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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ – UNIVALI

CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS - GESTÃO

CENTRO DE EDUCAÇÃO BIGUAÇU

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

IMPACTO DA COBRANÇA DO ISS SOBRE O CONTRATO DE VENDA DE UNIDADES IMOBILIÁRIA, TESE TRIBUTÁRIA MUNICIPAL DE FLORIANÓPOLIS:

UM ESTUDO DE CASO EM EMPRESA DE CONSTRUÇÃO CIVIL

DEUSILENE MOURA G. STOPASSOLI

Biguaçu (SC), Julho de 2007.




Monografia apresentada ao Curso de Ciências Contábeis na Universidade do Vale do Itajaí, do Centro de Ciências Sociais Aplicadas – Gestão como requisito parcial para obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis. Orientador: Prof. Dr. Sérgio Murilo Petri

Biguaçu (SC), Julho de 2007.




Esta monografia foi apresentada como trabalho de conclusão de curso de Ciências

Contábeis da Universidade do Vale do Itajaí – Biguaçu e aprovada pela banca

constituída pelo orientador e membros abaixo.

Biguaçu SC, 05 de Julho de 2007

Professores que compuseram a banca:

_________________________________________

Profº. Sérgio Murilo Petri, Dr. (orientador)

________________________________________

Profª. Josane Mara Maciel, M.Sc.

________________________________________

Profº. Mauro Sérgio Boppré Goulart. , M.Sc.

DEDICATÓRIA

Dedico este trabalho ao meu esposo Fabrício, meu grande incentivador pelo apoio o carinho

e a compreensão que nunca me faltaram.

AGRADECIMENTOS

Em todos os momentos de nossa existência devemos sempre agradecer

pelos obstáculos ultrapassados, pelas vitórias alcançadas e pela vida que Deus nos

concedeu.

Por isto neste momento importante, aproveito para agradecer a todas as

pessoas que me ajudaram e apoiaram de alguma forma na execução desta

monografia.

Eterna gratidão e carinho ao meu esposo Fabrício Stopassoli, pelo amor,

incentivo e paciência nas ausências. A minha filha Lara, que são a força da

inspiração e amor para viver.

A minha família, que sempre me apoiou e incentivou, ajudando efetivamente,

compreendendo até os momentos que deixei de desfrutar da companhia deles,

especialmente a minha mãe.

Aos professores que ao longo do processo de ensino contribuíram indicando

o direcionamento para o conhecimento.

Ao meu orientador, Professor Dr.Sérgio Murilo Petri, pela amizade nas horas

difíceis, pelo interesse, dedicação e contribuição nesse trabalho.

Aos meus amigos de faculdade, que foram companhias, dentro e fora da sala

de aula e que continuarão fazendo parte dessa história, em especial a minha amiga

Daniella Marian Pereira.

RESUMO

O presente estudo desenvolve uma breve contextualização da atividade imobiliária e construção civil no município de Florianópolis, com ênfase no aspecto tributário, questionando se é possível considerar a “atividade imobiliária” como prestação de serviço. Buscando demonstrar a aplicação prática desta realidade, foi realizado o trabalho na Empresa BAUTEC- Construções & Incorporações Ltda., enquadrada no regime tributário do município como empresa de construção civil. Com base no estudo da legislação vigente procuramos confrontar a teoria com a prática, pesquisando os impostos incidentes com seus fatos geradores. Segundo entendimento dos contadores, das entidades da classe e de alguns tributaristas, a atividade em questão não pode ser entendida como uma prestação de serviço, enquanto o fisco municipal a partir de agosto/2005 e alguns legisladores têm o entendimento contrário, causando a polêmica e consequentemente, ações judiciais. Enquanto não há jurisprudência sobre o assunto, as empresas do setor apresentam-se vulneráveis as autuações fiscais, aumento do seu passivo e ampliação da visão frente ao sistema contábil gerencial permitindo ações mais embasadas possibilitando a ampliação dos resultados. Palavras-Chaves: Planejamento tributário. Imposto sobre serviços. Lucro Presumido

LISTA DE TABELAS

TABELA 1 - OBRA GAMA PELO LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO ENTENDIMENTO DA LEGISLAÇÃO O IRPJ E CSLL .............................................................................................................52

TABELA 2 - OBRA GAMA PELO LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO ENTENDIMENTO DA LEGISLAÇÃO O PIS E A COFINS .......................................................................................................53

TABELA 3 - OBRA GAMA - LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO CONFORME FISCO DE FLORIANÓPOLIS COM BASE NA RECEITA.............................................................................................54

TABELA 4 - OBRA GAMA - LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO CONFORME FISCO DE FLORIANÓPOLIS COM BASE NO CONTRATO DE VENDA ....................................................................55

TABELA 5 - RESUMO DA TRIBUTAÇÃO APLICADA CONFORME ENTENDIMENTOS..........................55

LISTA DE QUADROS

QUADRO 1 – SERVIÇOS E ALÍQUOTAS PARA PREFEITURA MUNICIPAL DE FLORIANÓPOILIS ......33

QUADRO 2 - DEMONSTRATIVO DAS DIFERENÇAS ENTRE A LEGISLAÇÃO FISCAL E A SOCIETÁRIA....................................................................................................................................................................39

QUADRO 3 - RESUMO DA TRIBUTAÇÀO FEDERAL PELO LUCRO PRESUMIDO ................................53

QUADRO 4 - RESUMO DA TRIBUTAÇÀO FEDERAL PELO LUCRO PRESUMIDO COM ISS SOBRE AS RECEITAS ALFERIDAS .............................................................................................................................54

SUMÁRIO

1. INTRODUÇÃO .................................................................................................... 11

1.1 JUSTIFICATIVA .................................................................................................. 12

1.2 OBJETIVOS ........................................................................................................ 12

1.2.1 Objetivo Geral.................................................................................................... 13 1.2.2 Objetivos Específicos ....................................................................................... 13

1.3 SUPOSIÇÕES..................................................................................................... 13

1.4 ESTRUTURA DO TRABALHO............................................................................ 14

2. SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL ................................................................. 15

2.1 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NACIONAL............................................................ 15

2.2 TRIBUTO............................................................................................................. 15

2.2.1 Impostos ............................................................................................................ 16 2.2.2 Taxas .................................................................................................................. 17 2.2.3 Contribuições de Melhorias ............................................................................. 18 2.2.4 Empréstimos Compulsórios ............................................................................ 18

2.3 ELEMENTOS FUNDAMENTAIS DO TRIBUTO.................................................. 19

2.3.1 Fato Gerador...................................................................................................... 19 2.3.2 Contribuinte Ou Responsável .......................................................................... 20 2.3.3 Base De Cálculo ................................................................................................ 21 2.3.4 Alíquota .............................................................................................................. 21 2.3.5 Adicional ............................................................................................................ 22

2.4 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO......................................................................... 22

2.5 MODALIDADES DE TRIBUTAÇÃO .................................................................... 23

2.5.1 Lucro Real.......................................................................................................... 24 2.5.2 Lucro Presumido............................................................................................... 29 2.5.3 Lucro Arbitrado ................................................................................................. 30 2.5.4 Simples Nacional............................................................................................... 31

2.6 LEGISLAÇÃO DO ISS ........................................................................................ 32

2.6.1 Fato Gerador...................................................................................................... 32

2.6.2 Base de Cálculo................................................................................................. 32 2.6.3 Alíquotas ............................................................................................................ 33 2.6.4 Tese Tributária do Fisco de Florianópolis ...................................................... 34

3. CONTABILIDADE DE EMPRESAS IMOBILIÁRIAS DE CONSTRUÇÃO CIVIL35

3.1 CONCEITOS ....................................................................................................... 35

3.2 SERVIÇOS.......................................................................................................... 35

3.3 ATIVIDADES INERENTES AO MERCADO IMOBILIÁRIO................................. 36

3.4 CONTABILIDADE ............................................................................................... 37

3.5 DISCREPÂNCIAS ENTRE A LEGISLAÇÃO FISCAL E OS PRINCÍPIOS

CONTÁBEIS GERALMENTE ACEITOS ...................................................................... 39

3.6 LEGISLAÇÃO APLICADAL................................................................................. 41

3.7 SOCIEDADES EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO (SCP) .................................... 41

3.7.1 Contextualização............................................................................................... 42 3.7.2 Particularidades ................................................................................................ 43

3.8 TRIBUTAÇÃO DAS ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS............................................. 43

3.8.1 Esfera federal..................................................................................................... 44 3.8.2 Esfera Estadual ................................................................................................. 44 3.8.3 Esfera Municipal................................................................................................ 44

4. METODOLOGIA A SER APLICADA.................................................................. 46

4.1 CARACTERIZAÇÃO DA PESQUISA.................................................................. 46

4.2 ESTUDO DE CASO ............................................................................................ 48

4.3 UNIDADE DE ANÁLISE ...................................................................................... 48

4.3.1 Caracterização da Empresa ............................................................................. 48 4.3.2 Instrumentos...................................................................................................... 49 4.3.3 Procedimentos Metodológicos ........................................................................ 49

5. APLICAÇÃO PRÁTICA ...................................................................................... 50

5.1 A EMPRESA ....................................................................................................... 50

5.1.1 Sociedade em Conta de Participação (SCP)................................................... 51 5.1.2 Prática ................................................................................................................ 51

5.2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO......................................................................... 51

5.2.1 Legislação vigente ............................................................................................ 52 5.2.2 Legislação conforme Fisco de Florianópolis com base na receita .............. 53 5.2.3 Legislação conforme Fisco de Florianópolis com base no contrato de venda ........................................................................................................................... 54

5.3 ANÁLISE DOS RESULTADOS ........................................................................... 55

6. CONSIDERAÇÕES FINAIS................................................................................ 57

6.1 GENERALIDADES.............................................................................................. 57

6.2 QUANTO AO ATENDIMENTO DOS OBJETIVOS.............................................. 57

6.3 LIMITAÇÕES DA PESQUISA ............................................................................. 58

6.4 RECOMENDAÇÕES PARA FUTURAS PESQUISAS ........................................ 59

REFERÊNCIAS............................................................................................................ 60

1. INTRODUÇÃO

A atividade fim do Estado é um conjunto de interposição de autoridade na

esfera social, política, educacional, econômica, administrativa entre outras, visando o

bem comum e o crescimento do país.

A evolução econômica, com o passar dos tempos, vem exigindo cada vez

mais o conhecimento dos gestores, na diminuição dos custos e despesas, para ter

como conseqüência a maximização dos lucros.

Entre vários fatores que influenciam, e que podem definir o sucesso, ou não,

de uma atividade comercial, o Planejamento Tributário vem evidenciar a sua

importância, pois a carga tributária, atualmente, tem nos mostrado um montante

significativo, interferindo substancialmente no resultado econômico das empresas.

Devido a grande complexidade e de constantes mudanças através de pacotes

econômicos e medidas provisórias, a interpretação da legislação tributária no Brasil

torna-se um desafio aos empresários.

Atualmente as empresas de construção civil, estão vivendo tempos difíceis,

não conseguindo realizar seu papel principal, que é o da continuidade, o de gerar

economia. Por questões de ordem tributária, além da atividade de construção civil,

ser uma atividade cheia de particularidades, e por não ter bem definidas as regras

tributárias, geram uma série de problemas e dificuldades para os empresários desta

atividade.

Os tributos admitidos pela Constituição Federal de 1988, que são as receitas

derivadas de terceiros pela obrigação do particular ao pagamento, são os impostos,

taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais e empréstimos compulsórios.

A tributação municipal bate as portas das construtoras, exigindo tributos, que

entendemos jamais serem devidos. O ISS foi regulamentado pela Lei Complementar

nº. 126, de 31 de julho de 2003, que revogou parte da legislação até então vigente,

estabelecendo novas disposições quanto à matéria e fixando uma lista de 195 tipos

de serviços diversos.

Nos dias atuais, os empresários têm que achar uma saída, ou seja, uma

resposta, ou mecanismo para as suas perguntas e necessidades.

12

DEFINIÇÃO DO PROBLEMA

Analisando a empresa que possui atividade relacionada à atividade imobiliária

e construção civil, que por necessidade operacional, lança mão de Sociedades por

Cotas de Participação para melhor enquadramento tributário:

• Qual o impacto da tese tributária para a empresa de construção civil

como prestação de serviços no município de Florianópolis?

1.1 JUSTIFICATIVA

A grande necessidade de crescimento faz com que cada vez mais se procure

o desenvolvimento das instituições, assim é necessário adequá-las, fazendo com

que busquem resultados expressivos.

Devido, também, à grande necessidade de estruturação e reorganização,

surgiu a necessidade de identificar qual o impacto das teses tributárias do fisco

municipal teria no desembolso tributário de empresas de construção civil.

A cada dia ocorrem mudanças na legislação, e os profissionais de

contabilidade devem estar atualizados, visando oferecer informações que traduzam

a verdadeira situação da empresa. Neste contexto, por meio da ferramenta do

planejamento tributário verificará qual o montante do desembolso a ser pago no

caso de ser entendido como devidos a tese do fisco municipal de Florianópolis.

A escolha do tema está diretamente relacionada à atividade profissional e

acadêmica da autora. A importância deste trabalho para a autora é o

desenvolvimento profissional dado o aperfeiçoamento dos conhecimentos sobre o

tema em questão e a aplicação prática das atividades imobiliárias em uma empresa.

1.2 OBJETIVOS

Nesta seção apresentar-se-á de que forma será operacionalizado o problema

de pesquisa formulado na seção anterior.

13

1.2.1 Objetivo Geral

Identificar o impacto da tese tributária municipal de Florianópolis para uma

empresa do ramo imobiliário de construção civil.

1.2.2 Objetivos Específicos

• Conhecer a legislação vigente do município de Florianópolis;

• Destacar o que se considera prestação de serviços e atividade

imobiliária;

• Calcular a carga tributária supondo que a empresa opta pelo Lucro

Presumido;

• Calcular o ISS segundo o entendimento do Fisco Municipal;

• Analisar qual o impacto financeiro, no caso de mudança de

entendimento da legislação tributária.

1.3 SUPOSIÇÕES

A empresa do ramo imobiliário de construção civil tem como obrigação

tributária principal na venda de unidades imobiliárias (construídas ou em construção)

somente o recolhimento dos tributos federais (IRPJ, CSLL, PIS e COFINS), não

havendo outras incidências, a tese do fisco municipal de Florianópolis entende que a

venda de unidades em construção, passaria a ser um serviço de construção civil,

com isso supõe-se:

• O impacto será elevado se o entendimento do fisco municipal de

Florianópolis se confirmar.

14

1.4 ESTRUTURA DO TRABALHO

O presente trabalho é composto por seis capítulos, sendo estes abordados de

acordo com o descrito a seguir:

No primeiro capítulo apresenta-se uma introdução sobre a temática estudada,

descrevendo o tema e problema da pesquisa, bem como os objetivos traçados e a

suposição.

Já o segundo capítulo aborda a fundamentação teórica sobre o sistema

tributário, apresentando os elementos tributários tais como: a obrigação tributária,

contribuinte e responsável, base de cálculo, alíquota, adicional e as classificações

dos tributos e planejamento tributário, a elisão, evasão.

O terceiro capítulo explicita a legislação do Imposto Sobre Serviços – ISS,

quanto à obrigação tributária, contribuinte e responsável, base de cálculo, alíquota.

O quarto capítulo detalha a metodologia de pesquisa utilizada para realização

do trabalho.

No quinto, apresenta-se uma aplicação prática do planejamento tributário nas

modalidades de lucro real e lucro presumido.

Finalizando, o sexto capítulo expõe as considerações finais do tema

pesquisado, apresentando e avaliando os objetivos propostos, as limitações

encontradas e apresenta recomendações de acordo com os resultados alcançados,

listando as referências utilizadas na pesquisa.

2. SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL

Sistema Tributário Nacional, que disciplina a arrecadação dos tributos

sejam eles a nível da União, dos Estados, Distrito Federal ou municipal.

O Sistema Tributário Nacional é regido pelo disposto na Emenda

Constitucional número 18, de 1 dezembro de 1965, em leis complementares, em

resoluções do Senado Federal e, nos respectivos limites das respectivas leis

federais, nas Constituições e em leis estaduais, e em leis municipais.

2.1 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NACIONAL

Nesta seção, procurar-se-á entender a legislação tributária e verificar a sua

importância no sistema tributário.

O Conceito ou definição conforme a LEI n° 5.172 de 1966 CNT, em seu art.

96, dispõe:

Art. 96 A expressão legislação tributária compreende as leis os tratados e convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versam no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

Ao se recorrer ao conceito apresentado por Coelho (2005, p.653),

Legislação significa coletânea de leis, excluindo as sentenças, os acórdãos judiciais e os atos administrativos de caráter normativo, tais como, v.g., os regulamentos, os decretos, as circulares, os avisos, as resoluções, os pareceres normativos et caterva.

A seguir tratar-se-á dos tributos o qual conecta a contabilidade com a

legislação tributária.

2.2 TRIBUTO

Nesta seção apresenta-se a definição de tributo que consiste no

pagamento em espécie (dinheiro, cheque, etc.) da prestação obrigatória instituída

16

por Lei e cobrada pelos órgãos competentes.

De acordo com Cassone ( 1999, p. 27). “Tributos é certa quantia em

dinheiro, que os contribuintes ( pessoas físicas ou jurídicas), são obrigados a

pagar ao Estado ( União, Estados, Distrito Federal e Municípios) quando praticam

certos fatos geradores previstos pelas leis tributárias”.

De acordo com o Art. 3º do CTN define Tributo: “Tributo é toda prestação

pecuniária compulsória em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não

constitua sanção de ato ilícito, instituído em lei e cobrado mediante atividade

administrativa plenamente vincula”.

Com base neste artigo salientamos alguns aspectos nos tributo segundo

Pegas (2003 p.14)

Compulsoriedade: não é tributo o que não tiver caráter de obrigatoriedade. Prestação: é o objeto da obrigação tributária. Pecuniária: significa ônus, por isso todos os tributos poderão ser pagos com bens ou direitos.

Para que se possa ter um melhor entendimento sobre o tema serão

apresentados nas próximas seções às espécies tributárias, uma a uma.

2.2.1 Impostos

Impostos são formas de o governo financiar, obras ou fazer investimentos

em diversas áreas.

Diz a CF/88 Art. 145. a União, os Estados, o Distrito e os Municípios

poderão instituir os seguintes tributos:

E nos artigos 153 a 156 relaciona taxativamente todos os impostos que

tais pessoas públicas podem instituir, além da chamada “competência residual”

reservada somente à União, conforme art. 154, o qual diz que a União, mediante

lei complementar, poderá instituir outros impostos, desde que sejam não-

cumulativos e não tenham fato gerador ou base de calculo próprios dos

discriminados na Constituição.

17

Segundo o art. 16 do CTN/66 assim define: “Impostos é o tributo cuja

obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade

estatal especifica relativa ao contribuinte”.

Conforme Cassone ( 1996 p.61)

Por essa definição, o contribuinte paga o imposto e não recebe nenhuma contraprestação direta e imediata, sendo essa a característica principal desse tributo, que o distingue dos demais, e que levou Geral do Ataliba a formular, cientificamente, a clássica definição de tributos em Vinculados e Não Vinculados ( a uma atuação estatal referida ao contribuinte).

Para Cassone ( 1999 p.77) a classificação dos impostos é útil na prática, uma

vez que nos ajuda a resolver uma série de questões, como, por exemplo, para

melhor entender o disposto no §1º do art. 145 da CF, norma pragmática essa a

indicar que, sempre que possível, os impostos terão caráter “ pessoal” – caso em

que se faz necessário saber quais são os impostos de caráter pessoal.

Sua classificação é montada com base nas características que determinam sua

exigibilidade.

Tem-se assim, os impostos:

Diretos: quando numa só pessoa reúnem-se as condições de contribuinte de direito ( aquele que é responsável pela obrigação tributaria), e de fato ( aquele que suporta o ônus do impostos). São impostos como: IR, ITR, ITBI, IPTU, ISS dos autônomos e similares. O imposto direto, de caráter pessoal, é, sempre que possível, graduado segundo a capacidade econômica do contribuinte ( 1§ do art. 145 da CF), principio que guarda correlação com a da igualdade, assim traduzida: a lei tributaria deve tratar igualmente aos iguais e desigualmente aos desiguais ( exemplo típico é a tabela do IR-PF).

Indiretos: assim chamados os impostos que, recolhidos pelo contribuinte de direito, são suportados pelo contribuinte de fato. Acarretam o fenômeno da chamada “ “transferência do ônus do tributo”“. São impostos como: ICMS, IPI, IOF

A seguir apresentarão as taxas na seção seguinte.

2.2.2 Taxas

Taxas são originadas da prestação de serviços públicos, é um tributo

comum aos três níveis, nem a União nem os Estados têm praticado, uma vez

18

que os mesmos não realizam serviços públicos locais.

Quanto as taxas o art. 77 do CTN dispõe:

As taxas exigidas pelam União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, tem como fato gerador o exercício regular do poder de policia, ou a utilização, efetiva, ou potencial, de serviço publico especifico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto a sua disposição.

2.2.3 Contribuições de Melhorias

Para ser exigido esta contribuição é preciso que haja de fato melhoria e

valorização de algo que gere um ganho, geralmente ocorre quando há melhorias

e o imóvel é beneficiado.

Conforme o art. 81 do CTN, a Contribuição de Melhorias cobrada pela

União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou Pelos Municípios, no âmbito de

suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras

publicas que decorra em valorização imobiliária, tendo como limite total a

despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que, da obra

resultar para cada imóvel beneficiado.

2.2.4 Empréstimos Compulsórios

Os empréstimos compulsórios estão previstos no art. 148 da CF/88, e só

poderão ser instituídos em casos extraordinários mediante lei complementar.

Os empréstimos compulsórios poderão ser exigidos para os seguintes fins:

I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade publica, de guerra externa ou sua iminência;

II – no caso de investimento publico de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, “b”.

Parágrafo único: A aplicação dos recursos provenientes do empréstimo compulsório será vinculada às despesas que fundamentou sua instituição.

19

No conceito de Cassone (1996. p.67): “Empréstimo Compulsório, não é

tributo, e sua arrecadação não está sujeita à exigência constitucional da prévia

autorização orçamentária”. A seguir apresenta-se os elementos fundamentais do

tributo.

2.3 ELEMENTOS FUNDAMENTAIS DO TRIBUTO

Após a conceituação e definição das espécies de tributos, faz-se

necessário relacionar os elementos necessários para determinar a incidência do

tributo, a sua origem ou fato gerador, como é efetuado o cálculo e de quem é a

responsabilidade do recolhimento.

2.3.1 Fato Gerador

Fato gerador no CTN

Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.

Art.115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a pratica ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.

Art. 116. Salvo disposição de lei em contrario, considera-se ocorrido o fato gerador e existente os seus efeitos:

I – Tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;

II – tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Na concepção de Fabretti ( 2003 p.128) “Denomina-se fato gerador a

concretização da hipótese de incidência tributária prevista em abstrato na lei, que

gera ( faz nascer) a obrigação tributária”. Assim, apresenta-se alguns exemplos:

a. prestar serviços (ISS);

b. fazer circular mercadorias (ICMS);

20

c. receber renda (IR) entre outras.

A concretização do fato gerador pode fazer nascer uma obrigação

principal, que é sempre de natureza pecuniária, isto é, pagar um tributo; ou uma

obrigação acessória, que é um dever administrativo. Por exemplo, a emissão de

uma nota fiscal, escriturar livros fiscais, fazer inscrição no CNPJ, Estados e

municípios, manter e conservar livros e documentos, prestar declaração em

formulários próprios etc.

Uma vez gerado o fato, tem-se que identificar o contribuinte ou o

responsável pelo recolhimento de tal tributo, esse aspecto será tratado na seção

seguinte.

2.3.2 Contribuinte Ou Responsável

O sujeito passivo, na qualidade de contribuinte ou responsável, é definido

pelo CTN como sendo a pessoa obrigada ao pagamento de tributo.

O contribuinte e o responsável estão definidos no art. 121 do CTN:

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

I - Contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;

II – responsável,quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa em lei.”

Ainda sustenta Fabretti ( 2003. p.128) “Denomina-se contribuinte o sujeito

passivo da obrigação tributária que tem relação pessoal e direta com o fato

gerador”. Por exemplo: proprietário de um prédio – IPTU.

Denomina-se responsável a pessoa que a lei escolher para responder pela

obrigação tributária, em substituição ao contribuinte de fato, dada a maior

complexidade para alcançá-lo.

O responsável não arca com o ônus tributário, que é suportado pelo

21

contribuinte de fato. Atua com uma espécie de agente arrecadador do fisco e

como seu depositário. Cabe-lhe recolher as importâncias descontadas ou

cobradas do contribuinte de fato, ao fisco, nos prazos de lei. Não o fazendo, será

declarado depositário infiel, sujeito à pena de prisão ( Lei n.º 8.866/94).

Sendo assim conclui-se que contribuinte é a pessoa que diretamente

gerou o fato, e quem tem a obrigação tributária. A seguir apresenta-se a base de

cálculo.

2.3.3 Base De Cálculo

Em direito tributário base de calculo é a grandeza econômica sobre a qual

se aplica a alíquota para calcular a quantia a pagar. (wikipedia internet)

Para Oliveira ( 2005 p.30) base de calculo é:

É o valor sobre o qual se aplica o percentual ( ou alíquota) com finalidade de apurar o montante a ser recolhido. A base de cálculo, conforme a Constituição Federal deve ser definida em lei complementar (art. 146 da CF), estando sua alteração sujeita aos princípios constitucionais da legalidade, da anterioridade e da irretroatividade.

A partir do fato gerador cabe ao contribuinte, ou responsável, aplicar as

determinações legais que definam a base de cálculo do imposto.

2.3.4 Alíquota

Segundo Fabretti ( 2003, p.131) “Alíquota é o percentual definido em lei

que, aplicado sobre a base de cálculo, determina o montante do tributo a ser

pago. Sua alteração esta sujeita aos princípios da legalidade, da irretroatividade e

da anterioridade.”

22

2.3.5 Adicional

Na visão de Fabretti ( 2003, p. 131) adicional é: “além do imposto devido,

apurado da alíquota sobre a base de cálculo, às vezes a lei determina o

pagamento de mais um imposto, pelo nome de adicional, que incide sobre

determinado valor que ela fixar”.

2.4 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

De acordo com Fabretti ( 2003, p. 32), “o estudo feito preventivamente, ou

seja, antes da realização do fato administrativo, pesquisando-se seus efeitos

jurídicos e econômicos e as alternativas legais e menos onerosas, denominam-se

planejamento tributário, que exige antes de tudo, bom senso do planejador”.

Oliveira ( 2005, p. 38) entende por planejamento tributário “ uma forma

lícita de reduzir a carga fiscal, o que exige alta dose de conhecimento técnico e

bom senso dos responsáveis pelas decisões estratégicas no ambiente

corporativo”.

Não se confunde planejamento tributário com sonegação fiscal. Planejar é

escolher, entre duas ou mais opções lícitas, a que resulte no menor imposto a

pagar ou postergar o pagamento. Sonegar, por sua vez, é utilizar meios ilegais,

como fraude, simulação e dissimulação, para deixar de recolher o tributo devido,

sendo considerado como omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou

parcialmente, o conhecimento por parte do fisco.

• Elisão: A elisão “ Elidir é evitar, reduzir o montante ou retardar o

pagamento do tributo por atos ou omissões lícitas do sujeito passivo,

anteriores à ocorrência do fato gerador”. Cassone (1999, p.191),

definiu como:

A elisão consiste na economia lícita de impostos, pelo qual o contribuinte reduz seu próprio imposto de uma maneira que não era desejada pelos legisladores, mas que não foi expressamente prevista e proibida pela lei. A Elisão é realizada por meio de transações estruturadas de forma a minimizar a responsabilidade tributária.

23

• Evasão: “Evadir é evitar o pagamento do tributo devido, reduzindo-

lhe o montante ou postergar o momento em que se torne exigível,

por atos ou omissões do sujeito passivo, posteriores à ocorrência do

fato gerador”. Cassone ( 1999, p. 191), definiu como:

A evasão, ao contrário da elisão, consiste na lesão ilícita do fisco, não se pagando o tributo devido, ou pagando-se menos que o devido, de forma deliberada ou por negligência.

A evasão pode ser caracterizada como fraude, que é planejada antes

mesmo de ocorrer o fato gerador, com artifícios e simulações no sentido de

afastar a incidência do tributo, ou por sonegação ocultando o fato perante o fisco.

Na sequência apresenta-se as modalidade (regimes) de tributação

disponíveis para enquadramento das empresas.

2.5 MODALIDADES DE TRIBUTAÇÃO

Em relação aos regimes de tributação, as empresas, por determinações

legais, ficam obrigadas a definir um regime de tributação e um enquadramento a

nível federal, para fins de aplicar a legislação fiscal. Assim, definir os impostos

federais.

De acordo com a Lei nº. 5.172, de 1966 CTN, em seu art. 44, determina

que: “A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da

renda ou dos proventos tributáveis”.

De forma geral, as empresas ficam obrigadas a optar por um regime

tributário os regimes existentes na legislação tributária brasileira, sendo eles:

Assim sendo, uma vez que se explanou sobre os regimes de tributação

possíveis, considerando que se abordaram alguns aspectos básicos da legislação

tributária brasileira, tendo este referencial, a seguir pode-se apresentar

individualmente o conceito, definição e aplicação de cada regime tributário e seus

tributos.

24

2.5.1 Lucro Real

O regime tributário do Lucro Real está conceituado de acordo com o

Regulamento do Imposto de Renda RIR/99, art. 247, Lucro Real é o lucro líquido

do período de apuração, ajustado, pelas adições, exclusões ou compensações

prescritas ou autorizadas pela legislação fiscal.

Na compreensão de Oliveira et al (2003, p.174), lucro real é:

O lucro líquido do período apurado na escrituração comercial, denominado lucro contábil, ajustado pelas adições, exclusões e compensações autorizadas pela legislação do Imposto de Renda. Os ajustes do lucro líquido do período de apuração e a demonstração da apuração do lucro real devem ser transcritos no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR).

Os ajustes na apuração do lucro real que devem ser transcritos para o livro

de apuração do lucro real, segundo Fabretti (2003, p. 221) podem ser definidos da

seguinte forma:

Adições: referem-se às despesas contabilizadas pela PJ, mas que são limitadas ou não admitidas pela lei. Exemplo: multas por infrações fiscais.

Exclusões: são valores que a lei permite subtrair do lucro líquido (IR) para efeito fiscal. Exemplo: depreciação acelerada por incentivos fiscais, dividendos obtidos de investimentos em ações de outras empresas avaliadas pelo custo de aquisição etc.

Compensações: podem ser compensados os prejuízos fiscais dos períodos-base anteriores, entretanto, a Lei nº. 8.981/95, em seu art. 42, limitou a compensação do prejuízo fiscal em 30% (trinta por cento) do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões.

É importante ressaltar que, para fins da legislação do imposto de renda a

expressão lucro real é definida como o próprio lucro tributável que se difere do

lucro líquido apurado na escrituração contábil.

Após a apuração do lucro real deve-se calcular o imposto de renda

aplicando a alíquota de 15% (quinze por cento) e alíquota adicional de 10% (dez

por cento), conforme determina o art. 3º da Lei nº. 9.249/95.

A Contribuição Social sobre Lucro Liquido (CSLL), foi instituída pela Lei nº.

7.689, de 15 de dezembro de 1988; é uma contribuição de competência da União,

com a finalidade de atender as iniciativas da seguridade social.

25

O fato gerador é o do lucro no exercício; a base de cálculo, para as

pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real será determinada pelo resultado

contábil e ajustado pelas adições, exclusões e compensações. (Oliveira et. al.,

2003)

Na compreensão de Coêlho (2005, p.527) as pessoas jurídicas tributadas

pelo regime do lucro real adotam, para efeito de escrituração contábil, as normas

disciplinadas pela Lei nº. 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e o Decreto – Lei nº.

1.598/77 foi o instrumento necessário para adaptar a legislação do imposto de

renda às inovações da Lei de Sociedades Anônimas. O Regulamento do Imposto

de Renda aprovado pelo Decreto – Lei nº. 1.041, de 11 de janeiro de 1994

(RIR/94), por sua vez, incorpora as duas legislações ao determinar, no seu

Art.197. “A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real deve

manter escrituração com observância das leis comerciais e fiscais.”

Neste contexto, na determinação do Lucro Real, será observada a

legislação comercial, para a apuração do lucro líquido de cada período, sendo

uma forma precisa para a determinação da base de calculo do Imposto de Renda

(IRPJ) e da Contribuição Social (CSLL).

Vale ressaltar que, as pessoas jurídicas poderão optar pelo Lucro Real, e

determinar o lucro com base em balanço anual levantado no dia 31 de dezembro

ou mediante levantamento de balancetes trimestrais com base na lei nº. 9.430/96.

Desde que, não estejam obrigadas como determina a Lei n.º 9.718/98, em seu art.

14 e RIR/1999, art.246, e alterado pela Lei n.º 10.637/02, em seu art. 46.

Assim, a contabilidade de uma empresa tributada pelo lucro real é

extremamente rígida, a sua escrituração contábil e fiscal deve estar dentro dos

princípios fundamentais de contabilidade e demais normas fiscais e comerciais.

(OLIVEIRA et al, 2003)

Diante disto, uma vez que se explanou sobre o Lucro Real, e se abordaram

aspectos sobre conceito, definição e aplicação, a seguir será apresentado as

formas de apuração do Lucro Real, ou seja, apuração do Lucro Real Trimestral e

apuração do Lucro Real Anual.

• Apuração do Lucro Real Trimestral: O regime de apuração

trimestral do Imposto de Renda (IRPJ) e a Contribuição Social

26

(CSLL), instituído a partir de 1997, encontra-se transcrito no art.1º

da Lei 9.430/96 da seguinte forma: a partir do ano-calendário de

1997, o imposto de renda das pessoas jurídicas será determinado

com base no lucro real, presumido, ou arbitrado, por períodos de

apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho,

30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário.

• Apuração do Lucro Real Anual: Nesta modalidade de tributação

do Lucro Real o Imposto de Renda e a Contribuição Social serão

recolhidos mensalmente e apurados de duas formas: com base na

estimativa mensal (calculado sobre a receita bruta) ou a apuração

mensal do lucro mediante levantamento de balanços ou balancetes

de suspensão ou redução.

Segundo Oliveira et al (2003), as pessoas jurídicas tributadas com base no

lucro real podem optar pela apuração do lucro real anual, alternativamente à

apuração trimestral. No entanto, os recolhimentos dos tributos devem ser

efetuados todos os meses.

Um ponto importante é que as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real

devem efetuar os recolhimentos mensais com base em estimativas. Com base

nesta opção, a empresa está obrigada à apuração do lucro real anual, e não pode

mudar a base de tributação pelo lucro presumido. (OLIVEIRA et al, 2003)

Portanto, as empresas que optarem pelo regime de tributação com base no

lucro real anual, deverão efetuar o recolhimento do Imposto de Renda e da

Contribuição Social mensalmente com base no regime de estimativa, apurando-se

o lucro real anualmente, com a possibilidade de no decorrer do ano apurar o lucro

real mediante levantamento de balanços ou balancetes periódicos, com a

finalidade de suspender ou reduzir os pagamentos mensais.

• No regime por estimativa: A base de cálculo do Imposto de Renda

e Contribuição Social, deverá ser calculada, mediante a aplicação

de percentuais sobre a receita bruta do mês, acrescido de ganhos

de capital, demais receitas e resultados positivos, excluído os

rendimentos ou ganhos tributados sobre as aplicações financeiras.

Os percentuais aplicáveis à receita bruta auferida variam de acordo

27

com a atividade ou atividades do contribuinte. (HIGUCHI, 2004)

• No regime por suspensão ou redução: O imposto a pessoa

jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto

devido em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou

balancetes mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor

do imposto, inclusive adicional, calculados com base no lucro real do

período em curso. A suspensão ou redução do pagamento é

aplicável inclusive sobre o imposto do mês de janeiro. Assim, se no

mês de janeiro a empresa teve prejuízo fiscal, não há imposto a ser

recolhido, segundo Higuchi (2004).

O imposto de renda devido sobre o lucro real, presumido ou arbitrado, que

exceder o valor resultante da multiplicação de R$20.000,00 pelo número de

meses do respectivo período de apuração terá que adicionar ao imposto de renda

a alíquota de 10%, ou seja, o imposto de renda é calculado à alíquota de 15%

incidente sobre o lucro até R$20.000,00 mensal, o que exceder a este valor será

A contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) foi instituída

pela Lei Complementar nº. 7, de 7 de Setembro de 1970 e a Lei Complementar

nº. 08, de 3 de Dezembro de 1970, criou a contribuição para o Programa de

Formação do Patrimônio do Servidor Publico (PASEP).

Quanto à aplicação das alíquotas a contribuição para o PIS com base no

faturamento, à alíquota será de 0,65% e a contribuição para PIS/PASEP será

determinada com base na folha de salários, à alíquota de 1%, de acordo com o

art.8º da Lei nº. 9.715/98.

Na contribuição para o PIS/PASEP são contribuintes nesta modalidade: as

entidades sem fins lucrativos, definidas como empregadoras pela legislação

trabalhistas e as fundações, até 28 de setembro de 1999 (Lei nº. 9.715, 1998, art.

2º) e a partir de 28 de setembro de 1999, as entidades sem fins lucrativos,

relacionadas no art. 13 da MP nº. 2.158-35, de 2001, e as sociedades

cooperativas (art. 2º da Lei 9.715, de 1998, e arts. 15 e 16 da MP nº. 2.158-35, de

A Lei nº. 10.637, de 30 de dezembro de 2002, dispõe sobre a não-

cumulatividade da cobrança da contribuição para o PIS/PASEP, ou seja, acaba

28

com a cumulatividade do PIS sobre a receita bruta, aplicando a partir de

01.12.2002, para as pessoas jurídicas optantes pelo Lucro Real. Face a isto, o

art. 2º da referida lei elucida que a alíquota é de 1,65% na forma não cumulativa,

quando na modalidade cumulativa era de 0,65%.

A contribuição para financiamento da seguridade social (COFINS), foi

instituída pela Lei Complementar nº. 70, de 30 de dezembro de 1991, será

calculada sobre o valor do faturamento mensal das pessoas jurídicas ou a elas

equiparada.

De acordo com o art.1º da Lei Complementar nº. 70/91, são contribuintes

da COFINS as pessoas jurídicas em geral e a ela equiparadas pela legislação do

Imposto de Renda, incluindo as instituições financeiras, construtoras e

incorporadoras de imóveis.

Higuchi (2004) ressalta que, nem toda pessoa jurídica está sujeita ao

pagamento da COFINS porque há imunidade constitucional do art. 195, da CF,

para as entidades beneficentes de assistência social, que atendam as exigências

estabelecidas em lei, e isenções subjetivas e objetivas concedidas em leis.

Em relação à alíquota até 31 de janeiro de 1999 era de 2%, com a Lei nº.

9.718/98, alterou a alíquota para 3%.

Em relação à COFINS não-cumulativa a Lei nº. 10.833, de 29 de dezembro

de 2003, dispõe sobre a não-cumulatividade da cobrança da contribuição para a

COFINS, ou seja, acaba com a cumulatividade da COFINS sobre a receita bruta,

aplicando a partir de 01.12.2002, para as pessoas jurídicas optantes pelo Lucro

Real.

Assim, o art. 2º da referida lei elucida que a alíquota é de 7,6% na

modalidade não-cumulativa, sendo que na modalidade cumulativa era de 3%.

No entanto, a pessoa jurídica poderá descontar do valor apurado, créditos

relativos à aquisição materiais, serviços e custos operacionais, como contempla o

art.3º da Lei nº. 10.637/02, ou seja, os mesmos créditos calculados na

contribuição para o PIS Não-cumulativo, já explanado anteriormente.

29

2.5.2 Lucro Presumido

Na concepção de Oliveira et al.(2003) lucro presumido é uma forma

simplificada de apuração da base de cálculo dos tributos do Imposto de Renda e

da Contribuição Social, esta forma de tributação é restrita as pessoas jurídicas

Portanto, o lucro presumido será determinado ao aplicar sobre a receita

bruta total, apurada em cada trimestre, os percentuais conforme a atividade

geradora, de acordo com o art.518 e 519 do RIR/99; arts. 3º §§ 1º e 2º, e 36, I,

da IN SRF nº. 93/97 e considerações adicionais da Declaração de Informações

Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ/2006) são aplicados os seguintes

percentuais:

I - 1,6% (um inteiro e seis décimos por cento) sobre a receita bruta mensal auferida na revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás natural;

II - 8% (oito por cento) sobre a receita bruta mensal proveniente:

• Da venda de produtos de fabricação própria;

• Da venda de mercadorias adquiridas para revenda;

• Da industrialização de produtos em que a matéria-prima, ou o produto intermediário ou o material de embalagem tenham sido fornecidos por quem encomendou a industrialização;

• Da atividade rural;

• De serviços hospitalares;

• Do transporte de cargas;

• De outras atividades não caracterizadas como prestação de serviços;

III - 16% (dezesseis por cento) sobre a receita bruta mensal auferida pela prestação de serviços de transporte, exceto o de cargas;

IV - 32% (trinta e dois por cento) sobre a receita bruta mensal auferida com as atividades de:

• Prestação de serviços pelas sociedades civis, relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada;

• Intermediação de negócios;

• Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis ou direitos de qualquer natureza;

• Construção por administração ou por empreitada unicamente de mão-de-obra;

• Prestação de qualquer outra espécie de serviço não mencionada anteriormente.

30

Segundo Higuchi (2004), a opção pelo lucro presumido será definitiva para

todo o ano-calendário, mediante o pagamento da primeira quota ou quota única

do imposto de renda, sendo vedada a mudança de opção no decorrer do ano ou

no ato de entrega da declaração, assim, nesta opção o imposto de renda e a

contribuição social serão apurados a cada trimestre.

Para as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro presumido a base de

cálculo da contribuição social sobre o lucro corresponde a 12% sobre a receita

bruta do trimestre cujo resultado será acrescido de ganhos de capital, de

rendimentos de aplicações financeiras e demais receitas e resultado positivos

auferidos no trimestre.

No entanto, o art. 22 da Lei nº. 10.684/2003, dispõe que a partir de

01.09.2003, a base de cálculo das pessoas jurídicas prestadoras de serviços em

geral, de intermediação de negócios e administração, locação ou cessão de bens

imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza, exceto a de serviços hospitalares

e transportes, passará a aplicar o percentual de 32% sobre a receita bruta com a

incidência da alíquota de 9%.

2.5.3 Lucro Arbitrado

A autoridade tributária poderá fixar o lucro arbitrado por um percentual

sobre a receita bruta, quando conhecida, ou com base no valor do ativo, do

capital social, do patrimônio líquido, da folha de pagamento de empregados, das

compras, do aluguel das instalações ou do lucro líquido auferido em períodos -

base anteriores.

O arbitramento do lucro não exclui a aplicação de penalidades cabíveis.

Sustenta Oliveira et al.(2003, p.180) que podem ocorrer também os

arbitramentos, mesmo para as empresas optantes pelo lucro presumido, quando:

• Houver indícios de que o faturamento registrado não corresponde à realidade; ou

31

• O contribuinte desobrigado da manutenção de uma escrituração contábil, não escriturar o livro caixa, obrigatório, no caso.

Higuchi (2004) ressalta que o art. 21 da Lei nº. 8.541/92, dispõe que

excepcionalmente, nos casos fortuitos ou força maior, como definido na lei civil e

devidamente comprovados, a pessoa jurídica poderá calcular o imposto sobre a

renda mensal com base no lucro arbitrado, que até então o arbitramento era de

competência exclusiva do fisco de acordo com a vigência do art. 47 da Lei nº.

8.981/95.

Contempla Coêlho (2005, p.529) “que a jurisprudência tem entendido que,

em caso de desclassificação da escrita, somente se deve arbitrar o lucro em

função do capital quando não conhecida a receita bruta.”

2.5.4 Simples Nacional

Nesta seção buscar-se-á discorrer sobre a nova modalidade de tributação,

se assim pode-se chamar a Lei Complementar n° 123/06, também conhecida

como Lei Complementar do Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de

Pequeno Porte, ela veio dar uma nova roupagem, isto é, substituir as duas Leis já

em vigor a Lei n° 9.841/99 (Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno

Porte) e a Lei n° 9.317/96 (Simples Federal), como o estudo proposto se refere ao

Planejamento Tributário o presente irá se ater mais sobre as mudanças ocorridas

nesta última, pois a primeira tem mudanças no caráter mais na Legislação

Comercial e não Tributária.

Antes de se entrar propriamente no assunto, é importante lembrar que

como se trata de um regime novo e que ainda depende de regulamentações,

algumas interpretações pesquisadas podem sofrer modificações.

A empresa que será objeto do estudo de caso poderá optar por está

modalidade, mas por se tratar de um negócio de grandes volumes de dinheiro

envolvido, a mesma seria desenquadra rapidamente, por isso não se estendeu

sobre o assunto.

A seguir apresentar-se o capítulo de legislação tributária que trata da

legislação do ISS.

2.6 LEGISLAÇÃO DO ISS

Como já tratado rapidamente em seções anterior, está seção apresentará a

fundamentação quanto ao entendimento do ISS.

2.6.1 Fato Gerador

Conforme a Lei complementar n.º 126/2003 o fato gerador do ISS é:

“A prestação de serviços constantes na lista anexa a lei complementar. Sendo

considerado contribuinte o prestador do serviço”.

2.6.2 Base de Cálculo

De acordo com art. 252 da Lei complementar n.º 126/2003 a base de cálculo

do ISS é o preço do serviço.

§ 1º - Entende-se por preço do serviço a receita bruta a ele correspondente, sem nenhuma dedução, excetuados os descontos ou abatimentos concedidos independentemente da condição. § 2º - Na falta do preço do serviço, ou não sendo ele desde logo conhecido, será adotado o preço corrente na praça do prestador. § 3º - Quando os serviços descritos no subitem 3.04 da lista de serviços forem prestados no território de mais de um município, a base de cálculo será proporcional, conforme o caso, à extensão da ferrovia, rodovia, dutos e condutos de qualquer natureza, cabos de qualquer natureza, ou numero de postes, existentes em cada município. § 4º - Não se inclui na base de cálculo do imposto o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos subitens 7.02 e 7.05 da lista de serviços.

33

2.6.3 Alíquotas

As alíquotas variam de 2% a 5% dependendo dos serviços, conforme cada

um dos municípios, para a Prefeitura Municipal de Florianópolis, tem se o seguinte:

SERVIÇOS AGRUPADOS POR ITEM ITENS DA LISTA

ALÍQUOTAS %

Serviço de transporte Municipal 16.01 0,01%

Serviços de saúde, assistência médica e congênere. 04 2,00%

Serviços de transporte de natureza municipal. 16 2,00%

Ensino regular pré-escolar, fundamental, médio e superior. 08.01 2,00%

Agenciamento, corretagem ou intermediação de bens móveis ou imóveis, não abrangidos em outros itens ou subitens, inclusive aqueles realizados no âmbito de Bolsas de Mercadorias e Futuros, por quaisquer meios.

10.05 2,00%

Serviços relativos à hospedagem, turismo, viagens e congêneres. 09 2,5%

Limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros públicos, imóveis, chaminés, piscinas, parques, jardins e congêneres.

07.10 2,5%

Agenciamento de publicidade e propaganda, inclusive o agenciamento de veiculação por quaisquer meios. 10.08 2,5%

Representação de qualquer natureza, inclusive comercial. 10.09 2,5%

Vigilância, segurança ou monitoramento de bens e pessoas. 11.02 2,5% Recrutamento, agenciamento, seleção e colocação de mão-de-obra. 17.04 2,5%

Fornecimento de mão-de-obra, mesmo em caráter temporário, inclusive de empregados ou trabalhadores, avulsos ou temporários, contratados pelo prestador de serviço.

17.05 2,5%

Propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de campanhas ou sistemas de publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais materiais publicitários.

17.06 2,5%

Administração em geral, inclusive de bens e negócios de terceiros. 17.12 2,5%

Contabilidade, inclusive serviços técnicos e auxiliares. 17.19 2,5% Serviços relativos à engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo, construção civil, manutenção, limpeza, meio ambiente, saneamento e congêneres. Serviços de intermediação e congêneres

07 e 10 3,00%

Serviços de educação, ensino, orientação pedagógica e educacional, instrução, treinamento e avaliação pessoal de qualquer grau ou natureza.

08 3,00%

Demais serviços

01;02;03;05;06;10;11;12;13;14;15;17;18;19;20;21;22;23;24;25;26;27;28;29;30;31;32;33;34;35;36;37;38;39;40

5,00%

QUADRO 1 – SERVIÇOS E ALÍQUOTAS PARA PREFEITURA MUNICIPAL DE FLORIANÓPOILIS

Fonte: Adaptado da Lei 123/2003.

34

A seguir apresenta-se os procedimentos

2.6.4 Tese Tributária do Fisco de Florianópolis

A mensuração do serviço, que serve de base de cálculo para a tributação

(normal ou retida) é outro fator que dificulta o processo considerando-se a lista de

serviços com os itens e subitens são muitos abrangentes, mas não identificada na

legislação que do ISS (LC 116/2003 ou LC 126/2003) a.

Para Cassone (2003, p.334)

A lei complementar tem uma certa competência (definir os serviços sujeitos ao ISS e dirimir conflitos de competência), e a Lei Municipal tem outra competência (para instituir o tributo). A Lei Municipal poderá adotar o inteiro teor da Lista de Serviços ou apenas parte dela. Não poderá, contudo, acrescentar itens não previstos em lei complementar.

Esta situação provoca guerra entre os municípios, pois quanto maior o

desconto concedido pela legislação municipal menor será a correspondência da

alíquota sobre o total do serviço prestado, por via de regra, quando a venda das

unidades imobiliárias concluídas o poder judiciário vem sentenciando pela

ilegalidade da exigência fiscal quanto ao ISS na venda.

A não ocorrência do fato gerador do tributo – qual seja: a prestação de

serviço já ocorreu durante a construção, entretanto, quando a venda das unidades

em construção ou ainda na planta.

Nessas situações, existem sentenças judiciais divergentes, algumas delas a

seguir transcritas, que vem compreendendo que com a celebração do contrato de

promessa de compra e venda, a partir daquele momento, a empresa incorporadora

passaria a prestar um serviço de construção ao promitente comprador, como se de

Administração ou de Empreitada fosse, conferindo, desse modo, à simples

promessa, os efeitos da compra e venda definitiva e transmitente da propriedade

imobiliária, conforme Câmara Brasileira da Indústria da Construção - CBIC (2007).

3. CONTABILIDADE DE EMPRESAS IMOBILIÁRIAS DE CONSTRUÇÃO CIVIL

Neste capítulo abordar-se-á sobre o tipo de sociedade que tem algumas

diferenças entre as empresas tidas comerciais, industriais e prestadoras de

serviços.

3.1 CONCEITOS

As empresas imobiliárias de construção civil que tem como atividade:

A preparação do solo (terreno), obras de edificações e de engenharia civil,

instalações de materiais e equipamentos necessários ao funcionamento do imóvel

e obras de acabamento, abrangendo tanto construção nova, como grandes

reformas e restaurações de imóveis, conforme Costa (2000).

3.2 SERVIÇOS

Nesta seção apresentar-se-á o que se entende por serviços, foco do

presente trabalho.

No Art. 594 do Código Civil (Lei 10.406/2002 ), “é toda espécie de atividade

ou trabalho lícito, material ou imaterial, contratada mediante retribuição, excluída

desta as relações de emprego e outros serviços regulados por legislação

específica”.

Já para Scherrer (2003, p. 43), serviços “em sentido econômico são ações

de indivíduos que satisfazem imediatamente necessidades de outros indivíduos.

São coisas, portanto, que não têm consistência material, que constituem bens

imateriais, incorpóreos, intangíveis...”

Assim definido serviços passe a seguir as atividades inerentes ao mercado

imobiliário.

36

3.3 ATIVIDADES INERENTES AO MERCADO IMOBILIÁRIO

Tratar a respeito de loteamento, incorporação, construção, empreitadas,

condomínio, compra e venda de imóveis, corretagem, shopping center, etc. são

especificidades inerentes à contabilidade imobiliária.

• Loteamento: Subdivisão de uma faixa de terra em lotes edificáveis

para fins urbanos, com abertura de novas vias publicas ou

alargamento de existentes. Os empreendimentos do tipo loteamento

são regidos pela Lei 6.766/79 hoje já alterada pela Lei 9.785/99, que

trata sobre o uso e parcelamento do solo.

• Incorporação: Segundo a Lei n. 4.591, de 16 de dezembro de 1964,

art. 28, parágrafo único: "A incorporação imobiliária é a atividade

exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para

alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações

composta de unidades autônomas". Ou seja, incorporação é uma

atividade exercida por alguém com o objetivo construção de

edificações compostas de unidades autônomas, sob a modalidade

de condomínio, onde se realiza a venda antecipada do imóvel como

meio de obter o capital necessário para dar inicio à construção do

edifício.

• Construção: É o ato ou efeito de edificar.

• Empreitadas: Empreitada é a execução, contratualmente

estabelecida, de tarefa, de obra ou de serviço, por preço ajustado.

Assim com o contrato de empreitada, o empreiteiro compromete-se

a executar determinada obra, pessoalmente ou através de terceiros.

• Condomínio: São as edificações ou conjuntos de edificações

constituídas sob a forma de unidades isoladas, destinadas a fins

residenciais localizadas em um lote único urbanizado e dotado de

infra-estrutura e bens comuns, sob administração privada.

• Compra e Venda de Imóveis: Em ambas as modalidades, compra

ou venda, existi a possibilidade de a obra em questão encontra-se

37

concluída ou em construção. Quando há um acordo sobre o preço

de um imóvel e condições de pagamento, as partes podem

concretizar o negócio. De acordo com o exposto no art. 25 da Lei nº

6.766/79, os componentes de compra e venda são irretratáveis, bem

como cessões e promessas, os que atribuam direito e a adjudicação

compulsória e, estando registrados, confiram direito real oponível a

terceiros.

• Corretagem: A corretagem nada mais é do que um contrato de

mediação, aproximando as partes interessadas em um negócio

imobiliário. O artigo 722 do Código Civil define: “Pelo contrato de

corretagem, uma pessoa, não ligada à outra em virtude mandato, da

prestação de serviço ou por qualquer relação de dependência,

obriga-se a obter para a segunda um ou mais negócios, conforme as

instruções recebidas.”.

• Shopping Center: São comumente definidos como

empreendimentos do setor de serviços que agrupam diversos

estabelecimentos comerciais, centralizados arquitetônica e

administrativamente. A natureza do seu negócio é o comércio

varejista, observando-se o aumento de sua participação nesta

atividade, principalmente a partir da década de 80. O crescimento

urbano e suas conseqüências tem sido o principal fator deste

crescimento.

Definido as atividades do ramo imobiliário, julgou-se necessário resgatar a

contabilidade e o seu entendimento para melhor compreensão da atividade

imobiliária.

3.4 CONTABILIDADE

Toda sociedade independentemente de seus traços culturais e de sua

nacionalidade possui normas e costumes que regem as condutas e regras para o

convívio comum entre todas as pessoas que a constituem.

38

Essas normas têm, dentre muitas finalidades, uma principal, fazer com que

as pessoas procedam de maneira harmoniosa, garantindo assim, a continuidade

e o progresso da sociedade.

Na contabilidade os lançamentos, o reconhecimento e a classificação,

tanto dos elementos patrimoniais como de resultado, devem seguir um parâmetro,

ou seja, devem estar em conformidade com normas, regras e leis, como por

exemplo, os Princípios Fundamentais de Contabilidade.

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), em sua Resolução nº 750, de

29 de dezembro de 1993, artigo 2º, define os Princípios Fundamentais de

Contabilidade como sendo “[...] a essência das doutrinas e teorias relativas à

Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos

científico e profissional de nosso País”.

• Entidade: que reconhece o patrimônio como objeto da contabilidade

e afirma a autonomia patrimonial, separando a pessoa física da

jurídica;

• Continuidade: está relacionado com a vida definida ou provável da

entidade, geralmente se registra no contrato social por tempo

indeterminado, este princípio afeta principalmente contas do diferido

quando da implementação da empresa, por não ser possível

determinar em quanto tempo pode-se amortizar as despesas pré-

operacionais;

• Oportunidade: refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à

integridade do registro do patrimônio e das suas mutações;

• Registro pelo valor Original: afirmam que todos os componentes

do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das

transações, expressos em valor presente na moeda do País;

• Atualização Monetária: admite um ajustamento da expressão

formal dos valores dos componentes patrimoniais;

• Competência: estabelece que as receitas e as despesas devem ser

incluídas na apuração do resultado do período em que ocorreram,

independentemente do recebimento ou pagamento;

39

• Prudência: determina a adoção do menor valor para os

componentes do ativo e do maior valor para os do passivo, sempre

que se apresentem alternativas igualmente válidas para a

quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio

líquido.

Uma vez conceituados os Princípios Fundamentais de Contabilidade na

visão do Conselho Federal de Contabilidade, o próximo item trará as divergências

existentes entre a Legislação Fiscal e a Legislação Societária.

3.5 DISCREPÂNCIAS ENTRE A LEGISLAÇÃO FISCAL E OS PRINCÍPIOS CONTÁBEIS GERALMENTE ACEITOS

Está seção tem como propósito demonstrar as divergências existentes

entre os Princípios Fundamentais de Contabilidade, a Legislação Societária e a

Legislação Fiscal, em relação ao reconhecimento da receita nas atividades

imobiliárias e a utilização dos Resultados de Exercícios Futuros, sintetizado no

Quadro 1 a seguir:

Atividade Imobiliária Princípios

Fundamentais de Contabilidade (CFC)

Legislação Fiscal Instrução Normativa nº

84/1979 Reconhecimento da

Receita Regime de

Competência Regime de Caixa

Resultados de Exercícios Futuros Não Admite Admite

QUADRO 2 - DEMONSTRATIVO DAS DIFERENÇAS ENTRE A LEGISLAÇÃO FISCAL E A

SOCIETÁRIA

Fonte: Resolução 750/1993 e Resolução e as Instruções Normativas nº 23/1983 e nº 67/1988 da Secretaria da Receita Federal

A Legislação Fiscal Federal brasileira concedeu a Secretaria da Receita

Federal a capacidade para regulamentar os tributos incidentes sobre os

rendimentos e o lucros das empresas, que adota e recomenda, como regra geral,

o reconhecimento dos seus resultados pelo regime de competência, mas abre

uma exceção para as empresas que desenvolvem atividades imobiliárias, que

reconhecem suas receitas, despesas e custos proporcionalmente ao recebimento

40

das parcelas, possibilitando para as mesmas o diferimento de sua tributação.

Segundo Higuchi, et al. (2005, p.170 e 171) “Não há o reconhecimento de

resultados puramente pelo regime de Caixa. O que existe é o regime misto, em

que as despesas operacionais seguem o regime de competência, enquanto as

receitas e os custos não seguem esse regime”.

Há também a aceitação pela Legislação Fiscal regulamentada pela

Instrução Normativa nº 84/1979, o controle do lucro, confrontando a receita, a

despesa e o custo proporcional utilizando o grupo de contas de Resultados de

Exercícios Futuros.

As Instruções Normativas nº 23/1983 e nº 67/1988 ambas da Secretaria da

Receita Federal, alteram algumas normas na apuração e tributação do lucro nas

atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis,

no que se refere à correção monetária. A partir de 1º de janeiro de 1996 esta

correção monetária deixou de existir. Assim, essas alterações não afetam a parte

no que diz respeito à utilização do grupo de contas de Resultados de Exercícios

Futuros.

Em relação à Legislação Societária, esta determina a utilização do regime

de competência na apuração dos resultados, mesmo que suas receitas sejam

recebidas nos meses seguintes da venda dos produtos/mercadorias ou a

prestação de serviços, obedecendo assim ao Princípio Fundamental de

Contabilidade – Princípio da Competência. Já nos contratos de execução de

longo prazo, os resultados devem ser reconhecidos conforme a evolução física do

empreendimento, evitando-se desta forma distorções nas demonstrações

financeiras, já que os resultados são reconhecidos nos períodos em que

realmente ocorrerem, devendo esses valores serem registrado na conta

Resultados de Exercícios Futuros.

Sobre a utilização do grupo de contas de Resultados de Exercícios Futuros

Iudícibus (2000 p. 297) menciona que: “Não deverão estar aí registrados os

valores recebidos por antecipação para futura entrega de produtos ou serviços, já

que nesses casos sempre há necessidade de devolução, quando as condições

contratuais não foram cumpridas”.

A seguir apresenta-se a fundamentação legal que suporta a contabilidade

41

imobiliária.

3.6 LEGISLAÇÃO APLICADAL

Estudo da legislação ou enquadramento legal de empresas imobiliárias foi

extraída de Costa (2005, p.7), e estas são:

• Decreto nº. 3.000 de 26 de março de 1999;

• Decreto nº. 1.598 de 26 de dezembro de 1977;

• Lei nº. 6.404, de 15 de dezembro de 1976;

• Resolução CFC nº. 750/93;

• Resolução CFC 963 de 10.05.2003 – NBC T 10.5;

• Instrução Normativa SRF n° 21, de 31 de março de 1979;

• Instrução Normativa SRF n° 84, de 20 de dezembro de 1979;

• Instrução Normativa n° 179, de 30 de dezembro de 1987;

• Instrução Normativa n° 67, de 21 de abril de 1988;

• Instrução Normativa SRF n° 107, de 4 de julho de 1988;

• Ato Declaratório Interpretativo SRF nº. 14, de 4 de maio de 2004;

• Instrução Normativa SRF nº. 474, de 3 de dezembro de 2004;

• Instrução Normativa SRF nº. 458, de 18 de outubro de 2004.

A seguir apresenta-se a sociedade em conta de participação.

3.7 SOCIEDADES EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO (SCP)

Na área das atividades ou empreendimentos imobiliárias, principalmente de

construção civil é comum à junção de duas ou mais pessoas que se associem

para a exploração de um o mais negócios, sem, contudo, terem a vontade de

42

formar uma sociedade em caráter definitivo ou permanente.

3.7.1 Contextualização

Para evitar as inúmeras formalidades de criar e extinguir uma nova

empresa para por em execução o objeto do negócio em questão, a legislação

brasileira criou a figura da Sociedade em Conta de Participação. O Código

Comercial Brasileiro, de 1850, em seus arts. 325 a 328, reconhecem a existência

deste tipo de sociedade e baliza o seu funcionamento.

Diante de terceiros, a sociedade não tem existência legal. Ela só tem

validade entre os sócios, e um deles deve preferencialmente ser pessoa jurídica.

Este sócio é chamado de sócio ostensivo, enquanto os demais sócios são os

sócios ocultos, que tanto poderão ser pessoas físicas ou jurídicas.

O Código Comercial define a sociedade em conta de participação como

sendo uma reunião de duas ou mais pessoas, sendo ao menos uma comerciante,

que tem firma social, realizam para lucro comum, uma ou mais operações de

comercio determinadas.

O sócio ostensivo é o único que se obriga com terceiros, enquanto os

sócios ocultos têm obrigações somente com o ostensivo. A comprovação da

existência da sociedade entre eles poderá ser uma escritura publica um contrato

de particular, uma troca de correspondências, ou algum outro tipo de prova

admitida nos contratos comerciais.

É no ramo dos empreendimentos imobiliários que são mais freqüentes as

Sociedades por Conta de Participação. O longo ciclo para a realização deste tipo

de negócio, e seu caráter de término estanque para cada edificação (construção e

comercialização) favorecem a constituição deste tipo de sociedade.

43

3.7.2 Particularidades

Na escrituração e apuração da SCP, é, de responsabilidade do sócio

ostensivo a apuração dos resultados e apresentação das obrigações acessórias

devido pela SCP. O lucro real ou o lucro presumido da SCP (opção autorizada a

partir de 01/01/2001, conforme a IN SRF 31/2001 art. 1, deve ser informado na

declaração dos sócios ostensivos). Conforme o PerRESDIPJ2006 disponibilizado

pela Receita Federal, ainda possuindo as seguintes particularidades:

Como sociedade oculta, suas operações sociais com terceiros são realizadas em nome do sócio ostensivo, usando para isto a mesma razão social deste; Em sendo uma sociedade que não possui denominação própria ou sinal aparente que a distinga das demais, para efeito de controle poderá ser utilizada a expressão “SCP – ( Nome do empreendimento ) após o nome do sócio ostensivo. O Capital social ou patrimônio social será representado pelos valores aportados pelos durante o projeto. Os sócios poderão convencionar um local para servir como sede ou domicilio, embora não registrado oficialmente. Este tipo de sociedade não tem por si legitimidade de representação em juízo ou fora dele, ativa ou passivamente, devendo ela se dar exclusivamente através do sócio ostensivo. Não pode ter sua falência declarada ou requerida e nem postular os benefícios da concordata preventiva, que somente podem ser aplicados ao sócio ostensivo. A extinção ou liquidação da sociedade poderá ser feita simplesmente através de uma prestação de conta entre os sócios, documentada mediante a um Distrato Social. Os direitos dos sócios ocultos são similares ao existentes em qualquer outro tio de sociedade, ou seja, participação nos resultados na proporção de seus aportes de capital, ou na forma prevista em seu contrato de constituição. Cisão e incorporação não são institutos que possam a ser aplicáveis a este tipo de sociedade, face suas peculiaridades.

Na sequência apresentar a tributação nas atividades ou empreendimentos

imobiliários.

3.8 TRIBUTAÇÃO DAS ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS

A presente seção abordará os enquadramentos tributários para empresas

44

de construção civil nas três esferas, a Federal, a Estadual e a Municipal.

3.8.1 Esfera federal

A tributação para as empresas construtoras ou que exerçam atividade

imobiliária, podem ser pelas modalidades de Lucro Real e pelo Lucro Presumido.

Na modalidade de lucro real poderão determinar o lucro com base no

balanço anual levantado no dia 31 de dezembro ou mediante levantamento de

balanços trimestrais com base na Lei n.º 9.430/96.

Pela a modalidade do Lucro Presumido publicação da Lei n.º 9718/98, a

partir de 1º. 01.1999, passou ser permitido a essas pessoas jurídicas a tributação

pelo lucro presumido.

A modalidade utilizada na grande maioria das empresas que possam optar

por uma ou outra, optam pelo Lucro Presumido.

3.8.2 Esfera Estadual

Nesta esfera não se aplica ao tipo de sociedade que será tratada neste

trabalho de monografia.

3.8.3 Esfera Municipal

Nesta seção mostrar-se-á o objeto de estudo do presente trabalho de

monografia.

O ISS é um tributo de competência dos municípios, que incide sobre os

serviços prestados pelas empresas – Pessoas Jurídicas – ou pelos profissionais

autônomos, desde que o fato gerador dos serviços já não seja de competência

tributária dos Estados e Distrito Federa ou a União.

45

Sua tributação e/ou para haver a incidência do ISS tem que contar na Lista

de Serviços (LC 116/2003) Federal e LC 126/2003 Municipal de Florianópolis ou

no Decreto 2.154 de 23/12/2003.

4. METODOLOGIA A SER APLICADA

O processo de pesquisa envolve precisamente teoria e realidade (prática),

em processo de pesquisa procura-se melhorar, aperfeiçoar determinado assunto

cientifico, na monografia procura-se aprofundar em apenas um tema.

Segundo Richardson (1999, p. 22): Método é o caminho ou a maneira para

chegar a determinado fim ou objetivo.

Para Beuren (2003, p. 54): “O rigor científico da pesquisa e a qualidade dos

resultados do estudo dependem da correta definição dos métodos e

procedimentos a serem adotados para a observação e coleta dos dados, a

mensuração das variáveis e as técnicas de análise dos dados”.

4.1 CARACTERIZAÇÃO DA PESQUISA

Esta seção irá delimitar a pesquisa a ser realizada quanto à caracterização

da pesquisa e a unidade de análise que por sua vez serão explicadas pelos

instrumentos e procedimentos.

Segundo Beuren (2003, p. 79) existem vários tipos de pesquisas aplicáveis

á contabilidade, já que esta pertence às ciências sociais, a autora recomenda que

três categorias mais adequadas à contabilidade quanto a:

• Quanto à natureza da pesquisa

• Atendimento dos objetivos: Pesquisa exploratória, descritiva e

explicativa;

• Procedimentos: Estudo de caso, levantamento, bibliográfica,

documental, participante e experimental;

• Abordagem do problema: pesquisa qualitativa e quantitativa

47

Conforme Cervo e Bervian (1996 p. 47), “na pesquisa aplicada, o

investigador é movido pela necessidade de contribuir para fins práticos mais ou

menos imediatos, buscando soluções para problemas concretos”.

Quanto à natureza da pesquisa, esta é do tipo, aplicada, pois teve como

meta obter informações que possam resolver a questão, incide sobre a venda de

imóveis o ISS, possibilitando a escolha da empresa de comercializar ou não

imóveis.

Com relação abordagem da pesquisa, foi qualitativa, pois foram utilizadas

as melhores soluções para os problemas levantados de acordo com a legislação.

Para Richardson (1999, p. 80) “os estudos que empregam uma metodologia

qualitativa podem descrever a complexidade de determinado problema, analisar a

interação de certas variáveis, compreender e classificar processos dinâmicos

vividos por grupos sociais”.

Quanto aos objetivos, esta pesquisa foi do tipo, exploratória, pois se

buscou fornecerem dados e conhecimentos sobre o assunto mencionado, com o

intuito de auxiliar os empresários deste ramo, no processo de desenvolvimento de

um planejamento tributário que resulte no menor desembolso no pagamento de

impostos.

De acordo com Cervo e Bervian (1996 p. 49), “a pesquisa exploratória

realiza descrições precisas da situação e quer descobrir as relações existentes

entre os elementos componentes da mesma”.

Foi uma pesquisa descritiva, pois não possuiu alteração por parte do

pesquisador. Segundo Cervo e Bervian (1996 p. 49), a pesquisa descritiva

“procura descobrir, com a precisão possível, a freqüência com que um fenômeno

ocorre, sua relação e conexão com outros, sua natureza e características”.

Quanto aos procedimentos de pesquisa foi uma pesquisa bibliográfica, pois

foi desenvolvida por meio de materiais já publicados em livros, internet e

periódicos, que possibilitou alcançar os objetivos propostos, ou seja, buscou-se

materiais já publicados elementos que fundamente o tema de estudo. Conforme

Cervo e Bervian (1996 p. 48), a pesquisa bibliográfica:

Procura explicar um problema a partir de referenciais teóricas publicadas em documentos. Pode ser realizada independentemente ou como parte da pesquisa descritiva ou experimental. Em ambos os casos, buscam

48

conhecer e analisar as contribuições culturais ou cientificas do passado existente sobre um determinado assunto, tema ou problema.

A seguir apresenta-se o instrumento a ser utilizado na referida pesquisa.

4.2 ESTUDO DE CASO

Caracteriza-se em um estudo de caso, visando estudar minuciosamente

uma única analise. Neste caso, buscou-se o estudo da incidência do ISS sobre

serviços e comercialização de imóveis em empresa de Construção Civil.

Segundo Gil (1999, p.73)

O estudo de caso é caracterizado pelo estudo profundo e exaustivo de um ou de poucos objetos, de maneira a permitir conhecimentos amplos e detalhados do mesmo, tarefa praticamente impossível mediante os outros tipos de delineamentos considerados.

De acordo com Gil (1999) com a definição o estudo de caso favorece o

estudo em profundidade de poucos objetos, perfeito para a unidade, de análise

escolhida no presente trabalho de pesquisa.

4.3 UNIDADE DE ANÁLISE

A presente pesquisa se realizou em uma empresa de construção civil, na

qual se buscou a explicitar o conhecimento tácito em conhecimento formal, ou

seja, explícito.

4.3.1 Caracterização da Empresa

A empresa de construção civil, Bautec- Construções & Incorporações Ltda.,

localiza-se em Florianópolis, tem desenvolvido e está em desenvolvimento de

vários empreendimentos comerciais e residenciais, gerenciamentos e

administração destes empreendimentos.

49

4.3.2 Instrumentos

Como instrumentos, foram utilizados relatórios obtidos junto à empresa

pesquisada, os quais foram desenvolvidos de forma adequada ao objetivo

buscado.

As informações, dados contábeis e fiscais, foram obtidas no período

compreendido de um projeto de empreendimento.

A mesma teve seus números calculados e demonstrados por meio de

planilhas de cálculos comparativos.

4.3.3 Procedimentos Metodológicos

Em primeiro lugar foi elaborado o fluxo de atividades levando em conta os

aspectos da organização e métodos.

A seguir uma análise da legislação em sua publicação inicial e alterações,

principalmente suas Instruções Normativas que serviram para desenvolvimento

da fundamentação teórica.

Logo após foram analisadas as informações contábeis, e fiscal com a

finalidade de verificar qual será o ônus da empresa.

5. APLICAÇÃO PRÁTICA

O presente capítulo apresentará o planejamento tributário municipal quando

do empreendimento ou atividade imobiliária.

5.1 A EMPRESA

A Bautec Construções & Incorporações, com sede na Cidade de

Florianópolis foi fundada em 01º de Maio de 1994, com a finalidade de gerenciar

empreendimentos e apoiar investidores em projetos na área de Construção Civil.

Fazem parte do escopo de trabalho da Bautec os seguintes serviços:

∗ Construção e Incorporação de edificações destinadas à venda;

∗ Construção por empreitada e por administração de edificações comerciais

e residenciais ou de obras públicas;

∗ Orçamento de obras próprias ou de terceiros;

∗ Planejamento e gerenciamento em obras de engenharia e assessoria

técnica em construção;

∗ Serviços de consultoria para Construção, Incorporação, Administração,

Gerenciamento de Projetos de edificações comercias, residenciais ou de

obras publicas.

A Bautec encontra-se totalmente informatizada, dispondo de total controle do

processo produtivo e do sistema financeiro e tributário, para que haja uma melhor

alocação dos recursos. Sempre preocupada em manter sua linha de conduta e

aperfeiçoamento constante, sua equipe é rigorosamente escolhida e treinada para

apresentar o melhor trabalho.

Nossa filosofia será sempre a de conceder a nossos clientes o melhor

gerenciamento em construção civil, para honrar nosso slogan: “BAUTEC

CONSTRUINDO COM INTELIGENCIA”.

51

5.1.1 Sociedade em Conta de Participação (SCP)

Conforme já se tratou o assunto na parte teórica, nesta seção o propósito

principal é caracterizar o que venha ser uma sociedade em conta de participação.

É no ramo dos empreendimentos imobiliários que são mais freqüentes as

Sociedades por Conta de Participação. O longo ciclo para a realização deste tipo de

negócio, e seu caráter de término estanque para cada edificação ( construção e

comercialização) favorecem a constituição deste tipo de sociedade.

A seguir apresenta-se em termos práticos o que tudo isto significa.

5.1.2 Prática

Tem-se a idéia de um projeto para executar, seja ele comercial ou residencial,

procuramos a sua localização ideal, realizamos um estudo de viabilidade, uma

pesquisa de mercado, e depois da certeza do retorno, procuramos sócios para este

projeto. Sempre com a intenção do formato de “SCP”, com o quadro social

preenchido, vamos iniciar as atividades.

• Abertura de conta bancária

• Compra do Terreno

• Alvará de construção

• Registro da Incorporação

• Inicia as obras

• Comercialização

5.2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

Nesta seção o propósito é apresentar o planejamento propriamente dito.

52

5.2.1 Legislação vigente

Tributação calculada pela legislação vigente, ou seja, calculou-se com os

dados referentes a 2006, então na Tabela 1, apresenta-se o resumo da tributação

conforme o entendimento dos contadores.

TABELA 1 - OBRA GAMA PELO LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO ENTENDIMENTO DA LEGISLAÇÃO O IRPJ E CSLL

Base IRPJ Base Contr. mês

Receita de Imóveis

IRPJ Normal CSLL Social Presunção 8% 15% Presunção 12% 9%

jan/06 105.759,70 8.460,78 1.269,12 12.691,16 1.142,20 fev/06 213.060,28 17.044,82 2.556,72 25.567,23 2.301,05 mar/06 13.585,92 1.086,87 163,03 1.630,31 146,73 TOTAIS 332.405,90 26.592,47 3.988,87 39.888,71 3.589,98

abr/06 10.899,97 872,00 130,80 1.308,00 117,72 mai/06 10.921,58 873,73 131,06 1.310,59 117,95 jun/06 11.030,16 882,41 132,36 1.323,62 119,13

TOTAIS 32.851,71 2.628,14 394,22 3.942,21 354,80

jul/06 6.153,83 492,31 73,85 738,46 66,46 ago/06 6.191,63 495,33 74,30 743,00 66,87 set/06 9.537,55 763,00 114,45 1.144,51 103,01

TOTAIS 21.883,01 1.750,64 262,60 2.625,96 236,34

out/06 392.981,17 31.438,49 4.715,77 47.157,74 4.244,20 nov/06 6.343,22 507,46 76,12 761,19 68,51 dez/06 - - - - -

TOTAIS 399.324,39 31.945,95 4.791,89 47.918,93 4.312,70

TOTAL ANUAL 786.465,01 62.917,20 9.437,58 94.375,80 8.493,82 Fonte: Autora.

A seguir apresenta-se o cálculo do PIS e da COFINS, conforme a legislação

apresentada nas seção 3.8.1 na fundamentação teórica do referido trabalho de

conclusão de curso, conforme se visualiza-se na Tabela 2 - OBRA GAMA pelo

LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO entendimento da legislação o pis

e a cofinsCOFINS apresentada na página seguinte:

53

TABELA 2 - OBRA GAMA PELO LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO ENTENDIMENTO DA LEGISLAÇÃO O PIS E A COFINS

PIS COFINS Mês 0,65% 3%

jan/06 687,44 3.172,79 fev/06 1.384,89 6.391,81

mar/06 88,31 407,58 abr/06 70,85 327,00 mai/06 70,99 327,65 jun/06 71,70 330,90 jul/06 40,00 184,61

ago/06 40,25 185,75 set/06 61,99 286,13 out/06 2.554,38 11.789,44 nov/06 41,23 190,30 dez/06 - -

TOTAL 5.112,02 23.593,95 Fonte: Autora.

Com isso tem-se a tributação pelo lucro presumido em R$ 46.637,38, como

se visualiza no Quadro 3, a que foi pago conforme as Tabela 1 e Tabela 2

apresentadas acima, o montante calculado não apresenta cálculos do tributo

municipal, dado o entendimento da legislação.

QUADRO 3 - RESUMO DA TRIBUTAÇÀO FEDERAL PELO LUCRO PRESUMIDO Fonte: Autora.

A seguir apresenta-se os cálculos da legislação com fisco de Florianópolis.

5.2.2 Legislação conforme Fisco de Florianópolis com base na receita

Tributação calculada pela legislação entendida pelo fisco da cidade de

Florianópolis, ou seja, calculou-se com base nos dados referentes a 2006, na Tabela

3, apresentando-se o resumo da tributação conforme o entendimento dos

contadores.

IRPJ CSLL PIS COFINS Total TOTAL DE IMPOSTOS 9.437,58 8.493,82 5.112,02 23.593,95 46.637,38

TABELA 3 - OBRA GAMA - LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO CONFORME FISCO DE FLORIANÓPOLIS COM BASE NA RECEITA

IRPJ Contr PIS COFINS ISS Receita de Imóveis Normal Social ALIQ ALIQ ALIQ

mês Mensal Trimestral 15% 9% 0,65% 3% 3%

jan/06 105.759,70 687,44 3.172,79 3.172,79 fev/06 213.060,28 1.384,89 6.391,81 6.391,81

mar/06 13.585,92 332.405,90 3.988,87 3.589,98 88,31 407,58 407,58 abr/06 10.899,97 70,85 327,00 327,00 mai/06 10.921,58 70,99 327,65 327,65 jun/06 11.030,16 32.851,71 394,22 354,80 71,70 330,90 330,90 jul/06 6.153,83 40,00 184,61 184,61

ago/06 6.191,63 40,25 185,75 185,75 set/06 9.537,55 21.883,01 262,60 236,34 61,99 286,13 286,13 out/06 392.981,17 2.554,38 11.789,44 11.789,44 nov/06 6.343,22 41,23 190,30 190,30 dez/06 0,00 399.324,39 4.791,89 4.312,70 - - - TOTAL 786.465,01 786.465,01 9.437,58 8.493,82 5.112,02 23.593,95 23.593,95

Fonte: Autora.

Com isso tem-se a tributação pelo lucro presumido em R$ 70.231,32,

conforme visualiza-se no , a que foi pago conforme as Tabela 1 e Tabela 2

apresentadas acima, o montante calculado não apresenta cálculos do tributo

municipal, dado o entendimento da legislação.

QUADRO 4 - RESUMO DA TRIBUTAÇÀO FEDERAL PELO LUCRO PRESUMIDO COM ISS SOBRE AS RECEITAS ALFERIDAS Fonte: Autora.

A seguir apresenta-se com um entendimento da legislação conforme fisco de

Florianópolis tendo como base o valor da venda (receita) no contrato de venda.

5.2.3 Legislação conforme Fisco de Florianópolis com base no contrato de venda

Tributação calculada pela legislação entendida pelo fisco de Florianópolis com

base no contrato de venda, ou seja, calculou-se com os dados referentes a 2006,

então na

Tabela 4, apresenta-se o resumo da tributação conforme o entendimento dos

contadores.

IRPJ CSLL PIS COFINS ISS Total TOTAL DE IMPOSTOS 9.437,58 8.493,82 5.112,02 23.593,95 23.593,95 70.231,32

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TABELA 4 - OBRA GAMA - LUCRO PRESUMIDO CONFORME LEGISLAÇÃO CONFORME FISCO DE FLORIANÓPOLIS COM BASE NO CONTRATO DE VENDA

mês Receitas de venda ISS 3% jan/06 390.000,00 11.700,00 fev/06 315.591,55 9.467,75 mar/06 205.000,00 6.150,00 abr/06 983.000,00 29.490,00 mai/06 22.900,00 687,00 jun/06 926.000,00 27.780,00 jul/06 535.000,00 16.050,00

ago/06 285.000,00 8.550,00 set/06 250.000,00 7.500,00 out/06 634.000,00 19.020,00 nov/06 300.000,00 9.000,00 dez/06 31.690,00 950,70 Total 4.878.181,55 146.345,45

VALOR ISS 146.345,45 VALOR IMP FEDERAIS 46.637,38 TOTAL DE IMPOSTOS 192.982,82 Fonte: Autora.

A seguir apresenta-se uma breve análise dos resultados encontrados.

5.3 ANÁLISE DOS RESULTADOS

Nesta seção o propósito é fazer um apanhado geral das constatações

identificadas com os planejamentos realizados nas seções anteriores com as

suposições estabelecidas na introdução do referido trabalho.

TABELA 5 - RESUMO DA TRIBUTAÇÃO APLICADA CONFORME ENTEDIMENTOS

TOTAL DE IMPOSTOS IRPJ CSLL PIS COFINS ISS Total Variação

LP X 9.437,58 8.493,82 5.112,02 23.593,95 0,00 46.637,37 100%LP+ ISS s/ Receitas 9.437,58 8.493,82 5.112,02 23.593,95 23.593,95 70.231,32 151%LP+ ISS s/ Contratos 9.437,58 8.493,82 5.112,02 23.593,95 146.345,45 192.982,82 414%Fonte: Autora.

Na Tabela 5, apresentou-se as três formas de cálculo, sendo que a primeira

apresentou um montante de R$ 46.637,38, que representa o menor recolhimento e o

entendimento até o aparecimento das notificações sobre tributação sobre os

contratos de vendas de unidades em construção.

56

Tabela 5 também a presente apresentou um montante de R$ 70.231,33,

representando um aumento de 51% (quase dois terços) do montante que foi pago.

Esta seria a cobrança do ISS sobre o recebimento dos contratos de unidades em

elaboração, conforme tributação especial para empresas construtoras ou

incorporadoras já tratadas na fundamentação teórica.

O que chamou atenção no em tanto na Tabela 5 é que já existem sentenças

judiciais nas quais obrigam as empresas a recolher o ISS sobre o contrato de venda,

ou seja, no ato da venda seria recolhido o ISS sobre o contrato integral

independentemente se o mesmo já tenha sido cobrado ou não, neste caso o

desembolso seria de R$ 192.962,82, equivalente a 414% de variação, isto faria que

os fluxos de caixa das organizações construtoras e incorporadoras ficassem

descobertos durante a edificação das unidades, uma vez que seria considerado um

serviço e não a venda das unidades.

Assim percebe-se que o fisco está buscando de qualquer forma aumentar a

base de recolhimento sem que ao menos explique os entendimentos que até pouco

tempo atrás eram unificados e sedimentados.

Existem litígios na cidade Florianópolis, pois o fisco está entendendo que

deveria ser tributado com base no ato da venda e pelo valor integral do contrato, ou

seja, a empresa está construindo ou edificando e caso venda alguma unidade seria

recolhidos aos cofres do município de Florianópolis o montante referente ao contrato

independente do seu recebimento total ou parcelado.

Resgatando desta forma as suposições da referida pesquisa, confirma-se

que se alterar o entendimento do recolhimento ou entendimento da base para ISS,

afetaria o fluxo de caixa das empresas, pois as mesmas não terão o capital de giro

suficiente para edificar, partindo para financiamentos, ou seja, elevaria o valor da

carga tributária em até 3 vezes se o entendimento do fisco for sobre o valor do

contrato de venda.

A seguir apresentam-se as considerações finais do trabalho de conclusão de

curso

6. CONSIDERAÇÕES FINAIS

Neste capítulo apresenta-se em forma de considerações finais a respeito do

trabalho realizado, uma breve contextualização, resgatar o problema de pesquisa,

identificar o atendimento ou não dos objetivos propostos no presente trabalho,

recomendações para futuros trabalhos.

Considerando-se as inconstâncias do mercado, das transações econômico-

financeira, as incessantes modificações, na legislação tributária, podem se concluir a

importância da Contabilidade no desenvolvimento das empresas, uma vez que dela

são extraídas as informações essenciais para a tomada de decisão, e, dessa forma,

auxiliando no planejamento empresarial, ou seja, na escolha da forma de tributação

que resulte no menor desembolso financeiro no recolhimento de qualquer esfera,

seja da União, Municípios , Estados e Distrito Federal.

6.1 GENERALIDADES

Nesta seção apresenta-se a resolução ou não do trabalho, que tratava:

• Qual o impacto da tese tributária para a empresa de construção civil

como prestação de serviços no município de Florianópolis?

Observou-se com a junção da fundamentação teórica e da parte da aplicação

prática ( seção 5.2 na página 51), no qual se mostrou três, entendimento sobre a

mesma base da legislação, portanto, entende-se que houve uma resolução total do

trabalho, ou seja, o impacto será elevado se o ISS for cobrado na venda de

unidades em construção.

6.2 QUANTO AO ATENDIMENTO DOS OBJETIVOS

Nesta seção resgatam-se os objetivos identificando o seu atendimento ou

não frente ao problema parcialmente resolvido.

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Quanto ao objetivo geral “Identificar o impacto da tese tributária municipal de

Florianópolis para uma empresa do ramo imobiliário de construção civil” elaborou-se

na seção 5.2 (na página 51), no qual se mostrou três possibilidades, das formas

entendidas, até o presente, e em seguida sobre a forma do fisco frente à receita e

os contratos de venda, no qual se identificou um montante elevado a ser recolhido

ao fisco, sem conta o passivo oculto, dado que os fiscais entendem que são

passíveis de notificação deste o ano de 2005..

Quanto aos objetivos específicos:

No primeiro objetivo específico tratou-se “Conhecer a legislação vigente de

todos os municípios envolvidos em relação ao ISS” julga-se tê-lo atendo plenamente

nos capítulos de fundamentação ( capítulo 2 e 3).

Quanto ao segundo “Destacar o que se considera prestação de serviços e

atividade imobiliária” especificamente no capítulo 3 e parte da aplicação prática.

No terceiro objetivo “Calcular a carga tributária supondo que a empresa opta

pelo Lucro Presumido” atendido quanto da realização pelo entendimento geral.

No quarto “Calcular o ISS segundo o entendimento do Fisco Municipal”,

calculou-se os três entendimento frente a tese formulada pelos fiscais da Cidade

Florianópolis, no qual se observou um montante expressivo frente a arrecadação

atual.

No último “Analisar qual o impacto financeiro, no caso de mudança de

entendimento da legislação tributária”, como já retrato na análise seção 5.3, é muito

elevado.

A seguir apresentam-se, as limitações da pesquisa.

6.3 LIMITAÇÕES DA PESQUISA

A presente seção apresenta-se algumas limitações no decorrer da realização

do trabalho:

∗ Recurso tempo, para preparação e pesquisa de tema em profundidade;

59

∗ Acervo na biblioteca, demasiadamente reduzido, fazendo com que os

alunos formassem filas de esperas pelos livros;

∗ Materiais específicos sobre tema;

∗ Sentenças judiciais divergentes sobre o mesmo tema.

A seguir listam-se as recomendações para futuras pesquisas.

6.4 RECOMENDAÇÕES PARA FUTURAS PESQUISAS

A presente seção apresenta-se algumas recomendações para futuras

pesquisas:

∗ Desmembrar o TCC em dois ou três semestres, fazendo com que os

alunos tenham tempo e de aprender a pesquisar;

∗ Aquisições de acervos para atualizar a biblioteca do campus;

∗ Recomenda-se realizar outros trabalhos em outras construtoras para

identificar a mesma problemática, de preferência com orientação de corpo

de docentes.

O mercado, além de ser altamente competitivo e dinâmico, tem um custo

oneroso para as empresas. A carga tributária no Brasil é bastante alta, fazendo com

que as empresas sofram uma incidência grande de impostos sobre suas receitas.

Por este motivo o empresário necessita de soluções rápidas. Para tanto, é preciso

que sejam desenvolvidos estudos acerca das informações contábeis da empresa,

comparando com a legislação vigente.

Com a realização deste estudo, ficou muito claro, para a autora a importância

de termos um entendimento profundo da legislação seja ela na esfera municipal,

federal ou estadual, evitando assim problemas futuros. Com este entendimento

podemos efetuar os planejamentos tributários com melhores resultados e confiáveis

para a sua aplicação nas empresas.

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