1. UNIVERSIDADE DE TAUBAT Departamento de Economia, Contabilidade e Administrao de Empresas "O ORAMENTO BASE-ZERO COMO TCNICA DE PLANEJAMENTO FINANCEIRO" Regina Celi Vidal Gomes Monografia apresentada ao Departamento de Economia, Contabilidade e Administrao de Empresas da Universidade de Taubat, como parte dos requisitos para obteno do Certificado de Especializao pelo curso de MBA-Finanas e Contabilidade. Orientador: Prof. Dr. Edson Aparecida de Arajo Querido Oliveira. Taubat 2000

2. 2 SUMRIO LISTA ............................................................................................................................. 3 RESUMO ........................................................................................................................ 4 1 - INTRODUO ........................................................................................................ 5 2 - OBJETIVO E O AMBIENTE DA ADMINISTRAO FINANCEIRA .......... 8 3 - ORAMENTO .................................................................................................... 12 3.1 Definio de Oramento .. ............................................................................ 14 3.2 Tipos de Oramento......................................................................................... 15 4 - O ORAMENTO BASE ZERO (OBZ) ........................................................... 21 4.1 Sistemtica do Oramento Base Zero (OBZ) ... ............................................... 25 4.2 Projeto Voltas s Origens ........................... .................................................. 30 4.3 Problemas na implantao do Oramento Base Zero ....................................... 34 5 - A APLICAO DO ORAMENTO BASE ZERO ......................................... 41 6 - O CONTROLE ORAMENTRIO ................................................................ 55 7 - CONCLUSO .................................................................................................. 64 8 - ANEXOS ............................................................................................................. 67 9 - REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ........................................................... 76 ABSTRACT ............................................................................................................... 77 3. 3 LISTA DE FIGURAS Figura 2.1 - O processo de planejamento financeiro a curto prazo (operacional) .........10 Figura 3.1 - Grupos de Quadros Oramentrios ............................................................17 Figura 4.1 - Relao entre planejamento e oramento ...................................................24 Figura 4.2 - Uso dos pacotes de deciso ........................................................................26 Figura 4.3 - Relao entre Pacotes de Deciso com Varivel Base Zero ......................29 Figura 4.4 - Atribuio dos Gestores no OBZ ...............................................................30 Figura 4.5 - Projeto "Volta s Origens" .........................................................................31 Figura 4.6 - Composio de Pacotes e Varivel Base Zero ...............................................33 Figura 5.1 - Pacote de Deciso e Contas Contbeis ......................................................43 Figura 5.2 - Estudo de oportunidades para reduo de gastos .......................................47 Figura 5.3 - Estudo de oportunidades para reduo de gastos .......................................48 Figura 5.4 - Demonstrativo da reduo de gastos com a implantao do OBZ ...........52 Figura 6.1 - Demonstrativo dos desvios entre valor orado e o valor realizado ..........59 Figura 6.2 - O processo administrativo .........................................................................61 4. 4 RESUMO O objetivo deste trabalho apresentar um tema de importncia reconhecida em todos os meios empresariais, o Oramento , demonstrando toda a metodologia de sua elaborao e os possveis impactos no resultado das empresas, em virtude da eficcia do planejamento. Tendo como foco principal, um tipo particular de sistema oramentrio, o Oramento Base Zero. Desse modo, procurou-se, partindo de uma base terica, analisar e desenvolver a tcnica utilizada para a elaborao desse sistema, visando uma considervel reduo no nvel de gastos de uma empresa, independente do ramo de atividade a que ela pertena. O trabalho aqui apresentado, tem como objetivo, alm de demonstrar toda a metodologia do Oramento Base Zero, que possvel atravs de um sistema de planejamento financeiro bem estruturado, obter um razovel retorno nos resultados, demandando recursos menores para os gastos da empresa. Antes de mais nada, busca-se, produzir um trabalho original, porm, muito longe de se esgotar o assunto, devido sua grande abrangncia e diversidade, mas que possa trazer alguma contribuio, mesmo que pequena, para estudos posteriores de mtodos de elaborao de oramentos. 5. 5 1 - INTRODUO O ambiente mundial vem passando por modificaes profundas no que diz respeito aos aspectos social e econmico. Neste cenrio de competio global, as empresas so compelidas a adotar sistematicamente novos mtodos de trabalho que possam aumentar a sua competitividade e, assim, fazer frente a uma concorrncia cada vez mais voraz. O aspecto da competio entre as empresas, conduz a novas abordagens de produo, tecnologia, tcnicas operacionais. O enfoque deste trabalho se destina a explanar uma das tcnicas administrativas que possa reduzir drasticamente as despesas de diversas reas da empresa. Para tanto escolheu-se abordar um tema de importncia reconhecida em todos os meios empresariais, o Oramento , demonstrando toda a metodologia de sua elaborao e os possveis impactos no resultado das empresas, em virtude da eficcia do planejamento, tendo como foco principal, um tipo particular de sistema oramentrio, o "Oramento Base Zero". Desse modo, procurou-se, partindo de uma base terica, analisar e desenvolver a tcnica utilizada para a elaborao desse sistema, visando uma considervel reduo no nvel de gastos de uma empresa, independente do ramo de atividade a que ela pertena. O trabalho aqui apresentado, tem como objetivo, alm de demonstrar toda a metodologia do Oramento Base Zero, que possvel atravs de um sistema de planejamento financeiro bem estruturado, obter um razovel retorno nos resultados, demandando recursos menores para os gastos da empresa. Antes de mais nada, busca-se produzir um trabalho original, porm, muito longe de se esgotar o assunto, devido sua grande abrangncia e diversidade, mas que possa 6. 6 trazer alguma contribuio, mesmo que pequena, para estudos posteriores de mtodos de elaborao de oramentos. O trabalho divide-se nos seguintes captulos: O Captulo 1, apresenta uma reviso bibliogrfica sobre os aspectos bsicos da rea financeira e mostra que os planos financeiros (operacionais) a curto prazo so aes planejadas acompanhadas da previso de seus reflexos financeiros. O Captulo 2, descreve os aspectos bsicos do oramento, demonstrando suas peculiaridades, sua finalidade, sua definio e alguns tipos de oramentos existentes, bem como sua importncia e o modelo tradicional de oramento. O Captulo 3, prope-se ao estudo e explanao das premissas, dos componentes integrantes da elaborao, do acompanhamento por parte dos envolvidos no processo de preparao e dos possveis impactos no resultado atravs da aplicao deste sistema de previso financeira. Com isso, pretende-se mostrar neste trabalho a importncia do oramento base zero que consiste em assegurar que cada despesa prevista ainda ser necessrio no ano seguinte, pois leva-se em conta os gastos e necessidades reais, ao invs de percentagens histricas. O Captulo 4, descreve o processo de Implantao do Oramento Base Zero, procura-se demonstrar a aplicao das regras e premissas que constam no captulo anterior, atravs de exemplos prticos, a vital importncia da participao e comprometimento de todos para que os dados apurados sejam o espelho da realidade e quais os parmetros a serem utilizados para a mensurao da cada componente do oramento. Neste captulo tambm apresentado um caso prtico e de sucesso na aplicao do oramento base zero em uma grande indstria no ramo alimentcio. 7. 7 O Captulo 5, descreve os procedimentos a serem adotados pela organizao para a implantao do oramento base zero, bem como a definio dos pacotes de deciso a serem definidos e priorizados que serviro de base para o OBZ. O Captulo 6, apresenta o processo do Controle Oramentrio visando focalizar os aspectos do acompanhamento dos resultados efetivos, verificando as defasagens entre valores orados e realizados, para sugerir medidas saneadoras que devero ser implementadas na prxima proposta oramentria da empresa. A concluso apresenta os principais resultados da monografia, bem como sugestes e recomendaes para alocar adequadamente os recursos limitados da empresa. 8. 8 2 - O OBJETIVO E O AMBIENTE DA ADMINISTRAO FINANCEIRA A rea de finanas ampla e dinmica, pois afeta diretamente a rotina de todas as pessoas e todas as organizaes, financeiras ou no financeiras, privadas ou pblicas, grandes ou pequenas, com ou sem fins lucrativos. Dessa forma, Gitman (1997) define finanas como sendo a arte e a cincia de administrar fundos. Praticamente todos os indivduos e organizaes obtm receitas ou levantam fundos, gastam ou investem. Finanas ocupa-se do processo, instituies, mercados e instrumentos envolvidos na transferncia de fundos entre pessoas, empresas e governos. A administrao financeira, em si, diz respeito s responsabilidades do administrador financeiro numa empresa. As atividades desempenhadas por estes profissionais so bem diferenciadas, tais como: administrao do caixa, administrao do crdito, anlise de investimento e captao de fundos, previses financeiras e oramentos. A importncia do oramento em um ambiente empresarial juntamente com o planejamento financeiro so primordiais, ou seja, para que o oramento seja considerado vivel s estratgias da empresa, necessrio que haja um planejamento financeiro de modo que se possa monitorar a situao financeira da mesma, avaliar a necessidade de aumentar ou reduzir a capacidade produtiva e determinar os aumentos ou redues dos financiamentos requeridos. No momento de uma preparao do oramento e do planejamento financeiro faz- se necessrio administrar as incertezas, sejam elas internas ou externas. Os fatores externos dizem respeito a situao geral da economia, taxas de inflao, taxas de juros correntes, aspectos tributrios e o crescimento dos custos, enquanto que os fatores internos correspondem a administrao dos estoques, garantia de qualidade e 9. 9 competitividade dos produtos, sazonalidade da produo e controle dos gastos administrativos. Segundo Zdanowicz (1998), o processo de planejamento financeiro decorre da necessidade da empresa em crescer, de forma ordenada, tendo em vista a implantao e a adequao de padres, princpios, mtodos, tcnicas e procedimentos racionais, prticos e competitivos no tempo. O sistema oramentrio global consiste em: planejar todas as atividades a serem desenvolvidas para que possam ser cumpridas; projetar a obteno de todos os recursos necessrios, dentro de determinado prazo, para fazer o planejamento acontecer na empresa; controlar as etapas medida que so executadas; e avaliar periodicamente os valores realizados com os valores planejados. Normalmente, o processo de planejamento financeiro inicia-se com planos financeiros a longo prazo, ou estratgicos, que por sua vez direcionam a formulao de planos e oramentos operacionais a curto prazo, que envolvem as seguintes etapas: o oramento de caixa, a demonstrao do resultado e o balano patrimonial projetados, conforme demonstrado na Figura 2.1 Todas as etapas do oramento sero explanadas no segundo captulo, mas para melhor detalhamento da figura demonstrada na pgina anterior, pode-se entend-la da seguinte maneira: em qualquer processo de planejamento financeiro a curto prazo, ou seja, o prprio oramento, o tpico principal a ser analisado a previso de vendas da empresa, pois ser a partir desta definio que o oramento global da empresa ser desenvolvido. Com base nessa previso o administrador financeiro estima os fluxos mensais dos recebimentos de vendas. 10. 10 Informao necessria Previso Resultado para anlise de Venda Planos de Plano de Produo financiamento a longo prazo Demonstrao do resultado Oramento Oramento projetado de caixa de capital Balano patrimonial do perodo corrente Balano patrimonial projetado Fonte: Gitman, 1997: 589 Figura 2.1 - O processo de planejamento financeiro a curto prazo (operacional). O Plano de produo ser elaborado com base em informaes do oramento de vendas. O planejamento financeiro da produo, se caracteriza nas estimativas de custos e despesas da rea industrial, bem como ir servir de base s demais peas oramentrias, em termos operacionais e de novos investimentos a serem realizados 11. 11 pela empresa. Nesta etapa faz-se a projeo do consumo de matrias-primas, mo-de- obra direta, encargos sociais e despesas indiretas de fabricao. Com esses dados, definido o demonstrativo de resultado projetado para se elaborar o oramento de caixa, sem se esquecer de que os financiamentos a longo prazo tambm devem estar previstos neste oramento, bem como as aquisies de capital dos acionistas. Com o Balano Patrimonial corrente em mos, mais o oramento de caixa, faz- se o Balano Patrimonial projetado, que consiste na fuso de inmeros procedimentos que levem em conta as receitas, custos e despesas, obrigaes, ativos, participaes acionrias e envolve tambm a estimativa de alguns valores contbeis como depreciao e demais despesas operacionais. Com o Balano Patrimonial projetado, consegue-se efetuar diversas avaliaes: a eficincia do plano geral de operaes, ou seja, a relao significativa entre as receitas, custos e despesas operacionais; comparar a situao atual e futura da empresa, alm de informar aos atuais e futuros acionistas sobre a provvel remunerao dos capitais investidos na empresa. 12. 12 3 - ORAMENTO Oramento um ato de previso da gesto econmico-administrativa de determinado exerccio. uma pea de grande importncia na orientao administrativa, pois a previso feita com base nos resultados da gesto de exerccios anteriores e serve como norma de ao para exerccios futuros. O Oramento, diferentemente do Balano Patrimonial, no representa fenmenos ou situaes j ocorridos, mas uma previso daquilo que dever ocorrer em exerccios futuros, como resultado de um plano de ao administrativa. Segundo Sanvicente (2000), o planejamento fica limitado aos recursos da empresa e pelo ambiente externo, baseia-se em padres de desempenho considerados desejveis pela administrao e pelos proprietrios da empresa. Esses padres ou alvos so chamados de objetivos, sejam de que natureza forem: taxa de lucro sobre o ativo total, sobre o patrimnio lquido, liderana tecnolgica, aumento na participao do mercado, os objetivos devem possuir duas caractersticas bsicas para poderem ser usados em planos e oramentos: devem ser datados, isto , deve-se estipular o perodo durante o qual ser empregado qualquer tipo de esforo para alcan-los; preciso haver a possibilidade de quantificar os objetivos e o que eles expressam, ou seja, um objetivo deve ser acompanhado por uma unidade de medida - valor monetrio, unidade de produo, unidade de vendas, horas de trabalho, entre outros, mesmo que essa base quantificada sejam alteradas posteriormente. 13. 13 Segundo Hilrio Franco (1996), em seu livro Contabilidade Industrial, os oramentos podem ser classificados , de acordo com a extenso da previso a ser realizada, em parciais e gerais sendo descritos da seguinte forma: Oramentos parciais so aqueles destinados previso de determinadas operaes, tais como da ampliao de um setor da Fbrica, a previso de gastos com publicidade ou campanha de ampliao de vendas, o oramento de custo de determinado produto ou servio, a previso de capital necessrio ao incentivo da produo, entre outros; Oramentos gerais so aqueles que abrangem todas as operaes a serem realizadas em determinado perodo administrativo, com o fim de se conhecer a extenso, as possibilidades, os limites e os resultados da gesto nesse exerccio financeiro. O Oramento, alm de ser uma ferramenta de previso e de apurao de resultados, tambm um elemento de controle, onde os administradores devero pautar as suas aes pelo limites do oramento. Para a empresa atingir os resultados planejados no Oramento, preciso que durante a execuo do plano, haja uma confirmao de que o mesmo vem sendo cumprido, comparando-se os dados obtidos com os valores orados, apurando-se desvios, que podero estar fora de certas faixas de tolerncia, caso em que suas causas sero pesquisadas. Se o plano estava errado, o controle ter servido de aprendizado para melhores planejamentos futuros e se o plano estivesse correto, deve-se analisar os desvios do planejamento com a sua realizao, se os desvios forem desfavorveis, deve se desenvolver um esforo para determinar aes que corrijam as anomalias e lhes 14. 14 minimizem os efeitos mas, se os desvios forem favorveis, a situao revista para eventualmente otimiz-la, ou rever os planos, desfrutando melhor dos recursos gerados em excesso. O controle do oramento tm a finalidade de, a qualquer momento, demonstrar a situao da empresa frente ao seu planejamento, mostrando claramente se os objetivos esto e estaro sendo alcanados. 3.1 Definio de Oramento Como foi demonstrado na introduo deste captulo, o oramento uma ferramenta de fundamental importncia para a previso e definio dos objetivos e metas financeiras para um determinado perodo futuro, alm de ser tambm, um importante elemento de controle e apurao de resultados. Desta forma, algumas definies em torno do assunto foram encontradas e assim, faro parte do presente trabalho: Oramento: o ato ou efeito de orar; avaliao, clculo, cmputo. Clculo da receita e da despesa. Clculo dos gastos para realizao de uma obra. (Aurlio) Oramento: o balano prvio dos elementos ativos e passivos da gesto financeira. Como tal, deve apresentar a situao da receita e da despesa nas mais minuciosas discriminaes; a despesa, na expresso das necessidades dos servios organizados; as receitas em suas fontes originais e nas cifras da produo das mesmas. 15. 15 Segundo Calderelli, (1992) em sua obra Enciclopdia Contbil e Comercial Brasileira o oramento uma pea contbil que funciona em trs etapas: Previso; Execuo; Resultado. O oramento toma, ento, uma forma contbil que possibilita o controle antecipado das receitas e despesas, possibilitando prever um resultado a ser alcanado. 3.2 Tipos de Oramento So inmeros os tipos de oramentos existentes, apesar de suas finalidades e objetivos serem praticamente os mesmos, que o planejamento econmico- administrativo de um perodo futuro dentro de uma empresa, seja ela, sem fins lucrativos, governamental ou outros tipos de empresa. Para um melhor entendimento dos tipos de oramento, citaremos alguns exemplos a seguir, segundo Calderelli, (1992) em sua obra Enciclopdia Contbil e Comercial Brasileira : Oramento Administrativo: aquele que feito a priori e prev os fatos administrativos de uma empresa ou entidade, Oramento Anual: quadro previsivo da receita e despesa a serem realizados durante um ano, Oramento Complementar: previso adicional, isto , que visa a complementao de um fato patrimonial ou verba, 16. 16 Oramento de Aquisies: so clculos para investimentos a serem realizados, Oramento de Cmbio: expresso utilizada para designar uma previso dos recebimentos e pagamentos em divisas, a serem realizados, Oramento de Custos: previso das despesas a serem realizadas para a execuo da tarefa produtiva, Oramento Pblico: uma tabela da despesa e da receita, com suas fontes e origem legislativa. uma previso das possibilidades financeiras do Estado e ao mesmo tempo uma autorizao do Poder Legislativo, para que os impostos possam ser arrecadados e as despesas efetuadas. No se pode cobrar impostos ou efetuar despesas, sem que estejam consignadas na lei oramentria. O oramento portanto, instrumento da poltica financeira, destinado a orientar o poder pblico na execuo do programa de governo. Um oramento operacional de uma empresa compe-se de vrios suboramentos, que para referenci-los, os designaremos como oramentos, sendo alguns deles : oramento de vendas, oramento de despesas comerciais, oramento de matrias primas, etc.. A figura 1.2 ilustra, apesar de no ser completa, a seqncia dos oramentos para compor o Oramento Operacional. A figura 3.1 demonstra parte do processo oramentrio composto pelos oramentos. Segundo o autor, o Oramento se divide em 9 partes, conforme descrito a seguir: Oramento de vendas; Oramento de quantidades a produzir; 17. 17 Oramento de matrias-primas e compras; Oramento de mo-de-obra direta; Oramento das despesas do edifcio (despesas fixas); Oramento dos custos indiretos de fabricao; Oramento das despesas comerciais e administrativas; Oramento do ativo permanente; e Oramento de caixa. Fonte: Sobanski, 1994:19 Figura 3.1 Grupos de Quadros Oramentrios (Sobanski, 1994:19) Oramento das Vendas Oramento das Despesas Comerciais e de Promoo Oramento de Quantidades a Produzir Oramento dos Materiais de Produo Oramento da Mo de Obra Direta Oramento dos Custos Indiretos de Fabricao Oramento das Despesas Adm. e Outras Oramento do Ativo Permanente (Inclui os Investimentos) Oramento de Caixa (e Emprstimos) Projeo da Demonstrao de Resultados Projeo do Balano Patrimonial Projeo da Dem. das Origens e Aplic. Recursos 18. 18 Esta seqncia de oramentos no necessariamente uma seqncia lgica de elaborao, visto que alguns oramentos dependem de outros j estarem concludos. Por exemplo: uma indstria que tem uma demanda maior que a sua capacidade de produo, iniciar seu oramento pela capacidade de sua produo e, s aps esse passo, poder determinar quanto vai vender. Um outro exemplo: um produtor de lcool e acar, poder iniciar o seu planejamento da quantidade de cana a ser colhida, ou seja, iniciar o planejamento pelo oramento de matrias-primas e compras, para s depois determinar a quantidade a ser produzida e vendida. De maneira geral, a elaborao de um oramento ocorre a cada perodo de doze meses e esse calendrio pode ser alterado conforme as necessidades da empresa. Caso o oramento compreenda o perodo do ano civil, ou seja, o prazo entre 1 de janeiro a 31 de dezembro, normalmente costuma-se iniciar o processo de elaborao com trs meses de antecedncia. A maioria das empresas industriais comeam a preparar o oramento pela previso de vendas, pois o departamento de marketing faz uma minuciosa pesquisa de mercado para obter informaes de demanda, possibilidade de ampliar o mercado de atuao conquistando assim novos clientes. Com essa previso que sero calculados os nveis de estoques, produo (que esto diretamente ligados ao volume de vendas). No entanto, se a capacidade produtiva de uma empresa for superior a demanda, o programa de produo dever ser o ponto de partida. Diante das previses do que se espera vender, conforme as perspectivas de mercado, programa-se o oramento da produo que constitui do planejamento das atividades que sero necessrias para gerar a quantidade prevista no oramento de vendas. Com a concluso do oramento de produo possvel elaborar as seguintes previses: 19. 19 Consumo de matria-prima, compras e quantificar a necessidade de estoque de matria-prima e de produtos em elaborao; Programao dos custos indiretos de fabricao como luz e fora, manuteno, depreciao de mquinas e equipamentos, salrios indiretos, aluguis de mquinas, alm de outros gastos indiretos; e Utilizao de mo de obra direta e indireta e custos correspondentes. Para a concluso do processo oramentrio so elaboradas as previses de despesas com vendas e despesas administrativas da empresa como um todo. Aps a elaborao de todos os oramentos, d-se incio preparao dos demonstrativos financeiros projetados, que compreendem a Demonstrao de Resultados e o Balano Patrimonial projetados. Com o Balano Patrimonial projetado feito as projees dos saldos do contas a receber que decorrem das vendas oradas e da poltica de crdito e cobrana adotada pela empresa. No conjunto de aplicaes de numerrios da empresa, elabora-se os gastos necessrios com o ativo imobilizado, ou seja, considerado uma parcela para os projetos de expanso fsica, aquisies de novas mquinas, avanos tecnolgicos, veculos e demais aquisies que venham ocorrer durante o ano. Essa avaliao envolve tanto pagamentos quanto recebimentos em caso de vendas de ativos imobilizados da empresa. Aps a finalizao dessas operaes possvel elaborar o oramento de caixa, que um reflexo dos nveis de operaes programados em todos os oramentos anteriores. 20. 20 A partir do momento em que o Oramento empresarial esteja concludo, de responsabilidade das pessoas envolvidas no processo acompanhar a eficcia do oramento e tomar as devidas providncias quanto possveis desvios de sua realizao. Neste captulo foram ressaltadas as etapas de vital importncia para o processo de planejamento financeiro e oramento da empresa. No entanto, o oramento deve ser analisado como um todo, pois s assim ser possvel saber quais itens podero ser reduzidos, eliminados ou aumentados. Com o objetivo de analisar e identificar as alteraes a serem implementadas durante o processo oramentrio, ou seja, reavaliar todos os programas e despesas do ano, foi elaborado uma metodologia de oramento chamado de "oramento base zero" o qual ser detalhadamente explanado no prximo captulo. 21. 21 4 O ORAMENTO BASE ZERO (OBZ) Nos dias de hoje, est cada vez mais clara a necessidade de um processo oramentrio eficaz em todos os setores da indstria. Todas as organizaes tem que se adaptar a um meio em que a alocao de recursos constitui um desafio cada vez mais srio, com as empresas enfrentando uma queda nos lucros, custos cada vez maiores e presses cada vez mais fortes para manter os preos baixos. Para alocar efetivamente recursos limitados, um processo oramentrio tem que dar, ao mesmo tempo, a resposta a duas perguntas: Onde e como gastar o dinheiro da empresa eficazmente? Quanto gastar? (Qual deve ser, medido em unidades monetrias, o valor dos recursos limitados?) Porm, muitos questionamentos so efetuados pelos gestores no que se refere a real diferena entre o oramento base zero e os tradicionais oramentos que geralmente so elaborados nas empresas. Nos oramentos tradicionais, geralmente no h metas bem definidas e o envolvimento na elaborao do oramento, restringe-se apenas a alta administrao, ou seja, no h uma participao efetiva dos funcionrios da empresa. Essas projees sempre so feitas considerando-se os oramentos dos anos anteriores e isso normalmente gera como resultado as mesmas falhas e perpetuao dos erros. Segundo Phyrr (1981), antes de qualquer elaborao do oramento base zero, a empresa tem que estabelecer alguns objetivos e metas e a partir da o processo oramentrio tem que obrigar os gestores a identificar e analisar o que fazer como um todo, a tomar decises operacionais necessrias e avaliar as alteraes de 22. 22 responsabilidade e de carga do trabalho - no depois do processo oramentrio, mas durante esse processo e como parte integrante dele. O processo exige que cada administrador justifique detalhadamente todas as dotaes solicitadas em seu oramento, cabendo-lhe justificar por que deve gastar dinheiro. Cada administrador obrigado a preparar um "pacote de deciso" para cada atividade ou operao, e este pacote inclui uma anlise de custo, finalidade, alternativas, medidas de desempenho, consequncias de no executar a atividade e benefcios. Segundo o autor, a anlise de alternativas exigida pelo oramento base zero introduz um conceito novo nas tcnicas tpicas de oramento, pois os gestores tem primeiro que identificar diferentes maneiras de executar cada atividade e esta anlise obriga a todos a avaliar um nvel de despesa mais baixo que seu nvel atual de operao. O Oramento Base Zero fornece Direo da empresa elementos importantssimos para a continuidade da organizao, entre eles: fornece informaes detalhadas relativas ao dinheiro necessrio para se realizar os fins desejados; chama a ateno para os excessos e para a duplicidade de esforo entre os departamentos; concentra-se nas quantias necessrias para os programas, e no no aumento (ou diminuio) percentual em relao ao ano anterior; especifica prioridades dentro dos departamentos, entre divises e comparaes entre diversas unidades da empresa, se houver; permite a determinao, por uma auditoria de desempenho, de se cada atividade ou operao teve o desempenho prometido; e 23. 23 pode ser avaliado, tambm, o desempenho dos empregados e, com o envolvimento necessrio dos gestores de todos os nveis da organizao, incutir- lhes um maior senso de responsabilidade por seus oramentos e pelas tarefas pelas quais se comprometeram para conseguir a aprovao de seus oramentos. O OBZ um instrumento que visa a reduo dos gastos e das despesas, visualizando um aumento do resultado da empresa. O enfoque desse oramento nas despesas, deve-se ao fato de que as empresas gastam indiscriminadamente com os seus processos administrativos e de apoio produo, tendo nesses processos grande possibilidade de ganho, desde que bem orados. claro que, no apenas o OBZ vai determinar a possibilidade de ganho de uma empresa, o oramento de custos ocorre concomitante com o mesmo. Porm, na oramentao dos custos, a empresa no tem o domnio de todas as variveis que compem o seu oramento, pois na maioria das vezes, ela no responsvel por todo o processo produtivo, ficando dependente de matria prima, mo de obra e demais gastos para a obteno do seu produto final. Desta forma, temos nas despesas, uma grande possibilidade de retorno ao resultado. A elaborao do oramento fica sob a responsabilidade do nvel gerencial, buscando esforos e alternativas de maximizar o resultado da Companhia. Cada gerente deve avaliar as atividades de sua rea e as despesas decorrentes, propondo e justificando o nvel de gastos previstos. J que o OBZ um instrumento de elaborao do Oramento, caracteriza-se por algumas premissas e por um processo ordinrio e lgico para a sua realizao e eficcia. 24. 24 Desta forma tem-se: Premissas: Linguagem exclusivamente contbil, ou seja, todos os valores que estaro compondo a base oramentria, sero obtidos na escriturao contbil e nos Balancetes dos exerccios anteriores; R$ Histricos, todos os valores obtidos sero histricos, ou seja, em nenhum momento sofrero qualquer tipo de atualizao monetria e; Garantir a correta alocao dos lanamentos contbeis (contas x centro de custo), ou seja, garantir a correta alocao dos gastos e despesas na escriturao contbil, evitando assim, distores dos valores orados quando confrontados com a realizao das despesas. Processo Oramentrio: O processo de oramento do OBZ faz com que todas as funes e atividades da empresa sejam analisadas detalhadamente, analisa as alternativas de cada atividade para atingir o resultado final desejado e identifica opes entre realizao parcial ou total das metas estabelecidas e os custos a ela associado. Dessa forma esse processo passa por 5 (cinco) fases, conforme figura 4.1 Fase 1 Fase 2 Fase 3 Fase 4 Fase 5 Preparao da base Oramentria. Estabeleciment o de metas e objetivos Coleta de Dados Identificao e avaliao detalhada das atividades, alternativas e custos para realizao dos planos Negociao do Oramento. Determinao das opes entre objetivos e custos Consolidao do Oramento e plano de operao. Fonte: Pyhrr, 1981:3 Figura 4.1 - Relao entre planejamento e oramento 25. 25 Para cada fase do fluxo acima, estima-se um prazo mdio de um ms para a sua realizao, onde os pontos de maior dificuldade se encontram entre a Fase 2 e a Fase 3. Atravs dos dados obtidos na Fase 2 que se d incio confeco do oramento futuro, onde cada responsvel pela elaborao do oramento, atravs da reavaliao das despesas e gastos, deve propor (Fase 3) o nvel de gastos para o prximo exerccio, sempre justificando-os e tendo como objetivo principal, a maximizao do resultado da Companhia. Como a finalidade deste trabalho demonstrar a Metodologia da elaborao do Oramento, ser dada maior nfase s Fases 1, 2 e 3 do processo oramentrio, que sero vistos mais detalhadamente no decorrer do trabalho. 4.1 SISTEMTICA DO ORAMENTO BASE ZERO (OBZ) Para um melhor entendimento da sistemtica do OBZ, e para se atingir a eficcia desejada com a implantao do sistema oramentrio, a seguir, ser dada uma explanao geral sobre os vrios itens necessrios para o incio do planejamento, com sua respectiva nomenclatura, definio e exemplos, quando necessrio. A nomenclatura dos itens e possveis subitens podem ser modificados de acordo com a necessidade de quem est implantando o sistema ou para a adequao dos itens ao seu Plano de Contas. H diversos assuntos a serem tratados quando so determinados os pacotes de deciso em uma empresa. O primeiro passo da implantao do oramento base zero a determinao de onde devem ser preparados os pacotes de deciso em cada organizao. Este primeiro passo identificar os administradores que estaro envolvidos no preparo dos pacotes de deciso e determinar os nveis organizacionais a serem 26. 26 atingidos pelo processo de priorizao. Cada organizao tem que decidir, por si mesma, o que tem sentido e o que vivel. PACOTES: So agrupamentos de Contas com caractersticas similares, os pacotes subdividem-se em dois tipos de pacotes: Pacote de Gastos e Pacote de Capital Empregado e entre destes dois pacotes existe mais uma subdiviso, conforme descrito na Figura 4.2. GASTOS CAPITAL EMPREGADO Pessoal Imobilizado Lquido Terceiros Estoques Marketing Impostos Depreciao Contas a Receber Outras Provises Contingenciais Outras Provises Contingenciais Contingncias Trabalhistas Contingncias Trabalhistas Aluguis Diferido Informtica Fornecedor Custos Financeiros Utilidades Jurdico Despesas Gerais Incentivo Vendas Pesquisa Prejuzo com Distribuio Fonte: Ambev, 1998 Figura 4.2 - Uso dos pacotes de deciso 27. 27 As alternativas realistas existentes para cada administrador influenciam o preparo dos pacotes de deciso. Compromissos ou contratos legais podem inibir ou atrasar uma recomendao que, normalmente, seria aceitvel. Os contratos de espao alugado podem inviabilizar mudanas ou a centralizao das operaes at o trmino do prazo do aluguel, ou as multas a serem pagas pela resciso do contrato podem contrabalanar os benefcios da mudana desejada. Os contratos de trabalho inibem a liberdade de ao da administrao, e a prtica industrial nas relaes com os revendedores ou com os distribuidores podem eliminar algumas alternativas, a no se que as economias de custo ou que as melhores nas operaes sejam suficientes para superar os problemas provocados pela mudana. Para dar uma idia inicial de como preparar seus pacotes, necessrio identificar os seguintes assuntos possveis a serem considerados. Geralmente os assuntos tratados em um pacote de deciso so: Pessoal; Projetos ou Programas; Servio recebido ou prestado; Item de despesa da linha; Reduo de custo; e Despesas de capital Contudo, deve-se chamar a ateno de todos os administradores que prepararo um pacote de deciso para o fato de que o assunto do pacote no importa. Os administradores s devem interessar-se pelos benefcios conseguidos em troca de 28. 28 determinada despesa - quer dizer, pelo que as pessoas conseguem, e no pelo fato de o pacote ter cinco pessoas, ou pelos benefcios das despesas de capital para reduzir o nmero de pessoas. Estes assuntos, at certo ponto, se interpenetram. Os pacotes de todos os tipos de assunto podem ser pessoal ou capital. Estes assuntos meramente procuram identificar alguns pontos de interesse que devem ser considerados por um administrador quando ele comear a analisar sua organizao e suas atividades. Os Gestores de Pacotes, alm de participar da elaborao do oramento, so os responsveis, aps a sua aprovao, pelo acompanhamento da realizao e cumprimento do mesmo. Todos os gastos e despesas referentes ao seu pacote devem ter a sua prvia autorizao, antes da sua efetivao. O papel do Gestor de Pacote, de extrema importncia para que o oramento tenha o seu real objetivo alcanado, que no gastar mais do que est orado, para isso, o Gestor tem plenos poderes para no aprovar gastos maiores que os previstos. Todos os pacotes de deciso da empresa devem estar diretamente associados ao plano de contas contbil, pois todas as informaes necessrias para a elaborao do oramento devem estar inclusas no Balano Patrimonial da organizao. Dessa forma, no OBZ h diversas variveis (contas contbeis) inseridas em um determinado pacote, conforme mostra a figura 4.3. VARIVEL BASE ZERO (VBZ): As Variveis Base Zero, referem-se a uma Conta ou a um grupo de Contas Contbeis. As Variveis Base Zero so os agrupamentos de Contas que compem os Pacotes. Abaixo segue demonstrativo do Pacote de Gastos e do Pacote de Capital Empregado com suas respectivas variveis Base Zero; 29. 29 NVEL BASE ZERO (NBZ): O Nvel Base Zero, o menor nvel onde ser realizado o levantamento de dados, referem-se a um Centro de Custo ou a um agrupamento de Centros de Custo. Os Nveis Base Zero so os agrupamentos de Centros de Custo que compem as Variveis Base Zero; PACOTES GASTOS VARIVEL BASE ZERO Gente Veculos Terceiros Imveis Marketing Equipamentos e outros aluguis Aluguis Despesas Gerais Informtica Utilidades Pesquisa Telefone / Fax Jurdico Viagens e Estadas Custos Financeiros Material de Expediente e despesas postais PACOTES CAPITAL VARIVEL BASE ZERO EMPREGADO Estoques Impostos Produtos Acabados Diferido Matria prima Trabalhistas Materiais Intermedirios de Produo Fornecedores Embalagens Contas a Receber Almoxarifado Imobilizado Lquido Importaes em Andamento Fonte: Ambev, 1998 Figura 4.3 - Relao entre Pacotes de Deciso com Varivel Base Zero 30. 30 Alm de orar, analisar e controlar o seu Pacote, o Gestor ainda tem a atribuio de identificar possveis oportunidades de ganho para o seu pacote, atravs de polticas de negociao, conforme mostra a figura 4.4. Aps esses esclarecimentos, d-se incio elaborao do Oramento. Gestores de Pacote na Entender completamente Empresa seu pacote e aplicar polticas Identificar para garantir o cumprimento oportunidades das metas Fonte: Elaborado pela autora Figura 4.4 - Atribuio dos Gestores no OBZ 4.2 Projeto Volta s Origens O Projeto Volta s Origens engloba as Fases 1, 2 e 3 do processo oramentrio. Consiste em rever todos os oramentos elaborados anteriormente, reavaliando os custos e despesas neles orados, a fim de se atingir metas propostas para o ano. Atravs dessas reavaliaes, possvel construir um oramento a partir de atividades determinantes dos custos e despesas. O Projeto Volta s Origens, como o prprio nome diz, tem como principal objetivo, determinar, atravs dos resultados dos exerccios anteriores, a real necessidade dos gastos para os prximos exerccios. 31. 31 A figura 4.5 demonstra de que forma o projeto Volta s Origens feito: Passado Volta s origens Oramento XX (XX=ano) Oramento Reavaliao de Oramento a elaborados custos e despesas partir das olhando o para atingir as atividades passado para metas determinantes construir o no final do ano dos custos e futuro despesas - Oramento Base Zero. Falhas, vcios Anlise Perpetuao de detalhada dos Gastos erros / Capital Empregado Fonte: Ambev,1998 Figura 4.5 - Projeto "Volta s Origens" Os Gestores dos Pacotes devem, atravs da anlise dos resultados dos exerccios findos e j encerrados contabilmente, prever os gastos do prximo exerccio que est em fase de oramentao, j prevendo as redues determinadas pela Companhia. Essa anlise de resultados feita a partir dos Nveis Base Zero, subindo para as Variveis Base Zero e assim montando os Pacotes. Todas essas anlises so feitas com base em atividades, que so peculiaridades das Variveis Base Zero, essas atividades 32. 32 so definidas pelos Gestores dos Pacotes. As atividades so nveis de abertura no campo para avaliao de Pacotes. Aps a definio de todos os valores que compem a base do oramento e as atividades inerentes, parte-se para a montagem do oramento, definindo todas as redues dos gastos e as respectivas justificativas. Como j de conhecimento, so as atividades que compem os Nveis Base Zero e em sua definio, os Gestores tem total de liberdade de cri-las, quantas forem necessrias para a definio do seu pacote. Como cada Nvel Base Zero engloba vrios tipos de atividades e os Gestores tem a opo de criar quantas atividades lhe sejam necessrias, o Plano de Contas da empresa pode sofrer vrias modificaes. No necessrio que as atividades criadas ou obtidas na abertura dos Nveis Base Zero sejam compatveis com o Plano de Contas existente na empresa mas, o Plano de Contas deve estar de acordo com as necessidades das atividades dos Nveis Base Zero. No importa o ramo de atividade da empresa, nem o Plano de Contas que a mesma utiliza, o conceito do Oramento Base Zero o mesmo para todas, apenas a nomenclatura dos itens componentes do Oramento que podero ser diferentes. Para melhor demonstrar as atividades, a figura 4.6 que mostra um exemplo de como elas compem uma Varivel Base Zero e por conseqncia, os Pacotes. Terminado o trabalho de definio das atividades das Variveis Base Zero e dos valores base do oramento, devem ser elaboradas as Demonstraes Financeiras Projetadas, de forma a se saber, se o oramento est bem dimensionado e de acordo com as expectativas da empresa. Estando o oramento de acordo com as necessidades da empresa, inicia-se o processo de execuo do mesmo, cabendo aos Gestores de Pacotes, o controle e implementao do planejamento. 33. 33 Pacote Variveis Base Zero (VBZ) Atividades Fonte: Ambev, 1998 Figura 4.6 - Composio de Pacotes e Varivel Base Zero O foco principal do oramento base zero o controle da verba com Despesa Fixa e mo de obra, ou seja, parte-se da premissa do que precisa ser feito e no o que seria bom ser feito. Desta forma o oramento torna-se o mais prximo possvel da realidade. Para se obter o mximo controle de seus gastos, os gestores precisam de relatrios detalhados de suas atividades. Neste momento de fundamental importncia a qualidade da informao gerada pela contabilidade, onde so emitidos relatrios gerenciais mencionando as despesas por centro de custos . Terceiros Terceirizao Empilhadeiras Vigilncia Fretes e Carretos Servio de Limpeza Jardinagem Nvel de abertura no campo para avaliao dos pacotes.(Definida s pelos Gestores de pacotes) Nvel de abertura na contabilidade. 34. 34 4.3 Problemas na Implantao do Oramento Base Zero O fator que pode efetivamente impedir a implantao do oramento base zero a falta de apoio da direo - porque os administradores experimentam toda a sorte de temores e de problemas de implantao antes de perceberem os benefcios. Existem quatro problemas comuns que podem ser previstos quando da primeira implantao do processo de oramento base zero. os administradores ficam, quase sempre, apreensivos com qualquer processo que obrigue tomada de deciso e que exija exame detalhado de suas funes, exame este que pode ser visto por todos; a administrao e a comunicao do processo de oramento base zero pode transformar-se em problemas crticos pelo fato de um maior nmero de administradores passar a envolver-se com o processo em quase todos os procedimentos de oramento e de planejamento e de estes problemas serem agravados nas grandes organizaes; geralmente no existem premissas formalizadas de poltica e de planejamento, e as que existem so, quase sempre, inadequada ou no so corretamente comunicadas aos administradores dos nveis mais baixos, que prepararo os pacotes de deciso; e tempo necessrio no primeiro ano pode ser maior do que o tempo gasto no planejamento e no oramento do ano anterior, elaborados por outros processos O oramento base zero um processo decisrio. Os administradores dos nveis mais altos tem que tomar decises relativas aos nveis de faturamento e a outros 35. 35 pressupostos do planejamento a serem admitidos por suas organizaes durante todo o ciclo do oramento base zero. Os administradores tem que: decidir quais as atividades e funes que serviro de base para o preparo de seus pacotes de deciso; identificar e avaliar alternativas e decidir quanto ao melhor mtodo e quanto a vrios nveis alternativos de esforo; decidir quanto a indicadores significativos de carga de trabalho e a medidas de eficcia, e depois avaliar seu desempenho com base naquelas medidas; decidir quanto importncia relativa de cada pacote; e preparar o oramento decidindo quais so os pacotes que tm condies de financiar ou que no podem deixar de lado. O requisito de deciso e de determinao de prioridades no oramento base zero visto como um processo extremamente perigoso e incmodo pelos administradores que do grande prioridade sobrevivncia e que aprenderam a sobreviver com atuao discreta ou "com a casa arrumada". O oramento base zero tira a capa protetora ou a segurana desses administradores, identifica exatamente o que cada atividade est conseguindo e at que ponto est sendo bem executada e obriga a algumas decises muito difceis. Este medo de decidir e do exame rigoroso de todas as atividades parece mais comum e pronunciado nos administradores, cujas organizaes so mal administradas. Os problemas iniciais de administrao e de comunicao so sentidos nas grandes organizaes porque um maior nmero de administradores passa a envolver-se neste processo em comparao com o nmero de administradores envolvidos nos 36. 36 processos de planejamento e oramento anteriores. Algumas das novas pessoas envolvidas so tcnicos e especialistas, como engenheiros, mdicos, gerentes de controle de qualidade, que no s nunca trabalharam com processos oramentrios, como tambm sempre se preocuparam com os aspectos tcnicos de cada atividade, com pouca ou nenhuma considerao pelo seu custo e pela sua eficcia de custo. Alm disso, h os problemas normais das grandes organizaes com a eficcia das comunicaes, com a auditoria e o controle do processo durante sua implantao e com as mudanas e revises subsequentes, necessrias devido a alteraes das premissas ou melhora da m qualidade ou de maus resultados. Estes problemas devem ser previstos e avaliados antes da implantao do oramento base zero, e suas conseqncias influenciaro diretamente a maior ou menor implantao do oramento base zero em cada organizao no primeiro ano, e influenciaro os processos administrativos adotados no controle do processo e na reviso dos resultados. Um dos benefcios do oramento base zero a identificao da falta de coordenao entre atividades e da falta de premissas de planejamento. Todavia, esta necessidade deve ser pela alta administrao antes do preparo dos pacotes de deciso pelos administradores dos nveis mais baixos, a fim de se evitar a reviso dos pacotes afetados por essas premissas. Os administradores responsveis pela implantao do processo de oramento base zero em cada organizao precisam identificar as premissas necessrias e quaisquer estudos ou alternativas especficas que, na sua opinio, tenham que ser levadas em conta por vrios administradores responsveis por diversas atividades. Se isto no for feito, surgiro trs problemas bsicos: 37. 37 os administradores estabelecero suas prprias premissas diferentes. Para corrigir este problema, necessrio descobrir as premissas que foram estabelecidas e compar-las com as premissas adequadas, para sabermos que pacotes de deciso precisam ser revistos; a coordenao entre atividades relacionadas ou de servio, geralmente, ser inadequada sem um mecanismo formal de determinao e reviso de premissas. Numa organizao de prestao de servios que faa a manuteno, fornea materiais, preste servios pblicos, etc.; para atividades de produo, a atividade de servio precisa de informaes especficas para determinar a quantidade e o custo do servio a ser prestado. Um mecanismo formal para o estabelecimento e reviso de premissas extremamente til para assegurar esta coordenao, especialmente se as atividades de servio e de produo no estiverem na mesma organizao ou diviso; muitos administradores no pensaro em alternativas radicalmente diferentes da sua maneira de trabalhar atual, ou por terem uma viso limitada e no serem capazes de identific-las, ou por temerem uma perda pessoal de posio ou de responsabilidade se for feita esta mudana radical. Por exemplo, um administrador de uma atividade de processamento de dados de uma organizao poderia no pensar na centralizao ou na consolidao de seu trabalho com o de outras unidades de processamento de dados, ou por no saber da existncia destas unidades ou por temer a absoro da sua unidade por uma unidade maior, o que poderia fazer com que ele perdesse seu status administrativo. Alternativas como esta podem ser identificadas para a direo, quando se virem pacotes de deciso a partir das vrias unidades de processamento de dados em que a centralizao no tenha sido levada em conta. A direo pode exigir, ento, que 38. 38 as unidades estudem a possibilidade de centralizao ou consolidao, mas se esta alternativa puder ser identificada antes do preparo dos pacotes de deciso, os administradores responsveis pelo processamento de dados podero ser instrudos, naquele momento, no sentido de pensarem nessa alternativa e de diminurem o ciclo de reviso. As necessidades de tempo do planejamento e do oramento, no primeiro ano, podem ultrapassar as do ano anterior devido aos problemas gerais mencionados acima, bem como ao fato de os administradores passarem boa parte do tempo avaliando e estabelecendo prioridades para as atividades atuais e para as novas, enquanto que, nos anos anteriores, s se concentravam nas novas atividades. Depois dos problemas do primeiro ano de implantao do oramento base zero, h uma curva de aprendizado muito inclinada, que vai se achatando no segundo ano e nos anos seguintes porque: os problemas de administrao e de comunicao ficam muito reduzidos com a experincia; os administradores se acostumaram a analisar suas atividades e tendem a fazer isso continuamente, no apenas durante o ciclo oramentrio; e as diretrizes e as premissas da direo ficam muito melhores com a anlise contnua de todas as atividades, e o nmero de revises necessrias nos pacotes de deciso e nas priorizaes fica, portanto, muito reduzido. Em muitas organizaes, o processo de planejamento e de oramento conduzido pelo pessoal da rea de finanas ou fiscal, com a participao apenas dos administradores operacionais dos nveis mais altos nas decises e na elaborao do 39. 39 oramento. O oramento base zero exige a participao de administradores de todos os nveis de cada organizao. O processo foi esquematizado desta maneira porque esses administradores dos nveis operacionais mais baixos so os que realmente gastam o dinheiro para a prestao dos servios, so os especialistas em suas atividades e porque queremos que eles se familiarizem com os processos de planejamento e de oramento e que sejam responsveis pela avaliao de sua prpria eficcia de custo. Alm disso, a direo deve ser beneficiada por suas recomendaes e anlises. Portanto, os principais benefcios do oramento base zero resultam do aproveitamento das idias e dos talentos dos administradores em cada organizao. Os benefcios que podem ser auferidos por cada organizao com o oramento base zero podem ser divididos em trs categorias gerais: melhores planos e oramentos; benefcios posteriores (obtidos durante o ano operacional); e desenvolvimento da equipe administrativa. Em quase todas as organizaes, os benefcios identificados podem ser logo conseguidos e os problemas podem ser efetivamente minimizados para que, mesmo no primeiro ano, o processo decisrio, s vezes penoso, prove cabalmente que os esforo vale a pena. Entretanto, este primeiro ano, s vezes penoso, seguido por um processo de oramento base zero que permite uma identificao e uma anlise muito melhor das atividades e alternativas com menos tempo e esforo porque os administradores conhecem o processo e comearam a orientar seu pensamento para onde a anlise de alternativas, custos e prioridades prtica padronizada. 40. 40 No se pode esperar que essa metodologia de oramento resolva todos os problemas da administrao - o que s pode ser feito pela prpria administrao. Mas, o que o OBZ pode fazer servir de instrumento de identificao e avaliao eficiente das atividades e dos problemas a elas relacionados, para que a administrao possa tomar decises, tomar medidas para resolver estes problemas, alocar e utilizar efetivamente os recursos da organizao, conforme ser mostrado no prximo captulo. 41. 41 5 - A APLICAO DO ORAMENTO BASE ZERO Toda organizao tem que projetar os procedimentos que seguir para implantar o oramento base zero. Este trabalho tem que abarcar os seguintes questionamentos: onde deve ser implantado o oramento base zero - em toda a organizao ou em bases provisrias, em um ou vrios departamentos? em que nveis organizacionais os pacotes de deciso devem ser preparados? como deve ser o processo de reviso e de priorizao; em que nveis organizacionais as prioridades devem ser consolidadas; e como deve ser feita a priorizao? como o processo deve ser administrado e comunicado? que exigncias de tempo ou que calendrio de eventos so necessrios para a implantao do processo? Estas perguntas precisam ser respondidas antes de se iniciar o processo. Contudo, a maioria das organizaes verificar que tem alguma flexibilidade durante o processo para alterar os nveis em que os pacotes so preparados, os procedimentos de reviso e de priorizao, as premissas de planejamento e as exigncias de tempo. muito mais difcil, se no impossvel, dar incio ao oramento base zero numa organizao se esta deciso for tomada tardiamente no processo oramentrio, quando no houver tempo para implantar efetivamente o processo ou para rever os formulrios originais depois de os administradores j os terem completado. Quaisquer mudanas durante o processo oramentrio, especialmente nas grandes organizaes so indesejveis, devem ser e podem ser evitadas, projetando-se 42. 42 efetivamente os procedimentos de implantao e prevendo-se os problemas que surgiro. Aps o conhecimento de todas as premissas e variveis necessrios para o entendimento do sistema OBZ, todos os gastos dos pacotes devero ser baseados em atividades peculiares a ele. O principal objetivo do OBZ, alm de orar os gastos para o prximo exerccio, o de agregar valor ao resultado da empresa, atravs da reduo do seu nvel de despesas (gastos), sendo esse objetivo, tambm, de responsabilidade dos Gestores dos Pacotes. As variveis base zero normalmente esto relacionadas a uma conta ou um grupo de contas contbeis, conforme demonstrado na figura 5.1. 43. 43 P A C O T E VARIVEL BASE ZERO / CONTA CONTBIL RECURSOS HUMANOS Ordenados Mo de Obra Direta Ordenados, Ajuda de Custo Comisses / Prmio Indenizaes e Aviso Prvio Estagirios TERCEIROS Fretes e Carretos Terceirizao Vigilncia CUSTOS FINANCEIROS Prmio de Seguro Auditoria Externa Despesas com Tarifas Bancrias e CPMF Despesas com Importaes Despesas com Exportaes INFORMTICA Processamento de Dados / Serv. Terceiros Manuteno Aluguis de Software Aluguis de Linhas Comunicao JURDICO Honorrios Advocatcios Despesas com Publicao Despesas Judiciais PROVISES CONTIGENCIAIS TRAB. Causas Trabalhistas (Curto Prazo) Causas Trabalhistas (Longo Prazo) PROVISES OUTRAS CONTINGENCIAS Esfera Federal Esfera Estadual Esfera Municipal Administrativas IMOBILIZADO Imveis, Veculos Mquinas Operatrizes Mveis e Utenslios Equipamentos Fonte: Ambev, 1998 Figura 5.1 - Pacote de Deciso e Contas Contbeis 44. 44 Com a definio de pacotes e variveis base zero, parte-se para a definio dos parmetros a serem utilizados para os clculos que serviro de base para o oramento. A maior dificuldade em orar as despesas como mensurar as futuras despesas. Os parmetros utilizados pelos gestores para orar os pacotes geralmente so: JURDICO - Nmero de contratos de assistncia permanente - cvel (mdia do perodo); - Nmero de contratos de assistncia permanente - trabalhista (mdia do perodo); - Processos abertos no perodo; - Possibilidade mdia de ganho nos processos em andamento; - Nmero de reclamaes trabalhistas no perodo referente insalubridade, equiparaes salariais, horas extras, entre outros; e - Nmero de reclamaes referente danos morais no perodo (curto prazo). INFORMTICA - Nmero de tcnicos de processamento de dados; - Nmeros de contratos de manuteno (software e hardware); - Nmero de usurios da rede; e - Nmero de micros alugados. UTILIDADES - Quantidade e durao das ligaes locais (DDD) (mdia mensal); - Quantidade de celulares e pagers (bip) (mdia do perodo); - Total dos gastos com Cartes (American Express e outros); e - Nmeros de eventos internos e externos no perodo. 45. 45 RECURSOS HUMANOS - Nmero de funcionrios necessrios; - Distncia mdia percorrida por viagem pelos nibus de transporte para funcionrios; - Custo cobrado por refeio principal; - Nmero de treinamentos, palestras, entre outros no perodo; - Custo cobrado por desjejum; - Nmero de estagirios (mdia do perodo); e - Nmero de demisses (mdia do perodo); O aspecto "recursos humanos" o assunto mais comum dos pacotes de deciso porque envolve dinheiro a ser gasto e gera despesas com salrios e encargos. A determinao de nmeros de pessoas necessrias pode ser assunto de uma atividade em que: os custos estejam predominantemente relacionados com o pessoal; pessoal execute diversas tarefas ou funes e se possa identificar um nvel de esforo do pessoal, ou seja, diversos funcionrios executando vrias tarefas com um nico objetivo ou benefcio especfico); e as funes desempenhadas por indivduos especficos poderiam ser consolidadas ou eliminadas. Ao se calcular os gastos provenientes de pessoal deve-se levar em conta todos os gastos absolutamente necessrios, incluindo-se valores no somente obrigatrios, como os encargos sociais, como tambm os benefcios que a empresa oferece, como por exemplo a participao nos resultados da empresa, conhecida em algumas indstrias 46. 46 como bnus. O anexo A demonstra que partindo-se do salrio nominal, qual ser o gasto da empresa com seus funcionrios. Os exemplos que sero demonstrados neste captulo, apesar de exemplos hipotticos, demonstra os reais impactos de suas realizaes no resultado das empresas e consiste basicamente, na definio das atividades para compor as Variveis Base Zero, a execuo do projeto Volta s Origens e as justificativas das possveis redues nos pacotes que estaro sendo exemplificados. Exemplo 1 : O gestor do Pacote de Utilidades, est executando o oramento da Varivel Base Zero Telefone / Fax / Telex para o ano de 2000. Para isso, o Gestor j fez o Projeto Volta s Origens dessa varivel, ou seja, j fez o levantamento desse gasto nos anos de 1.998 e 1.999, sendo de R$ 9.000,00 e R$ 10.000,00, respectivamente. Todas as Variveis Base Zero devem sofrer uma reduo, desde que suas atividades no sejam prejudicadas (o 1 ano serve como parmetro, a reduo desejada para a VBZ deve ser aplicada sobre o 2 ano). O Gestor, de posse dessas informaes, passa para o estudo das alternativas que possam gerar a reduo desejada na Varivel Base Zero. (Obs: nenhuma alternativa pode gerar um gasto adicional para a sua implantao, o Gestor deve procurar sempre oportunidades de reduo dos gastos), conforme demonstrado na figura 5.2. Com base na anlise de alternativas, a opo A foi a escolhida, pois a que geraria um melhor resultado para a empresa, reduzindo o nvel de gasto em 30%, ou seja, atravs do valor encontrado de R$ 10.000,00 em 1999, no oramento do prximo exerccio, esse gasto seria de R$ 7.000,00. 47. 47 Anlise das alternativas: Alternativa Custo Benefcio A Utilizar sistema de Satlite para ligaes entre unidades da Cia. $ 7.000,00 $ 3.000,00 B Instalar tarifador para efetuar cobrana DDD e DDI particulares $ 8.000,00 $ 1.000,00 C Utilizao de E-mail na cobrana das atividades X $ 9.500,00 $ 500,00 Resultados: Proposta Oramento 2000 Ano 1998 $ 9.000,00 Variao % Variao $ Ano 1999 $ 10.000,00 + 11% $ 1.000,00 Ano 2000 $ 7.000,00 - 30 % $ (3.000,00) Fonte: Elaborado pela autora Figura 5.2 - Estudo de oportunidades para reduo de gastos Exemplo 2 : O gestor do Pacote de Recursos Humanos, est executando o oramento da Varivel Base Zero Salrios e Encargos para o ano de 2000. Para isso, o Gestor j fez o Projeto Volta s Origens dessa varivel, ou seja, j fez o levantamento desse gasto nos anos de 1.998 e 1.999, sendo de R$ 250.000,00 e R$ 300.000,00, respectivamente. Os valores levantados nos anos anteriores, compreendem salrios, encargos, horas extras e ajudas de custo, sendo, conforme a anlise do Gestor, a maior oportunidade de ganho 48. 48 seriam nas horas extras. Todas as Variveis Base Zero devem sofrer uma reduo, desde que suas atividades no sejam prejudicadas (o 1 ano serve como parmetro, a reduo desejada para a VBZ deve ser aplicada sobre o 2 ano). O Gestor, de posse dessas informaes, passa para o estudo das alternativas que possam gerar a reduo desejada na Varivel Base Zero conforme demonstrado na figura 5.3. (Obs: nenhuma alternativa pode gerar um gasto adicional para a sua implantao, o Gestor deve procurar sempre oportunidades de reduo dos gastos). Anlise das alternativas: Alternativa Custo Benefcio A Reduo do quadro de funcionrios em 20 %, mantendo o mesmo nvel de produtividade. $ 260.000,00 $ 40.000,00 B Manter o quadro de funcionrios e, em pocas de pico de produo, contratar mo de obra temporria. $ 248.000,00 $ 52.000,00 C Implantar Banco de Horas, evitando pagamento de horas extras. $ 210.000,00 $ 90.000,00 Resultados: Proposta Oramento 2000 Ano 1998 $ 250.000,00 Variao % Variao $ Ano 1999 $ 300.000,00 + 20% $ 50.000,00 Ano 2000 $ 210.000,00 - 30 % $ (90.000,00) Fonte: Elaborado pela autora Figura 5.3 - Estudo de oportunidades para reduo de gastos 49. 49 Com base na anlise de alternativas, a opo C foi a escolhida, pois a que geraria um melhor resultado para a empresa, reduzindo o nvel de gasto em 30%, ou seja, atravs do valor encontrado de R$ 300.000,00 em 1998, no oramento do prximo exerccio, esse gasto seria de R$ 210.000,00. Deste modo, parte-se do pressuposto de que quase todos os gastos de uma empresa, podem ser reduzidos sem que haja um comprometimento da qualidade de seu produto. Em um processo de fabricao, por exemplo, existem alternativas de se reduzir o gasto com matria-prima ou material indireto, escolhendo-se fornecedores alternativos. Assim sempre haver pequenos ganhos. Outro fator eficiente de reduzir o custo de fabricao controlar o consumo de energia eltrica para que seja possvel negociar a reduo da demanda contratada com a concessionria. Porm diversas empresas no possuem mecanismos apropriados para mensurar esse consumo e reduzir a demanda. Com isso, as concessionrias comearam a analisar projetos de reduo e otimizao do consumo nas grandes empresas, bancando os investimentos, que devem ser pagos num prazo de trs a cinco anos, com a economia obtida. Atravs de informao pessoal, relata-se abaixo quais os critrios concedidos pela concessionria e quais os mtodos que podem ser adotados para se conseguir uma reduo significativa no consumo de energia. A concessionria recebe da empresa uma proposta de demanda conforme a necessidade de consumo. Com isso, a empresa pagar somente o valor consumido, no podendo ultrapassar o limite estipulado no contrato. Porm se houver ultrapassagem do consumo de energia, a multa aplicada to alta que em s vezes chega a ser equivalente a metade do valor da conta daquele ms. 50. 50 Existe empresas que so contratadas para identificar as oportunidades de otimizao, alm de cuidar tambm do lado financeiro da operao, identificando agentes que ofeream juros e prazos adequados. Com o intuito de reduo dos custos, grandes empresas esto investindo na automao dos processos, modernizando a parte mais crtica da fbrica, substituindo equipamentos por mquinas mais atualizadas que permitam controlar mais facilmente a demanda de energia, inclusive alterando-se o lay-out da fbrica se necessrio. Para monitorar o consumo essas empresas esto adotando um sistema de banco de capacitadores que so espalhados pela fbrica, que gerenciam os equipamentos, evitando picos de utilizao que ultrapassem a demanda contratada e o pagamento de multas s concessionrias. Se o consumo chega ao limite estipulado, um alerta indica ao operador a possibilidade de desligar alguns equipamentos sem, no entanto, comprometer a produo. Normalmente as empresas tem uma lista de equipamentos crticos que podem ser desativados nos momentos de pico, como refrigerao e tratamento de guas, entre outros elementos. Esse sistema de superviso composto de controladores lgicos programveis que so instalados nos equipamentos e acionados pelo sistema para lig-los e deslig- los. Com esse procedimento a empresa conseguiu reduzir em 40% o nmero de horas de utilizao dos equipamentos, o que fez com que o custo casse consideravelmente. As tarifas cobradas pelas concessionrias variam de acordo com a demanda geral, ou seja, os horrios compreendidos entre s dezessete horas e vinte horas considerado horrio de ponta, onde o consumo de energia muito elevada. Nesse intervalo de tempo a tarifa muito mais cara. Dessa forma, as empresas redistribuem o consumo de energia durante o horrio fora da ponta. O anexo B abaixo mostra demanda 51. 51 da empresa durante esses horrios e o controle permanente para se reduzir o consumo de energia. Um caso prtico e de sucesso na implantao do oramento base zero o que aconteceu com uma indstria nacionalmente conhecida na fabricao de bebidas. Em 1999, a Companhia de Cervejaria Brahma atingiu uma reduo de custos fixos de cento e cinquenta e dois milhes de reais, e este ano aps a associao Antarctica, na AmBev, deve chegar a duzentos milhes de reais. Ao fazer com que os funcionrios dos mais diversos nveis hierrquicos participassem do processo oramentrio, a empresa encontrou um jeito particular de desenvolver suas atividades. Segundo Olavo Alff, Gerente da fbrica da Filial Jacare, "o segredo no sair por a cortando despesas, mas como encontrar novas formas de fazer melhor, mais rpido e mais barato". Em pouco mais de um ano, a Brahma recebeu milhares de sugestes de reduo de custos. Algumas delas se transformaram em melhores prticas, reproduzidas em toda a organizao. Ao longo de alguns meses, todas as despesas fixas da empresa foram rastreadas e divididas em dezesseis pacotes que incluem itens como transporte, gente, aluguis e servios de terceiros e a partir da o poder e as responsabilidades passaram a ser compartilhados. Cada um dos pacotes foi entregue a um diretor, cuja tarefa era aprender tudo o que fosse possvel a respeito do assunto. Dessa forma, surgiram especialistas em material de escritrio, viagens, transportes, aluguis, entre outros. Cada um dos itens foi entregue aos funcionrios das unidades e com isso os responsveis pela economia em 1999 foram os prprios funcionrios da Brahma. No entanto, a responsabilidade final pelo sucesso ou fracasso do programa cabe ao principal executivo da empresa, Magim Rodrigues pois, segundo ele, se no houver seu comprometimento o resultado no ser 52. 52 satisfatrio. Esse comprometimento faz com que Magim viaje por todas as unidades da Brahma para checar o andamento dos trabalhos, conhecer os donos das melhores idias e trocar experincias com eles. A figura 5.4 mostra alguns dos resultados obtidos com a prtica do OBZ na Companhia de Cervejaria Brahma. A UNIDADE O PROBLEMA A SOLUO A ECONOMIA ANUAL (R$) Fbrica de Jacare (interior de SP) O cafezinho dos funcionrios. A conta mensal era de R$ 3.800,00 A compra, antes terceirizada, passou a ser feira diretamente do fornecedor de caf. 28.000 Centro de Distribuio em Recife, Pernambuco Elaborao das Notas Fiscais Desenvolvimento de um novo fornecedor e reduo do tamanho dos formulrios 57.330 Fbrica de Jacare Preo da pea de mquina rotuladora Pesquisa e desenvolvimento de um novo fornecedor 150.000 Fbrica de Campo Grande, Rio de Janeiro Despesa com transporte de 299 funcionrios da unidade Um programa desenvolvido para traar as melhores rotas para a entrega de cerveja foi aplicado ao transporte do pessoal 47.300 Centro de Distribuio no Rio de Janeiro Existncia de 15 postos de vigilncia na unidade Reduo para 7 postos 122.000 Fonte: AmBev, 2000 Figura 5.4 - Demonstrativo da reduo de gastos com a implantao do OBZ 53. 53 Com a aplicao da metodologia do oramento base zero, relata-se abaixo como a Brahma Filial Jacare conseguiu reduzir a despesa com caf consumido pelos funcionrios e como a Filial do Rio de Janeiro conseguiu reduzir expressivamente os postos de vigilncia da unidade. A empresa de alimentao responsvel pelo abastecimento das mquinas de caf, usava como mtodo de cobrana de seus servios o nmero de vezes que reabastecia o refil de cada componente: chocolate, acar e caf. A cobrana era feita pela capacidade mxima de bebidas da mquina, porm, quando isso acontecia os refis no estavam vazios, ou seja, a empresa cobrava um consumo ainda no realizado. Isso fez com que a Brahma se encarregasse de comprar os produtos diretamente do fabricante e no contrato com a empresa de alimentao ficou estabelecido que o servio de abastecimento das mquinas j estaria incluso na fatura mensal, ou seja, no houve alterao do valor do servio contratado. A partir da a despesa com caf passou a expressar o valor realmente consumido. Na Filial do Rio de Janeiro os quinze postos de vigilncia existentes dentro da fbrica, foram reduzidos para apenas sete postos em virtude da instalao de cmeras com giro de 360, com capacidade de aumentar a imagem e com duas centrais de monitoramento 24 horas. A vigilncia de ronda noturna foi substituda por quatro cmeras que foram instaladas nos cantos da fbrica juntamente com sensores eletrnicos capazes de detectar qualquer invaso. Isso fez com que a Brahma reduzisse no somente o nmero de postos de vigilncia como tambm os gastos com a segurana patrimonial. 54. 54 Na explanao desse captulo, procurou-se mostrar as consideraes a serem tomadas na preparao dos pacotes de deciso em cada organizao, e mostrar que a preparao desses pacotes devem ajudar todo administrador a ter algumas idias sobre a anlise e o preparo de suas prprias atividades. Com isso conclui-se que o OBZ oferece administrao um instrumento de trabalho para satisfazer as necessidades e exigncias do ambiente organizacional. No prximo captulo ser abordado o processo de controle oramentrio e visa mostrar como o OBZ afeta todo o processo administrativo e identifica os impactos sobre o esforo contnuo da administrao em melhorar as operaes e a lucratividade. 55. 55 6 - CONTROLE ORAMENTRIO O processo de controle do oramento se faz necessrio para coordenar o sistema de planejamento financeiro, pois compreende um conjunto de projees da operaes da empresa que resulta em diversos demonstrativos projetados. Segundo Gitman (1997), as demonstraes projetadas fornecem base suficiente para analisar antecipadamente o nvel de lucratividade e desempenho geral da empresa. possvel analisar as origens e aplicaes de recursos, e outros aspectos como ndices de liquidez, endividamento e lucratividade. Aps a anlise desses demonstrativos possvel tomar decises que provoquem aumento dos preos ou nos custos. Entretanto, o aumento nos preos dos produtos pode desencadear queda da demanda ou perda de mercado para os concorrentes, ento a soluo mais vivel para melhorar o desempenho das empresa a reduo dos custos. Com a demonstrao financeira projetada possvel instituir mudanas na poltica de crdito da empresa para no comprometer suas finanas e o Oramento Base Zero torna-se uma ferramenta de essencial valor, pois assegurado que cada despesa orada ainda ser necessria no ano seguinte. Zdanowicz (1998), define controle oramentrio como sendo: - a tcnica, que procura acompanhar, avaliar e analisar o planejamento financeiro em suas vrias etapas, verificando as defasagens entre os valores orados e realizados, para sugerir as medidas saneadoras que devero ser implementadas na prxima proposta oramentria da empresa; - o instrumento indispensvel para que o comit de planejamento financeiro e oramento possa comparar os valores realizados com os orados e, em tempo hbil, 56. 56 determinar as medidas preventivas e corretivas que devero ser implantadas na empresa; - a ferramenta que servir de retroalimentao ao sistema de planejamento financeiro e oramento da empresa; - o processo pelo qual o comit de planejamento financeiro e oramento saber se os objetivos e metas propostos estaro sendo cumpridos ou no. Mesmo adotando-se a metodologia do oramento base zero, qualquer empresa est sujeita variaes ou imprevistos em seu processo de fabricao e administrativo. Sendo assim, essas variveis afetam diretamente o resultado da empresa ocasionando uma defasagem entre valores orados e reais. Para que as solues a serem tomadas sejam eficazes, preciso saber as razes das devidas variaes para que os gestores possam atuar de forma efetiva sobre suas origens. Basicamente, existe vrios fatores que influenciam o resultado realizado e o planejado, dentre eles: alteraes de preos dos produtos em virtude de variao cambial ou inflao; aquisio de recursos a preos divergentes dos padres; variao do volume de venda ou de produo diferentes do previsto; Para que os gestores possam fazer uma avaliao de desempenho faz-se necessrio que todos os fatores que influenciaram o desempenho sejam evidenciados e analisados todos os impactos dessas variaes. O sistema de controle oramentrio, portanto, no passa de um conjunto ou sistema de relatrios, regulares ou especiais, em que apontado ou registrado o desempenho efetivo de atividades. Esses relatrios so preparados sobre todos os 57. 57 aspectos contidos no oramento: receitas, despesas, compras, quantidades vendidas, entrada e sada de numerrio, entre outros. Segundo Sanvicente & Santos(2000), as diferenas entre o orado e o realizado sempre existiro, mas necessrio um aprofundamento de anlise das causas de uma variao se elas forem significativas. necessrio avaliar as variaes para que se possa dizer se uma dada variao importante e, em caso afirmativo, identificar suas causas. Caso as causas sejam controlveis em dado setor da empresa, os gestores tomaro as providncias cabveis para que a variao, se desfavorvel, no se repita novamente, ou, se favorvel propicie o reaproveitamento da eficincia nela refletida ou ento leve a um ajuste de padres operacionais. Considera-se importante uma variao que caia fora de um intervalo predeterminado e se constitua em uma exceo. Porm preciso levar em conta trs aspectos: a magnitude absoluta da variao, em termos monetrios; a magnitude da variao, relativamente ao valor total do item; padro de comportamento das variaes relativas ao tempo. As principais variaes que ocorrem em determinados perodos so basicamente: Variao de preo: so os desvios que ocorrem em virtude da obteno de preos diferentes do orado. Por exemplo: ocorrncia em virtude da variao cambial (no caso da empresa comprar Matria Prima importada e no conseguir repassar esses custos ao preo do produto, pois o consumidor final que acaba ditando os preos. 58. 58 Variao de volume: so os desvios ocorridos em funo da divergncia do volume de produo em relao ao orado. Isso pode acontecer por vrios motivos: parada de mquina (sem previso) e problemas tcnicos com matria- prima. Variao de eficincia: so os desvios que ocorrem entre os nveis de eficincia planejado e alcanado. De modo geral, no ano operacional, os oramentos tem, muitas vezes, que ser revistos para satisfazer necessidades e para resolver problemas imprevistos que possam exigir aumentos ou diminuies oramentrias em operaes isoladas ou em toda a organizao. Se os nveis de dotao permissveis diminurem, teremos que eliminar ou reduzir o nvel de esforo naquelas atividades que forem menos importantes para a organizao. Se os nveis de dotao permissveis aumentarem, elevaremos o nvel de esforo nas atividades mais importantes para a organizao ou acrescentaremos mais atividades. Os pacotes de deciso e as priorizaes que levaram ao preparo do oramento aprovado podem ser usados como uma base de dados perfeita para se fazer essas mudanas. Podem-se dar os seguintes passos bsicos para rever rapidamente os oramentos preparados pelo processo de oramento base zero. se o nvel de dotaes do oramento tiver que ser reduzido, devem-se eliminar os pacotes de deciso que tenham recebido dotao pela ordem crescente de prioridade at se atingir o nvel desejado de dotao; se houver dotaes adicionais, devem-se acrescentar os pacotes de deciso que ainda no receberam dotao, pela ordem decrescente de prioridade at se esgotarem as dotaes adicionais. 59. 59 A nvel contbil, algumas empresas adotam o mtodo de mencionar anexo ao balancete, uma posio das despesas em relao ao oramento, divididos por departamentos, ou seja, aps o fechamento de cada balancete, os gestores de cada rea recebem um demonstrativo de gastos que esto sendo efetuados pela rea de sua responsabilidade, no ms e acumulado do exerccio. Com isso, cada gestor deve verificar os desvios ocorridos no ms, por tipo de despesa. Assim, com a apresentao do resultado final daquele ms, todas as variaes significativas devem ser justificadas diretamente Diretoria da empresa atravs de relatrio. O exemplo demonstrado no figura 6.1, sugere o modo como apresentar a relao de despesas: POSIO DE DESPESA EM RELAO AO ORAMENTO POR DEPARTAMENTO Valor em R$ ms de Julho/2000 - Departamento ------- Poduo Conta Descrio ---------Movimento do ms--------- - Acumulado at o perodo Real Orado Desvio Real Orado Desvio Ordenados 132 140 8 528 480 -48 Indenizaes 52 12 -40 85 53 -32 Encargos 75 52 -23 300 301 1 Depreciao 230 250 20 920 880 -40 Manuteno 150 120 -30 480 600 120 Fretes e Carretos 75 50 -25 120 80 -40 Juros Passivos 50 0 -50 80 60 -20 Livros e Jornais 12 15 3 20 20 0 Telefone 42 37 -5 170 157 -13 Aluguel de Imveis 30 32 2 120 128 8 Uniformes 10 5 -5 10 5 -5 Desp. Viagem 15 17 2 40 32 -8 Total das Despesas 873 730 -143 2873 2796 -77 Fonte: Elaborado pela autora Figura 6.1 - Demonstrativo dos desvios entre valor orado e o valor realizado 60. 60 Com esse modelo de controle oramentrio possvel visualizar detalhadamente os gastos por departamento e os gestores tero dados suficientes para: preparar novos pacotes de deciso para satisfazer as necessidades ou para resolver os problemas imprevistos no processo oramentrio; rever os pacotes de deciso se as necessidades reais da organizao diferirem significativamente das premissas de planejamento adotadas para o preparo dos pacotes; e modificar as prioridades para contabiliz-las com quaisquer mudanas de prioridades, inclusive nos pacotes de deciso novos e revistos. Uma vez atualizada a anlise do oramento base zero possvel eliminar os pacotes de deciso que tenham recebido dotaes por ordem crescente de prioridade at atingir o nvel de dotao desejado ou acrescentar os pacotes de deciso que no tenham recebido dotao por ordem decrescente de prioridade at se esgotarem as dotaes adicionais. O oramento base zero afeta todos os aspectos do processo administrativo, dando aos administradores mais um instrumento de trabalho para eles administrarem suas empresas de modo mais eficaz. Os quatro componentes bsicos deste processo (planejamento, oramento, implantao e controle) so uma srie integrada de eventos, tal como ilustrado no quadro 6.2. A administrao pode ter a sorte de trabalhar num ambiente relativamente esttico, onde as premissas bsicas e as diretrizes do planejamento permaneam constantes durante o processo de planejamento e de oramento e se revelem razoavelmente exatos quando comparados com a situao concreta, ocorrida durante o ano operacional. 61. 61 Com algumas flutuaes no ambiente operacional externo e interno, os administradores logo podem ajustar suas operaes de acordo com estas flutuaes e controlar quaisquer modificaes programadas com variaes permissveis do oramento. Todavia, mudanas no ambiente externo alm de certos limites aceitveis ou administrveis, ou problemas operacionais internos ate certo ponto graves ou, ainda, mudanas de pessoal obrigam a administrao a reagir num ambiente dinmico que pode mudar constantemente conforme demonstra a figura 6.2. Neste caso, administrao pode ser forada a rever inteiramente seus planos e oramentos, a implantar grandes mudanas nas atividades corrente ou a estabelecer novos programas e operaes, revendo seus controles para fazer frente nova situao e aos novos critrios de trabalho. 2. Dinmico Mudana 1. Esttico Planejamento Oramento Implantao Controle Organizao e Prestao de Contas Coordenao Exame e auditoria de desempenho Lotao de pessoal pela administrao Direo e motivao Auditoria operacional Fonte: Pyhrr, 1981 Figura 6.2 - O processo administrativo 62. 62 O oramento base zero permite um plano operacional e um oramento detalhado para um conjunto especificado de circunstncias e um resultado desejado. Se o ambiente estiver de acordo com as previses ou com as premissas estabelecidas durante o processo de planejamento e de oramento, a anlise detalhada de todas as atividades servir de guia para a administrao na implantao do plano e do oramento especificado. O oramento base zero tem um impacto sobre todos os elementos da implantao. O processo requer a avaliao, pela administrao, de sua estrutura organizacional e a identificao as inter-relaes entre as atividades e as unidades organizacionais, identificando facilmente os custos gerais e os problemas operacionais associados a estruturas organizacionais excessivamente amplas ou com muitos nveis hierrquicos. A avaliao dos custos e dos benefcios destas despesas gerais administrativas em comparao com outras atividades, muitas vezes leva a uma equalizao ou a um acerto da estrutura organizacional para reduzir custos e/ou aumentar a eficcia. A definio das relaes entre as operaes industriais e suas atividades de servio e apoio essencial para assegurar que as operaes industriais se realizem corretamente, especialmente se o volume variar ou se as mesmas instalaes produzirem uma variedade de produtos (quer estas flutuaes sejam planejadas, que no). As necessidades de pessoal da organizao e os oramentos de pessoas para as atividades que usam o oramento base zero so determinadas pela soma do total de pessoal dos pacotes de deciso aprovados. Alm de estabelecer o nmero de empregados para cada atividade, os pacotes geralmente identificam os tipos de pessoas e os deveres gerais ou as atividades envolvidas. Estas informaes podem ajudar os departamentos de pessoal a determinar as necessidades de contratao, a estabelecer um 63. 63 inventrio de mo-de-obra dos tipos de empregados da organizao e a fazer descries de trabalho. A administrao pode determinar muitos de seus problemas de lotao de pessoal durante o processo decisrio, enquanto prioriza os pacotes. Os pacotes das operaes atuais (e do pessoal atual) priorizados abaixo do nvel de dotao previsto indicam que este pessoal precisa ser transferido ou demitido. Os pacotes de novas atividades muito prioritrias indicam necessidades de contratao ou vagas que podem ser preenchidas internamente. No fim do planejamento e da elaborao do oramento, a direo pode ter uma noo completa das faltas de mo-de-obra e dos excessos em todas a organizao e pode determinar suas polticas para equilibrar as necessidades de pessoal e sua disponibilidade. O objetivo desse captulo foi mostrar que qualquer tipo de oramento que for adotado pela organizao no dar um resultado satisfatrio se no houver um controle oramentrio eficiente e eficaz da empresa. Esse controle desse ser utilizado como indicador estratgico de produtividade e competitividade das organizaes nos mais variados ambientes mercadolgicos. Porm nenhum tipo de oramento ser o suficiente para garantir um resultado satisfatrio na empresa, conforme ser abordado no prximo captulo. 64. 64 7 CONCLUSO Nenhum sistema de oramento ou de planejamento pode esperar resolver todos os problemas administrativos e embora o oramento base zero no d a soluo imediata de todos os problemas, o processo de fato fornece uma grande quantidade de dados e permite anlises que devem ajudar a trazer baila ou a lanar luz sobre problemas tanto de curto como de longo prazo, e a obrigar a administrao a reavaliar as operaes que possam ter ficado obsoletas ou ineficientes com o correr dos anos. O prprio processo do oramento base zero se limita a um perodo de um a vrios meses, ao passo que os esforos para melhorar as operaes e a lucratividade so constantes. O esforo formal da administrao para melhorar as operaes e a lucratividade , s vezes, chamado de auditoria operacional, e o oramento base zero pode desempenhar um papel significativo neste esforo. O oramento base zero d administrao uma enorme base de dados de informao e para anlises, e pode ser um timo instrumento auxiliar nas auditorias operacionais identificando problemas e determinado reas de melhora potencial das operaes e dos lucros e melhorando a eficincia e a eficcia da auditoria operacional. Como a administrao no tem recursos ilimitados de mo-de-obra, tem que identificar, eficazmente, problemas e reas de potencial de lucro em que deve concentrar seus esforos, e precisa ser capaz de fazer a auditoria eficaz e eficientemente. O oramento base zero exige o estabelecimento de metas e objetivos para a organizao, e depois define as metas e os objetivos microeconmicos de cada atividade, d medidas de oramento e de desempenho e estabelece objetivos operacionais, de modo que os sistemas de controle e de relatrios da administrao possam indicar variaes tanto de oramento quanto de desempenho. 65. 65 Estas variaes na unidade oramentria ou no centro de custo podem ser avaliadas detalhadamente analisando-se as vrias atividades e a srie de pacotes de deciso que servem de base para a determinao do oramento do centro de custo e das capacidades de desempenho, podendo, portanto, ajudar a identificar precisamente a ao especfica que se faz necessria e que s possa afetar algumas atividades executadas. A avaliao detalhada das medidas de desempenho especialmente importante nas atividades gerais, de servios e de apoio que se prestam ao oramento base zero, pois as variaes oramentrias destas operaes so maus indicadores de desempenho. O oramento base zero tambm ajuda o trabalho de auditoria operacional da administrao, identificando problemas e reas de melhora potencial operacional e o dos lucros, bem como aumentando a eficincia e a eficcia da prpria auditoria operacional. Aps passar vrias vezes pelo processo do oramento base zero, muitos administradores adquiriro o hbito de avaliar maneiras alternativas de resolver um problema, considerando diversos nveis de esforo e avaliando a importncia relativa e as prioridades dos problemas e das necessidades que estejam competindo pela ateno e pelos recursos limitados no s durante o processo formal de planejamento e de oramento, mas tambm durante o ano operacional, medida que se virem diante de situaes que se modifiquem. A finalidade deste trabalho foi mostrar que o oramento base zero um instrumento valioso em todos os nveis de administrao, pois ajuda a identificar em quais reas da empresa h necessidade de adaptao de acordo com os objetivos traados e de acordo com a explanao de um caso prtico o impacto dessa metodologia de trabalho pode beneficiar todos os segmentos da empresa. Alm de demonstrar toda a metodologia do OBZ, que possvel atravs de um sistema de planejamento financeiro bem estruturado, foi abordado a possibilidade de 66. 66 obter um razovel retorno nos resultados, demandando recursos menores para os gastos da empresa. Antes de mais nada, buscou-se, produzir um trabalho original, porm, muito longe de se esgotar o assunto, devido sua grande abrangncia e diversidade, mas que possa trazer alguma contribuio, mesmo que pequena, para estudos posteriores de mtodos de elaborao de oramentos. 67. 67 8 - A N E X O S 68. 68 69. 69 ANEXO B Controle do consumo de energia eltrica 70. 70 71. 71 72. 72 73. 73 74. 74 75. 75 76. 76 9 - REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS Calderelli, Antnio Enciclopdia Contbil e Comercial Brasileira So Paulo Cetec Consultores e Editores Tcnicos Ltda, 1992. Ferreira, Aurlio Buarque de Holanda Dicionrio Aurlio Bsico da Lngua Portuguesa, Editora Nova Fronteira. Franco, Hilrio Contabilidade Industrial So Paulo Editora Atlas, 1996 Gitman, Lawrence J. Princpios de Administrao Financeira So Paulo Editora Harbra, 1997 Phyrr, Peter A "Oramento Base Zero" - Um instrumento administrativo prtico para avaliao das despesas, So Paulo - Editora Intercincia, 1981 Sanvicente, Antnio Zoratto & Santos, Celso da Costa "Oramento na Administrao de Empresas" So Paulo - Editora Atlas, 2000. Sobanski, Jaert J. Prtica de Oramento Empresarial Um exerccio programado So Paulo Editora Atlas, 1994. Zdanowicz, Jos Eduardo "Planejamento Financeiro e Oramento" Porto Alegre - Editora Sagra Luzzatto, 1998 77. 77 ABSTRACT The purpose of this work is to approach a theme of an importance known by all enterprises means, the Budget, demonstrating all the methodology of its planning. Having as the main focus a specific type of Budgeting System, known as Zero Basis Budget. Thus, starting on a theoretical basis, one seeks to analyse and develop the technique in use for the elaboration of this system, aiming a considerable reduction of expenses levels in a company, independent of the type of business. Besides the purpose of demonstrating all the methodology of the Zero Basis Budget, which is possible through a well structured financial planning, the work here presented aims to obtain a reasonable return over its results, demanding small resources for the company expenses. Beforehand, one seeks to produce an original work, yet far away from lacking the subject, due to its large embracing and diversity, but that can bring