PÓS GRADUAÇÃO CONTROLADORIA E FINANÇAS … · O conceito de gastos na opinião de Martins...
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PÓS GRADUAÇÃO CONTROLADORIA E FINANÇAS CORPORATIVAS Juína-MT 2015 ANÁLISE E GESTÃO DE CUSTOS Professora Ma. Terezinha Márcia de Carvalho Lino
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PÓS GRADUAÇÃO
CONTROLADORIA E FINANÇAS
CORPORATIVAS
Juína-MT
2015
ANÁLISE E GESTÃO DE CUSTOS
Professora Ma. Terezinha Márcia de Carvalho Lino
SUMÁRIO
PROGRAMA DA DISCIPLINA ......................................................................................................... 3 1.1 EMENTA ........................................................................................................................................................ 3 1.2 OBJETIVOS .............................................................................................................................................. 3 1.3 METODOLOGIA ...................................................................................................................................... 3 1.4 CURRÍCULO RESUMIDO DA PROFESSORA ..................................................................................................... 3
UNIDADE 1 - FUNDAMENTOS DA CONTABILIDADE DE CUSTOS .................................................. 4
1. INTRODUÇÃO .......................................................................................................................................... 4 1.1 CONTABILIDADE FINANCEIRA ................................................................................................................ 4 1.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS .................................................................................................................. 5 1.3 CONTABILIDADE GERENCIAL .................................................................................................................. 5 1.4 ANÁLISE DE CUSTOS ............................................................................................................................... 6 1.5 TERMINOLOGIA DE CUSTOS .......................................................................................................................... 7
1.5.1 GASTOS .................................................................................................................................................. 7 1.5.2 INVESTIMENTOS .................................................................................................................................... 8 1.5.3 DESEMBOLSOS ....................................................................................................................................... 8 1.5.4 CUSTOS .................................................................................................................................................. 8 1.5.5 DESPESAS ............................................................................................................................................... 9 1.5.6 PERDAS .................................................................................................................................................. 9 1.5.7 DESPERDÍCIO ........................................................................................................................................ 10 1.5.8 CUSTO DE OPORTUNIDADE ................................................................................................................. 10 1.5.9 DEPRECIAÇÃO ...................................................................................................................................... 10 1.5.10 RECEITA .............................................................................................................................................. 10 1.5.11 MERCADORIAS ................................................................................................................................... 11 1.5.12 PRODUTOS ......................................................................................................................................... 11
UNIDADE II - CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS .................................................................................. 13
1. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS QUANTO A FORMA DE DISTRIBUIÇÃO E APROPRIAÇÃO ........................... 13 1.1 CUSTOS DIRETOS ......................................................................................................................................... 13 1.2 CUSTOS INDIRETOS ..................................................................................................................................... 13
1.2.1 CRITÉRIOS DE RATEIOS ........................................................................................................................ 13
2. Classificação dos CUSTOs quanto às variações nos volumes de produção e de vendas ............................... 14 2.1 CUSTOS FIXOS ............................................................................................................................................. 14 2.2 CUSTOS VARIÁVEIS ...................................................................................................................................... 15 2.3 CUSTOS SEMIFIXOS ..................................................................................................................................... 15 2.4 CUSTOS SEMIVARIÁVEIS.............................................................................................................................. 16
3. Custos Para Determinação do Resultado .................................................................................................... 16 3.1 EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇOS ........................................................................................................ 16 3.2 EMPRESA COMERCIAL ................................................................................................................................. 17 3.3 EMPRESA INDUSTRIAL................................................................................................................................. 18
3.3.1 CUSTO DO MATERIAL DIRETO - MD ..................................................................................................... 19 3.3.2 CUSTO FABRIL OU CUSTO DE PRODUÇÃO ........................................................................................... 19 3.3.3 CUSTO DE PRODUTOS FABRICADOS (CPF) ........................................................................................... 20 3.3.4 CUSTO DE PRODUTOS VENDIDOS - CPV .............................................................................................. 20 3.3.5 CUSTO PRIMÁRIO - CUSTO DIRETO ..................................................................................................... 21
3.3.6 CUSTO DE TRANSFORMAÇÃO OU DE CONVERSÃO ............................................................................. 22
UNIDADE III - MODALIDADES DE CUSTEIOS .............................................................................. 28
1. CUSTEIO POR ABSORÇÃO ....................................................................................................................... 28
2. SISTEMA DE CUSTEIO VARIÁVEL.................................................................................................................. 32
3. CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES - CUSTEIO ABC ............................................................................... 39 3.1 INTRODUÇÃO E CONCEITOS ........................................................................................................................ 39 3.2 DESENVOLVIMENTO DO CUSTEIO POR ATIVIDADE (ABC) ........................................................................... 41
UNIDADE IV - FORMAÇÃO DE PREÇO BASEADA EM CUSTOS ..................................................... 50
1. INTRODUÇÃO ......................................................................................................................................... 50 1.1 PREÇOS COM BASE NO CUSTO PLENO OU CUSTOS INTEGRAIS ........................................................... 51 1.2 APLICAÇÃO DE MARK-UPS ................................................................................................................... 55
1.2.1 FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA PARA INDÚSTRIA .......................................................................... 56 1.2.2 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA PARA O COMÉRCIO: .................................................................... 59 1.2.3 FORMAÇÃO DE PREÇO PARA EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇOS .............................................. 60
UNIDADE V – RELAÇÕES CUSTO – VOLUME - LUCRO ................................................................. 63
1. CUSTO, VOLUME E LUCRO ...................................................................................................................... 63 1.1 PONTO DE EQUILÍBRIO - BREAK-EVEN POINT ...................................................................................... 63
1.1.1 PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL ................................................................................................... 64 1.1.2 PONTO DE EQUILÍBRIO FINANCEIRO ............................................................................................... 64 1.1.3 PONTO DE EQUILÍBRIO ECONÔMICO .............................................................................................. 65
1.2 ÍNDICE DO PONTO DE EQUILÍBRIO ....................................................................................................... 65
UNIDADE VI - ALAVANCAGEM ................................................................................................... 72
1. INTRODUÇÃO ......................................................................................................................................... 72 1.1 ALAVANCAGEM OPERACIONAL ................................................................................................................... 72 1.2 ALAVANCAGEM FINANCEIRA ..................................................................................................................... 75
REFERÊNCIAS .................................................................................................................................................. 78
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PROGRAMA DA DISCIPLINA
1.1 EMENTA
Conhecimento das metodologias disponíveis de gestão estratégica de custos.
Avaliação do desempenho do negócio sob a ótica de custos para decisões, com
aplicações práticas para empresas industriais, comerciais e de serviços,
especialmente cooperativas. Custo gerencial X Custo fiscal. Sistemas de Custeio.
Análises custo, volume, lucro a partir do custeio variável. Preço de venda. Tomada
de decisões em momentos de incertezas; Os fatores restritivos e sua influência nas
tomadas de decisões.
1.2 OBJETIVOS
Promover o entendimento das metodologias de gestão e análise de custos sob o
enfoque gerencial. Estudar os custos do ponto de vista gerencial e fiscal,
classificação dos custos, sistemas de custeio, margem de contribuição, ponto de
equilíbrio e preço de venda.
1.3 METODOLOGIA
Apresentação da fundamentação teórica com apoio de projeções e discussões com
os alunos. Desenvolvimento de atividades práticas para aplicação e análise dos
conceitos e ferramentas de estudados.
1.4 CURRÍCULO RESUMIDO DA PROFESSORA
Mestre em Administração de Empresas - área de pesquisa Logística - pelas
Faculdades Integradas de Pedro Leopoldo (2008), Especialista em Tecnologias de
Informação e Comunicação no Ensino Fundamental (2011) pela Universidade
Federal de Juiz de Fora, Especialista em Gestão Empresarial pela Fundação Getúlio
Vargas (2000) e Graduada em Administração de Empresas pelo Unicentro Newton
Paiva (1980). Atualmente, leciona na Faculdade de Ciências Contábeis e de
Administração do Vale do Juruena (AJES), onde também atua como Diretora de
Expansão Institucional. Tem experiência na área de Administração, atuando
principalmente nos seguintes temas: Logística, Administração Financeira, Análise de
Custos e Sistema de Informação Gerencial. e-mail: [email protected].
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UNIDADE 1 - FUNDAMENTOS DA CONTABILIDADE DE
CUSTOS
1. INTRODUÇÃO
A Contabilidade “é um sistema de contas composto por normas, regras e
princípios para a acumulação, geração e análise de dados para atender
necessidades internas e externas de uma empresa (SANTOS, 2011). O autor
enfatiza que, a Contabilidade é um instrumento de controle, planejamento e gestão
de um negócio com ou sem fins lucrativos. Ter um Sistema de Contabilidade com
informações atualizadas e confiáveis permite ao gestor ter respostas para os
seguintes questionamentos:
os custos aumentaram ou diminuíram?
o patrimônio aumentou ou diminuiu?
a operação comercial de compra e venda deu lucro ou prejuízo?
as dívidas aumentaram ou diminuíram?
Para evitar usar de forma inadequada os termos da Contabilidade torna-se
necessário definir aqueles que são utilizados com maior frequência, eliminando
assim, possíveis erros na interpretação dos conceitos.
A Contabilidade como ciência da informação pode ser dividida nas seguintes
áreas de estudo: Contabilidade Financeira, Contabilidade de Custos e Contabilidade
Gerencial.
1.1 CONTABILIDADE FINANCEIRA
“Ciência ou conjunto de técnicas que tem o objetivo de registrar o patrimônio
de uma entidade: conjunto de bens, direitos e obrigações”, (BRUNI, 2010). É
obrigatória para as entidades legalmente estabelecidas. Registra o passado, seus
atos e práticas são feitos de acordo com princípios e regras normativas.
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1.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS1
Tinha como objetivo principal a avaliação dos estoques nas empresas industriais.
Nos dias atuais o seu papel vai muito além do simples controle de estoque. Ela é
utilizada como importante ferramenta de controle de custos e de tomada de decisão.
Isso porque, atualmente, a definição dos preços de vendas dos produtos é imposta
pelo mercado consumidor. Diferente das práticas gerenciais anteriores, em que as
empresas definiam o preço de acordo com os custos incorridos. Assim, é importante
conhecer os custos com muita precisão, pois, se estiverem em desacordo com os do
mercado, medidas devem ser tomadas no sentido de tentar diminuí-los.
De acordo com Fama e Bruni (2011), as funções básicas da Contabilidade de
Custos devem atender:
Determinação do lucro – utilizando os registrados convencionais da
Contabilidade ou processando-os de forma a facilitar o seu entendimento à
Administração;
Controle das operações – como por exemplo os estoques, com manutenção
de padrões e orçamentos, comparações entre previsto e realizado;
Tomada de decisões – no que se refere à produção (o que, quanto, como e
quando fabricar), formações de preço, escolha entre fabricação própria ou
terceirizada.
1.3 CONTABILIDADE GERENCIAL
Estuda informações a serem fornecidas aos tomadores de decisão, isto é, às
pessoas internas à organização responsáveis em dirigir e controlar suas operações.
Enfatiza o preparo de relatórios.
Bruni (2010) esclarece que a Contabilidade Gerencial prepara as informações
da Contabilidade Financeira de forma a possibilitar um processo mais coerente de
1 Martins (2008, p.21).
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tomada de decisão. Fama e Bruni (2011) complementam que “enquanto a
Contabilidade Financeira preocupa-se com os registros do patrimônio, segundo as
normas, convenções e princípios contábeis, a Contabilidade Gerencial preocupa-se
com o processo decisório e de tomada de decisões”.
A FIG. 1 traz a relação entre as diferentes contabilidades
Figura 1: Relação entre as Contabilidades
Fonte: Adaptado de Bruni (2010, p. 20)
1.4 ANÁLISE DE CUSTOS
Em mercados altamente competitivos, é importante que as empresas tenham
um eficiente sistema de controle de custos, que lhes permitam definir a margem
de lucro que o negócio poderá alcançar. Para isso, é essencial ter informações
atualizadas e confiáveis que possibilitem a tomada de decisão gerencial de forma
a ter diferenciais competitivos em relação aos concorrentes que comercializam
produtos semelhantes. Nessa perspectiva pode-se aplicar o conceito de Análise
de Custos, que no sentindo amplo “tem por finalidade mostrar os caminhos a
serem percorridos na prática da gestão profissional de um negócio”.
Como já foi dito, a informação é o que determina o sucesso da gestão
profissional de um negócio, Santos (2011) enumera algumas delas:
Controle das vendas diárias e acumuladas no mês por produto e consolidado;
Custo e ganho por produto e consolidado;
Contabilidade de
Custos
Disponibiliza
informações sobre
os custos
Contabilidade
Financeira
Registra o passado de
acordo com princípios
e regras normativas
Contabilidade
Gerencial
Registra o futuro
e os custos de
oportunidade
incorridos
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Vendas planejadas mês a mês e do ano;
Ponto de equilíbrio – nível mínimo de vendas desejado;
Custo estrutural fixo mês a mês e do ano;
Formação de preços de vendas;
Análise de mix visando a maximização de lucro;
Lucro operacional planejado e real;
Análise de eficiência de uso de mão de obra e materiais.
1.5 TERMINOLOGIA DE CUSTOS
1.5.1 GASTOS
O conceito de gastos na opinião de Martins (2008) é o sacrifício financeiro
representado por entrega ou promessa de entrega de determinado ativo
(normalmente dinheiro), para aquisição de produto ou serviço. O autor esclarece
ainda que, embora o gasto implique desembolso, seus conceitos são distintos.
Enquanto os gastos são reconhecidos apenas quando contabilizada a dívida
assumida ou a redução do ativo dado em pagamento, o desembolso - caracterizado
pelo pagamento resultante da obtenção de um bem ou serviço - pode ocorrer antes,
durante ou após a entrada da utilidade comprada, portanto, defasada ou não do
momento do gasto.
Gonçalves Pinto et al (2008) enumeram alguns exemplos de gastos:
gasto com mão de obra - salários e encargos sociais (aquisição de serviços
de mão de obra;
gasto com aquisição de mercadoria para revenda;
gasto com aquisição de matérias-primas para industrialização;
gastos com energia elétrica - aquisição de serviços de fornecimento de
energia;
gasto com aluguel de edifício (aquisição de serviços).
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1.5.2 INVESTIMENTOS
Gasto ativado – são os recursos utilizados para a aquisição de bens e
serviços que irão compor o ativo de uma empresa até serem vendidos, consumidos,
amortizados ou desvalorizados. Exemplo: ativos logísticos – equipamentos de
movimentação, veículos, instalações, prateleiras, estoques etc. - são considerados
investimentos realizados pela empresa.
1.5.3 DESEMBOLSOS
Saídas de dinheiro do caixa ou do banco. Os desembolsos ocorrem devido ao
pagamento de uma compra efetuada à vista ou de uma obrigação assumida
anteriormente. Exemplos: compra de matéria-prima a vista; pagamento de salário;
pagamento de empréstimo bancário; pagamentos de despesas provisionadas no
período anterior.
1.5.4 CUSTOS
Gastos para produção de bens e serviços. A classificação dos custos em uma
empresa industrial parte do princípio da identificação dos fatores de produção -
matéria-prima, mão de obra direta e outros - utilizados para a fabricação de um
produto. Martins (2008) alerta que tal classificação pode gerar certa confusão em
empresas não industriais – empresas comerciais, financeiras e prestadoras de
serviço, sendo os seus custos, em princípio, confundidos com despesas. Diante do
exposto os autores e profissionais ligados à atividade de serviço, como por exemplo
os da Logística, passaram a tratar o consumo dos recursos associados a tais
atividades como custos.
Gonçalves Pinto et al (2008) enumeram alguns exemplos de custos:
salário do pessoal da produção;
matéria-prima utilizada no processo produtivo;
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combustíveis e lubrificantes usados nas máquinas da fábrica;
aluguéis e seguros do prédio da fábrica;
depreciação dos equipamentos da fábrica;
gastos com manutenção das máquinas da fábrica.
1.5.5 DESPESAS
Gastos relativos aos bens e serviços consumidos no processo de geração de
receitas e manutenção dos negócios da empresa – gastos com propaganda, com
frete de distribuição, comissão de vendas, depreciação dos computadores do setor
administrativo etc.
De forma a simplificar Gonçalves Pinto et al (2008) consideram custos “todos
os gastos utilizados no processo produtivo e despesas todos os gastos utilizados no
processo de suporte operacional, conforme FIG. 2.
Figura 2: Custos e Despesas Fonte: Gonçalves e Pinto et al (2008)
1.5.6 PERDAS
As perdas podem ser vistas como bens e serviços consumidos de forma
anormal e involuntária – obsolescência de estoque, falhas e desperdícios no
PROCESSOS
Produtivo
Finanças
Marketing
Recursos Humanos
Administrativo
Outros
Receita
(-) Custo das Mercadorias Vendidas
= Lucro Bruto
(-) Despesas Operacionais
= Lucro Operacional
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processo, gasto com mão de obra em período de greve, material deteriorado por um
defeito anormal e raro do equipamento. Martins (2008) complementa dizendo que
qualquer atividade que não agrega valor ao processo pode ser considerada perda.
1.5.7 DESPERDÍCIO
Gastos incorridos nos processos produtivos ou de geração de receitas e que
podem ser eliminados sem prejuízo da qualidade ou quantidade dos bens, serviços
ou receitas geradas.
Exemplos:
retrabalho decorrente de defeitos de fabricação;
estocagem e movimentação desnecessária de materiais e produtos;
relatórios financeiros, administrativos e contábeis sem qualquer utilidade;
cargos intermediários de chefia e supervisão desnecessários.
1.5.8 CUSTO DE OPORTUNIDADE
O custo de oportunidade é definido por Gonçalves Pinto et al (2008), como
sendo “o desejo mínimo de remuneração do investidor para o capital investido.
Vantagem ou lucro que o investidor pode obter abrindo mão de determinada
aplicação em prol de outra”.
1.5.9 DEPRECIAÇÃO
Pode-se entender depreciação como sendo desvalorização, ou perda de valor
dos bens tangíveis sujeitos a desgastes, pelo uso ou obsolescência.
1.5.10 RECEITA
Produto da multiplicação da quantidade de bens vendidos ou serviços
prestados pelo respectivo preço unitário.
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1.5.11 MERCADORIAS
Bens adquiridos para serem revendidos.
Exemplo: Uma Loja de Varejo compra mercadorias pelo custo de aquisição, revende
pelo preço de venda e apropria o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV).
1.5.12 PRODUTOS
Bens produzidos para serem vendidos.
ATIVIDADE 2
Abaixo estão relacionados alguns eventos de uma
indústria de manufatura, que deverão ser classificados
como: Investimento, Custos, Despesas ou Perda,
seguindo a terminologia contábil.
Eventos Classificação
Aquisição de matéria –prima
Consumo de energia elétrica
Gastos com mão de obra
Consumo com combustível
Gastos com pessoal do faturamento (salário)
Aquisição de máquinas
Depreciação de máquinas
Comissões proporcionais às vendas
Remuneração do pessoal da Contabilidade Geral
(salários)
Depreciação do prédio da empresa
Consumo de matéria-prima
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Deterioração do estoque de matéria-prima por enchente
Remuneração do tempo do pessoal em greve
Geração de sucata no processo produtivo
Estrago acidental e imprevisível de lote de material
Gastos com seguro contra incêndio
Fonte: Adaptado de Martins e Rocha (2008, p.15).
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UNIDADE II - CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS
1. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS QUANTO A FORMA DE
DISTRIBUIÇÃO E APROPRIAÇÃO
Quanto à forma de distribuição e apropriação, os gastos podem ser classificados
como Diretos e Indiretos.
1.1 CUSTOS DIRETOS
Os custos diretos são aqueles que podem ser alocados a determinado produto
ou serviço de forma direta, ou seja, sua medida é de fácil identificação, exemplo:
tonelada de matéria-prima consumida, embalagens utilizadas, mão de obra e outros.
1.2 CUSTOS INDIRETOS
São os custos que não são facilmente identificados a um único produto/serviço.
A alocação na maioria das vezes é feita por meio de rateio.
Exemplos: pessoal que trabalha nos Departamentos de Apoio à Produção: RH,
Contabilidade; Materiais como: lubrificantes utilizados na manutenção e limpeza das
máquinas, lixas; Depreciação das máquinas e equipamentos, valor dos materiais
consumidos nas manutenções, seguro contra incêndio e outros acidentes na fábrica,
transporte e refeições da mão de obra, etc.
1.2.1 CRITÉRIOS DE RATEIOS
Representam os critérios utilizados para distribuição dos gastos indiretos aos
produtos, centros de custos, centros de despesas ou receitas geradas. Esses
critérios, muitas vezes, são subjetivos e arbitrários, podendo provocar distorções nos
resultados finais. Não há critérios de rateios que sejam válidos para todas as
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empresas e sua definição depende do gasto que estiver sendo rateado, do produto
ou centro de custos, que esteja sendo custeado e da relevância do valor envolvido.
A principal regra para determinação do critério de rateio é o bom senso.
2. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS QUANTO ÀS VARIAÇÕES NOS
VOLUMES DE PRODUÇÃO E DE VENDAS
Quanto ao comportamento em relação às variações nos volumes de produção e de
vendas, os gastos classificam-se como:
Custos Fixos;
Custos Variáveis.
2.1 CUSTOS FIXOS
Martins (2008) explica que os custos fixos são aqueles que não variam,
proporcionalmente, ao volume de unidades produzidas. Exemplos: salários; aluguel;
seguros etc.
A TAB. 3 apresenta o comportamento dos custos fixos diante do volume de
produção.
Tabela 3
Custos fixos e volume de produção
Custos Fixos por Período Volume de Produção Custos Fixos por Unidade
R$12.000,00 5.000 unidades R$2,40
R$12.000,00 6.000 unidades R$2,00
R$12.000,00 4.000 unidades R$3,00
15
]
O decréscimo no custo fixo unitário com o aumento do volume de produção é
conhecido como economia de escala, uma das grandes vantagens competitivas das
multinacionais que produzem para diversos mercados internacionais. Dessa
maneira, podem aproveitar o máximo a capacidade instalada da fábrica e reduzir os
custos unitários de produção.
2.2 CUSTOS VARIÁVEIS
Os custos variáveis são aqueles que variam de acordo com o volume de
produção. São os custos que mantêm relação com o volume de produção ou
serviço. Isso quer dizer que, se o volume de produção cresce os custos variáveis
também crescem. Na maioria das vezes, esse crescimento é proporcional ao
crescimento da produção. Exemplos de custo variável: matéria-prima, manutenção,
custos com expedição, embalagens.
2.3 CUSTOS SEMIFIXOS
São classificados como semifixos os custos que são fixos até certa faixa de
produção, e que se tornam variáveis quando passam dessa faixa.
Todos os custos podem ser
classificados em Fixos ou
Variáveis e em Diretos ou
Indiretos ao mesmo tempo. Por
exemplo, a matéria-prima é um
custo Variável e Direto; o Seguro
é Fixo e Indireto. Os Custos
Variáveis são sempre diretos por
natureza”. (MARTINS, 2008, p. 51).
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Exemplo:
Volume de produção Quantidade necessária de
supervisores
Custo em R$ (salários e
encargos)
0 – 20.000 1 120.000
20.0001 – 40.000 2 240.000
40.001 – 60.000 3 360.000
60.001 – 80.000 4 480.000
Fonte: Gonçalves Pinto et al (2008)
2.4 CUSTOS SEMIVARIÁVEIS
São custos que variam de acordo com o número de unidades produzidas,
porém, parte deles permanece fixa e acontece mesmo não havendo produção.
Custos que variam de acordo com a produção, mas não na mesma proporção.
Exemplos: conta de energia elétrica, quando se cobra uma taxa mínima na conta,
mesmo quando não há produção, gastos com combustível para aquecimento de
caldeira, mesmo quando não há produção, a caldeira não pode esfriar (Gonçalves e
Pinto et al, 2008)
3. CUSTOS PARA DETERMINAÇÃO DO RESULTADO
3.1 EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇOS
A atividade 1 traz os dados de uma empresa prestadora de serviços.
Preencha a Demonstração dos Resultados do Exercício com os dados abaixo.
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CMV = Estoque Inicial + Compras – Estoque Final
Lucro Bruto = Receita de Vendas – CMV
ATIVIDADE 1
Especificações Total ($)
Receita de Serviço 100.000
Despesas
- A 30.000
- B 20.000
- C 15.000
Lucro Bruto do Período
3.2 EMPRESA COMERCIAL
Numa empresa comercial que compra e vende mercadorias, a determinação
do resultado se faz por meio dos inventários (avaliação do estoque).
O cálculo do Custo de Mercadorias Vendidas:
ATIVIDADE 3
Preencha a Demonstração do Resultado do Exercício de uma Empresa Comercial
que apresenta os seguintes dados:
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Especificações Total ($)
Vendas 1.000.000
Custo da Mercadoria Vendida
(+) Estoque Inicial 400.000
(+) Compras 800.000
(=) Estoque Disponível 1.200.000
(-) Estoque Final 500.000
Lucro Bruto
Despesas
- A 100.000
- B 80.000
- C 20.000
Lucro Líquido antes do IR
3.3 EMPRESA INDUSTRIAL
Numa empresa industrial, que transforma a matéria-prima em produto
acabado e vende esse produto acabado, o Lucro é determinado por meio do cálculo
do custo de produção.
O Custo dos Produtos Vendidos é calculado levando-se em consideração as
diversas fases por onde passa a matéria-prima até ser entregue ao cliente, como
produto acabado.
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Custo Fabril = MD + MOD + CIF
3.3.1 CUSTO DO MATERIAL DIRETO - MD
ATIVIDADE 4
Calcular o Custo do Material Direto consumido em
determinado período para os dados abaixo:
3.3.2 CUSTO FABRIL OU CUSTO DE PRODUÇÃO
Estoque Inicial de MD 300.000
Compra de MD 200.000
Inventário Final de MD 300.000
Custo MD = Estoque Inicial + Compras de - Estoque Final de
Matéria-prima Matéria-Prima Matéria-Prima
Custo Fabril = Custo do Material Direto Consumido + Custo da Mão- de-obra direta + Custo Indireto de Fabricação
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ATIVIDADE 5
Calcular o Custo Fabril para os dados abaixo:
3.3.3 CUSTO DE PRODUTOS FABRICADOS (CPF)
ATIVIDADE 6
Calcular o Custo da Mercadoria Fabricada para os dados abaixo:
3.3.4 CUSTO DE PRODUTOS VENDIDOS - CPV
Custo de Material Direto 200.000
Custo de Mão de Obra Direta 100.000
Custo Indireto de Fabricação 200.000
Estoque de Produtos em Processo 300.000
Custo Fabril 500.000
Estoque Final de Produtos em Processo 400.000
Custo de Produtos = Estoque Inicial de + Custo Fabril - Estoque Final de Fabricados Prod. em Processo Produto em Processo
CPV = Estoque Inicial + Custo de Produtos - Estoque Final de Produtos Acabados Fabricados Produtos Acabados
CPV = VENDAS – LUCRO
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Custo Primário = MD + MOD
ATIVIDADE 7
Calcular o CPV de acordo com os dados abaixo e
preencha o Demonstrativo de Resultado do
Exercício.
Especificações Total ($)
Vendas 1.000.000
Desconto s/ Vendas 20.000
Devolução de Vendas 100.000
Vendas Líquidas
Custo do Produto Vendido
Lucro Bruto s/ Vendas
Despesas Operacionais 120.000
Lucro Líquido antes do IR
3.3.5 CUSTO PRIMÁRIO - CUSTO DIRETO
É a soma do MD com a MOD.
Estoque Inicial de Produtos Acabados 500.000
Custo de Produtos Fabricados 400.000
Estoque Final de Produtos Acabados 300.000
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Custo de Transformação = MOD + CIF
3.3.6 CUSTO DE TRANSFORMAÇÃO OU DE CONVERSÃO
É o esforço da empresa para transformar o material adquirido do fornecedor,
em produto acabado. É a soma da MOD mais as CIF.
ATIVIDADE 8
Os registros da Cia de Artefatos de Metal
apresentavam as seguintes informações relativas ao
mês de maio.
Pede-se
a) O Custo Fabril;
b) O Custo Primário;
c) O Custo de Transformação.
Especificações Valores
Materiais Diretos 6.250,00
Materiais Indiretos 1.310,00
Mão de Obra Direta 4.820,00
Mão de Obra Indireta 715,00
Depreciação da Maquinaria 625,00
Aluguel da Fábrica 850,00
Seguro da Fábrica 410,00
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ATIVIDADE 9
Os seguintes dados estão nos livros da Manufatura ATLAS e são relativos ao mês
de junho:
Pede-se:
a) Custo dos Produtos Vendidos (CPV);
b) Custo dos Produtos Fabricados;
c) Custo Fabril;
d) Custo do Material Direto;
e) Valor das Compras de Matéria-Prima;
Vendas do Mês 90.000,00
Lucro Bruto s/Vendas no mês de junho 24.300,00
MOD 25.000,00
Mão de obra Indireta 18.500,00
Salários de Vendedores 3.000,00
Salários Administrativos 2.000,00
Depreciação de Máquinas 200,00
Depreciação de Móveis e Utensílios de Adm. 100,00
CIF Diversos 1.000,00
Estoques 1º de junho 30 de junho
Matérias-primas 10.000,00 8.000,00
Produtos em Processo 6.000,00 8.000,00
Produtos Acabados 6.000,00 5.000,00
24
ATIVIDADE 10
Dados da Fábrica Volta Redonda no ano de 2014.
Preço Unitário de Venda do Produto X 900,00
Custo Unitário do Produto 600,00
Despesas Comerciais e Administrativas por unidade 100,00
Número de Unidades Vendidas no ano 1.000
Composição do Custo de Vendas
- MD 40%
- MOD 45%
- DIF 15%
A Fábrica Volta Redonda está querendo levantar um orçamento para o ano de 2015,
baseando-se nas seguintes premissas:
Premissas para o Orçamento de 2015
Aumento do Custo de Material Direto 25%
Aumento no Custo da Mão de Obra Direta 20%
Aumento nas Despesas Comerciais e
Administrativas
R$20,00 por unidade de produto.
Os DIF não sofrerão alteração ---
Preço de venda R$1.200,00
Queda nas unidades vendidas 45%
25
Pede-se:
a) Calcular o valor do MD, MOD e CIF do ano de 2014;
b) Calcular o valor d o MD, MOD e CIF para o ano de 2015;
c) Calcular para o ano de 2015 os seguintes itens: Custo Unitário do Produto;
Despesas Comerciais e Administrativas por unidade e Número de Unidades
Vendidas no ano;
d) Com base nessas informações, preparar o Demonstrativo de Resultado do
Exercício estimado para 2015, supondo que todos os artigos sejam vendidos.
ATIVIDADE 11
Tendo como fonte os registros de custos da Cia Brasil:
Pede-se:
a) O valor da MOD;
b) O valor dos custos com MD;
c) O Custo do Produto Fabricado;
d) O Custo Fabril;
e) O Custo Indireto de Fabricação (CIF);
f) A Receita de Venda;
g) As despesas de venda, administrativas e financeiras;
h) Preparar o Demonstrativo de Resultado do Exercício.
26
Registros de custos da Cia Brasil
Custo total dos produtos vendidos R$25.000,00
MD consumido é igual a 60% do Custo dos
Produtos Vendidos
Todo o material consumido foi proveniente de uma Compra realizada durante o exercício,
ficando em estoque R$500,00.
Os Estoques inicial e final de produtos em processo eram nulos.
O valor da mão de obra aplicada R$7.500,00
Estoque Final de Produtos Acabados R$1.000,00
Estoque Inicial de Produtos Acabados zero
Vendas R$30.000,00
Despesas de Vendas 5% das vendas
Despesas Administrativas 1% das vendas
Despesas Financeiras 0,25% das vendas
Quantidade fabricada no exercício 260 unidades
ATIVIDADE 12
Os dados abaixo foram retirados dos registros da Cia Revendedora Ltda. e se
referem ao mês de setembro de 2014.
Vendas R$314.000,00
Compras R$250.000,00
Inventário em 30 de setembro/2010 R$220.000,00
Despesas de Administração e Vendas R$ 20.000,00
O Lucro Líquido
R$ 24.000,00
27
Pede-se:
a) O Lucro Bruto;
b) O CMV;
c) O valor do Estoque em 1/09/2014.
28
UNIDADE III - MODALIDADES DE CUSTEIOS
Estudar as modalidades de custeio significa aprender de que maneira os
gastos serão apropriados aos produtos ou serviços produzidos pela empresa, ou
seja, consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens fabricados.
Neste estudo serão apresentados os seguintes métodos:
Método de custeio por absorção;
Método de custeio variável ou direto;
Método de custeio por atividades (ABC)
1. CUSTEIO POR ABSORÇÃO
O sistema de Custeio por Absorção é o único sistema de custos aceitável
legalmente para apuração do valor do estoque e o custo dos produtos vendidos,
para efeito de pagamento do Imposto de Renda e Contribuição Social.
No Custeio por Absorção os Custos de Produção – Diretos e Indiretos; Fixos
e Variáveis – são computados ao custo dos produtos.
Pelo Método de Custeio por Absorção todos os custos, variáveis e fixos, são
atribuídos aos produtos fabricados. Os custos indiretos são distribuídos aos produtos
por meio de rateios.
Na opinião de vários autores, a principal falha do custeio por absorção, como
ferramenta de controle, é exatamente o emprego de rateio para a distribuição dos
custos indiretos.
Pois, rateios provocam distorções e dificilmente consegue-se anular os erros
provocados por eles, mesmo quando as formas utilizadas são escolhidas com muito
critério. Tais distorções podem dificultar decisões gerenciais que dependem das
informações de custos, como por exemplo, a determinação do preço de venda.
29
Gonçalves Pinto et al (2008) traz as seguintes informações adicionais:
Os estoques são mais valorizados, já que absorvem custos fixos e variáveis;
Somente após o rateio dos custos indiretos é que se pode apuração o custo
de produção;
Variações sobre o volume de produção não afetam os custos fixos totais;
Todos os custos são aplicados a todos os produtos, sendo apropriado ao
resultado quando da venda dos respectivos produtos;
Atende à legislação fiscal e deve ser usado quando a empresa utiliza o
sistema de custos integrados à Contabilidade;
Permite a apuração do custo por centro de custos.
Os autores ainda evidenciam quatro erros do Método de Custeio por
Absorção:
Não há identificação se os produtos agregam valor para a empresa;
Não considera o comportamento dos custos quando há variação na
quantidade produzida;
Os critérios de rateios são arbitrários, o que pode provocar distorções e
prejudicar a tomada de decisão;
Os produtos absorvem todos os custos, impedindo identificar a ociosidade no
processo de produção. Por exemplo se uma empresa deixa de fabricar um
determinado produto, os custos que anteriormente eram absorvidos por ele
passam a ser alocados em outros produtos.
30
Como calcular o Custo Unitário de Produção pelo Método de Custeio por
Absorção:
ATIVIDADE 1
Utilizando o método de custeio por absorção faça a atividade.
A empresa CAP incorreu nos seguintes custos no mês de
maio de 20XX.
Custos operacionais de produção:
Custos Valor (R$)
Materiais Diretos 1.000,00
Mão de obra direta e encargos 500,00
Custos indiretos de produção 1.300,00
Total dos custos de produção 2.800,00
Custo Unitário = Custo Variável Unitário + Custo Fixo Total De Produção -------------------------------------- Nº Unidades Produzidas
31
Custos Operacionais complementares
Custos Valor (R$)
Vendas 200,00
Administrativo 120,00
Financeiro 80,00
Total dos custos operacionais 400,00
Informações Adicionais
Informações Valor
Produção do mês 280 kg
Estoque do início do mês zero
Estoque no final do mês 80 kg
Preço unitário líquido de venda R$15,00 por kg
Pede-se:
a) Custo de produção por Kg;
b) Demonstração de resultados;
32
2. SISTEMA DE CUSTEIO VARIÁVEL
Este sistema fundamenta-se na separação dos gastos variáveis dos fixos, isto
é, em gastos que oscilam proporcionalmente ao volume de produção e vendas e
gastos que mantêm estáveis perante o volume de produção e vendas.
O Custeio Variável está sendo cada vez mais utilizado como apoio às decisões
gerenciais, tais como:
fixação de preços;
decisão de compra ou fabricação de determinado produto;
determinação do mix de produtos;
determinação imediata do comportamento dos lucros em face das
oscilações de vendas.
Custeio Variável
Serão alocados aos produtos
somente os custos e
despesas variáveis, que
pertencem a ele e que variam
de acordo com a sua
quantidade produzida. Os
custos que pertencem à
capacidade estrutural da
empresa e que independem
da quantidade produzida
serão retirados do resultado
operacional da empresa.
Pelo Método do Custeio Variável,
o gestor consegue calcular quanto
os produtos e serviços
contribuíram para que a empresa
possa cobrir seus gastos fixos e,
ainda remunerar os investidores.
De Gonçalves Pinto et al
(2008)
33
No entanto, Bruni (2010) alerta que do ponto de vista dos princípios e normas
contábeis o custeio variável não pode ser utilizado para avaliação de estoques, sua
utilização é limitada à Contabilidade para efeitos internos da empresa, a chamada
Contabilidade Gerencial.
CONSIDERAÇÕES IMPORTANTES
CUSTEIO VARIÁVEL CUSTEIO ABSORÇÃO
Somente os custos variáveis serão
contabilizados no custo dos
produtos;
As despesas variáveis de
administração e de vendas serão
debitados diretamente aos custos
dos produtos acabados e vendidos;
Os custos fixos serão totalmente
lançados contra os resultados
obtidos no período.
Como desvantagem deste método
pode citar que, o gestor pode ter na
prática dificuldades em separar os
custos fixos dos variáveis, pois
existem os custos semifixos e
semivariáveis. Podendo assim
incorrer em erros.
Os custos relacionados com a
fabricação, independente do seu
comportamento diante do volume de
atividades, são debitados
diretamente aos processos de
fabricação.
34
ATIVIDADE 2
O objetivo da atividade é comparar a Demonstração de Lucro de uma empresa,
utilizando o custeamento por absorção e o custeamento variável ou direto.
Faça isso, utilizando os dados da tabela abaixo e compare os resultados.
Custos do período
Matérias-primas consumidas R$100,00
Mão de obra produtiva fixa R$100,00
Custos indiretos de produção:
Fixos
Variáveis
R$30,00
R$20,00
Total R$250,00
Informações Adicionais
Produção mensal em unidades 10 un
Vendas mensais 5 un
Preço de Venda R$35,00
Despesas operacionais do período
- Fixos
- Variáveis
R$20,00
R$ 10,00
Fonte: Adaptado de Santos (2011, p. 82)
Demonstração do Lucro pelo Custeio por Absorção
Vendas
(-) Custo dos Produtos Vendidos
(=) Lucro Bruto
(-) Despesas Operacionais
(=) Lucro Operacional
35
Estoque final do período
Demonstração do Lucro pelo Custeio Variável
Vendas
(-) Custo do Produto Vendido
(-) Outros Custos Variáveis
(=) Margem de Contribuição
(-) Custos Fixos do Período
(-) Despesas Operacionais Fixos
(-) Mão de Obra Produtiva -fixa
(=) Lucro Operacional
Estoque final do período
ATIVIDADE 3
Uma empresa fabrica dois produtos, Alfa e Beta com as seguintes características
Especificações Alfa Beta Total
Quantidade (unidades) 15 20
Material Direto (kg/un.) 4,00 2,00
Mão de obra
(horas/um.)
1,50 1,00
Custos Indiretos de
Fabricação (fixo)
R$2.500,00
Fonte: Gonçalves Pinto et al (2008, p.44)
36
Outros dados
Custo do kg do Material Direto R$15,00
Custo da Hora (MOD) R$12,00
Base de rateio Total de kg utilizado de material direto
Utilizando dos Métodos de Custeio por Absorção e Variável faça o que se pede:
a) Calcular o custo unitário de cada produto;
b) Faça a demonstração do resultado;
c) Diante dos resultados, quais as possíveis decisões que poderiam ser
tomadas?
Custeio Absorção
Determinação do Custo Direto
Produto Material Direto Mão de obra direta Custo
Direto por
unidade Kg/un. Custo
p/kg
Custo por
unidade
Horas/un. Custo
p/hora
Custo por
unidade
Alfa
Beta
Produtos Preço de Venda
Alfa R$175,00
Beta R$ 90,00
37
Determinação do Custo Indireto
Produto Total de KG Rateio do
Custo Indireto
Quantidade
Produzida
Custo Indireto
por Unidade
Alfa
Beta
Total
Apuração do Custo Unitário Total por Produto
Produto Custo Direto
Unitário
Custo Indireto
Unitário
Custo Unitário
Total
Alfa
Beta
Demonstração do Resultado
Discriminação Alfa Beta Total
p/15 unidade Unitário p/20 unidades Unitário
Receita
(-) Custos
Lucro
Repita o exercício usando o Método do Custeio Variável
Determinação do Custo Direto
Produto Material Direto Mão de obra direta Custo
Direto por
unidade Kg/un. Custo
p/kg
Custo da
unidade
Horas/un. Custo
p/hora
Custo da
unidade
Alfa
Beta
38
Apuração do Custo Unitário Total por Produto
Produto Custo Direto
Unitário
Custo Indireto
Unitário
Custo Unitário
Total
Alfa
Beta
Demonstração do Resultado
Discriminação Alfa Beta Total
p/15 unidade Unitário p/20 unidades Unitário
Receita
(-) Custos
Margem de
Contribuição
(-) Custos
Fixos
(=) Lucro
39
3. CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES - CUSTEIO ABC
3.1 INTRODUÇÃO E CONCEITOS
O foco principal do Custeio ABC são os custos indiretos e a forma de como eles
são alocados aos custos dos produtos. Sabe-se que a alocação dos custos indiretos
de fabricação aos produtos por meio de rateios pode provocar distorções na
apuração dos custos totais. Tais distorções são resultados da escolha aleatória das
formas de rateio, que nem sempre retratam o que realmente aconteceu,
prejudicando assim a acurácia dos custos finais dos produtos.
Diferente da metodologia de Custeio por Absorção, que utiliza os rateios como
forma de distribuir os custos indiretos, o Custeio ABC utiliza o rastreamento das
atividades que consomem os recursos, para assim alocar os seus respectivos custos
indiretos. Pois, segundo Nakagawa (2007, p.38), os recursos gastos pela
organização são consumidos por suas atividades e não por seus produtos. O autor
esclarece que a utilização deste método, para a alocação dos custos indiretos, traz
mais confiabilidade na apuração do custo final do produto, pois o que é observado é
a sequência de atividades que consomem recursos na fabricação do produto.
Martins (2003) complementa dizendo que o custeio ABC é um conceito que
considera o custo das atividades e sua relação com o consumo de recursos. O
importante é identificar as atividades que provocam os custos nos produtos ou
serviços. Diante do contexto pode-se dizer que, o método ABC busca demonstrar o
que foi gasto - levando em consideração os recursos disponíveis -, em quais
atividades ou processos foram destinados os gastos e para qual finalidade foi gasto.
Identificar as atividades que consomem recursos é a parte crucial desse método
de custeio. Para Nakagawa (2007, p.42) “a atividade pode ser definida como um
processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais,
métodos e seu ambiente, tendo como objetivo, a produção de produtos”. O autor
enfatiza que o objetivo principal da atividade é “converter recursos (materiais, mão
de obra, tecnologia, informação) em produtos ou serviços”.
40
Para facilitar a identificação das atividades em uma empresa, Perez Jr. (1999)
descreve de forma sumário alguns conceitos envolvidos em um processo de
negócio:
Processo – sequência de atividades relacionadas e dependentes unidas
pelos produtos que estas trocam (intercambiam). Exemplos: processo de
compras, processo de vendas;
Função – conjunto de atividades que estão orientadas por um objetivo
comum. Exemplo: função de montagem, função de acabamento. As funções
podem ser produtivas, auxiliares, administrativas, comerciais ou financeiras;
Tarefa – conjunto de operações que definem como uma atividade deve ser
realizada. Detalhamento da atividade. Exemplo: a atividade Montagem de
Pneus deve conter as seguintes tarefas: montagem de pneus, montagem de
catracas e montagem de freios;
Atividades: conjunto de tarefas necessárias para o atendimento das metas e
funções. Evento do processo que consome recursos. Exemplo: selecionar e
treinar pessoal;
Operações – são as menores unidades de medidas de uma rotina
operacional. Exemplo: introduzir o eixo no orifício do quadro.
Atividades no processo de
suprimento:
- selecionar e treinar
compradores;
Selecionar e contratar
fornecedores;
Efetuar coletas e cotações de
preço;
Digitar e enviar os pedidos de
compra;
Acompanhar o atendimento
dos pedidos;
Atividades no processo de
cobrança de mensalidades:
- emitir carnês;
- remeter para cobrança
bancária;
- controle das contas
recebidas e emissão de
relatórios de recebimentos;
- controle da inadimplência.
41
Outros conceitos importantes para a aplicação do Custeio ABC, segundo Perez
Jr (1999):
Direcionador de Custos – informa como as atividades consomem os
recursos. Demonstra a relação entre o recurso consumido e as atividades.
Exemplo: como a atividade “motagem de quadros” consome os recursos
Direcionador de Atividades – informa como os produtos ou serviços
consomem atividades. Demonstra a relação entre as atividades e os produtos
ou serviços.
Exemplo:
3.2 DESENVOLVIMENTO DO CUSTEIO POR ATIVIDADE (ABC)
De acordo com Perez Jr (1999) a utilização do Custeio ABC pode ser aplicada
em qualquer tipo de negócio – indústria, comércio e prestadora de serviço. O autor
fornece um esquema básico de como utilizar o custeio por atividade:
Efetuar o mapeamento dos principais processos existentes na empresa –
produção, suprimento, administração de RH e outros;
Identificar as principais atividades existentes em cada processo;
Levantar os custos e os recursos associados a cada atividade – custo por
atividade;
Identificar as atividades que não agregam valor ao produto. Podem ser
atividades de suporte (finaças, treinamento) e atividades secundárias –
aquleas que podem ser eliminadas ou reduzidas sem afetar o produto/serviço
final;
Departamentos
Atividades
Direcionadores
Compras
Comprar Materiais Desenvolver Fornecedores
Nº de Pedidos Nº de Fornecedores
42
Avaliar a influência das atividades secundárias no produto final, ou seja,
determinar se podem ser eliminadas ou pelo menos reduzidas;
Identificar os direcionadores de custos, que são os parâmetros de medida
para a adequada apropriação.
A alocação dos custos às atividades deve ser feita de forma mais criteriosa
possível, de acordo com a seguinte ordem:
Alocação direta;
Rastreamento: é a alocação com base na identificação da relação de causa e
efeito, entre a ocorrência da atividade e geração dos custos. É feito utilizando
direcionadores de custos;
Rateio: é realizado apenas quando não há a possibilidade de utilizar nenhum
dos critérios anteriores, porém deve-se ter em mente que, para fins gerenciais
rateios arbitrários não devem ser feitos.
Fórmulas que podem auxiliar no cálculo do custo unitário dos Produtos 1º Passo:
2º Passo:
Custo unitário do Direcionador = custo da atividade
---------------------------------------
Nº total de direcionadores
Custo da atividade = Custo unitário do x Nº de direcionadores
atribuída ao produto Direcionador do período
43
3º Passo:
ATIVIDADE 1 2
Uma empresa de confecção produz três tipos de produtos:
camisetas, vestidos e calças, e possui dois departamentos
de produção: “corte e costura” e “acabamento”. Seguem
informações sobre os produtos:
Produtos Volume de Produção Mensal
Camisetas 18.000 un.
Vestidos 4.200 un,
Calças
13.000 un.
Custos diretos por unidade
Especificações Custos Diretos de Produção
Camiseta
Vestidos
Calças
Tecido
3,00 4,00 3,00
Aviamentos 0,25 0,75 0,50
Mão-de-obra 0,50 1,00 0,75
Total
3,75 5,75 4,25
2 MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas, 2008.
Produtos Preço de Venda Unitário
Camiseta 10,00
Vestido 22,00
Calça 16,00
Custo da atividade = Custo da atividade atribuído ao produto
por unidade de produto ---------------------------------------------------------------
Quantidade produzida
44
Despesas Administrativas e de Vendas
*Toda a quantidade produzida foi vendida.
Custos Indiretos por Atividade
Despesas Valores (R$)
Administrativas 50.000,00
Com vendas 43.000,00
Comissões – 5% das vendas 24.020,00 *
Total 117.020,00
Levantamento das Atividades Relevantes dos Departamentos
Departamentos Atividades Custos Indiretos* Compras
Comprar Materiais 16.000,00
Desenvolver Fornecedores 12.000,00
Total 28.000,00
Almoxarifado
Receber Materiais 12.350,00
Movimentar Materiais 16.000,00
Total 28.350,00
Adm. da Produção
Programar Produção 16.000,00
Controlar Produção 13.850,00
Total 29.850,00
Corte e Costura
Cortar 29.000,00
Costurar 28.600,00
Total 57.600,00
Acabamento
Acabar 14.000,00
Despachar Produtos 32.200,00
Total 46.200,00
45
Direcionadores de Atividades
Departamentos
Atividades
Direcionadores
Compras
Comprar Materiais Desenvolver Fornecedores
Nº de Pedidos Nº de Fornecedores
Almoxarifado
Receber Materiais Movimentar Materiais
Nº de Recebimentos Nº de Requisições
Adm. Da Produção
Programar Produção Controlar Produção
Nº de Produtos Nº de Lotes
Corte e Costura Cortar Costurar
Tempo de Corte Tempo de Costura
Acabamento Acabar Despachar Produtos
Tempo de Acabamento Tempo de Despacho
Os Custos Indiretos que foram rateados aos departamentos se referem a: Aluguel,
Energia Elétrica, Salários Pessoal Supervisão, Mão-de-obra Indireta, Depreciação, Material
de Consumo, Seguros. Correspondendo a um total de R$190.000,00. Existem várias
formas de rateio, como: mão-de-obra direta; horas-máquina; Matéria-Prima Aplicada, Custo
Direto Total.
Para alocar os custos indiretos aos Departamentos e posteriormente às atividades
devem ser utilizados direcionadores de custos. Exemplo:
Aluguel: área utilizada pelo pessoal e equipamentos necessários à execução das tarefas. Trata-se de rastreamento, pois a alocação direta não é possível;
Energia Elétrica: Supondo que cada departamento tenha um medidor de energia elétrica, o valor alocado a eles é do consumo efetivo;
Salários do Pessoal da Supervisão e Mão-de-Obra Indireta: Alocação direta a cada departamento de acordo com a folha de pagamento;
Depreciação: Alocação direta aos departamentos de acordo com a análise do imobilizado;
Material de Consumo: Permite a alocação direta por meio das requisições;
Seguro: Deve fazer o rastreamento do seguro dos bens de cada
departamento
46
Direcionadores de Custos das Atividades
Direcionadores Camiseta Vestido Calça Total
Nº de Pedidos
150 400 200
Nº de Fornecedores
2 6 3
Nº de Recebimentos
150 400 200
Nº de Requisições
400 1.500 800
Nº de Produtos
1 1 1
Nº de Lotes
10 40 20
Horas utilizadas para cortar 2.160 882 2.600
Horas utilizadas para costurar 3.240 2.058 7.800
Horas utilizadas para acabar 2.700 2.520 3.900
Horas utilizadas para despachar 25 50 25
Custo Unitário dos Produtos
Atividades
Camisetas
Vestidos
Calças
Comprar materiais
Desenvolver fornecedores
Receber materiais
Movimentar materiais
Programar produção Controlar produção Cortar Costurar Acabar Despachar Total
47
Demonstrativo dos Resultados por Unidade
Especificações Camisetas Vestidos Calças
Custo Direto Unitário
Custo Indireto Unitário
Custo Total Unitário
Preço Unitário de Venda
Lucro Bruto Unitário
Margem (%)
Ordem de Lucratividade
Demonstração dos Resultados
Camisetas Vestidos Calças Total
Vendas
Custo dos Produtos Vendidos
Tecido
Aviamento
Mão-de-Obra Direta
Subtotal Diretos
Comprar Materiais
Desenvolver Fornecedores
Receber Materiais
Movimentar Materiais
Programar Produção
Controlar Produção
Cortar
Costurar
Acabar
Despachar
Subtotal Atividades (CIP)
Lucro Bruto
Despesas Administrativas
Despesas com Vendas
Lucro antes do Imposto Renda
48
ATIVIDADE 2
A empresa de telecomunicações Telefonic dedica-se à prestação de dois serviços principais:
Receita Líquida no Período
Chamada Locais 790.715
Consertos em Domicílios 994.620
Custos Diretos
Chamadas Locais Consertos em Domicílios
Depreciação de veículos 0 80.000
Salários e encargos sociais 200.000 120.000
Depreciação da planta básica
100.000 -
Material para reparos – fio de cobre, ferramentas.
0 45.000
Energia elétrica 155.000 0
Os custos indiretos comuns aos dois serviços foram de R$500.000 para o mesmo período. Por meio de entrevistas, análise de dados na Contabilidade verificou-se que os custos indiretos referiam-se às seguintes atividades:
Atividade Valor
Realizar manutenção preventiva de equipamentos 150.000
Realizar manutenção corretiva de equipamentos 180.000
Supervisionar serviços 70.000
Controlar a qualidade dos serviços 100.000
Total 500.000
Direcionadores de custos (selecionar apenas os mais adequados às atividades)
Chamadas Locais
Consertos em Domicílios
Nº de horas de manutenção preventiva 1.000 5.000
Nº de pedidos de manutenção corretiva 5 20
Tempo dedicado pelos supervisores 25% 75%
Nº de defeitos detectados e corrigidos 10 40
Nº de pontos de inspeção de controle de qualidade
20 80
Quantidade de consertos realizados em domicílios
0 300
49
Pede-se: a) O valor dos custos indiretos, por tipo de serviço, segundo o Custeio Baseado em
Atividades; b) A margem bruta de lucro, em percentagem da receita, por tipo de serviço. ATIVIDADE 3
Determinado hotel possui apartamentos das categorias standard simples e duplo e
de categoria luxo simples e duplo. Considerando as taxas médias de ocupação, o
volume estimado de diárias é de cerca de 3.650 standard simples, 14.600 standard
duplo, 4.380 luxo simples e 6.570 luxo duplo, por ano.
Custos Diretos e os Preços
Standard Luxo
Simples Duplo Simples Duplo
Custos diretos (em R$ por apto.) 15 30 20 35
Preço da diária (em R$ por apto.) 75 100 150 200
Nº de diárias por ano 3.650 14.600 4.380 6.570
Custos Indiretos por Atividades
Os custos e despesas fixos estruturais totalizam R$1.852.500 por ano que não devem ser rateados. Direcionadores de Custos das Atividades
Standard Luxo
Simples Duplo Simples Duplo
Tempo gasto com inspeção 300 h 1.500 h 500 h 1.100 h
Nº de hóspedes 3.600 29.000 4.300 13.100
Nº de Requisições 700 4.230 670 1.500
Quilograma de lavagem 5.000 37.000 4.000 13.000
Pede-se calcular: a) O custo de cada categoria pelo Custeio Baseado em Atividade; b) A Margem de Lucro, em percentagem, por categoria; c) O lucro operacional do Hotel, antes do Imposto de Renda, por ano.
Atividades R$
Inspecionar apartamentos 148.000
Recepcionar Hóspedes 153.000
Requisitar Materiais 135.000
Lavar Roupa 169.000
Total 605.000
50
UNIDADE IV - FORMAÇÃO DE PREÇO BASEADA EM
CUSTOS
1. INTRODUÇÃO
O preço de venda de um produto está mais relacionado com fatores externos à
empresa do que propriamente aos seus custos. Entretanto, o preço obtido a partir do
custo é uma referência valiosa para comparar com o preço de mercado e determinar
a conveniência ou não de vender o produto pelo preço que o mercado esteja
disposto a pagar.
De acordo com Bruni (2010), o preço do produto deve ser definido levando
em consideração os custos e o valor percebido pelo mercado consumidor, pois os
clientes somente estarão dispostos a pagar o preço de um produto quando o valor
percebido for superior. “A diferença entre o preço e os custos é o lucro que a
empresa irá obter, já a diferença entre o valor percebido e o preço são os benefícios
extras desejados pelo mercado, o gráfico ilustra essa afirmativa.
Lucro Benefícios Extras
0
50
100
150
200
250
300
Custo Preço Valor
Valores
51
Bruni e Famá (2011) explicam que ao utilizar o método de formação de preço
baseado em custos o gestor deve ficar atento às seguintes variáveis: maximização
do lucro para a empresa, manutenção da qualidade dentro das especificações
prometidas ao cliente e competitividade.
Vários são os métodos utilizados para formação de preço. Neste estudo será
estudado o método do custo pleno propostos por Bruni e Famá (2011).
1.1 PREÇOS COM BASE NO CUSTO PLENO OU CUSTOS INTEGRAIS
Neste método todos os custos e despesas serão considerados para o cálculo do
preço de venda. São eles:
Custos totais de produção;
Despesas de vendas;
Despesas administrativas;
Além dos custos e despesas, o preço deverá cobrir a margem de lucro desejada.
O Modelo RKW, que em português significa Conselho Administrativo do
império para a Eficiência Econômica é uma variação do emprego do cálculo de
preço com base nos custos plenos. Método alemão que foi empregado no Brasil nas
décadas de 1960 e 1970 pelo Conselho Interministerial de Preços (CIP), órgão que
controlou os preços de diversas empresas (BRUNI e FAMÁ, 2011)
52
Juros = FV – PV
PV = FV/(1+i)n
Juros = PVx(1+i)n – PV
Juros = PV x [(1+i)n- 1]
n = Ln (FV/PV) --------------- Ln (1+i)
n
i = FV/PV - 1
EFEITO DO CUSTO DE OPORTUNIDADE NO
CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA
Quando o cálculo dos custos e preços envolve
comparações entre desembolsos e recebimentos em
datas diferentes, deve-se considerar o custo de
oportunidade dos recursos no tempo. Os valores
devem ser comparados sempre no Valor Presente.
O cálculo do custo de oportunidade do dinheiro no tempo deverá ser feito pela
capitalização composta.
FV = PV (1 + i) n
53
ATIVIDADE 1
Determinada empresa produz e comercializa arranjos
de flores. Os custos com materiais diretos são de
R$3,40 por unidade comercializada. Os custos com
mão-de-obra direta são de R$2,20 por arranjo. Os
custos indiretos de fabricação são apropriados com
base em 300% da MOD. Despesas administrativas, com vendas e fretes somam
R$1,80 por unidade.
Calcule o preço de venda para um lucro bruto unitário de R$1,20. (Bruni e Famá,
2011)
ATIVIDADE 2
De acordo com os dados apresentados na tabela, calcule o preço de venda.
Considere que a empresa seja isenta de impostos, sabendo que a empresa fabrica e
vende 15.000 unidades/ano e deseja obter um lucro de R$3.600,00 por ano. (Brni e
Famá, 2011).
Componente Valor
MD
MOD
CIF
Custo Total
Despesas
Gasto Total
Lucro Desejado
Preço a Praticar
54
Especificação Valor (R$)
Mão-de-obra direta 15.000,00
Despesas administrativas 6.800,00
Seguro das lojas 3.600,00
Salários e encargos de vendedores 5.800,00
Aquisição de nova loja no fim do ano 35.000,00
Depreciação de imóveis fabris 2.800,00
Matéria-prima 19.800,00
Seguro da fábrica 1.500,00
Salários e encargos de supervisão fabris 1.100,00
Embalagem 2.400,00
Energia elétrica da fábrica 3.300,00
ATIVIDADE 3
A Comercial Juina compra ventiladores por R$48,00 com prazo de 30 dias para
pagamento. Os aparelhos costumam ficar, em média, 40 dias na empresa até serem
vendidos. A empresa sempre concede um prazo de 60 dias aos clientes. Para
facilitar, despreze outros gastos relacionados às operações de vendas dos
ventiladores. Sabendo que o mark up multiplicador desejado pela empresa é de
1,80, qual deveria ser o preço cobrado? O custo de oportunidade dos recursos da
empresa é estimado em 2% a. m. (Adaptado de Bruni e Famá, 2011)
ATIVIDADE 4
Uma empresa possui um preço de venda a vista igual a R$430,00 para determinado
produto. O custo de oportunidade dos recursos da empresa é igual a 3% ao mês.
Calcule qual deveria ser o preço cobrado pela empresa, caso o prazo concedido
para pagamento fosse igual a: 30 dias; 60 dias; 90 dias; 15 dias e 10 dias. (Bruni e
Famá, 2011).
ATIVIDADE 5
A Fábrica de Sapatos Passos possui os dados financeiros apresentados na tabela
seguinte. Sabendo-se que o fornecedor concede um prazo de 30 dias para o
55
pagamento das compras, o prazo médio de estocagem da empresa é de 60 dias e o
prazo concedido, em média, aos clientes para o pagamento das vendas é de 45
dias. Calcule qual deveria ser o preço praticado pela empresa. Todos os gastos com
MOD e CIF são considerados como pagos, também, com prazo de 30 dias. O Mark-
up multiplicador desejado é igual a 3,5 e o custo do dinheiro no tempo para a
empresa é estimado em 2% ao mês (Bruni e Famá, 2011).
1.2 APLICAÇÃO DE MARK-UPS
O preço de venda pode ser obtido com a aplicação do mark-up (marca acima).
Bruni e Famá (2011) explicam que o mark-up é um “índice que aplicado sobre os
gastos de determinado bem ou serviço permite a obtenção do preço de venda”. Os
autores complementam dizendo que o “mark-up pode ser empregado sobre os
custos variáveis e sobre os gastos integrais”.
No cálculo do Mark-up o gestor deve considerar todos os fatores que pretende
recuperar na ocasião das vendas. O mark-up é calculado em forma de percentual.
O Mark-up pode contemplar os seguintes fatores:
Comissões de vendas;
Taxa das administradoras de cartão de crédito;
Impostos sobre vendas;
Margem de lucro desejada
Componente unitário Valor $
Matéria-prima 18,00
Mão-de-obra direta 2,40
CIFs diversos 3,10
56
O mark-up pode ser calculado de duas maneiras: mark-up multiplicador e o mark-
up divisor. O mais usual é o mark-up multiplicador, mas o emprego de um ou de
outro não interfere no resultado do cálculo do preço de venda.
1.2.1 FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA PARA INDÚSTRIA
Calcular o Custo de Fabricação ou de Produção
Mão-de-Obra Direta + Material Direto (Matéria-Prima) + Custo Indireto de Fabricação. (MOD + MD + CIF)
Cálculo do Material Direto
Custo da Nota Fiscal - Descontos Concedidos - Impostos Recuperáveis, incluso no custo de aquisição (ICMS) + Fretes pagos pelo comprador + Seguro de responsabilidade do comprador + Impostos não recuperáveis não inclusos no preço de venda do produto (IPI) + Custos de recebimento e inspeção + Custos de armazenamento.
Cálculo da MOD
Salário Base + Horas Extras +13º Salário proporcional + Férias Proporcionais + Adicional de Férias (1/3 sobre férias) + INSS Patronal + FGTS + Outros
MARK-UP MULTIPLICADOR
Percentual multiplicado pelos custos
para se obter o preço de venda.
Mark-up = 1 ----------------------------------- (1 – soma taxas percentuais )
MARK-UP DIVISOR
Representa percentualmente o
custo em relação ao preço de venda
Mark-up = 1 – soma taxas percentuais
57
PIS sobre Faturamento (Programa de Integração Social – Imposto Federal) – 0,65% sobre a receita bruta de vendas;
COFINS – Contribuição Social sobre Faturamento (Imposto Federal) = 2% sobre
faturamento;
ICMS – Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação. Imposto de competência estadual;
Comissões e Encargos Sociais: percentual em relação ao preço de venda;
Fretes: percentual em relação ao preço de venda
% Despesas Administrativas + % Despesas Fixas de Vendas + % Despesas Financeiras
+ % Custos Fixos de Fabricação + % de Lucro Líquido Operacional
Exemplo do Cálculo do Mark-Up
Percentual dos fatores que participam da formação do preço
Descrição Percentual
PIS/COFINS 3,65%
ICMS 12,00%
Comissões 5,35%
Despesas Administrativas/financeiras 5,00%
Despesas Fixas de vendas 10,00%
Custos Indiretos (fixos) de Fabricação 19,00%
Margem de Lucro 5,00%
Soma percentuais 60,00%
Fonte: adaptado de Bruni e Famá (2011)
58
PV = Custo de Fabricação x Mark-up multiplicador
PV = Custo de Fabricação ------------------------------ Mark-up divisor
Cálculo do Mark-up Multiplicador
Mark-up = 1 ----------------- = 2,5 1 – 0,60 Cálculo do Mark-up Divisor Mark-up = 1 – soma das taxas percentuais Mark-up = 1 – 0,60 = 0,40
Calcular o Preço de Venda
Supondo que a empresa tenha um custo de fabricação de R$95,00, o preço de
venda será:
PV = 95 x 2,5 = 237,50
ou
PV = 95 = 237,50 -------- 0,40
59
PV = Custo da Mercadoria x Mark-up multiplicador
PV = Custo da Mercadoria ------------------------------ Mark-up divisor
ATIVIDADE 1
A Indústria ABC Ltda. possui os seguintes dados, referentes ao seu custo de produção:
Custo Unitário de Produção = R$500,00; PIS = 0,65%; COFINS = 2,0%; ICMS = 18,0%; Comissão sobre vendas = 5,0%; Lucro = 15,0%.
Pede-se: Calcular o Preço de Venda para este produto utilizando o mark-up divisor e multiplicador.
1.2.2 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA PARA O COMÉRCIO:
Cálculo do Mark-Up:
(+) % de Lucro Líquido Operacional;
(+) % Comissão sobre Vendas;
(+) % Impostos;
(+) % de Custos Fixos
Calcular o Preço de Venda
Cálculo do Valor da Mercadoria:
(+) Valor da Mercadoria constante na Nota Fiscal;
(-) Valor do ICMS
(+) Valor do Frete de responsabilidade do comprador
60
PV = Custo Unitário do Serviço Prestado x Mark-up multiplicador
PV = Custo Unitário do Serviço Prestado -------------------------------------------------- Mark-up divisor
ATIVIDADE 2
O Armarinho Agulha Ltda., quer calcular, com a seguinte estrutura de custos, o preço de venda de um determinado produto. - Valor unitário do produto constante na Nota Fiscal = R$13,00; - Frete pago = R$1,30; - ICMS destacado na Nota Fiscal = R$1,56; - ICMS = 18%; - PIS = 0,65%; - COFINS = 2,0%; - Venda Média Mensal da Empresa = R$3.000,00; - Custo Fixo Mensal = R$R$450,00; - Comissão sobre vendas = 8,0%; - Lucro Desejado = 10,0%.
Pede-se: Calcular o Preço de Venda do Produto citado.
1.2.3 FORMAÇÃO DE PREÇO PARA EMPRESAS PRESTADORAS DE
SERVIÇOS
Cálculo do Custo Total Unitário dos Serviços Prestados
(+) Salário de Pessoal;
(+) Encargos Sociais;
(+) Custos Fixos Unitário.
Cálculo do Mark-Up
% de Impostos;
% de Comissão sobre vendas;
% de Lucro Líquido Operacional
Calcular o Preço de Venda
61
ATIVIDADE 3
A empresa Assistec especializada em consertos de eletrodomésticos, apresenta os seguintes dados na composição do seu custo: - Oito técnicos com disponibilidade de 176 hora/mês cada um; - Custos Fixos Mensais = R$1.200,00; - Salário do pessoal técnico sem encargos = R$1.765,00; - Encargos sobre a folha de pagamento de 71% do valor dos salários; - ISS sobre a prestação dos serviços = 3,0%; - PIS = 0,65%. O proprietário da empresa deseja um Lucro de 15% sobre o preço de venda de seus serviços e deseja saber quanto deve cobrar por uma hora técnica, referente aos serviços prestados.
ATIVIDADE 4
A Mercantil Ltda. projetou os seguintes valores associados às suas operações. Com base nos números fornecidos, pede-se calcular o mark-up da empresa.
Descrição Valor Descrição Valor
Faturamento R$ 500.000,00 por mês Outros gastos R$70.000,00 por mês
Comissões 2% do valor da venda ICMS 18% do valor da venda
Aluguel da Loja R$20.000,00 por mês Lucro R$10.000,00 por mês
Pede-se:
a) Calcular o mark-up da empresa.
ATIVIDADE 5
A Indústria Unida Ltda. pretende vender os seus produtos com uma margem igual a 10%. Sabe-se que o custo variável da empresa é igual a R$540,00 por unidade. As demais taxas associadas ao preço são iguais a 40%, incluindo custos fixos, demais despesas e impostos. Pede-se:
a) Qual deveria ser a taxa de marcação correspondente?
b) Qual deveria ser o preço praticado?
62
ATIVIDADE 6
A empresa Radical Ltda. apresentou os dados que constam na tabela abaixo.
Valor pago pela matéria-prima R$2.100,00, com 12% de ICMS incluso.
Despesas variáveis de vendas 4%
Despesas fixas comerciais e administrativas 12%
PIS e COFINS 3,65%
ICMS sobre vendas 17%
Pede-se:
a) Qual o mark-up multiplicador para um lucro de 10% sobre o preço de vendas?
b) Qual o valor do preço de vendas para um lucro de 20%?
c) Qual a margem de contribuição para um preço de venda de R$3.500,00?
d) Qual será o ICMS a recolher sobre um preço de venda de R$3.500,00?
ATIVIDADE 7
Uma loja de perfumes deseja aplicar um mark-up considerando ICMS igual a 18%,
comissão de venda igual a 2%, despesas iguais a 25% e margem de lucro igual a
15%. Qual o valor da taxa de marcação que ela deve usar?
63
UNIDADE V – RELAÇÕES CUSTO – VOLUME - LUCRO
1. CUSTO, VOLUME E LUCRO
Uma das principais funções da Análise de Custos é fornecer subsídios para a
tomada de decisão, afirma Bruni e Famá (2011). Os autores complementam dizendo
que “a relação entre custos fixos e variáveis consiste em importante etapa na análise
de formação de preços e projeção de lucros obtidos a diversos níveis possíveis de
produção e venda”.
Analisando os gastos de forma simplificada podem ser identificados os
custos/despesas variáveis e os custos e despesas fixas. Os custos variáveis são
aqueles que variam de acordo com o volume de produção e/ou venda. Enquanto os
custos e despesas fixas se mantêm inalterados, dentro de certos limites, mesmo
diante de mudanças nas atividades de produção e/ou venda.
Porém, quando analisados na sua forma unitária, o comportamento dos
gastos sofre alteração. Bruni (2010) explica que “os gastos fixos unitários se tornam
inversamente proporcionais aos volumes de produção e vendas, enquanto gastos
variáveis unitários tornam-se fixos no curto prazo”.
1.1 PONTO DE EQUILÍBRIO - BREAK-EVEN POINT
Refere-se ao volume de venda em que não há lucro nem prejuízo, ou seja,
ponto em que os gastos totais (custos totais + despesas totais) são iguais às receitas
totais. Pode-se entender que o ponto de equilíbrio representa o volume mínimo de
operação capaz de cobrir os gastos.
Alguns autores diferenciam o conceito de ponto de equilíbrio em: ponto de
equilíbrio contábil, ponto de equilíbrio financeiro e ponto de equilíbrio econômico. Os
seus conceitos serão apresentados a seguir, de acordo com Bruni (2010).
64
PECQ = CF ------------------ (PV – CVUnit.)
PEC$ = Qpe x PV
1.1.1 PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL
O ponto de equilíbrio contábil se atinge quando o volume de vendas ou
faturamento for suficiente para cobrir todos os gastos. No ponto de equilíbrio contábil
o lucro é nulo.
Para determinar a quantidade produzida que corresponde a certo valor
prefixado de lucro (L), utiliza-se a fórmula:
1.1.2 PONTO DE EQUILÍBRIO FINANCEIRO
O ponto de equilíbrio financeiro também chamado de ponto de equilíbrio de
caixa “apresenta o volume de vendas em quantidade ou em unidades monetárias,
para uma geração de caixa igual a zero”. Para efetuar o seu cálculo deve-se excluir
dos gastos fixos os gastos não desembolsáveis (como depreciação).
PEC$ = CF --------------------------------- Margem de Contribuição ($)
q = L + CF -------------- PV - CVu
QPE = Quantidade no Ponto de Equilíbrio ou Produção no Ponto de Equilíbrio; CF = Custo Fixo; PV = Preço de Venda; CV = Custo Variável; L = Lucro
65
Receita no PEE = Qpe x PV
1.1.3 PONTO DE EQUILÍBRIO ECONÔMICO
“O ponto de equilíbrio econômico apresenta o volume de vendas, em
quantidade ou em unidades monetárias, para um resultado econômico igual a zero.
Por resultado econômico igual a zero entende-se que todos os fatores serão
remunerados, incluindo, principalmente, a remuneração sobre o capital próprio
empregado no negócio”.
1.2 ÍNDICE DO PONTO DE EQUILÍBRIO
O índice do ponto do equilíbrio é a representatividade do ponto de equilíbrio em
relação às vendas. Pelo índice do ponto de equilíbrio a empresa poderá saber o
quanto as suas receitas de vendas podem cair e ainda permanecer na faixa de
segurança. Significa dizer o quanto as receitas podem cair sem causar prejuizo.
PEEq = CF + Remuneração do Capital Próprio -------------------------------------------------------- Preço – CVUnit.
Índice de Ponto de Equilíbrio = Custo Fixo ---------------------------------------------------------- Receita Vendas – Custo Variável Total
PEFq = Gasto Fixo – Depreciação ------------------------------------- PV - CVunitário
66
ATIVIDADE 1 Se o preço de venda unitário for R$ 16,00, o custo variável unitário de 12,00 e os custos fixos forem R$ 160.000,00. Pede-se:
a) Qual o PE contábil em unidades e em real? b) Demonstração do resultado se a empresa tiver um
faturamento de R$700.000,00.
ATIVIDADE 2
O preço de venda é R$ 140,00 por unidade, o custo variável é R$ 60,00 por unidade
e os custos fixos são R$ 240.000,00.
a) Qual poderia ser o PEC contábil em unidades?
b) Qual a quantidade deverá ser vendida, se o lucro desejado fosse de R$
50.000,00;
c) Faça a demonstração do resultado para comprovar o dado encontrado no
item “b”.
Quanto menor o Índice de Ponto de Equilíbrio , tanto melhor, pois maior
será a Margem de Segurança da Empresa. Um PE de 0,10 indicará que a
empresa contará com uma Margem de Segurança de 90%, ou seja, para
a empresa entrar em prejuízo a receita precisará cair 90%.
67
ATIVIDADE 3
Uma pequena Pousada costuma cobrar uma diária igual a R$ 60,00. Sabe-se que os
gastos fixos anuais associados a operação da pousada são iguais a R$ 40.000,00.
Gastos variáveis associados ao consumo de energia elétrica do ar condicionado e
chuveiros dos quartos, café da manhã e lavagem de toalhas e lençóis são iguais a
R$ 8,00 por diária. Para poder vender os seus pacotes de diárias e hospedagens, a
pousada paga comissões sobre o preço de vendas iguais a 10%. Pede-se:
a) Obter o ponto de equilíbrio em diárias por ano.
b) Se a Pousada desejar alcançar um lucro de R$5.000,00 quantas diárias ela
deverá vender ao ano?
ATIVIDADE 4
A Empresa Bruno Ltda vende o seu produto por R$20,00, o volume de vendas é de
600 unidades no período. O custo variável é de R$12,00 por unidade e o custo fixo
do período é de R$2.500,00. A empresa registra depreciação de R$250,00.
Pede-se:
a) Calcular o ponto de equilíbrio contábil;
b) Calcular ponto de equilíbrio financeiro.
ATIVIDADE 5
A fábrica de salsichas Hot Dog produz e comercializa seus produtos em unidades
uniformes contendo sempre 1 kg. A empresa apresentou os seguintes números no
mês passado:
Matéria-prima consumida R$ 70.000,00
Volume produzido mensalmente em kg 200.000
Gastos variáveis com MOD R$ 40.000,00
Embalagens consumidas R$ 20.000,00
68
Preço praticado por Kg R$ 3,00
Depreciação de equipamentos industriais R$ 30.000,00
Outros custos indiretos fixos R$ 10.000,00
Obs.: os gastos praticados com MOD são considerados variáveis pela empresa. Pede-se:
a) Qual o ponto de equilíbrio Financeiro em unidades e em valor monetário; b) Analise os dados encontrados
ATIVIDADE 6
Determinada empresa apresenta os seguintes dados fornecidos pelo seu
Departamento de Custo:
Custos Fixos 266.000.000.
Preço de Venda R$30,00
Custos Variáveis 30% em relação às vendas.
a. Calcule o Ponto de Equilíbrio da empresa, em reais.
b. Quanto deverá vender a empresa se deseja ter um lucro de R$ 15.000.000?
c. Se houver um acréscimo de 30% nos Custos Fixos, qual será o acréscimo no
Ponto de Equilíbrio? Qual é a conclusão que podemos tirar em relação a
acréscimos nos Custos Fixos?
d. Se houver um acréscimo de 30% nos Custos Variáveis, qual será o acréscimo no
Ponto de Equilíbrio (sem considerar o acréscimo no Custo Fixo)?
ATIVIDADE 7
A Empresa Alves comercializa um produto ao preço de R$75,00, os custos variáveis
estão em torno de R$ 30,00, os custos fixos são de R$ 250.000,00. Os sócios
fizeram um investimento inicial na empresa de R$40.000,00. A taxa de rentabilidade
esperada era de 10% ao ano.
Pede-se:
69
a) Calcular o ponto de equilíbrio econômico em quantidade e em unidades
monetárias;
b) Faça a análise dos dados encontrados.
ATIVIDADE 8
A empresa Toschimp, produtora de televisores produz um único modelo, de um
único tamanho. Esse produto é vendido, em média, por R$ 555,00 cada unidade, e
sobre esse preço incidem impostos de 10%. A empresa normalmente vende 15.000
unidades/mês. O custo da matéria-prima: material de embalagem, peças, partes e
componentes é de $299,50 por unidade; os custos fixos atingem R$ 1.600.000,00
por período; 20% desse valor correspondem a depreciação das máquinas e
equipamentos da fábrica, e as despesas fixas de administração e vendas,
R$400.000,00, também por período.
Pede-se calcular:
a) O Ponto de Equilíbrio Contábil (PEC) em unidades físicas (q);
b) O Ponto de Equilíbrio Contábil (PEC) em valor ($);
c) O Ponto de Equilíbrio Financeiro em unidades físicas;
d) O Ponto de Equilíbrio Financeiro em valor monetário.
ATIVIDADE 9
A empresa Comp-ID presta serviços de consultoria e possui a seguinte estrutura
de preço, custos e despesas:
Preço por hora de consultoria, líquido de tributos: R$250,00
Despesas Variáveis: 25% (dos honorários cobrados)
Custo Variável por hora de consultoria: R$100,00
Custos fixos mensais: R$300,00
Despesas fixas mensais: R$50.000,00
Pede-se calcular:
A) O Ponto de Equilíbrio Contábil em unidades;
B) O Ponto de Equilíbrio em valor;
C) Análise dos dados encontrados.
70
ATIVIDADE 10
Diante dos seguintes dados:
Especificações Cia X Cia Y
Vendas Anuais 100.000,00 100.000,00
Preço Médio de Venda p/ un 10,00 5,00
Custo Variável p/ un 8,00 2,50
Custo Fixo Total 16.000,00 25.000,00
Calcular para cada uma das empresas:
a. O Ponto de Equilíbrio Contábil em termos de unidade;
b. O Ponto de Equilíbrio Contábil em termos de vendas;
c. O Índice do Ponto de Equilíbrio e a Margem de Segurança;
d. Conclusões.
ATIVIDADE 11
Os dados abaixo foram estimados para 100% da capacidade da Cia Industrial de
Portões Praia.
Especificações Valores
Vendas Líquidas: 100.000 un 2.500.000,00
Material Direto (CV) 360.000,00
MOD (CV) 400.000,00
DIF (CF) 400.000,00
CIF (CV) 500.000,00
Despesas Comerciais e Adm. (CF) 150.000,00
Despesas Comerciais e Adm. (CV) 240.000,00
Pede-se:
a) Determinar a percentagem da capacidade de operação, ou seja, o índice do Ponto de Equilíbrio e a Margem de Segurança.
b) Calcular o volume de vendas no Ponto de Equilíbrio.
71
ATIVIDADE 12
Os gastos fixos de determinada empresa são de R$54.000,00. Seu custo variável
unitário é de R$ 4,50, seu preço de venda estimado é de R$7,50 e seu volume de
venda é de 25.000 unidades. (BRUNI, 2011).
Pede-se:
a) Calcular o ponto de equilíbrio contábil;
b) A margem de segurança em quantidade, em unidades monetárias e em percentual;
c) Análise da margem de segurança.
ATIVIDADE 13
Calcule a margem de segurança em termos de percentuais, quantidade e valor da
Fábrica de Brinquedos Algazarra. Sabe-se que seus custos fixos são iguais a
R$1.800,00; o custo variável unitário é de R$0,60 e o preço de venda praticado é
igual a R$1,20. Suponha vendas iguais a 4.000 unidades. (BRUNI, 2011).
ATIVIDADE 14
As vendas mensais de uma empresa são iguais a 120 unidades a R$28,00 cada. Os
custos fixos mensais são estimados em R$560,00 e os custos variáveis alcançam
R$13,00 por unidade. (BRUNI, 2011).
Calcule:
a) O ponto de equilíbrio contábil;
b) Margens de segurança em quantidade; em unidades monetárias e em percentual.
c) Análise das margens de segurança.
72
UNIDADE VI - ALAVANCAGEM
1. INTRODUÇÃO
A alavancagem empresarial acontece quando uma variação nas vendas reflete
em uma variação muito maior nos resultados. De acordo com Bruni e Famá, o efeito
da alavangem está relacionada ao valor dos custos fixos.
Neste estudo veremos a alavancagem operacional e a alavancagem financeira.
INFORMAÇÕES ÚTEIS NO CÁLCULO DA ALAVANCAGEM
1.1 ALAVANCAGEM OPERACIONAL
A estrutura de custo que incide sobre os produtos/serviços é formada de
custos fixos e de custos variáveis. Os custos variáveis são gerados de acordo com
a quantidade produzida, já os custos fixos são formados de acordo com a
capacidade instalada de produção. Isso quer dizer que, se a planta industrial tem
uma capacidade de produção de 10.000 peças, o custo fixo será o mesmo até essa
(+) RECEITA DE VENDA
(-) CUSTOS DOS PRODUTOS VENDIDOS
(=) LUCRO OPERACIONAL PRÓPRIO OU LAJIR (LUCRO ANTES DE JUROS E
IMPOSTO DE RENDA
(-) JUROS
(=) LUCRO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA OU LAIR
(-) IMPOSTO DE RENDA
(=) LUCRO LÍQUIDO
73
quantidade, aumentando somente quando esta também aumentar. Pode-se
entender que, a variação dos custos fixos não está relacionada diretamente ao
volume de produção.
Se a capacidade instalada de produção não é totalmente produzida/vendida,
significa que a empresa está operando com capacidade ociosa. A ociosidade faz
com que o custo fixo unitário aumente, diminuindo assim a margem de lucro.
ATIVIDADE 1 Determinada empresa apresenta a seguinte estrutura de resultados:
Receitas de Vendas 500.000
Custos e despesas variáveis (300.000)
Margem de Contribuição 200.000
Custos e despesas fixos (120.000)
Resutado 80.000
Pede-se
a) Admitindo um acréscimo de 15% nas receitas de vendas da empresa, calcular a variação esperada nos resultados operacionais;
b) Calcular o grau de alavancagem operacional para aumento de 15% nno volume de atividades da empresa;
c) Clacular o GAO prevendo uma redução de 15% no volume de atividade da empresa.
“A Alavancagem Operacional revela como uma alteração no volume de
atividade influi sobre o lucro operacional da empresa”
(ASSAF, 2010)
Grau de Alavancagem Operacional (% GAO) = Variação no lucro operacional (LAJIR) (%) -------------------------------------------------------- Variação no volume de atividade (%)
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ATIVIDADE 2 São apresentados abaixo informações relativas aos resultados de duas empresas que atuam no mesmo setor de atividade.
Pede-se:
a) Calcular os resultados operacionais das duas empresas;
b) Apurar o volume mínimo de vendas que cada empresa deve atingir para que não apresente prejuizo;
c) Determinar o GAO das duas empresas se houver um aumento de 8% sobre as vendas atuais. Qual das duas empresas apresenta maior capacidade de alavancagem operacional? Explique a sua resposta.
ATIVIDADE 3 Estão sendo estudadas três diferentes estruturas de resultados de empresas de um mesmo setor de atividade. Os principais valores são apresentados a seguir.
Estrutura A Estrutura B Estrutura C
Custos e despesas fixos totais por mês 225.000,00 420.000,00 294.000,00
Custos e despesas variáveis por unidade 25,00 20,00 20,00
Preço de venda por unidade 32,50 34,00 34,00
Com essas informações faça o que se pede para cada uma das estruturas:
a) Calcule o resultado operacional para um nível de vendas de 36.000 unidades;
b) Calcule a variação do resultado operacional e o GAO para um aumento de 20% no nível de vendas;
c) Admitindo-se um aumento de 25% nos custos e despesas fixos e mantendo-se os demais valores inalterados, pede-se avaliar o comportamento dos resultados;
Empresa A Empresa B
Volume de vendas 2.940.000 2.940.000
Custos e despesas variáveis 1.960.000 2.210.000
Custos e despesas fixos 750.000 500.000
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d) Tendo como parâmetro o nível de vendas de 36.000 unidades, apure o volume mínimo de vendas para que as empresas não apresentem prejuizo.
1.2 ALAVANCAGEM FINANCEIRA
Algumas Considerações:
Quanto maior o risco que a empresa deseja assumir, maior será o montante
da alavancagem financeira que será empregado. Geralmente, uma empresa
determina o nível de retorno que deseja e então avalia vários esquemas financeiros
para achar aquele que forneça o retorno desejado. A variável-chave avaliada é o
risco ou incerteza associada com o recebimento do retorno desejado.
A alavancagem financeira acontece, positiva, quando os capitais de terceiros de
longo prazo produzem efeitos positivos sobre o Patrimônio Líquido.
Alavancagem Financeira
“Resulta da participação de recursos de terceiros na estrutura de capital
da empresa”.
“Capacidade que os recursos de terceiros apresentam em elevar os
resultados líquidos dos proprietários”.
Em princípio, pode-se afirmar que “o endividamento é uma boa alternativa
para a empresa se o seu custo for menor que o retorno produzido pela
aplicação desses recursos”.
(ASSAF, 2010)
Se o GAF for igual a 1 = a alavancagem financeira será considerada nula;
Se o GAF for maior que 1 = a alavancagem financeira será considerada
favorável;
Se o GAF for menor que 1 = a alavancagem financeira será considerada
desfavorável.
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ATIVIDADE 1
Uma empresa tem um ativo total de R$300.000, o qual proporciona um lucro
operacional de R$45.000, o que equivale a uma rentabilidade de 15% sobre o
investimento total (ativo). Ela financia com capital próprio (PL) R$200.000 e com
empréstimo bancário R$100.000, cujo custo é de 12%, ou seja, despesas
financeiras de R$12.000. Calcule a alvancagem financeira desta empresa e faça a
análise do dado encontrado.
ATIVIDADE 2 Tendo os dados do problema anterior e supondo um aumento de 20% no lucro
operacional. Pede-se:
a) Variação percentual no lucro líquido;
b) Alavancagem Financeira;
c) Análise dos dados.
Grau de Alavancagem Financeira (GAF) = Lucro Operacional (LAJIR) ------------------------------------------------------------------ Lucro Operacional (LAJIR) – Despesas Financeiras
Grau de Alavancagem Financeira (GAF) = Variação Percentual do LAIR ------------------------------------------------------------------- Variação Percentual no Lucro Operacional (LAJIR)
GAF após o Imposto de Renda = LAIR ------------------------------------------ Lucro Líquido após IR
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ATIVIDADE 3
O ativo total de uma empresa é de R$700.000 e ela está sendo financiada por
empréstimos bancários no valor de R$300.000 e por capital próprio no valor de
R$400.000. As despesas financeiras computadas são de R$46.000 e o lucro
operacional (LAJIR) de R$65.000. Supondo a inexistência de imposto de renda,
pede-se:
a) Calcular o grau de alavancagem financeira e análise do dado;
b) Ocorrendo uma elevação de 20% no lucro operacional determine o impacto sobre
o lucro líquido da empresa. Demontre o resultado apurado.
ATIVIDADE 4
Uma empresa apura um lucro operacional bruto (antes do imposto de renda – LAIR)
de R$680.000 e investimentos totais em ativos operacionais de R$2.720.000. A
alíquota de imposto de renda é de 40%.
Calcular o grau de alavancagem financeira (GAF) para cada esatrutura de capital
apresentada a seguir. O custo do financiamento é de 14% antes do IR.
Estrututa 1 Estrutura 2 Estrutura 3
Financiamento 544.000 1.360.000 2.176.000
Patrimônio Líquido 2.176.000 1.360.000 544.000
Total 2.720.000 2.720.000 2.720.000
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REFERÊNCIAS
BRUNI, Adriano Leal. A Administração de Custos, Preços e Lucros. São Paulo. Editora Atlas, 2010. BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens. Gestão de Custos e Formação de Preços. São Paulo. Editora Atlas, 2011. GONÇALVES PINTO, Alfredo Augusto et al. Gestão de Custos. Rio de Janeiro. Editora FGV, 2008. IUDÍCIBUS, Sérgio. Contabilidade Gerencial. São Paulo: Editora Atlas, 2010. LEONE, George S.G. Custos: Um Enfoque Administrativo. Rio de Janeiro. Editora da Fundação Getúlio Vargas, 1977. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas, 2008. MARTINS, Eliseu; ROCHA, Welington. Contabilidade de Custos: Livro de Exercício. São Paulo: Atlas, 2008. PEREZ, Jr. J. H; OLIVEIRA, L.M; COSTA. Gestão Estratégica de Custos. São Paulo. Editora Atlas, 1999. SANTOS, Joel José. Contabilidade e Análise de Custos. São Paulo. Editora Atlas, 2011. SCHIMIDT, Paulo; SANTOS, J.L; PINHEIRO, P.R. Introdução à Contabilidade de Gerencial. São Paulo: Editora Atlas, 2007.
