LA DEDUCIBILIDAD DE LOS TRIBUTOS. EL CASO DEL … 8/PUB... · Y DEL NOTARIAL SOBRE ESCRITURAS NO...

INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO

261 - 285

LA DEDUCIBILIDAD DE LOS TRIBUTOS. EL CASO DEL APORTE ESPECIAL PARA LA ADMINISTRACIÓN DE JUSTICIA,

Y DEL NOTARIAL SOBRE ESCRITURAS NO EXENTAS

Óscar H. ramírez cardona1

JoHn Tairo romero Becerra2

“Si alguien te dice que la avaricia es hija de la necesidad, dile que se equivoca. Son los impuestos los que han engendrado la avaricia”.León Africano. Amin Maalouf

ResumenLa deducibilidad de los tributos para efectos de la determinación del impuesto de renta ha sido fuente de continua controversia. La primera inquietud que se suscita recae sobre la naturaleza específica del tributo. Aunque pareciera que la clasificación tripartita de los tributos en impuestos, contribuciones y tasas no generara mayores inquietudes, existen voces disidentes que con fundamento en la normativa sobre el particular reclaman la exis-tencia de otras formas tributarias autónomas, adicionales a las anteriormente indicadas. Determinadas las clases de tributos, la siguiente inquietud que se plantea atiende al he-cho de si para la normatividad fiscal colombiana la posibilidad de deducción aplica a todos ellos, o si solo se concreta a los impuestos, lo cual de hecho da relevancia a su clasifica-ción. Situados en el campo de los impuestos, la controversia que continúa siendo válida tiene que ver con la deducibilidad limitada a aquellos relacionados en el artículo 115 del Estatuto Tributario, o con la extensión a otros impuestos. Por último, en lo que se refiere a los tributos surge la inquietud sobre su posible deducibilidad y las condiciones de esta.

El propósito del presente escrito es ambientar las inquietudes anteriormente planteadas aplicándolas al aporte especial para la administración de justicia, y al aporte sobre escritu-ras no exentas que deben realizar de los notarios en el primer caso, y estos y los usuarios del servicio notarial en el segundo. El análisis se centra en primer lugar en determinar la naturaleza de estos aportes y, a partir de ello, argumentar su deducibilidad.

REVISTA 64 l ISSN 0122-0799

1 Abogado especializado en Derecho Tributario en la Universidad del Rosario y en Legis-lación Financiera en la Universidad de los Andes. Magíster en Derecho de esta misma Universidad. Profesor en los posgrados de Derecho Tributario y Tributación de las universi-dades del Rosario y los Andes, respectivamente. Investigador del Grupo de Investigaciones Fiscales (GIF) de la UPTC. [email protected].

2 Contador Público, Universidad Nacional de Colombia. Especialista en Gerencia Tributaria, Universidad La Gran Colombia. Magíster en Derecho Tributario, Universidad Externado de Colombia. Docente de la UPTC. Investigador del Grupo de Investigaciones Fiscales (GIF) de la UPTC. [email protected].


- 262 -

LA DEDUCIBILIDAD DE LOS TRIBUTOS.

Palabras claveAporte especial para la administración de justicia, aportes sobre escrituras no exentas, impuestos, contribuciones, tasas, expensas necesarias, causalidad, necesidad, propor-cionalidad.

AbstractThe possibility of deduct taxes as expenses in the determination of the income tax is a debatable question in the Colombian tax system. In this text we analyze that situation focusing on the taxes that a person who acts as notary public has to pay when he obtain incomes in the exercises of that activity, that is exclusive for persons enabled for the go-vernment.

Key wordsDeductions, necessary expenses, causality, necessity, proportionality, constitutional no-tary especial contribution.


- 263 -

Óscar H. Ramírez Cardona y John Tairo Romero Becerra

1. El aporte especial para la administración de justicia

El aporte especial para la administración de justicia fue establecido por el artículo 131 de la Constitución Política en los siguientes términos: “Com-pete a la ley la reglamentación del servicio público que prestan los nota-rios y registradores, la definición del régimen laboral para sus empleados y lo relativo a los aportes como tributación especial de las notarías, con destino a la administración de justicia” (énfasis agregado).

La reglamentación legal está consagrada en el artículo 135 de la Ley 6 de 1992 que establece:

“Aporte especial para la administración de justicia. En desarrollo del artículo 131 de la Constitución Política, créase un aporte especial para la administra-ción de justicia, que será equivalente al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos obtenidos por las notarías por concepto de todos los ingresos notariales.

El Gobierno Nacional, mediante reglamento, fijará los mecanismos de con-trol para el pago de dicho aporte, así como la forma y los plazos para su cancelación.

Parágrafo: en ningún caso podrán trasladarse estos aportes a los usuarios del servicio notarial”.

La norma constitucional le da la denominación de “tributo especial” y sus características señaladas por las normas constitucional y legal son las siguientes:

l El sujeto pasivo contribuyente es la persona que ejerza la función de notario.

l El sujeto activo es la Nación, su administración está a cargo de la DIAN y las sumas recaudadas acceden el (al) presupuesto general.

l El hecho gravado está constituido por la obtención de ingresos brutos por los notarios en virtud del servicio público que prestan, y la base gravable está conformada por la totalidad de los ingresos obtenidos por la actividad de notarios sin la previa detracción de los gastos y costos imputables a dicha actividad (esto es, los ingresos brutos).


- 264 -


Como lo advierte la doctora Victoria Bernal Trujillo3, los ingresos para terceros no forman parte de la base gravable del aporte especial y el tributo es a cargo de los notarios de manera exclusiva, sin que puedan de ninguna manera trasladar dicha carga a los usuarios de los servicios notariales.

La tarifa del tributo que debe ser declarado y pagado mensualmente es del 10% de los ingresos brutos obtenidos por el notario en ejercicio de su actividad.

El destino del tributo, como lo determina la norma constitucional, es la ad-ministración de justicia propendiendo por su desarrollo y sostenibilidad. Se desprende de esto que no existe contraprestación directa para los notarios, sujetos pasivos del tributo.

2. Naturaleza del aporte especial para la administración de justicia

Teniendo en cuenta las características del aporte especial para la admi-nistración de justicia previamente señaladas procederemos a precisar su naturaleza jurídica desde el punto de vista fiscal.

El carácter tributario del aporte no da lugar a discusión. En primer lugar, porque así lo ha determinado la norma constitucional que lo establece. De manera fundamental por cuanto sus elementos se ajustan al concepto generalmente aceptado de tributo según el cual es:

[…] toda prestación patrimonial obligatoria —habitualmente pecuniaria— es-tablecida por la ley, a cargo de las personas físicas o jurídicas que se en-cuentren en los supuestos de hecho que la propia ley determine, y que vaya dirigida a dar satisfacción a los fines que al Estado y a los restantes entes públicos estén encomendados4.

3 Bernal Trujillo, Victoria, Guía práctica notarial, Bogotá, Universidad Externado de Colombia, 2006, pp. 94 y 95.

4 Sáinz de Bujanda, citado por Belisario Villegas, Héctor, Curso de Finanzas, derecho finan-ciero y tributario, 8 ed., Buenos Aires, Editorial Astrea, 2003, p. 151.


- 265 -


La fuente de polémica está en la determinación del tipo de tributo al cual nos referimos. La aceptación de la clasificación tripartita de los tributos nos obligaría a atribuirle la condición de impuesto, contribución o tasa. Sin embargo, analizados los elementos constitutivos de los tributos men-cionados surge palmaria la dificultad de catalogar el aporte notarial.

El carácter tripartito de los tributos en la normatividad colombiana tiene un amplio reconocimiento doctrinal y jurisprudencial. Así lo ha manifes-tado la Corte Constitucional desde la que pudiéramos considerar la sen-tencia fundacional, la C-040 de 1993, con ponencia del magistrado Ciro Angarita Barón.

Este artículo demuestra que para el Constituyente el concepto “contribución” no incluye impuesto y tasa. Por el contrario, en algunas normas de la Carta existe una clara diferencia conceptual entre impuesto y contribución. Cuando la Constitución habla de contribuciones fiscales, debe entenderse también impuestos. Según lo dicho atrás con respecto al artículo 150. Cuando en tal artículo se habla de contribuciones, cobija “contribuciones parafiscales”, por oposición a impuestos o contribuciones fiscales. De otra parte, el término “tributos”, tiene aquí un alcance genérico y hace referencia a todo lo relacio-nado con los ingresos corrientes de la Nación —tributarios y no tributarios—. Incluye pues, impuestos, tasas y contribuciones como parece corresponder al sentido natural y obvio de la norma.

La misma sentencia precitada, y otras5 que confirman la anterior posición jurisprudencial, precisan las características y diferencias entre los tipos de tributo mencionados:

En relación con los impuestos dice la sentencia C-040 de 1993 refe-renciada:

- Se cobran indiscriminadamente a todo ciudadano y no a un grupo social, profesional o económico determinado.

- No guardan relación directa e inmediata con un beneficio derivado por el contribuyente.

5 Entre otras cabe destacar las siguientes sentencias: C-465 de 1993, C-545 de 1994, C-577 de 1995, C-137 de 2000, C-1067 de 2002, C-776 y C-840 de 2003, C-1171 de 2005, C-927 de 2006 y C-713 de 2008.


- 266 -


- Una vez pagado, el Estado dispone de él de acuerdo con criterios y priori-dades distintos de los del contribuyente.

- Su pago no es opcional ni discrecional. Puede forzarse mediante la juris-dicción coactiva.

- Aunque se tiene en cuenta la capacidad de pago del contribuyente ello no se hace para regular la oferta y la demanda de los servicios ofrecidos con los ingresos tributarios, sino para graduar el aporte social de cada ciuda-dano de acuerdo a su disponibilidad.

- No se destinan a un servicio público específico, sino a las arcas generales, para atender todos los servicios necesarios.

Respecto de las “tasas”, la sentencia C-927 de 2006 incorporada a la sentencia C-713 de 2008 manifiesta:

En este orden de ideas, se consideran tasas aquellos gravámenes que cum-plan las siguientes características: (i) La prestación económica necesaria-mente tiene que originarse en una imposición legal; (ii) la misma nace como recuperación total o parcial de los costos que le representan al Estado, di-recta o indirectamente, prestar una actividad, un bien o servicio público6; (iii) la retribución pagada por el contribuyente guarda relación directa con los beneficios derivados del bien o servicio ofrecido, así lo reconoce el artículo 338 Superior al disponer que: “La ley [puede] permitir que las autoridades fijen las tarifas de las [tasas] que cobren a los contribuyentes, como recupe-ración de los costos de los servicios que les presten”; (iv) los valores que se establezcan como obligación tributaria excluyen la utilidad que se deriva de la utilización de dicho bien o servicio; (v) aun cuando su pago resulta indispen-sable para garantizar el acceso a actividades de interés público o general, su reconocimiento tan sólo se torna obligatorio a partir de la solicitud del contri-buyente, por lo que las tasas indefectiblemente se tornan forzosas a partir de una actuación directa y referida de manera inmediata al obligado (C-1171 de 2005); (vi) el pago, por regla general, es proporcional, pero en ciertos casos admite criterios distributivos, como por ejemplo, con las tarifas diferenciales.

Por último, en cuanto a las “contribuciones”, la sentencia C-713 de 2008 manifiesta:

(i) Surge de la realización actual o potencial de obras públicas o actividades estatales de interés colectivo, en donde necesariamente debe existir un be-neficio para un individuo o grupo de individuos; (ii) se trata de una prestación


- 267 -


que reconoce una inversión estatal, por lo que su producto está destinado a su financiación; (iii) la prestación que surge a cargo del contribuyente es proporcional al beneficio obtenido, así lo reconoce el artículo 338 Superior al señalar que: “La ley [puede] permitir que las autoridades fijen las tarifas de las [contribuciones] que cobren a los contribuyentes, como […] participación en los beneficios que les proporcionen”; (iv) el obligado tributario no tiene la opción de negarse a la inversión, por el contrario, se encuentra comprometido con su pago a raíz del provecho que le reporta; (v) la contribución, por regla general, es progresiva, pues se liquida de acuerdo con el rédito obtenido.

Sin embargo, aplicados los anteriores criterios y características al aporte especial establecido por el artículo 131 de la Constitución Política, y por el artículo 135 de la Ley 6 de 1992, concluimos que tal tributo no se ajusta a ninguno de los tipos descritos, veamos: se cobra a un grupo profesional (los notarios) y no de manera indistinta a todos los ciudadanos como lo exigen los impuestos; tampoco se destina a las arcas generales, que es otra características del impuesto, sino de manera exclusiva a la adminis-tración de justicia; la destinación específica referida no lo convierte en contribución por cuanto no conlleva un beneficio proporcional para los notarios como contribuyentes; en contraposición a las contribuciones sí hace parte del presupuesto general de la Nación y, adicionalmente, no se ajusta a la característica general de estos tributos en lo que hace a la pro-gresividad, ya que es de tarifa proporcional; por otra parte, no surge como el medio para recuperar el costo en que incurre el Estado por la presta-ción de un servicio al sujeto pasivo y, por lo mismo, no guarda relación directa con servicio alguno que es connotación especial de las “tasas”.

Confrontado incluso nuestro tributo con la posición doctrinal que diferen-cia entre exacciones parafiscales y contribuciones especiales, dando a las primeras el carácter de tipo especial por fuera de la clásica configu-ración tripartita; observamos que tampoco se ajusta a las característi-cas de la contribución especial. Efectivamente, a partir de los postulados doctores Hoyos y Botero6 las notas determinantes de los tipos de tributos mencionados son las siguientes:

6 Hoyos Jiménez, Catalina y Luis Felipe Botero, “Las exacciones parafiscales: significación. La parafiscalidad en Colombia: ¿por qué la tributación parafiscal tiene que ser excepcio-nal?”, en Derecho Tributario, 2 ed., Bogotá, ICDT, 1999, pp. 853 a 877.


- 268 -


CONTRIBUCIÓN PARAFISCAL

La potestad impositiva se ejerce más que a favor del Estado en orden a las prerrogativas que recibe un sector económico o social.

No son ingresos fiscales.

No ingresan al patrimonio estatal.

El hecho generador lo constituye la realización de una actividad económica o social definida por el legislador independientemente de que el beneficio se concrete, ya que puede ser eventual.

El beneficio de proyecta en el ámbito particular y en el grupo al cual pertenecen los contribuyentes lo cual hace que el beneficio pueda ser escindido.

Los beneficios son inciertos.

CONTRIBUCIÓN ESPECIAL

La potestad impositiva del Estado es ejercida en su propio beneficio.

Son típicos ingresos fiscales. Deben cumplir requisitos en cuanto a su percepción, manejo y disposición, y los principios presupuestales.

Ingresan a las arcas del Estado.

El hecho generador radica en el especial beneficio que le reporta al contribuyente la realización de una obra pública o una actividad estatal.

El beneficio es percibido por un grupo determinado de personas sin comunidad de fines ni vínculo de carácter económico o social que los agrupe como sector. El beneficio no trasciende el terreno de lo individual.

Las ventajas deben ser ciertas.

El aporte de los notarios no comparte con la contribución especial las siguientes características: el hecho generador no radica en el especial beneficio que le reporta a los notarios la realización de la actividad estatal y, por tanto, las ventajas para los contribuyentes no son ciertas.

Las observaciones anteriores nos llevan a concluir que el aporte espe-cial para la administración de justicia, establecido por el artículo 131 de la Constitución Política, no reúne las características de alguno de los tipos clásicos de tributos (impuestos, contribuciones y tasas) y que, por tanto, es un “tributo especial”, connotación tal que le da la misma norma constitucional.

El anterior aserto lo vemos confirmado por la Corte Constitucional la cual, al momento de realizar el análisis de constitucionalidad de la norma legal (artículo 135 de la Ley 6 de 1992), a pesar de tener ya consagrado el


- 269 -


precedente jurisprudencial de la clasificación tripartita de los tributos, no acudió a tal tipología para caracterizar el aporte de los notarios.

Efectivamente, en la sentencia C-333 de 1993, con ponencia del magis-trado Eduardo Cifuentes, el aporte de los notarios en ningún momento se califica como un impuesto, una contribución o una tasa. Toda la parte considerativa de la sentencia se refiere a él como un tributo especial, ello muy a pesar de que, por ejemplo, el procurador general en su concepto de manera reforzada se acerca a la tesis de la contribución parafiscal en los siguientes términos según cita que se hace en la misma sentencia comentada:

Indica que el aporte especial creado en el artículo 135 de la Ley 6ª de 1992, aunque es concebido como un impuesto, no reúne las características del mis-mo, como tampoco puede enmarcarse como una tasa cobrada en retribución de un servicio. En su opinión, se adecua más a las contribuciones parafisca-les a que se refieren los artículos 150-12 y 338 CP, aunque las notarías no se beneficien directamente con el recaudo de esos recursos. Concluye que, en todo caso, “estamos frente a un gravamen especial, distinto de los impuestos y las tasas, fruto de la soberanía fiscal del Estado que se cobra a un grupo determinado de la colectividad, que tiene una destinación definida y que se soporta en el artículo 131 C.N.

A todo lo largo de su sentencia la Corte Constitucional se cuida de vincu-lar el aporte con alguno de los tipos de tributos reconocidos doctrinal y ju-risprudencialmente; no obstante, es enfática en afirmar su carácter fiscal:

[…] 7. No se adentraría la Corte en ulteriores elucubraciones si no tuviera la certeza que en efecto posee sobre la naturaleza tributaria del aporte que las notarías deben hacer con destino a la administración de justicia. Aparte de que la misma Constitución lo califica como “tributación especial” (CP art. 131), corrobora esa naturaleza el carácter obligatorio de la prestación pecu-niaria en favor del Estado, la que además se satisface sin contraprestación a cambio. La connotación especial del aporte derivada de su consagración úni-camente a cargo de las notarías y de su destinación específica a la Justicia, no desvirtúa su condición fiscal. En verdad, la menor universalidad de una exacción particular y la destinación especial de su producto, no demeritan su índole tributaria.


- 270 -


Se colige entonces que el aporte especial para la administración de justi-cia reúne todos los elementos del género “tributo” ya que se trata de una prestación pecuniaria, cuyo pago recae de manera obligatoria en los No-tarios, de acuerdo con el expreso mandato constitucional y legal, dirigida a satisfacer un fin del Estado (la administración de justicia). Sin embargo, no obedece a la categorización tripartita reconocida por la doctrina tradi-cional de los tributos y prohijada por los precedentes jurisprudenciales de la Corte Constitucional, sino que pertenece a una categoría “especial”, con unas connotaciones propias que la diferencian de los impuestos, las contribuciones y las tasas.

3. El aporte notarial sobre las escrituras no exentas y su naturaleza

El aporte sobre escrituras no exentas surge en la Ley 29 de 1973 que crea el Fondo Nacional del Notariado en el artículo 9:

Artículo 9. Derogado por el Decreto 1672 de 1997, artículo 11. Créase el Fon-do Nacional del Notariado, con personería jurídica, con el objeto de mejorar las condiciones económicas de los Notarios de insuficientes ingresos, y de propender por la capacitación de los Notarios y la divulgación del derecho notarial, en la forma y términos que establezca la Junta Directiva de dicho Fondo.

El aporte notarial fue regulado por el artículo 11 de la misma norma en los siguientes términos:

Artículo 11. El Fondo Nacional del Notariado se formará y mantendrá con los aportes que deberán hacer de sus ingresos todos los Notarios del país en proporción al número de escrituras que se otorguen en sus respectivos des-pachos, en la forma que disponga el Gobierno Nacional y hasta la cantidad de diez pesos ($10.00) por cada escritura, mientras estén vigentes las tarifas se-ñaladas en la Ley 1 de 1962. Igualmente harán parte del Fondo de los aportes que reciba del Gobierno Nacional o de los particulares (énfasis agregado).

El Fondo Nacional del Notariado fue suprimido por el artículo 11 del De-creto 1672 de 1997, que en el artículo 5 traspasó todos sus recursos, incluido el aporte notarial, a la Superintendencia de Notariado y Registro


- 271 -


a través de un fondo o un sistema especial de manejo de cuentas, sin personería jurídica, estructura administrativa ni planta de personal propia.

Mediante Decreto 1681 de 1996, artículo 28, se actualizó el valor del aporte notarial, se estableció un incremento anual en el mismo porcentaje de la inflación esperada para el año correspondiente —según la meta que establezca la Junta Directiva del Banco de la República—, y se facultó a la Superintendencia de Notariado y Registro para fijar dichos valores me-diante resolución. Para el año 2011, el órgano de control ha actualizado el valor del aporte a través de la Resolución 11621 de 22 de diciembre de 2010.

De forma adicional al aporte a cargo de los notarios, los usuarios del servicio notarial están obligados a cancelar unas sumas de dinero que se denominan “recaudos” que, igualmente, tienen su fundamento en el artículo 11 de la Ley 29 de 1973 y respecto de los cuales dice la doctora Victoria Bernal Trujillo, “[…] son sumas fijas que debe pagar el usuario del servicio notarial por cada escritura pública que suscriba, y se constituyen en recursos que recauda el notario para ser trasladados mensualmente a la Superintendencia de Notariado y Registro y al fondo de Compensa-ciones Notariales”7.

El monto de los recaudos fue establecido en el artículo 29 del Decreto 1681 de 1996, y en el artículo 32 de la misma disposición se autorizó el incremento anual de los mismos de idéntica forma a la señalada para el aporte notarial.

Con fundamento en las características del aporte de los notarios, se con-cluye que estamos frente a una exacción parafiscal ya que:

a. Es de carácter obligatorio, el hecho generador lo constituye la ob-tención de ingresos por parte de los notarios por la realización de su actividad.

b. La potestad impositiva tiene como fundamento la prerrogativa que se otorga a un grupo de personas (los notarios) en virtud del ejercicio de una función de especial importancia para el Estado.

7 Bernal Trujillo, Victoria, ob. cit., p. 95.


- 272 -


c. Los beneficios, aunque inciertos, recaen específicamente en los nota-rios de menores ingresos, quienes perciben parte de dichos recursos, y en todos en general por la función de capacitación y de difusión del derecho notarial a que se destina parte de los mismos.

d. No es un ingreso fiscal ni hace parte de los ingresos estatales.

En relación con los “recaudos” que se realizan a los usuarios del servicio notarial, los consideramos igualmente una exacción parafiscal por com-partir las características del aporte de los notarios previamente estableci-das, con la precisión de que el beneficio igualmente incierto se concreta en la garantía de la prestación del servicio en todas las zonas del país, una mejor prestación del servicio con unos notarios mejor calificados y un mejor conocimiento de los servicios notariales gracias a la difusión del derecho notarial como uno de los destinos que debe darse a los recursos recaudados.

4. Las deducciones del impuesto de renta

Por la semejanza que tiene en su definición general, y por el empleo que le daremos en este documento, empezaremos por definir el concepto de gasto de acuerdo con las normas contables y luego plantearemos su vínculo e identidad con las deducciones fiscales.

De acuerdo con el Estatuto Contable,

Los gastos representan flujo de salida de recursos, en forma de disminucio-nes del activo o incrementos del pasivo o una combinación de ambos que en general disminuyen el patrimonio, incurridos en las actividades de admi-nistración, comercialización, investigación y financiación, realizadas durante un periodo que no provienen de los retiros de capital o de utilidades o de excedentes8.

De lo anterior se desprende que los gastos guardan relación con el de-sarrollo de las actividades generadoras de renta, pero que además no hacen parte del bien que se vende o servicio que se presta.

8 Artículo 40 del Decreto 2649 de 1993.


- 273 -


La norma tributaria no hace referencia a los gastos contables, sin embar-go, se refiere a las “expensas realizadas” como deducibles, cuando de manera general dice que

son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y la proporcionalidad de las expensas deben determinarse con criterio comer-cial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes9 (énfasis agregado).

Entonces, los gastos que de acuerdo con la definición contable sean ta-les, son deducibles para efectos fiscales siempre y cuando cumplan con los requisitos generales del artículo 107 citado. “En suma, las deduccio-nes no son otra cosa que los gastos en que se incurre durante un ejerci-cio para administrar, vender, investigar y financiar el negocio, y que, se ajustan a los parámetros fijados por la ley tributaria”10.

La relación de causalidad, la necesidad y la proporcionalidad han sido denominadas por la doctrina “presupuestos esenciales”11 que debe cum-plir todo gasto para que proceda su deducibilidad. Lo anterior sin dejar de lado el requisito de la realización12. Analicemos entonces estos requisitos.

a. La relación de causalidad como requisito indispensable para que los gastos sean deducibles

La relación de causalidad es el vínculo que debe existir entre los gastos y la actividad generadora de renta del contribuyente, esto incluye aquellos pagos que sean obligatorios para el desarrollo de la actividad, como los que se exigen por disposiciones especiales aplicables a cada sector, ac-tividad o grupo económico.

9 Artículo 107 del Estatuto Tributario.10 Corredor Alejo, Jesús Orlando, El Impuesto de Renta en Colombia, CIJUF, 2003, p. 255.11 Insignares Gómez, Roberto, “Cuantificación de la obligación tributaria”, en Derecho Fiscal,

Tomo 1, Bogotá, Universidad Externado de Colombia, 2007, p. 468.12 Parra Escobar, Armando, Planeación Tributaria y Organización Empresarial, 4 ed., Bogotá,

Legis, 2006, p. 646.


- 274 -


En el caso que nos ocupa —la deducibilidad de los tributos—, la Admi-nistración Tributaria no ha aplicado o ha interpretado inadecuadamente este criterio, para desconocer algunos gastos en los que deben incurrir los contribuyentes.

Analizadas las normas legales en cuanto al requisito de la relación de causalidad, cuando se trata de impuestos observamos: el artículo 115 del Estatuto Tributario permite la deducción de los impuestos de indus-tria y comercio y predial en su totalidad, siempre que tengan relación de causalidad con la actividad económica y que efectivamente se hayan pagado. Respecto del gravamen a los movimientos financieros (GMF) se ha permitido su deducibilidad parcial independientemente de que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente13. En cuanto hace al impuesto al patrimonio se ha negado de manera con-tundente su deducibilidad, esto a pesar de que pudiera tener relación de causalidad con la actividad generadora de renta14.

Con base en las anteriores disposiciones específicas, y en la norma so-bre deducibilidad de los gastos, pudiera inferirse la deducibilidad de la ge-neralidad de los impuestos, siempre y cuando se cumpla con el requisito de la relación de causalidad, y la situación particular de los impuestos de GMF, industria y comercio, predial y al patrimonio respecto de los cuales existe deducibilidad parcial incondicionada para el primero de los mencio-nados, condicionada al pago efectivo para el segundo y tercero citados, y no deducibilidad para el último. Posición similar a la aquí planteada la encontramos en el profesor Corredor Alejo cuando sostiene:

Negar su deducibilidad es cerrar los ojos al tema de las expensas necesa-rias y desconocer la verdadera intención del artículo 115 del ET. En efecto, el sentido y alcance de esta artículo no es negar ni prohibir la deducibilidad de los demás impuestos; su verdadero sentido y alcance es el de cambiar la vigencia de la deducibilidad de tales impuesto. O sea que la norma no está di-rigida a permitir la deducibilidad de estos impuestos, sino, realmente, a poner una regla especial de realización, para indicar que en el caso de esos tipos de impuestos, la deducción opera en el año en que se paguen efectivamente. De ello se desprende que en los demás casos, es decir en los otros tipos de

13 Parágrafo del artículo 115 del Estatuto Tributario (ET).14 Artículos 298-3 ET y 10 del Decreto Legislativo 4825 de 2010.


- 275 -


tributos, su deducibilidad es reconocida y aceptada, siguiendo las reglas de realización. […] Es que los pagos de impuestos no son otra cosa que pagos de expensas necesarias a los fines de los negocios o actividades genera-dores de renta, y conforma al artículo 107 del ET las expensas necesarias son deducibles de la renta siempre y cuando cumplan los requisitos […] de realización, anualidad, etc.15.

La jurisprudencia del Consejo de Estado se ha inclinado por la deduci-bilidad exclusiva de los impuestos expresamente relacionados en el ar-tículo 115 ET. Especial mención merece la sentencia de 14 de abril de 2005, expediente 14.279 con ponencia de la magistrada María Inés Ortiz Barbosa, en la cual frente al argumento que aquí sostenemos y refirién-dose de manera concreta al para entonces denominado “impuesto a las transacciones financieras” y al “impuesto a la salida del país”, manifestó que la voluntad del legislador plasmada en el artículo 115 ET fue la de autorizar la deducibilidad de los impuestos expresamente señalados en la norma, avalando por tanto la actuación de la Administración que glo-só como deducibles del de renta los impuestos precitados. La sentencia analizada ratifica la posición establecida en la de 26 de noviembre de 1993, expediente 4842, CP Jaime Abella Zárate.

De todas maneras, el artículo 115 del Estatuto Tributario se refiere so-lamente a la limitación para tratar como deducibles a una sola clase de tributos que son los impuestos, pero no a las demás categorías de tri-butos —como se confirma con las sentencias precitadas— respecto de los cuales el cumplimiento de los requisitos del artículo 107 ET, y espe-cíficamente el de causalidad al que nos venimos refiriendo, permiten su deducibilidad.

Contrario al anterior criterio, la DIAN había señalado, en concepto 52218 de mayo 22 de 2002, que la contribución especial para sufragar los gas-tos de sostenimiento de la Superintendencia de Sociedades por parte de las entidades sujetas a su inspección, control y vigilancia,

[…] no guarda relación directa con el ingreso obtenido en desarrollo de la actividad generadora de renta, como quiera que para pagar la renta, es decir obtener ingresos provenientes de la producción y venta de bienes y/o presta-

15 Corredor Alejo, Jesús Orlando, ob. cit., pp. 260 y 261.


- 276 -


ción de servicios, no se requiere el pago de la contribución. En el evento de que las sociedades sujetas a inspección y vigilancia de la Superintendencia no cancelen la contribución dentro de los plazos establecidos para ello, la Ley 222 de 1995 en su artículo 88 establece como consecuencia la causación de los mismos intereses de mora aplicables al impuesto de renta y complemen-tarios, pero tal circunstancia no impide que el ente social siga desarrollando su actividad generadora de renta, ni conlleva la inexistencia de la sociedad anónima.

Confundía la DIAN los conceptos de costo y gasto, y sostenía que el pago de la contribución a la Superintendencia de Sociedades no tenía relación de causalidad porque el no pago de esta contribución no impide que la sociedad siga desarrollando su actividad o que siga existiendo.

El Consejo de Estado se pronunció sobre la legalidad del concepto preci-tado declarando su nulidad y manifestando que:

[…] la relación de causalidad significa que los gastos, erogaciones o sim-plemente salida de recursos del contribuyente deben guardar una relación causal con la actividad u ocupación que le genera la renta al contribuyente. Esa relación, vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que desarrolla el objeto social (principal o secun-dario) pero que en todo caso le produce la renta, de manera que sin aquella no es posible obtener ésta y que en términos de otras áreas del derecho se conoce como nexo causal o relación causa-efecto. Cabe anotar que la renta aquí mencionada por la norma tantas veces nombrada, no es lo mismo que ingresos, puesto que tal como se vio en la depuración del sistema ordinario previsto en el artículo 26 del Estatuto Tributario, los ingresos se obtienen por el solo ejercicio o desarrollo de la actividad empresarial, mientras que la renta es la parte de los ingresos que queda después de restar los costos (renta bru-ta) y/o las deducciones (renta líquida), es decir, dicho en términos contables la utilidad bruta y/o operacional del ente económico16.

Nótese que el Consejo de Estado, además de darle la razón al deman-dante, en oposición al criterio de la DIAN, amplía el grupo de conceptos deducibles a las “erogaciones o salidas de recursos del contribuyente”, es decir, además de reconocer que los gastos que hemos definido en

16 Consejo de Estado, octubre 13 de 2005, C. P. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente 13631.


- 277 -


este documento a partir de las normas contables son deducibles, incluye las erogaciones o salidas de recursos como igualmente deducibles. Esto es, el examen de la relación de causalidad como uno de los pilares en los que se sustenta el reconocimiento de la deducibilidad de los gastos, erogaciones o salidas de recursos.

b. La necesidad

La necesidad como atributo incuestionable que deben reunir los gastos para que sean deducibles se materializa en el hecho de que debe reque-rirse para el desarrollo de la actividad correspondiente. El presupuesto de la necesidad debe existir entre la expensa realizada y la actividad productora de renta, tal como lo señala el artículo 107 del Estatuto Tribu-tario: “…y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad […] debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad”.

De acuerdo con lo sostenido por el máximo Tribunal de lo Contencioso Administrativo en varias sentencias17, y con lo preceptuado por el doctor Paul Cahn-Speyer Wells18, las expensas necesarias no tienen que ser indispensables porque “las salidas de recursos que tienen relación di-recta con los bienes o servicios prestados, es decir, indispensables para obtener los ingresos, son costos, mientras que los demás egresos que coadyuvan en la producción de la renta son los gastos”. Es decir, el re-quisito de la necesidad del gasto debe establecerse en relación con el in-greso y no con la actividad que lo genera, basta con que sea susceptible de generarlo o de ayudar a generarlo. La expensa normal o necesaria no siempre requiere regularidad en el tiempo, es decir, se puede realizar en forma esporádica pero debe estar vinculada a la producción de renta, y lo que importa es que sea comercialmente necesaria, según las costumbres mercantiles de la actividad respectiva. El gasto como necesario se opone al meramente útil, conveniente o extraordinario.

17 Consejo de Estado, sentencias de octubre 13 de 2005, expediente 14372; agosto 2 de 2006, expediente 11549, y 25 de octubre de 2006, expediente 14796.

18 Cahn-Speyer Wells, Paul, “Exigencias generales de fondo para la deducción de los gastos”, en El Impuesto sobre la Renta en el Derecho Comparado, Bogotá, ICDT, 2010, pp. 241 y ss.


- 278 -


c. La proporcionalidad

La proporcionalidad es la relación razonable del gasto frente al ingreso que genera, teóricamente presupone utilidad y se enmarca en una situa-ción justa dentro del comercio. La proporcionalidad debe existir entre el gasto de que se trate y la actividad productora de renta y, al igual que la necesidad, debe analizarse con criterio comercial, es decir, teniendo en cuenta lo normalmente acostumbrado en el ejercicio de la actividad pro-ductora de renta. Esto no implica una restricción real al reconocimiento de los gastos deducibles en periodos en que por razones de mercado, competencia, etc., los resultados de los contribuyentes arrojen pérdida.

En el fallo del 15 de octubre de 1999 se indicó por parte del Consejo de Estado, en cuanto a este requisito, que:

[…] el presupuesto de la proporcionalidad exige que la expensa guarde pro-porción razonable con el ingreso, debido a que la erogación tiene un límite máximo que está medido por la relación que existe entre la magnitud del gas-to y el beneficio que pueda generarse. Cuando el gasto sobrepasa el límite señalado, en principio deja de ser proporcional o razonable19.

El anterior ha sido el precedente jurisprudencial reiterado por el alto tri-bunal en posteriores sentencias agregando en una de ellas que, “La Ley en algunos casos ha fijado expresamente límites para algunos gastos”20, pero esto no obedece al principio de proporcionalidad como lo hemos analizado.

5. Deducibilidad en el Impuesto de renta y complementarios de los notarios, del aporte especial para la administración

de justicia y del aporte sobre escrituras no exentas

El aporte especial para la administración de justicia, con su naturaleza de tributo especial, visto desde la óptica del sujeto pasivo que lo debe can-celar con cargo a los recursos propios, reúne los requisitos de la norma

19 C.P. Delio Gómez Leyva, expediente 9387.20 Consejo de Estado, octubre 13 de 2005, C. P. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente

13631.


- 279 -


contable para ser reconocido como gasto, tal como lo señalamos en el acápite precedente.

De acuerdo con lo comentado, serán deducibles los gastos que tengan relación de causalidad con la actividad generadora de renta y que sean necesarios y proporcionados de acuerdo con aquella.

El aporte especial para la administración de justicia debe ser declarado y pagado mensualmente por los notarios, tomando como base gravable sus ingresos brutos a una tarifa del 10%. En consecuencia, el aporte es una expensa necesaria para estos, es obligatorio para todo aquel que ejerce la función notarial, y se genera de manera forzosa para los nota-rios. Los citados pagos guardan relación de causalidad con la función no-tarial, y constituyen un condicionamiento en la realización de la actividad generadora de renta de los notarios.

De otra parte, el criterio comercial con el que deben analizarse los presu-puestos de necesidad y proporcionalidad supone que la carga que asume el contribuyente para realizar su objeto social sea una expensa normal, acostumbrada y necesaria en su actividad productora de renta. En tér-minos de la jurisprudencia sobre el particular es un gasto normalmente acostumbrado en la actividad. En este caso, si los notarios no pagasen el aporte no podrían ejercer la actividad que, a su vez, les permite la ob-tención de la renta.

El Consejo de Estado, en recientes fallos, ha declarado la nulidad de actos administrativos proferidos por la Autoridad Tributaria Nacional, me-diante los que desconocía la deducibilidad para efectos del impuesto de renta de algunos tributos con fundamento en que se cumplen los requisi-tos del artículo 107 del Estatuto Tributario, es decir, se trata de expensas necesarias, veamos:

1. La sentencia de octubre 13 de 2005, expediente 13.631, CP Juan Ángel Palacio Hincapié, a la que ya hicimos referencia, que aceptó la deducibilidad de los aportes a la Superintendencia de Sociedades, que consideramos fundante de la línea jurisprudencial y en la que el Consejo de Estado adicionalmente sostuvo lo siguiente que resulta


- 280 -


completamente aplicable al aporte especial para la administración de justicia:

Pero además de ser una deducción del impuesto sobre la renta, siendo un menor valor de la renta bruta, el pago de tal contribución, guarda relación de causalidad con la actividad productora de renta, esto es, con el objeto social, ya que si bien no tiene una relación directa con el ingreso obtenido en desa-rrollo de su actividad, puesto que para obtenerlos no se requiere de su pago, como lo afirma la DIAN en el Concepto 052218 de 2002, es evidente que si forma parte de las expensas necesarias que a manera de gasto o deducción deben cumplir los entes comerciales a los cuales se refiere el artículo 88 de la Ley 222 de 1995. El vínculo que ha predicado la jurisprudencia de la Sala, debe existir entre la causa (gasto) y el efecto (producción del ingreso o de la renta) se presenta en este caso, ya que el pago de la contribución a la Superintendencia de Sociedades (causa) constituye una expensa necesaria que deben efectuar las sociedades controladas y vigiladas por ese órgano de control y que como tal hacen parte de los gastos operacionales de adminis-tración como lo confirma el Plan Único de Cuentas (D. 2650 de 1993)4 y en consecuencia su desembolso como gasto conlleva a obtener la renta líquida o utilidad operacional (efecto) del contribuyente.

2. La sentencia de noviembre 13 de 2008, expediente 16.307, CP Mar-tha Teresa Briceño de Valencia, reconoce como deducibles los pagos realizados a la Superintendencia de Servicios Públicos domiciliarios y los pagos a la Comisión de Regulación de Energía y Gas (CREG), los cuales consideró contribuciones parafiscales.

3. La sentencia de noviembre 20 de 2008, expediente 16.312, CP Martha Teresa Briceño de Valencia, acepta la contribución cafetera como de-ducible del impuesto de renta por ser una expensa necesaria que cum-ple con los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad.

4. La sentencia de agosto 13 de 2009, expediente 16.454, CP Martha Teresa Briceño de Valencia, confirma la deducibilidad del aporte a la Superintendencia de Sociedades.

5. La sentencia de febrero 12 de 2010, expediente 16.758, CP William Giraldo Giraldo, entiende que los pagos consagrados en los artículos 42 y 66 de la Ley 99 de 1993, a favor de las Corporaciones Autónomas Regionales, son deducibles.


- 281 -


En esta última sentencia manifestó el máximo órgano contencioso admi-nistrativo —lo cual resulta igualmente predicable al aporte especial para la administración de justicia— lo siguiente:

[…] el pago de las contribuciones señaladas guardan relación de causalidad con la actividad productora de renta de la actora, esto es, con el objeto social de la contribuyente como generadora y comercializadora de energía, ya que forma parte de las expensas necesarias que a manera de gasto o deducción debe cumplir conforme a los artículos 85 de la Ley 142 de 1994; 42 y 66 de la Ley 99 de 1993 y 81 de la Ley 633 de 2000. Es decir, se da la relación entre la causa (gasto) y el efecto (producción del ingreso o de la renta). […] la necesidad de los gastos como los que se discuten en el sub-lite se con-creta en que su erogación es fundamental no solamente para cumplir con los requerimientos legales mencionados, sino que hacen parte de los egresos administrativos que cualquier actividad económica requiere para su normal funcionamiento (énfasis agregado).

6. Análisis especial merece la sentencia de 4 de marzo de 2010, expe-diente 16.557, MP Martha Teresa Briceño de Valencia, en la que el alto tribunal refiriéndose al pago por estampillas municipales o depar-tamentales lo considera deducible del impuesto de renta siempre y cuando cumpla con los requisitos del artículo 107 ET.

La importancia de la sentencia tiene que ver con la tipificación de las estampillas que, de documento comprobatorio del pago de tasas e im-puestos, pasó a ser también un gravamen en sí mismo21 sin que exista unanimidad sobre su naturaleza fiscal. La doctora Silvia Reyes Cepeda sostiene que debiendo ser tasas son impuestos en la mayoría de los casos22.

Los doctores Bravo y Gutiérrez señalan también la calidad de impuesto de las estampillas:

21 Sobre el particular ver Reyes Cepeda, Silvia, “Las estampillas, ¿qué hacer?”. Disponi-ble en http:www.andi.org.co%2Fdownloadfile.aspx%3FId%3Dc5d228f2-4aa8-43a8-9f3e- fac28f6a0c13&rct=j&q=las%20estampillas%20%C2%BFque%20hacer%3F%20silvia%20reyes%20cepeda&ei=ecaVTaueOc-H0QHl0p33Cw&usg=AFQjCNGYiEEMSjFWJXfQ_hnJ-YGkMxONkA [Fecha de consulta: 29 de marzo].

22 Ibíd., p. 6.


- 282 -


Aún con la actual imprecisión dogmática del tributo y partiendo ahora de la discutible clasificación de los tributos según las teorías de la vinculación y la finalidad (en razón de los cambios del servicio público) se restringe el en-tendimiento de las “Estampillas” como Tasa, porque aunque su recaudo se destina exclusivamente a un fin, el contribuyente no necesariamente participa en el servicio o función (condición diferenciadora de las demás especies de tributos).

Tampoco puede ser una contribución en estricto sentido, porque de ser así, sólo se cobraría a los estudiantes en el caso de las estampillas “pro univer-sidades” o a los pacientes atendidos en el caso de las “pro hospitales”, ya que su recaudo se destina únicamente a ello. Entonces, ¿por qué señalar como hecho generador la celebración de contratos, la expedición de facturas u otros parecidos? Así, este gravamen reviste la forma de un impuesto, por-que se cobra al contribuyente sin contraprestación directa de un servicio23.

La Corte Constitucional considera que las estampillas corresponden por regla general al ámbito de las tasas24, pero en la sentencia C-768 de 2010 las caracteriza como administrativas o parafiscales siguiendo en ello al-guna posición del Consejo de Estado25.

En las anteriores circunstancias, la precisión de impuesto o tasa tiene especial repercusión respecto de la deducibilidad ya que, como hemos observado, la posición jurisprudencial del Consejo de Estado prevale-ciente es la deducibilidad de los impuestos restringida a los señalados en el artículo 115 del ET, mientras cada vez resulta más clara la posibilidad de deducción de los demás tributos.

En la sentencia que estamos analizando, el Consejo de Estado se cuida de precisar la naturaleza de las estampillas que son objeto de cues-tionamiento y se refiere a ellas más bien de manera genérica como a “gravámenes”: “Según las regulaciones locales, en concordancia con las leyes que las crean, las estampillas se pagan por la realización de

23 Bravo González, Juan de Dios y Camilo Ernesto Rodríguez Gutiérrez, “Reforma estructural a los impuestos departamentales”, en Temas de Derecho Tributario Contemporáneo, Bogo-tá, Universidad del Rosario, 2006, pp. 283 y 284.

24 Sentencia C-1097 de 2001.25 Sentencia del 5 de octubre de 2006, C. P. Ligia López Díaz, expediente 14527.


- 283 -


ciertos actos, contratos o actuaciones con entidades públicas. En con-secuencia, son gravámenes que debe soportar quien contrate con aque-llas” (énfasis agregado).

Como tributo reconoce su deducibilidad en oposición a la generalidad de los impuestos:

Por último, el hecho de que solo ciertos impuestos sean deducibles (artículo 115 del Estatuto Tributario), no significa que otros tributos no lo sean, según la norma general del artículo 107 del Estatuto Tributario. Eso sí, en cada caso debe analizarse si se cumplen los requisitos de la última norma en mención (énfasis agregado).

De manera adicional señala que resulta: “[…] inequitativo el desconoci-miento de costos y gastos en los que por mandato legal debe incurrir el contribuyente, para desarrollar su actividad económica. Ello, porque son gastos cuya realidad resulta incuestionable”.

Si de manera preponderante las estampillas son impuestos, y más con-cretamente las estudiadas en la sentencia analizada, debemos que con-cluir que el Consejo de Estado contradijo su precedente jurisprudencial en cuanto a la exclusiva deducibilidad de ciertos impuestos, y no se puede pensar que les niega su naturaleza a las estampillas como una licencia para permitir dicha deducibilidad. Concluimos simplemente que la lógica del raciocinio lleva a la deducibilidad de los impuestos como regla gene-ral con condiciones específicas para algunos de ellos y con la negativa expresa para unos pocos.

De todas formas, lo que nos interesa hacer ver aquí es cómo aparece sentada una línea jurisprudencial que permite la deducción general de los tributos como expensas necesarias, y de manera particular el aporte especial para la administración de justicia.

En cuanto hace al aporte por escrituras no exentas manifestamos que su pago corresponde a los notarios y a los usuarios del servicio notarial quienes son entonces los sujetos pasivos de la contribución.


- 284 -


Como tributo general y como exacción parafiscal se aplican las conside-raciones precedentemente desarrolladas para sostener su deducibilidad en la determinación del impuesto de renta de los notarios en el respectivo año gravable de su causación. En lo que hace a la renta de los usuarios del servicio notarial, que también están obligados a su pago, se deben evaluar las circunstancias particulares con miras a establecer si para el contribuyente específico tal pago tiene la connotación de una expensa necesaria.

6. Conclusiones

1. No puede predicarse que en la legislación colombiana aplica la clasi-ficación tripartita de los tributos circunscritos a impuestos, contribucio-nes y tasas. Existen tributos que desbordan las características de los anteriores y que, por tanto, requieren de una clasificación separada.

2. Respecto a la deducibilidad general de los tributos para la determi-nación del impuesto de renta resulta demostrable la tendencia a su reconocimiento en la jurisprudencia del Consejo de Estado a partir de considerarlos como una expensa necesaria.

3. Tal posición es igualmente aplicable al aporte especial para la adminis-tración de justicia en su condición de tributo especial, y al aporte sobre escrituras no exentas como exacción parafiscal, ya que reúnen los requisitos establecidos por las normas fiscales, en especial los conte-nidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, sobre relación de cau-salidad, proporcionalidad y necesidad; además de estar debidamente soportados, realizados y pagados en el año gravable, y por no estar sometidos a prohibición o limitación expresa.

4. Los recientes desarrollos jurisprudenciales evidencian incluso un pun-to de quiebre en la posición que venía siendo sostenida en cuanto a la deducibilidad limitada solo a ciertos impuestos. Los criterios de ex-pensa necesaria y de equidad argüidos por el Consejo de Estado en la sentencia de marzo 4 de 2010 para referirse a la deducibilidad de los tributos aplicándolos a las estampillas, que para el caso tienen la connotación de impuesto, son igualmente aplicables a otros impuestos lo cual, aunado a una interpretación sistemática de las normas que


- 285 -


regulan el tema, llevaría a concluir la deducibilidad como regla general de los tributos que, por supuesto, comprende a los impuestos.

BIBLIOGRAFÍA

Bernal Trujillo, Victoria, Guía práctica notarial, Bogotá, Universidad Exter-nado de Colombia, 2006.

Bravo González, Juan de Dios y Camilo Ernesto Rodríguez Gutiérrez, “Reforma estructural a los impuestos departamentales, en Temas de De-recho Tributario Contemporáneo, Bogotá, Universidad del Rosario, 2006.

Cahn-Speyer Wells, Paul, “Exigencias generales de fondo para la deduc-ción de los gastos”, en El Impuesto sobre la Renta en el Derecho Compa-rado, Bogotá, ICDT, 2010.

Corredor Alejo, Jesús Orlando, El Impuesto de Renta en Colombia, CI-JUF, 2003.

Hoyos Jiménez, Catalina y Luis Felipe Botero Aristizábal, “Las exaccio-nes parafiscales: significación. La parafiscalidad en Colombia: ¿por qué la tributación parafiscal tiene que ser excepcional?”, en Derecho Tributa-rio, 2 ed., Bogotá, ICDT, 1999.

Insignares Gómez, Roberto, “Cuantificación de la obligación tributaria”, en Derecho Fiscal, Tomo 1, Bogotá, Universidad Externado de Colombia, 2007.

Parra Escobar, Armando, Planeación tributaria y organización empresa-rial, 4 ed., Bogotá, Legis, 2006.

Sánchez Peña, Mary Claudia, “Estampillas”, en Régimen impositivo de las entidades territoriales, Bogotá, Universidad Externado de Colombia, 2008.

Villegas, Héctor Belisario, Curso de finanzas, derecho financiero y tribu-tario, 8 ed., Buenos Aires, Editorial Astrea, 2003.

LA DEDUCIBILIDAD DE LOS TRIBUTOS. EL CASO DEL … 8/PUB... · Y DEL NOTARIAL SOBRE ESCRITURAS NO...

Documents

Transcript of LA DEDUCIBILIDAD DE LOS TRIBUTOS. EL CASO DEL … 8/PUB... · Y DEL NOTARIAL SOBRE ESCRITURAS NO...