PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO SEGURANÇA JURÍDICA Profa. Dra. Mary Elbe Queiroz...
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PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
SEGURANÇA JURÍDICA
Profa. Dra. Mary Elbe Queiroz [email protected]
Procedimentos
lícitos O abuso
A fraude e a simulação
BRASIL - SEC XVIII Imposto português s/
obra acabada
Inglaterra– Sec XVIIIImposto de janela
EVOLUÇÃO JUSFILOSÓFICA IDEOLÓGICO-POLÍTICA
Sec XIX – Estado liberal – individualismo - formalismo ESTRITA LEGALIDADE Crises econômicas:
– Alemanha: fim 1ª guerra - 1919 – interpretação econômica– EUA: recessão 1929
Sec XX – Estado Social – coletivo – clausulas gerais MITIGAÇÃO DA LEGALIDADE ??
Aproximação do common law civil law
Justiça social?? Reflexos ideológico-políticos Jurisprudência sentimental?
MUDANÇAS DE PARADIGMAS
EUA - SUPREMA CORTE:
– 1873 - United States v Isham – estrita legalidade
– 1935 – Gregory v. Helvering
Propósito negocial - Business purpose
Substância sob a forma - Substance over form
INGLATERRA: Operações vistas em conjunto - Step transaction (Furniss V. Dawson)
MUDANÇAS DE PARADIGMAS ESPANHA (1963 - 2004): LGT - fraude à lei
ITÁLIA (1990 – 2006) : Decreto 600: negócios desprovidos razões econômicas
FRANÇA (1941 – 1981): Livres des Procédures Fiscales- dissimulação e disfarce – abuso de direito
PORTUGAL (1998 – 2000): LGT – artifício abuso de forma
ALEMANHA (1919 – 1977): LT- abuso de formas
TJCE - Caso Halyfax/2006 (Sexta Directiva): cabe ao órgão jurisdicional examinar o conteúdo real de uma operação e as provas de uma prática abusiva exclusiva para obter vantagens fiscais – não deve aplicar sanção para a qual é necessária é base jurídica clara
PORTUGAL: Declaração de Planeamento Fiscal
BRASIL - EVOLUÇÃO
CONSTITUIÇÃO 1946: legalidade
CTN 1966: legalidade
CONSTITUIÇÃO 1988: Estado Social– Solidariedade– Capacidade contributiva– Função social– Arrecadação
BRASIL - STF – FRAUDE À LEI - 1956 Lei do IR permitia a dedução dos prêmios de seguro de vida
pago às seguradoras– CT – apólice de curto prazo - pagamento prêmio único,
cobertos por empréstimos da seguradora– Breve tempo – rescisão CT, resgate da apólice, deduz
despesas e juros. Conselho (Ac 42.056 – 1954) não admitiu dedução –- não é
despesa efetiva e real – objetivo ilícito e encerra declaração de vontade desconforme com fins éticos de direito – não causar dano à Nação.
MS para deduzir do IRPF prêmios de seguros dotais– TRF – 1955 – não admitiu – contrato duração efêmera –
falácia – meio para lesar o fisco – contrato simulado.– STF – MS 3419 – 1956 - autêntica fraude à lei fiscal –
contribuinte usou de tramas e traças para subterfugir a imposição fiscal
STF – RE 40.518 – 1959 – não é fraude à lei – uso de falha da lei – artifício propiciado pela lei – aprovada lei após vedando
INTERPRETAÇÃO
1º - ESTRITA LEGALIDADEMáxima extensão da lei
+ - Até 1999
IDENTIFICAÇÃOFraude, ilícito, simulação
sonegação
2º Capacidade contributiva, isonomia, solidariedade, concorrência, arrecadaçãoJUSTIÇA FISCAL - PLANEJAMENTO
AI – após 1999CC – após 2004
Acórdão 101-94127/2003 e nº 106-09.343, 18/09/1997“IRPJ – SIMULAÇÃO NA INCORPORAÇÃO – Para que se possa materializar, é indispensável que o ato praticado não pudesse ser realizado, fosse por vedação legal ou por qualquer outra razão.
Se não existia impedimento - ato praticado não é de natureza diversa daquela que de fato aparenta, não há como qualificar-se a operação de simulada.
Os objetivos visados com a prática do ato não interferem na qualificação do ato praticado. Portanto, se o ato praticado era lícito, as eventuais conseqüências contrárias ao fisco devem ser qualificadas como casos de elisão fiscal e não de evasão ilícita.
ESTRITA LEGALIDADE
LEI COMPLEMENTAR N° 104/2001DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS PELO FISCO ???
CTN - Art. 116, § único:
1. A autoridade administrativa poderá DESCONSIDERAR atos ou negócios jurídicos
2. praticados com a finalidade de DISSIMULAR a ocorrência do fato gerador do tributo ou da natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária,
3. observados os procedimentos previstos em lei ordináriaExposição motivos: abuso forma - planejamento diminui
a arrecadação
MP 66/2002 Exposição de motivos: hipóteses em que a
autoridade administrativa, para efeitos tributários, pode desconsiderar atos ou negócios jurídicos
MP - conceitos de:– Falta de propósito negocial – opção pela
forma mais complexa ou mais onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas para a prática de determinado ato
– Abuso de forma – a prática de ato ou negócio jurídico indireto que produza o mesmo resultado econômico do ato ou negócio jurídico dissimulado
DISPOSITIVOS DA MP REJEITADOS
Art. 112. Nas declarações de vontade se atenderá mais à intenção do que ao sentido literal da linguagem
Art 166. Nulo negócio com objetivo fraudar à lei imperativa
Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.
Art. 170. Invalidade do negócio jurídico – Se o negócio nulo contiver os requisitos de outro, subsistirá este quando o fim a que visavam as partes permitir supor que o teriam querido
Art. 421. A liberdade de contratar será exercida em razão e nos limites da função social do contrato
CÓDIGO CIVIL 2002
PRINCÍPIOS CONTÁBEIS - IFRS Lei 11.638/2007 – Transparência -
informações Resolução CFC nº 1.121/2008 - NBC T 1 norma
técnica estabelece as Características Qualitativas da Informação
Entre as características contábeis tratadas na NBC T 1, salienta-se a da
Primazia da Essência Sobre a Forma
CONTABILIDADE ≠ FISCAL
ESSÊNCIA ≠ FORMA = SIMULAÇÃO
ABUSO NOS PLANEJAMENTOS
REAÇÃO
ADMINISTRATIVA1.DESCONSIDERAÇÃO DE OPERAÇÕES, ATOS, NEGÓCIOS, CONTRATOS
2.REQUALIFICAÇÃO DE FATOS
3.PRESUNÇÕES SUBJETIVAS
4.DEDUTIBILIDADE DE DESPESAS
5.SIMULAÇÃO -DECADÊNCIA
INSEGURANÇA PROCEDIMENTAL E JURÍDICA
Administração tributária Contribuintes
CRITÉRIOS PARA TRIBUTARLançamentos ou decisões
Mesmo quando existe previsão legal permitindo opção fiscal - adotados outros critérios para julgar
Não há uniformidade de critério - Casos semelhantes - conceitos diferentes para justificar :
Propósito negocial Negócio atípico – não usual – não normal Fraude à lei Abuso de forma Abuso de direito Gestão anormal de negócio Empresa: veículo, efêmera, fictícia Fraude, abuso, simulação Substância sobre a forma (Brasil – IFRS)
CAMINHOS FISCO E SP: lei parâmetros, critérios objetivos, provas (fraude não pode usar indícios e suposições) , fundamentação
1. UNIFORMIDADE DE CRITÉRIO E BASE LEGAL??
2.RIGOR CIENTÍFICO NO MANEJO DE CONCEITOS??
“Entretanto esta fiscalização entende que a série de operações.... Caracterizam – FRAUDE POR – ABUSO DE FORMAS DE DIREITO PRIVADO – MEDIANTE SIMULAÇÃO..... (multa qualificada)
101-95.552: ABUSO DE FORMA - intenção de obter economia de impostos - meios supostamente elisivos
UNIFORMIDADE DE CRITÉRIO E BASE LEGAL??
2.RIGOR CIENTÍFICO NO MANEJO DE CONCEITOS??
AC 107-09587/2008 – Validade prova indiciária – reclassificação dos fatos pela fiscalização– Vislumbrar figuras da fraude à lei e abuso do
direito se os atos negociais foram registrados e às claras cumpridas obrigações acessórias fisco pode conhecer não qualifica multa
AC 204-02895/2007 – Abuso de forma – o fisco pode desqualificar o negócio para efeitos fiscais
103-23290: ágio - incorporação empresa veículo – sem finalidade negocial ou societária
103-21046: negócio jurídico indireto
USUAL OU INUSUAL??????
NORMAL OU ANORMAL ?????
COMPORTAMENTO ABUSIVO??????
DISTINÇÃO1. PLANEJAMENTOS LÍCITOS E LEGAIS
a) Opções legais – LP, LA, LR, Simples, incentivos fiscais, parcelamentos, anistias
b) Habilidades fiscais – cisão, uso de créditos, ÁGIO, lacunas, brechas, Holding (agressivos)
2. Planejamentos – ARTIFÍCIOS - ABUSO
3. Presunções legais a. ilícitos infrações
b. tipos especiais de combate ao abuso – preços de transferência, subcapitalização, prejuízos, despesas necessárias, usuais e comprovadas
4. FRAUDES – CRIMES - SIMULAÇÃO
CRIME – TIPICIDADEFraude e simulação
Fraude à lei (contornar a lei – não viola) ≠ Fraude criminal - violação expressa de lei (não abuso
de forma ou de direito ou fraude à lei) - fraude ou simulação – Dolo - PROVA
Simulação: – a vontade real é diferente da vontade declarada – ato fictício sem correspondência com ato real– Acordo simulatório
Código Civil: 167 - § 1o Haverá simulação nos negócios: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a
pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
CASA / SEPARACARF - Acórdão: 104-21498 - 2006
29.01.99 - X e Y - contrato associação X e Y se associam – preços e atos formalizados
30.01.99 – 09,30 hs – acionistas de Y fazem assembléia e X integralizam capital
30.01.99 – 14 hs – CISÃO DE Y
• acionistas de Y sairiam c/ recursos integralizados X fundos destinados a PJ constituída recentemente
• X fica com todos os ativos de Y• todos administradores de Y renunciam • contribuinte autuado q era sócio de Y com 50%
saiu com total do capital – 100%PLANEJAMENTO? OU ABUSO? OU
SIMULAÇÃO?
CARF - Acórdão: 104-21498 -
2006 SIMULAÇÃO - CONJUNTO PROBATÓRIO - os atos formais praticados (reorganização societária) divergiam da real intenção subjacente (compra e venda), caracteriza-se a simulação - objetivo diverso daquele configurado pelos atos praticados, seja ele claro ou oculto.
OPERAÇÕES ESTRUTURADAS EM SEQUÊNCIA - O fato de cada uma das transações, isoladamente e do ponto de vista formal, ostentar legalidade, não garante a legitimidade do conjunto de operações, quando fica comprovado que os atos praticados tinham objetivo diverso daquele que lhes é próprio.
AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO EXTRATRIBUTÁRIA OMISSÃO DE GANHOS DE CAPITAL NA
ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA - SIMULAÇÃO - MULTA QUALIFICADA
DECADÊNCIA
CASA/SEPARA/CASAUm casal britânico se arrependeu do divórcio e decidiu se casar novamente sóseis semanas depois da oficialização da separação. .....
Lee Jones - problemas financeiros - perder o emprego. Após o divórcio, descobriram que ainda se amavam e decidiram reatar.
Lee, afirmou ao "Daily Mail" que a separação foi o pior momento de sua vida, pois ele não conseguia viver longe da mulher. "Foi a melhor decisão [casar novamente] que já tomei", acrescentou ele.
CASO COLGATEEMPRÉSTIMO PARA AQUISÇÃO DE
CONCORRENTE
EUA
Brasil
KC
KS
Exterior - URUGUAI
X
75% AUTUADA
1. Houve empréstimos??2. Beneficiário
do empréstimo??
3.Operação real??
4. Propósito negocial??
Citibank
AQUISIÇÃO DE CONCORRENTE
KOLINOS 50% mercado
25%
Kolinos
DESPESAS DESNECESSÁRIAS CSRF - Acórdão n° 9101-00.287 -
24.08.2009
DESPESAS NÃO NECESSÁRIAS. Caracterizam-se como desnecessárias e, portanto, indedutíveis do Lucro Real, as despesas de juros e variações cambiais
relativas a empréstimo efetuado por meio de um contrato de mútuo, em que a mutuante é sócia-quotista que detém 99,99% do capital social da mutuaria e dispunha de recursos para integralizar o capital.
Lei 12.249 – 12/2009 - criou limites de empréstimos – subcapitalização – MP 472 – só
tributa excesso
Palestra: Dr Paulo Riscado – 10/2010 – Brasília/DF – Seminário Norma Antielisiva - ESAF
STJ - DESCONSIDERAÇÃO DE PERSONALIDADE JURÍDICA
REsp 1267232 / PR – Min Mauro Campbell – 08.09.2011 – EXECUÇÃO FISCAL
REsp 907915 / SP – Min Luis Salomão - 07.06.2011
REsp 1.098.712 - Min Aldir Passarinho – 17.06.2010
I. Nos termos do Código Civil, para haver a desconsideração da
personalidade jurídica, – ocorrência do desvio de sua finalidade ou– confusão patrimonial desta com a de seus
sócios, – requisitos objetivos sem os quais a medida
torna-se incabível.
STF – RE 268.586-1Min Marco Aurélio – 24.05.2005
ICMS – MERCADORIA IMPORTADA – INTERMEDIAÇÃO – TITULARIDADE DO TRIBUTO
O ICMS cabe ao Estado em que localizado o porto de desembarque e o destinatário da mercadoria,
não prevalecendo a forma sobre o conteúdo,
“Poucas vezes defrontei-me com processo a
revelar drible maior ao Fisco....
O acordo comercial FUNDAP, formalizado entre a importadora e a ora recorrente, é prodigo na construção de ficções jurídicas para chegar-se à mitigação do ônus tributário...
tem-se quadro escancarado de SIMULAÇÃO
STF – RE 268.586-1Min Marco Aurélio – 24.05.2005
no tocante à existência de ficção jurídica voltada à finalidade de diminuição do ônus tributário...
Deve-se avaliar se restou caracterizada FRAUDE pelo Tribunal recorrido.. Ou a intenção de burlar o Fisco...
a prática de condutas voltadas à diminuição da carga tributária,
desde que não atentatória aos preceitos legais e constitucionais vigente,
é PROCEDIMENTO QUE PODE SER UTILIZADO PELOS CONTRIBUINTES.
Min Carlos Brito – provimento ao recurso por entender inexistente prova de simulação ou fraude, capaz de justificar a desconsideração do negócio jurídico celebrado.
JURISPRUDÊNCIA OPERAÇÕES E NEGÓCIOS:
– Formalizados - queridos e desejados– Vontade real = vontade formal– Existe previsão legal– Não há violação de lei– Planejamentos – redução lícita de tributos
DECISÕES:– Presunções humanas – indícios– Desconsideração de operações, pessoas, negócios – Requalificação parcial – Não há uniformidade de conceitos– Não existe lei– Convalida cobrança tributos de planejamentos
REFLEXÕES: Brasil não tem cláusula anti-abuso nem veda
planejamento Estado Democrático de Direito - legalidade,
liberdade e autonomia empresarial e da vontade
Não existe previsão legal para aplicação da analogia (vedada) e precedentes (common law – Reino Unido 1869)
Planejamento/economia de tributos ≠ fraude Planejamento ABUSIVO – prova de artifícios -
LEI ≠ fraude/crime
Cuidado conceitos estrangeiros e subjetividade não constantes da lei brasileira: abuso de forma, fraude à lei
DEVER DE PAGAR TRIBUTOS - PRINCÍPIOS – capacidade contributiva, igualdade e concorrência desleal – legalidade: SEGURANÇA JURÍDICA
CAMINHO ATUAL SEM RETORNO????
REFLEXÃO
“Todas as coisas são lícitas, mas nem todas as coisas convêm”
(Coríntios: 10, v. 23)
MARY ELBE QUEIROZ
Advogada – Sócia de QUEIROZ ADVOGADOS ASSOCIADOS
PÓS-DOUTARMENTO na Universidade de Lisboa – Pesquisa: Planejamento Tributário – Procedimentos lícitos e combate ao abuso (em curso)
DOUTORA e MESTRE em Direito Tributário.
PÓS-GRADUAÇÃO: ESPANHA e ARGENTINA.
PRESIDENTE do CEAT-Brasil e do IPET/PE.
PROFESSORA do Programa de Doutorado e Mestrado da UFPE e dos cursos de pós-graduação: PUC/Cogeae/SP, IBET/SP, IDP/DF, UFBA, Escola Superior da Procuradoria Geral do Estado de São Paulo – ESPGE; Escola de Magistrados da Justiça Federal São Paulo.
Autora dos livros: Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Do Lançamento Tributário – Execução e Controle. Tributação das Pessoas Jurídicas – Comentários ao Regulamento do Imposto de Renda/1994.
EX-MEMBRO DO 1º CONSELHO DE CONTRIBUINTES - Ministério da Fazenda
EX-AUDITORA DA RECEITA FEDERAL.
Autora de artigos publicados em revistas e livros e palestrante em vários congressos e seminários no Brasil e exterior.