Livro Anotações SNC

Carlos Grenha

Licenciado em Auditoria pelo Instituto Superior de Contabili-dade e Administrao de Lisboa. , actualmente, Revisor Oficial de Contas e scio da sociedade Oliveira Reis & Associados, SROC, Lda.. Tcnico Oficial de Contas e consultor fiscal.Foi director financeiro, docente do ensino superior e participou como orador em diversas con-ferncias e como formador em aces de formao relaciona-das com a rea financeira. ainda membro da Comisso de Controlo de Qualidade da Cmara dos Tcnicos Oficiais de Contas, e foi membro do Conselho Consultivo de diversas instituies de ensino superior.Exerceu as funes de presi-dente da Comisso de Acredi-tao de Cursos e membro da Comisso de preparao de Regulamento de Estgio e Exa-me e membro da Direco da Cmara dos Tcnicos Oficiais de Contas.Tambm foi membro da Comis-so de Acompanhamento da Au-dio Pblica do novo Sistema de Normalizao Contabilstica.Tem publicados diversos artigos em publicaes especializadas na rea financeira.

Srgio Pontes

Mestre em Contabilidade e Au-ditoria pela Universidade Aberta, ps-graduado em Fiscalidade pelo ISG e licenciado em Gesto pelo ISEG. Revisor Oficial de Contas e Tcnico Oficial de Con-tas. Foi membro da comisso para a audio do Sistema de Normalizao Contabilstica. membro do Conselho Cientifico da Associao Portuguesa de Tcnicos de Contabilidade. associado da Associao Fiscal Portuguesa.Docente do ensino superior em disciplinas da rea de interven-o, designadamente Auditoria, Contabilidade e Fiscalidade. Ocasionalmente formador em instituies diversas instituies como a CTOC e na OROC.Exerceu actividade em vrias SROC, sendo actualmente scio da Pontes, Batista & Associa-dos, SROC, membro da Geneva Group International (GGI).Publicou em co-autoria o livro Controlo, Risco e Amostragem em Auditoria: Relaes Indissoci-veis (2002), de editora Vislis, e colaborou como co-autor na obra Normas Internacionais de Con-tabilidade: Aplicao Prtica das Normas Internacionais de Relato Financeiro em Portugal(2008), da Verlag Dashfer.

Lus Baptista

Licenciado em Gesto pelo Instituto de Novas Profisses, especializado em Auditoria Financeira pelo OVERGEST/ISCTE. Revisor Oficial de Contas e Tcnico Oficial de Contas. Docente do Ensino Superior na Licenciatura de Gesto, em cursos de especializao, ps-graduaes e mestrados executivos, nas disciplinas da rea de interveno, designa-damente Auditoria, Contabilida-de e Fiscalidade.Formador ocasional de vrias instituies, entre outras a CTOC, OROC, APOTEC, Ban-co de Portugal e AECOPS.Exerceu actividade em SROC, foi director-geral e assessor do Conselho de Administrao de um grupo internacional na rea da Sade.

Domingos Cravo

professor coordenador de Contabilidade do Instituto Superior de Contabilidade e administrao da Universidade de Aveiro, onde tem leccionado e regido vrias disciplinas de rea de Contabilidade, Auditoria e Fiscalidade e onde foi tambm presidente dos conselhos cient-fico e pedaggico.Foi, desde 1981, membro do Conselho Geral (em representa-o do ISCA - Aveiro) e, desde 1991, membro da Comisso Executiva (em representao das instituies de ensino) da Comisso de Normalizao Contabilstica. Desde 30 de Julho passado, preside a esta Comisso. Presidiu ainda Comisso de Acompanhamento da Audio Pblica do novo Sistema de Normalizao Con-tabilstica.Integrou vrios grupos de trabalho e comits comunitrios em matria contabilstica. Fez parte do grupo de trabalho que desenvolveu a proposta do Plano Oficial de Contabilidade para o sector da educao.Desenvolve ainda a sua actividade de Revisor Oficial de Contas como scio da sociedade Cravo, Fortes, Anto e Associado, SROC. tambm Tcnico Oficial de Contas.Integrou a Comisso de Estgio da Ordem dos Revisores Ofi-ciais de Contas (OROC) e actu-almente, integra o Conselho Su-perior da OROC e a Comisso e redaco da Revista Revisores e Auditores. Tambm membro da Comisso de Contabilidade Pblica e do Gabinete de Es-tudos da Cmara dos Tcnicos Oficiais de Contas.Tem vria bibliografia publicada ligada rea contabilstica.

Carlos GrenhaDomingos Cravo

Lus BaptistaSrgio Pontes

Carlos GrenhaDomingos Cravo

Lus BaptistaSrgio Pontes

CMARA dos TCNICOS OFICIAIS de CONTASPessoa Colectiva Pblica

Edio da

Anotaes ao Sistema de Normalizao Contabilstica


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Edio:CTOC Cmara dos Tcnicos Ofi ciais de ContasAv. Barbosa du Bocage, 451049-013 LisboaTel.: 217 999 700 Fax: 217 957 [email protected]

Capa:Telma Tavares Ferreira

Pr-impresso e paginao:pr&press

Impresso:Tipografi a Peres SOCTIP

Tiragem:7 000 exemplares

Depsito legal:299600/09

ISBN:978-989-95224-5-9

Lisboa, Setembro 2009


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Nota prvia

O presente trabalho resulta da compilao de um conjunto de estudos acerca do novo Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC) que os autores, todos eles profi ssionais da rea, foram recolhendo da sua experincia.

No se trata de um trabalho acadmico, nem os formalismos deste tipo de trabalhos foram tidos em conta na sua elaborao. Procura-se antes que seja um instrumento que possa ser til para uma abordagem pragmtica do novo SNC.

Evidentemente que nem todos os temas relacionados com o novo sistema contabilstico foram includos no presente trabalho. Por isso, o mesmo no pode ser considerado um SNC explicado, nem de resto isso se pretendia.

Espera-se que o documento que se segue possa ser til para aqueles que tm a tarefa de aplicar o novo SNC, tarefa essa que sendo intrinsecamente complexa, encerra ainda a difi culdade relacionada com a necessria mudana da fi losofi a de abordagem da norma contabilstica. Esta constituir, qui, o maior desafi o de todos ns.


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Apresentao

A Cmara dos Tcnicos Ofi ciais de Contas, como entidade que representa a pro-fi sso, e na continuidade do que tem sido a sua atitude perante a sociedade, aceitou o enorme desafi o que caracteriza uma alterao to profunda nos nossos conceitos, cultura e formao contabilstica, como o Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC).

Estamos perante uma verdadeira e profunda revoluo contabilstica, pois uma srie de conceitos, valores, princpios e formas, so totalmente alterados com a in-troduo das normas internacionais de contabilidade (NIC) que, embora no sejam em alguns casos de aplicao directa so, no entanto, a fonte de inspirao em que assenta todo o novo SNC.

Aquando da aceitao deste desafi o, avalimos o risco e o esforo de readaptao que seria necessrio fazer pelos profi ssionais para lidarem com este novo modelo. Embora conscientes das enormes difi culdades com que nos iremos deparar, aceit-mos ser, em conjunto com todos os profi ssionais, obreiros da Histria.

Por compreendermos as difi culdades inerentes ao processo, concebemos um con-junto de medidas e aces com o objectivo de tornar mais compreensvel para os profi ssionais, no s a mudana comportamental, mas tambm a doutrinal.

O presente livro, da autoria de Carlos Grenha, Domingos Cravo, Lus Baptista e Sr-gio Pontes, enquadra-se nesse esforo, da termos sugerido que ele constitusse uma simbiose de doutrinas, justifi cando a sua sustentabilidade racional e as novas prticas.

deste modo que se explica a designao Anotaes ao SNC, j que com este novo modelo pretende-se que se opere uma fuso onde se fundamente doutrina-riamente as bases do novo sistema normalizador e as prticas decorrentes daquele conhecimento.

Tem sido nossa permanente preocupao a sustentabilidade do conhecimento, en-trosando-o com as prticas que so comuns no dia-a-dia, disponibilizando-se com vista a esse desiderato, um leque de medidas, actos e aces que possibilitem aos profi ssionais sarem vitoriosos de mais este grande desafi o.


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Quanto ao mrito, julgo que qualquer mente minimamente sensata, compreende que os Tcnicos Ofi ciais de Contas portugueses no querem posicionar-se na cauda do conhecimento profi ssional, pelo que o domnio profundo do SNC, colocar os profi ssionais da Contabilidade e da Fiscalidade em patamares compatveis com as sociedades mais evoludas do mundo nestes domnios.

Estas, como muitas outras coisas, no se reclamam, conquistam-se e essa con-quista nem sempre fcil, exigindo de todos ns um grande esforo, sacrifcio e aturado estudo.

A ousadia moderada um dos caminhos adoptados para a evoluo das pessoas, sociedades e coisas. No caso concreto, pelo menos da forma como visionamos esta transformao, o SNC para os profi ssionais, um desafi o e tambm uma oportuni-dade.

A Cmara dos Tcnicos Ofi ciais de Contas, enquanto entidade reguladora da pro-fi sso, tem a competncia de criar as condies para que todos os TOC tenham ao seu dispor os meios e as ferramentas para sarem vencedores desta oportunidade de ouro.

Prometemos um manual sobre o SNC e ele a est. Porque para ns a palavra dada tem um valor e um signifi cado.

Para ns, o prometido devido.

Que seja til aos profi ssionais.

A. Domingues de AzevedoPresidente da Direco da CTOC

Lisboa, Setembro de 2009


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ndice

PARTE I - Razes exgenas para a existncia de um novo modelo contabilstico nacional ................................................................................................................. 15

1. A envolvente ................................................................................................. 17 2. A importncia da informao fi nanceira ....................................................... 17 3. Harmonizao contabilstica a nvel global .................................................. 19 4. A harmonizao contabilstica na Unio Europeia - O quadro normativo

Europeu ......................................................................................................... 21 4.1. Directivas comunitrias e sua evoluo ...................................................... 21 4.2. O conceito de justo valor - alterao das 4. e 7. Directivas ...................... 25 4.3. O Regulamento (CE) n 1606/2002............................................................. 27 4.3.1. O regulamento ....................................................................................... 27 4.3.2. A implementao do regulamento ......................................................... 29 4.4. O Regulamento (CE) n 1725/2003, da Comisso de 29 de Setembro de

2003 ............................................................................................................. 32 4.5. Os Regulamentos que introduziram modifi caes ao Regulamento(CE)

n 1725/2003, da Comisso de 29 de Setembro de 2003 ............................ 35 4.6. O Regulamento (CE) n 1.126/2008, da Comisso de 3 de Novembro de

2008 e as respectivas modifi caes ............................................................. 36 4.7. A Directiva 2003/51/CE .............................................................................. 37 4.8. A Directiva 2009/49/CE .............................................................................. 38 4.9. O Futuro ? .................................................................................................... 38 5. A resposta legislativa nacional s mudanas induzidas pela modifi cao da

legislao comunitria .................................................................................... 39 5.1. A transposio da Directiva 2001/65/CE ................................................. 39 5.2. A transposio da Directiva 2003/51/CE ................................................. 40 5.3. Consequncias da aprovao do Regulamento (CE) 1606/2002- A

caminho do SNC ...................................................................................... 41 5.3.1. O exerccio da opo contida no Regulamento (CE) 1606/2002 ....... 43 5.3.2. O desenvolvimento do Projecto da CNC ............................................ 48 5.3.3. Novo SNC - Alteraes introduzidas aps o processo de audio

pblica ................................................................................................ 52 5.3.4. A aprovao do sistema de normalizao contabilstica ..................... 61


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PARTE II A estrutura conceptual ...................................................................... 67

6. A Estrutura Conceptual ................................................................................... 69 6.1. Itinerrio lgico dedutivo ......................................................................... 69 6.2. Algumas notas acerca da noo de estrutura conceptual .......................... 70 6.3. O POC e a estrutura conceptual ............................................................... 71 6.4. Utilidade da estrutura conceptual ............................................................. 73 6.5. A Estrutura Conceptual para a Apresentao e Preparao de

Demonstraes Financeiras do SNC ........................................................ 77 6.6. A importncia acrescida da EC no contexto do novo SNC .................... 118

PARTE III SNC algumas anotaes pragmticas ......................................... 121

7. Os fl uxos do sistema ....................................................................................... 1238. A agregao e o Cdigo de Contas ................................................................. 1249. Financiamentos ............................................................................................... 127 9.1. Emprstimos bancrios e emprstimos por obrigaes ............................. 128 9.2. Fornecedores e Outras contas a pagar ....................................................... 141 9.3. Locaes .................................................................................................... 14310. Responsabilidades por Benefcios ps Emprego .......................................... 15811. Provises ....................................................................................................... 16312. Acontecimentos aps a data do Balano ....................................................... 17913. Passivos por impostos diferidos .................................................................... 18314. Activos Fixos Tangveis e Activos Intangveis ............................................. 194 14.1 Activos Tamgveis .................................................................................... 197 14.2. Activos intangveis .................................................................................. 20515. Inventrios ..................................................................................................... 208 15.1. Mensurao de inventrios ...................................................................... 211 15.2. Reconhecimento como gasto ................................................................... 21316. Custos dos emprstimos obtidos ................................................................... 214 16.1. Custos de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao .................. 214 16.2. Capitalizao ........................................................................................... 21517. Imparidade de Activos ................................................................................... 21618. Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais

descontinuadas .............................................................................................. 22219. Propriedades de investimento ........................................................................ 22620. Rdito ........................................................................................................... 232


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PARTE IV As Demonstraes Financeiras ...................................................... 245

21. As Demonstraes Financeiras ..................................................................... 247 21.1. Enquadramento ........................................................................................ 247 21.2. Uma nova forma de pensar a Agregao e Materialidade ....................... 248 21.3. Informaes de carcter geral ................................................................. 250 21.4. A comparabilidade e a consistncia no mbito da NCRF 04 ................. 252 21.5. Um conjunto completo de Demonstraes Financeiras .......................... 257 21.6. Balano .................................................................................................... 259 21.7. Demonstrao dos resultados .................................................................. 265 21.8. Demonstrao das alteraes no capital prprio modelo ..................... 27022. Caso prtico ................................................................................................... 272 22.1. O balancete .............................................................................................. 272 22.2. Agregao das contas em rubricas ......................................................... 279 22.3. As Demonstraes Financeiras ............................................................... 292 22.3.1. O Anexo ................................................................................................ 294

LEGISLAO ................................................................................................... 295

Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de Julho ........................................................... 297Declarao de Rectifi cao n. 67-B/2009 .......................................................... 321Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho ........................................................... 325Aviso n. 15654/2009, de 7 de Setembro ............................................................ 361Aviso n. 15652/2009, de 7 de Setembro ............................................................ 387Declarao de Rectifi cao n. 67-A/2009 ......................................................... 397Portaria n. 986/2009, de 7 de Setembro ............................................................. 415Portaria n. 1011/2009, de 9 de Setembro ........................................................... 463

PARTE IRazes exgenas para a existncia de um

novo modelo contabilstico nacional


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1. A envolvente

Globalizao dos mercados, globalizao dos produtos, globalizao dos proces-sos, globalizao dos comportamentos, globalizao de

Estas so as frases com as quais todos os dias somos bombardeados.O desmantelamento das barreiras ao comrcio mundial a que temos assistido nos

ltimos anos tem contribudo de forma decisiva para o aumento das operaes co-merciais e fi nanceiras a nvel global, tendo tal crescimento contribudo para uma sofi sticao e complexidade das transaces comerciais e, consequentemente, para um aumento das necessidades de capital.

Esta ltima circunstncia tem ajudado ao progressivo desenvolvimento dos mer-cados de capitais j que, sendo cada vez mais frequente encontrarmos empresas que benefi ciando de um dos aspectos mais positivos da globalizao procuram en-contrar fi nanciamento em vrios mercados, procuram fazer cotar os seus valores mobilirios em vrias praas fi nanceiras.

Logicamente que o processo globalizador tem sido possvel merc do desenvol-vimento exponencial das tecnologias da informao e, em especial, das tecnologias da comunicao, tecnologias estas que assumem uma tal importncia que levou a que algum tivesse j afi rmado que a globalizao fi lha das tecnologias da co-municao

2. A importncia da informao fi nanceira

Sendo certo que a informao fi nanceira constitui elemento determinante do pro-cesso de tomada de deciso, no menos certo que ela constitui um factor essencial ao efi caz funcionamento dos mercados.

A velocidade com que hoje em dia se processam as transaces gera uma grande volatilidade da informao, pelo que a utilidade desta est necessariamente relacio-nada com a rapidez com que pode ser difundida.

A ser assim, um novo e importante desafi o se coloca Contabilidade enquanto sistema de informao e que tem a ver com as formas emergentes de difuso da informao fi nanceira.

De facto, h que reconhecer o importante impacto que as tecnologias da infor-mao e da comunicao tm na informao fi nanceira. Desde logo, porque tm contribudo para a modifi cao do conceito de oportunidade da informao merc da celeridade com que passaram a permitir disponibilizar a mesma, mas tambm porque ao permitirem utilizar novas plataformas de difuso maxime a Internet


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iro (esto j ?) a obrigar a uma reviso dos formatos habitualmente utilizados para divulgao da informao fi nanceira.

Efectivamente, se verdade que os formatos actuais, que se caracterizam, de um modo geral, pela circunstncia de conterem informao muito densa, no so os mais adequados para difundir a informao fi nanceira nas novas plataformas uma vez que estas esto direccionadas para modelos cuja caracterstica essencial a da captao do interesse imediato do leitor, o que necessariamente ir levar a formatos substancialmente mais aligeirados, no menos verdade que fi cam disposio da empresa meios que possibilitam a divulgao da informao de um modo bastante econmico.

Anotam-se tambm crescentes exigncias informativas. Exemplos disso so a im-posio de relato ambiental; a informao relativa ao relato social da entidade; as exi-gncias relacionadas com o governo das sociedades (corporate governance), etc.

Estas questes suscitam novos desafi os informao contabilstica j que, pelo menos algumas das qualidades clssicas da informao fi nanceira: compreensibi-lidade, comparabilidade e fi abilidade so susceptveis de ser colocadas em causa.

De facto, coloca-se hoje em dia a interessante questo de saber se o mercado con-tinua a pretender uma informao predominantemente fi vel ou se est a deslocar os seus interesses para outro tipo de informao que no tendo um grau de fi abili-dade mximo, tenha um maior grau de relevncia. H muitos indcios neste sentido e, de entre eles, as crescentes imposies de adopo de critrios de mensurao que deixam de assentar no custo histrico e passam a basear-se em critrios de justo valor.

Pode pois dizer-se hoje em dia que a busca vai no sentido da obteno de informa-o fi nanceira relevante e fi vel, sendo que de tal esforo apenas razovel esperar a maximizao do binmio, mas no a maximizao simultnea de cada uma das caractersticas.

Por outro lado, anota-se a necessidade dos utilizadores da informao fi nanceira de terem conhecimento dos riscos a que a empresa se encontra sujeita, bem assim como da forma como a sua administrao pensa poder controlar os mesmos o que tem levado ao progressivo incremento da informao sobre estas matrias.

Face aos movimentos globalizadores antes assinalados, logicamente que a utilida-de de toda esta panplia de informao poder ser maximizada atravs da intensifi -cao da harmonizao contabilstica tendo em vista a obteno de bases mnimas comuns internacionalmente aceites, que permita que cada um dos pases, ao estabe-lecer o seu prprio modelo de normalizao o faa medida das suas necessidades, mas garantindo a comparabilidade da informao produzida pelas suas empresas com aquela que produzida por entidades localizadas em pases terceiros.


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Realidade diferente a que se verifi ca para as entidades com valores cotados. A existncia de entidades que possuam valores cotados, ou que operem, em vrios mercados arrasta consigo, pelo menos dois tipos de problemas, no caso de inexisti-rem normas contabilsticas harmonizadas.

O primeiro problema est directamente relacionado com cada uma das entidades que operam ou tm valores cotados em vrios pases e tem a ver com os importantes custos que cada uma dessas entidades tem de suportar para reconverter a informa-o fi nanceira em conformidade com as normas vigentes em cada um dos pases onde operem.

O segundo problema tem uma amplitude mais vasta e respeita credibilidade da informao fi nanceira no mundo global. De facto, a apresentao de informao fi nanceira em conformidade com normas contabilsticas diversas conduz inevita-velmente divulgao de informao dissemelhante, p.ex. quantias diferentes para os activos, para os passivos, para os resultados, etc. Este facto gerador de confu-so nos mercados e contribui para a descredibilizao da informao contabilstica como um todo.

Naturalmente, que para tais entidades, h que assumir com toda a plenitude o impacto da globalizao, e reconhecer que o mercado de capitais j um mercado tendencialmente global, pelo que - por isso e tambm por aquilo que foi referido acima - no faz nenhum sentido que cada pas mantenha o seu prprio modelo de normalizao sendo de aceitar que a base comum seja um conjunto normativo com caractersticas globais, ou seja, no actual estado de coisas, as normas internacionais de contabilidade.

3. Harmonizao contabilstica a nvel global

As questes antes suscitadas levam, numa primeira anlise, ideia da necessidade imperiosa da harmonizao contabilstica a nvel global. para a que sopram os ventos.

No entanto, h questes que deveriam ser equacionadas antes de ser dado um tal salto. De facto, a circunstncia de cada pas ter a sua prpria cultura, os seus prprios sistemas poltico e jurdico, um determinado grau de desenvolvimento da sua economia e ter estabelecido um determinado grau de (in)dependncia das suas normas contabilsticas relativamente ao seu sistema fi scal, deveria levar a uma sria ponderao antes de se avanar para normas globais.

S razes de ndole diversa e, designadamente, os interesses de entidades que ac-tuam a um nvel global (global players) que pretendem sobrepor os seus interesses


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corporativos a qualquer outro, bem como o dos prprios mercados de capitais em que operam, justifi cam a adopo de tais tipos de normas.

No entanto, como se referiu acima, os ventos vo no sentido da globalizao das normas contabilsticas. Da que estejamos a assistir a movimentos de vrios pases com especial nfase na Unio Europeia no sentido de adoptarem as normas in-ternacionais de contabilidade (IAS) emitidas pelo IASB Internacional Accounting Standards Board.

Com efeito, como adiante se ver com mais detalhe, a Unio Europeia, numa atitude sem precedentes, aceitou que as normas internacionais de contabilidade do IASB passassem, sob certas condies, a poder ser aceites para a preparao das demonstraes fi nanceiras de algumas das empresas europeias.

Evidentemente, que a importncia do IASB tem vindo a crescer nos ltimos anos, em especial desde 1995, data em que foi celebrado um acordo entre este organismo (ento designado de IASC International Accounting Standards Committee) e a IOSCO International Organization of Securities Commissions no qual esta ltima comisso reconheceu por diferentes formas a importncia do IASB no domnio da harmonizao contabilstica global. Na essncia de tal acordo estava o compro-misso do IASB no sentido da reviso das normas no sentido de fomentar a compa-rabilidade, mediante a reduo do leque de opes que as mesmas continham e a alterao de algumas da normas com o objectivo de se obter um corpo normalizador coerente. Como contrapartida de tal actuao a IOSCO admitia a possibilidade de dar o seu acordo a que tais normas pudessem ser utilizadas na preparao e divulga-o da informao fi nanceiras prestada, em especial, pelas sociedades que tivessem valores cotados em Bolsas estrangeiras.

Deste acordo resultou que poucos (ou nenhuns) pases alteraram as suas normas e os EUA no deram qualquer relevncia s IAS.

Pese este facto, o IASB continuou o trabalho a que se comprometera com a IOS-CO e, apesar da relativamente pouca importncia que os diversos Estados deram s normas, foram bastantes as sociedades (em especial, as global players) que ao longo do tempo passaram a preparar as suas contas com o referencial contabilstico deri-vado das IAS, tendo muitas bolsas passado a permitir a adopo de tais normas(1).

Em Dezembro de 1998, com a aprovao da IAS 39 foi dado por concludo o trabalho de formulao do grupo bsico de normas e em Maio de 2000 a IOSCO anunciou a sua deciso de recomendar aos seus membros que permitissem que as entidades emissoras pudessem adoptar o grupo bsico das normas.

(1) Ver em www.iasb.org.uk


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Estes factos, aliados circunstncia de a posio dos Estados Unidos da Am-rica se ter modifi cado de algum tempo a esta parte(2) (vejam-se p.ex. os esforos de convergncia encetados entre o FASB e o IASB, bem como a aceitao pela Securities Exchange Commission (SEC) na Bolsa nova-iorquina das demonstraes fi nanceiras de entidades com valores a cotados, desde que as mesmas se encontras-sem preparadas em conformidade com as normas internacionais de contabilidade puras(3)) bem como circunstncia de as normas internacionais de contabilidade produzidas pelo IASB estarem a ter uma aceitao mundial sem precedentes, colo-ca este conjunto de normas num patamar elevado quando aceitao das mesmas, sendo agora de crer que tais normas se podero converter no futuro prximo em normas de aceitao geral, especialmente para o mercado de capitais. E se assim vier a ser como tudo indica h que considerar todo o conjunto de infl uncias que as mesmas tero nas normas nacionais dos diferentes pases.

4. A harmonizao contabilstica na Unio Europeia - O quadro norma-tivo Europeu

4.1. Directivas comunitrias e sua evoluo

O processo de harmonizao contabilstico, na Europa Comunitria conseguiu-se essencialmente por via legislativa, ou seja, atravs da emisso de Directivas e de Re-gulamentos, sendo que, numa primeira fase, assentou exclusivamente nas primeiras.

Desde a criao da Comunidade Europeia, e no que respeita a matrias contabils-ticas, foram aprovadas, em especial, as seguintes Directivas:1) Directiva 78/660/ EEC, de 25 de Julho de 1978 (4 Directiva) relativa s contas

anuais de certos tipos de sociedades;a) Directiva 1999/60/EC, de 17 de Junho de 1999, que alterou a 4 Directiva com

vista permisso da expresso das contas em ecus.b) Directiva 2003/38/CE do Conselho, de 13 de Maio de 2003, que alterou a Di-

rectiva 78/660/CEE relativa s contas anuais de certas sociedades no que diz respeito aos montantes expressos em euros

2) Directiva 83/349/EEC, de 13 de Junho de 1983 (7 Directiva) relativa s contas consolidadas;

(2) Numa fase inicial os EUA tinham o entendimento que as empresas de pases terceiros que pretendessem actuar nos mercados norte-americanos, deveriam apresentar as suas demonstraes fi ncneiras em conformidade com as normas norte americanas.(3) Ou seja as normas Internacionais de contabilidade tal como foram aprovadas pelo Board do IASB.


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3) Directiva 86/635/EEC, de 8 de Dezembro de 1986, relativa s contas anuais e s contas consolidadas dos bancos e outras instituies fi nanceiras;

4) Directiva 91/ 674/EEC, de 19 de Dezembro, relativa s contas anuais e contas consolidadas das empresas seguradoras.

As grandes infl uncias do modelo harmonizador comunitrio so inquestionavel-mente de natureza jurdica e da que as normas contabilsticas tenham sido includas como componente do Direito de Sociedades no ordenamento jurdico comunitrio.

A defi nio de um modelo harmonizador atravs do mecanismo das directivas que so, como se sabe, normas legais dirigidas aos Estados-membros e que, por regra, apenas so aplicveis aos particulares depois de transpostas para o ordena-mento jurdico de cada um daqueles Estados resulta quer da circunstncia de no existir um acordo claro entre os Estados-membros quanto ao modo de estabelecer a harmonizao quer, predominantemente, de compromissos polticos visando a obteno de consensos que permitissem a respectiva aprovao(4).

Esta opo de natureza poltica tem como consequncia que as Directivas Comu-nitrias devam ser entendidas como os mnimos a que os Estados-membros esto sujeitos para estabelecerem as suas normas contabilsticas internas e, por isso, se compreende o elevado leque de opes que, por regra, nelas so contempladas.

Evidentemente que com normas cuja grande caracterstica a fl exibilidade, no razovel esperar que o grau de comparabilidade da informao fi nanceira seja especialmente elevado, desde logo pela circunstncia de dois Estados-membros ao transporem cada uma das directivas poderem, no uso das suas competncias reser-vadas, efectuar opes de natureza diversa. Com efeito, excepo do objectivo da imagem verdadeira e apropriada da posio fi nanceira e dos resultados - estabe-lecido na 4 Directiva e reafi rmado nas demais, e que um objectivo cuja defi nio (e mais ainda, a obteno) altamente subjectiva - pouco mais h em comum, pelo que se torna difcil alcanar a comparabilidade da informao fi nanceira.

Alm disso, a interpretao das disposies de natureza contabilstica contidas nas directivas comunitrias efectuada, geralmente, pelos Estados-membros, o que tambm contribui para a diminuio da comparabilidade.

Por outro lado, e pese a circunstncia de ter sido criado um Comit de Contacto para o acompanhamento da implantao das directivas comunitrias e de este co-mit, cuja natureza era predominantemente tcnica, ter vindo a funcionar desde a sua criao, a verdade que ao longo de cerca de 25 anos no existiram condies de natureza poltica que tivessem permitido a modernizao das directivas comu-

(4) Por isso, muitos preferem at no designar as directivas comunitrias por normas contabilsticas, mas sim por documentos poltico-contabilsticos.


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nitrias, o que levou sua desactualizao face aos desenvolvimentos em matria contabilstica que entretanto ocorreram.

Estes factos, associados existncia de um nmero signifi cativo de importantes empresas Europeias que possuem valores cotados em vrios mercados e que por isso mesmo se encontram perante a necessidade de apresentarem contas elaboradas segundo vrios conjuntos de normas, com os aspectos negativos que anteriormente foram assinalados, e permisso concedida por alguns pases para empresas suas adoptarem as IAS (e, at, as USGAAP), bem como a adopo no seio da Comuni-dade do Euro como moeda nica, levaram a que a Unio tivesse ponderado a sua poltica de harmonizao contabilstica.

Da que em 1995 a Comisso Europeia tivesse publicado um documento inti-tulado Uma nova estratgia relativamente harmonizao internacional COM 95(508) PT no qual depois de reconhecer que as directivas comunitrias no res-pondiam a todos os problemas que se deparam aqueles, nos anos 90, elaboram e utilizam as contas e fi xam normas nesta matria e que as empresas Europeias de grande dimenso que procuram obter capital nos mercados internacionais, a maior parte das vezes na Bolsa de Nova Iorque, so obrigadas a elaborar um segundo conjunto de contas para esse efeito e que elaborar mais um conjunto de contas motivo de grande confuso prope-se fazer intervir a Unio Europeia no pro-cesso de harmonizao internacional, j em curso a nvel do Comit Internacional das normas contabilsticas (IASC), tendo esse processo por objectivo estabelecer um conjunto de normas susceptvel de ser aceites nos mercados de capitais a nvel mundial.

Pretendia a Comisso Europeia atingir este desiderato preservando as suas pr-prias conquistas no domnio da harmonizao, que constituem uma parte funda-mental da legislao sobre o mercado interno. Neste sentido, dever agir com vista a garantir as normas internacionais existentes (IAS) estejam em conformidade com as Directivas Comunitrias e que as IAS a defi nir no futuro continuem a ser compa-tveis com a legislao comunitria. Propunha-se a Comisso Europeia, no mbito da estratgia que estabeleceu conseguir alcanar estes objectivos sem alterao das directivas contabilsticas.

Conclua referindo que a Unio Europeia deve agir de imediato, por forma a assegurar a todos quantos utilizam e elaboram contas uma clara perspectiva da possibilidade de as empresas que procuram ser admitidas cotao na bolsa dos Estados Unidos e noutros mercados mundiais poderem continuar integradas no enquadramento contabilstico da Unio Europeia, deixando todavia claro que a Comunidade no tenciona abandonar os seus esforos de harmonizao no dom-nio contabilstico, mas sim reforar o seu empenhamento e a sua contribuio para


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o processo de fi xao de normas internacionais, que proporciona a soluo mais rpida e efi caz para os problemas das empresas que operam escala mundial.

Com o objectivo de verifi car da exequibilidade da sua estratgia foram efectua-dos, entre 1996 e 2000, vrios estudos para aquilatar da compatibilidade das direc-tivas comunitrias com as normas internacionais de contabilidade(5).

Aps esta apreciao a Comisso Europeia veio em 2000 a publicar o documento Estratgia da UE para o futuro em matria de informaes fi nanceiras a prestar pe-las empresas COM(2000) 359 fi nal PT, no qual estabelecia as seguintes aces fundamentais:

a) At ao fi nal de 2000, a Comisso apresentar uma proposta formal que exigi-r que todas as sociedades cotadas na Unio Europeia elaborem as suas contas consolidadas em conformidade com um conjunto nico de normas contabilsticas, designadamente, as normas contabilsticas internacionais (IAS). Este requisito produzir efeitos, o mais tardar, a partir de 2005. Os Estados-membros sero au-torizados a alargarem a aplicao das normas IAS s sociedades no cotadas e s contas individuais. Esta proposta conter igualmente disposies transitrias des-tinadas a incentivar a aplicao precoce das normas IAS e defi nir as modalidades de instituio de um sistema comunitrio de aprovao que dever:

i) acompanhar a integrao das normas IAS na UE;ii) confi rmar que as normas IAS representam uma base adequada para as infor-

maes fi nanceiras a prestar pelas sociedades cotadas na UE. O sistema de aprovao consistir numa estrutura de dois nveis, a saber, um a nvel poltico e outro a nvel tcnico. ()

b) At ao fi nal de 2001 a Comisso apresentar uma proposta destinada a mo-dernizar as directivas contabilsticas para que estas possam continuar a ser a base para as informaes fi nanceiras a prestar por todas as sociedades de responsabilidade limitada.

Os estudos efectuados sob a gide da Unio Europeia relativos ao exame da con-formidade das directivas contabilsticas com as normas IAS, na sua essncia de-monstraram que, de um modo geral, no havia diferenas assinalveis, j que exis-tia sempre alguma opo das directivas contabilsticas que gerava um tratamento similar ao tratamento preconizado por alguma das opes das IAS sendo ento con-cludo com a excepo que adiante se assinalar que a adopo das IAS no seio da Unio no faria perigar a desejada segurana jurdica das normas que deveriam vigorar no seio da Comunidade.

(5) Podem apreciar-se estes documentos em http://www.UEropa.UE.int/comm/internal_market/en/company/account


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Evidentemente, a concluso que foi retirada s vlida para a Unio como um todo, j que uma anlise da transposio que cada um dos Estados-membros efec-tuou das directivas contabilsticas conduziria, por certo, ao reconhecimento de in-compatibilidades entre as normas locais e as normas IAS. Escusado ser dizer que quando da implementao da estratgia da Comisso alguns Estados-membros so-freram ajustamentos mais profundos do que outros, como resultado das opes que haviam efectuado no momento da transposio das directivas comunitrias para o seu direito interno.

Todavia, no foi de todo possvel compatibilizar as disposies das directivas contabilsticas com as normas IAS que apelavam ao conceito de justo valor (fair-value), designadamente, as IAS 39, 40 e 41, uma vez que tal conceito no se en-contrava previsto no acervo comunitrio. Por esta razo tornou-se necessrio, tal como estava previsto na estratgia da Comisso, modifi car as principais directivas contabilsticas para permitir que o modelo de harmonizao pudesse acolher todas as IAS existentes.

4.2. O conceito de justo valor - alterao das 4. e 7. Directivas

Como referido no considerando n 9 da Directiva 2001/65/CE, do Parlamen-to Europeu e do Conselho, de 27 de Setembro de 2001, que altera as Directivas 78/550/CEE, 83/349/CEE e 86/635/CEE relativamente s regras de valorimetria aplicveis s contas anuais e consolidadas de certas formas de sociedades, bem como dos bancos e de outras instituies fi nanceiras a fi m de manter a coerncia entre as normas contabilsticas reconhecidas a nvel internacional e as Directivas () necessrio alterar as referidas directivas para permitir que determinados activos e passivos fi nanceiros sejam contabilizados pelo justo valor. Tal permitir s empresas Europeias apresentar informaes em conformidade com a actual evo-luo da normalizao internacional.

Esta directiva, que como resulta do seu prprio ttulo, altera as Directivas 4, 7 e ban-cria, tem como principal objectivo permitir aplicar o justo valor contabilizao dos instrumentos fi nanceiros, tal como est previsto nas IAS e, em especial, na IAS 39.

Esta modifi cao das normas comunitrias foi efectuada por alterao pontual das directivas, alterao essa que foi aprovada em tempo recorde j que tendo a discusso sido iniciada no grupo de trabalho criado para o efeito no seio do Con-selho Europeu durante a Presidncia Portuguesa em Maio de 2000, os trabalhos de natureza tcnica foram dados por concludos em Fevereiro de 2001, j sob a Presi-dncia Sueca, tendo a directiva sido publicada no Jornal Ofi cial das Comunidades Europeias, n. L 283, de 27 de Outubro de 2001.


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Na sua essncia as modifi caes so as seguintes:Na 4 Directiva Introduo de uma seco 7 - Avaliao pelo justo valor; Introduo de um art. - 42 A prescrevendo que os Estados-membros podero

autorizar ou exigir a todas as sociedades ou a determinadas categorias de socie-dades que avaliem pelo justo-valor os instrumentos fi nanceiros, incluindo deri-vados e detalhando seguidamente as situaes que mais em concreto podero dar lugar aplicao do critrio de justo-valor;

Introduo de um art. 42-B onde so descritos os mtodos que podem ser utilizados para a determinao do justo-valor, bem como as consequncias da impossibilidade da sua determinao de forma fi vel;

Introduo de um art. 42-C no qual descrita a forma de reconhecimento das variaes do justo-valor;

Incluso de um art. 42-D que refere as informaes a prestar no Anexo ao Balano e Demonstrao dos Resultados;

Adita um n - o 14 - ao art. 43 - prestao de informaes nas contas; Altera a redaco do n 1 do art 44 da Directiva permisso de anexos sintticos; Aditamento de uma alnea a f) ao n 2 do art 46; Incluso de um art 61A, nos termos do qual a Comisso deve analisar at 1 de

Janeiro de 2007 as disposies acima visando a sua eventual modifi cao luz da experincia entretanto colhida e a evoluo das normas internacionais.

Na 7 Directiva As disposies inseridas e modifi cadas so absolutamente similares em termos

de contedo, apenas divergindo no que respeita numerao do articulado.De acordo com a prpria Directiva, os Estados-membros deveriam transpor para

o seu ordenamento jurdico interno as disposies desta directiva, o mais tardar at 1 de Janeiro de 2004.

Uma outra questo que no est tratada nesta directiva tem que ver com a eventual adopo do chamado full fair value. Com efeito, a directiva que agora comentamos permite a adopo do justo valor na contabilizao dos instrumentos fi nanceiros. Todavia, a noo de justo-valor est j includa em vrias normas (IAS 16 Activos Fixos Tangveis; IAS 19 Benefcios de Reforma; IAS 37 Provi-ses; IAS 38 Activos Intangveis; IAS 39 Instrumentos Financeiros; IAS 40 Propriedades de Investimento e IAS 41 Agricultura). Este facto levou a que os trabalhos do joint-working group tivessem concludo com uma proposta de adop-o do fair value para todos os activos e passivos.

Esta proposta mereceu a oposio das instncias comunitrias (designadamente, do Comit Jumbo). Contudo, a ideia, embora lentamente, germina.


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4.3. O Regulamento (CE) n 1606/2002

O segundo passo da estratgia comunitria consistiu na aprovao, em Julho de 2002, pelo Parlamento Europeu e pelo Conselho de um Regulamento (o Regula-mento (CE) n 1606/2002) nos termos do qual foram impostos mnimos em matria de adopo, em 1 de Janeiro de 2005, das Normas Internacionais de Contabilida-de (IAS) e onde era estabelecida a permisso de os Estados-membros, por opo, alargarem o leque da exigncia da adopo de tais normas a outras contas e/ou entidades.

4.3.1. O regulamento

Na reunio de Lisboa do Conselho Europeu foi fi xada a data de 2005 no sentido de as entidades com valores cotados apresentarem um conjunto nico de relato fi -nanceiro. Como ponto de partida para atingir tal desiderato, e visando outrossim ga-rantir, to rapidamente quanto possvel, um efi ciente mercado de capitais Europeu, considerou a Comisso, que as empresas Europeias deveriam estar sujeitas a um nico conjunto de normas contabilsticas e que esse conjunto fosse o das Normas Internacionais de Contabilidade (IAS) elaboradas pelo International Accounting Standards Board (IASB).

Como se sabe, e acima foi referido, a Unio Europeia sempre pautou o processo de harmonizao contabilstica comunitria pela introduo no seu ordenamento jurdico de directivas. Estas, sendo dirigidas aos Estados-membros e contendo, por regra, um elevado nmero de opes que permitiam um elevado grau de fl exibili-dade, no garantiam uma aplicao homognea das normas nos EM, mas sim o es-tabelecimento das bases para a emisso de normas que se pretendiam equivalentes. Esta postura traduzia apropriadamente a posio da Unio nessa fase inicial e que essencialmente correspondia a uma fase de grande fl exibilidade normativa.

Para a adopo das Normas Internacionais de Contabilidade, a Unio optou por utilizar como instrumento jurdico o Regulamento por considerar ser o que melhor se adequaria aos objectivos pretendidos, a saber: cumprimento da data de 2005 e aplicao das mesmas normas contabilsticas em todo o espao Europeu como fac-tor essencial para a existncia de um efi ciente mercado de capitais.

Do ponto de vista substancial, poder-se- dizer que a existncia de normas ni-cas no seio da Unio para as entidades s quais se aplica o referido Regulamento permite a harmonizao de facto da informao fi nanceira, assegura uma maior comparabilidade da sobredita informao e um factor que potencia a circulao de capitais e o acesso a novos mercados. Alm disso, contribui para a transparncia


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da informao, j que facilita a comunicao e reduz o risco de confuso, melho-rando, desse modo, a comparabilidade da informao fi nanceira e reduzindo, ten-dencialmente a diferena de expectativas entre os preparadores e os utilizadores da informao fi nanceira.

Em sntese, pretende a Unio que com este Regulamento se assegure o funcionamen-to efi ciente do mercado de capitais da UE e do mercado interno, atravs de um processo de harmonizao da informao fi nanceira que mantenha assegurado um elevado grau de transparncia e comparabilidade na informao fi nanceira prestada pelas empresas.

Numa perspectiva poltica, a deciso da Unio Europeia constitui uma delibera-o sem precedentes. Com efeito, pode dizer-se que apesar dos mecanismos de controlo poltico que foram colocados pelo Parlamento Europeu - , na sua essncia, a Unio transferiu uma parte importante do seu poder normalizador para uma enti-dade privada que no controla o IASB.

Alm disso, a Unio teve que negociar com esta organizao no sentido de serem disponibilizadas no espao Europeu as IAS, sem que os utilizadores tivessem de efectuar o pagamento de quaisquer direitos, como normalmente acontecia.

Na sua essncia o Regulamento um documento muito simples, j que contm apenas 11 artigos:

Art. Ttulo e sntese1 Objectivo adoptar as IAS na Comunidade com vista harmonizao da informao fi nanceira

2 Defi nies IAS signifi ca IAS, IFRS e interpretaes SIC j adoptadas ou que venham a ser adoptadas pelo IASB

3

Adopo e utilizao das IAS Por deciso da Comisso, em conformidade com os procedimentos de comitologia desde que as IAS estejam conformes o princpio da imagem verdadeira e apropriada, correspondam ao interesse pblico europeu e satisfaam os critrios da compreensibilidade, relevncia, fi abilidade e comparabilidade e sejam publicadas, como regulamento, em cada uma das lnguas ofi ciais da Comunidade.

4 Contas consolidadas de sociedades com valores cotados devem adoptar, a partir de 1 de Janeiro de 2005, as IAS na preparao da informao fi nanceira.

5

Opes relativamente s contas anuais e s entidades sem valores cotados Os EM podem permitir ou exigir que as entidades referidas no art. 4 ao prepararem as suas contas individuais e quaisquer outras sociedades, que no as referidas naquele artigo, podem preparar as suas contas individuais ou consolidadas de acordo com as IAS.

6 Comit de Regulamentao Contabilstica Regula os procedimentos de comitologia 7 Relatrios e coordenao respeita coordenao da Comisso com o IASB8 Notifi cao da opo por parte de qualquer dos EM das disposies referidas no art. 5

9Disposies transitrias Os EM podem derrogar a disposio do art. 4 para certos tipos de sociedades (designadamente, as que estejam admitidas cotao num Estado no membro e que use normas internacionalmente aceites)

10 Informao e reexame A Comisso deve proceder ao reexame do Regulamento e efectuar relatrio para o Parlamento Europeu e para o Conselho, at 1 de Julho de 2007.

10 Entrada em vigor


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Como decorre do Regulamento, a aceitao das IAS no seio da Unio ser efec-tuada atravs de um mecanismo de endosso (endorsement), nos termos do qual as normas so aceites ou rejeitadas.

Por outro lado, claro que as empresas que fi quem sujeitas aplicao deste Re-gulamento no podem efectuar uma aplicao parcial ou selectiva das normas IAS, devendo efectuar a sua aplicao integral.

Uma das grandes questes deste regulamento tem a ver com a adopo dos proce-dimentos de Comitologia, i.e. a adopo das IAS deixa de pertencer ao Parlamento e ao Conselho para passar a estar atribuda Comisso, embora com controlo do Parlamento Europeu. Trata-se de um mecanismo mais clere j que apenas para a rejeio de uma proposta da Comisso exigida uma maioria qualifi cada, a qual, se no for obtida tem como consequncia a aceitao da proposta daquele rgo.

4.3.2. A implementao do regulamento

As grandes questes que foram colocadas s normalizaes nacionais face apro-vao do regulamento que acima referimos tm a ver com as opes que podem ser efectuadas e as correspondentes consequncias em termos de sistema contabilstico.

Na essncia as opes centram-se nos seguintes cenrios:b) adopo de um sistema nico para todas as entidades;c) adopo de um sistema dual total;d) adopo de um sistema dual quanto a divulgaes e sistema nico quanto a

critrios de reconhecimento e mensurao.Evidentemente que uma boa soluo poderia passar pela adopo de um conjun-

to nico de normas contabilsticas para todas as empresas, independentemente da dimenso ou natureza das entidades. Esta soluo colocava todas as empresas em igualdade no que respeita a critrios de reconhecimento, mensurao e divulgaes e, se fosse este o melhor caminho, naturalmente que as NIC estariam em excelente posio para se constiturem como o conjunto normativo a utilizar.

Colocam-se, no entanto, algumas objeces a esta soluo. Desde logo, razes fi scais j que em muitos pases a tributao tem como ponto de partida o resultado lquido, o que signifi caria que a adopo de regras nicas levariam a modifi caes da quantia dos resultados fi scais sem que exista qualquer controlo das autoridades fi scais acerca desta matria. Por outro lado, parece ser demasiado exigente a adop-o por parte das pequenas sociedades de um conjunto de normas to complexo como so as normas IAS.

No quadro seguinte, retirado do site da Comisso Europeia, mostra-se o modo como os diversos Estados-membros reagiram adopo do Regulamento n 1606


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European Commission

Anticle 5(a) of the IASRegulation LISTEDCOMPANIES 1. Will your MS use the option to permit IAS in the annual accounts for listed companies?

2. Will your MS use the option to require IAS in the annual accounts for listed companies?

Article 5(b) of the IASRegulationOTHER COMPANIES 1. Will your MS use the option to permit IAS in the consolidated accounts for other companies? If yes, what type of companies?

2. Will your MS use the option to require IAS in the consolidated accounts for the other companies? If yes, what type of companies?

3. Will your MS use the option to permit IAS in the annual accounts for other companies? If yes, what type of companies?

4. Will your MS use the option to require IAS in the annual accounts for other companies? If yes, what type of companies?

Austria No No Yes, all companies No No No

Belgium To be examined with tax and legal aspects

Yes for real estate investment companies (SICAFI/BEVAK).For others, to be examines with tax and legal aspects

Yes, all companiesYes, for credit intitutions, and investment fi rms

To be examined with tax and legal aspects

To be examined with tax and legal aspects

Bulgaria No Yes Yes, for SMEs 1

Yes, for all other type of companies, except SMEs and entities in liquidation and insolvency

Yes, for SMEs 1

Yes, for all other type of companies, except SMEs and entities in liquidation and insolvency

Cyprus No Yes No Yes, all companies No Yes, all companiesCzech Rep No Yes Yes, all companies No No No

DenmarkFin. entities: yes other intities: until 2009: yes after 2009: no

Fin. entities: no other intities: until 2009: no after 2009: yes

Yes, all types No Yes, all types No

Estonia No Yes Yes. All type other than below

Yes. Credit institutions, insurance undertakings, fi nancial holdind companies, mixed fi nancial holding companies, investment fi rms

Yes. All type other than below

Yes. Credit institutions, insurance undertakings, fi nancial holdind companies, mixed fi nancial holding companies, investment fi rms

Finland Yes 2 No Yes 4, all types No Yes 2, 4 NoFrance No No Yes No No No

GermanyNo, but additionally to still required local GAAP

No Yes, all types Yes, companies which have fi led for a listing

No, but additionally to still required local GAAP

No

Greece No Yes Yes, some companies 4 NoYes, some companies 4 No

HungaryNo, but additionally to still required local GAAP

No

Yes, all type of companies within the scope of Act of Accounting

NoNo, but additionally to still required local GAAP

No

Ireland Yes No Yes, all types NoYes, all bar companies not trading for gain

No

Italy No, even for insurance companiesYes 3, except for insurance companies

Yes, except for insurance, small enterprises and required companies

Yes, some companies 5

Yes, except for insurance, small enterprises and required companies

Yes, some companies 6

Latvia No Yes

Yes, all types (except for banks, insurance commercial companies and other supervised fi nancial intitutions)

Yes, banks, insurance commercial companies and other supervised fi nancial intitutions

No

Yes, banks, insurance commercial companies and other supervised fi nancial intitutions


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Lithuania No Yes Yes, all types, except insurance companies

Yes, for banks and other credit institutions

Yes, all types, except insurance companies

Yes, for banks and other credit institutions

Luxemburg Yes No Yes No Probably yes, problably all types No

Malta No Yes No Yes No YesNetherlands Yes No Yes, all types No Yes, all types No

Poland Yes No

Yes. 1) companies having fi led for admission to public trading; 2) any parent comp. being a subs. of another parent u/t preparing its cons. acc. in line with IAS

Yes, banks

Yes. 1) companies having fi led for admission to public trading; 2) companies whose parent u/t prepares its cons. acc. in line with IAS

No

PortugalYes, except for banks and fi nancial institutions

Yes, but additionally to still required local GAAP. Only for banks, insurance companies and other fi nancial intitutions

Yes, all typesYes, for banks and fi nancial intitutions in 2006

Yes, companies within the scope of consolidations of an entity whoi applies IAS/IFRS

No

Romania

No, but for purposes of information only. Annual fi nancial statements that are in line with the Accounting Regulations conform to the Fourth Directive are required in the relation with the Government authorities.

No

Yes. According to the Order of the minister of economy and fi nance no. 2374/2007, the entities applying the Accounting Regulations conform to the European Directives, excepting the entities whose securities are admitted to trading on a refulated market, and which have the obligation to draw up consolidated fi nancial statements, may apply in this regard either IFRS or Accounting Regulations conform to the Seventh Directive.

Yes, for credit intitutions

No, but for purpose of information only Financial statements that are in line with the Accounting Regulations conform to the Fourth Directive are required in the relation with the Government authorities.

No

Slovakia Yes, if not companies of public interest 8Yes, companies of public interest 3 No

Yes, any type of companies

Yes, for those listed companies and merchants with securities except banks, which are not those of public interest 8

Yes, for all companies of public interest 8

Slovenia Yes No

Yes, for companies, other than banks and insurance companies, if so decided by the assembly of the company, but for the minimum period of 5 years

Yes, for banks and insurance companies

Yes, for companies other than banks and insurance companies, if so decided by the assembly of the company, but for the minimum period of 5 years

Yes, for banks and insurance companies

Spain No No Yes, all types No No NoSweden No No Yes, all types No No No


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UK Yes NoYes, all types of companies except for the charity sector

NoYes, all types of companies except for the charity sector

No

Iceland Yes, for the years 2005 and 2006 Yes, from 2007Yes, for medium sized and big companies

NoYes, for medium sized and big companies from 2005

No. If the consolidated groups are permitted to use IAS in their consolidades accounts (according to question 1 in 5 (b)), the annual accounts of each subsidiary are required to use IAS from 2007

Liechtenstein Yes No Yes, all types No Yes, all types No

Norway Yes

No. Under consideration for listed companies that do not prepare consolidated accounts

Yes, all types No Yes, all types No

4.4. O Regulamento (CE) n 1725/2003, da Comisso de 29 de Setembro de 2003

O Regulamento (CE) n. 1725/2003 da Comisso, de 21 de Setembro de 2003, veio adoptar certas normas internacionais de contabilidade, dando assim concreti-zao ao disposto no Regulamento (CE) n. 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho.

Tratou-se de um regulamento aprovado ao abrigo do procedimento de Comitolo-gia antes referido e que integrou no ordenamento jurdico comunitrio o conjunto de normas contabilsticas que adiante se referiro.

Como referido nos considerandos do documento, a Comisso, com o pare-cer do Comit de Regulamentao Contabilstica, aps apreciar os pareceres apresentados pelo Comit Tcnico Contabilstico, concluiu que as normas in-ternacionais de contabilidade vigentes em 14 de Setembro de 2002 respeitam os critrios estabelecidos para a sua adopo no artigo 3. do Regulamento (CE) n. 1606/2002, com excepo das IAS 32 Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensu-rao e um pequeno nmero de interpretaes conexas, relacionadas com estas normas, a SIC 5 Classifi cao de Instrumentos Financeiros Clusulas de Liquidao Contingente, SIC 16 Capital em Aces Instrumentos de Capital Prprio Readquiridos (Aces Prprias) e SIC 17 Capital Prprio Custos de uma Transaco de Capital Prprio;


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As normas adoptadas foram as seguintes:

NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADEIAS 1: Apresentao de Demonstraes Financeiras IAS 2: InventriosIAS 7: Demonstraes de Fluxos de CaixaIAS 8: Resultados Lquidos do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas

Polticas ContabilsticasIAS 10: Acontecimentos Aps a Data do BalanoIAS 11: Contratos de ConstruoIAS 12: Impostos sobre o RendimentoIAS 14: Relato por SegmentosIAS 15: Informao Refl ectindo os Efeitos das Variaes de Preos IAS 16: Activos Fixos TangveisIAS 17: Locaes IAS 18: RditoIAS 19: Benefcios dos EmpregadosIAS 20: Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do

Governo IAS 21: Os Efeitos de Alteraes em Taxas de CmbioIAS 22: Concentraes de Actividades EmpresariaisIAS 23: Custos de Emprstimos ObtidosIAS 24: Divulgaes de Partes RelacionadasIAS 26: Contabilizao e Relato dos Planos de Benefcios de ReformaIAS 27: Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de

Investimentos em SubsidiriasIAS 28: Contabilizao de Investimentos em AssociadasIAS 29: Relato Financeiro em Economias Hiperinfl acionriasIAS 30: Divulgaes nas Demonstraes Financeiras de Bancos e de Instituies

Financeiras SimilaresIAS 31: Relato Financeiro de Interesses em Empreendimentos Conjuntos IAS 33: Resultados por AcoIAS 34: Relato Financeiro IntercalarIAS 35: Unidades Operacionais em DescontinuaoIAS 36: Imparidade de ActivosIAS 37: Provises, Passivos Contingentes e Activos ContingentesIAS 38: Activos Intangveis


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IAS 40: Propriedades de InvestimentoIAS 41: Agricultura

INTERPRETAES DO STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEESIC-1: Consistncia Frmulas de Custo Diferentes para InventriosSIC-2: Consistncia Capitalizao de Custos de Emprstimos ObtidosSIC-3: Eliminao de Ganhos e Perdas no Realizados em Transaces com

AssociadasSIC-6: Custos de Modifi car Programas Existentes de ComputadoresSIC-7: Introduo do EuroSIC-8: Primeira Aplicao das IAS como a Base Primria de ContabilidadeSIC-9: Concentraes de Actividades Empresariais Classifi cao quer como

Aquisies quer como Unifi caes de InteressesSIC-10: Apoio do Governo Sem Relao Especfi ca com Actividades

OperacionaisSIC-11: Cmbios Capitalizao de Perdas Resultantes de Desvalorizaes

Bruscas de MoedaSIC-12: Consolidao Entidades de Finalidades EspeciaisSIC-13: Entidades Conjuntamente Controladas Contribuies No-Monetrias

por EmpreendedoresSIC-14: Activos Fixos Tangveis Compensao para a Imparidade ou Perda de

ItensSIC-15: Locaes Operacionais IncentivosSIC-18: Consistncia Mtodos AlternativosSIC-19: Moeda de Relato Mensurao e Apresentao de Demonstraes

Financeiras segundo as IAS 21 e IAS 29SIC-20: Mtodo de Equivalncia Patrimonial Reconhecimento de PerdasSIC-21: Imposto sobre o Rendimento Recuperao de Activos No-

Depreciveis RevalorizadosSIC-22: Concentraes de Actividades Empresariais Ajustamento Subsequente

dos Justos Valores e do Goodwill Inicialmente RelatadoSIC-23: Activos Fixos Tangveis Custos de Inspeco Importante ou Reviso

GeralSIC-24: Resultados Por Aco Instrumentos Financeiros e Outros Contratos

que Possam Ser Liquidados em AcesSIC-25: Impostos sobre o Rendimento Alteraes na Situao Fiscal de uma

Empresa ou dos seus Accionistas


35

SIC-27: Avaliao da Substncia de Transaces que Envolvam a Forma Legal de uma Locao

SIC-28: Concentraes de Actividades Empresariais Data de Troca e Justo Valor de Instrumentos de Capital Prprio

SIC-29: Divulgaes Acordos de Concesso de ServiosSIC-30: Moeda de Relato Transposio da Moeda de Mensurao para a

Moeda de ApresentaoSIC-31: Rdito Transaces de Troca Envolvendo Servios de PublicidadeSIC-32: Activos Intangveis Custos com Web SitesSIC-33: Consolidao e Mtodo de Equivalncia Patrimonial Potenciais

Direitos de Voto e Imputao de Interesses de Propriedade

Relativamente s normas e interpretaes adoptadas, h que referir que quaisquer apndices que constavam das normas emitidas pelo IASB no foram considerados como parte daquelas normas e interpretaes.

4.5. Os Regulamentos que introduziram modifi caes ao Regulamento(CE) n 1725/2003, da Comisso de 29 de Setembro de 2003

Posteriormente publicao do Regulamento (CE) n 1725/2003, da Comisso de 29 de Setembro de 2003, foram aprovados vrios outros Regulamentos que lhe introduziram diversas alteraes.

O quadro que se segue, historia o conjunto de normas que foi publicada na vign-cia do referido Regulamento n 1725/2003:

REGULAMENTO (CE) N. 1725/2003 DA COMISSO, de 21 de Setembro de 2003Adopta certas normas internacionais de contabilidade, nos termos do Regulamento (CE)

N. 1606/2002 do Parlamento Europeu e do ConselhoRegulamento (CE) N. 707/2004 da Comisso, de 6 de Abril de 2004

Adopta certas normas internacionais de contabilidade, nos termos do Regulamento (CE) n.o 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho

Regulamento (CE) N. 2086/2004 da Comisso, de 19 de Novembro de 2004

Insere a IAS 39

Regulamento (CE) N.o 2236/2004 da Comisso, de 29 de Dezembro de 2004

Respeita s normas internacionais de relato fi nanceiro (IFRS) 1 e 3 a 5, s normas internacionais de contabilidade (IAS) 1, 10, 12, 14, 16 a 19, 22, 27, 28 e 31 a 41 e s interpretaes 9, 22, 28 e 32 do Standard Interpretation Committee (SIC)


Respeita IAS 32 e IFRIC 1


Respeita IFRS 1, s IAS 1 a 10, 12 a 17, 19 a 24, 27 a 38, 40 e 41 a s SIC 1 a 7, 11 a 14, 18 a 27 e 30 a 33


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REGULAMENTO (CE) N. 1725/2003 DA COMISSO, de 21 de Setembro de 2003Adopta certas normas internacionais de contabilidade, nos termos do Regulamento (CE)

N. 1606/2002 do Parlamento Europeu e do ConselhoRegulamento (CE) N.o 211/2005 da Comisso, de 4 de Fevereiro de 2005

Insere a IFRS 2

Regulamento (CE) N. 1073/2005 da Comisso, de 7 de Julho de 2005

Insere a IFRIC 2

Regulamento (CE) N. 1751/2005 da Comisso, de 25 de Outubro de 2005

Introduz alteraes s IAS 39, SIC 12 e IFRS 1


Introduz alteraes s IAS 39, IAS 32 e IFRS 1


Insere a IFRS 6, da IFRIC 4 e da IFRIC 5, e altera as IAS 19, IFRS1, IAS 16, IAS 38, IAS 1 e IAS 24

Regulamento (CE) N. 2106/2005 da Comisso, de 21 de Dezembro de 2005

Introduz alteraes IAS 39

Regulamento (CE) N. 108/2006 da Comisso, de 11 de Janeiro de 2006

Introduz alteraes a vrias normas, substitui a IAS 30 pela IFRS 7 e publica a IFRIC 6

Regulamento (CE) N. 708/2006 da Comisso, de 8 de Maio de 2006

Introduz alteraes IAS 21 e publica a IFRIC 7

Regulamento (CE) N. 1329/2006 da Comisso, de 8 de Setembro de 2006

Publica as IFRIC 8 e 9.

Regulamento (CE) N. 610/2007 da Comisso, de 1 de Junho de 2007

Publica a IFRIC 10.

Regulamento (CE) N. 611/2007 da Comisso, de 1 de Junho de 2007

Publica a IFRIC 11

4.6. O Regulamento (CE) n 1.126/2008, da Comisso de 3 de Novembro de 2008 e as respectivas modifi caes

Trata-se de um importante Regulamento, que revoga o Regulamento n 1.725/2003 e consolida os textos das IAS, das IFRS, das SIC e das IFRC que tivessem sido apro-vadas at 15 de Outubro de 2008, com uma pequena excepo quanto IAS 39.

Como referido nos considerandos (3 e 4) do Regulamento (CE) n 1.126/2008, as diversas normas internacionais foram adoptadas no mbito de diferentes regulamentos, o que cria insegurana jurdica e difi culta a correcta aplicao das normas internacionais de contabilidade na Comunidade. A fi m de simplifi -car a legislao comunitria relativa s normas de contabilidade, conveniente, por razes de clareza e transparncia, incorporar num nico texto as normas actualmente constantes do Regulamento (CE) n.o 1725/2003 e respectivos ac-tos modifi cativos, justifi cando-se, por isso, a revogao do Regulamento (CE) n 1.725/2003.

Na sequncia do trabalho de endosso das normas internacionais de contabilidade aprovadas pelo IASB, a Comisso Europeia aprovou at 9 de Setembro de 2009, o seguinte conjunto de normas:


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REGULAMENTO COM OS TEXTOS CONSOLIDADOS DAS IAS E IFRS ADOPTADAS

REGULAMENTO (CE) N.o 1126/2008 DA COMISSO, de 3 de Novembro de 2008, que adopta determinadas normas internacionais de contabilidade nos termos do Regulamento (CE) n.o 1606/2002

do Parlamento Europeu e do Conselho e revoga o Regulamento (CE) n.o 1725/2003

Regulamento (CE) Altera o Regulamento (CE) n.o 1126/2008 quanto :

Regulamento (CE) n. 1260/2008 da Comisso de 10 de Dezembro de 2008

Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 23


Norma Internacional de Relato Financeiro (IFRS) 2


Interpretao 13 do International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC)





Regulamento (CE) n. 53/2009 da Comisso de 21 de Janeiro de 2009

Normas Internacionais de Contabilidade IAS 32 e IAS 1


Norma Internacional de Relato Financeiro (IFRS) 1 e Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 27


Melhoramentos introduzidos nas Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS)

Regulamento (CE) n. 254/2009 da Comisso de 25 de Maro de 2009


Regulamento (CE) n. 460/2009 da Comisso de 04 de Junho de 2009





Norma Internacional de Relato Financeiro IFRS 3

Regulamento (CE) n. 636/2009 da Comisso de 22 de Julho de 2009


Regulamento (CE) n. 824/2009 da Comisso, de 9 de Setembro de 2009

Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 39 e Norma Internacional de Relato Financeiro (IFRS) 7

4.7. A Directiva 2003/51/CE

O terceiro passo da estratgia comunitria traduziu-se na aprovao da Direc-tiva 2003/51/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 18 de Junho de 2003 que altera as Directivas 78/600CEE, 83/349/CEE, 86/635/CEE e 91/674/CEE do Conselho relativas s contas anuais e s contas consolidadas de certas formas de sociedades, bancos e outras instituies fi nanceiras e empresas de seguros. Esta Directiva conhecida como Directiva de modernizao foi muito importante porque (cf. considerando 5) as contas anuais e consolidadas das empresas que no


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sejam preparadas em conformidade com as NIC continuaro a basear-se, desig-nadamente, nas 4 e 7 Directivas e da a relevncia de assegurar a igualdade de condies de concorrncia entre empresas comunitrias que aplicam as NIC e as que o no fazem.

A directiva introduziu a possibilidade da exigncia de outras demonstraes fi -nanceiras, para alm das que constavam das verses originrias das 4 e 7 Di-rectivas, maxime a demonstrao do desempenho, bem como a possibilidade de valorizao de certos elementos do activo imobilizado, que no os instrumentos fi nanceiros, segundo o critrio do justo-valor. Alm disso, passou a adoptar o con-ceito de proviso que hoje era (e ) seguido no quadro das normas internacionais de contabilidade, promoveu o incremento da informao a incluir em sede de relatrio de gesto, designadamente na vertente da informao social e ambiental e criou condies para a aproximao dos relatrios de auditoria aos padres estabelecidos a nvel internacional.

4.8. A Directiva 2009/49/CE

A Directiva 2009/40/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 18 de Junho de 2009, alterou as 4 e 7 directivas de direito de sociedades quanto a determina-dos requisitos de divulgao para as mdias sociedades e obrigao de apresentar contas consolidadas, inserindo-se no esforo comunitrio de reduo dos encargos administrativos ligados a determinados requisitos de divulgao para as pequenas e mdias que se mostrem desnecessrios e que sejam suportados, em especial, pelas PME.

Para alm deste aspecto, aquele diploma vem reconhecer que a aplicao do Re-gulamento (CE) n. 1606/2002 fez igualmente transparecer a necessidade de escla-recer a relao entre as normas contabilsticas da Directiva 83/349/CEE e as IFRS, e nesse sentido vem estabelecer que uma empresa-me dever ser dispensada da obrigao de apresentar contas consolidadas e um relatrio anual consolidado, caso apenas possua fi liais que no apresentem um interesse signifi cativo, tanto in-dividualmente como no seu conjunto. Embora a empresa-me deva ser dispensada de tal obrigao estatutria, dever ser livre de apresentar contas consolidadas e um relatrio anual consolidado, por sua prpria iniciativa.

4.9. O Futuro ?

De todo este processo de reordenamento do sistema contabilstico europeu - onde iro coexistir a lgica que ainda subjaz s Directivas Comunitrias, como vimos de


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proteco de associados e credores, e a lgica que subjaz s Normas Internacionais de Contabilidade, que elege o investidor bolsista como destinatrio preferencial da informao fi nanceira torna-se importante no perder em nenhum momento de vista que, sem prejuzo das restries advenientes da reserva de soberania, e face aos mecanismos de endorsement das normas internacionais de contabilidade, o verdadeiro poder de infl uenciar a normalizao contabilstica nacional se encontra no seio da Unio Europeia, pelo que urge que os organismos nacionais de norma-lizao contabilstica tenham uma participao activa em todo o processo de pre-parao, comentrio e aprovao das normas. S deste modo se conseguir exercer adequadamente a soberania.

No fundo, toda esta questo da mudana de direco das orientaes europeias em matria de harmonizao contabilstica, no uma discusso de natureza tcnica, mas sim de ndole poltica. E sendo assim, e pese a existncia do mecanismo de en-dorsement das normas acima j referido, parece claro que a poltica adoptada pela Unio Europeia ao aceitar como suas as Normas Internacionais de Contabilidade, se traduz de facto numa importante reduo de controlo por parte dos Estados no que respeita emisso de normas contabilsticas.

5. A resposta legislativa nacional s mudanas induzidas pela modifi ca-o da legislao comunitria

5.1. A transposio da Directiva 2001/65/CE

O Decreto-Lei n 88/2004, de 20 de Abril(6) transps a Directiva 2001/65/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 27 de Setembro de 2001, que altera as Directivas 78/550/CEE, 83/349/CEE e 86/635/CEE relativamente s regras de va-lorimetria aplicveis s contas anuais e consolidadas de certas formas de socieda-des, bem como dos bancos e de outras instituies fi nanceiras para o nosso direito interno.

O processo de transposio envolveu a audio do Banco de Portugal, da Comis-so de Normalizao Contabilstica e da Comisso do Mercado de Valores Mobi-lirios e consubstancia o primeiro documento de normalizao contabilstica com caractersticas transversais ao sector bancrio e s entidades que adoptam o Plano Ofi cial de Contabilidade.

(6) Entretanto rectifi cado pela Declarao de Rectifi cao n. 52/2004, (DR, 1. srie, n. 141, de 17 de Junho de 2004)


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No domnio das opes de natureza poltica associadas a esta transposio h que referir que podendo os Estados-membros autorizar ou exigir a todas as sociedades ou a determinadas categorias de sociedades que avaliem pelo justo valor os instru-mentos fi nanceiros que detm, incluindo os derivados, Portugal optou pela soluo minimalista de permitir, sem exigir, a utilizao do critrio de justo valor na ela-borao de contas consolidadas, quer das empresas sujeitas superviso do Banco de Portugal, quer das entidades que adoptem o Plano Ofi cial de Contabilidade, pois considerou que sendo a transposio desta Directiva apenas um dos passos para a adopo das normas internacionais de contabilidade, seria desejvel minimizar os custos de adopo de tais normas.

A opo tomada foi prudente e no imediato contornou uma importante questo que tem a ver, j no com matria de natureza estritamente contabilstica mas sim, com matria de direito societrio. De facto, embora a utilizao do critrio do justo-valor implique o reconhecimento de ganhos e de perdas que no se encontram reali-zados nos termos que usualmente damos ao conceito de realizao, a circunstncia de apenas se permitir a adopo do critrio de justo-valor na preparao de contas consolidadas adiou para momento posterior a discusso acerca das opes que se colocaro ao legislador societrio se este pretender continuar a manter os critrios de prudncia e de proteco de credores que enformam todo o Cdigo das Socieda-des. Efectivamente, se vier a ser esta a opo de natureza poltica, ento devero ser reponderadas as disposies relativas a matrias de distribuio de resultados e de aplicao de reservas no realizadas.

5.2. A transposio da Directiva 2003/51/CE

O Decreto-lei n 35/2005, de 17 de Fevereiro transpe para a ordem jurdica inter-na, a Directiva n. 2003/51/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 18 de Ju-nho, que altera as Directivas ns 78/660/CEE, 83/349/CEE, 86/635/CEE e 91/674/CEE do Conselho, relativas s contas anuais e s contas consolidadas de certas for-mas de sociedades, bancos e outras instituies fi nanceiras e empresas de seguros, e visa assegurar a coerncia entre a legislao contabilstica comunitria e as Normas Internacionais de Contabilidade (NIC), em vigor desde 1 de Maio de 2002.

De acordo com o referido no diploma promoveram-se alteraes ao relatrio de gesto e ao relatrio consolidado de gesto de modo a procurar garantir que estes documentos passem a apresentar uma exposio fi el da evoluo dos negcios da sociedade e da sua posio.

Tambm foram tidos em considerao aspectos que permitem assegurar uma maior coerncia na elaborao e apresentao do documento de certifi cao legal


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das contas, introduzindo, no respectivo formato e contedo, alteraes consentne-as com as melhores prticas actuais a nvel internacional.

Finalmente, foram tomadas em conta as actualizaes, no domnio das provises, de modo a alinhar os conceitos em vigor em Portugal com os que so internacional-mente considerados.

Tal como acontecera com a transposio da Directiva 2001/65/CE, tambm a Di-rectiva 2003/51/CE foi transposta quanto aos mnimos por ela exigveis. Tambm aqui se compreende a opo do legislador, pois estando ento em curso a discusso da reforma do ordenamento contabilstico face s exigncias e s faculdades in-duzidas pelo Regulamento (CE) 1606/2002 no faria grande sentido avanar com modifi caes estruturais nos diplomas reguladores (vd. POC), quando se poderia admitir que em prazo curto os mesmos pudessem, como veio a acontecer, sofrer relevantes modifi caes.

Anota-se, que este diploma, tal como o Decreto-lei n 88/2004, de aplicao transversal s empresas em geral, s instituies fi nanceiras e s seguradoras.

5.3. Consequncias da aprovao do Regulamento (CE) 1606/2002- A caminho do SNC

Em 15 de Janeiro de 2003, a Comisso de Normalizao Contabilstica aprovou um Projecto de Linhas de orientao para um modelo de normalizao contabi-lstica, nos termos do qual advogava a adopo de um modelo de normalizao contabilstica em conexo com a legislao contabilstica da Unio Europeia (UE) e com as International Financial Reporting Standards (IFRS) emitidas pelo Inter-nacional Accounting Standards Board (IASB), compreendendo dois nveis dirigidos a grupos diferenciados de entidades econmicas mas subordinados a uma nica es-trutura conceptual () e considerando o objectivo de contribuir para o bom fun-cionamento dos mercados de capitais da Comunidade e, consequentemente, para a realizao do mercado interno, conjugado com o objectivo de possibilitar que as entidades nacionais possam optar pela soluo que mais lhes convier e atendendo, ainda, prtica contabilstica nacional e a que o processo de transio entre mo-delos contabilsticos decorra de forma faseada e se venha a consubstanciar numa natural e desejada evoluo, entende-se que: Devem fi car sujeitas ao primeiro nvel de normalizao contabilstica: Quanto s contas consolidadas: As entidades referidas no art. 4 do Regulamento (CE) n 1606/2002 do Par-

lamento Europeu e do Conselho. Quanto s contas individuais:


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As entidades referidas na alnea a) do art. 5 do Regulamento (CE) n 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho.

Devem fi car obrigadas adopo do segundo nvel de normalizao contabi-lstica,

Quanto s contas consolidadas e excluindo as entidades abrangidas pelo primei-ro nvel:

As restantes entidades que estejam sujeitas preparao de contas consolida-das.

Quanto s contas individuais e excluindo as entidades abrangidas pelo primeiro nvel:

As restantes sociedades reguladas pelo Cdigo das Sociedades Comerciais; As Empresas individuais reguladas pelo Cdigo Comercial; Os Estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada; As Empresas pblicas; As Cooperativas; Os Agrupamentos complementares de empresas e agrupamentos europeus de

interesse econmico; Outras entidades que, por legislao especfi ca, j se encontrassem sujeitas

adopo do Plano Ofi cial de Contabilidade; Outras entidades que, por legislao especfi ca, venham a estar sujeitas a este

nvel de normalizao contabilstica. As entidades que, data do encerramento das contas, no tenham ultrapassado

dois dos trs limites referidos no art. 262 do CSC, podero apresentar modelos simplifi cados de demonstraes fi nanceiras.

Qualquer entidade obrigada adopo do segundo nvel de normalizao contabi-lstica poder optar, desde que as suas contas sejam objecto de certifi cao legal, pela adopo do primeiro nvel de normalizao contabilstica. Uma vez tomada, tal opo s poder ser revista passados que sejam trs exerccios contabilsticos.Ora, o primeiro nvel de normalizao reportar-se-ia pois s entidades que adop-

tam as Normas Internacionais de Contabilidade vigentes no espao comunitrio, enquanto que o segundo nvel da normalizao contabilstica, de cariz nacional, era dirigido s demais entidades.

De acordo com o documento da CNC, a estrutura conceptual do segundo nvel da normalizao seria a mesma do primeiro nvel i.e. a estrutura conceptual do IASB - sendo os elementos que constituem esse segundo nvel confi gurados para as necessidades das entidades a que se dirige, de forma a atender pr-tica contabilstica nacional e a assegurar a desejvel conexo com o primeiro nvel.


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De acordo com a CNC, na defi nio desses elementos importaria ter em conta o contexto econmico nacional, a simplicidade, a economicidade, a fl exibilidade, a comparabilidade, a utilidade da informao para o rgo de gesto e outros utentes, a facilidade de reconciliao para fi ns tributrios, e a adaptabilidade ao primeiro nvel da normalizao.

O documento aprovado pela CNC estabelecia que os elementos que constituem o segundo nvel de normalizao contabilstica eram a estrutura conceptual; os nor-mativos de carcter geral (que correspondem ao conjunto de orientaes gerais), as normas contabilsticas e de relato fi nanceiro (que so constitudas por um conjunto de normas que correspondem adaptao das normas IFRS s necessidades das entida-des com menores exigncias de relato, apesar de manterem no essencial as regras de reconhecimento e de mensurao); as normas interpretativas (a elaborar sempre que se justifi casse o esclarecimento/orientao acerca de outras normas deste segundo nvel); modelos de apresentao de demonstraes fi nanceiras para contas individuais e consolidadas (Balano, Demonstrao dos Resultados por Funes, Demonstrao dos Resultados por Naturezas, Demonstrao dos Fluxos de Caixa e Demonstrao das alteraes no Capital Prprio, incluindo, ainda, o modelo para divulgao dos princpios contabilsticos e das notas anexas) e o cdigo de contas.

Esquematicamente, e de acordo com o projecto aprovado pela CNC, o segundo nvel da normalizao contabilstica teria a seguinte confi gurao:

ESTRUTURA CONCEPTUAL (EC)IASB - FRAMEWORK

NCGP

C

G

A/P

NCRF

NI

MDF

CC

5.3.1. O exerccio da opo contida no Regulamento (CE) 1606/2002

Pese a proposta da CNC, o Governo entendeu fazer um conjunto diverso de esco-lhas, no exerccio das opes que se encontravam contidas no Regulamento (CE) 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho.


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Conjuntamente com a transposio da Directiva 2003/53/CE efectuada, como se referiu anteriormente, pelo Decreto-Lei n 35/2005, de 17 de Fevereiro foram exercidas as opes contidas no artigo 5 daquele Regulamento. Trata-se da matria contida nos artigos 11 a 15 do referido diploma.

Assim, dispe aquele diploma que:

Artigo 11.Contas consolidadas de entidades com valores mobilirios admitidos

negociao1 - As entidades cujos valores mobilirios estejam admitidos negociao num mercado regulamentado devem, nos termos do artigo 4. do Regulamento (CE) n. 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, elaborar as suas contas consolidadas em conformidade com as Normas Internacionais de Contabilidade adoptadas nos termos do artigo 3. do Regulamento (CE) n. 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, a partir do exerccio que se inicie em 2005

Trata-se de uma disposio que se poderia considerar desnecessria, na me-dida em que est contida entre as disposies obrigatrias do Regulamento. Contudo o legislador portugus no quis deixar de a incorporar na legislao nacional.

Tendo em linha de conta que, nos termos do artigo 4 do Regulamento, a obriga-o da adopo das normas s existe se data do balano e contas, os seus va-lores mobilirios estiverem admitidos negociao num mercado regulamentado de qualquer Estado membro s essas entidades que esto obrigadas a adoptar as normas internacionais de contabilidade.

A Comisso Executiva da CNC efectuou um conjunto de observaes ao Decreto-lei n 35/2005. No que respeita a este n 1 do artigo 11 referiu o seguinte:

1. obrigatria a elaborao de contas consolidadas nos termos das IAS/IFRS adoptadas na Comunidade para as entidades cujos valores mobilirios estejam admitidos negociao num mercado regulamentado.

2. Esta obrigao no aplicvel a entidades cujos

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