 628.075 RG / RS

Penso que a matéria transcende interesses individuais

meramente localizados e tem relevância institucional incomensurável. Nesse sentido, anoto que é imprescindível determinar se as retaliações unilaterais têm amparo na

Constituição, considerados dois valores fundamentais: a

autonomia dos entes federais periféricos para dar efetividade

à sua vontade política, de um lado, e a harmonia federativa, do outro.

Também registro que a imprensa tem noticiado o sistemático

desrespeito às decisões desta Corte sobre a

inconstitucionalidade de benefícios fiscais em matéria de

ICMS, situação que afeta diretamente o apelo à retaliação

unilateral como forma de se dar efetividade à interpretação

que o ente federado faz da Constituição.

Por fim, quanto à possibilidade de se conferir a repercussão

geral com ênfase no tema, e não na submissão de recurso

específico ao requisito, lembro que esta Suprema Corte já

considerou a hipótese viável, ao reconhecer a repercussão

geral da matéria debatida no RE 242.689-RG, distribuído

nesta Corte no ano de 2000.

Portanto, proponho à Corte que se reconheça a repercussão

geral da matéria constitucional versada nestes autos.

168

Entendo que, no caso dos autos, está presente o requisito

da repercussão geral a que fazem alusão os arts. 102, § 3º, da Constituição, 543-A, § 1º, do Código de Processo Civil, e

323 do RISTF.

É como me manifesto. 2. Conforme ressaltado nas informações, o acórdão impugnado mediante o

extraordinário teve notícia veiculada em 15 de dezembro de 2006, ou seja, em data anterior à entrada em vigor do sistema de repercussão geral.

Documento assinado digitalmente conforme MP n° 2.200-2/2001 de 24/08/2001, que institui a Infraestrutura de Chaves

Públicas Brasileira - ICP-Brasil. O documento pode ser acessado no endereço eletrônico http://www.stf.jus.br/portal/autenticacao/ sob o número 1594777.



RE 628.075 RG / RS

Daí não haver, nas razões do extraordinário, capítulo relativo à matéria.

3.Pronuncio-me pela inadequação da inserção do processo no Plenário Virtual e, portanto, pela inadequação da repercussão geral vislumbrada pelo relator.

4. À Assessoria, para acompanhar o incidente.

1. Publiquem.

Brasília – residência –, 3 de outubro de 2011, às 19h35.

Ministro MARCO AURÉLIO

169


ANEXO 7 – AÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE 3.794 PARANÁ

182

ANEXO 8 – AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE 2.345

SANTA CATARINA

192

ANEXO 9 – ENTENDIMENTO DOS TRIBUNAIS SUPERIORES – STJ

Superior Tribunal de Justiça

RECURSO EM MANDADO DE SEGURANÇA Nº 32.453 - MT (2010/0118311-2)

RELATOR : MINISTRO HERMAN BENJAMIN

RECORRENTE : VIVO S/A

ADVOGADO : SACHA CALMON NAVARRO COELHO

RECORRIDO : ESTADO DE MATO GROSSO

PROCURADOR : FÁBIO MARCEL VANIN TURCHIARI E OUTRO(S)

RELATÓRIO

O EXMO. SR. MINISTRO HERMAN BENJAMIN (Relator):

Trata-se de Recurso Ordinário interposto contra acórdão assim ementado (fls.341-342): MANDADO DE SEGURANÇA - ICMS – CREDITAMENTO INTEGRAL DE ICMS -

PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA REJEITADA - CARÊNCIA DA AÇÃO

POR INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA E POR IMPETRAÇÃO GENÉRICA EFEITOS

FUTUROS - ANÁLISE EM CONJUNTO COM O MÉRITO – MERCADORIAS

REMETIDAS DE OUTRAS UNIDADES FEDERADAS CONTEMPLADAS COM

BENEFÍCIOS FISCAIS CONCEDIDOS SEM PRÉVIO CONVÊNIO AUTORIZATIVO -

APLICABILIDADE DA LEI ESTADUAL Nº 7.098/98 E DO DECRETO Nº 4.540/05 -

LEGISLAÇÃO AMPARADA NOS ARTS. 150, § 6º E 155, § 2º, XII, “G”, DA CF E NA

LEI COMPLEMENTAR Nº 24/75 - VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA NÃO-

CUMULATIVIDADE NÃO CONFIGURADA - INOCORRÊNCIA DE USURPAÇÃO DA

COMPETÊNCIA DO PODER JUDICIÁRIO – COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA -

INEXISTÊNCIA DE LEI AUTORIZATIVA NO ESTADO DE MATO GROSSO -

IMPOSSIBILIDADE - SEGURANÇA DENEGADA.

1. O Secretário de Estado de Fazenda de Mato Grosso possui competência para

figurar no pólo passivo do mandado de segurança, pois é ele quem responde pelas

consequências administrativas do ato impugnado e detém legitimidade para corrigir

eventual distorção. 2. O Decreto Estadual nº 4.540/2004 é perfeitamente atacável pela via do mandado

de segurança, por trazer em seu bojo a limitação da utilização de créditos de ICMS. 3. Nos termos dos arts. 1º e 8º, I, da Lei Complementar nº 24/75, recepcionada pela

Constituição Federal de 1988, a validade de quaisquer benefícios, incentivos ou

favores financeiros-fiscais relativos ao ICMS, que resulte em redução ou eliminação, direta ou indireta, do ônus do imposto, condiciona-se à obrigatória celebração e

ratificação de convênios autorizativos pelos Estados membros e o Distrito Federal no

âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária - CONFAZ. 4. Com base nessa premissa, não se mostra ilegal ou arbitrária a limitação do

aproveitamento do crédito de ICMS ao valor efetivamente pago no Estado de origem

das mercadorias, quando elas são remetidas por estabelecimentos contemplados

Documento: 15520009 - RELATÓRIO E VOTO - Site certificado Página 1 de 5

193


estabelecimentos contemplados com benefícios fiscais concedidos sem prévio

convênio autorizativo, nos termos do art. 24, parágrafo único, da Lei estadual nº

7.098/98 e do Decreto nº 4.540/05, editados com amparo nos arts. 150, § 6º e 155, §

2º, XII, “g”, da Constituição Federal e na Lei Complementar nº 24/75.

5. A limitação ao creditamento do imposto ao montante do valor que foi efetivamente

exigido nas operações anteriores não ofende o princípio da não cumulatividade do

ICMS.

6. Ao prever que o aproveitamento do crédito de ICMS será feito na mesma

proporção em que o tributo tenha sido efetivamente recolhido à unidade federada de

origem, o Decreto nº 4.540/04 não usurpa competência do Poder Judiciário para a

fixação da alíquota do ICMS, atua em consonância com a sua própria competência

tributária e com vistas a combater a chamada“ guerra fiscal”, repudiada pela Carta

Magna.

7. De acordo com o art. 170 do Código Tributário Nacional, a compensação tributária

somente poderá ocorrer quando houver autorização legislativa. No caso do Estado

de Mato Grosso, em virtude de inexistir essa autorização, não há como reconhecer o

direito pleiteado pela impetrante. A contribuinte argumenta que "o único meio

adequado e viável para o Estado do Mato Grosso impugnar incentivos fiscais

concedidos por outros entes federados é a Ação Direta de

Inconstitucionalidade, que pode ser aviada pelo Sr. Governador do Estado" (fl.

385). Ademais, o Decreto de Mato Grosso 4.540/2004 "fere patentemente o

princípio da uniformidade tributária" (fl. 386).

O MPF opinou pelo não provimento ao Recurso (fl. 461).

É o relatório.


194


RECURSO EM MANDADO DE SEGURANÇA Nº 32.453 - MT (2010/0118311-2)

VOTO

O EXMO. SR. MINISTRO HERMAN BENJAMIN (Relator):

O Recurso Especial foi interposto contra acórdão que ratificou o procedimento do

Estado de Mato Grosso para desconsiderar créditos de ICMS fictícios, concedidos

pela Unidade Federal de origem sem aprovação por convênio interestadual.

Para que fique claro, é importante que sejam fixados diversos pontos incontroversos

nesta demanda:

– o Estado de origem concede créditos fictícios ou presumidos de ICMS, ou seja,

permite destaque, na nota fiscal, de valores que não são efetivamente cobrados e

recolhidos ao Erário;

– as operações interestaduais devem ser tributadas pela alíquota de 12% ou

7%, a depender dos Estados de origem e destino, consoante determina a

Resolução do Senado 22/1989;

– o benefício fiscal concedido pelo Estado de origem, sem convênio

interestadual, é inconstitucional, conforme reiteradamente vem decidindo o

STF.

Entre as questões indiscutíveis, a que causa mais espanto é o

reconhecimento, por todos, de que o benefício fiscal concedido sem convênio

interestadual no âmbito do Confaz é inconstitucional.

Desnecessário repetir, nesse contexto, que somente existe crédito de ICMS

no que se refere ao imposto cobrado nas operações anteriores (art. 155, § 2º,

I, da CF e art. 19 da LC 87/1996), e não em relação a tributo fictício.

Tampouco é preciso reiterar a antiga e conhecida jurisprudência do STF,

acerca da inconstitucionalidade dos benefícios concedidos sem convênio

interestadual e, portanto, do creditamento pretendido. De qualquer forma,

indico um precedente representativo:


195


EMENTA: Ação direta de inconstitucionalidade. 2. Leis nº 13.212/2001 e 13.214/2001, do

Estado do Paraná, que concederam benefícios fiscais de ICMS de várias espécies (isenção, redução de base de cálculo, créditos presumidos e dispensa de pagamento), sem a

observância de lei complementar federal e sem a existência de convênio entre os Estados e o Distrito Federal. 3. Violação ao art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição Federal. Inconstitucionalidade. Precedentes. 4. Ação direta julgada procedente. (ADI 2548, Relator(a): Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em 10/11/2006, DJe-037 DIVULG 14-06-2007 PUBLIC 15-06-2007 DJ 15-06-2007 PP-00020 EMENT VOL-02280- 01 PP-00190 RTJ VOL-00201-01

PP-00075 RDDT n. 146, 2007, p. 218-219)

Diversos advogados que já ocuparam a tribuna em demandas análogas reconhecem a

inconstitucionalidade, mas defendem que o ato normativo do Distrito Federal deveria ser previamente afastado por Adin, sendo indevida a glosa do crédito correspondente antes dessa providência. Esse raciocínio, é bom ressaltar, já foi acolhido por decisão monocrática da eminente Ministra Ellen Gracie (AC 2.611/MG) e em precedentes da

Primeira Turma.

Discordei dessa linha interpretativa. Salientei, ao acompanhar a Ministra Eliana

Calmon no julgamento do AgRg no Ag 1.243.662/MG, que o Fisco do destino não é

obrigado a observar norma cuja inconstitucionalidade é reconhecida por todos àluz da

incontroversa e pacífica jurisprudência do STF. Coerentemente, se é indiscutível que não houve cobrança do ICMS "cheio" no Estado de origem e que o benefício fiscal foi concedido sem convênio interestadual, o STJ não poderia deixar de aplicar a lei federal, que veda expressamente o creditamento fictício nesse caso (art. 8º, I, da LC 24/1975). Entretanto, a Segunda Turma acabou por rever esse entendimento para impor a

observância do crédito fictício pelo Estado de destino, acolhendo a tese de que a

inconstitucionalidade deve ser previamente declarada em ADIn específica, relativa à

lei do Estado de origem. Refiro-me ao julgamento do RMS 31.714/MT (j. 3.5.2011), relatado pelo eminente Ministro Castro Meira. Em atenção à uniformidade jurisprudencial, passo a

acompanhar a novel jurisprudência. Por essas razões, dou provimento ao Recurso Ordinário.

É como voto.


196

ANEXO – 10 Superior Tribunal de Justiça

RECURSO EM MANDADO DE SEGURANÇA Nº 26.328 - RO (2008/0029388-6) RELATORA : MINISTRA DENISE ARRUDA

RECORRENTE : CICO COMERCIAL LTDA

ADVOGADO : EURICO SOARES MONTENEGRO NETO E OUTRO(S) RECORRIDO : ESTADO DE RONDÔNIA

PROCURADOR : LUIZ CLÁUDIO VASCONCELOS XAVIER DE CARVALHO E

OUTRO(S) RELATÓRIO

A EXMA. SRA. MINISTRA DENISE ARRUDA (Relatora): Trata-se de recurso ordinário em mandado de segurança interposto por CICO COMERCIAL

LTDA com fundamento no art. 105, II, b, da Constituição Federal, contra acórdão proferido

pelo Tribunal de Justiça do Estado de Rondônia, assim ementado (fl. 118): Tribunal de Justiça do Estado de Rondônia, assim ementado (fl. 118): "Mandado de segurança. Convênio. Decreto. Inconstitucionalidade.

1. Não há vinculação entre convênio e o decreto que o aprova, porque o primeiro não é espécie normativa. 2. O controle de constitucionalidade somente é realizado no cotejo de espécie normativa em face da

Constituição, mostrando-se injurídico, portanto, perquirir eventual inconstitucionalidade havida pela

desatenção da norma legal às cláusulas contidas no Convênio."

Em suas razões, a recorrente informa que tem por atividade econômica a compra e venda de

baterias automotivas e que, para adquirir tais produtos para revenda, está obrigada, nos termos da Resolução 257/CONAMA, a remeter as baterias usadas ao fabricante. Aduz que na 117ª Reunião Ordinária do Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ foi celebrado o

Convênio 27/05 que concedeu isenção de ICMS nas saídas de pilhas e baterias usadas. Afirma

que o Decreto Estadual 11.805/2005, ao ratificar o referido convênio, excluiu do benefício as baterias automotivas, incorrendo, portanto, em inconstitucionalidade por desrespeito ao art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição Federal. Defende a impossibilidade de o Estado deRondônia restringir a isenção prevista no Convênio 27/05 para excluir as operações realizadas com

baterias automotivas. Argumenta que "o Convênio somente tem validade se for expressamente

ratificado pelo Poder Executivo de todas as Unidades da Federação, ao passo que a norma

complementar não admite a adesão parcial (§ 2º do art. 4º da Lei Complementar nº 24/75)"

(fl. 140). Sustenta ter direito líquido e certo à fruição da isenção prevista no convênio em

comento, de modo que é ilegal o auto de infração lavrado com base na legislação estadual, expedido em razão do não-recolhimento do ICMS relativo à saída das baterias usadas. Requer o provimento do recurso, a fim de que seja concedida a segurança pleiteada.O recurso ordinário foi admitido pela Presidenta do Tribunal de origem (fl. 167). Nesta Corte Superior, o Ministério Público Federal apresentou parecer assim sumariado (fl.

172): "RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. ISENÇÃO. CONVÊNIO. 1 - Emerge cristalina a violação ao direito líquido e certo da empresa


197


impetrante, pois, conforme demonstrado, se a Constituição Federal prevê que apenas lei complementar é o veículo legislativo adequado para regular sobre isenções fiscais, e, conseqüentemente, a lei complementar determina que as isenções serão criadas ou revogadas por decisão unânime dos representantes dos Estados em reunião do CONFAZ, não poderia o

Estado de Rondônia, unilateralmente, alterar um acordo do qual é signatário.

2. Parecer pelo provimento do recurso."

É o relatório.


198


RECURSO EM MANDADO DE SEGURANÇA Nº 26.328 - RO (2008/0029388-6)

VOTO

A EXMA. SRA. MINISTRA DENISE ARRUDA (Relatora):

A presente controvérsia diz respeito à verificação da existência de direito líquido e certo da

recorrente em usufruir de isenção de ICMS prevista em convênio do CONFAZ, mas não

acolhida por Estado da Federação.

Dispõe o art. 155, XII, g, da Carta Magna, que cabe à lei complementar "regular a forma

como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e

benefícios fiscais serão concedidos e revogados ".

A lei complementar acima referida é a LC 24/75, recepcionada pela atual Constituição Federal, que, em seu art. 1º, determina que "as isenções do imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias serão concedidas ou revogadas nos termos de convênios celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal, segundo esta Lei". Em seus artigos seguintes, a lei disciplina o procedimento a ser adotado para a concessão do benefício, consignando que os convênios serão celebrados em reuniões nas quais tenham sido

convocados todos os representantes dos Estados e do Distrito Federal; que a instituição da

isenção depende da decisão unânime dos entes representados, e que sua revogação total ou

parcial necessita de aprovação de quatro quintos, pelo menos, dos representantes presentes.

Prescrevem, ainda, os arts. 4º, § 2º, 5º, 6º e 7º, da LC 24/75, que foram destacados pela ora

recorrente:

"Art. 4º - Dentro do prazo de 15 (quinze) dias contados da publicação dos convênios no Diário Oficial da União, e independentemente de qualquer outra comunicação, o Poder Executivo de cada Unidade da Federação publicará decreto ratificando ou não os convênios celebrados, considerando-se ratificação tácita dos convênios a falta de manifestação no prazo assinalado neste artigo. (...) § 2º - Considerar-se-á rejeitado o convênio que não for expressa ou tacitamente ratificado pelo Poder Executivo de todas as Unidades da Federação ou, nos casos de revogação a que se refere o art. 2º, §

2º, desta Lei, pelo Poder Executivo de, no mínimo, quatro quintos das Unidades da Federação. Art. 5º - Até 10 (dez) dias depois de findo o prazo de ratificação dos convênios, promover-se-á,

segundo o disposto em Regimento, a publicação relativa à ratificação ou à rejeição no Diário Oficial da União. Art. 6º - Os convênios entrarão em vigor no trigésimo dia após a publicação a que se refere o art. 5º, salvo disposição em contrário. Art. 7º - Os convênios ratificados obrigam todas as Unidades da Federação inclusive as que, regularmente convocadas, não se tenham feito representar na reunião."

Nos dispositivos legais acima explicitados, a impetrante embasa sua tese no sentido da

impossibilidade de o Estado de Rondônia deixar de conceder isenção do ICMS sobre as saídas de baterias automotivas usadas, contrariando a previsão constante do Convênio CONFAZ

27/05.


199


Entretanto, não lhe assiste razão. Da análise das normas supramencionadas, observa-se que, para a concessão da isenção de

ICMS, é imprescindível que exista um convênio celebrado entre os Estados e o Distrito

Federal no qual todos os entes representados concordem com a instituição do benefício e se

obriguem a respeitar o que foi acordado. Trata-se de medida imposta com o objetivo de

combater a chamada "guerra fiscal" entre as Unidades da federação, isto é, procura-se coibir práticas de desoneração tributária efetivadas com vistas a atrair contribuintes para determinado Estado (ou para o Distrito Federal), prejudicando os demais. Ao contrário do que defende a ora recorrente, os artigos transcritos não determinam que todos os entes serão obrigados a conceder o benefício previsto em convênio. A obrigatoriedade a que se refere o art. 7º é a relativa à necessidade de os Estados-Membros

respeitarem as isenções concedidas com base em convênio realizado, suportando eventuais ônus daí decorrentes. O convênio celebrado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária -

CONFAZ é um pressuposto para a concessão da isenção do ICMS. Por si só, não cria direito

ao contribuinte. Trata-se de uma autorização para a implementação do benefício fiscal pelos Estados e o Distrito Federal, e não de uma imposição. Sobre o tema em debate, convém

transcrever trecho da obra de Sérgio Pyrrho, que demonstra, de modo muito bem

fundamentado, a inexistência de obrigatoriedade à concessão de isenção prevista em

convênio:

"Revista a razão de ser da exigência constitucional de prévia deliberação dos Estados e do DF para a

concessão de benefícios fiscais relacionados com o ICMS, percebe-se que a obrigação que os convênios devidamente aprovados trazem para cada um dos Estados-Membros ('obrigação' essa que deflui da literalidade do já citado art. 7º da LC nº 24/75) é uma só: cada Estado, porque previamente anuiu à possibilidade de que os demais viessem a instituir benefícios fiscais, fica obrigado a tolerar o

emprego que outros Estados façam da prerrogativa que foi a todos conferida. Deste modo, a

concessão de uma isenção por um dos Estados-Membros, que sem a prévia aprovação de convênio poderia ensejar a propositura de uma Ação Direta de Inconstitucionalidade pelos Estados que se considerassem prejudicados pela fuga de empresas, passa, graças ao convênio existente (e

implementado pelo Estado que venha a instituir o benefício tributário), a ser de obrigatória tolerância pelas demais unidades federativas, ainda que estas venham a experimentar efeitos não previstos quando da celebração do convênio. É só este o alcance da 'obrigação' que o convênio regularmente aprovado impõe a todos os Estados-Membros: o respeito à implementação do benefício fiscal que, no

limite do convênio, cada um deles venha a promover em seu território. Não poderia mesmo ser de

outra forma, porque o objetivo de atribuir a cada um dos Estados a mera faculdade (e não a

obrigação) de conceder benefício fiscal, é, acima de tudo, um corolário da autonomia político- administrativa dos Estados em relação à União, autonomia essa consagrada pelo art. 18, caput, da

Constituição da República, e que restaria malferida se o art. 7º da LC nº 24/75 fosse interpretado em

sentido diverso ao ora sustentado. A necessidade de que cada Estado sopese sua diferente realidade econômica, e as peculiaridades de cada uma das atividades desempenhadas em seu território, para

então deliberar sobre a concessão, ou não, de determinado benefício fiscal, é, por outro lado, pleno indicativo de que os convênios não poderiam mesmo ter natureza impositiva, e sim meramente autorizativa. Em enfática proposição contra a idéia de que os convênios possam ter natureza impositiva, HELENO TAVEIRA TÔRRES afirma:


200


(...) o fato de 'autorizar' a criação de isenção não pode assumir feições de uma imposição à sua concessão. Caso isso fosse admissível, estar-se-ia pressupondo prevalência dos convênios sobre a

competência dos Estados e, por conseguinte, a prevalência dos convênios sobre a própria

Constituição Federal, ad absurdum. (...) Assim, se os representantes dos Estados autorizam a

instituição de isenções, mediante deliberação unânime, aceitando tal prática pelos demais, e mais tarde resolvem não as implementar internamente, nada se opõe ao pacto federativo. Contrariamente, o fortalece, por ser decisão que resguarda ao âmbito de exercício de competência de cada Estado, protegendo-os contra os abusos de eventuais guerras fiscais, que corresponde à prática de concessões

de isenção não autorizada. O posicionamento doutrinário que se acaba de reproduzir é perfeitamente coincidente com a

convicção que anima o presente tópico deste estudo, no sentido de que a despeito da literalidade do

art. 7º da Lei Complementar nº 24/75, os convênios firmados pelos Estados não os obrigam a

implementar, em suas respectivas porções territoriais, os benefícios previstos nos convênios celebrados, impondo-lhes apenas a tolerância ao emprego que outras Unidades da Federação façam

do instrumento, com base neles (convênios) outorgando o favor fiscal que todos os Estados se dispuseram a aceitar – o que afasta a nocividade da 'guerra fiscal." (Soberania, ICMS e Isenções. Os Convênios e os Tratados Internacionais, Rio de Janeiro: Editora Lumen Juris, 2008, pp. 39/42)

Esta Corte Superior já se manifestou acerca da natureza meramente autorizativa dos

convênios celebrados pelo CONFAZ, consoante se observa no julgado a seguir transcrito:

"RECURSO ESPECIAL. ALEGADA VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. NÃO-OCORRÊNCIA.ICMS.

PAÍS SIGNATÁRIO DO GATT. ISENÇÃO. BACALHAU. ESTADO DE MINAS GERAIS. CONVÊNIO

N. 29/87. REVOGAÇÃO DA ISENÇÃO. NÃO-APLICAÇÃO DA SÚMULA N. 71/STJ.

Omissis.

Os convênios têm natureza meramente autorizativa. Assim, como os Estados e o Distrito

Federal têm liberdade para conceder ou não a isenção do ICMS para o pescado seco ou

salgado, os convênios posteriores que voltaram a conceder isenção ao pescado aplicam-se

apenas àqueles Estados que, de forma expressa, ratificaram tais convênios, o que não

ocorreu no Estado de Minas Gerais.

Dessa forma, não se aplica à hipótese dos autos a Súmula n. 71 desta Corte, pois o Estado de

Minas Gerais revogou expressamente a isenção do ICMS ao peixe seco e salgado nacional e

o bacalhau importado do país signatário do GATT é isento do referido imposto apenas nos

Estados em que o similar nacional é contemplado com a isenção. Precedentes. Recurso

especial provido."


201


(REsp 709.216/MG, 2ª Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ de 9.5.2005) No caso concreto, embora prevista em convênio, a isenção de ICMS sobre as operações de

remessa de baterias automotivas usadas não foi concedida pelo Estado de Rondônia, de modo

que não há direito líquido e certo da impetrante em usufruir do benefício. Assim, não prospera

a alegação de ilegalidade do auto de infração lavrado em face do não-recolhimento do tributo.

Diante do exposto, deve ser negado provimento ao recurso ordinário.

É o voto.


202

ANEXO 11 - RECURSO ESPECIAL Nº 623.335 - PR (2004⁄0004907-2)

RELATORA : MINISTRA DENISE ARRUDA

RECORRENTE : CAFEEIRA IPIRATININGA LTDA

ADVOGADO : JOAQUIM JONAS SORNAS

RECORRIDO : ESTADO DO PARANÁ

PROCURADOR : CÉSAR AUGUSTO BINDER E OUTRO(S)

EMENTA

RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. OPERAÇÃO MERCANTIL. NOTAS

FISCAIS DECLARADAS INIDÔNEAS. COMPROVAÇÃO DA REALIZAÇÃO DA

OPERAÇÃO COMERCIAL. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. TRIBUNAL DE

ORIGEM. SOBERANIA NA ANÁLISE DO CONJUNTO FÁTICO-PROBATÓRIO.

SÚMULA 7⁄STJ. RECURSO DESPROVIDO.

1. Não viola os arts. 458, II, e 535, II, do CPC, tampouco nega a prestação

jurisdicional, o acórdão que adota fundamentação suficiente para decidir de modo

integral a controvérsia.

2. A jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça pacificou-se no sentido de que

o adquirente de boa-fé não pode ser responsabilizado pela inidoneidade de notas

fiscais emitidas pela empresa vendedora, sendo certo que, nesse caso, é possível o

aproveitamento de crédito de ICMS relativo às referidas notas fiscais. Todavia, para

tanto, é necessário que o contribuinte demonstre, pelos registros contábeis, que a

operação de compra e venda efetivamente se realizou, incumbindo-lhe, portanto, o

ônus da prova.

3. O disposto no art. 136 do CTN não dispensa o contribuinte, empresa compradora,

da comprovação de que as notas fiscais declaradas inidôneas correspondem a

negócio efetivamente realizado.

4. O Tribunal de origem, soberano na análise das provas, entendeu que os

documentos constantes dos autos não demonstraram a efetiva ocorrência da

operação de compra e venda. Desse modo, qualquer conclusão em sentido contrário

ao que ficou expressamente consignado no acórdão recorrido demanda

necessariamente o reexame do contexto fático-probatório, o que, por si só,

203

inviabiliza o recurso especial, ante o óbice contido na Súmula 7 desta Corte: "A

pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial."

5. Recurso especial desprovido.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Turma

do Superior Tribunal de Justiça: A Turma, por unanimidade, negou provimento ao

recurso especial, nos termos do voto da Sra. Ministra Relatora. Os Srs. Ministros

José Delgado, Francisco Falcão, Luiz Fux e Teori Albino Zavascki votaram com a

Sra. Ministra Relatora.

Brasília (DF), 7 de agosto de 2007(Data do Julgamento).

MINISTRA DENISE ARRUDA

Relatora

204

ANEXO 12 - RECURSO ESPECIAL Nº 623.335 - PR (2004⁄0004907-2)

RELATORA : MINISTRA DENISE ARRUDA

RECORRENTE : CAFEEIRA IPIRATININGA LTDA

ADVOGADO : JOAQUIM JONAS SORNAS

RECORRIDO : ESTADO DO PARANÁ

PROCURADOR : MÁRCIA DIEGUEZ LEUZINGUER E OUTRO(S)

RELATÓRIO


Trata-se de recurso especial interposto por CAFEEIRA IPIRATININGA LTDA com

fundamento no art. 105, III, a e c, da Constituição Federal, contra acórdão, proferido

pelo Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, assim ementado:

"ICMS. CRÉDITO. NOTA FISCAL REPRESENTATIVA DE VENDA CONSIDERADA

INIDÔNEA NO ESTADO DE ORIGEM. - O crédito de ICMS só pode ser lançado

para a compensação quando decorrente de efetiva aquisição da mercadoria que lhe

deu origem. Declarada, na origem, a inidoneidade da nota fiscal relativa à alegada

compra, compete ao comerciante, que diz ter feito a aquisição, comprová-la a

contento, mostrando a regularidade da operação." (fl. 343)

Os embargos de declaração opostos foram rejeitados.

Nas razões de recurso especial, a empresa recorrente aponta, além de divergência

jurisprudencial, violação dos arts.: (a) 458, II, e 535, II, do CPC, alegando, em

síntese, que o Tribunal de Justiça estadual não sanou as omissões e contradições

constantes do acórdão recorrido; (b) 334, IV, 372, 373, 387 e 390, do CPC, sob o

argumento de que o acórdão recorrido negou força probante "às notas fiscais

encartadas nos autos", bem como aos "carimbos nela apostos pela Fiscalização e

ao 'termo fiscal' nela exarado pelo Fiscal de Rendas" (fl. 395); (c) 333, I e II, do CPC,

afirmando que, "se o fisco negou a operação comercial contida nas notas fiscais que

diz terem sido declaradas inidôneas, o ônus da prova desse fato negado era dele, do

205

fisco, visto que tal fato, este sim, é impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do

autor da ação anulatória e dos embargos à execução fiscal" (fl. 397).

Contra-razões apresentadas às fls. 411⁄415.

Não tendo sido admitido o recurso na origem, subiram os autos por força do

provimento de agravo de instrumento pelo Ministro Humberto Gomes de Barros.

É o relatório.

206

RECURSO ESPECIAL Nº 623.335 - PR (2004⁄0004907-2)

VOTO


Não assiste razão à recorrente.

(a) Inicialmente, no que tange à ofensa aos arts. 458, II, e 535, II, do CPC, a

jurisprudência desta Corte é pacífica no sentido de que não viola tais dispositivos,

tampouco nega a prestação jurisdicional, o acórdão que, mesmo sem ter examinado

individualmente cada um dos argumentos trazidos pelo vencido, adotou, entretanto,

fundamentação suficiente para decidir de modo integral a controvérsia, conforme

ocorreu no acórdão em exame, não se podendo cogitar de sua nulidade. Nesse

sentido, os seguintes julgados: AgRg no Ag 571.533⁄RJ, 1ª Turma, Rel. Min. Teori

Albino Zavascki, DJ de 21.6.2004; AgRg no Ag 552.513⁄SP, 6ª Turma, Rel. Min.

Paulo Gallotti, DJ de 17.5.2004; EDcl no AgRg no REsp 504.348⁄RS, 2ª Turma, Rel.

Min. Franciulli Netto, DJ de 8.3.2004; REsp 469.334⁄SP, 4ª Turma, Rel. Min. Aldir

Passarinho Junior, DJ de 5.5.2003; AgRg no Ag 420.383⁄PR, 1ª Turma, Rel. Min.

José Delgado, DJ de 29.4.2002.

Ademais, verifica-se nos autos que o Tribunal de origem decidiu a demanda em sua

integralidade, embora de maneira contrária à pretensão da recorrente, o que, por si

só, não configura falta de prestação jurisdicional ou qualquer outro vício no julgado.

Nesse sentido, este Tribunal Superior tem entendido que decisão contrária aos

interesses da parte não pode ser confundida com ausência de prestação

jurisdicional (Acórdãos: AgRg no Ag 498.899⁄GO, 6ª Turma, Rel. Min. Paulo Gallotti,

DJ de 7.3.2005; AgRg no REsp 591.453⁄DF, 6ª Turma, Rel. Min. Hamilton

Carvalhido, DJ de 17.12.2004. Decisões monocráticas: REsp 728.279⁄SC, Rel. Min.

Arnaldo Esteves Lima, DJ de 30.3.2005; REsp 616.571⁄MG, Rel. Min. Luiz Fux, DJ

de 11.5.2004; Ag 566.195⁄MS, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ de 7.3.2005).

(b) No que tange à alegada violação do art. 333 do Código de Processo Civil, a

jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça pacificou-se no sentido de que o

207

adquirente de boa-fé não pode ser responsabilizado pela inidoneidade de notas

fiscais emitidas pela empresa vendedora, sendo certo que, nesse caso, é possível o

aproveitamento de crédito de ICMS relativo às referidas notas fiscais. Todavia, para

tanto, é necessário que o contribuinte demonstre, pelos registros contábeis, que a

operação de compra e venda efetivamente se realizou, incumbindo-lhe, portanto, o

ônus da prova.

Nesse sentido, podem ser mencionados os seguintes precedentes:

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CREDITAMENTO DO ICMS. COMPRA E

VENDA DE MERCADORIAS. NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. DEMONSTRAÇÃO DA

EFETIVA OCORRÊNCIA DAS OPERAÇÕES MERCANTIS. ÔNUS DA PROVA DO

CONTRIBUINTE. SÚMULA Nº 07⁄STJ. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO.

SÚMULA Nº 211⁄STJ.

(...)

II - Esta Corte já se manifestou no sentido de que cabe ao contribuinte provar a

efetiva realização das operações de compra e venda de mercadorias, no caso da

alegação de inidoneidade das notas fiscais pelo Fisco, a fim de obter o direito ao

crédito do ICMS. Precedentes: REsp nº 556.850⁄MG, Rel. Min. ELIANA CALMON,

DJ de 23⁄05⁄05 e REsp nº 182.161⁄RS, Rel. Min. ARI PARGENDLER, DJ de 06⁄09⁄99.

III - Tendo a Corte de origem sufragado entendimento de que o contribuinte não

efetuou a prova da existência de registros contábeis, os quais comprovariam a

ocorrência da operação mercantil, não cabe a este Sodalício, com base no

circunlóquio probatório dos autos, possibilitar o direito ao creditamento do tributo

requerido pela recorrente, sob pena de infringência à Súmula nº 07⁄STJ.

IV - Recurso especial conhecido em parte e, neste ponto, improvido.” (REsp

649.530⁄RS, 1ª Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ de 13.3.2006)

"PROCESSUAL - TRIBUTÁRIO - REEXAME DE PROVA - VEDAÇÃO PELA

SÚMULA 7⁄STJ - VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC - INOCORRÊNCIA - CRÉDITO

DE ICMS - NOTAS FISCAIS CONSIDERADAS INIDÔNEAS PELO FISCO -

DEMONSTRAÇÃO DA EFETIVIDADE DA OPERAÇÃO COMERCIAL – ÔNUS

PROBANDI DO CONTRIBUINTE.

208

1. Não se conhece do recurso com relação à alegação cuja apreciação demandaria

reexame de provas (Súmula 7⁄STJ).

(...)

4. A jurisprudência desta Turma é no sentido de que, para aproveitamento de crédito

de ICMS relativo a notas fiscais consideradas inidôneas pelo Fisco, é necessário

que o contribuinte demonstre pelos registros contábeis que a operação comercial

efetivamente se realizou, incumbindo-lhe, pois, o ônus da prova, não se podendo

transferir ao Fisco tal encargo. Precedentes.

5. Recurso improvido.” (REsp 556.850⁄MG, 2ª Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ

de 23.5.2005, p. 197, grifou-se)

“TRIBUTÁRIO - CRÉDITO DE ICMS - NOTAS FISCAIS CONSIDERADAS

INIDÔNEAS PELO FISCO - DEMONSTRAÇÃO DA EFETIVIDADE DA OPERAÇÃO

COMERCIAL - ÔNUS PROBANDI DO CONTRIBUINTE.

1. A jurisprudência desta Turma é no sentido de que, para aproveitamento de crédito

de ICMS relativo a notas fiscais consideradas inidôneas pelo Fisco, é necessário

que o contribuinte demonstre pelos registros contábeis que a operação comercial

efetivamente se realizou, incumbindo-lhe, pois, o ônus da prova, não se podendo

transferir ao Fisco tal encargo. Precedentes.

(...)

3. Recurso especial provido em parte.” (REsp 470.633⁄MG, 2ª Turma, Rel. Min.

Eliana Calmon, DJ de 11.10.2004, p. 268)

“PROCESSUAL. AGRAVO REGIMENTAL. AUSÊNCIA DE ARGUMENTO NOVO

CAPAZ DE INFIRMAR O DECISÓRIO AGRAVADO.

- Agravo regimental que se limita a repetir tese exposta no recurso especial e no

agravo de instrumento, devidamente enfrentada pela decisão recorrida, não merece

provimento.

- A inteligência do art. 136 do CTN não favorece a tese da agravante, de que está

dispensada, como compradora, da comprovação de que as notas fiscais declaradas

inidôneas correspondem a negócio efetivamente realizado.

- Agravo improvido.” (AgRg no Ag 357.894⁄DF, 1ª Turma, Rel. Min. Humberto Gomes

de Barros, DJ de 11.11.2002, p. 152, grifou-se)

“TRIBUTÁRIO - ICMS - CRÉDITOS RESULTANTES DE NOTA FISCAL -

INIDONEIDADE DA EMPRESA EMITENTE - ENTRADA FÍSICA DA MERCADORIA

209

- NECESSIDADE - VENDEDOR DE BOA-FÉ - INEXISTÊNCIA DE DOLO OU

CULPA - PRECEDENTES.

- O vendedor ou comerciante que realizou a operação de boa-fé, acreditando na

aparência da nota fiscal, e demonstrou a veracidade das transações (compra e

venda), não pode ser responsabilizado por irregularidade constatada posteriormente,

referente à empresa já que desconhecia a inidoneidade da mesma.

- Recurso conhecido e provido.” (REsp 112.313⁄SP, 2ª Turma, Rel. Min. Francisco

Pecanha Martins, DJ de 17.12.1999, p. 343, grifou-se)

“TRIBUTÁRIO. ICMS. CRÉDITOS RESULTANTES DE NOTA FISCAL.

DECLARAÇÃO SUPERVENIENTE DA INIDONEIDADE DE QUEM A EMITIU.

Apurado que o contribuinte aproveitou crédito decorrente de nota fiscal emitida por

quem estava em situação irregular (ainda que só declarada posteriormente), o

respectivo montante só é oponível ao Fisco se demonstrado, pelos registros

contábeis, que a operação de compra e venda realmente aconteceu. Recurso

especial não conhecido.” (REsp 182.161⁄RS, 2ª Turma, Rel. Min. Ari Pargendler, DJ

de 6.9.1999, p. 74, grifou-se)

Conclui-se, daí, que o disposto no art. 136 do CTN não dispensa o contribuinte,

empresa-compradora, da comprovação de que as notas fiscais declaradas inidôneas

correspondem a negócio efetivamente realizado.

Na hipótese dos autos, tanto na r. sentença como no v. acórdão recorrido, entendeu-

se que não restou comprovada a efetiva ocorrência da operação de compra e venda

e da arrecadação do tributo (fls. 290⁄295 e 343⁄346). Todavia, não há como esta

Corte de Justiça, na via do recurso especial, reexaminar o conjunto fático-probatório,

para entender em sentido contrário às conclusões expressamente consignadas na

origem. Assim, afigura-se inviável, nesta via recursal, em virtude do óbice da Súmula

7⁄STJ, o exame das provas, para, analisando os registros contábeis da empresa,

aferir se a operação de compra e venda efetivamente se realizou.

(c) Finalmente, em relação à dita ofensa aos arts. 334, IV, 372, 373, 387 e 390, do

CPC, ressalte-se que o Tribunal de origem, soberano na análise das provas,

entendeu que os documentos constantes dos autos não demonstraram a efetiva

210

ocorrência da operação de compra e venda (fls. 343⁄346, 362⁄364 e 380⁄381). Desse

modo, conforme anteriormente mencionado, qualquer conclusão em sentido

contrário ao que ficou expressamente consignado no acórdão recorrido demanda

necessariamente o reexame do contexto fático-probatório, o que, por si só,

inviabiliza a análise da pretensão recursal, ante o óbice contido na Súmula 7 desta

Corte: "A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial."

Sobre o tema, leciona o doutrinador Roberto Rosas, em sua obra Direito Sumular :

"O exame do recurso especial deve limitar-se à matéria jurídica. A razão dessa

diretriz deriva da natureza excepcional dessa postulação, deixando-se às instâncias

inferiores o amplo exame da prova. Objetiva-se, assim, impedir que as Cortes

Superiores entrem em limites destinados a outros graus. Em verdade, as

postulações são apreciadas amplamente em primeiro grau, e vão, paulatinamente,

sendo restringidas para evitar a abertura em outros graus." (Malheiros Editores, 12ª

edição, p. 342)

A propósito:

“PROCESSUAL CIVIL. PREQUESTIONAMENTO. REEXAME DE MATÉRIA

FÁTICA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 07⁄STJ. TRIBUTÁRIO - ENTIDADE DE FINS

FILANTRÓPICOS. CERTIFICADO DE ENTIDADE BENEFICENTE DE

ASSISTÊNCIA SOCIAL.

(...)

2. É vedado o reexame de matéria fático-probatória em sede de recurso especial, a

teor do que prescreve a Súmula 7 desta Corte.

(...)

4. Recurso especial a que se nega provimento.” (REsp 730.246⁄RS, 1ª Turma, Rel.

Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 12.12.2005)

“PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO.

REEXAME DE CONJUNTO FÁTICO-PROBATÓRIO. SÚMULA 7⁄STJ.

(...)

2. O acórdão recorrido fundamentou-se, exclusivamente, no conjunto fático-

probatório da controvérsia, sendo o seu reexame vedado em sede de recurso

211

especial por força do verbete nº 7 da Súmula desta Corte Superior, litteris 'a

pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial'.

3. Agravo regimental não-provido.” (AgRg no Ag 646.118⁄RJ, 1ª Turma, Rel. Min.

José Delgado, DJ de 29.8.2005)

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – AGRAVO REGIMENTAL – ISSQN – FATO

GERADOR – LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO – RECURSO ESPECIAL –

AUSÊNCIA DE PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE – REEXAME DE PROVA

E SÚMULA 83⁄STJ.

1. Inadmissível o recurso especial quando o acórdão recorrido decide a controvérsia

com respaldo no substrato fático contido nos autos.

(...)

3. Agravo regimental improvido.” (AgRg no REsp 735.209⁄MG, 2ª Turma, Rel. Min.

Eliana Calmon, DJ de 29.8.2005)

Diante do exposto, nega-se provimento ao recurso especial, nos termos da

fundamentação supra.

É o voto.

§ 3 Nas referências:

212

ANEXO 13 – LEI COMPLEMENTAR Nº 101, DE 4 DE MAIO DE 2000.

Presidência da República

Casa Civil

Subchefia para Assuntos Jurídicos

LEI COMPLEMENTAR Nº 101, DE 4 DE MAIO DE 2000.

Mensagem de veto

Regulamento

Estabelece normas de finanças públicas voltadas

para a responsabilidade na gestão fiscal e dá

outras providências.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a

seguinte Lei Complementar:

CAPÍTULO I

DISPOSIÇÕES PRELIMINARES

Art. 1o Esta Lei Complementar estabelece normas de finanças públicas voltadas para a

responsabilidade na gestão fiscal, com amparo no Capítulo II do Título VI da Constituição.

§ 1o A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e transparente, em que se

previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o

cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas e a obediência a limites e condições

no que tange a renúncia de receita, geração de despesas com pessoal, da seguridade social e

outras, dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em Restos a Pagar.

§ 2o As disposições desta Lei Complementar obrigam a União, os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios.

o

I - à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, estão compreendidos:

a) o Poder Executivo, o Poder Legislativo, neste abrangidos os Tribunais de Contas, o Poder Judiciário e o Ministério Público;

b) as respectivas administrações diretas, fundos, autarquias, fundações e empresas estatais

dependentes;

II - a Estados entende-se considerado o Distrito Federal;

III - a Tribunais de Contas estão incluídos: Tribunal de Contas da União, Tribunal de Contas do

Estado e, quando houver, Tribunal de Contas dos Municípios e Tribunal de Contas do Município.

decorrência da Lei Complementar n 87, de 13 de setembro de 1996, e do fundo previsto

Art. 4 A lei de diretrizes orçamentárias atenderá o disposto no § 2 do art. 165 da Constituição

213

Art. 2o Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se como:

I - ente da Federação: a União, cada Estado, o Distrito Federal e cada Município;

II - empresa controlada: sociedade cuja maioria do capital social com direito a voto pertença, direta ou

indiretamente, a ente da Federação;

III - empresa estatal dependente: empresa controlada que receba do ente controlador recursos

financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária;

IV - receita corrente líquida: somatório das receitas tributárias, de contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências correntes e outras receitas também correntes, deduzidos:

a) na União, os valores transferidos aos Estados e Municípios por determinação constitucional ou

legal, e as contribuições mencionadas na alínea a do inciso I e no inciso II do art. 195, e no

art. 239 da Constituição;

b) nos Estados, as parcelas entregues aos Municípios por determinação constitucional;

c) na União, nos Estados e nos Municípios, a contribuição dos servidores para o custeio do seu

sistema de previdência e assistência social e as receitas provenientes da compensação financeira

citada no § 9º do art. 201 da Constituição.

§ 1o Serão computados no cálculo da receita corrente líquida os valores pagos e recebidos em

o

pelo art. 60 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias.

§ 2o Não serão considerados na receita corrente líquida do Distrito Federal e dos Estados do Amapá

e de Roraima os recursos recebidos da União para atendimento das despesas de que trata o inciso V

do § 1o do art. 19.

§ 3o A receita corrente líquida será apurada somando-se as receitas arrecadadas no mês em

referência e nos onze anteriores, excluídas as duplicidades.

CAPÍTULO II

DO PLANEJAMENTO

Seção I

Do Plano Plurianual

Art. 3o (VETADO)

Seção II

Da Lei de Diretrizes Orçamentárias

o o

e:

I - disporá também sobre:

inciso II deste artigo, no art. 9 e no inciso II do § 1 do art. 31;

§ 3 A lei de diretrizes orçamentárias conterá Anexo de Riscos Fiscais, onde serão avaliados os

§ 4 A mensagem que encaminhar o projeto da União apresentará, em anexo específico, os objetivos

214

a) equilíbrio entre receitas e despesas;

b) critérios e forma de limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses previstas na alínea b do o o

c) (VETADO)

d) (VETADO)

e) normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos programas financiados

com recursos dos orçamentos;

f) demais condições e exigências para transferências de recursos a entidades públicas e privadas;

II - (VETADO)

III - (VETADO)

§ 1o Integrará o projeto de lei de diretrizes orçamentárias Anexo de Metas Fiscais, em que serão

estabelecidas metas anuais, em valores correntes e constantes, relativas a receitas, despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para o exercício a que se referirem e

para os dois seguintes.

§ 2o O Anexo conterá, ainda:

I - avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior;

II - demonstrativo das metas anuais, instruído com memória e metodologia de cálculo que justifiquem

os resultados pretendidos, comparando-as com as fixadas nos três exercícios anteriores, e

evidenciando a consistência delas com as premissas e os objetivos da política econômica nacional;

III - evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando a origem e a

aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos;

IV - avaliação da situação financeira e atuarial:

a) dos regimes geral de previdência social e próprio dos servidores públicos e do Fundo de Amparo

ao Trabalhador;

b) dos demais fundos públicos e programas estatais de natureza atuarial;

V - demonstrativo da estimativa e compensação da renúncia de receita e da margem de expansão

das despesas obrigatórias de caráter continuado.

o

passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as contas públicas, informando as

providências a serem tomadas, caso se concretizem.

o

das políticas monetária, creditícia e cambial, bem como os parâmetros e as projeções para seus

principais agregados e variáveis, e ainda as metas de inflação, para o exercício subseqüente.

Seção III

Da Lei Orçamentária Anual

II - será acompanhado do documento a que se refere o § 6 do art. 165 da Constituição, bem

§ 1 Todas as despesas relativas à dívida pública, mobiliária ou contratual, e as receitas que as

conforme disposto no § 1 do art. 167 da Constituição.

§ 1 O resultado negativo constituirá obrigação do Tesouro para com o Banco Central do Brasil e será

§ 2 O impacto e o custo fiscal das operações realizadas pelo Banco Central do Brasil serão

§ 3 Os balanços trimestrais do Banco Central do Brasil conterão notas explicativas sobre os custos

215

Art. 5o O projeto de lei orçamentária anual, elaborado de forma compatível com o plano plurianual,

com a lei de diretrizes orçamentárias e com as normas desta Lei Complementar:

I - conterá, em anexo, demonstrativo da compatibilidade da programação dos orçamentos com os

objetivos e metas constantes do documento de que trata o § 1o do art. 4o;

o

como das medidas de compensação a renúncias de receita e ao aumento de despesas obrigatórias

de caráter continuado;

III - conterá reserva de contingência, cuja forma de utilização e montante, definido com base na

receita corrente líquida, serão estabelecidos na lei de diretrizes orçamentárias, destinada ao:

a) (VETADO)

b) atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos.

o

atenderão, constarão da lei orçamentária anual.

§ 2o O refinanciamento da dívida pública constará separadamente na lei orçamentária e nas de

crédito adicional.

§ 3o A atualização monetária do principal da dívida mobiliária refinanciada não poderá superar a

variação do índice de preços previsto na lei de diretrizes orçamentárias, ou em legislação específica.

§ 4o É vedado consignar na lei orçamentária crédito com finalidade imprecisa ou com dotação

ilimitada.

§ 5o A lei orçamentária não consignará dotação para investimento com duração superior a um

exercício financeiro que não esteja previsto no plano plurianual ou em lei que autorize a sua inclusão, o

§ 6o Integrarão as despesas da União, e serão incluídas na lei orçamentária, as do Banco Central do

Brasil relativas a pessoal e encargos sociais, custeio administrativo, inclusive os destinados a

benefícios e assistência aos servidores, e a investimentos.

§ 7o (VETADO)

Art. 6o (VETADO)

Art. 7o O resultado do Banco Central do Brasil, apurado após a constituição ou reversão de reservas,

constitui receita do Tesouro Nacional, e será transferido até o décimo dia útil subseqüente à

aprovação dos balanços semestrais.

o

consignado em dotação específica no orçamento.

o

demonstrados trimestralmente, nos termos em que dispuser a lei de diretrizes orçamentárias da

União.

o

da remuneração das disponibilidades do Tesouro Nacional e da manutenção das reservas cambiais e

a rentabilidade de sua carteira de títulos, destacando os de emissão da União.

§ 1 No caso de restabelecimento da receita prevista, ainda que parcial, a recomposição das

216

Seção IV

Da Execução Orçamentária e do Cumprimento das Metas

Art. 8o Até trinta dias após a publicação dos orçamentos, nos termos em que dispuser a lei de

diretrizes orçamentárias e observado o disposto na alínea c do inciso I do art. 4o, o Poder Executivo

estabelecerá a programação financeira e o cronograma de execução mensal de desembolso. (Vide

Decreto nº 4.959, de 2004) (Vide Decreto nº 5.356, de 2005)

Parágrafo único. Os recursos legalmente vinculados a finalidade específica serão utilizados

exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculação, ainda que em exercício diverso daquele

em que ocorrer o ingresso.

Art. 9o Se verificado, ao final de um bimestre, que a realização da receita poderá não comportar o

cumprimento das metas de resultado primário ou nominal estabelecidas no Anexo de Metas Fiscais, os Poderes e o Ministério Público promoverão, por ato próprio e nos montantes necessários, nos

trinta dias subseqüentes, limitação de empenho e movimentação financeira, segundo os critérios

fixados pela lei de diretrizes orçamentárias.

o

dotações cujos empenhos foram limitados dar-se-á de forma proporcional às reduções efetivadas.

§ 2o Não serão objeto de limitação as despesas que constituam obrigações constitucionais e legais do

ente, inclusive aquelas destinadas ao pagamento do serviço da dívida, e as ressalvadas pela lei de

diretrizes orçamentárias.

§ 3o No caso de os Poderes Legislativo e Judiciário e o Ministério Público não promoverem a

limitação no prazo estabelecido no caput, é o Poder Executivo autorizado a limitar os valores

financeiros segundo os critérios fixados pela lei de diretrizes orçamentárias. (Vide ADIN 2.238-5)

§ 4o Até o final dos meses de maio, setembro e fevereiro, o Poder Executivo demonstrará e avaliará o

cumprimento das metas fiscais de cada quadrimestre, em audiência pública na comissão referida no

§ 1o do art. 166 da Constituição ou equivalente nas Casas Legislativas estaduais e municipais.

§ 5o No prazo de noventa dias após o encerramento de cada semestre, o Banco Central do Brasil

apresentará, em reunião conjunta das comissões temáticas pertinentes do Congresso Nacional, avaliação do cumprimento dos objetivos e metas das políticas monetária, creditícia e cambial, evidenciando o impacto e o custo fiscal de suas operações e os resultados demonstrados nos

balanços.

Art. 10. A execução orçamentária e financeira identificará os beneficiários de pagamento de

sentenças judiciais, por meio de sistema de contabilidade e administração financeira, para fins de

observância da ordem cronológica determinada no art. 100 da Constituição.

CAPÍTULO III

DA RECEITA PÚBLICA

Seção I

Da Previsão e da Arrecadação

Art. 11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e

efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação.

§ 1 A renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em

§ 2 Se o ato de concessão ou ampliação do incentivo ou benefício de que trata o caput deste artigo

§ 3 O disposto neste artigo não se aplica:

217

Parágrafo único. É vedada a realização de transferências voluntárias para o ente que não observe o

disposto no caput, no que se refere aos impostos.

Art. 12. As previsões de receita observarão as normas técnicas e legais, considerarão os efeitos das

alterações na legislação, da variação do índice de preços, do crescimento econômico ou de qualquer outro fator relevante e serão acompanhadas de demonstrativo de sua evolução nos últimos três anos, da projeção para os dois seguintes àquele a que se referirem, e da metodologia de cálculo e

premissas utilizadas.

§ 1o Reestimativa de receita por parte do Poder Legislativo só será admitida se comprovado erro ou

omissão de ordem técnica ou legal.

§ 2o O montante previsto para as receitas de operações de crédito não poderá ser superior ao das

despesas de capital constantes do projeto de lei orçamentária. (Vide ADIN 2.238-5)

§ 3o O Poder Executivo de cada ente colocará à disposição dos demais Poderes e do Ministério

Público, no mínimo trinta dias antes do prazo final para encaminhamento de suas propostas

orçamentárias, os estudos e as estimativas das receitas para o exercício subseqüente, inclusive da

corrente líquida, e as respectivas memórias de cálculo.

Art. 13. No prazo previsto no art. 8o, as receitas previstas serão desdobradas, pelo Poder Executivo, em metas bimestrais de arrecadação, com a especificação, em separado, quando cabível, das

medidas de combate à evasão e à sonegação, da quantidade e valores de ações ajuizadas para

cobrança da dívida ativa, bem como da evolução do montante dos créditos tributários passíveis de

cobrança administrativa.

Seção II

Da Renúncia de Receita

Art. 14. A concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária da qual decorra

renúncia de receita deverá estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no

exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de

diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma das seguintes condições: (Vide Medida Provisória

nº 2.159, de 2001) (Vide Lei nº 10.276, de 2001)

I - demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na estimativa de receita da lei orçamentária, na forma do art. 12, e de que não afetará as metas de resultados fiscais previstas no

anexo próprio da lei de diretrizes orçamentárias;

II - estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no caput, por meio do

aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração

ou criação de tributo ou contribuição.

o

caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução

discriminada de tributos ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento

diferenciado.

o

decorrer da condição contida no inciso II, o benefício só entrará em vigor quando implementadas as

medidas referidas no mencionado inciso.

o

§ 2 A estimativa de que trata o inciso I do caput será acompanhada das premissas e metodologia de

§ 4 As normas do caput constituem condição prévia para:

II - desapropriação de imóveis urbanos a que se refere o § 3 do art. 182 da Constituição.

218

I - às alterações das alíquotas dos impostos previstos nos incisos I, II, IV e V do art. 153 da

Constituição, na forma do seu § 1o;

II - ao cancelamento de débito cujo montante seja inferior ao dos respectivos custos de cobrança.

CAPÍTULO IV

DA DESPESA PÚBLICA

Seção I

Da Geração da Despesa

Art. 15. Serão consideradas não autorizadas, irregulares e lesivas ao patrimônio público a geração de

despesa ou assunção de obrigação que não atendam o disposto nos arts. 16 e 17.

Art. 16. A criação, expansão ou aperfeiçoamento de ação governamental que acarrete aumento da

despesa será acompanhado de:

I - estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar em vigor e nos dois

subseqüentes;

II - declaração do ordenador da despesa de que o aumento tem adequação orçamentária e financeira

com a lei orçamentária anual e compatibilidade com o plano plurianual e com a lei de diretrizes

orçamentárias.

§ 1o Para os fins desta Lei Complementar, considera-se:

I - adequada com a lei orçamentária anual, a despesa objeto de dotação específica e suficiente, ou

que esteja abrangida por crédito genérico, de forma que somadas todas as despesas da mesma

espécie, realizadas e a realizar, previstas no programa de trabalho, não sejam ultrapassados os

limites estabelecidos para o exercício;

II - compatível com o plano plurianual e a lei de diretrizes orçamentárias, a despesa que se conforme

com as diretrizes, objetivos, prioridades e metas previstos nesses instrumentos e não infrinja qualquer de suas disposições.

o

cálculo utilizadas.

§ 3o Ressalva-se do disposto neste artigo a despesa considerada irrelevante, nos termos em que

dispuser a lei de diretrizes orçamentárias.

o

I - empenho e licitação de serviços, fornecimento de bens ou execução de obras;

o

Subseção I

Da Despesa Obrigatória de Caráter Continuado

§ 1 Os atos que criarem ou aumentarem despesa de que trata o caput deverão ser instruídos com a

§ 4 A comprovação referida no § 2 , apresentada pelo proponente, conterá as premissas e

219

Art. 17. Considera-se obrigatória de caráter continuado a despesa corrente derivada de lei, medida

provisória ou ato administrativo normativo que fixem para o ente a obrigação legal de sua execução

por um período superior a dois exercícios.

o

estimativa prevista no inciso I do art. 16 e demonstrar a origem dos recursos para seu custeio.

§ 2o Para efeito do atendimento do § 1o, o ato será acompanhado de comprovação de que a despesa

criada ou aumentada não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo referido no § 1o

do art. 4o, devendo seus efeitos financeiros, nos períodos seguintes, ser compensados pelo aumento

permanente de receita ou pela redução permanente de despesa.

§ 3o Para efeito do § 2o, considera-se aumento permanente de receita o proveniente da elevação de

alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição.

o o

metodologia de cálculo utilizadas, sem prejuízo do exame de compatibilidade da despesa com as

demais normas do plano plurianual e da lei de diretrizes orçamentárias.

§ 5o A despesa de que trata este artigo não será executada antes da implementação das medidas

referidas no § 2o, as quais integrarão o instrumento que a criar ou aumentar.

§ 6o O disposto no § 1o

não se aplica às despesas destinadas ao serviço da dívida nem ao

reajustamento de remuneração de pessoal de que trata o inciso X do art. 37 da Constituição.

§ 7o Considera-se aumento de despesa a prorrogação daquela criada por prazo determinado.

Seção II

Das Despesas com Pessoal

Subseção I

Definições e Limites

Art. 18. Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se como despesa total com pessoal: o

somatório dos gastos do ente da Federação com os ativos, os inativos e os pensionistas, relativos a

mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e de membros de Poder, com

quaisquer espécies remuneratórias, tais como vencimentos e vantagens, fixas e variáveis, subsídios, proventos da aposentadoria, reformas e pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas extras e

vantagens pessoais de qualquer natureza, bem como encargos sociais e contribuições recolhidas

pelo ente às entidades de previdência.

§ 1o Os valores dos contratos de terceirização de mão-de-obra que se referem à substituição de

servidores e empregados públicos serão contabilizados como "Outras Despesas de Pessoal".

§ 2o A despesa total com pessoal será apurada somando-se a realizada no mês em referência com

as dos onze imediatamente anteriores, adotando-se o regime de competência.

Art. 19. Para os fins do disposto no caput do art. 169 da Constituição, a despesa total com

pessoal, em cada período de apuração e em cada ente da Federação, não poderá exceder os

percentuais da receita corrente líquida, a seguir discriminados:

I - União: 50% (cinqüenta por cento);

II - Estados: 60% (sessenta por cento);

§ 1 Na verificação do atendimento dos limites definidos neste artigo, não serão computadas as

III - derivadas da aplicação do disposto no inciso II do § 6 do art. 57 da Constituição;

refere o § 2 do art. 18;

b) da compensação financeira de que trata o § 9 do art. 201 da Constituição;

220

III - Municípios: 60% (sessenta por cento).

o

despesas:

I - de indenização por demissão de servidores ou empregados;

II - relativas a incentivos à demissão voluntária;

o

IV - decorrentes de decisão judicial e da competência de período anterior ao da apuração a que se o

V - com pessoal, do Distrito Federal e dos Estados do Amapá e Roraima, custeadas com recursos

transferidos pela União na forma dos incisos XIII e XIV do art. 21 da Constituição e do art. 31 da Emenda Constitucional no

19;

VI - com inativos, ainda que por intermédio de fundo específico, custeadas por recursos provenientes:

a) da arrecadação de contribuições dos segurados;

o

c) das demais receitas diretamente arrecadadas por fundo vinculado a tal finalidade, inclusive o

produto da alienação de bens, direitos e ativos, bem como seu superávit financeiro.

§ 2o Observado o disposto no inciso IV do § 1o, as despesas com pessoal decorrentes de sentenças

judiciais serão incluídas no limite do respectivo Poder ou órgão referido no art. 20.

Art. 20. A repartição dos limites globais do art. 19 não poderá exceder os seguintes percentuais:

I - na esfera federal:

a) 2,5% (dois inteiros e cinco décimos por cento) para o Legislativo, incluído o Tribunal de Contas da

União;

b) 6% (seis por cento) para o Judiciário;

c) 40,9% (quarenta inteiros e nove décimos por cento) para o Executivo, destacando-se 3% (três por cento) para as despesas com pessoal decorrentes do que dispõem os incisos XIII e XIV do art. 21 da Constituição e o art. 31 da Emenda Constitucional no

19, repartidos de forma

proporcional à média das despesas relativas a cada um destes dispositivos, em percentual da receita

corrente líquida, verificadas nos três exercícios financeiros imediatamente anteriores ao da

publicação desta Lei Complementar;

d) 0,6% (seis décimos por cento) para o Ministério Público da União;

II - na esfera estadual:

a) 3% (três por cento) para o Legislativo, incluído o Tribunal de Contas do Estado;

b) 6% (seis por cento) para o Judiciário;

§ 1 Nos Poderes Legislativo e Judiciário de cada esfera, os limites serão repartidos entre seus

§ 2 Para efeito deste artigo entende-se como órgão:

§ 5 Para os fins previstos no art. 168 da Constituição, a entrega dos recursos financeiros

221

c) 49% (quarenta e nove por cento) para o Executivo;

d) 2% (dois por cento) para o Ministério Público dos Estados;

III - na esfera municipal:

a) 6% (seis por cento) para o Legislativo, incluído o Tribunal de Contas do Município, quando houver;

b) 54% (cinqüenta e quatro por cento) para o Executivo.

o

órgãos de forma proporcional à média das despesas com pessoal, em percentual da receita corrente

líquida, verificadas nos três exercícios financeiros imediatamente anteriores ao da publicação desta

Lei Complementar.

o

I - o Ministério Público;

II - no Poder Legislativo:

a) Federal, as respectivas Casas e o Tribunal de Contas da União;

b) Estadual, a Assembléia Legislativa e os Tribunais de Contas;

c) do Distrito Federal, a Câmara Legislativa e o Tribunal de Contas do Distrito Federal;

d) Municipal, a Câmara de Vereadores e o Tribunal de Contas do Município, quando houver;

III - no Poder Judiciário:

a) Federal, os tribunais referidos no art. 92 da Constituição;

b) Estadual, o Tribunal de Justiça e outros, quando houver.

§ 3o Os limites para as despesas com pessoal do Poder Judiciário, a cargo da União por força do

inciso XIII do art. 21 da Constituição, serão estabelecidos mediante aplicação da regra do § 1o.

§ 4o Nos Estados em que houver Tribunal de Contas dos Municípios, os percentuais definidos nas

alíneas a e c do inciso II do caput serão, respectivamente, acrescidos e reduzidos em 0,4% (quatro

décimos por cento).

o

correspondentes à despesa total com pessoal por Poder e órgão será a resultante da aplicação dos

percentuais definidos neste artigo, ou aqueles fixados na lei de diretrizes orçamentárias.

§ 6o (VETADO)

Subseção II

Do Controle da Despesa Total com Pessoal

Art. 21. É nulo de pleno direito o ato que provoque aumento da despesa com pessoal e não atenda:

no § 1 do art. 169 da Constituição;

V - contratação de hora extra, salvo no caso do disposto no inciso II do § 6 do art. 57 da

§ 3 Não alcançada a redução no prazo estabelecido, e enquanto perdurar o excesso, o ente não

222

I - as exigências dos arts. 16 e 17 desta Lei Complementar, e o disposto no inciso XIII do art. 37 e o

II - o limite legal de comprometimento aplicado às despesas com pessoal inativo.

Parágrafo único. Também é nulo de pleno direito o ato de que resulte aumento da despesa com

pessoal expedido nos cento e oitenta dias anteriores ao final do mandato do titular do respectivo

Poder ou órgão referido no art. 20.

Art. 22. A verificação do cumprimento dos limites estabelecidos nos arts. 19 e 20 será realizada ao

final de cada quadrimestre.

Parágrafo único. Se a despesa total com pessoal exceder a 95% (noventa e cinco por cento) do

limite, são vedados ao Poder ou órgão referido no art. 20 que houver incorrido no excesso:

I - concessão de vantagem, aumento, reajuste ou adequação de remuneração a qualquer título, salvo

os derivados de sentença judicial ou de determinação legal ou contratual, ressalvada a revisão

prevista no inciso X do art. 37 da Constituição;

II - criação de cargo, emprego ou função;

III - alteração de estrutura de carreira que implique aumento de despesa;

IV - provimento de cargo público, admissão ou contratação de pessoal a qualquer título, ressalvada a

reposição decorrente de aposentadoria ou falecimento de servidores das áreas de educação, saúde e

segurança;

o

Constituição e as situações previstas na lei de diretrizes orçamentárias.

Art. 23. Se a despesa total com pessoal, do Poder ou órgão referido no art. 20, ultrapassar os limites

definidos no mesmo artigo, sem prejuízo das medidas previstas no art. 22, o percentual excedente

terá de ser eliminado nos dois quadrimestres seguintes, sendo pelo menos um terço no primeiro, adotando-se, entre outras, as providências previstas nos §§ 3º e 4

o do art. 169 da

Constituição.

§ 1o No caso do inciso I do § 3º do art. 169 da Constituição, o objetivo poderá ser alcançado

tanto pela extinção de cargos e funções quanto pela redução dos valores a eles atribuídos. (Vide

ADIN 2.238-5)

§ 2o É facultada a redução temporária da jornada de trabalho com adequação dos vencimentos à

nova carga horária.(Vide ADIN 2.238-5)

o

poderá:

I - receber transferências voluntárias;

II - obter garantia, direta ou indireta, de outro ente;

III - contratar operações de crédito, ressalvadas as destinadas ao refinanciamento da dívida mobiliária

e as que visem à redução das despesas com pessoal.

223

§ 4o As restrições do § 3o

aplicam-se imediatamente se a despesa total com pessoal exceder o limite

no primeiro quadrimestre do último ano do mandato dos titulares de Poder ou órgão referidos no art. 20.

Seção III

Das Despesas com a Seguridade Social

Art. 24. Nenhum benefício ou serviço relativo à seguridade social poderá ser criado, majorado ou

estendido sem a indicação da fonte de custeio total, nos termos do § 5 o do art. 195 da

Constituição, atendidas ainda as exigências do art. 17.

§ 1o É dispensada da compensação referida no art. 17 o aumento de despesa decorrente de:

I - concessão de benefício a quem satisfaça as condições de habilitação prevista na legislação

pertinente;

II - expansão quantitativa do atendimento e dos serviços prestados;

III - reajustamento de valor do benefício ou serviço, a fim de preservar o seu valor real.

§ 2o O disposto neste artigo aplica-se a benefício ou serviço de saúde, previdência e assistência

social, inclusive os destinados aos servidores públicos e militares, ativos e inativos, e aos

pensionistas.

CAPÍTULO V

DAS TRANSFERÊNCIAS VOLUNTÁRIAS

Art. 25. Para efeito desta Lei Complementar, entende-se por transferência voluntária a entrega de

recursos correntes ou de capital a outro ente da Federação, a título de cooperação, auxílio ou

assistência financeira, que não decorra de determinação constitucional, legal ou os destinados ao

Sistema Único de Saúde.

§ 1o São exigências para a realização de transferência voluntária, além das estabelecidas na lei de

diretrizes orçamentárias:

I - existência de dotação específica;

II - (VETADO)

III - observância do disposto no inciso X do art. 167 da Constituição;

IV - comprovação, por parte do beneficiário, de:

a) que se acha em dia quanto ao pagamento de tributos, empréstimos e financiamentos devidos ao

ente transferidor, bem como quanto à prestação de contas de recursos anteriormente dele recebidos;

b) cumprimento dos limites constitucionais relativos à educação e à saúde;

c) observância dos limites das dívidas consolidada e mobiliária, de operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, de inscrição em Restos a Pagar e de despesa total com pessoal;

d) previsão orçamentária de contrapartida.

§ 3 Para fins da aplicação das sanções de suspensão de transferências voluntárias constantes desta

§ 2 Compreende-se incluída a concessão de empréstimos, financiamentos e refinanciamentos,

§ 1 A prevenção de insolvência e outros riscos ficará a cargo de fundos, e outros mecanismos,

224

§ 2o É vedada a utilização de recursos transferidos em finalidade diversa da pactuada.

o

Lei Complementar, excetuam-se aquelas relativas a ações de educação, saúde e assistência social.

CAPÍTULO VI

DA DESTINAÇÃO DE RECURSOS PÚBLICOS PARA O SETOR PRIVADO

Art. 26. A destinação de recursos para, direta ou indiretamente, cobrir necessidades de pessoas

físicas ou déficits de pessoas jurídicas deverá ser autorizada por lei específica, atender às condições

estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias e estar prevista no orçamento ou em seus créditos

adicionais.

§ 1o O disposto no caput aplica-se a toda a administração indireta, inclusive fundações públicas e

empresas estatais, exceto, no exercício de suas atribuições precípuas, as instituições financeiras e o

Banco Central do Brasil.

o

inclusive as respectivas prorrogações e a composição de dívidas, a concessão de subvenções e a

participação em constituição ou aumento de capital.

Art. 27. Na concessão de crédito por ente da Federação a pessoa física, ou jurídica que não esteja

sob seu controle direto ou indireto, os encargos financeiros, comissões e despesas congêneres não

serão inferiores aos definidos em lei ou ao custo de captação.

Parágrafo único. Dependem de autorização em lei específica as prorrogações e composições de

dívidas decorrentes de operações de crédito, bem como a concessão de empréstimos ou

financiamentos em desacordo com o caput, sendo o subsídio correspondente consignado na lei orçamentária.

Art. 28. Salvo mediante lei específica, não poderão ser utilizados recursos públicos, inclusive de

operações de crédito, para socorrer instituições do Sistema Financeiro Nacional, ainda que mediante

a concessão de empréstimos de recuperação ou financiamentos para mudança de controle acionário.

o

constituídos pelas instituições do Sistema Financeiro Nacional, na forma da lei.

§ 2o O disposto no caput não proíbe o Banco Central do Brasil de conceder às instituições financeiras

operações de redesconto e de empréstimos de prazo inferior a trezentos e sessenta dias.

CAPÍTULO VII

DA DÍVIDA E DO ENDIVIDAMENTO

Seção I

Definições Básicas

Art. 29. Para os efeitos desta Lei Complementar, são adotadas as seguintes definições:

I - dívida pública consolidada ou fundada: montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações

financeiras do ente da Federação, assumidas em virtude de leis, contratos, convênios ou tratados e

da realização de operações de crédito, para amortização em prazo superior a doze meses;

§ 1 Equipara-se a operação de crédito a assunção, o reconhecimento ou a confissão de dívidas pelo

disposto no inciso I do § 1 deste artigo.

§ 2 As propostas mencionadas nos incisos I e II do caput também poderão ser apresentadas em

225

II - dívida pública mobiliária: dívida pública representada por títulos emitidos pela União, inclusive os

do Banco Central do Brasil, Estados e Municípios;

III - operação de crédito: compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura de crédito, emissão e aceite de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de valores

provenientes da venda a termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras operações

assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros;

IV - concessão de garantia: compromisso de adimplência de obrigação financeira ou contratual assumida por ente da Federação ou entidade a ele vinculada;

V - refinanciamento da dívida mobiliária: emissão de títulos para pagamento do principal acrescido da

atualização monetária.

o

ente da Federação, sem prejuízo do cumprimento das exigências dos arts. 15 e 16.

§ 2o Será incluída na dívida pública consolidada da União a relativa à emissão de títulos de

responsabilidade do Banco Central do Brasil.

§ 3o Também integram a dívida pública consolidada as operações de crédito de prazo inferior a doze

meses cujas receitas tenham constado do orçamento.

§ 4o O refinanciamento do principal da dívida mobiliária não excederá, ao término de cada exercício

financeiro, o montante do final do exercício anterior, somado ao das operações de crédito autorizadas

no orçamento para este efeito e efetivamente realizadas, acrescido de atualização monetária.

Seção II

Dos Limites da Dívida Pública e das Operações de Crédito

Art. 30. No prazo de noventa dias após a publicação desta Lei Complementar, o Presidente da

República submeterá ao:

I - Senado Federal: proposta de limites globais para o montante da dívida consolidada da União, Estados e Municípios, cumprindo o que estabelece o inciso VI do art. 52 da Constituição, bem

como de limites e condições relativos aos incisos VII, VIII e IX do mesmo artigo;

II - Congresso Nacional: projeto de lei que estabeleça limites para o montante da dívida mobiliária

federal a que se refere o inciso XIV do art. 48 da Constituição, acompanhado da

demonstração de sua adequação aos limites fixados para a dívida consolidada da União, atendido o o

§ 1o As propostas referidas nos incisos I e II do caput e suas alterações conterão:

I - demonstração de que os limites e condições guardam coerência com as normas estabelecidas

nesta Lei Complementar e com os objetivos da política fiscal;

II - estimativas do impacto da aplicação dos limites a cada uma das três esferas de governo;

III - razões de eventual proposição de limites diferenciados por esfera de governo;

IV - metodologia de apuração dos resultados primário e nominal.

o

termos de dívida líquida, evidenciando a forma e a metodologia de sua apuração.

§ 3 Os limites de que tratam os incisos I e II do caput serão fixados em percentual da receita corrente

§ 7 Os precatórios judiciais não pagos durante a execução do orçamento em que houverem sido

226

o

líquida para cada esfera de governo e aplicados igualmente a todos os entes da Federação que a

integrem, constituindo, para cada um deles, limites máximos.

§ 4o Para fins de verificação do atendimento do limite, a apuração do montante da dívida consolidada

será efetuada ao final de cada quadrimestre.

§ 5o No prazo previsto no art. 5o, o Presidente da República enviará ao Senado Federal ou ao

Congresso Nacional, conforme o caso, proposta de manutenção ou alteração dos limites e condições

previstos nos incisos I e II do caput.

§ 6o Sempre que alterados os fundamentos das propostas de que trata este artigo, em razão de

instabilidade econômica ou alterações nas políticas monetária ou cambial, o Presidente da República

poderá encaminhar ao Senado Federal ou ao Congresso Nacional solicitação de revisão dos limites.

o

incluídos integram a dívida consolidada, para fins de aplicação dos limites.

Seção III

Da Recondução da Dívida aos Limites

Art. 31. Se a dívida consolidada de um ente da Federação ultrapassar o respectivo limite ao final de

um quadrimestre, deverá ser a ele reconduzida até o término dos três subseqüentes, reduzindo o

excedente em pelo menos 25% (vinte e cinco por cento) no primeiro.

§ 1o Enquanto perdurar o excesso, o ente que nele houver incorrido:

I - estará proibido de realizar operação de crédito interna ou externa, inclusive por antecipação de

receita, ressalvado o refinanciamento do principal atualizado da dívida mobiliária;

II - obterá resultado primário necessário à recondução da dívida ao limite, promovendo, entre outras

medidas, limitação de empenho, na forma do art. 9o.

§ 2o Vencido o prazo para retorno da dívida ao limite, e enquanto perdurar o excesso, o ente ficará

também impedido de receber transferências voluntárias da União ou do Estado.

§ 3o As restrições do § 1o

aplicam-se imediatamente se o montante da dívida exceder o limite no

primeiro quadrimestre do último ano do mandato do Chefe do Poder Executivo.

§ 4o O Ministério da Fazenda divulgará, mensalmente, a relação dos entes que tenham ultrapassado

os limites das dívidas consolidada e mobiliária.

§ 5o As normas deste artigo serão observadas nos casos de descumprimento dos limites da dívida

mobiliária e das operações de crédito internas e externas.

Seção IV

Das Operações de Crédito

Subseção I

Da Contratação

§ 4 Sem prejuízo das atribuições próprias do Senado Federal e do Banco Central do Brasil, o

§ 5 Os contratos de operação de crédito externo não conterão cláusula que importe na compensação

227

Art. 32. O Ministério da Fazenda verificará o cumprimento dos limites e condições relativos à

realização de operações de crédito de cada ente da Federação, inclusive das empresas por eles

controladas, direta ou indiretamente.

§ 1o O ente interessado formalizará seu pleito fundamentando-o em parecer de seus órgãos técnicos

e jurídicos, demonstrando a relação custo-benefício, o interesse econômico e social da operação e o

atendimento das seguintes condições:

I - existência de prévia e expressa autorização para a contratação, no texto da lei orçamentária, em

créditos adicionais ou lei específica;

II - inclusão no orçamento ou em créditos adicionais dos recursos provenientes da operação, exceto

no caso de operações por antecipação de receita;

III - observância dos limites e condições fixados pelo Senado Federal;

IV - autorização específica do Senado Federal, quando se tratar de operação de crédito externo;

V - atendimento do disposto no inciso III do art. 167 da Constituição;

VI - observância das demais restrições estabelecidas nesta Lei Complementar.

§ 2o As operações relativas à dívida mobiliária federal autorizadas, no texto da lei orçamentária ou de

créditos adicionais, serão objeto de processo simplificado que atenda às suas especificidades.

§ 3o Para fins do disposto no inciso V do § 1o, considerar-se-á, em cada exercício financeiro, o total

dos recursos de operações de crédito nele ingressados e o das despesas de capital executadas, observado o seguinte:

I - não serão computadas nas despesas de capital as realizadas sob a forma de empréstimo ou

financiamento a contribuinte, com o intuito de promover incentivo fiscal, tendo por base tributo de

competência do ente da Federação, se resultar a diminuição, direta ou indireta, do ônus deste;

II - se o empréstimo ou financiamento a que se refere o inciso I for concedido por instituição financeira

controlada pelo ente da Federação, o valor da operação será deduzido das despesas de capital;

III - (VETADO)

o

Ministério da Fazenda efetuará o registro eletrônico centralizado e atualizado das dívidas públicas

interna e externa, garantido o acesso público às informações, que incluirão:

I - encargos e condições de contratação;

II - saldos atualizados e limites relativos às dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito e

concessão de garantias.

o

automática de débitos e créditos.

Art. 33. A instituição financeira que contratar operação de crédito com ente da Federação, exceto

quando relativa à dívida mobiliária ou à externa, deverá exigir comprovação de que a operação

atende às condições e limites estabelecidos.

sanções previstas nos incisos do § 3 do art. 23.

§ 4 Também se constituirá reserva, no montante equivalente ao excesso, se não atendido o disposto

ainda não tenha ocorrido, sem prejuízo do disposto no § 7 do art. 150 da Constituição;

228

§ 1o A operação realizada com infração do disposto nesta Lei Complementar será considerada nula,

procedendo-se ao seu cancelamento, mediante a devolução do principal, vedados o pagamento de

juros e demais encargos financeiros.

§ 2o Se a devolução não for efetuada no exercício de ingresso dos recursos, será consignada reserva

específica na lei orçamentária para o exercício seguinte.

§ 3o Enquanto não efetuado o cancelamento, a amortização, ou constituída a reserva, aplicam-se as

o

o

no inciso III do art. 167 da Constituição, consideradas as disposições do § 3o do art. 32.

Subseção II

Das Vedações

Art. 34. O Banco Central do Brasil não emitirá títulos da dívida pública a partir de dois anos após a

publicação desta Lei Complementar.

Art. 35. É vedada a realização de operação de crédito entre um ente da Federação, diretamente ou

por intermédio de fundo, autarquia, fundação ou empresa estatal dependente, e outro, inclusive suas

entidades da administração indireta, ainda que sob a forma de novação, refinanciamento ou

postergação de dívida contraída anteriormente.

§ 1o Excetuam-se da vedação a que se refere o caput as operações entre instituição financeira estatal

e outro ente da Federação, inclusive suas entidades da administração indireta, que não se destinem

a:

I - financiar, direta ou indiretamente, despesas correntes;

II - refinanciar dívidas não contraídas junto à própria instituição concedente.

§ 2o O disposto no caput não impede Estados e Municípios de comprar títulos da dívida da União

como aplicação de suas disponibilidades.

Art. 36. É proibida a operação de crédito entre uma instituição financeira estatal e o ente da

Federação que a controle, na qualidade de beneficiário do empréstimo.

Parágrafo único. O disposto no caput não proíbe instituição financeira controlada de adquirir, no

mercado, títulos da dívida pública para atender investimento de seus clientes, ou títulos da dívida de

emissão da União para aplicação de recursos próprios.

Art. 37. Equiparam-se a operações de crédito e estão vedados:

I - captação de recursos a título de antecipação de receita de tributo ou contribuição cujo fato gerador o

II - recebimento antecipado de valores de empresa em que o Poder Público detenha, direta ou

indiretamente, a maioria do capital social com direito a voto, salvo lucros e dividendos, na forma da

legislação;

III - assunção direta de compromisso, confissão de dívida ou operação assemelhada, com fornecedor de bens, mercadorias ou serviços, mediante emissão, aceite ou aval de título de crédito, não se

aplicando esta vedação a empresas estatais dependentes;

§ 1 O disposto no inciso II, in fine, não se aplica ao estoque de Letras do Banco Central do Brasil,

229

IV - assunção de obrigação, sem autorização orçamentária, com fornecedores para pagamento a

posteriori de bens e serviços.

Subseção III

Das Operações de Crédito por Antecipação de Receita Orçamentária

Art. 38. A operação de crédito por antecipação de receita destina-se a atender insuficiência de caixa

durante o exercício financeiro e cumprirá as exigências mencionadas no art. 32 e mais as seguintes:

I - realizar-se-á somente a partir do décimo dia do início do exercício;

II - deverá ser liquidada, com juros e outros encargos incidentes, até o dia dez de dezembro de cada

ano;

III - não será autorizada se forem cobrados outros encargos que não a taxa de juros da operação, obrigatoriamente prefixada ou indexada à taxa básica financeira, ou à que vier a esta substituir;

IV - estará proibida:

a) enquanto existir operação anterior da mesma natureza não integralmente resgatada;

b) no último ano de mandato do Presidente, Governador ou Prefeito Municipal.

§ 1o As operações de que trata este artigo não serão computadas para efeito do que dispõe o inciso

III do art. 167 da Constituição, desde que liquidadas no prazo definido no inciso II do caput.

§ 2o As operações de crédito por antecipação de receita realizadas por Estados ou Municípios serão

efetuadas mediante abertura de crédito junto à instituição financeira vencedora em processo

competitivo eletrônico promovido pelo Banco Central do Brasil.

§ 3o O Banco Central do Brasil manterá sistema de acompanhamento e controle do saldo do crédito

aberto e, no caso de inobservância dos limites, aplicará as sanções cabíveis à instituição credora.

Subseção IV

Das Operações com o Banco Central do Brasil

Art. 39. Nas suas relações com ente da Federação, o Banco Central do Brasil está sujeito às

vedações constantes do art. 35 e mais às seguintes:

I - compra de título da dívida, na data de sua colocação no mercado, ressalvado o disposto no § 2 o

deste artigo;

II - permuta, ainda que temporária, por intermédio de instituição financeira ou não, de título da dívida

de ente da Federação por título da dívida pública federal, bem como a operação de compra e venda, a termo, daquele título, cujo efeito final seja semelhante à permuta;

III - concessão de garantia.

o

Série Especial, existente na carteira das instituições financeiras, que pode ser refinanciado mediante

novas operações de venda a termo.

§ 3 A operação mencionada no § 2 deverá ser realizada à taxa média e condições alcançadas no

§ 4 É vedado ao Tesouro Nacional adquirir títulos da dívida pública federal existentes na carteira do

§ 1 A garantia estará condicionada ao oferecimento de contragarantia, em valor igual ou superior ao

§ 6 É vedado às entidades da administração indireta, inclusive suas empresas controladas e

§ 7 O disposto no § 6 não se aplica à concessão de garantia por:

§ 8 Excetua-se do disposto neste artigo a garantia prestada:

230

§ 2o O Banco Central do Brasil só poderá comprar diretamente títulos emitidos pela União para

refinanciar a dívida mobiliária federal que estiver vencendo na sua carteira.

o o

dia, em leilão público.

o

Banco Central do Brasil, ainda que com cláusula de reversão, salvo para reduzir a dívida mobiliária.

Seção V

Da Garantia e da Contragarantia

Art. 40. Os entes poderão conceder garantia em operações de crédito internas ou externas, observados o disposto neste artigo, as normas do art. 32 e, no caso da União, também os limites e as

condições estabelecidos pelo Senado Federal.

o

da garantia a ser concedida, e à adimplência da entidade que a pleitear relativamente a suas

obrigações junto ao garantidor e às entidades por este controladas, observado o seguinte:

I - não será exigida contragarantia de órgãos e entidades do próprio ente;

II - a contragarantia exigida pela União a Estado ou Município, ou pelos Estados aos Municípios, poderá consistir na vinculação de receitas tributárias diretamente arrecadadas e provenientes de

transferências constitucionais, com outorga de poderes ao garantidor para retê-las e empregar o

respectivo valor na liquidação da dívida vencida.

§ 2o No caso de operação de crédito junto a organismo financeiro internacional, ou a instituição

federal de crédito e fomento para o repasse de recursos externos, a União só prestará garantia a ente

que atenda, além do disposto no § 1o, as exigências legais para o recebimento de transferências

voluntárias.

§ 3o (VETADO)

§ 4o (VETADO)

§ 5o É nula a garantia concedida acima dos limites fixados pelo Senado Federal.

o

subsidiárias, conceder garantia, ainda que com recursos de fundos.

o o

I - empresa controlada a subsidiária ou controlada sua, nem à prestação de contragarantia nas

mesmas condições;

II - instituição financeira a empresa nacional, nos termos da lei.

o

I - por instituições financeiras estatais, que se submeterão às normas aplicáveis às instituições

financeiras privadas, de acordo com a legislação pertinente;

II - pela União, na forma de lei federal, a empresas de natureza financeira por ela controladas, direta

e indiretamente, quanto às operações de seguro de crédito à exportação.

o § 3 do art. 164 da Constituição.

§ 2 É vedada a aplicação das disponibilidades de que trata o § 1 em:

231

§ 9o Quando honrarem dívida de outro ente, em razão de garantia prestada, a União e os Estados

poderão condicionar as transferências constitucionais ao ressarcimento daquele pagamento.

§ 10. O ente da Federação cuja dívida tiver sido honrada pela União ou por Estado, em decorrência

de garantia prestada em operação de crédito, terá suspenso o acesso a novos créditos ou

financiamentos até a total liquidação da mencionada dívida.

Seção VI

Dos Restos a Pagar

Art. 41. (VETADO)

Art. 42. É vedado ao titular de Poder ou órgão referido no art. 20, nos últimos dois quadrimestres do

seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa ser cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte sem que haja suficiente disponibilidade

de caixa para este efeito.

Parágrafo único. Na determinação da disponibilidade de caixa serão considerados os encargos e

despesas compromissadas a pagar até o final do exercício.

CAPÍTULO VIII

DA GESTÃO PATRIMONIAL

Seção I

Das Disponibilidades de Caixa

Art. 43. As disponibilidades de caixa dos entes da Federação serão depositadas conforme estabelece o

§ 1o As disponibilidades de caixa dos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores

públicos, ainda que vinculadas a fundos específicos a que se referem os arts. 249 e 250 da

Constituição, ficarão depositadas em conta separada das demais disponibilidades de cada ente e

aplicadas nas condições de mercado, com observância dos limites e condições de proteção e

prudência financeira.

o o

I - títulos da dívida pública estadual e municipal, bem como em ações e outros papéis relativos às

empresas controladas pelo respectivo ente da Federação;

II - empréstimos, de qualquer natureza, aos segurados e ao Poder Público, inclusive a suas empresas

controladas.

Seção II

Da Preservação do Patrimônio Público

Art. 44. É vedada a aplicação da receita de capital derivada da alienação de bens e direitos que

integram o patrimônio público para o financiamento de despesa corrente, salvo se destinada por lei aos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos.

do disposto no § 3 do art. 182 da Constituição, ou prévio depósito judicial do valor da

sem prejuízo do disposto no inciso II do § 5 do art. 165 da Constituição.

232

Art. 45. Observado o disposto no § 5o do art. 5o, a lei orçamentária e as de créditos adicionais só

incluirão novos projetos após adequadamente atendidos os em andamento e contempladas as

despesas de conservação do patrimônio público, nos termos em que dispuser a lei de diretrizes

orçamentárias.

Parágrafo único. O Poder Executivo de cada ente encaminhará ao Legislativo, até a data do envio do

projeto de lei de diretrizes orçamentárias, relatório com as informações necessárias ao cumprimento

do disposto neste artigo, ao qual será dada ampla divulgação.

Art. 46. É nulo de pleno direito ato de desapropriação de imóvel urbano expedido sem o atendimento o

indenização.

Seção III

Das Empresas Controladas pelo Setor Público

Art. 47. A empresa controlada que firmar contrato de gestão em que se estabeleçam objetivos e

metas de desempenho, na forma da lei, disporá de autonomia gerencial, orçamentária e financeira, o

Parágrafo único. A empresa controlada incluirá em seus balanços trimestrais nota explicativa em que

informará:

I - fornecimento de bens e serviços ao controlador, com respectivos preços e condições, comparando-os com os praticados no mercado;

II - recursos recebidos do controlador, a qualquer título, especificando valor, fonte e destinação;

III - venda de bens, prestação de serviços ou concessão de empréstimos e financiamentos com

preços, taxas, prazos ou condições diferentes dos vigentes no mercado.

CAPÍTULO IX

DA TRANSPARÊNCIA, CONTROLE E FISCALIZAÇÃO

Seção I

Da Transparência da Gestão Fiscal

Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampla divulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos e leis de diretrizes

orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da

Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas desses

documentos.

Parágrafo único. A transparência será assegurada também mediante incentivo à participação popular e realização de audiências públicas, durante os processos de elaboração e de discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias e orçamentos.

Parágrafo único. A transparência será assegurada também mediante: (Redação dada pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

233

I – incentivo à participação popular e realização de audiências públicas, durante os processos de

elaboração e discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias e orçamentos; (Incluído pela

Lei Complementar nº 131, de 2009).

II – liberação ao pleno conhecimento e acompanhamento da sociedade, em tempo real, de

informações pormenorizadas sobre a execução orçamentária e financeira, em meios eletrônicos de

acesso público; (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

III – adoção de sistema integrado de administração financeira e controle, que atenda a padrão mínimo

de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da União e ao disposto no art. 48-A. (Incluído pela


Art. 48-A. Para os fins a que se refere o inciso II do parágrafo único do art. 48, os entes da Federação

disponibilizarão a qualquer pessoa física ou jurídica o acesso a informações referentes a: (Incluído

pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

I – quanto à despesa: todos os atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer da execução da

despesa, no momento de sua realização, com a disponibilização mínima dos dados referentes ao

número do correspondente processo, ao bem fornecido ou ao serviço prestado, à pessoa física ou

jurídica beneficiária do pagamento e, quando for o caso, ao procedimento licitatório realizado; (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

II – quanto à receita: o lançamento e o recebimento de toda a receita das unidades gestoras, inclusive

referente a recursos extraordinários. (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

Art. 49. As contas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo ficarão disponíveis, durante todo o

exercício, no respectivo Poder Legislativo e no órgão técnico responsável pela sua elaboração, para

consulta e apreciação pelos cidadãos e instituições da sociedade.

Parágrafo único. A prestação de contas da União conterá demonstrativos do Tesouro Nacional e das

agências financeiras oficiais de fomento, incluído o Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e

Social, especificando os empréstimos e financiamentos concedidos com recursos oriundos dos

orçamentos fiscal e da seguridade social e, no caso das agências financeiras, avaliação

circunstanciada do impacto fiscal de suas atividades no exercício.

Seção II

Da Escrituração e Consolidação das Contas

Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas

públicas observará as seguintes:

I - a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursos vinculados a

órgão, fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escriturados de forma individualizada;

II - a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência, apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa;

III - as demonstrações contábeis compreenderão, isolada e conjuntamente, as transações e

operações de cada órgão, fundo ou entidade da administração direta, autárquica e fundacional, inclusive empresa estatal dependente;

IV - as receitas e despesas previdenciárias serão apresentadas em demonstrativos financeiros e

orçamentários específicos;

§ 1 No caso das demonstrações conjuntas, excluir-se-ão as operações intragovernamentais.

§ 2 A edição de normas gerais para consolidação das contas públicas caberá ao órgão central de

Art. 52. O relatório a que se refere o § 3 do art. 165 da Constituição abrangerá todos os

234

V - as operações de crédito, as inscrições em Restos a Pagar e as demais formas de financiamento

ou assunção de compromissos junto a terceiros, deverão ser escrituradas de modo a evidenciar o

montante e a variação da dívida pública no período, detalhando, pelo menos, a natureza e o tipo de

credor;

VI - a demonstração das variações patrimoniais dará destaque à origem e ao destino dos recursos

provenientes da alienação de ativos.

o

o

contabilidade da União, enquanto não implantado o conselho de que trata o art. 67.

§ 3o A Administração Pública manterá sistema de custos que permita a avaliação e o

acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.

Art. 51. O Poder Executivo da União promoverá, até o dia trinta de junho, a consolidação, nacional e

por esfera de governo, das contas dos entes da Federação relativas ao exercício anterior, e a sua

divulgação, inclusive por meio eletrônico de acesso público.

§ 1o Os Estados e os Municípios encaminharão suas contas ao Poder Executivo da União nos

seguintes prazos:

I - Municípios, com cópia para o Poder Executivo do respectivo Estado, até trinta de abril;

II - Estados, até trinta e um de maio.

§ 2o O descumprimento dos prazos previstos neste artigo impedirá, até que a situação seja

regularizada, que o ente da Federação receba transferências voluntárias e contrate operações de

crédito, exceto as destinadas ao refinanciamento do principal atualizado da dívida mobiliária.

Seção III

Do Relatório Resumido da Execução Orçamentária

o

Poderes e o Ministério Público, será publicado até trinta dias após o encerramento de cada bimestre

e composto de:

I - balanço orçamentário, que especificará, por categoria econômica, as:

a) receitas por fonte, informando as realizadas e a realizar, bem como a previsão atualizada;

b) despesas por grupo de natureza, discriminando a dotação para o exercício, a despesa liquidada e

o saldo;

II - demonstrativos da execução das:

a) receitas, por categoria econômica e fonte, especificando a previsão inicial, a previsão atualizada

para o exercício, a receita realizada no bimestre, a realizada no exercício e a previsão a realizar;

b) despesas, por categoria econômica e grupo de natureza da despesa, discriminando dotação inicial, dotação para o exercício, despesas empenhada e liquidada, no bimestre e no exercício;

c) despesas, por função e subfunção.

§ 2 O descumprimento do prazo previsto neste artigo sujeita o ente às sanções previstas no § 2 do

IV - despesas com juros, na forma do inciso II do art. 4 ;

§ 2 Quando for o caso, serão apresentadas justificativas:

235

§ 1o Os valores referentes ao refinanciamento da dívida mobiliária constarão destacadamente nas

receitas de operações de crédito e nas despesas com amortização da dívida.

o o

art. 51.

Art. 53. Acompanharão o Relatório Resumido demonstrativos relativos a:

I - apuração da receita corrente líquida, na forma definida no inciso IV do art. 2o, sua evolução, assim

como a previsão de seu desempenho até o final do exercício;

II - receitas e despesas previdenciárias a que se refere o inciso IV do art. 50;

III - resultados nominal e primário;

o

V - Restos a Pagar, detalhando, por Poder e órgão referido no art. 20, os valores inscritos, os

pagamentos realizados e o montante a pagar.

§ 1o O relatório referente ao último bimestre do exercício será acompanhado também de

demonstrativos:

I - do atendimento do disposto no inciso III do art. 167 da Constituição, conforme o § 3o do art.

32;

II - das projeções atuariais dos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos;

III - da variação patrimonial, evidenciando a alienação de ativos e a aplicação dos recursos dela

decorrentes.

o

I - da limitação de empenho;

II - da frustração de receitas, especificando as medidas de combate à sonegação e à evasão fiscal, adotadas e a adotar, e as ações de fiscalização e cobrança.

Seção IV

Do Relatório de Gestão Fiscal

Art. 54. Ao final de cada quadrimestre será emitido pelos titulares dos Poderes e órgãos referidos no

art. 20 Relatório de Gestão Fiscal, assinado pelo:

I - Chefe do Poder Executivo;

II - Presidente e demais membros da Mesa Diretora ou órgão decisório equivalente, conforme

regimentos internos dos órgãos do Poder Legislativo;

III - Presidente de Tribunal e demais membros de Conselho de Administração ou órgão decisório

equivalente, conforme regimentos internos dos órgãos do Poder Judiciário;

IV - Chefe do Ministério Público, da União e dos Estados.

e) despesas de que trata o inciso II do art. 4 ;

§ 1 O relatório dos titulares dos órgãos mencionados nos incisos II, III e IV do art. 54 conterá apenas

§ 3 O descumprimento do prazo a que se refere o § 2 sujeita o ente à sanção prevista no § 2 do

236

Parágrafo único. O relatório também será assinado pelas autoridades responsáveis pela

administração financeira e pelo controle interno, bem como por outras definidas por ato próprio de

cada Poder ou órgão referido no art. 20.

Art. 55. O relatório conterá:

I - comparativo com os limites de que trata esta Lei Complementar, dos seguintes montantes:

a) despesa total com pessoal, distinguindo a com inativos e pensionistas;

b) dívidas consolidada e mobiliária;

c) concessão de garantias;

d) operações de crédito, inclusive por antecipação de receita;

o

II - indicação das medidas corretivas adotadas ou a adotar, se ultrapassado qualquer dos limites;

III - demonstrativos, no último quadrimestre:

a) do montante das disponibilidades de caixa em trinta e um de dezembro;

b) da inscrição em Restos a Pagar, das despesas:

1) liquidadas;

2) empenhadas e não liquidadas, inscritas por atenderem a uma das condições do inciso II do art. 41;

3) empenhadas e não liquidadas, inscritas até o limite do saldo da disponibilidade de caixa;

4) não inscritas por falta de disponibilidade de caixa e cujos empenhos foram cancelados;

c) do cumprimento do disposto no inciso II e na alínea b do inciso IV do art. 38.

o

as informações relativas à alínea a do inciso I, e os documentos referidos nos incisos II e III.

§ 2o O relatório será publicado até trinta dias após o encerramento do período a que corresponder,

com amplo acesso ao público, inclusive por meio eletrônico.

o o o

art. 51.

§ 4o Os relatórios referidos nos arts. 52 e 54 deverão ser elaborados de forma padronizada, segundo

modelos que poderão ser atualizados pelo conselho de que trata o art. 67.

Seção V

Das Prestações de Contas

Art. 56. As contas prestadas pelos Chefes do Poder Executivo incluirão, além das suas próprias, as

dos Presidentes dos órgãos dos Poderes Legislativo e Judiciário e do Chefe do Ministério Público,

§ 1 As contas do Poder Judiciário serão apresentadas no âmbito:

§ 2 O parecer sobre as contas dos Tribunais de Contas será proferido no prazo previsto no art. 57

pela comissão mista permanente referida no § 1 do art. 166 da Constituição ou equivalente

§ 1 Os Tribunais de Contas alertarão os Poderes ou órgãos referidos no art. 20 quando constatarem:

237

referidos no art. 20, as quais receberão parecer prévio, separadamente, do respectivo Tribunal de

Contas.

o

I - da União, pelos Presidentes do Supremo Tribunal Federal e dos Tribunais Superiores, consolidando as dos respectivos tribunais;

II - dos Estados, pelos Presidentes dos Tribunais de Justiça, consolidando as dos demais tribunais.

o

o

das Casas Legislativas estaduais e municipais.

§ 3o Será dada ampla divulgação dos resultados da apreciação das contas, julgadas ou tomadas.

Art. 57. Os Tribunais de Contas emitirão parecer prévio conclusivo sobre as contas no prazo de

sessenta dias do recebimento, se outro não estiver estabelecido nas constituições estaduais ou nas

leis orgânicas municipais.

§ 1o No caso de Municípios que não sejam capitais e que tenham menos de duzentos mil habitantes o

prazo será de cento e oitenta dias.

§ 2o Os Tribunais de Contas não entrarão em recesso enquanto existirem contas de Poder, ou órgão

referido no art. 20, pendentes de parecer prévio.

Art. 58. A prestação de contas evidenciará o desempenho da arrecadação em relação à previsão, destacando as providências adotadas no âmbito da fiscalização das receitas e combate à sonegação, as ações de recuperação de créditos nas instâncias administrativa e judicial, bem como as demais

medidas para incremento das receitas tributárias e de contribuições.

Seção VI

Da Fiscalização da Gestão Fiscal

Art. 59. O Poder Legislativo, diretamente ou com o auxílio dos Tribunais de Contas, e o sistema de

controle interno de cada Poder e do Ministério Público, fiscalizarão o cumprimento das normas desta

Lei Complementar, com ênfase no que se refere a:

I - atingimento das metas estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias;

II - limites e condições para realização de operações de crédito e inscrição em Restos a Pagar;

III - medidas adotadas para o retorno da despesa total com pessoal ao respectivo limite, nos termos

dos arts. 22 e 23;

IV - providências tomadas, conforme o disposto no art. 31, para recondução dos montantes das

dívidas consolidada e mobiliária aos respectivos limites;

V - destinação de recursos obtidos com a alienação de ativos, tendo em vista as restrições

constitucionais e as desta Lei Complementar;

VI - cumprimento do limite de gastos totais dos legislativos municipais, quando houver.

o

Riscos Fiscais da lei de diretrizes orçamentárias e o anexo de que trata o inciso I do art. 5 a partir do

238

I - a possibilidade de ocorrência das situações previstas no inciso II do art. 4o e no art. 9o;

II - que o montante da despesa total com pessoal ultrapassou 90% (noventa por cento) do limite;

III - que os montantes das dívidas consolidada e mobiliária, das operações de crédito e da concessão

de garantia se encontram acima de 90% (noventa por cento) dos respectivos limites;

IV - que os gastos com inativos e pensionistas se encontram acima do limite definido em lei;

V - fatos que comprometam os custos ou os resultados dos programas ou indícios de irregularidades

na gestão orçamentária.

§ 2o Compete ainda aos Tribunais de Contas verificar os cálculos dos limites da despesa total com

pessoal de cada Poder e órgão referido no art. 20.

§ 3o O Tribunal de Contas da União acompanhará o cumprimento do disposto nos §§ 2o, 3o

e 4o do

art. 39.

CAPÍTULO X

DISPOSIÇÕES FINAIS E TRANSITÓRIAS

Art. 60. Lei estadual ou municipal poderá fixar limites inferiores àqueles previstos nesta Lei Complementar para as dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito e concessão de

garantias.

Art. 61. Os títulos da dívida pública, desde que devidamente escriturados em sistema centralizado de

liquidação e custódia, poderão ser oferecidos em caução para garantia de empréstimos, ou em outras

transações previstas em lei, pelo seu valor econômico, conforme definido pelo Ministério da Fazenda.

Art. 62. Os Municípios só contribuirão para o custeio de despesas de competência de outros entes da

Federação se houver:

I - autorização na lei de diretrizes orçamentárias e na lei orçamentária anual;

II - convênio, acordo, ajuste ou congênere, conforme sua legislação.

Art. 63. É facultado aos Municípios com população inferior a cinqüenta mil habitantes optar por:

I - aplicar o disposto no art. 22 e no § 4o do art. 30 ao final do semestre;

II - divulgar semestralmente:

a) (VETADO)

b) o Relatório de Gestão Fiscal;

c) os demonstrativos de que trata o art. 53;

III - elaborar o Anexo de Política Fiscal do plano plurianual, o Anexo de Metas Fiscais e o Anexo de o

quinto exercício seguinte ao da publicação desta Lei Complementar.

§ 1o A divulgação dos relatórios e demonstrativos deverá ser realizada em até trinta dias após o

encerramento do semestre.

§ 2 A taxa de variação será aquela apurada pela Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e

§ 3 Na hipótese do caput, continuarão a ser adotadas as medidas previstas no art. 22.

239

§ 2o Se ultrapassados os limites relativos à despesa total com pessoal ou à dívida consolidada,

enquanto perdurar esta situação, o Município ficará sujeito aos mesmos prazos de verificação e de

retorno ao limite definidos para os demais entes.

Art. 64. A União prestará assistência técnica e cooperação financeira aos Municípios para a

modernização das respectivas administrações tributária, financeira, patrimonial e previdenciária, com

vistas ao cumprimento das normas desta Lei Complementar.

§ 1o A assistência técnica consistirá no treinamento e desenvolvimento de recursos humanos e na

transferência de tecnologia, bem como no apoio à divulgação dos instrumentos de que trata o art. 48

em meio eletrônico de amplo acesso público.

§ 2o A cooperação financeira compreenderá a doação de bens e valores, o financiamento por

intermédio das instituições financeiras federais e o repasse de recursos oriundos de operações

externas.

Art. 65. Na ocorrência de calamidade pública reconhecida pelo Congresso Nacional, no caso da

União, ou pelas Assembléias Legislativas, na hipótese dos Estados e Municípios, enquanto perdurar a situação:

I - serão suspensas a contagem dos prazos e as disposições estabelecidas nos arts. 23 , 31 e 70;

II - serão dispensados o atingimento dos resultados fiscais e a limitação de empenho prevista no art. 9o.

Parágrafo único. Aplica-se o disposto no caput no caso de estado de defesa ou de sítio, decretado na

forma da Constituição.

Art. 66. Os prazos estabelecidos nos arts. 23, 31 e 70 serão duplicados no caso de crescimento real baixo ou negativo do Produto Interno Bruto (PIB) nacional, regional ou estadual por período igual ou

superior a quatro trimestres.

§ 1o Entende-se por baixo crescimento a taxa de variação real acumulada do Produto Interno Bruto

inferior a 1% (um por cento), no período correspondente aos quatro últimos trimestres.

o

Estatística ou outro órgão que vier a substituí-la, adotada a mesma metodologia para apuração dos

PIB nacional, estadual e regional.

o

§ 4o Na hipótese de se verificarem mudanças drásticas na condução das políticas monetária e

cambial, reconhecidas pelo Senado Federal, o prazo referido no caput do art. 31 poderá ser ampliado

em até quatro quadrimestres.

Art. 67. O acompanhamento e a avaliação, de forma permanente, da política e da operacionalidade

da gestão fiscal serão realizados por conselho de gestão fiscal, constituído por representantes de

todos os Poderes e esferas de Governo, do Ministério Público e de entidades técnicas

representativas da sociedade, visando a:

I - harmonização e coordenação entre os entes da Federação;

II - disseminação de práticas que resultem em maior eficiência na alocação e execução do gasto

público, na arrecadação de receitas, no controle do endividamento e na transparência da gestão

fiscal;

§ 1 O conselho a que se refere o caput instituirá formas de premiação e reconhecimento público aos

§ 1 O Fundo será constituído de:

§ 2 O Fundo será gerido pelo Instituto Nacional do Seguro Social, na forma da lei.

previstas no § 3 do art. 23.

240

III - adoção de normas de consolidação das contas públicas, padronização das prestações de contas

e dos relatórios e demonstrativos de gestão fiscal de que trata esta Lei Complementar, normas e

padrões mais simples para os pequenos Municípios, bem como outros, necessários ao controle

social;

IV - divulgação de análises, estudos e diagnósticos.

o

titulares de Poder que alcançarem resultados meritórios em suas políticas de desenvolvimento social, conjugados com a prática de uma gestão fiscal pautada pelas normas desta Lei Complementar.

§ 2o Lei disporá sobre a composição e a forma de funcionamento do conselho.

Art. 68. Na forma do art. 250 da Constituição, é criado o Fundo do Regime Geral de Previdência

Social, vinculado ao Ministério da Previdência e Assistência Social, com a finalidade de prover recursos para o pagamento dos benefícios do regime geral da previdência social.

o

I - bens móveis e imóveis, valores e rendas do Instituto Nacional do Seguro Social não utilizados na

operacionalização deste;

II - bens e direitos que, a qualquer título, lhe sejam adjudicados ou que lhe vierem a ser vinculados

por força de lei;

III - receita das contribuições sociais para a seguridade social, previstas na alínea a do inciso I e no

inciso II do art. 195 da Constituição;

IV - produto da liquidação de bens e ativos de pessoa física ou jurídica em débito com a Previdência

Social;

V - resultado da aplicação financeira de seus ativos;

VI - recursos provenientes do orçamento da União.

o

Art. 69. O ente da Federação que mantiver ou vier a instituir regime próprio de previdência social para

seus servidores conferir-lhe-á caráter contributivo e o organizará com base em normas de

contabilidade e atuária que preservem seu equilíbrio financeiro e atuarial.

Art. 70. O Poder ou órgão referido no art. 20 cuja despesa total com pessoal no exercício anterior ao

da publicação desta Lei Complementar estiver acima dos limites estabelecidos nos arts. 19 e 20

deverá enquadrar-se no respectivo limite em até dois exercícios, eliminando o excesso, gradualmente, à razão de, pelo menos, 50% a.a. (cinqüenta por cento ao ano), mediante a adoção, entre outras, das medidas previstas nos arts. 22 e 23.

Parágrafo único. A inobservância do disposto no caput, no prazo fixado, sujeita o ente às sanções o

Art. 71. Ressalvada a hipótese do inciso X do art. 37 da Constituição, até o término do terceiro

exercício financeiro seguinte à entrada em vigor desta Lei Complementar, a despesa total com

pessoal dos Poderes e órgãos referidos no art. 20 não ultrapassará, em percentual da receita

corrente líquida, a despesa verificada no exercício imediatamente anterior, acrescida de até 10% (dez

por cento), se esta for inferior ao limite definido na forma do art. 20.

sanção prevista no inciso I do § 3 do art. 23. (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de

Art. 75. Revoga-se a Lei Complementar n 96, de 31 de maio de 1999.

241

Art. 72. A despesa com serviços de terceiros dos Poderes e órgãos referidos no art. 20 não poderá

exceder, em percentual da receita corrente líquida, a do exercício anterior à entrada em vigor desta

Lei Complementar, até o término do terceiro exercício seguinte.

Art. 73. As infrações dos dispositivos desta Lei Complementar serão punidas segundo o Decreto-

Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940 (Código Penal); a Lei no

1.079, de 10 de abril de 1950; o Decreto-Lei no

201, de 27 de fevereiro de 1967; a Lei no 8.429, de 2 de

junho de 1992; e demais normas da legislação pertinente.

Art. 73-A. Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima para denunciar ao respectivo Tribunal de Contas e ao órgão competente do Ministério Público o descumprimento das

prescrições estabelecidas nesta Lei Complementar. (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

Art. 73-B. Ficam estabelecidos os seguintes prazos para o cumprimento das determinações dispostas

nos incisos II e III do parágrafo único do art. 48 e do art. 48-A: (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

I – 1 (um) ano para a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios com mais de 100.000

(cem mil) habitantes; (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

II – 2 (dois) anos para os Municípios que tenham entre 50.000 (cinquenta mil) e 100.000 (cem mil) habitantes; (Incluído pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

III – 4 (quatro) anos para os Municípios que tenham até 50.000 (cinquenta mil) habitantes. (Incluído

pela Lei Complementar nº 131, de 2009).

Parágrafo único. Os prazos estabelecidos neste artigo serão contados a partir da data de publicação

da lei complementar que introduziu os dispositivos referidos no caput deste artigo. (Incluído pela


Art. 73-C. O não atendimento, até o encerramento dos prazos previstos no art. 73-B, das

determinações contidas nos incisos II e III do parágrafo único do art. 48 e no art. 48-A sujeita o ente à o

2009).

Art. 74. Esta Lei Complementar entra em vigor na data da sua publicação.

o

Brasília, 4 de maio de 2000; 179o da Independência e 112o

da República.

FERNANDO HENRIQUE CARDOSO

Pedro Malan

Martus Tavares

Este texto não substitui o publicada no DOU de 5.5.2000

242

ANEXO -14 Supremo intervém em guerra fiscal

Tribunal julga 14 ações e declara inconstitucionais leis que concediam reduções ou

isenções de ICMS em seis Estados e no Distrito Federal

02 de junho de 2011 | 0h 00 Mariângela Gallucci / BRASÍLIA - O Estado de S.Paulo

O Supremo Tribunal Federal (STF) declarou ontem inconstitucionais leis de seis

Estados e do Distrito Federal que concederam benefícios relativos ao Imposto sobre

Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). As decisões do STF não acabam com a

guerra fiscal, mas deixam claro que o tribunal, se provocado, derrubará legislações

que reduzem ou isentam de ICMS sem respeitar as regras. O fim da guerra fiscal é um

dos temas discutidos no âmbito da reforma tributária.

Ontem, ao decidir 14 ações diretas de inconstitucionalidade, os ministros concluíram

que estavam configurados casos de guerra fiscal. O presidente do STF, Cezar Peluso, resumiu: "Benefícios fiscais concedidos ao arrepio da Constituição". Ao colocar em

votação no mesmo dia 14 ações contra vários Estados, o STF quis evitar que ocorresse

benefício a um Estado em detrimento de outro e sinalizar que benefícios de ICMS

dependem de convênio interestadual.

Na avaliação do tributarista Everardo Maciel, a decisão do Supremo deixa clara a

ilegalidade de qualquer ato que resulte em benefícios fiscais aos Estados, fora do

amparo da lei. "Essa decisão abre a possibilidade de o Ministério Público acionar

judicialmente os Estados que insistirem em agir em desacordo com a Constituição."

Para os ministros do STF, benefícios como redução ou isenção de ICMS somente

podem ser concedidos após convênio entre os Estados e o Distrito Federal, o que não

ocorreu nos casos analisados, que envolveram legislações do Rio de Janeiro, Mato

Grosso do Sul, São Paulo, Paraná, Pará, Espírito Santo e o Distrito Federal. Esse

convênio tem de ser celebrado no âmbito do Conselho Nacional de Política

Fazendária (Confaz).

O Supremo já tinha uma jurisprudência nesse sentido, estabelecendo que contrarie a

Constituição a concessão unilateral por Estado ou pelo DF de isenções, incentivos e

benefícios fiscais relativos a ICMS sem prévia celebração de convênio entre os

governos. Mas, apesar das reiteradas decisões do STF, Estados continuavam a

conceder benefícios sem observar as regras.

Entre as 23 leis declaradas inconstitucionais ontem pelo Supremo estão normas que

garantiram benefícios a operações envolvendo refino de sal para alimentação,

laticínios e frigoríficos e equipamentos usados em plataformas de petróleo. Outra lei derrubada garantia uma espécie diferenciada de auxílio-transporte a policiais civis e

militares do Paraná, com a isenção de ICMS na compra de carro popular zero-

quilômetro.

243

Uma particularidade do debate sobre a guerra fiscal é que um mesmo Estado pode ser

autor de ações e réu de outras. São Paulo é autor de uma ação questionando

legislação do Distrito Federal que concedeu benefício financeiro a contribuintes locais

por meio de desoneração do ICMS. Mas, em outra ação, movida pelo Paraná, é

contestada lei paulista que deu benefícios fiscais a fabricantes de leite e laticínios.

Pouco efeito. Para Clóvis Panzarini, sócio-diretor da CP Consultores Associados e ex-

coordenador tributário da Fazenda paulista, a decisão não terá efeito "praticamente

nenhum". Segundo ele, após ter suas leis derrubadas pela Justiça, os Estados

costumam editar uma nova lei com pequenas alterações e manter os benefícios

fiscais. "A guerra fiscal continua", disse Panzarini. / COLABOROU RAQUEL

LANDIM.

DISSERTAÇÃO EMANUEL FERNANDO CASTELLI RIBAS · IBET - Instituto Brasileiro de Estatísticas...

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