UNIVERSIDADE FEDERAL DE MATO GROSSO

FACULDADE DE ADMINISTRAÇÃO e CIÊNCIAS CONTÁBEIS

DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

Cuiabá 03/2019

O PAPEL DA AUDITORIA EXTERNA NA GOVERNANÇA CORPORATIVA

PATRÍCIA FERNANDA NUNES DE CAMPOS

O PAPEL DA AUDITORIA EXTERNA NA GOVERNANÇA CORPORATIVA

Monografia apresentada à UFMT/Faculdade de Administração e Ciências Contábeis, Departamento de Ciências Contábeis, para a obtenção do título de bacharel em Ciências Contábeis.

Professor Orientador: Prof.° João Soares da Costa

Cuiabá 03/2019

Patrícia Fernanda Nunes de Campos

O Papel da Auditoria Externa na Governança Corporativa

Monografia defendida e aprovada em _____/______/______ pela banca examinadora constituída pelos professores:

________Prof.° João Soares da Costa_________

Presidente

_____ Prof.° Ederaldo José Pereira de Lima_____

Membro

_________Prof.ª Gisele Alves Silvente_________

Membro

SUMÁRIO

1. INTRODUÇÃO ................................................................................................... 05

2. REFERENCIAL TEÓRICO ................................................................................. 07

2.1 Aspectos Históricos Relacionados à Auditoria .................................................. 07

2.2 Auditoria no Brasil ............................................................................................. 11

2.3 Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas à Auditoria ............................. 15

2.4 Métodos e Procedimentos de Auditoria ............................................................. 16

2.5 Modalidades de Auditoria ................................................................................... 21

2.6 Planejamento de auditoria .................................................................................. 30

2.7 Papéis de Trabalho.............................................................................................. 31

2.7.1 Objetivos e Importância dos Papéis de Trabalho............................................ 31

2.7.2 Natureza dos Papéis de Trabalho .................................................................. 33

2.7.3 Técnica de Elaboração dos Papéis de Trabalho ............................................ 34

2.8 Governança Corporativa...................................................................................... 35

2.8.1 O que é Governança Corporativa.................................................................... 35

2.8.2 Princípios de Governança Corporativa........................................................... 37

2.8.3 Boas práticas de Governança......................................................................... 38

3. METODOLOGIA..................................................................................................... 40

4. O PAPEL DA AUDITORIA EXTERNA PARA A GOVERNANÇA CORPORATIVA 41

5. CONSIDERAÇÕES FINAIS ................................................................................... 44

6. REFERÊNCIAS ..................................................................................................... 46

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1. INTRODUÇÃO

A partir da contabilidade, desenvolveu-se o procedimento de auditoria. Na

medida que as entidades se tornam mais complexas, o volume das atividades e do

patrimônio fez necessário que fossem periciadas para encontra ou não de eventuais

erros ou fraudes, bem como, sugerir medidas saneadoras, quando possível.

A governança corporativa surge no momento que a economia se abre, com

processos de privatizações, fusões, incorporações e aquisições, e intensa atuação do

mercado de capital nacional e internacional, especialmente, decorrente da

globalização. Assim, dada a essa amplitude, surge o seguinte questionamento: qual o

papel da auditoria externa na governança corporativa?

O mercado competitivo tornou o papel da atividade de auditoria essencial para

mitigar a ocorrência de distorções e oferecer informações seguras para a tomada de

decisão, dessa forma, a auditoria externa, funciona como um instrumento utilizado

para dar credibilidade ou certificação dos resultados apresentados, além, de poder

apresentar recomendações ou sugestões para correção ou melhoria de aspectos que

podem acrescer no desempenho, inclusive, quando se tem na entidade a adoção da

governança.

A pesquisa foi conduzida e delimitada a partir de fontes bibliográficas e

apresenta aspectos históricos relacionados à auditoria, sua introdução no Brasil, as

normas aplicadas, métodos, modalidades e planejamento, bem como, os papéis de

trabalho, objetivos e importância, natureza, técnica e importância da auditoria para a

governança. O estudo se constitui valiosa contribuição para todos aqueles que

desejam conhecer mais sobre o tema, desde acadêmicos e de profissionais de

contabilidade e administração, como um facilitador para que se aprofunde e se adquira

o domínio sobre auditoria e contribuição para a governança.

Dada a relevância do tema, se objetivou discorrer sobre o papel das auditorias

interna e externa nas atividades de governança junto as empresas. Especificamente

apresentar o desenvolvimento da auditoria, investigar como foi introduzida no Brasil e

sua normatização e, analisar os papéis da auditoria e correlacionar com a governança

corporativa.

O auxílio da auditoria na governança das empresas, oferece maior grau de

segurança tanto para os para os credores, quanto para os investidores que precisam

de informações confiáveis, logo, a governança corporativa aliada à transparência das

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informações contribui para um resultado positivo atendendo aos interesses de todas

as partes envolvidas direta e indiretamente com a organização. A governança é uma

das consequências da necessidade de maior controle e divulgação de informações

para que evite a ocorrência de fraudes ou outras irregularidades, ou seja, torna-se fato

natural, na auditoria externa, o fornecimento de um laudo de veracidade das

informações que estão disponíveis no mercado.

Metodologicamente o estudo foi desenvolvido e organizado desse modo, uma

breve introdução, seguido do primeiro capítulo constituído pelo referencial teórico que

dá suporte aos entendimentos aqui alinhados. O segundo capítulo foi dedicado aos

papéis de trabalho utilizados na auditoria. Ao fim, se encontram dispostas as

considerações finais, desenvolvidas por esta pesquisadora. Cumpre ainda, destacar

as referências bibliográficas que foram contribuições extraídas de obras já publicadas

em livros, revistas, artigos e trabalhos científicos, consistindo na atribuição do crédito

aos seus autores.

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2. REFERENCIAL TEÓRICO

2.1 Aspectos históricos relacionados a auditoria

A auditoria possui estreita ligação com a contabilidade, que nascida a partir da

necessidade de se ter um registro e controle dos rebanhos, do resultado das suas

atividades de caça ou pesca e com isso, saber exatamente como estavam seus

estoques e condição de subsistência. Estima-se que essas funções se encontram

presentes desde aproximadamente 4.000 anos antes de Cristo. Desse modo a

contabilidade nasceu basicamente preocupada com a contagem e o registro dos bens,

mais tarde é que se voltou também aos valores. Pode entender que em determinado

momento a memória do homem primitivo não conseguia conservar o registro de todos

os seus bens ou que, percebeu que estava sujeito a fatores de esquecimento e por

isso, procurou um meio para registrar e conservar adequadamente todas as

informações relacionadas ao seu patrimônio (IUDICIBUS,2000).

Existem registros desde a Era da Pedra Polida onde se tinham gravuras

associadas a numerais, o que pode indicar os primeiros registros. Na medida que

começaram a surgir as primeiras civilizações acentuava o desenvolvimento e com ele

o descobrimento científico. Uma dessas civilizações surgiu no território que

atualmente compreende o Irã e o Iraque. Trata-se da civilização Sumério-Babilônica.

Nesse caso, já não mais se servia de registros rupestres, mas, de um sistema aplicado

sobre peças elaboradas a partir da argila. O uso da contabilidade nessa civilização se

tornou imprescindível devido ao tamanho do império e o volume dos bens do reino.

Era uma questão de Estado (IUDICIBUS,2000).

Na sequência com o desenvolvimento do comércio a contabilidade viria a ser

fundamental para os registros e o controle das trocas, ainda na fase do escambo. Com

o surgimento da moeda foi um divisor de águas para o comércio entre os povos e

permitia o acúmulo de riquezas que deviam ser controladas e registradas

adequadamente, ou seja, contabilizadas. A civilização egípcia alcançava notável

desenvolvimento e utilizava um sistema de registro em papiros, mais fácil de

armazenar e conservar e, sobretudo, tinha-se um trabalho contábil mais dinâmico e

realizado diariamente (FERREIRA, 2018).

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Adiantando no tempo, uma outra civilização viria a promover a evolução dos

trabalhos de registros contábeis dos egípcios: a civilização grega. Proximamente a

2000 a.C. a civilização grega despontava através de suas cidades-estados e o

conhecimento acompanhava o desenvolvimento econômico. A contabilidade

alcançava a apuração do saldo com a confrontação de contas de custos e receitas.

Entre os gregos, a contabilidade alcançou tanto a administração pública, mas também,

a área bancária. Em período posterior, na Idade Média, o conhecimento ficou

desenvolvido dentro de mosteiros e igrejas, pela influência da religião, o

enfraquecimento do poder dos reis e a força dos senhores feudais. Apesar dessas

limitações foi um período de descobrimento e desenvolvimento de técnicas, entre

estas, se proporcionou o aperfeiçoamento da técnica contábil e seu crescimento,

especialmente, para melhorar a forma de registro de débito e crédito

(IUDICIBUS,2000).

Desse modo, permite-se dizer que o desenvolvimento das atividades contábeis

remonta a uma longa caminhada da humanidade. Desde que o homem passou a dar

valor as coisas e tomar posse como sua. A posse passou ser condição de poder e

enriquecimento perante os demais, logo, o cuidado e a quantificação delas se

tornaram primordiais. A contabilidade é resultante dessa constatação e foi se

desenvolvendo, alcançando durante o período renascentista italiano, quando era

fluente o comércio, proporcionando a sistematização de sua forma, principalmente

com a adoção das partidas dobradas, criada por Luca Pacioli (GOMIDES, 2016).

Desse modo, a contabilidade veio a se constituir na ciência que estuda a

situação patrimonial, financeira e econômica das organizações elaborando relatórios

que resumem sua atual situação (ABREU e ABREU, 2006). É verdade que para

chegar a essa condição de ciência houve a contribuição e o desenvolvimento ao longo

de toda uma evolução que, de certo modo, acompanha a humanidade.

A partir da contabilidade e a complexidade das relações e interesses, foram

desenvolvidas novas aptidões ou especializações relacionadas a contabilidade. Uma

dessas é a auditoria, que segundo relata Crepaldi (2018), já existia desde a época dos

imperadores romanos a prática de designar altos funcionários para supervisionar

todas as atividades financeiras realizadas pelos administradores locais, estes

possuíam maiores conhecimentos e deviam fazer a informação chegar com maior

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veracidade até o imperador. Isso explica o emprego da palavra auditoria que deriva

do latim “audire”, cuja tradução significa ouvir, em outras palavras, conferir se o

narrado é a expressão da veracidade.

A auditoria se desenvolveu a partir do século II, na França, quando se tinha a

realização de leituras pública das contas, na presença de funcionários designados

pela Corte. Na Inglaterra, desenvolvia-se através de conferência de contas que os

representantes oficiais promoviam. Estas podem ser consideradas as bases que se

desenvolveu a auditoria como se conhece atualmente. Os nomes auditoria e auditor,

todavia, viriam a ser consolidados apenas ao final do século XIII. O objetivo primordial

era a identificação de fraudes ou erros e permitir que se pudesse impor as sanções

cabíveis. A partir dessa primeira experiência que se pode chamar de estatal, a

iniciativa privada, com o advento do mercantilismo passou a adotar as práticas e usar

a nomenclatura (CREPALDI, 2018).

A origem e desenvolvimento da auditoria, no entanto, não se tem um ponto

pacífico, quanto a sua localização e época. Observe-se Franco e Marra (2000),

atribuem o surgimento da auditoria a Inglaterra, em decorrência das suas atividades

mercantis, suas grandes companhias de comércio, a instituição de taxação de imposto

de renda tendo como base de cálculo o lucro das empresas. Para estes autores, deve-

se a evolução de procedimento que já se realizava junto as contas públicas desde

1314, conforme relata a Enciclopédia Britânica.

A auditoria destinou-se a confirmação das informações e registros contábeis,

atestando sua veracidade, especialmente se tornou necessária após o surgimento de

alguns fatos que causaram abalos no sistema como um todo e, portanto, controles

mais eficientes para evitar a ocorrência de situações indesejadas (IUDICIBUS,2000).

O colapso da economia mundial ocorrido a partir da quebra da bolsa de Nova

Iorque, em 1929, com instituições frágeis e procedimentos contábeis vulneráveis e

papéis de pouca confiabilidade levaram a necessidade que a informações fossem

certificadas para que retornasse à credibilidade das operações. Em 1930, através do

Comitê May elaborou um conjunto de regras obrigatórias as empresas que

desejassem realizar operações junto a Bolsa de Valores, dando maior segurança aos

investidores. Diante desse fato novo, as organizações passaram a utilizar os serviços

de Auditoria Contábil Independente, nas demonstrações financeiras para

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demonstrarem a veracidade e obterem a credibilidade para negociar suas ações junto

a bolsa de valores e obter a sua capitalização (CREPALDI, 2018).

Os registros contábeis se tornaram instrumento fundamental para os auditores

independentes, desenvolverem as atividades, necessárias para o conhecimento e

análises das diversas transações financeiras. Os funcionários das empresas indicados

para auxiliarem na auditoria, com o domínio que adquiram passaram a desenvolver

aquilo que se viria a ser a auditoria interna, com menores custos. Muito embora, para

atuação na bolsa de valores continuasse a se exigir os trabalhos da auditoria externa

independente (CREPALDI, 2018).

Assim, permite-se compreender que, na medida que as atividades humanas se

tornaram mais complexas, a compreensão da aplicação, do controle e a o cuidado

com os investimentos, evidenciou-se a necessidade de um processo capaz de

assegurar confiabilidade e segurança para sócios e investidores. Segundo Attie

(2011), a auditoria surgiu em decorrência dessa necessidade e que possibilitasse aos

investidores e proprietários melhor segurança sobre a realidade econômico-financeira

refletida através do patrimônio das empresas. Destaca, ainda, que a formação de

grandes empresas multigeograficamente distribuídas, acompanhadas do

desenvolvimento em todos os setores da economia vieram a proporcionar a

participação de capital constituído por investimentos de pessoas, físicas e jurídicas ou

anônimas.

As transformações que se processam na sociedade, especialmente a partir do

advento da tecnologia da informação, a superação da dimensão espaço-tempo

possibilitando a construir aquilo que veio a se chamar aldeia global (globalização), o

sistema capitalista ampliou o leque de possibilidades de expansão, todavia, também

veio trazer um maior nível concorrencial. Esse novo cenário veio a exigir das

empresas, além de investimentos tecnológicos, melhor controle sobre as operações

internas da empresa com intuído de reduzir custos. Cada vez mais, as empresas

precisam captar recursos junto ao mercado para investirem no aumento da produção,

na expansão, ou na modernização de seu parque tecnológico (ALMEIDA, 2018).

Os bancos, investidores e sócios passaram a exigir das organizações que

buscam recursos de capital, a adoção de medidas destinadas a transparência e a

segurança nas suas operações, além da demonstração da sua viabilidade econômica,

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ou seja, a capacidade de produzir e de gerar lucros, com a redução do nível de risco

para a remuneração do capital disponibilizado. O mercado, através do sistema de

bolsa de valores passou a agir mais eficientemente contra as possibilidades de

informações manipuladas ou incompletas, por isso, a exigência de auditores

independentes se tornou fundamental para atestar a capacidade da organização

(ALMEIDA, 2008).

Em face dessas exigências do mercado, os procedimentos de realização de

demonstrações contábeis deixaram de ser uma faculdade informativa para constituir-

se em procedimento indispensável para se atestar a saúde financeira da organização,

quer para seus sócios ou investidores. Por outro lado, passou a ser utilizada pela

gestão da empresa, dado ao exame que se processa através da auditoria para apurar

a veracidade de daquilo que é ofertado como resultado do exercício fiscal ou de um

período específico, ou seja, além de confirmar ou refutar informação, transmite-se

segurança ao mercado. No Brasil, por outro lado, permite-se entender que a auditoria

teve sua regulamentação muito recente, ajustando-se ao que o mercado globalizado

exige.

2.2 Auditoria no Brasil

A auditoria como procedimento foi introduzida no Brasil devido a chegada de

empresas estrangeiras já a desenvolviam em seus países-sedes e por normas

internacionais de padronização de registro e demonstração de resultados, precisam

também, nas suas filiais apresentar a mesma segurança, confiabilidade e

transparência, acalmando o mercado e seus investidores (ATTIE, 2011).

Em outras palavras, permite-se compreender que a instalação de filias de

empresas estrangeiras foi um primeiro determinante para a consolidação a prática da

auditoria no Brasil. Na sequência, as empresas nacionais ao buscarem aportes de

capitais junto a bancos ou lançarem ações no mercado, foram compelidas a

demonstrar as suas auditorias. Além disso, as empresas nacionais que abriram filiais

em outros países precisaram padronizar todos os seus como contributivos, a criação

das normas de auditoria promulgadas pelo Banco Central do Brasil, em 1972, bem

como, a Comissão de Valores Mobiliários e da Lei das Sociedades por Ações em

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1976, vindo a ocorrer a sistematização de todo o processo e serviram para consolidar

a atividade de auditoria (ATTIE, 2011).

Há que se destacar, porém, que essa informação levantada por Attie (2011),

não é compartilhada por todos. Ricardino e Carvalho (2004) afirmam que é tarefa

improvável e imprecisa estimar uma data para a realização do primeiro trabalho de

auditoria no Brasil. A despeito disso, entendem que se trata da primeira evidencia de

atividade de auditoria como resultante do Decreto nº 2935, de 16 de junho de 1862,

onde se encontra o texto com a aprovação da reorganização da Cia. de Navegação

por Vapor - Bahiana - Anonyma. Nesse documento legal encontram-se descritos

procedimentos a serem efetuados pela empresa para que seja saneada e que

pertencem caracteristicamente a auditoria.

O fato de ser uma lei prevendo, se deve a determinação legal de que para que

ocorresse as medidas necessárias a recuperação da empresa, ou então, sua

liquidação, haveria de uma lei específica determinar a sequência de procedimentos a

serem executados.

O capítulo XVII, do referido estatuto, denominado "Dos Auditores", dispõe: § 114- Eles [os auditores] serão designados pela primeira assembleia ordinária de cada ano. § 116 - Eles examinarão as contas da Cia. de acordo com as presentes [?] Infelizmente, não há registros conhecidos sobre os trabalhos executados ou o conteúdo da opinião expressada sobre as contas da empresa. Acredita-se que tais documentos, se existirem, devem estar na Inglaterra já que o empreendimento era constituído, exclusivamente, por capital britânico e o resultado do trabalho dos auditores voltados àqueles acionistas (RICARDINO e CARVALHO, 2004, p. 4).

Nesse sentido, haveria do primeiro parecer de Auditoria produzido no Brasil

datar de um século. Segundo Ricardino e Carvalho (2004) esse documento trata-se

do balanço da São Paulo Tramway Light & Power Co., correspondendo ao período de

junho de 1899 (data de fundação da empresa) e 31 de dezembro de 1902, certificado

pelos auditores canadenses Clarkson & Cross atual Ernst & Young. Muito embora

divergindo de Attie (2011), em relação a datas, em si trazem a mesma informação, ou

seja, a auditoria veio ao Brasil através de empresas estrangeiras.

Embora os autores não enumerem quais eram esses escritórios, segundo Mills (1996, p. v), a primeira empresa de Auditoria Independente a se instalar no Brasil foi a Price Waterhouse & Peat Marwick, em 1915. Esse pioneirismo

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é contestado pelo departamento de comunicações da Deloitte Touche Tohmatsu que assegura que a empresa instalou seu primeiro escritório no Brasil, na cidade do Rio de Janeiro, em 1911, e o segundo, em Recife, em 1917. Anos mais tarde ingressariam no país outras empresas de grande porte como a Arthur Andersen em 1957, a Arthur & Young, antecessora da atual Ernest Young, em 1959, apenas para citar as datas de chegada das chamadas Big 5 ao Brasil. A experiência adquirida com as empresas estrangeiras levou alguns profissionais egressos delas a fundar as primeiras empresas brasileiras de Auditoria. Desde então, diversas empresas surgiram e prestam seus serviços em todo o território nacional, Contorme exposto no site da CVM - Comissão de Valores Mobiliários, ao final de 2001, havia 301 empresas de auditoria cadastradas naquela instituição (RICARDINO e CARVALHO, 2004, p. 4).

Segundo Ricardino e Carvalho (2004), com essas empresas tiveram a função

de difundir a prática da auditoria, vindo a influenciar, inclusive, a administração pública.

Nesse sentido apontam que 1934, pela Revista Paulista de Contabilidade, publicou:

É obra prima contábil brasileira a organização que deu ao Instituto de Previdência dos Funccionarios Públicos da União a esclarecida intelligencia do grande contabilista e administrador patrício, o sr, Aristides Casado, Do schema de sua formidável organização contábil, destacam-se, ao centro, o contador Geral, commandando um batalhão de sub-contadores; ao seu lado direito destaca-se a secção actuarial., ., , e ao lado esquerdo a secção de auditoria, ... (SANTOS, 1934, p. 176 apud RICARDINO e CARVALHO, 2004, p. 4).

As controvérsias sobre como iniciou o desenvolvimento da auditoria no Brasil,

persistem, tanto que em 1957, Antônio Lopes de Sá, publicou um livro denominado

de Curso de auditoria, todavia, o título do livro pode indicar primazia, mas, não se

tratava de assunto desconhecido, pois, a Revista Paulista de Contabilidade, em 1922,

já abordava o tema. No transcorrer do tempo houveram outros trabalhos e iniciativas

que permitiram a consolidação da prática de auditoria no Brasil. Conceitualmente se

tem, segundo Attie (2011), que auditoria consiste em uma especialização da

contabilidade que possui como finalidade executar testes e demonstrações de

eficiência e eficácia do controle patrimonial implantado objetivando explicitar uma

opinião sobre determinado dado.

A auditoria é definida como sendo a técnica contábil que se desenvolve através

de procedimentos específicos, aplicados para se examinar registros e documentos,

inspeções, e na obtenção de informações e confirmações, relacionados ao controle

de uma entidade. Desse modo, tem como pressuposto a obtenção de elementos de

convicção capazes de permitir que se desenvolva o julgamento de registros contábeis

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que foram efetuados de acordo com os princípios fundamentais e normas da

contabilidade, bem como, realizar as demonstrações contábeis decorrentes e se

refletem adequadamente a situação econômica e financeira do patrimônio da entidade

examinada, ainda, se o os resultados do período administrativo examinado e as

demais situações nelas demonstradas. Trata-se de um exame com maior

profundidade, ou seja, não busca erros ou imperfeições, mas, mais que isso,

demonstrar como está a realidade econômica e financeira, podendo propor

adequações (FRANCO e MARRA, 2000).

Resta compreender, portanto, que a atividade de auditoria consiste em revisão

das demonstrações contábeis, com o objetivo de uma outra opinião a respeito das

informações contidas no s registros realizados pela entidade. O exame analisa com

profundidade as operações, transações, sistema financeiro, controles internos, para

proporcionar credibilidade e fidelidade das demonstrações e outros relatórios de

natureza administrativa ou fiscal. Na prática, portanto, pode-se entender,

resumidamente que a auditoria consiste em uma especialização contábil destinada a

comprovar a eficiência e a eficácia do controle patrimonial da entidade e expressar

uma opinião na forma de parecer sobre um determinado dado ou situação (ALMEIDA,

2018).

Para essas atividades são tomadas a apreciação de documentos de toda

ordem, desde livros, registros contábeis, financeiros, administrativos, fiscais, bem

como, todos aqueles decorrentes de controles internos e externos da entidade, entre

os quais, o de controle de pagamentos e recebimentos, livros de notas fiscais,

lançamentos contábeis, assim como, todos os relatórios que se relacionem com o

controle patrimonial, inclusive, para se obter evidencias sobre a veracidade e exatidão

das informações apresentadas nas demonstrações decorrentes do mesmo período

auditado.

Pode-se entender que o objetivo da auditoria se situa em examinar com

profundidade as demonstrações financeiras para, ao fim, poder estabelecer e

expressar em relatório a opinião abalizada sobre a propriedade, exatidão, veracidade

ou autenticidade, permitindo que se possa ter uma posição sobre a realidade e a

saúde financeira da empresa (CREPALDI, 2013).

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Na mesma linha de entendimento, Hoog e Carlin (2008), afirmam que o objetivo

principal se trata de proporcionar credibilidade às informações a serem divulgadas

mediante documentos contábeis como os balanços e outras peças pelas organizações

de um modo geral, permitindo que os bens, direitos obrigações estejam clara e

veridicamente demonstrados e valorizados segundo as práticas contábeis.

Pode-se dizer que o objetivo da auditoria, em primeiro lugar, é a obtenção da

confirmação das informações, o que se dá através da certificação e, eventualmente

localizar fraudes, erros ou equívocos. A auditoria pode sugerir medidas necessárias

para a correção daquilo que encontrou em discordância, ou seja, aprovando os

relatórios com ressalvas. Pode ainda, não aprovar os relatórios e, inclusive, caso se

tenha dolo ou culpa, recomendar o encaminhamento para as providencias legais.

Segundo Uhl e Fernandes (1982), a auditoria presta importante auxílio aos

objetivos de uma administração exitosa e permite que externamente se percebam o

esforço e o empenho em atender adequadamente as obrigações, mediante a análise,

apreciações, recomendações e comentários objetivos em relação que se investigar e

demonstrar a sua veracidade. A experiência, os conhecimentos possibilitarão ao

auditor utilizar a melhor técnica e métodos para a realização das suas atividades.

2.3 Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à auditoria

As Normas como o nome sugere são delimitadores que buscam padronizar ou

uniformizar procedimentos. Neste caso, se faz necessário definir procedimentos de

auditoria como sendo um conjunto de investigações técnicas, aplicadas que são

capazes de permitir a formação fundamentada da opinião por parte do auditor e que

irão servir de balizas para a elaboração do laudo ou parecer em relação ao que foi

investigado e analisado (CHAVES, 2019)

Dessas atividades podem resultar evidências ou provas em relação ao que está

sendo apurado, podendo referendar devido a sua exatidão, ou desaprovar e sugerir

em pareceres alterações para sua adequação ou correção. Não existe a

obrigatoriedade de encontrar erros, equívocos ou inexatidões. O desejável em toda

auditoria é que ao final se possa atestar a veracidade das informações, ou seja, a sua

exatidão (CUNHA e HEIN, 2005).

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A execução da auditoria é norteada por normas profissionais e técnicas, as

principais NBC’s são: NBC PA – do Auditor Independente, NBC TA – de Auditoria

Independente de Informação Contábil Histórica, NBC TA – de Auditoria Independente

de Informação Contábil Histórica e NBC TI – de Auditoria Interna, todas elas são

compostas por uma extensa relação de normas que determinam regras e

procedimentos de conduta que devem ser observados como requisitos para o

exercício da profissão contábil, bem como os conceitos doutrinários, princípios,

estrutura técnica e procedimentos a serem aplicados na realização dos trabalhos

previstos nas normas aprovadas por resolução emitidas pelo Conselho Federal de

Contabilidade.

Deste modo, assim, procede o auditor para alcançar o objetivo da auditoria, ou

seja, na busca de elementos para formar uma opinião em relação a um fato com

imparcialidade através de procedimentos adequados. Em outras palavras, trazer

evidencias materiais e necessárias capazes de abalizar a opinião ou parecer em

relação ao fato examinado. Constituem-se em procedimentos de auditoria a serem

aplicados os testes de observância e testes substantivos. Cada categoria de testes

tem características próprias e destinam-se a finalidades específicas (CUNHA e HEIN,

2005).

2.4 Métodos e procedimentos de Auditoria

Os procedimentos de testes de observância são também chamados de testes

de aderência ou de controle. Na prática se trata de um conjunto de procedimentos de

auditoria com a finalidade de buscar a confirmação ou não, sobre o funcionamento do

controle interno, fundamental para que o auditor desenvolver seu trabalho nas fases

subsequentes e consequentemente, permitir a elaboração de pareceres, inclusive,

com recomendações para a melhoria e funcionalidade (SANTI, 1988).

Considera-se que os testes de observância se constituem em uma espécie de

amostras retiradas de uma população para se conhecer como estão os procedimentos

funcionando após serem implantados e se estão atendendo às especificações do

sistema. Na aplicação dos testes de observância deverá ser atestada a existência,

efetividade e continuidade dos controles internos (ANDRADE, 1988).

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Segundo Carneiro (2019), tem-se como testes de observância todos aqueles

que são utilizados pelo auditor com o propósito de determinar se, os procedimentos

internos determinados entidade, encontram-se efetivamente sendo atendido por seus

colaboradores. Assim, no primeiro momento tem como foco, constatar a credibilidade

dos procedimentos de controle da entidade periciada, e não necessariamente em

relação aos registros corretos das operações. Deste modo, afigura-se como o objetivo

do teste de observância alcançar um determinado nível segurança, utilizando o

princípio da razoabilidade, de que os procedimentos de controle interno encontram-se

sendo executados na forma determinada pela organização e em conformidade com a

legislação vigente.

O auditor poderá, baseado nas suas observações, dar um maior ou menor valor

ou sinal de confiança no sistema de controles internos aplicados. Destaque-se que os

testes de observância possuem larga aplicação nas auditorias operacionais, quando

o foco do auditor é atestar o respeito pelos colaboradores as normas internas pré-

estabelecidas e por isso, é permeado de extremo zelo e cuidado por parte do auditor,

de modo discreto para que não ocorram tentativas de dissimular e prejudicar eventual

resultado.

Desse modo, permite-se entender que os testes de observância se direcionam

sobre os controles internos, investigando sua funcionalidade e eficiência, bem como,

segurança e confiabilidade para protegerem o patrimônio da entidade. Obviamente

que no momento da aplicação dos testes de observância, estes, são aplicados

pontualmente sobre áreas de maiores probabilidades de apresentarem distorções nos

saldos das demonstrações contábeis. A escolha do local da aplicação, portanto, se dá

em face a critérios como o risco decorrente de exposição ou dos interesses a serem

protegidos, e, por isso, os testes precisam diagnosticar com segurança o

funcionamento do controle interno e sua eficiência aos objetivos que se destina

(CUNHA e HEIN, 2005).

Os principais testes de observância são: de compras, de vendas, de custos e

de pessoal, sendo que para aplicar estes testes o auditor faz uso de programas de

auditoria ou programas de trabalho. Define-se como programa de auditoria o plano de

ação destinado a servir de guia e controle do exame. Através do programa de auditoria

são descritos os procedimentos e a extensão do trabalho a ser desenvolvido, ou seja,

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oferece condições para que o auditor possa elaborar o seu método de trabalho e

organizá-lo e com isso, a administrar e evidenciar os procedimentos que devem ser

realizados.

De outra forma, é um programa que serve como um mapa ou guia que permite

segurança na escolha de caminhos ou procedimentos a serem desenvolvidos na

auditoria. Os programas de auditoria devem ser realizados de forma escrita, com

todos os procedimentos de verificação aplicáveis a determinado elementos

examinados com a finalidade de buscar informações adequadas capazes de

possibilitar a formação de embasamento para que o auditor possa opinar em relação

ao nível de confiança em relação aos controles internos.

É fundamental que o auditor possa manifestar sua opinião, confirmando ou não,

se os controles internos são capazes de oferecer o nível de segurança desejado na

entidade e de acordo com sua convicção a que sejam realizados testes substantivos,

ou seja, quanto maior a confiança constatada nos controles internos. Desse modo,

encontrado problemas na entidade auditada, a gravidade e extensão, determinará a

profundidade da aplicação dos testes substantivos (CUNHA e HEIN, 2005).

Define-se o teste substantivo como sendo um procedimento de auditoria

destinado a ser aplicado para se constatar a razoabilidade ou não das transações e

saldos contábeis registrados e pretende-se confirmar ou não a existência de

distorções materiais nas demonstrações contábeis (SANTI, 1988).

Cumpre destacar que o teste substantivo é utilizado pelo auditor com o objetivo

de vir a obter provas suficientes e convincentes sobre as transações e possam,

também, proporcionar a fundamentação da opinião que fará na forma de laudo ou

parecer sobre determinados fatos colocados a exame. Podem ser pontuados como

objetivos fundamentais dos testes substantivos a confirmação ou não da existência

real, ou seja, a veracidade em relação as transações comunicadas/registradas

realmente tenham ocorrido, além disso, a integridade, portanto, de que aquilo

corresponde à realidade em sua totalidade e não existem nada mais além do que se

encontra registrado/demonstrado. Tem-se o cuidado com o interesse da parte, para

que tenha atestado que as informações e registros que está recebendo está sendo na

totalidade, bem como, da avaliação e aferição em relação encontram-se corretamente

19

aferidos todos os itens que compõem determinada transação/registro. Some-se a

divulgação correta das transações/registros publicados (CARNEIRO, 2019).

Segundo Recktenvald (1998), quando da aplicação dos testes substantivos

deverá o auditor buscar as respostas:

a) Se o componente patrimonial existe em certa data;

b) Se os direitos e obrigações são efetivamente existentes em certa data;

c) Se a ocorrência da transação de fato ocorreu;

d) Se a abrangência de todas as transações estão registradas;

e) Se os ativos e passivos encontram-se avaliados adequadamente;

f) Se as transações foram registradas pelos montantes corretos e se

respeitou-se o princípio de competência; e

g) Se os itens estão divulgados, classificados e descritos de acordo os

Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de

Contabilidade.

De acordo com Imoniana (2001), tem-se os testes substantivos, quando da

auditoria das demonstrações contábeis, submetidos a um processo de

direcionamento, apresentando o Quadro 1, como exemplificativo.

TESTES DÉBITOS CRÉDITOS

Direção primária Superavaliação Subavaliação

Ativos e despesas Super Super

Passivos e receitas Sub Sub Fonte: (Adaptado de Imoniana, 2001, p. 163)

Basicamente pode-se utilizar a delimitação estabelecida por Crepaldi (2013),

onde se tem os métodos de auditoria são: como sendo a retrospecção e a análise.

Deste modo, pode-se afirmar que a auditoria analisa fatos já realizados de forma

analítica minuciosa. Essa forma de auditoria foi influenciada pelo mercado devido ao

desenvolvimento das empresas, seu tamanho e a complexidade de suas atividades,

o que tornou o exame detalhado oneroso. Assim, constitui-se em técnica prática e

direcionada para os sistemas, fundada em exame de fluxogramas e testes limitados

de procedimentos.

Consiste, logo, em meio de realizar a parte do trabalho de auditoria dirigida para

à determinação da credibilidade do sistema contábil, onde comparece como base ou

20

estrutura para planejamento da verificação do ativo e passivo, no exame de final de

ano. Dessa forma, a técnica não pode ser tomada como um programa inteiro, mas

parte importante para a realização da auditoria comum. Desse modo, a auditoria

analítica constitui-se em instrumento que permite auxiliar o trabalho do auditor

externo, podendo ser adaptada ou modificada para ter eficiência na auditoria interna.

Enquanto que a retrospecção procede o exame em fatos patrimoniais já decorridos.

Em face disso, os procedimentos ou tarefas, segundo Sá (2002), necessitam

serem planejadas, executadas no acompanhamento de fatos em desenvolvimento e

já realizados. Considera a existência de tarefas que ocorrem concomitantes e outras

vezes, subsequentes, naquelas que acompanham os fatos patrimoniais, ou seja,

quando ocorrem e aquelas que surgem antes da verificação depois sucedidos os

fenômenos. O que se observa, em qualquer caso, é a necessidade do auditor elaborar

um plano que oriente e direcione a metodologia de execução. Diante disso o método

é o que orienta a execução dos trabalhos nas seguintes fases, quais sejam, o

levantamento de condições de rotina administrativa financeira e contábil; o

planejamento de auditoria; a obtenção das provas; o relatório de auditoria e os

certificados.

Em cada uma das fases, por suas características, haverão de serem aplicados

procedimentos especiais, para alcançar a efetivação dos exames com a segurança

desejada e podendo ao fim, comprovar ou não a veracidade das informações

ofertadas. O auditor, portanto, passa a utilizar um conjunto de exames e ferramentas

técnicas que lhe permitem coletar e reunir informações capazes de ajudar na

avaliação e embasar o relatório, sempre demonstrando a imparcialidade em seu

julgamento (ALMEIDA, 2008).

Sendo assim a auditoria possui objetivo determinado e os procedimentos de

auditoria constituem-se em caminhos a serem utilizados pelo auditor para alcançar tal

objetivo, obtendo informações sobre a organização, os fatos ocorridos e suas

consequências, avaliando-as e consequentemente compondo sua opinião.

21

2.5 Modalidades de Auditoria

Considerando que o processo decisório no âmbito da gestão é continuo, ou

seja, ocorre diariamente com a necessidade de tomada de decisão exigindo-se

informações seguras, relevantes, fidedignas e estratégicas, para que se possa

conduzir a entidade aos objetivos preliminarmente definidos. Em decorrência dessa

necessidade a gestão poderá se servir de ferramentas, tais como, os diversos

modelos de decisão que são utilizados para identificar o curso de ações futuras.

Devido as condições de mercado não se permite tomar decisões sem consistência

firmada em uma base de dados confiável e, por isso, ao longo das últimas décadas

surgiram modalidades de auditoria interna, que foram gradativamente sendo

incorporadas ao longo do processo de desenvolvimentos das atividades de auditoria

interna (ALMEIDA, 2018).

As principais modalidades são as seguintes considerando o âmbito da auditoria

são: a interna, que se processa, em geral, através de profissionais da própria entidade

e por iniciativa própria da entidade auditada. Trata-se de uma modalidade que teve

seu desenvolvimento no Brasil, a partir do ano de 1972, através das definições

apresentadas pelo Banco Central, por meio de normas oficiais para serem atendidas

pelo sistema financeiro. Em consequência teve-se a obrigatoriedade do seu

cumprimento por todas as empresas que tem ações negociáveis na Bolsa de Valores,

conforme a Lei 6.385/76.

Dado ao exposto, deve-se considerar que a auditoria Interna como sendo um

conjunto de procedimentos destinados ao exame sobre a integridade, a adequação e

a eficiência dos controles internos, bem como, das informações físicas, contábeis,

financeiras e operacionais da empresa. Sendo assim, a auditoria interna permite a

gestão da empresa avaliar os registros contábeis, comprovar a veracidade e certificar-

se da eficácia dos controles internos (CREPALDI, 2013).

Por sua vez, a auditoria externa, quando for desenvolvida por órgãos ou

profissionais estranhos à entidade auditada. A auditoria pode ser tratada, ainda,

quanto ao momento de sua ocorrência, ou seja, prévio, posto que se desenvolve antes

do início dos processos; concomitante quando se processa no mesmo momento que

os processos e, subsequente quando ocorre após os processos já realizados.

22

Considera-se como sendo atividade da auditoria externa a produção do exame de

todos os lançamentos contábeis, com o objetivo de certificar ou não, dos dados ali

compreendidos e que devem refletir fielmente a situação financeira e patrimonial da

empresa. Diante desse entendimento, pode-se acolher o seguinte conceito definidor:

Constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão do parecer sobre a adequação com que estes representam a posição patrimonial e financeira, o resultado das operações, as mutações do Patrimônio Líquido e as origens e aplicações de recursos da entidade auditada consoante as normas brasileiras de contabilidade (CREPALDI, 2013, p. 32).

Deste modo, tem-se por auditoria externa a atividade de exame e certificação

de realizada através de um profissional liberal, auditor independente, portanto, sem

estar vinculado direta ou indiretamente a empresa, ou seja, sem interesse de qualquer

natureza, podendo prestar o serviço de modo continuado ou eventualmente. Pode ser

apreciada, também, como modalidade a perícia documental, quando for restrita a

análise da documentação disponível ao auditor ou ao órgão de auditoria. A origem da

auditoria operacional encontra-se tanto na atividade privada quanto pública, a partir

dos Estados Unidos. Segundo Araújo (2006), seu início deu-se na década de 1970.

Na área pública deve-se ao aumento da demanda das entidades por informações

seguras sobre economia, eficiência e eficácia das operações estatais.

No Brasil, precedendo a Constituição Federal de 1988, já havia um embrião da

auditoria operacional, como pode ser observado da Portaria 199, de 12 de dezembro

de 1982, instituía a auditoria programática que carregava semelhanças a auditoria

operacional. Foi somente em 1986 que se firmou no Brasil a sua prática, conforme

pode ser extraído da determinação contida no Decreto 93.874, em seu artigo 10,

parágrafo segundo, dispôs da que ao examinar os atos de gestão com o objetivo de

apreciar para certificar a exatidão, também se procedesse concomitantemente a

análise da regularidade das contas e verificasse a eficiência e a eficácia obtida na

implementação das atividades prevista na destinação dos recursos (LEAL, 2006).

A Auditoria Operacional (...) é uma ferramenta de controle moderno, característica dos países que têm os mais desenvolvidos sistemas de Controle. Trata-se de instrumento de fiscalização que enfoca não a conformidade com leis e regulamentos, mas o desempenho de uma organização na medida em que entrega bens e serviços à sociedade, tendo

23

a eficiência como um conceito central em seu desenvolvimento. Sua contribuição mais relevante é trazer para o âmbito da gestão a dimensão de análise de desempenho das organizações. Especialmente no poder público, representa uma visão modernizante, de avaliação dos resultados efetivamente obtidos pelas organizações públicas e entregues ao cidadão (ALMEIDA, 2018, p.123).

A perícia documental é um procedimento destinado a comprovação ou não, da

realização e grau de efetividade, desde métodos, programas, sistema organizacional,

atividades programadas, sejam no setor público ou privado. Visa comprovar a

realização daquilo que estava estabelecido (operação) e o nível de eficiência

alcançado na sua execução. Quando ocorre no decorrer ou mesmo após, podem ser

constatadas inadequações, nada impede, portanto, que o auditor encaminhe no

relatório sugestões para a melhoria ou a superação dos problemas identificados

(CREPALDI, 2013).

Será considerada como diligencial quando as atividades consistirem em

verificações “in loco”, e ocorrerem dentro das instalações da entidade auditada.

Poderá ser processada conjuntamente com outras entidades, através do fornecimento

de informações, auxiliar o desenvolvimento do processo de auditoria e mista, quando

se aglutina em um só processo, as formas, documental e diligencial de auditorias

(PRADO, 2011).

Quando a sua periodicidade a auditoria pode ser considerada como sendo

ordinária ou periódica, quando for desenvolvida de modo sistemático, sempre com

intervalos determinados. Esse tipo de auditoria se dá em face a exigências legais,

geralmente. Poderá ser considerada como especial ou esporádica quando for

realizada visando atender uma situação especifica e de relevância ou importância que

determinem sua urgência, tais como, denúncias, requisições, solicitações,

complementações de instrução e outras.

Pode ser tratada como contábil ou financeira a auditoria que elege como foco

prioritário as demonstrações financeiras, realiza o exame e avaliação das partes de

demonstrativos, incluindo, procedimentos e registros com o objetivo de aferir o nível

de aderência à legislação e aos Princípios Fundamentais da Contabilidade, além das

próprias normas internas da empresa. Enquanto que, o aspecto financeiro se direciona

prioritariamente para as áreas de tesouraria, aplicações financeiras, captação de

24

recursos, envolvendo avaliação de liquidez e rentabilidade, incluindo, as atividades de

planejamento e controle dos resultados (PRADO, 2011).

Este tipo de auditoria possui como possui como objetivo a realização de exame

da situação fiscal da empresa e por isso, seu foco está no controle da sua regularidade

fiscal. Deste modo a regularidade ou legalidade fiscal é norteada pelos princípios

definidos pelas respectivas normas e legislações fiscais, normas incidentes, de

liquidação e de cobrança. Inclusas estão, também, as regras de retenção na fonte e

as obrigações contáveis e declaratórias (VINAGRE, 2004).

A auditoria da gestão é aquela que se encontra mais em evidencia na

atualidade, vindo a se constituir na revisão, avaliação, emissão de opinião de

processos e resultados exercidos em linhas de negócios, produtos, serviços no

horizonte temporal, presente/futuro. Desse modo, constitui-se em ferramenta

considerada essencial para a tomada de decisão a nível de gestão, quer por atestar a

veracidade das informações, quanto a possibilidade de indicar sugestões para o

alcance dos objetivos da empresa (GASS, 2009).

A auditoria de gestão possibilita a apresentação de uma visão bem mais

integrada onde todas as pessoas envolvidas no processo de tomada de decisão

devem estarem imbuídas de preocupação conjunta em relação a análise dos riscos e

conhecimento amplo do negócio desenvolvido em sua instituição e com seus clientes

(PRADO, 2011).

A auditoria de qualidade possui a capacidade de contribuir para a análise da

questão operacional sob a ótica da percepção dos clientes e também, do ponto de

vista de contribuição de resultados da empresa. Esse tipo de auditoria possui a

finalidade de vir a ajudar o alcance de produtos com o mais alto padrão de qualidade.

É necessária essa auditoria para não se investir em qualidade, quando o cliente não

se encontra disposto a pagar pelos custos adicionais.

Na atualidade com a inclusão de novas ferramentas derivadas da tecnologia da

informação, inclusive, as possibilidades da computação e da internet, que otimizou e

possibilitou o exercício do controle de forma mais dinâmica sobre todos os sistemas,

independente da complexidade ou tamanho. As facilidades da tecnologia da

informação possibilitaram que se agregasse através dos sistemas de comunicação às

categorias de objetivos de controles operacionais, de mensuração de desempenho

25

econômico, de cumprimento de leis e regulamentos de proteção dos ativos

(VINAGRE, 2004).

Dificilmente alguma empresa não utilize alguma forma de informatização,

desde a mais básica, com um computador, notebook, ou todo um sistema que permite

o processamento e a disponibilização da informação em tempo real. Desse modo,

permite-se entender a existência de dois os grupos de atividades de controle que

atuam sobre os sistemas, um é o grupo de informações tecnológicas que são os

controles gerais sobre computadores, o outro é a dos controles sobre aplicações, onde

estão inclusos, procedimentos automáticos efetuados através de software de

aplicação, além de procedimentos complementares, os quais relacionam os vários

tipos de transações. Nesse caso, a rapidez e a disponibilidade da informação devem,

também, assegurar um nível ainda mais elevado de segurança nas informações

ofertadas (ALBERTON, 2002).

A chamada auditoria operacional se destina a aferir a organização ou unidade

submetida a exame e avaliação para se determinar se a entidade opera de forma

eficiente. O auditor interno deverá avaliar as operações da entidade e seus objetivos

em função das definições contidas no plano tático ou operacional e ao fim deve atestar

a qualidade da versão impressa. Assim, pode-se pontificar que o objetivo primordial

da auditoria operacional se encontra em auxiliar a gestão através das informações

que permitem melhor desempenho de suas funções e responsabilidades, oferecendo

avaliações sobre a organização, unidades, sistemas, operações e programas da

empresa frente aos objetivos predeterminados e sua eficiência (MEDEIROS, 2004).

Outra modalidade de auditoria, ou especialização dela, é a Auditoria

Ambiental, tendo a seguinte definição:

Um processo sistemático e documentado de verificação, executado para obter e avaliar, de forma objetiva, evidências de auditoria para determinar se as atividades, eventos, sistema de gestão e condições ambientais especificados ou as informações relacionadas a estes estão em conformidade com os critérios de auditoria, e para comunicar os resultados deste processo ao cliente (BRASIL. ABNT, NBR ISO 14010, 1996).

A Figura 1, apresenta o encadeamento das modalidades de auditoria que são

aceitas pela maioria dos autores, muito embora, não se tenha ainda e, dificilmente

terá, uma definição a respeito das modalidades, tal o campo que se abre diante das

26

novas perspectivas do mercado para a atividade de auditoria em face, principalmente,

ao incremento da tecnologia da informação.

Figura 1: Interpenetração das Modalidades de Auditoria

Fonte: Prado, 2011.

De outra forma, a auditoria pode ser classificada em dois tipos, quais sejam, a

auditoria das demonstrações financeiras e operacional. Desse modo, há que se fazer

breves distinções sobre uma e outra, bem como suas especificações. A auditoria das

demonstrações financeiras trata-se de um exame das demonstrações já realizadas,

mediante a submissão a um profissional independente. A chamada independência

visa dar ao profissional contábil a liberdade necessária para examinar e investigar com

profundidade, sem qualquer tipo de pressão que possa comprometer a sua

neutralidade e, portanto, o resultado de seu trabalho (CREPALDI, 2013).

Segundo o Conselho Federal de Contabilidade (1997, I), a auditoria das

demonstrações contábeis se constitui em conjunto de procedimentos técnicos

destinados a obter a parecer sobre a sua adequação, observados os Princípios

Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e a

legislação vigente.

A auditoria das demonstrações financeiras, portanto, cuida da análise das

demonstrações fiscais e contábeis apresentadas e que devem retratar fielmente os

fatos ocorridos nos períodos apreciados, para tanto, procede um rigoroso exame dos

registros e documentos de cada operação realizada, podendo proceder, inclusive,

sempre que julgar necessária, a verificação física, de modo que, ao final, possa

27

assegurar aos sócios e acionistas e ao mercado todo, por extensão, que todas as

informações contidas nos relatórios podem ser tomadas como fidedignas e assim

influenciar em possíveis tomadas de decisões, como futuros investimentos . Aponta

que todas as informações prestadas nas demonstrações se encontram de acordo com

a legislação, obedecem aos princípios e normas contábeis e, portanto, estão aptas a

serem consideradas para as mais diversas aplicações e tomadas de decisão.

(CREPALDI, 2013).

A origem da auditoria operacional encontra-se tanto na atividade privada

quanto pública, a partir dos Estados Unidos. Segundo Araújo (2006), seu início deu-

se na década de 1970. Na área pública deve-se ao aumento da demanda das

entidades por informações seguras sobre economia, eficiência e eficácia das

operações estatais. No Brasil, precedendo a Constituição Federal de 1988, já havia

um embrião da auditoria operacional, como pode ser observado da Portaria 199, de

12 de dezembro de 1982, instituía a auditoria programática que carregava

semelhanças a auditoria operacional.

De acordo com Leal (2006), foi somente em 1986 que se firmou no Brasil a sua

prática, conforme pode ser extraído da determinação contida no Decreto 93.874, em

seu artigo 10, parágrafo segundo, dispôs da que ao examinar os atos de gestão com

o objetivo de apreciar para certificar a exatidão, também se procedesse

concomitantemente a análise da regularidade das contas e verificasse a eficiência e

a eficácia obtida na implementação das atividades prevista na destinação dos

recursos.

Na prática, tanto na atividade pública quanto na privada, a auditoria operacional

oferece informações capazes de abalizar a tomada de decisões sobre orçamentos, na

implementação de medidas corretivas e na supervisão superior, como meio de

melhorar a prestação de contas perante o público (HALLER,1986).

As transformações sociais e políticas, com ênfase a Constituição Federal de

1988, com a institucionalização do controle operacional, conforme depreende-se da

redação do artigo 70, caput, quando estabelece competência para o Poder Legislativo

com auxílio do Tribunal de Contas da União realizarem a fiscalização contábil,

financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da

administração direta e indireta. Entende-se que a auditoria operacional se constitui em

28

ferramenta voltada ao controle moderno utilizado por países desenvolvidos. Segundo

Almeida (2018), se trata de um meio de fiscalização centrado na observação do

atendimento a aspectos legais, o desempenho e a eficiência. Permite a avaliação

constante dos resultados efetivamente obtidos pelas organizações públicas e

entregues a sociedade.

Constitui-se em procedimento destinado a comprovação ou não, da realização

e grau de efetividade, desde métodos, programas, sistema organizacional, atividades

programadas, sejam no setor público ou privado. Visa comprovar a realização daquilo

que estava estabelecido (operação) e o nível de eficiência alcançado na sua

execução. Quando ocorre no decorrer ou mesmo após, podem ser constatadas

inadequações, nada impede, portanto, que o auditor encaminhe no relatório sugestões

para a melhoria ou a superação dos problemas identificados (CREPALDI, 2013).

Na atividade privada a auditoria operacional é centrada em situações

empresariais, possibilita uma visão sistêmica da entidade, dos controles internos

adotados e das pessoas envolvidas, de forma a avaliar os riscos de continuidade da

empresa e solucionar possíveis deficiências de tais processos de acordo com as

atividades exercidas e perspectivas de negócio, buscando sempre um nível de

eficiência e eficácia operacional.

As auditorias podem ser ainda, interna e externa. A auditoria interna

desenvolveu-se no Brasil a partir de 1972, quando o Banco Central definiu as normas

oficiais para o sistema financeiro. Assim, passou-se a ser obrigatória a sua existência

nas empresas que operavam na Bolsa de Valores, conforme a Lei 6.385/76.

Conceitualmente se pode considerar, como sendo a auditoria Interna um conjunto de

procedimentos destinados ao exame sobre a integridade, a adequação e a eficiência

dos controles internos, bem como, das informações físicas, contábeis, financeiras e

operacionais da empresa. Sendo assim, a auditoria interna permite a gestão da

empresa avaliar os registros contábeis, comprovar a veracidade e certificar-se da

eficácia dos controles internos. Considera-se como atividade da auditoria externa a

produção do exame de todos os lançamentos contábeis com o fim de certificação ou

não, dos dados ali compreendidos e que devem refletir fielmente a situação financeira

e patrimonial da empresa (CREPALDI, 2013).

29

Sendo assim, compreende-se que auditoria externa é a atividade de exame e

certificação de realizada através de um profissional liberal, auditor independente,

portanto, sem estar vinculado direta ou indiretamente a empresa, ou seja, sem

interesse de qualquer natureza, podendo prestar o serviço de modo continuado ou

eventualmente.

A auditoria interna diferencia-se da externa, tendo em vista que a primeira

acontece no dia-a-dia da empresa, ou seja, é parte das rotinas e permite a rápida

identificação de problemas ou distorções e a indicação de soluções, enquanto que a

auditoria externa é mais completa, detalhada e confere para a empresa a certificação,

portanto, a credibilidade no mercado de que todas as informações sobre a saúde

financeira e patrimonial da empresa estão ou não equilibradas, bem como, ajuda a

identificar fraudes, equívocos e imperfeições em relação aos lançamentos e

documentos contábeis.

O controle identifica um planejamento para facilitar o desenvolvimento de

determinada atividade para executar, fiscalizar e encontrar erros, fraudes ou

equívocos, podendo auxiliar a empresa a solucioná-los e dar segurança ao mercado.

Desse modo, permite a proteção financeira e patrimonial da empresa. Os controles

internos, como o próprio nome indica, são executados pela própria empresa através

de profissionais e planejamento e ferramentas adequadas as necessidades e aos

objetivos desse processo (SANTOS, SCHMIDT e GOMES, 2006).

Para a auditoria ter credibilidade e segurança se utiliza de papeis de trabalho.

Destaque-se que o desenvolvimento da atividade de auditoria, qualquer que seja ela,

a existência e a manutenção organizada dos papéis de trabalho, com o registro

atualizado de tudo o que foi desenvolvido, examinado e as conclusões que até aquele

momento são possíveis de se extrair dos fatos e informações, representa a segurança

da isenção e demonstração fidedigna dos resultados e conclusões que após os

exames serão apresentadas pelo auditor, no encerramento. Em outras palavras, é

através dos papéis de trabalho que o auditor fundamenta suas opiniões, elabora

sugestões e críticas. Considera-se os papéis de trabalho constituem-se em conjunto

de formulários onde o auditor faz os registros de suas atividades, juntamente com

informações e apontamentos, exames e provas destinadas a comprovar a situação

financeira e patrimonial da empresa (ATTIE, 2011).

30

Desse modo, permite-se compreender que os papéis de trabalho se encontram

sob a responsabilidade dos auditores e constituem-se em registro do trabalho

desenvolvido e servem para servir de suporte para a emissão do parecer e da

conclusão. Devido a sua importância, é fundamental que sejam controlados e não se

permita o acesso a pessoas não autorizadas, ou seja, devem ser tratados e mantidos

com sigilo e o máximo de discrição. O auditor deve tomar cuidado, portanto, desde o

local escolhido para a sua manutenção, o grau de segurança e o nível de acesso de

pessoas (ALMEIDA, 2009).

Em síntese, os papéis são a representação física e documental do trabalho do

próprio auditor, a conservação de maneira sigilosa e segura, é a garantia da isenção,

da redução de riscos de alteração ou fraude, ou qualquer outra situação que possa

comprometer a isenção e a credibilidade dos resultados a serem apresentados. Outra

forma, os papéis de trabalho são os comprovantes da lisura e da isenção do auditor

no exame dos documentos e procedimentos dentro da empresa.

2.6 Planejamento de auditoria

O conceito de planejamento imediatamente remete a ideia de pensar e

organizar algo, ou seja, um processo de afastamento de improvisos e achismos, para

dar a atividade um tratamento científico. Conceitualmente:

(...) o planejamento pode ser definido como o processo de estabelecer objetivos ou metas, determinando a melhor maneira de atingi-las. O planejamento estabelece o alicerce para as subsequentes funções de organizar, liderar e controlar, e por isso é considerado função fundamental do administrador (MEGGINSON et al, 1998, p. 129).

Segundo Cunha (2011), o planejamento da auditoria deve ocorrer observando

as Normas Brasileiras de Contabilidade. O planejamento é processo indispensável

para a realização da auditoria e define a metodologia, as estratégias que serão

desenvolvidas nos trabalhos. Planejamento, portanto, é uma ferramenta

administrativa, a ser utilizada pelo auditor, definindo a natureza, a época e extensão

dos trabalhos.

Desse modo, a auditoria, também, exige o planejamento da atividade que irá

ser desenvolvida. Para tanto, nesse momento ocorrem exames preliminares para que

31

se tenha condições de definir a amplitude do trabalho a ser realizado de acordo com

os objetivos da auditoria. Para que se tenha a consistência necessária é preciso que

o planejamento considere todos os fatores relevantes na execução dos trabalhos,

especialmente no que concerne ao conhecimento detalhado dos sistemas contábil e

de controles internos e seu grau de confiabilidade, ou seja, se funcionam e se são

eficazes. Deve ser considerado a natureza, a oportunidade e a extensão dos

procedimentos de auditoria, bem como, a existência de entidades associadas, filiais e

partes relacionadas. Além disso, deve ser ponderado sobre a necessidade do uso do

trabalho de especialistas e outros auditores. Ainda, sobre os fatores a serem

apreciados quando da elaboração do planejamento situam-se os ciclos operacionais

relacionados ao volume de transações e operações, bem como, o conhecimento das

atividades operacionais tratados como base para se promover a análise eficaz dos

procedimentos e sistemas de contabilidade de custos e também, o conhecimento da

execução orçamentária, tanto operacional como de investimentos, no sentido de

verificar a exatidão de apropriação dos valores, se os desvios estão sendo controlados

e adotadas ações corretivas (ARAUJO, 2018).

O Conselho Federal de Contabilidade tratou de apresentar uma definição do

que deve constar do planejamento de uma auditoria, quais sejam, determinar a

natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria; avaliar o efeito

das distorções sobre os saldos, denominações e classificação das contas e;

determinar a adequação da apresentação e da divulgação da informação contábil

(ARAUJO, 2018).

Resumindo, não existe auditoria, sem planejamento. Nem este, sem um prévio

conhecimento daquilo que vai se examinar e dos objetivos do trabalho que se vai

realizar.

2.7 Papéis de Trabalho

2.7.1 Objetivos e importância dos papéis de trabalho

Os papéis de trabalho, que compreendem o conjunto de documentos e

apontamentos com informações e provas coligidas pelo auditor, devem documentar

todos os elementos significativos dos exames realizados, que evidenciem ter sido a

32

auditoria executada de acordo com as normas aplicáveis. As principais características

dos papéis de trabalho são: propicia a compreensão do planejamento, da natureza,

da oportunidade e extensão dos procedimentos; · propicia a compreensão do

julgamento exercido e do suporte das conclusões; · elaborados, organizados e

arquivados de forma sistemática e racional (ATTIE, 2011).

Tem-se como objetivos a serem alcançados através dos papeis de auditoria,

ou seja, os que são utilizados diretamente pelo auditor na execução de suas

atividades, em primeiro lugar, auxiliar ou facilitar na execução dos exames. Assim

como, permitir a evidenciação dos realizados e as conclusões a serem emitidas, bem

como, constituir-se em suporte para a elaboração de relatórios. Os registros nos

papeis permitem que se possa a qualquer tempo conferir e verificar a exatidão daquilo

que foi informado, além de preservar detalhes ou outras informações que possam ser

úteis. Deve permitir também, vir a fornecer instrumento para revisão por supervisores,

permitir que se determine a qualidade do serviço realizado e o atendimento de todos

os cuidados nos julgamentos e conclusões emitidas. Em síntese os papéis devem

permitir possíveis modificações nos procedimentos de auditoria adotados, bem como

no programa de trabalho para o exame subsequente (PORTAL DA CONTABILIDADE,

2018).

Pode-se entender, portanto, como sendo, os papéis de trabalho de auditoria

um registro permanente daquilo que foi realizado pelo auditor, em relação aos fatos e

informações obtidos, além, evidentemente, das suas conclusões sobre aquilo que

examinou. Estes documentos devem ser a base para a fundamentação do laudo ou

parecer a ser produzido pelo auditor, além de eventuais apontamentos, críticas e

sugestões. Desse modo, permite-se dizer que, os papéis de trabalho são constituídos

pela documentação previamente preparada pelo auditor, ou, quando for o caso,

fornecida a este, para que desenvolva os atos necessários a execução da auditoria.

Na prática significa dizer que, integram um processo organizado de registro de

evidências da auditoria que se materializa através de informações em papel, filmes,

meios eletrônicos ou outros que sejam capazes de assegurar o objetivo a que se

destinam (PORTAL DA AUDITORIA, 2019).

Como se tratam de material importante para a auditoria, os papéis devem ser

preparados cuidadosamente e aspectos como a informações e fatos importantes,

33

escopo do trabalho efetuado, fonte das informações obtidas e junto com suas

opiniões, encaminhamento e conclusões. Em decorrência dessa importância o auditor

deverá tomar da elaboração, organização e sistematização de modo que qualquer

auditor que não tenha tomado parte, em qualquer tempo, possa entende-los, ou

mesmo, para períodos posteriores se recorrer a eles em busca de informações

complementares (PORTAL DA CONTABILIDADE, 2018).

Devido ao trabalho de auditoria já ter entrado em sistema de informatização,

tem-se como normal a existência de programas e softwares padronizados, o que

facilita o desempenho das atividades. Basicamente são constituídos de três partes,

quais sejam, a listagem dos procedimentos de auditoria; o espaço para o auditor

assinar ou rubricar, a fim de evidenciar que o serviço foi feito e quem o fez e; o espaço

para comentários, observações, referências, etc. traduzem, portanto, a busca por

objetivos, tais como, o estabelecimento por escrito a política da firma de auditoria, a

padronização dos procedimentos de auditoria dos profissionais de uma mesma

organização, a supressão de omissões de procedimentos considerados importantes

e a melhoria da qualidade dos serviços de auditoria. Esse tipo de programa pode

sofrer variações de acordo com a empresa e sua metodologia. (ALMEIDA, 2008).

2.7.2 Natureza dos papeis de trabalho

Considera-se que os papéis de trabalho em auditoria possam ter a natureza

corrente ou permanente. Define-se como sendo correntes aqueles que serão

utilizados em apenas um exercício social, e opostamente, portanto, serão tratados

como permanentes aqueles utilizáveis em mais de um exercício social (ALMEIDA,

2009).

Deve-se ter em consideração que os papéis de trabalho se constituem, em

função de cada trabalho e suas especificidades, mas tem todos eles, duas seções

principais, quais sejam, a primeira refere-se ao arquivo permanente, onde devem ser

agrupadas as informações utilizáveis num período de anos. Observe-se que os

arquivos correntes passam a ser incompletos, se não houverem os permanentes,

tendo em vista que, estes contem trabalhos de auditoria e dados aplicáveis no ano e

naqueles que lhes foram anteriores. A segunda refere-se ao arquivo corrente, que

34

deve corresponder ao período equivalente, ou seja, o coberto pela auditoria (PORTAL

DA AUDITORIA, 2019).

Diante dessa exposição conceitual, Almeida (2009), cita como sendo papéis de

trabalhos correntes, o caixa e bancos, as contas a receber, stocks, as aplicações

financeiras; investimentos; imobilizados; diferido; contas a pagar; imposto de rendas;

resultados de exercícios futuros; património líquido; receitas e despesas;

demonstrações financeiras; revisão analítica e questionário de controlo interno.

Considera como sendo exemplificativos de papéis de trabalho permanente, o Estatuto

Social ou Contrato Social, as cópias de contratos bancários referente a financiamentos

a longo prazo, as cópias de contratos de assistência técnica, os cartões de assinaturas

e rubricas das pessoas responsáveis pela aprovação das transações, os manuais de

procedimentos internos, as copias de atas de reuniões e que contenham decisões

tomadas abrangendo mais de um exercício social e as legislações específicas

aplicáveis a empresa auditada.

2.7.3 Técnica de elaboração dos papéis de trabalho

Quando se reporta na utilização de técnica não se trata de caprichou ou

preferência do auditor, mas, decorrente da necessidade dos procedimentos

demonstrarem a precisão, ou seja, devem ser desenvolvidos de modo conciso, com a

melhor técnica e de modo a ser acessado e compreendido por qualquer pessoa que

possua conhecimento das normas e procedimentos de auditoria. Os documentos

devem ser elaborados sempre de modo que possam otimizar o tempo, tanto para sua

elaboração, quanto para o acesso e compreensão. Isso significa que toda técnica

utilizada deve estar encimada da objetividade e permita que se possa alcançar a

finalidade dos exames. Como se trata de procedimento técnico, toda a sua realização

deve pautar-se pela clareza, tanto para permitir a rápida compreensão como para não

ter a possibilidade de dubiedade. A racionalidade é a marca de toda a atividade

planejada e desenvolvida em auditoria e o foco é o objetivo inicialmente traçado. É

importante que os documentos produzidos sejam completos, ou seja, com todas as

informações necessárias para fundamentar a elaboração do laudo ou parecer pelo

auditor (a emissão da opinião do auditor (PINA, 2013).

35

Desse modo, pode-se compreender como sendo as principais técnicas

utilizáveis em auditoria consistem em:

1. Organizar os papéis de trabalho, sistematicamente escritos a lápis (grafite),

com o objetivo de permitir alterações, se necessárias, durante a realização da

atividade, ou salvos, em arquivos no computador;

2. A identificação da empresa auditada nos papéis, com a logo, data do exame e

o título correspondente;

3. Somente o anverso (frente) da folha deverá ser utilizado;

4. Os números e as informações devem ser colocados na parte superior do papel

de trabalho (logo após o título) e as explicações sobre o trabalho executado na

parte inferior;

5. Os tiques ou símbolos são apostos ao lado do número auditado e explicados

na parte inferior do papel de trabalho, evidenciando dessa forma o serviço

executado (ALMEIDA, 2009).

Considerando as amplas possibilidades que a informatização veio a oferecer,

embora se permita o registro em papéis, devem ser escriturados em programas que

permitam a leitura fácil, bem como, que se promova, se necessário, alterações durante

a execução do serviço decorrente de revisão realizadas por outros auditores.

Observe-se que o fato de ser realizado em documento digital não muda as

necessidades de atendimento de todos os requisitos exigidos aos procedimentos que

utilizam os meios tradicionais (PINA, 2013).

2.8 Governança Corporativa

2.8.1 O que é Governança Corporativa

Ao entrar na parte de conceituação sobre governança corporativa, conforme o

IBGC (Instituto Brasileiro de Governança Corporativa), trata-se de um sistema pelo

qual as organizações são dirigidas, monitoradas e incentivadas, envolvendo os

relacionamentos entre proprietários, Conselho de Administração, Diretoria, órgãos de

fiscalização e demais partes interessadas.

A implantação de governança corporativa à uma empresa, representa um gesto

36

concreto da possibilidade de se ter maior transparência e participação dos acionistas

ou cotistas no processo de decisão, ao mesmo tempo, emite ao mercado, através de

ferramentas como a auditoria interna e externa, a segurança necessária de que a

empresa trabalha de acordo com a Lei, dentro de princípios éticos e morais capazes

de atestar que tudo aquilo que é informado corresponde à realidade. Na governança

corporativa a formação do conselho de administração é destinada a oferecer a

proteção necessária ao patrimônio dos acionistas ou cotistas e aumentar o retorno do

investimento, sobretudo, agregando valor ao empreendimento, ou seja, a melhor

remuneração ao capital aplicado (LODI, 2000).

A governança corporativa nas empresas tem sido um valioso instrumento para

a proteção do interesse, sobretudo, dos acionistas ou sócios minoritários, devido à

valorização de seus investimentos colocados no mercado de capitais, ou seja, a

valorização de ações em bolsa de valores, encontra-se condicionada a liquidez e os

procedimentos de transparência adotados. Como se negociam nas bolsas de valores

volumes consideráveis e grande parte deles estão diluídos em pequenos investidores,

a captação ou a perda depende do grau de confiabilidade. Desse modo a governança

pode ser considerada como um mecanismo voltado a promover a confiança e o

desenvolvimento financeiro e econômico das empresas, demonstrando que as

atividades realizadas se encontram em sintonia com os objetivos da organização

(MONTEIRO, 2011).

Em poucas linhas, será descrito a seguir, as funções de alguns órgãos que

compõem a governança corporativa, sendo o conselho de administração, conselho

fiscal e comitê de auditoria:

Conselho de Administração: órgão que define a política estratégica da organização e

tem seu foco voltado para decisões e riscos, devendo prestar contas à Assembléia

Geral dos Acionista;

Conselho Fiscal: órgão voltado pela fiscalização da operacionalização das estratégias

da organização, tendo por objetivo preservar a eficiência e eficácia das informações

e processos, prestando contas diretamente à Assembléia Geral dos Acionistas;

Comitê de Auditoria: atua como suporte técnico do Conselho de Administração ne

está envolvido com o processo decisório e com a questão da independência dos

profissionais da área da auditoria, estando vinculado ao Conselho de Administração.

37

Por meio da governança corporativa é especificado e distribuído os direitos e

responsabilidades entre os participantes da corporação, além de estabelecer os

objetivos, procedimentos, regras para as ações e tomada de decisão relacionados à

organização, bem como proteger os interesses de todos, minimizar o oportunismo e

avaliar o desempenho daqueles que estão no controle. As ações devem serx

embasadas em princípios e código de conduta.

2.8.2 Princípios de Governança Corporativa

O sistema de governança é fundamentado em princípios que norteiam as ações e

procedimentos adotados pela organização. Destacamos aqui, quatro princípios

básicos: transparência, equidade, prestação de contas e responsabilidade

corporativa. Estes servem como mecanismos determinantes na formação de um

ambiente e relacionamento ético e de confiança entre os envolvidos. O alinhamento

de interesses, e otimização do valor da organização contribuem para a longevidade

dos negócios. Esses atributos garantem uma maior credibilidade à empresa perante

ao mercado.

As definições dos princípios, que serão colocadas mais a frente, foram retiradas

do site do IBGC, outras fontes que conceituam sobre eles, apresentam conteúdos

muitos semelhantes. A seguir:

Transparência - Consiste no desejo de disponibilizar para as partes interessadas as informações que sejam de seu interesse e não apenas aquelas impostas por disposições de leis ou regulamentos. Não deve restringir-se ao desempenho econômico-financeiro, contemplando também os demais fatores (inclusive intangíveis) que norteiam a ação gerencial e que condizem à preservação e à otimização do valor da organização.

Equidade - Caracteriza-se pelo tratamento justo e isonômico de todos os sócios e demais partes interessadas (stakeholders), levando em consideração seus direitos, deveres, necessidades, interesses e expectativas.

Prestação de Contas (accountability) - Os agentes de governança devem prestar contas de sua atuação de modo claro, conciso, compreensível e tempestivo, assumindo integralmente as consequências de seus atos e omissões e atuando com diligência e responsabilidade no âmbito dos seus papeis.

38

Responsabilidade Corporativa - Os agentes de governança devem zelar pela viabilidade econômico-financeira das organizações, reduzir as externalidades negativas de seus negócios e suas operações e aumentar as positivas, levando em consideração, no seu modelo de negócios, os diversos capitais (financeiro, manufaturado, intelectual, humano, social, ambiental, reputacional, etc.) no curto, médio e longo prazos.

De uma maneira geral, o princípio da transparência visa manter disponível toda

informação relevante da organização que possa de alguma forma afetar o

desempenho da mesma. O princípio da equidade, por sua vez, coopera para que

todos tenham um tratamento igualitário, entre os sócios minoritários, majoritários,

diretores, investidores, credores, e colaboradores em geral, enfim, levando em

consideração os direitos, deveres e expectativas dentro da corporação. A prestação

de contas e a responsabilidade corporativa, permite divulgar e esclarecer a forma

como a organização vem atuando em seu contexto social, ou seja, é possível

visualizar o papel exercido junto ao stakeloders (partes interessadas).

As empresas que adotam esses princípios básicos de governança, são mais bem

vistas pelos investidos, dessa forma, encontram uma maior facilidade para adquirem

investimentos devido a sua transparência e demonstração da preocupação em atingir

resultados de uma forma mais organizada e responsável, gerando assim maior

segurança aos interessados.

2.8.3 Boas Práticas de Governança

As boas práticas de Governança Corporativa convertem princípios em

recomendações objetivas, alinhando interesses com a finalidade de preservar e

otimizar o valor da organização, facilitando seu acesso a recursos e contribuindo para

sua longevidade, conforme definição pelo Instituto Brasileiro de Governança

Corporativa.

Conforme Silva(2010), o Conselho de Administração, representantes dos

acionistas, deve exercer seu papel, estabelecendo estratégias para a empresa,

elegendo e destituindo o principal executivo, fiscalizando e avaliando o desempenho

da gestão e escolhendo a auditoria independente. Segundo relato do mesmo, a

39

ausência de conselheiros qualificados e de bons sistemas de governança corporativa

tem levado empresas a fracassos:

- Abusos de poder (do acionista controlador sobre minoritários, da diretoria sobre

o acionista e dos administradores sobre terceiros).

- Erros estratégicos (resultado de muito poder concentrado no executivo principal)

- Fraudes (uso de informação privilegiada em benefício próprio, atuação em

conflito de interesses).

Não há uma convergência completa a respeito da aplicação da governança nas

organizações, porém, pode-se dizer que todas se baseiam nos quatro princípios

básicos com o objetivo de atrair investimentos e alcançar os resultados. Por eles são

fundamentadas algumas regras fundamentais, como sistemas regulatórios e leis de

proteção à acionistas; conselho de administração atento aos interesses e valores dos

acionistas; auditoria independente; processo justo de votação em assembleias; e

maior transparência das informações.

A necessidade das empresas modernizarem sua gestão e tornarem-se mais

atraentes perante o mercado influiu para o desenvolvimento e aplicação de boas

práticas de governança corporativa. A competitividade, crescimento da globalização,

privatizações, fusões, incorporações, ou seja, esse mix de acontecimentos encadeou

o progresso de implantação das boas práticas de governança nas empresas.

Conforme o Código das Melhores Práticas de Governança, publicado pelo IBGC,

os agentes de governança têm responsabilidade em assegurar que toda a

organização esteja em conformidade com os seus princípios e valores, refletidos em

políticas, procedimentos e normas internas, e com as leis e os dispositivos regulatórios

a que esteja submetida.

O mesmo código também expões que as boas práticas de governança corporativa

permitem:

- Desenvolver ações relacionadas a gerenciamento de riscos, controles internos e

sistema de conformidade (compliance) devem estar fundamentadas no uso de

critérios éticos refletidos no código de conduta da organização;

- Determinar políticas específicas para o estabelecimento dos limites aceitáveis para

a exposição da organização a riscos;

- Cumprimento de leis, regulamentos e normas externas e internas;

40

- Aferir a probabilidade de sua ocorrência e a exposição financeira consolidada a

riscos, incluindo os aspectos intangíveis, implementando medidas para prevenção ou

mitigação dos principais riscos a que a organização está sujeita;

- Desenvolver trabalho da auditoria interna para verificar e confirmar a aderência pela

diretoria à política de riscos e conformidade (compliance) aprovada pelo conselho,

além de estabelecer e operar um sistema de controles internos para o monitoramento

dos processos operacionais e financeiros, inclusive os relacionados com a gestão de

riscos e de conformidade;

- Estabelece que a diretoria deve assegurar-se de que o sistema de controles internos

estimule os órgãos da organização a adotar atitudes preventivas, prospectivas e

proativas na minimização e antecipação de riscos.

O mecanismo de Governança Corporativa eficiente deve proporcionar a todos,

oportunidade de contestar os administradores pelo desempenho, podendo vir a retirá-

los do controle e o delegando para outras pessoas melhores qualificadas e capazes

de possibilitar os resultados almejados, reduzindo o risco de ocorrência de erros

estratégicos e fraudes (RABELO, 1998).

A desenvoltura e aplicação de todos esses procedimentos devem estar atrelados

aos princípios básicos que são a transparência, equidade, prestação de contas e

responsabilidade corporativa.

3. METODOLOGIA

O objeto deste trabalho é identificar qual o papel da auditoria externa na

governança das empresas. Como técnica para coleta de informações, foi utilizada

a revisão bibliográfica por meio de vários exemplares e alguns sites e artigos

científicos específicos.

Houve uma abordagem qualitativa com a utilização de método de pesquisa

descritivo e explicativo acerca do tema, buscando manter conformidade com o

objetivo traçado para que ao final do trabalho fosse apresentado a conclusão

diante dos reflexos obtidos durante o desenvolvimento do mesmo.

41

Foi identificada uma certa limitação durante a pesquisa, isso se deu em virtude

de o tema ser relativamente novo, encontrando poucas bibliografias com conteúdo

aplicável.

4. O PAPEL DA AUDITORIA EXTERNA PARA A GOVERNANÇA CORPORATIVA

O conceito de governança corporativa é fundamentando em objetivos sociais e

uma das funções é realizar uma intermediação de interesses e busca por resultados

entre aqueles que estão direta ou indiretamente envolvidos com a organização.

A governança, por meio do auxílio da auditoria, oferece maior grau de

segurança das informações que são geradas e divulgadas pelas empresas, isso

garante não apenas aos credores, mas especialmente aos investidores, uma maior

confiança e credibilidade sobre as informações, uma vez que, a governança

corporativa atende os interesses de todas as partes envolvidas direta ou indiretamente

e a globalização exige que as empresas atualizem sua cultura e utilizem soluções

estratégicas de gestão com transparência e controle, minimizando os riscos,

ampliando sua eficiência e otimizando seus resultados por meio de boas práticas. Para

o mercado, os procedimentos atestatórios da saúde e da confiabilidade das

informações, aliada à governança com transparência, proporcionam o clima e a

confiança para que o custo do crédito seja menor, segundo Andrade e Rosseti (2004).

A governança e a utilização das informações trazidas pela auditoria possuem

peso nas decisões, mas sobretudo, o grau de maturidade da empresa pode ser um

facilitador para a intensidade e aceleração dos processos necessários. Não basta

instalar a governança, é necessário efetivamente possibilitar a sua atuação na

plenitude, com constantes auditorias internas e periodicidade de auditorias externas

para analisar como está a atuação e o desempenho e sugerir mudanças, deixando de

ser um mero instrumento de segurança para ser um antecipador de posições que vão

granjear vantagens a empresa no mercado (BARROS et al, 2008).

Desta forma, a governança corporativa, juntamente com a auditoria

independente se tornou condição indispensável para o equilíbrio e segurança do

ambiente financeiro da empresa, ao mesmo tempo que garante a confiabilidade das

42

informações aos sócios-proprietários, proporcionando também o acompanhamento

contínuo do desempenho da diretoria. Assim, a relação estabelecida entre a

propriedade da empresa, Conselho de Administração, auditoria independente e

conselho fiscal, é considerada essencial para que se tenha o melhor controle.

(PEREIRA, 2003).

A auditora interna permite que se tenha o controle e a fiscalização em tempo

integral, permitindo antever problemas e apontar soluções, assegurando garantia e

evitando riscos, por isso, investiga-se o funcionamento adequado de toda a estrutura

organizacional, a transparência dos processos, a eficiência ou não, agregando valor

perante aos sócios e investidores um grau maior de confiabilidade. A auditoria externa,

por sua vez, além de sua neutralidade, uma vez que é realizada por auditores

independentes, analisa e avalia com profundidade a exatidão e veracidade dos

demonstrativos financeiros contábeis, identificando se aquilo que é informado está de

acordo com a situação atual da empresa, gerando a segurança necessária para que

se tenha valorização das ações no mercado e a tranquilidade de investidores, ao

tempo que valoriza o esforço e o desempenho dos gestores (SLOMSKI, et al, 2008).

Vale recordar que, no Brasil, tudo é relativamente recente. A rigor o grande

impulso ao desenvolvimento do mercado de ações situa-se na década de 1970,

quando se institui através da Lei no. 6.404, de 15 de dezembro de 1976, conhecida

como Lei das Sociedades Anônimas, maior segurança aos negócios relacionados a

participação acionária. Desse modo, as empresas, gradualmente foram deixando de

serem exclusivamente familiares e passaram a captar recursos financeiros no

mercado e consequentemente, os acionistas vieram a exigir maior controle, por isso,

a legislação continua a ser aprimorada. A governança é uma das consequências

dessa necessidade de maior controle para que se evite a possibilidade de existência

de fraudes ou outras irregularidades, ou seja, se torna fato natural que se tenha, na

auditoria, a fornecedora de um laudo de veracidade das informações que estão

disponíveis no mercado (VIEIRA e FREITAS, 2015).

A participação da auditoria, portanto, tem esse papel de aferir a regularidade

das informações que são prestadas ao mercado, permite à gestão identificar

problemas, erros, equívocos e sugerir as correções ou ajustes necessários para que

desenvolva seus objetivos com a segurança e capacidade de remuneração aos

43

investimentos aplicados. A auditoria colabora para promover a governança ao prestar

avaliação dos riscos e contribuir com conhecimentos sobre os processos e estruturas

que podem contribuir para a organização e o sucesso. O papel e contribuição da

auditoria crescem na medida que o volume dos recursos, as atividades da empresa

se tornem mais complexas, alcançando áreas como governança de riscos, cultura e

comportamento, sustentabilidade e outros tipos de reporte não financeiro. (BARROS

et al, 2008).

Sem governança, as informações da auditoria podem ficar soltas e as

empresas vulneráveis a decisões temerárias de acionista ou sócio majoritário, ou

ainda, por não compreender ou não ter informações suficientes, negócios podem ficar

travados, o que também é lesivo aos objetivos da empresa. A governança corporativa

dentro das empresas age para resolver essas situações (MONTEIRO, 2011).

A atuação da auditoria externa junto à governança corporativa proporciona a

mitigação de riscos de gestão, reavaliação de metas através de indicadores,

monitoramento, e sugestões sobre as falhas dos controles internos, credibilidade e

transparência no processo de prestação de contas, além de promover um melhor

envolvimento entre o Conselho de Administração, Conselho Fiscal e Comitê de

auditoria por meio de recomendações mencionadas em seu parecer.

Em síntese, na atualidade, com o nível concorrencial e a complexidade das

atividades das empresas, a auditoria se torna fundamental para que se tenha a

credibilidade e segurança que são exigidas, para que se demonstre eficazmente, o

comprometimento da organização como um todo (interna e externamente) através das

boas práticas e com isso, afastar os riscos e dar maior segurança aos investidores e

ao mercado.

44

5. CONSIDERAÇOES FINAIS

Este trabalho teve como objetivo demonstrar as possíveis contribuições que a

auditoria externa pode trazer junto a governança corporativa por meio de pesquisas

bibliográficas.

Em meio ao conteúdo apresentado, pudemos observar que as transformações

que se processaram nas empresas, a competitividade no mercado, complexidades

das atividades comerciais e crescimento da globalização, submete que estas

modernizem a sua cultura de gestão.

A entrada no mercado de capitais, quando o exame da situação financeira e

patrimonial interfere na valorização das ações ou sua queda, precisa-se de um

certificado que ateste com isenção e credibilidade que as demonstrações contábeis

são exatas. Tudo isso, vem dar a auditoria um papel fundamental para o mercado e à

empresa, constituindo-se como importante instrumento para o processo de tomada de

de decisões, ligando-se à governança corporativa. Nessa atividade o auditor precisa

demonstrar sua isenção ou neutralidade e os papeis de trabalho são fundamentais,

para a sua fundamentação, mas também, para comprovar que realizou tudo conforme

a lei, os procedimentos recomendados de auditoria.

Conclui-se que a implantação de governança corporativa à uma empresa,

representa um gesto concreto da possibilidade de se ter maior transparência e

participação dos acionistas ou cotistas no processo de decisão, ao mesmo tempo,

emite ao mercado, através de ferramentas como a auditoria interna e externa, a

segurança necessária de que a empresa trabalha de acordo com a Lei, dentro de

princípios éticos e morais capazes de atestar que tudo aquilo que é informado

corresponde à realidade.

Pode-se considerar que a auditoria é essencial quando se implanta a

governança corporativa, pois é possível evidenciar e esclarecer os procedimentos

realizados pela organização, bem como avaliando o desempenho dos gestores.

Desse modo, a governança corporativa, valoriza a eficiência, a transparência de

procedimentos e a lisura das informações disponibilizadas.

Verificou-se que a necessidade das empresas modernizarem sua gestão e

tornarem-se mais atraentes perante o mercado, influiu para o desenvolvimento e

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aplicação de boas práticas de governança corporativa, remetendo à auditoria a

responsabilidade por analisar e certificar que os registros contábeis apresentados pela

organização estão livres de distorções relevantes. A competitividade, crescimento da

globalização, privatizações, fusões, incorporações, ou seja, esse mix de

acontecimentos encadeou o progresso de implantação das boas práticas de

governança nas empresas.

Pode-se considerar que quanto maior for a credibilidade da auditoria, maior

será a confiabilidade e importância no processo de transparência e prestação de

contas da organização. A segurança das informações minimiza os riscos inerentes à

atividade e tomada de decisão.

Conclui-se que a auditoria possui um importante papel na governança corporativa

e que todos os procedimentos e ações tomadas em uma governança, devem ser

atrelados aos princípios básicos de transparência, equidade, prestação de contas e

responsabilidade corporativa.

46

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