UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO “LATO … · 2010. 3. 5. · Para fundamenta este...
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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
INSTITUTO A VEZ DO MESTRE
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A ANÁLISE CONTÁBIL NA GESTÃO EMPRESARIAL
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Por: José Carlos da Silva
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Orientador
Prof. Carlos Cereja
Prof. Ms. Marco A. Larosa
Rio de Janeiro
2010
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
INSTITUTO A VEZ DO MESTRE
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A ANÁLISE CONTÁBIL NA GESTÃO EMPRESARIAL <>
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Apresentação de monografia à Universidade
Candido Mendes como requisito parcial para
obtenção do grau de especialista em Gestão
Empresarial.
Por:José Carlos da Silva
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AGRADECIMENTOS
Agradeço a Mãe Maria Aparecida a minha
esposa Sandra Conceição, meus filhos Wilton
José, Camila Manhães, Carlos Daniel e Ana
Beatriz, aos meus irmãos, Manuel Vicente da
Silva, meu pai, in memorium e aos meus
colegas que me incentivaram.
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DEDICATÓRIA
Dedico este trabalho a todo profissional
contábil que tenta através dos
conhecimentos adquiridos na sua
graduação em Ciências Contábeis
dedicar-se ao melhor desempenho
de sua profissão.
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RESUMO
Este trabalho de cunho descritivo aborda a origem histórica das Contabilidade e sua evolução desde 10.000 a. C., a história da Contabilidade no Brasil desde 1808 com D. João VI a influência e a participação do Governo no desenvolvimento das Práticas Contábeis, as Demonstrações Financeiras da Lei 6.404/76 e alteradas pelas Leis 11.638/07 e 11.941/09, a nova nomenclatura do Balanço Patrimonial e da Demonstração do Resultado do Exercício, nos Sistema de Informações Contábeis apresentaremos índices para análises que serão de grande ajuda para profissionais de contabilidade agregarem valor a sua atividade contábil ao qual prestam serviço, encontraremos índices de liquidez, lucratividade, mercado, endividamento e também Valor Econômico Adicionado (EVA) e o EBTIDA, que o gestor da empresa poderá utilizar para elaborar ou continuar com o Planejamento Estratégico.
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METODOLOGIA
Este trabalho monográfico tem como foco as mudanças ocorridas na
legislação da Contabilidade Brasileira que trouxeram mudanças em
adequações com a Contabilidade Internacional, o nosso estudo estará focado
na Contabilidade Gerencial que trata da gestão econômica, financeira e
operacional, sendo que a Contabilidade Financeira que trata dos resultados da
lucratividade empresarial, desta forma apresentaremos quocientes de
rentabilidade que serão uteis para analises empresarias.
Para fundamenta este trabalho utilizaremos livros de Armando Catelli
(Controladoria), Osni Moura Ribeiro (Estrutura de Análise de Balanços), Edson
Cordeiro da Silva (Contabilidade Empresarial para Gestão de Negócios), Sergio
Bulgacov ( Manual de Gestão Empresarial), Rubens da Costa Santos ( Manual
de Gestão Empresarial0 e Américo Matheus Florentino ( Gestão e Diagnóstico
Empresarial)
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SUMÁRIO
INTRODUÇÃO 08
CAPÍTULO I
A HISTÓRIA DA CONTABILIDADE 10
CAPÍTULO II
AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS NA GESTÃO EMPRESARIAL 31
CAPÍTULO III
SISTEMAS DE INFORMAÇÕES CONTÁBEIS 40
CONCLUSÃO 59
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS 61
ÍNDICE 63
FOLHA DE AVALIAÇÃO 64
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INTRODUÇÃO
Com o desenvolvimento crescente da tecnologia da informação
o profissional contábil em sua maioria, continua trabalhando utilizando
os métodos contábeis e rudimentares, isto por que, a Lei 6.404/76,
11.638/97 e 3 11.941/09 não os obriga a utilização de sistema
informatizado, e desta forma, não dando ênfase aos principais
relatórios que elaborados que são elaborados em sua atividade.
Nesse aspecto ficamos apreensivos com a atividade contábil,
sendo assim apresentaremos no decorrer desse trabalho monográfico
as análises e os índices que poderão auxiliar este profissional contábil
no exercício de sua atividade.
Ao apresentarmos informações oriundas de relatórios da
atividade operacional e financeira da empresa as mesmas servirão de
base para o gestor de toda e qualquer empresa na tomada de
decisões necessárias em seu do Planejamento
Empresarial/Estratégico.
Buscamos relacionar situações históricas e teóricas,
apresentando a importância da Contabilidade para a evolução da
economia no mundo e no Brasil. Com este princípio encontraremos no
capitulo I a história da Contabilidade no mundo e a evolução da
Contabilidade no Brasil, com as respectivas Leis que alteram
significativamente o papel e o trabalho de um profissional contábil.
No capítulo II trata das Demonstrações Financeiras ou
Contábeis, a mudança significativa da Estrutura do Balanço
Patrimonial, obedecendo os princípios contábeis internacionais,
conforme determina a lei 11.638/07 e a 11.941/09, com as mudanças
na relacionadas legislação tributária empresarial, a Demonstração do
Valor Adicionado e a obrigatoriedade do Fluxo de Caixa em cada
Balanço Social que for divulgado e apresentado pelas empresas.
No capitulo III descreveremos os Sistemas de Informações
Contábeis que serão necessários para toda e qual quer empresa que
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queira efetuar um controle mais preciso de todas as atividades internas
e externas relacionadas com a lucratividade e também os índices de
análise econômica e financeira, que serão de grande ajuda para o
gestor e contábil ou empresarial na elaboração de seu Planejamento
Estratégico.
Sendo assim o nosso estudo monográfico tem como ênfase
auxiliar o gestor contábil através dos sistemas de informações na sua
tomada de decisão, obedecendo aos princípios contábeis e a
legislação vigente, oferecendo subsídios necessários através das
análises de índices e relatórios contábeis ou econômicos e financeiros.
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CAPÍTULO I
HISTÓRIA DA CONTABILIDADE
A Contabilidade tem vivido nos últimos anos uma revolução em termos
de sua história, visto que recentes trabalhos arqueológicos encontraram
vestígios da utilização de sistemas contábeis na pré-história, durante o período
Mesolítico. Período este compreendido entre 10.000 e 5.000 a.C. Sua
caracterização como período pré-histórico deve-se ao fato de situar-se antes
do aparecimento da escrita.
Em sítios arqueológicos do Oriente Médio, foram encontrados materiais
utilizados por civilizações pré-históricas que caracterizaram um sistema
contábil utilizado 8.000 e 3.000 a.C., constituídos de pequenas fichas de barro.
Essas escavações revelaram fatos magnânimos para a Contabilidade,
colocando-a como a mola propulsora da criação da escrita e da contagem
abstrata.
Essa nova fase no desenvolvimento do homem na Terra,
principalmente nas áreas férteis como na antiga Pérsia e Mesopotâmia, criou
uma necessidade até então pouco considerada: o controle de produto da
agricultura e da criação de animais. Era necessário um sistema para o registro
da localização dessas mercadorias, seus proprietários, possíveis dívidas
sugeridas com suas transferências e direitos dos antigos proprietários. Todas
essas novas situações deveriam ser identificadas e registradas pelos homens
pré-históricos, mas como poderia ser possível se ainda não existiam a escrita e
a contagem no sentido abstrato? A resposta para essa questão pode estar em
trabalhos de pesquisa arqueológicos que, mesmo não tendo a intenção original
de buscarem essa resposta, acabaram tropeçando na origem da Contabilidade.
A escrita como apresentados em diversos livros não se iniciou com a
pictografia, esta teoria de que a escrita originou-se da pictografia perdurou por
dois séculos (XVII ao XX) quando as escavações, iniciadas no princípio do
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século, em Uruk, antiga cidade da Mesopotâmia e centro importante da
civilização sumeriana, revelaram várias tábuas cuneiformes, bem como outras
tábuas impressas de forma geométrica e outras formas. Em sítios
arqueológicos em Israel, Síria, Iraque, Turquia e Irã, foram encontrados
pequenos artefatos de barro, chamados de fichas, que datam de 8.000 a 3.000
a. C. escavações também revelaram a existência de outros artefatos de barro
assemelhados a caixas com fichas no seu interior e impressões externas –
costume sumeriano para identificar devedores ou outras pessoas – que
datavam, os mais antigos, de aproximadamente 3.250 a. C. , denominados
envelopes.
As fichas de barro foram classificadas em duas categorias: fichas
simples e fichas complexas. As simples possuíam a forma de esfera, discos,
cilíndricos, ovóides, triângulos, retângulos e revelam traços de 8.000 a. C.,
sendo usada principalmente em zonas rurais; as complexas, também com uma
grande variedade de formas, porém com incisões ou pontuações
frequentemente perfuradas, eram usadas em muitas cidades e no arredores
dos templos. Esses pequenos objetos de barro espalhados por várias partes na
Terra eram moldados a mão e endurecidos com calor, medindo de 1 a 4
centímetros. Em sítios arqueológicos de Jarmo, Iraque, foram encontrados
mais de 1.500 fichas de barro datadas de 6.500 a.C.
Foram encontradas, no ano de 1920, em Nuzi (norte da Babilônia) 49
fichas de barro acompanhadas de uma tabela de pedra com inscrições
cuneiforme listando um pequeno rebanho de carneiros, pertencente ao
segundo milênio a.C.; portando, não classificado dentro do período pré-
histórico. Esses artefatos, aparentemente, representavam a transação destes
pequenos rebanhos realizada por Puhisenni, filho de Mapu, habitantes da
região, onde sete diferentes tipos de carneiros e cabras foram transferidos para
o pastor de nome Ziquaru.
As escavações revelaram que as 49 fichas perfuradas encontradas
representavam a garantia de que o pastor havia recebido e rebanho e possuía
uma dívida com o proprietário. Cada animal do rebanho era representado por
um receptáculo. Sempre que algum animal era transferido para um pastor, ou
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para outra pastagem, ou mesmo para tosquia, a forma do registro deste evento
era a transferência de fichas correspondente ao animal para outra caixa,
registrada, registrando essa ocorrência. A explicação para este duplo registro,
tabela de pedra e as fichas), oferecida por Schmandt-Bessart (1992), foi de
que a caixa de barro que continha as fichas era provavelmente destinada ao
pastor (ou devedor), enquanto a tabela constituía o recibo do proprietário (ou
credor). Mesmo já existindo a escrita cuneiforme, a maioria da população
(como os pastores de 2.000 a.C.) não dominava este tipo de escrita e as fichas
contábeis eram de fácil entendimento, já que cada ficha representava um
animal.
As fichas contábeis foram às antecessoras e propulsoras da escrita e
da contagem no sentido abstrato. A contagem neste período envolveu três
fases evolutivas: o início caracterizado pelo chamado correspondente um – por
- um, passando para a contagem concreta (principalmente com fichas) e
chegando à contagem abstrata através dos números.
A segunda fase, contagem concreta, caracterizava-se pelo
relacionamento através de fichas concretas (ou outros objetos similares) com
palavras representando números específicos. Algumas expressões como uma
dupla, uma braça, um par indicava o número dois, mais não necessariamente
poderiam ser usadas em todas as situações. Na contagem concreta,
identificava-se um conjunto de palavras ou fichas com um conjunto de coisas
específicas, esta contagem estava limitada a um escore de objetos.
Aos contadores de Uruk, pode se creditar a criação dos numerais, a
revolução na contagem e na manipulação de dados. Os contadores de Uruk
inventaram dois sinais: os numerais (símbolos usados para representar
números abstratos) e os pictográficos (símbolos usados para expressas
mercadorias). Os numerais eram impressos e os pictográficos talhados. Os
numerais provocaram certa confusão nos contadores que preferiam utilizar
sinais pictográficos para seus registros.
As fichas de barro (de diferentes formatos) foram usadas
abundantemente entre 8.000 a 3.000 a. C., como uma forma de representação
de mercadorias. Antes de 3.250 a. C., as ficha eram armazenadas de forma
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adequada: após essa data, elas passaram a ser preservadas em envelopes de
barro, sendo que cada ficha representava um unidade de mercadoria, bem
como uma dívida de pessoa com outra. Simultaneamente à criação dos
envelopes, existia um sistema alternativo em que as fichas perfuradas eram
armazenadas e amarradas juntas por uma espécie de lacre de barro. O
devedor era identificado por um selo colocado em volta do envelope ou
impresso sobre o lacre, prendendo a extremidade da amarração.
Em 3.200 a C., o envelope foi melhorado para facilitar a identificação
do conteúdo. As fichas eram impressas no lado de fora do envelope antes de
serem colocadas no seu interior, permitindo uma rápida identificação do total
da dívida e do patrimônio de cada envelope, sem a necessidade de abri-lo;
portanto, sem quebrar o envelope, uma vez que nessa época já eram usados
os lacres de segurança.
Com os formatos da ficha foram aos poucos padronizando, cada
formato possuía a mesma função desempenhada pela contas de mercadorias
da Contabilidade de hoje. Para Schmandt-Besserat (1992), praticava-se na
antiga Suméria um tipo de partida dobrada já em 3.200 a. C., pois, neste
tempo, originaram-se os primeiros envelopes de barro com impressões sobre
a superfície das fichas contidas no seu interior. O fato de colocar essas fichas
dentro de envelope significava o registro das quantidades de vários ativos, ou
o que hoje é chamado de débito de entrada. Além disso, existia a necessidade
de revelar seu conteúdo e o total do patrimônio representado pelo envelope.
Esse problema foi resolvido com a impressão no interior do envelope de cada
ficha que seria guardada no seu interior. Essa impressão pode ser vista como
uma genuína contra-entrada (entrada de crédito), de um sistema contábil de
hoje. Essa impressão não representava um lançamento de partida dobrada,
pois nessa época, não existiam escrita de livros.
Ficavam evidentes que as transações comerciais eram representadas
por transferências de fichas de barro, refletindo a entrada ou saída física de
ativos. Por exemplo:: a transferência de um carneiro de um pastor para outro.
Portanto, a entrada de uma ficha (representando um carneiro) dentro de um
envelope (este envelope representando um pastor “X” ou um curral),
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correspondia a um crédito na conta carneiro, contra um débito na conta pastor
“X”, enquanto uma eventual saída dessa mesma ficha deste mesmo envelope,
caracterizava um crédito para a conta pastor “X” e a entrada dessa ficha em
outro envelope (por exemplo, para o pastor “Y”) equivale a um débito na conta
pastor “Y”.
Essa transferência de mercadorias de uma localização para outra
caracterizava um sistema de partidas dobradas, ou seja, para cada fato haverá
uma ou mais contas que corresponderão ao débito e ao crédito da operação
com a igualdade nos respectivos valores, nela existe o controle numerário
através do sistema monetário contábil das partidas dobradas na igualdade dos
valores na operação.
As características essenciais de uma sistema de registro de partidas
dobradas são estruturais e empíricas e podem ser resumidas segundo
Mattessich (1994) em:
• Registro simultâneo de dois aspectos de entradas e saídas em
diferentes lugares (equivale, mas não é necessariamente em contas
idênticas) de um sistema;
• A função da contabilidade junto com a utilidade de um controle
empírico (fazer inventário e comparar com os registros), bem como
com um controle tautológico não monetário ( os números e os tipos
de fichas no envelope devem ser exatamente iguais as impressões
em suas superfície).
Como forma de expressar o registro das relações sociais Os envelopes
de barro representavam o débito ou o direito do proprietário em reclamar a
mercadoria. A totalidade de direitos era revelada através das impressões das
fichas na sua superfície. Essas fichas impressas constituíam uma
representação abstrata das fichas contidas nos envelopes.
Essas impressões no exterior dos envelopes constituíam o total de
itens individuais devidos por uma pessoa a outro, ou, por outro lado, o
patrimônio próprio de uma pessoa. A entrada de uma ficha (representando um
carneiro) em um envelope (representando a pessoa “A”) equivale ao débito na
conta a receber “A” e a um crédito na conta carneiro. Esses registros
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caracterizam as relações sociais semelhantes a uma dívida de uma pessoa e
ao direito de reclamar essa dívida de outra pessoa.
Para muitos pensadores contábeis, esse sistema de partidas dobradas
com fichas era superior ao sistema de registro de partidas dobradas de hoje em
dia, pois uma impressão sobre um envelope imediatamente revela a situação
patrimonial do pastor, mediante um crédito de entrada em uma conta de
patrimônio líquido, enquanto a transferência de uma ficha de envelope
revelava-se como um crédito de mercadoria ou alguma outra conta similar do
ativo. Na versão mais sofisticada do sistema contábil pré-histórico com o uso
de ficha e envelope, ficava evidente a dupla utilidade das fichas, pois sua
impressão na superfície do envelope de barro representava a realidade social
da transação, ou seja, o direito de proprietário em relação ao ativo
transacionado, e sua colocação dentro do envelope representava a realidade
física, ou seja, ao registro de movimentações de mercadorias.
Os Sumérios, com a passar dos anos, descobriram uma forma mais
simples de evidenciar uma transação. Em vez de utilizarem os envelopes de
barro com lacres de garantia, eles introduziram as tabelas de barro e
imprimiam as fichas sobre essas tabelas. As fichas cuneiformes aos poucos
foram caindo em desuso e serviam somente como molde para impressão de
fichas nas tabelas de barro.
Representação simbólica da evolução da Contabilidade, segundo
Schmidt e Santos, (2008, p.7- 9).
I – 8.000 a. C.: utilização de simples fichas de barro de vários formatos
(esferas, discos, cilindros, triângulos, retângulos, cones, ovóides e tetraedros,
cada um representando uma unidade de uma mercadoria específica) para
controle de estoque e do fluxo de produtos agrícolas e serviços – coincidindo
com o início de cultivo agrícola e a criação de animais;
II – 4.400 a.C.: as fichas tornam-se complexas com cortes em formas
de linhas ou pontuações ( e ocasionalmente perfuradas), aparecendo no
formato antigo, bem como em novos formatos (parábolas, formas de vaso,
espirais etc.), coincidindo com a origem do Estado, indicando a necessidade de
grande acuracidade contábil;
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III – 3.250 a. C.: surgimento do esquema de garantia com o selo sobre
os envelopes de barro para proteger as fichas contábeis (normalmente,
representando produtos agrícolas que eram de circulação comum) e sistema
de amarras de garantia para salvaguardar as fichas contábeis perfuradas
(usualmente, representando produtos manufaturados). Ambos os esquemas
foram impressos com selos pessoais ou institucionais e frequentemente usados
simultaneamente para dar evidência a inventários e a reclamações de dívidas,
bem como ao patrimônio das pessoas e instituições, indicando o aumento do
controle legalista e burocrata;
IV – 3.200 a.C.: nas superfícies dos envelopes de barro também
impressa cada ficha colocada no seu interior ( ou cada tipo de ficha combinada
com um símbolo numérico) para revelar facilmente os ativos e o patrimônio
representado pelo conteúdo das fichas – constituindo uma espécie de partida
dobrada (fichas reais no interior representando ativos e fichas impressas na
superfície do envelope representando o patrimônio correspondente);
V – 3.100 a 3.000 a.C.: criação dos primeiros pictográficos com
incisões feitas em pedras moles (muito raras em comparação com a
abundância das fichas de barro). Surgimento da escrita cuneiforme arcaica
(escrita caracterizada por elementos em forma de cunha que serviu para
transcrever a língua dos Sumérios, a princípio em ideogramas, depois em
sílabas), usando muitos símbolos idênticos ou similares para inutilizar as fichas
impressas. Esse estágio foi também o começo da contagem abstrata e da
escrita. Continuação do uso dos sistemas contábeis de fichas.
Características do sistema contábil de partidas dobradas através de
fichas de barro.
a) Realidade física (transferência de ativos):
• Entrada de fichas no envelope A: equivale a um crédito na conta A;
• Saída de fichas do envelope B: equivale a um débito na conta B;
• Formato de fichas indica o tipo de conta de ativo (exemplos:
carneiro, tecidos etc.);
• Número de fichas indica a quantidade de unidades (de carneiro de
tecidos etc.).
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b) Realidade social (propriedade e declaração de débitos):
• Formato das fichas impressas sobre as parte externa do envelope:
equivalente a um crédito em uma conta de patrimônio líquido,
registrando a existência de um débito ou relação de propriedade
sobre um ativo;
• Fichas dentro do envelopes: equivalente a um débito em uma conta
de ativo, conectando a realidade física de um ativo com a realidade
física de um ativo com a realidade social de um débito ou de um
direito de propriedade, exatamente igual a um moderno lançamento
de partida dobrada.
c) Características de controle:
• Controle empírico: fazer um inventário (contagem de ativos como
carneiro na pastagem A) e compará-lo com o conteúdo de ficha de
carneiro no envelope (envelope A). se os dois não forem
perfeitamente correspondentes em números e tipo, existe uma
discrepância empírica, isto é, algum ativo desapareceu ou alguma
ficha seta perdida ou foi erroneamente adicionada;
• Controle tautológico: este controle era feito com uma contagem de
fichas no envelope A e sua comparação com os impressos na
superfície do envelope A. caso os dois não fossem perfeitamente
correspondentes em número e tipos, um erro de registro analítico
teria ocorrido, ou seja, algum escriba teria esquecido de imprimir
alguma ficha sobre a superfície do envelope ou impresso a mais, ou
esquecido de colocar dentro do envelope uma ficha já impressa no
seu exterior. Mas, se tudo fora realizado com inteira propriedade,
as impressões no envelope e as fichas combinariam pela mesma
razão tautológica que dera origem à igualdade de todos débitos e
créditos em um balancete de verificação no sistema contábil de
partidas dobradas.
Outros registros da gênese da Contabilidade, posteriores as fichas
contábeis de barro, estão por volta do ano 2.000 a.C., no Egito, já existia a
obrigação da existência de livros e documentos comerciais, enquanto na antiga
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Grécia o tratamento do aspecto e problema econômico se colocavam segundo
plano em relação à questão política. Os egípcios deram um grande passo no
desenvolvimento da Contabilidade ao escriturarem as contas, tendo como base
o valor da moeda, o shat de ouro e prata. Esse desenvolvimento deveu-se em
parte à administração centralizada exercida naquele país, em que a cobrança
de impostos e de outras taxas exigia um complexo sistema de registro.
Os povos egípcios utilizavam os escribas para efetuar os registros nos
papiros através do sistema de hieróglifos. Os escribas eram os encarregados
dessa tarefa e, por isso, são considerados os precursores da contabilidade,
segundo Palhares e Castro, (1990).
Na Síria, foram encontrados evidências de registros de inventários de
metais preciosos, de jóias e de outros objetos, provavelmente pertencentes aos
templos religiosos.
Na ilha de Creta, foram descobertos registros contábeis na forma da
tábua de argila. Por intermédio dos registros contábeis encontrados nessa ilha,
verificou-se que seu apogeu agrícola e industrial ocorreu entre 2.100 e 1580 a.
C. O Estado controlava toda a produção através dos registros contábeis. Esses
registros eram feitos de forma sistematizada, possibilitando um apurado
conhecimento do patrimônio estatal.
Com o surgimento da moeda e das medidas de valor, o sistema de
contas ficou completo, sendo possível determinar as contas contábeis
representantes do patrimônio e seus respectivos valores. Encontramos
historiadores que possuem opinião difusa de que a primeira confecção de
moeda tenha sido em Egina, pequena ilha no golfo de Atenas, em 869 a. C., e
de que foi feita de prata. No entanto, as primeiras moedas que tiveram sua
criação historicamente comprovada foram as de Lídia (na Ásia Menor), em 650
a. C., e na Grécia, em 600 a. C.
Um dos documentos contábeis mais evoluídos da antiguidade foi encontrado
na Grécia, datado de 454 a 406 a. C., pertencente ao templo de Atenas. Esse
registro contábil revela todos os contribuintes de impostos do império grego.
Nas ilhas gregas de Cícladas, foram descobertos documentos referentes ao
período de 454 a 90 a. C. que registravam os preços relativos dos produtos, o
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poder aquisitivo da moeda, o custo de vida etc., daquela época. O
desenvolvimento do Estado grego trouxe consigo uma maior necessidade de
controle sobre o recebimento de impostos e sobre a prestação de contas à
população. Essa necessidade estimulou o desenvolvimento da Contabilidade
na sociedade grega.
Os romanos em 200 a. C., efetuaram os seus registros governamentais
mais detalhados, discriminando os lucros, despesas e relações de
propriedades das vitórias e dos territórios conquistados por eles durantes os
anos.
Com as grandes invasões dos bárbaros, que conquistaram o Império
Romano, século V, o Comércio praticamente deixou de existir na Europa.
Continuando apenas no Mediterrâneo Oriental, tendo como centro das
atenções a cidade de Constantinopla.
O fato histórico que fez mudar esta situação e florescer o Comércio,
foram as Cruzadas, eram grandes expedições reunindo às vezes centenas e
milhares de pessoas, organizadas pelos cristãos europeus para libertar
Jerusalém das mãos dos Bárbaros.
Durante as viagens eram fornecidos transportes, provisões e
equipamentos para os que fossem lutar. A medida que retornavam das
Cruzadas, as pessoas já possuíam outros hábitos e novas necessidades de
consumo, oriundas do Oriente desta forma importando ou incentivando sua
produção na Europa.
No Renascimento. Ocorre o acúmulo de capital e a demanda crescente
de novos produtos. O estudo da Matemática é estimulado dentro desta
demanda. Os mercadores europeus, aprenderam com os árabes o sistema de
numeração arábico, como também sistemas de cálculos muitos mais práticos
que os que são utilizados pelos gregos e os romanos.
Neste cenário dos dez numerais arábicos, incluindo o zero, surge o
método das partidas dobradas.
A Contabilidade, antes da retomada do crescimento econômico do
surgimento das primeiras grandes empresas, era utilizada como um
instrumento isolado e fragmentado de registro de movimentação de bens, de
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
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débitos e de créditos, passando para um instrumento mais sistematizado de
informação de várias atividades empresariais. As atividades empresariais na
Idade Média eram mínimas, pequenos comerciantes e artesãos necessitavam
apenas de informações simples, com o total de suas dívidas, prazos de
vencimento e beneficiários, bem como informações sobre as suas contas a
receber que, em grande parte dos casos, tratava-se de vendas para pessoas
conhecidas e de seu convívio.
O surgimento do comércio em grandes quantidades desencadeou a
necessidade de controle. A contabilidade despontou como o instrumento capaz
de fornecer as informações necessárias para o gerenciamento dos negócios.
O surgimento da Contabilidade como método de controle e registro das
operações comerciais só foi possível devido à existência simultânea de certos
elementos, que são:
A escrita, a aritmética, a propriedade particular, o dinheiro, o comércio e
o capital.
Atribui a Luca Pacioli, frade franciscano, nascido na província de Arezzo,
na Itália a criação da Contabilidade mais especificamente o “Método das
Partidas Dobradas”. Em 1.494 o seu tratado de Matemática, denominado
“Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalità” (Suma de
aritmética, geometria, proporções e proporcionalidade), na parte do livro
intitulada “Tractatus particularis de computis et scripturis” (Tratado particular de
conta e escrituação” (Palhares e Castro, 1990, p. 19).
Pacioli dedicou esta parte do seu livro ao Duque de Umbino, como uma
forma de ajudá-lo a administrar os seus negócios.
Palhares e Castro descreve que o frade não requisitou para si autoria
das partidas dobradas. Segundo documentos da época, esse método já era
usado alguns anos por comerciantes de Veneza. Coube a ele o mérito de
organizar o sistema completo da Contabilidade. (Palhares e Castro, 1990, p.
20).
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
21
A CONTABILIDADE NO BRASIL
A Contabilidade brasileira pode ser dividida em dois estágios de
desenvolvimento: anterior a 1964 e posterior a 1964.
Uma das primeiras manifestações contábeis brasileira, dentro do
primeiro estágio de desenvolvimento, ocorreu no reinado de D. João VI.
Quando da instalação de seu governo provisório, em 1808, como relata Gomes
(1956) e Orrú (1990), foi publicado um alvará obrigando os contadores gerais
da Real Fazenda a aplicarem o método das partidas dobradas na escrituração
mercantil.
No Brasil - Colônia este método foi introduzido por D. João VI e 1808,
através de Alvará ordenou:
“Para que o método de escrituração e fórmulas de
contabilidade de minha Real Fazenda não fiquem arbitrários à
maneira de pensar de cada um dos Contadores Gerais, que sou
servido o referido Erário:
Ordeno que a escrituração seja mercantil por partida dobradas por
ser a única seguida pelas Nações civilizadas, assim pela sua
brevidade para o manejo de grandes somas, como por ser a mais
clara e a que menos lugar dá erros e subterfúgios, onde se
esconde a malícia e a fraude dos prevaricadores”. (Davesa apud
Orrú, 1990, p.12).
A partir desse Alvará o Brasil - Colônia passou a utilizar na escrituração
contábil os livros essenciais de lançamento dos fatos que alteram o patrimônio
de uma organização, e que são utilizadas até hoje, seja de forma manual ou
informatizada.
Em 1804, foi publicada a obra “Princípios de economia política” de
Visconde de Cairú (José da Silva Lisboa), em 1809 tornou-se o primeiro a
apresentar em sistema o direito comercial a fundar estudos de economia
política. Percebemos que a evolução contábil no Brasil, tem a interferência da
legislação. Essa participação histórica da legislação sempre acompanhou a
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
22
Contabilidade Nacional em seus meandros. Para Iudícibus (1997), um dos
motivos dessa realidade é que “devido à inoperância, até um passado recente,
de nossas associações de contadores, o governo teve de tomar a iniciativa”.
Umas das primeiras grandes manifestações da legislação, como
elemento influxionador do desenvolvimento contábil brasileiro, foi o código
Comercial Brasileiro de 1850. Esse código instituiu a obrigatoriedade da
escrituração contábil e da elaboração anual de demonstração do balanço geral
composto de bens, direitos e obrigações das empresas comerciais.
O Código Comercial Brasileiro não normatizou os procedimentos
contábeis, apenas determinou que as empresas deveriam seguir uma ordem
uniforme de Contabilidade e escrituração e ter os livros necessários para esse
fim.
Em termos de formação profissional brasileiro, uma das primeiras
manifestações foi à criação de Instituto Comercial do Rio de Janeiro, em 1856.
A partir de 1863, esse instituto passou a oferecer a disciplina de Escrituração
Mercantil, como uma forma de qualificar seus alunos para a prática do registro
contábil.
A Contabilidade, nessa primeira fase, mesmo que modestamente,
presenciou contribuições de alguns iluminados tratadistas contábeis nacionais,
que colaboraram para o desenvolvimento e consolidação da Contabilidade
como ramo de conhecimento autônomo.
Entre esses tratadistas dessas da primeira fase, destaca-se Carlos de
Carvalho, que em seu livro estudos de Contabilidade, de 1915, definiu
Contabilidade como sendo “a ciências que tem por objetivo o estudo dos livros,
documentos, cálculos e contas por meio dos quais se registram e classificam
os atos e fatos administrativos de uma empresas, cujo efeitos sobre o
patrimônio ela ensina a pôr em evidência, dando normas para a representação
gráfica dos mesmos” (CARVALHO apud ALOE, 1967, p. 45-47). Essa
conceituação apresentada por Carvalho no início do século, traduz a sua visão
contista de Contabilidade, demonstrando sua preocupação com as regras e
princípios de escrituração. Nesse período, estavam aflorando na Itália e
Alemanha algumas das principais escolas do pensamento contábil mundial.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
23
Para Francisco D’Auria (apud ALOE, 1947, p. 46), a Contabilidade “é a
ciência formal e lógica que estuda e elabora a estática e a dinâmica
patrimonial, isto é: a estrutura da riqueza individualizada; as suas variações e
respectivas causas, no tempo e no espaço; a indicação qualitativa e
quantitativa expressa em valor monetário”. Constava-se uma evolução em
termos de postura teórica de Carlos de Carvalho para Francisco D’Auria.
Passou a adotar uma postura patrimonialista.
Assim como Francisco D’Auria, Herrmann Jr, também passou a adotar a
patrimonialismo como corrente de pensamento. Para ele, o objeto de estudo da
Contabilidade é o patrimônio. Para Frederico Herrmann Jr. (1970, p. 58). A
“Contabilidade é a ciência que estuda o patrimônio à disposição das aziendas,
em seus aspectos estático e dinâmicos e em suas variações para enunciar, por
meio de fórmulas racionalmente deduzidas, os efeitos da administração sobre a
formação e a distribuição dos reditos”.
Essa primeira fase de desenvolvimento da Contabilidade nacional foi
marcada por dois aspectos relevantes: a intervenção da legislação no
desenvolvimento de procedimentos contábeis e a influência doutrinária das
escolas italianas de pensamento contábil.
A segunda etapa do desenvolvimento da Contabilidade brasileira teve
início em 1964, ano em que o Prof. José Costa Boucinhas introduziu um novo
método de ensino da Contabilidade. Como afirma a Iudícibus (1996, p. 2), “ o
Prof. Boucinhas teve atuação destacada e decisiva, liberando a mudança do
orientação didática do ensino da Contabilidade Geral, da metodologia anterior
a 1964 para que vigorou a partir dessa data”. O Profº. Boucinhas adotou o
método didático norte-americano baseado no livro Introductory accounting de
Finney & Miller. A partir dessa mudança de orientação didática, a influência dos
autores italianos e das escolas de pensamento italianos foi sendo substituída
pelos autores norte-americanos. Uma conseqüência direta dessa mudança de
enfoque foi o desenvolvimento do livro Contabilidade Introdutória, em 1917, por
professores do Departamento de Contabilidade e Atuária da FEA-USP. Esse
livro passou a ser adotado em quase todas as faculdades de Contabilidade do
Brasil, influenciando no desenvolvimento dos profissionais brasileiros. A partir
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
24
de 1964 os professores do Departamento de Contabilidade e Atuária da FEA-
USP passaram a desenvolver várias pesquisas e, de certa forma, a dominar o
cenário nacional de pesquisas contábeis.
O ano de 1964 também marca um novo período de desenvolvimento de
chamada escola de correção monetária. Doupnik (1996) classifica o período de
1964 a 1976 como a segunda fase do desenvolvimento dessa contribuição
genuinamente nacional.
Em 16 de julho de 1964 o governo federal expediu a Lei nº 4.357, que
tornou obrigatória a correção monetária do ativo imobilizado e do capital das
pessoas jurídicas. Essa lei, como comenta Franco (1965, p.4), “foi recebida
com muita reserva e até com algumas críticas, em virtude de seus objetivos
nitidamente fiscalistas”.
Apesar das críticas iniciais, essa lei trouxe para a Contabilidade
brasileira um instrumento que resolveu, pelo menos em parte, as enormes
distorções causadas pela inflação nos relatórios contábeis. Além disso, essa lei
instituiu a depreciação do valor corrigido do imobilizado, representando melhor
a realidade dos bens das empresas.
A participação do governo no desenvolvimento das práticas contábeis se
alastrou ao longo dos anos, através do Decreto 58.400 de 1966, que
consolidou a regulamentação do Imposto de renda, a constituição da provisão
para créditos de liquidação duvidosa, com base nos créditos, realizados os
devidos ajustes, com uma alíquota de 3% e, sendo assim passou a ser
utilizado por todos os profissionais contábeis, independente de ser ou não um
percentual representativo da realidade de suas empresas, em nossos dias a
provisão é facultativa e corresponde a 1,5% dos títulos a receber dos credores.
No ano de 1967, o Decreto nº 61.083 marcou uma nova participação
legal no desenvolvimento das práticas contábeis brasileiras. Esse decreto,
como afirma Silva (1980, p.23), “criou uma séria distorção no entendimento de
muitos profissionais, pela exclusiva falta de distinção entre a Contabilidade
para fins financeiros ou comerciais e a Contabilidade para fins fiscais”. Esse
decreto autorizou, para determinados casos, a utilização da depreciação
acelerada. Como nessa época o lucro real era representado pelo lucro contábil
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
25
e não existiam registros específicos para fins de Imposto de renda, esse
procedimento passou a ser realizado dentro do sistema contábil, causando
uma série de distorções contábeis, como a alteração do resultado do período e
a redução do valor do imobilizado.
Exemplo:
Móveis e utensílios R$10.000,00, taxa de 10% ao ano (depreciação
normal), ao final de um ano teremos R$1.000,00 de depreciação de
R$9.000,00, correspondente ao bem na empresa e esta dedução irá ocorrer
por mais 9 anos, com o valor de R$1.000,00 por ano.
O mesmo Móvel e Utensílios, na depreciação acelerada que
corresponde a três turnos de trabalho, encontraremos: R$10.000,00, taxa de
20% a.a, que corresponde a um aumento de 100% em relação à depreciação
normal e a diminuição dos 5 anos, teremos R$2.000,00 de depreciação de
R$8.000,00 correspondente ao valor residual do bem, no fechamento do
resultado do período a empresa estará deduzindo uma despesa inexistente,
que diminuirá a sua rentabilidade e com isto pagamento de menos tributos.
O ano de 1976 marcou uma nova fase para o desenvolvimento da
Contabilidade brasileira com a publicação da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro,
que trata da estrutura econômica e financeira das Sociedades por Ações.
Essa nova Lei das Sociedades Anônimas (S. A.) criou a estrutura
jurídica necessária par o fortalecimento do mercado de capitais de risco no
país, imprescindível à sobrevivência da empresa privada na fase atual da
economia brasileira. Neste contexto Silva argumenta: ‘mantendo a tradição, essa Lei incorpora normas e práticas das mais sadias, representando um dos
maiores avanços para a área da Contabilidade, e, incorporando definitivamente
as tendências da Escola Americana. (1959, p.28).
Em 1977, o Decreto-Lei nº1598, adequou o regulamento do Imposto de
Renda à nova Lei da S. A. Esse decreto-lei interferiu diretamente na
Contabilidade das demais sociedades não atingidas pela lei da S.A.,
estendendo as normas e princípios contábeis da Lei nº 6404/76 às demais
pessoas jurídicas, fixando o aumento do valor nominal de uma Obrigação do
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
26
Tesouro Nacional (ORTN), como o índice oficial, na base do qual eram
efetuadas as correções monetárias.
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), disciplinou os conceitos
doutrinários apontados como necessários para fixar a fixação dos princípios
contábeis e através da Resolução CFC nº 531/81, que destacava a não
inexistência de uma uniformidade aos princípios contábeis, determinou os
Princípios Fundamentais de Contabilidade, que eram conhecidos como os
princípios “geralmente aceitos”.
O CFC determinou os Princípios Fundamentais da Contabilidade
descritos por: (Ribeiro, 1997, p.225).
• Da Entidade reconhece o patrimônio como objeto da
Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade
da diferenciação de um patrimônio particular no universo dos
patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma
pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição
de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos.
O patrimônio da empresas não se confunde com os dos sócios;
• Da Continuidade ou não da entidades, bem como sua vida
estabelecida ou provável, devem ser consideradas quando da
classificação e avaliação das mutações patrimoniais,
quantitativas e qualitativas - ela influencia o valor econômico
dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos
passivos- deve se adequar a continuidade na aplicação dos
componentes patrimoniais e à formação dos resultados, para a
geração de resultados futuros;
• Da Oportunidade refere-se simultaneamente, à tempestividade
e à integridade do registro das mutações patrimoniais,
determinando que este seja feito no tempo certo e com a
extensão correta;
• Do Registro pelo Valor Original os componentes do
patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
27
transações com o mundo exterior, expressos a valor presente
na moeda do País.
• Da Atualização Monetária os efeitos da alteração do poder
aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos
registros contábeis através do ajustamento da expressão formal
dos valores dos componentes patrimoniais. A Lei nº 9.249/95,
art. 4º, desde 1º de janeiro de 1996. Acabou com esse sistema
de correção monetária das demonstrações contábeis. A
Resolução nº 900/2001 do CFC determina que a utilização do
princípio da atualização monetária passa a ser compulsória
quando a inflação acumulada no triênio dor de 100% ou mais
(Silva, 2008, 36);
• Da Competência as receitas e as despesas devem ser
incluídas na apuração do resultado do período em que
ocorreram, sempre simultaneamente quando se
correlacionarem, independente de recebimento ou pagamento;
• Da Prudência determina a adoção do menor valor para os
componentes do ativo e do maior para os do passivo, sempre
que se apresentarem alternativas igualmente válidas e para a
quantificação das mutações patrimoniais que alterem o
patrimônio líquido.
Em 13 de julho de 2007, foi emitida a Instrução Normativa da Comissão
de Valores Mobiliários (CVM) nº 457, a qual dispõe sobre a elaboração e
divulgação das demonstrações financeiras consolidadas, com base no padrão
contábil internacional emitido pelo International Accountting Standart Board
(IASB), tornando-a obrigatória a partir de 2010.
Finalmente, em 28 de dezembro de 2007, a Lei das Sociedades por
Ações foi alterada, por intermédio da Lei nº 11.638/07, que alterou as
demonstrações financeiras obrigatórias, os critérios de avaliação de ativos e
passivos, o método de equivalência patrimonial e a inclusão das empresas de
grande porte no escopo da lei das S.A.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
28
Demonstrações Financeiras, segundo a Lei 11.638/07
Disposições Gerais
Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na
escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras,
que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as
mutações ocorridas no exercício:
I - balanço patrimonial;
II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;
III - demonstração do resultado do exercício; e
IV - demonstração das origens e aplicações de recursos.
IV – demonstração dos fluxos de caixa; e (Redação dada pela Lei nº 11.638,de
2007)
V – se companhia aberta, demonstração do valor adicionado. (Incluído pela Lei
nº11.638,de 2007)
Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do
patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a
análise da situação financeira da companhia.
§ 1º No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau
de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
a) ativo circulante;
b) ativo realizável a longo prazo;
c) ativo permanente, dividido em investimentos, imobilizado, intangível e
diferido.
§ 2º No passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos:
a) passivo circulante;
b) passivo exigível a longo prazo;
c) resultados de exercícios futuros;
d) patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de
avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos
acumulados.
§ 3º Os saldos devedores e credores que a companhia não tiver direito de
compensar serão classificados separadamente.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
29
ATIVO
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
I - no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do
exercício social subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do
exercício seguinte;
II - no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do
exercício seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou
empréstimos a sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores,
acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem
negócios usuais na exploração do objeto da companhia;
III - em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e
os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que
não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa;
IV – no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos
destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou
exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que
transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens;
V – no diferido: as despesas pré-operacionais e os gastos de reestruturação
que contribuirão, efetivamente, para o aumento do resultado de mais de um
exercício social e que não configurem tão-somente uma redução de custos ou
acréscimo na eficiência operacional;
VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos
destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade,
inclusive o fundo de comércio adquirido.
Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver
duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo
prazo terá por base o prazo desse ciclo.
PASSIVO EXIGÍVEL
Art. 180. As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição
de direitos do ativo permanente, serão classificadas no passivo circulante,
quando se vencerem no exercício seguinte, e no passivo exigível a longo
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
30
prazo, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no
parágrafo único do artigo 179.
Resultados de Exercícios Futuros
Art. 181. Serão classificadas como resultados de exercício futuro as receitas de
exercícios futuros, diminuídas dos custos e despesas a elas correspondentes.
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por
dedução, a parcela ainda não realizada.
§ 1º Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem:
a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a
parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a
importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de
conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias;
b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
§ 2° Será ainda registrado como reserva de capital o resultado da correção
monetária do capital realizado, enquanto não-capitalizado.
§ 3º Serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não
computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de
competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuído
a elementos do ativo (§ 5o do art. 177, inciso I do caput do art. 183 e § 3º do
art. 226 desta Lei) e do passivo, em decorrência da sua avaliação a preço de
mercado.
§ 4º Serão classificados como reservas de lucros as contas constituídas pela
apropriação de lucros da companhia.
§ 5º As ações em tesouraria deverão ser destacadas no balanço como
dedução da conta do patrimônio líquido que registrar a origem dos recursos
aplicados na sua aquisição.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
31
CAPÍTULO II
AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
NA GESTÃO EMPRESAIL
As Demonstrações Financeiras ou Contábeis são relatórios anuais
obrigatórios para todas as empresas, conforme determina a Lei 11.638/08 e a
ratificada pela MP 449 e a Lei 11.941/09, fruto da conversão da Medida
Provisória 449/08, trouxe mudanças significativas na legislação tributária. Ao
final de cada exercício social a empresa deverá apresentar;
1. Balanço Patrimonial
2. Demonstrações de Lucros ou Prejuízos Acumulados
3. Demonstrações de Resultado do Exercício
4. Demonstrações do Fluxo de Caixa
5. Demonstrações do Valor Adicionado
Estas demonstrações serão elaboradas havendo indicações de valores
correspondentes das demonstrações do exercício anterior e, complementadas
por Notas Explicativas.
As Notas Explicativas devem indicar conforme determina a Lei
11.638/07.
a. Os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais,
especialmente estoques, do cálculo da depreciação, amortização e
exaustão, da constituição de provisão para encargos ou riscos e dos
ajustes para atender as perdas prováveis na realização de elemntos
do ativo.
b. Os investimentos em outras sociedades, quando relevantes.
c. O aumento do valor de elementos do ativo resultante de novas
avaliações.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
32
d. Os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias
prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou
contingentes.
e. A taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das
obrigações a longo prazo.
f. O número, espécies e classes das ações do capital social.
g. As opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício.
h. Os ajustes de exercícios anteriores
i. Os eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que
tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação
financeira e resultados futuros da empresa.
j. Quadros estatísticos e analíticos.
k. Arrendamento mercantil
1. BALANÇO PATRIMONIAL
É uma demonstração contábil que tem por finalidade apresentar a
situação patrimonial da empresa em determinado momento. O Balanço
Patrimonial trata de bens, direitos, obrigações e o capital pertencente aos
proprietários da empresa no final do exercício social, demonstrando a situação
financeira da organização.
Através do Balanço Patrimonial são calculados os indicadores para
análise financeira como índice de liquidez – corrente, imediata e seca-, capital
circulante líquido, endividamento e, juntamente com outros demonstrativos, o
lucro por ação, os giros de ativo total, de estoque de produtos acabados, de
contas receber e contas a pagar, os retornos sobre o investimento e o
patrimônio líquido e também o índice de valor de mercado/valor contábil.
Na estruturação de um Balanço patrimonial encontraremos:
Ativo – Bens e Direitos de propriedade da empresa.
Passivo – Obrigações da empresa com terceiros.
Patrimônio Líquido – Diferença entre o Ativo e o Passivo (Obrigações da
empresa para com os proprietários).
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
33
As contas são classificadas segundo os elementos do patrimônio que
registram de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira
da companhia.
NOVA ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL
Com a modificação dos § 1º e §2º do art. 178 da Lei 6.404/76, a nova
estrutura do Balanço Patrimonial segundo a lei n.º 11.638/07 passa a\vigorar
com a seguinte organização, no Balanço patrimonial e nas Demonstrações de
Resultado do Exercício:
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO Ativo Circulante Disponibilidades Direitos de Curto Prazo Estoques Despesas Antecipadas
Passivo Circulante Obrigações de Curto Prazo
Ativo Não-circulante Ativo Realizável a Longo Prazo Investimentos Imobilizado Intangível
Passivo Não-circulante Obrigações de Longo Prazo Receitas Diferidas (antigo REF) Patrimônio Líquido Capital Social Reservas de Capital Ajustes de Avaliação Patrimonial Reservas de Lucros Ações em Tesouraria Prejuízos Acumulados
2. DEMONSTRAÇÕES DE LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
Demonstra no Patrimônio Líquido registros de eventuais lucros, com as
suas destinações legais como determina a Lei 11.638/07, Oe prejuízos
acumulados. É indicador de resultados da empresa. Se o saldo é de prejuízos
no período social, significa que empresa não está gerando recitas suficientes
para cobrir seus custos e despesas. Porém se os resultados positivos, ou seja,
os lucros acumulados que pertencem aos gestores da empresa ou acionistas,
tem destinações leais, conforme descritos no novo Balanço Patrimonial,
apresentado acima.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
34
3. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)
É um resumo ordenado das receitas e despesas da Empresa em
determinado período, devendo ser apresentado na forma dedutiva.
As receitas e despesas serão apropriadas ao período em função de
sua incorrência e da vinculação da despesa à receita, independentemente de
seus reflexos no caixa. Receita Bruta de Atividades.
O objetivo maior é determinar o lucro ou prejuízo do exercício para
definir as destinações ou elaborar novos planejamentos. Os indicadores
financeiros tradicionais que se valem da DRE são as margens bruta,
operacional e líquida, cobertura de juros, e utilizando informações de outras
origens, o índice preço/lucro. As outras medidas de avaliação, tais como
Economic Added Value (EVA) ou valor Econômico adicionado e Lucro Antes de
Juros, Imposto de Renda, Depreciação e Amortização (LAJIDA) ou (EBTIDA),
também utilizam informações ajustadas da DRE.
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
RECEITA OPERACIONAL BRUTA/FATURAMENTO BRUTO
Vendas de Mercadorias/Serviços Prestados
(-) DEDUÇÕES E ABATIMENTOS
Vendas canceladas/devolução de vendas
ICMS sobre vendas
PIS sobre faturamento
COFINS sobre faturamento
Descontos incondicionais concedidos
(=) RECEITA OPERACIONAL LIQUIDA
(-) CUSTOS
.CPV; CMV, CSP, outras
(=) RESULTADO OPERACIONAL BRUTO (LUCRO/PREJUÍZO BRUTO/RCM)
(-) DESPESAS OPERACIONAIS
.Vendas
Comissões do vendedor;
Fretes sobre vendas
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
35
Propaganda e publicidade
.Outras contas..
.Administrativas
Despesas com água
Despesas salariais
Despesas de depreciação
.Outras contas..
.Resultado financeiro liquido
(+) Despesas financeiras
(-) Receitas financeiras
.Outras despesas operacionais
Amortização de ágio de investimentos
Resultado negativo em participações societárias
.Outras contas..
(+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS
Resultado positivo em participações societárias
Reversão de provisões
Receitas de aluguéis
.Outras contas....
(=) RESULTADO OPERACIONAL LIQUIDO
(+/-) RESULTADO NÃO OPERACIONAL
Receitas de vendas do ativo permanente
(-) Custo contábil dos bens do ativo permanente
(=) RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
(-) CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LIQUIDO
(=) RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA
(-) PROVISÃO DO IMPOSTO DE RENDA
(=) RESULTADO DO EXERCÍCIO DEPOIS DO IR
(-) PARTICIPAÇÕES E CONTRIBUIÇÕES
( Empregados, administradores outros)
(=) RESULTADO LIQUIDO DO EXERCÍCIO (LUCRO OU PREJUIZO
LIQUIDO)
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
36
4. DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA
Conforme determina a legislação vigente a Demonstração do Fluxo de
Caixa, deve constar em todo final do exercício social na apresentação do
Balanço Patrimonial, apresentados em regime de caixa, que foram agrupados
conforme as funções dos recursos na empresa, onde constam os recebíveis e
os pagamentos que foram efetuados. As principais funções de uma
Demonstração de Fluxo de Caixa são:
ATIVIDADES OPERACIONAIS
Recebimento de clientes
Recebimento de juros
Duplicatas descontadas
Pagamentos:
A fornecedores
Impostos
Salários
Juros
Despesas pagas antecipadamente
SALDO DAS ATIVIDADES OPERACIONAIS
ATIVIDADES DE INVESTIMENTOS
Recebimento de venda de imobilizado
Pagamento na compra de imobilizado
SALDO DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTOS
ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO
Aumento de capital
Empréstimo de curto prazo
Distribuição de dividendos
SALDO DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO
AUMENTO LÍQUIDO DAS DISPONIBILIDADES
SALDO INICIAL DE CAIXA + EQUIVALENTES
SALDO FINAL DE CAIXA - EQUIVALENTES
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
37
Podemos elaborar o Fluxo de Caixa de duas formas
• Método Direto: Explicita as entradas e saídas brutas de dinheiro
dos principais componentes das atividades operacionais.
• Método Indireto: Concilia o lucro e o caixa líquido gerado pelas
operações. Remove do lucro os deferimentos de transações que
foram caixa no passado, como gastos antecipados, crédito
tributário, etc., bem como todas as locações no resultado de
eventos que podem ser caixa no futuro, como alterações nos
saldos de contas a receber e a pagar do período. Remove, além
disso, as alocações ao período do consumo de ativos de longo
prazo e aqueles itens cujos efeitos no caixa sejam classificados
como atividades de financiamentos e investimentos. Este método
mostra as origens e aplicações de caixa decorrentes das
alterações temporárias de prazos nas contas relacionadas com o
ciclo operacional do negócio.
5. DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO
Segundo Luca (1998, p.28), “A Demonstração do Valor Adicionado é
um conjunto de informações de natureza econômica. É um relatório contábil
que visa demonstrar o valor da riqueza gerada pela empresa e a distribuição
para os elementos que contribuíram para sua geração”.
Se analisarmos a DRE x DVA, encontraremos informações bem
diferentes, a DRE está voltada para os investidores, considerando em sua
análise evidencia a formação do lucro final da empresa (quando e como foi
calculado). Mas a DVA está explicitamente ligada ao conceito de
responsabilidade social, ressaltando o quanto de valor a empresa agrega aos
insumos que adquire em determinado período, sendo obtido pela diferença
entre as vendas e o total de insumos adquirido de terceiros.
ESTRUTURA DO DVA
O calculo do valor adicionado, bem como a sua distribuição entre os
fatores de produção (Recursos Naturais, Capita e Trabalho), que contribuem
para a sua geração, estão demonstrados no exemplo de uma estrutura a
seguir:
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
38
CÁLCULO DO VALOR ADICIONADO
Receitas 5.000 Menos: Materiais (300) • Serviços de terceiros (700) • Outros materiais e serviços (230) Valor Adicionado Bruto 3.770 Menos: • Depreciação (50) Valor Adicionado Líquido 3.720 Receita Financeira 200 Equivalência Patrimonial 150 Valor Adicionado Total 4.070
DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO Empregados • Salários/comissões 2.190 Financiadores • Despesas financeiras 300 Governo • Impostos 1.000 Acionistas • Dividendos 280 Lucro retido (Lucro + ganho pela riqueza produzida por terceiros) 300
4.070
CONCILIAÇÃO ENTRE DRE E DVA
Neste trabalho monográfico, apresentaremos a seguinte DRE:
Receitas 5.000 Impostos (660) Receita Líquida 4.340 Custo do Produto Vendido (3.000) Lucro Operacional Bruto 1.340 Despesas Operacionais • Despesas Administrativas Salários (70) Material de escritório (60) Depreciação (20) Energia elétrica (70)
(220) • Despesas de vendas Comissões (120) Depreciação (130) Outras despesas (100)
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
39
(250) • Resultado Financeiro Líquido Despesas financeiras (300) Receitas financeiras 200
(100) • Outras Equivalência Patrimonial 150 Lucro Operacional Líquido 920 Provisão IR/CSSL (340) Lucro Líquido do Exercício 580
Notas Explicativas: 1) Custo dos Produtos Vendidos: • Mão de obra 2.000 • Materiais 300 • Serviços de terceiros 700
3.000 2) Os dividendos foram calculados em $ 280.
A conciliação entre a DRE e DVA, neste trabalho será:
Valor Adicionado Líquido 3.720 Menos: • Salários/comissões (2.190) • Despesas financeiras (300) • Impostos (1.000)
230 Mais: • Receita financeira 200 • Equivalência Patrimonial 150 Lucro Líquido do Exercício 580
A maioria dos valores integrantes da DVA pode ser obtido a partir da
DRE. Entretanto, alguns itens não são explicitados de forma detalhada nesta
última demonstração, como por exemplo, o Custo dos Produtos/Serviços
Vendidos (matéria-prima, mão de obra, gastos gerais de fabricação, materiais
adquiridos externamente e aqueles de fabricação própria, serviços de terceiros
e serviços obtidos internamente).
Caso a empresa não divulgue tais informações, é impossível para o
usuário externo elaborar o cálculo do valor adicionado a partir das
demonstrações contábeis formatadas de acordo com as normas tradicionais.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
40
CAPÍTULO III
SISTEMA DE INFORMAÇÕES CONTABEIS
O Sistema de Informações Contábeis devem ser estruturado de forma a
atender às necessidades dos diversos objetivos da contabilização, cumulativos
ou não pelo menos dois deles comuns a todas as empresas, que são:
• A Contabilidade Financeira ou Societária
- Proporciona informações financeiras, tanto par o público interno
como externo, obedecendo ao aos Princípios Fundamentais da
Contabilidade. As Demonstrações de Resultado do exercício são
apurados os lucros ou os prejuízos societários. O resultado apresentado
deverá ser explicitado pelo profissional contábil afim de que o gestor
com base nas informações apuradas na Contabilidade, possa cria um
novo plano de ação ou destinações do previstas no estatuto Social da
Empresa. Santos argumenta: “A contabilidade Financeira tem como
objetivo fundamental informar o público externo às organizações. Dentre
os interessados externos nas informações da organização situam-se os
acionistas, fornecedores, instituições financeiras, clientes e
representantes de órgãos governamentais”. (Santos, 2007, p.89).
- As S. A. obedecem aos dispositivos da Lei nº 6.404/76,
modificada pela Lei nº10.303/01,10.411/02 e 11.638/07, regidos pelo
Ministério da Fazenda, CVM, CFC e por meio do Instituto Brasileiro de
Contabilidade (IBRACON), que busca sintetizar os conceitos contábeis
adotados no país.
- Os padrões contábeis internacionais são estabelecidos Comitê
Internacional de Padrões Contábeis, o International Accountting Standart
Comitee (IASC) e, nos EUA, pelo Financial Accountting Standart Board
(FASB).
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
41
- De acordo com IASC, as demonstrações financeiras devem: (i)
informar sobre a posição financeira, (ii) informar sobre o desempenho e
mudança nas posições financeiras da empresa e (iii) serem úteis a
grande número de usuários em suas tomadas de decisão.
• A Contabilidade Fiscal
- Prepara e determina os resultados de conformidade com os
dispositivos especificados pelas autoridades fiscais visando ao
recolhimento de tributos. No caso do imposto de Renda, tais dispositivos
encontram-se na Lei e instruções Normativas da Receita Federal,
específicas para as Pessoas Jurídicas.
• A Contabilidade Gerencial
- Os objetivos da Contabilidade Gerencial são ao de proporcionar
informações gerenciais relevantes que complementam as informações
da Contabilidade Financeira. Essas informações são específicas de
empresa para empresa e sua geração obedece às determinações dos
administradores e visa servir de suporte na tomada de decisões.
Segundo Padoveze “Contabilidade Gerencial é o processo de
identificação, mensuração, acumulação, análise, preparação,
interpretação e comunicação de informações financeiras utilizadas pela
administração para planejamento, avaliação e controle dentro de uma
organização e para assegurar e contabilizar o uo apropriado de seus
recursos”. (Padoveze, 2004, p.35).
Na Contabilidade Gerencial estão sendo incorporados elementos
como os custos e os orçamentos baseados em atividades, ciclo de vida
dos produtos, custos das cadeias de valores, indicadores não financeiros
e custos de logísticas internas e distribuição. Para Santos, “A
Contabilidade Gerencial destina-se principalmente a gestores,
subsidiando-os com informações adequadas para respaldar melhores
decisões, incluindo informações apropriadas para cálculo e gestão de
custos de departamentos, setores, produtos e serviços de informações
para a empresa elaborar seus orçamentos com flexibilidade e prazos
consistentes com seus planos” (Santos, 2007, p.89).
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
42
SISTEMA DE INFORMAÇÕES CONTÁBEIS
O
As informações gerenciais contábeis são utilizadas para elaborar o
planejamento e controle, para fomentar decisões operacionais, para gestão de
custos, para auxiliar quanto à elaboração e controle dos fluxos de caixa, para
decidir sobre investimentos, para atendimento à legislação e para planejamento
quanto às obrigações fiscais e tributárias.
Banco de dados contábeis
Diário Razão Caixa
Conta corrente Livros fiscais
Contabilidade gerencial
Identificação, mensuração, acumulação, análise, preparação, interpretação e comunicação de informações financeira para planejamento, avaliação e controle e para assegurar e contabilizar o uso apropriado de seus recursos e, também, custos e orçamento baseados em atividades, custos do ciclo de vida dos produtos, custos das cadeias de valores, indicadores não financeiros e custos de logística interna e de distribuição.
Demonstrações financeiras (Contabilidade financeira)
Contabilidade Fiscal
Resultados de conformidade com os dispositivos especificados pelas autoridades fiscais visando o recolhimento de tributos.
- Relatório do conselho de administração ou da diretoria; - Balanço patrimonial; - Destinações dos resultados ou prejuízos do período; - Notas explicativas; - Parecer do conselho fiscal; e - Parecer dos auditores independentes, ser o balanço geral estiver relacionado com empresa de capital aberto.
Contabilidade especifica
Prepara informações para o órgão controlador da atividade da empresa
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
43
A contabilidade gerencial segundo Catelli “o processo de identificar ;, mensurar, acumular, analisar, preparar, interpretar e comunicar informações
que auxiliem os gestores a atingir objetivos organizacionais” (Horngrenn apud
Catelli, 2004, p.5),.
Ela em sua origem destina-se principalmente aos gestores, subsidiando-
os com informações adequadas para respaldar melhores decisões, incluindo
informações apropriadas para cálculo e gestão de custos de departamento,
setores, produtos e serviços e informações para a empresa elaborar seus
orçamentos com flexibilidade e prazos consistentes com seus planos.
A Contabilidade gerencial tem como objetivo o público interno, mais
focado na alta direção da empresa, que dela extrai informações para o
planejamento, avaliação e controle de resultados. Mas os resultados obtidos
através das análises contábeis, podem ser disponibilizadas externamente para
investidores em potencial.
Como complemento da contabilidade financeira, as informações, que
devem ser relevantes e oportunas, são preparadas e disponibilizadas em
relatórios obedecendo a critérios definidos pela administração, abrangendo o
acompanhamento do planejamento estratégico, tático, operacional e financeiro,
comparativos dos diversos tipos de custos considerados relevantes e demais
indicadores gerenciais, como cálculo de índices específicos obtidos de
informações não disponíveis nas Demonstrações Financeiras derivadas da
Contabilidade Financeira.
A Contabilidade Financeira está orientada para o registro dos atos e
fatos passados, a Contabilidade Gerencial pode incorporar as previsões
financeiras definidas pela administração e seu respectivo acompanhamento.
A Contabilidade Gerencial, de acordo com Padoveze, utiliza pesado
arcabouço teórico e técnico de outra disciplinas, como economia, finanças,
estatística, pesquisa operacional e comportamento organizacional, no intuito de
fornecer aos gestores melhores caminhos para melhores resultados no futuro.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
44
O Planejamento Empresarial e a Contabilidade Gerencial
É atribuição do Sistema Informações Contábeis através da Contabilidade
Gerencial disponibilizar informações no planejamento, na avaliação e controle
de resultados. Neste cenário encontraremos quatro tipos de planejamento
empresarial
1. Planejamento estratégico, que envolve ações estratégicas.
2. Planejamento tático, que envolve ações táticas.
3. Planejamento operacional, que envolve ações operacionais.
4. Planejamento financeiro
Planejamento Estratégico
É preparado por iniciativa da alta direção da empresa, define os
objetivos, de longo prazo, e que são considerados vitais para a continuidade da
empresa. Nele encontraremos:
• Declaração de missão da empresa, que define a razão da sua
existência.
• Declaração de visão da empresa, que estabelece como a
empresa quer ser vista por todos.
• Objetivos estratégicos, que possibilitam a empresas atingir as
suas metas que estão no escopo da sua missão.
• Planos estratégicos quem estabelecem as ações estratégicas a
serem desenvolvidas para que sejam alcançados os objetivos
estratégicos
• Controle das ações estratégicas, em toda atividade empresarial,
para que haja sucesso é necessário um controle que tenha como
objetivo acompanhar de perto todo o processo para que não seja
pego de surpresa.
Ás análises de ambiente interno, define os pontos fortes e a forma de
melhor utilizá-los e seus pontos fracos e a forma de atenuá-los, e do ambiente
externo, em que a empresa se relaciona, identificando as oportunidades
existentes e a melhor forma de aproveitá-las, e também a identificação das
ameaças e a melhor forma de atenuar suas ações perante a empresa,
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
45
combinando com as orientações provindas da sua Missão e da sua Visão, são
o suporte de Planejamento estratégico.
Planejamento Tático
Envolve diversas áreas organizacionais da empresa, sempre orientando
pelo planejamento estratégico, para que desempenhem suas funções de
acordo com as expectativas da organização, as suas principais áreas de
atuação como gestor tático são:
• Produção – atividades relacionadas à fabricação de bens ou
prestação de serviços.
• Administrativo – desenvolvem atividades de informática, contratos,
serviços de atividades auxiliares, transportes.
• Recursos Humanos/Pessoal – atividades relacionadas ao
recrutamento e seleção, treinamento, admissão e demissão de
pessoas e pagamentos.
• Financeiro – engloba as atividades relacionadas com a
movimentação de dinheiro, investimentos, aplicações etc.
• Comercial – está relacionada às atividades de compra,
armazenamento, vendas, logísticas, análise de mercados,
propaganda, promoção de vendas e treinamento de vendedores
Planejamento Operacional
De acordo com Oliveira (1993, p.39), os planejamentos operacionais
correspondem a um conjunto de partes homogêneas do planejamento tático, e
devem conter:
• Os recursos necessários para o seu desenvolvimento e implantação;
• Os procedimentos básicos a serem esperados;
• Os produtos ou resultados finais esperados;
• Os prazos estabelecidos; e
• Os responsáveis pela sua execução e implantação
O planejamento operacional constitui-se na ferramenta do dia a dia de
uma gestão, em muitos livros o planejamento operacional está relacionado ao
pessoal conhecido como “chão da fábrica”.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
46
Planejamento Financeiro
Podendo estar classificado no planejamento tático, o planejamento
financeiro é o que mais utiliza as informações contábeis gerenciais. Uma
perfeita coordenação entre a estrutura do Sistema de Informações Contábeis e
o planejamento financeiro é necessário para a eficácia de Planejamento
Estratégico.
O planejamento financeiro se constitui na transformação em valores
monetários de todas as ações estratégicas, táticas e operacionais, tanto em
termos de aplicação de recursos como em termos de geração de recursos e,
também, na forma de resultados. Os produtos do planejamento financeiros são:
• Orçamento de capital;
• Projeção de demonstração de resultados do período;
• Projeção de fluxo de caixa;
• Projeção do balanço patrimonial.
O orçamento de Capital proporciona a análise e definição dos
investimentos planejados pela empresa e, também, a sua viabilização
financeira. Para a escolha dos projetos, existem diversas técnicas de avaliação,
tais como o Período de Retorno (Play Back), o Valor presente Líquido, a Taxa
Interna de Retorno, o índice de Lucratividade, a Taxa de Retorno Contábil,
além das técnicas mais recentes, como a LAJIDA , EBTIDA e o EVA. Existem
também técnicas de consideração dos riscos dos projetos, como a análise de
sensibilidade, análise de cenários, simulações e a taxa de desconto ajustada
ao risco.
A projeção da demonstração de resultado do período permite a análise
do lucro a ser obtido de acordo com o planejamento. O resultado é comparado
com resultados atuais e anteriores, permitindo aos gestores a tomada de
decisão pela continuidade ou modificações nas premissas do planejamento.
A projeção do fluxo de caixa permite analisar a viabilidade financeira do
planejamento. Se serão gerados recursos financeiros suficientes para atender
às necessidades de caixa. Tais informações, disponibilizadas no tempo,
possibilitam ao administrador financeiro o desencadeamento prévio de ações
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
47
para utilização de eventuais excessos de caixa e/ou provimento de recursos
para cobrir eventuais insuficiências de caixa.
O balanço patrimonial projetado proporciona uma visão da situação
financeira e patrimonial da empresa com a implantação do seu plano. É
também ferramenta de correção de rumo e pode indicar a viabilização ou não
do plano.
MEDIDAS de AVALIAÇÃO de EMPRESAS
O Sistema de Informações Contábeis através da Contabilidade
Gerencial deve disponibilizar informações para que a empresa possa realizar
medidas de avaliações de seus resultados. Neste trabalho monográficos
aprestaremos algumas medidas de avaliação de resultados, que o gestor
poderá utilizar em seu planejamento, sob o ponto de vista econômico
financeiro.
1. ANÁLISE DAS RELAÇÕES ENTRE CUSTO, VOLUME E LUCRO
A análise das relações entre custo, volume e lucro recebe outras
denominações como análise do ponto de equilíbrio operacional, ou ponto de
ruptura ou ponto de equilíbrio. É defina por LEMES JR ET. AL. (2002) como um
instrumento de gestão financeira tipicamente de curto prazo e utiliza projeções
ou resultados obtidos dos lucros, custos, receitas e volume de produção.
Define a quantidade de produção e venda de bens ou serviços, cujos custos
totais a receitas totais provindas dessa quantidade são iguais. Nesta análise
atingiremos o ponto de equilíbrio onde não haverá lucro e nem prejuízo
operacional.
As variáveis utilizadas para o cálculo são;
• Preço unitário de venda.
• Custo variável unitário.
• Custo fixo total.
Fórmula para cálculo:
Onde:
PE Operacional = ______F________ PVU - CVU
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
48
PE Operacional+ Ponto de Equilíbrio Operacional em unidades
F = Custo fixo operacional total
PVU = Preço de venda unitário
CVU = Custo Variável unitário
Exemplo: Apresentado por BULGACOV (2006, p.279).
Calcular o Ponto de Equilíbrio Operacional de uma empresa que
apresenta os seguintes dados de seu único produto: Preço de Venda =
R$20,00; Custo Variável Unitário = R$12,00; o seu Custo Fixo é de
R$120.000,00.
Solução:
Para não ter nem lucro nem prejuízo, a empresa deverá produzir e
vender 15.000 unidades de seu produto.
Demonstração do Resultado:
Receita de Vendas
15.000 unidades * R$20,00 R$300.000,00
Custos Variáveis
15.000 unidades * R$12,00 (R$120.000,00)
Custos Fixos (R$180.000,00)
Resultado Operacional 0
O resultado de produzir e vender quantidade igual a zero define o ponto
de equilíbrio em que não há resultado neutro.
2. Alavancagem
A alavancagem analisa a forma como os custos e despesas fixos são
utilizados pela administração. Como se podem produzir quantidades maiores
ou menores com os mesmos custos e despesas fixos, a relação entre as
quantidades produzidas determina o grau de alavancagem, que pode ser
positivo ou negativo.
P E O = 120.000,00 = 120.000,00 = 15.000 unidades 20,00-12, 00 8,00
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
49
LEMES JR. ET AL.(2002) definem a alavancagem como sendo o uso de
ativos operacionais e/ou de recursos financeiros, com custos e despesas fixas,
visando aumentar o retorno dos acionistas. Afirmam também que a
alavancagem é um instrumento de gestão financeira que pode se trazer efeitos
positivos ou negativos. Em situações de crescimento das receitas e dos lucros,
é benéfica a existência de custos fixos. Em situação de queda de produção e
receita, é desfavorável. Existem três tipos de alavancagem: a operacional, a
financeira e a combinada.
a) A alavancagem operacional analisa o resultado da utilização de
ativos operacionais, com custos e despesas fixos, na obtenção dos
lucros antes das despesas financeiras e do Imposto de Renda.
Exemplo:
Uma empresa te receita operacional de R$5.000.000,00, custos
variáveis de R$2.000.000,00 e custos fixos de R$1.500.000,00. a
empresa está analisando dois cenários possíveis, crescimento das
receitas de 15% e redução das receitas em 10%. A variação de lucro
antes de juros e imposto de renda (LAJIR) é a seguinte:
Alavancagem operacional
Receitas 4.500.000 5.000.000 5.750.000
(-) Custos e despesas
Variáveis
1.800.000 2.000.000 2.300.000
(-) Custos e despesas
Fixas
1.500.000 1.500.000 1.500.000
= Lucro antes de juros e
imposto de renda LAJIR
1.200.000 1.500.000 1.950.000
O percentual de variação no LAJIR (cenário de crescimento)=
R$1.950.000 – R$1.500.000 = 30%
R$1.500.000
O percentual de variação no LAJIR (cenário de retração) =
-10% +15%
-20% +30%
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
50
R$1.2000.000 – 1.500.000 = - 20%
R$1.500.000
Como os custos e despesas são fixos, para um crescimento de 15% na
Receita houve um correspondente acréscimo de 30% no Lucro Antes de Juros
e Imposto de Renda (LAJIR).
Pode-se medir o Grau de Alavancagem Operacional através da fórmula:
GAO = Variação percentual no LAJIR
Variação percentual nas receitas
Os Graus de Alavancagem são calculados com base na fórmula acima
da seguinte forma:
GAO = 30 = 2 GAO = - 20 = 2
15 - 10
Podemos concluir que para o nível de Receitas de R$5.000.000,00, o
grau de alavancagem operacional é 2.
b) A Alavancagem financeira analisa o resultado do uso de capitais de
terceiros, cujas despesas são consideradas fixas, pois não se
vinculam as quantidades produzidas, para aumentar os efeitos de
variações nos lucros dos encargos financeiros e Imposto de Renda
(LAJIR) sobre os lucros por ações (LPA) da empresa.
Exemplo: Com base no exemplo anterior, temos despesas financeiras
no valor de R$500.000 por ano. Seu Imposto de Renda é de 32%, e tem
100.000 ordinárias.
Alavancagem financeira
Lucro antes de juros e
imposto de renda LAJIR
1.200.000 1.500.000 1.950.000
(-) Despesas Financeiras 500.000 500.000 500.000
LAIR 700.000 1.000.000 1.450.000
(-) Imposto de Renda 224.000 320.000 464.000
LLDIR 476.000 680.000 986.000
LPA 4,76 6,80 9,86
-20% +30%
-30% +45%
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
51
O percentual de variação no LPA (cenário de crescimento de LAJIR)=
R$9,86 – R$6,80 = 45%
R$6,80
O percentual de variação no LPA (cenário de redução de LAJIR) =
R$4,76 – 6,80 = - 30%
R$6,80
O Grau de Alavancagem Financeira é medido pela fórmula:
GAF = Variação percentual no LPA
Variação percentual no LAJIR
No Grau de Alavancagem Financeira, encontraremos o seguinte cenário:
Para crescimento do LAJIR
GAF = 45 = 1,50
30
Para redução do LAJIR
GAF = -33 = 1,50
-20
O grau de alavancagem financeira é de 1,50.
A combinação do uso de custos e despesas operacionais fixos e custos
fixos financeiros nos proporcionará condições de análise de Alavancagem Total
ou também chamada de Combinada, cujo grau é calculado de acordo com a
seguinte fórmula:
GAT = Variação percentual no LPA
Variação percentual nas vendas
Neste exemplo encontraremos:
GAT = 45 = 3
15
O Grau de Alavancagem pode ser calculado pela simples multiplicação
do Grau de Alavancagem Operacional pelo Grau da Alavancagem Financeira.
GAT = GAO * GAF = 2 * 1,5 = 3
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
52
3. ALAVANCAGEM E A DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO
EXERCÍCIO
Alavancagem Operacional
Receitas de Vendas
Alavancagem Total ou
Combinada
(-) Custos das Mercadorias Vendidas
(=) Lucro Bruto
(-) Despesas Operacionais
(=) Lucro antes de Juros e Impostos
de Renda – LAJIR
Alavancagem Financeira
(-) Despesas Financeiras
(=) Lucro Líquido antes do Imposto
de Renda
(-) Imposto de Renda e Contribuição
Social
(=) Lucro Líquido depois do Imposto
de Renda
(=) Lucro Disponível para acionistas
(=) Lucro por Ação – LPA
Ao se manterem inalterados os custos e despesas operacionais fixos e,
também, as despesas financeiras, verificamos que os resultados em termos de
LAJIR e LPA variam em proporção maior do que as variações de receitas
operacionais.
A Análise Financeira tradicional informações disponibilizadas no Balanço
Patrimonial, Demonstração de Resultado do Exercício e informações internas
para produzir uma série de combinações que resultarão em índices ou
indicadores utilizados para acompanhar a sua evolução, ela é chamada de
análise vertical. A análise vertical é útil para se comparar a posição da
empresa diante da média de seu setor de atividades. A análise horizontal
compara, em períodos de tempos consecutivos, os valores das contas que
compões o Balanço Patrimonial e a Demonstração de Resultado do Exercício.
Em geral, esta Análise Financeira, por meio de indicadores, é
desenvolvida através dos quocientes que evidenciam o grau de endividamento,
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
53
a liquidez e a rentabilidade. A análise da situação financeira deve ser elaborada
separadamente da situação econômica, para que em segundo estágio os
resultados obtidos em cada uma dessas duas análises sejam conjugados, a fim
de compor um quadro geral da situação patrimonial da organização.
A situação financeira é evidenciada pelos Quocientes de Estrutura de
Capitais e de Liquidez, enquanto a situação econômica é ressaltada por meio
de Quocientes de Rentabilidade.
Apresentaremos neste trabalho os principais indicadores financeiros,
que são extraídos das demonstrações financeiras através do confronto das
contas e utilizados por analistas de balanços patrimoniais e dessa forma
oferecendo ao gestor uma visão global da situação econômica e financeira da
empresa.
Liquidez/Solvência
Índice de Liquidez Corrente = Ativo Circulante
Passivo Circulante
Índice de Liquidez Seca = Ativo Circulante – Estoques
Passivo Circulante
Índice de Liquidez Imediata = Disponibilidades + Aplicações Temporárias
Passivo Circulante
Lucratividade/Rentabilidade
Margem Bruta = Lucro Bruto
Vendas
Margem Operacional = Lucro Operacional
Vendas
Margem Líquida = Lucro Líquido
Vendas Líquidas
Taxa de Retorno do Ativo Total = Lucro Líquido
Ativo Total
Taxa de Retorno do Patrimônio Líquido = Lucro Líquido
Patrimônio Líquido
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
54
Endividamento
Índice de Participação de Capitais de Terceiros = Passivo Total – Pat.Líquido
Ativo Total
Índice Capital de Terceiros/Pat. Líquido = Passivo não Circulante – R. Futuros
Patrimônio Líquido
Índice Valor de Mercado/Valor Contábil = Preço de Mercado por Ação Ordinária
Valor Contábil por Ação Ordinária
Índice de Cobertura de Juros = Lucro Antes de Juros e Imposto de Renda
Juros do Período
Mercado
Índice de Preço/Lucro = Preço de Mercado por Ação Ordinária
Lucro por Ação
Índice Valor de Mercado/Valor Contábil = Preço de Mercado por Ação Ordinária
Valor Contábil por Ação Ordinária
Atividade
Giro do Ativo Operacional = Vendas Líquidas/Receita Operacional
Ativo Total
Giro dos Estoques de Produtos Acabados = Custos dos Produtos Vendidos
Estoque Médio dos Prod. Acabados
Giro de Valores a Receber = Vendas a Prazo
Saldo Médio das Contas a Receber
Giro de Valores a Pagar = Compras de Materiais a Prazo
Saldo Médio das Contas a Pagar
Os valores para elaboração das análises estão disponíveis no Balanço
patrimonial e na Demonstração de Resultado do Exercício (DRE). São in
formações internas, porém ao término de cada trimestre do ano social, a
empresa é obrigada a divulgar nos veículos de comunicação em massa (mídia
impressa), os seus resultados com todas as notas explicativas e os resultados
das análises financeiras.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
55
4. SISTEMA DE PONT
O Sistema Du Pont utiliza informações da DRE e do Balanço Patrimonial
para se obter duas medidas de lucratividade: a Taxa de Retorno sobre o ativo
Total (TRAT) e a Taxa de Retorno sobre o Patrimônio Líquido (TRPL).
TRAT = Margem Líquida * Giro do Ativo Total
Ou
TRAT = Lucro Líquido após IR * __Vendas__ = Lucro Líquido após IR
Vendas Ativo Total Patrimônio Líquido
TRPL= Lucro Líquido após IR * Ativo Total__ = Lucro Líquido após IR
Ativo Total Patrimônio Líquido Patrimônio Líquido
Exemplo; Utilizando o Sistema Pont.
Balanço Patrimonial
Ativo R$ Passivo R$
Ativo Circulante 1.500.000, Passivo Circulante 2.000.000,
Ativo não Circulante 2.500.000, Passivo não Circulante 1.000,000,
Patrimônio Líquido 2.000.000,
Total 5.000.000, Total 5.000.000,
Demonstração de Resultado do Exercício
Receitas de Serviços 5.000.000,
Custo dos Serviços Prestados 3.300.000,
Despesas operacionais 1.000.000,
Despesas Financeiras 100.000,
Imposto de Renda 190.000,
Lucro do exercício 410.000,
Cálculo da TRAT
Resolução:
TRAT = LLAIR * V i = LLAIR = 410.000 = 8,2%
V A T A T 5.000.000
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
56
Cálculo da TRPL
Resolução:
TRPL = LLAIR * A T i = LLAIR = 410.000 = 20,5%
A T P L P L 2.000.000
1. Taxa de Retorno sobre o Ativo Total = 8,2%
2. Taxa de Retorno sobre o Patrimônio Líquido = 20,5%
5. EVA – Economic Value Added – Valor Econômico Adicionado
Encontraremos nesta análise o desempenho financeiro da empresa
considerando os custos de capital tanto de financiamentos como do capital
próprio. Essa particularidade de deduzir os custos do capital dos proprietários
nos resultados obtidos oferece ao analista a possibilidade de constatar se o
empreendimento remunera adequadamente o capital de risco e o capital de
terceiros. Após as deduções dos custos financeiros, próprios e de terceiros, se
o lucro ainda permanecer positivo, a empresa teve uma gestão dentro das
expectativas dos seus investidores. Este cálculo dos custos de capitais e de
terceiros é feito através do Custo Médio e Ponderado de Capital.
Custo Médio e Ponderado de Capital - CMPC
Origem
Tipo de capital
Valor R$
Participação
Custo
Custo
ponderado
Próprio Ações Ordinárias 500.000 25% 16% 4%
Próprio Ações Preferenciais 500.000 255 165 4%
Terceiros Financiamentos 1 300.000 15% 15% 2,25%
Terceiros Financiamento 2 100.000 5% 18% 0,9%
Terceiros Financiamento 3 600.000 30% 17% 5,1%
Totais 2.000.0000 100% 16,25%
Encontraremos duas formas de calcular o EVA, na primeira delas o
custo total do capital, incluindo os custos de capitais próprios e de terceiros, é
deduzido do lucro operacional após o Imposto de Renda, conforme
demonstração a seguir:
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
57
Lucro operacional após o Imposto de Renda
( - ) Custo total de capital (16,25% * 2.000.000)
( = ) Valor Econômico Adicionado (EVA)
500.000
325.000
175.000
A segunda fórmula utiliza a Taxa de Retorno do Ativo Total e o Capital
Médio e Ponderado de Capital:
EVA = (TRAT – CMPC) * INVESTIMENTO
TRAT = Lucro Líquido após IR = 500.000 = 25%
Vendas 2.000.000
EVA = (25% - 16,25%)*2.000.000
EVA = 175.000
Podemos constatar que em ambos os casos, o EVA foi positivo em
R$175.000,00, indicando que, no período considerado, houve aumento de
riquezas dos proprietários da empresas.
6. LAJIDA – Lucro antes de Juros, Imposto de Renda, Depreciação
e Amortização ou EBTIDA
O LAJIDA não considera no cálculo do Lucro Líquido as despesas
financeiras, o Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o lucro Líquido,
a depreciação, a amortização e a exaustão, na tentativa de apresentar o Lucro
Líquido como resultado das atividades operacionais. Sem os ruídos causados
por essas despesas que nem sempre estão vinculadas à operação da empresa
e sobre as quais a administração muitas vezes tem pouca influência.
Cálculo da LAJIDA ou EBTIDA:
Receita Líquida 20.857
- Custo dos Produtos Vendidos (11.000)
= Lucro bruto 9.857
- Despesas Operacionais (1.0700
+Depreciação 3.787
= Lucro Operacional ou LAJIDA ou EBTIDA 12.574
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
58
Nesta análise as despesas estão incluídas no Custo dos produtos
Vendidos e nas Despesas Operacionais, e diminuem o Lucro Operacional, para
o cálculo da LAJIDA retornam, assim como as despesas financeiras e os
valores do Imposto de Renda, não sendo considerados no cálculo da LAJIDA.
O gestor poderá utilizar LAJIDA em sua análise financeira substituindo o
Lucro Líquido em alguns índices de rentabilidade, exemplo;
Margem operacional = LAJIDA
VENDAS
Taxa de Retorno sobre o Ativo Operacional = LAJIDA
Ativo OPERACIONAL
Taxa de Retorno sobre o Patrimônio Líquido = LAJIDA
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
O gestor poderá utilizar ou incorporar novos índices de forma a melhorar
a qualidade das análises dos seus resultados, desta forma dando uma visão
interna e externa da situação da empresa.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
59
CONCLUSÃO
As mudanças econômicas, políticas e sociais ocorridas nos últimos anos
tem exigido cada vez mais a adoção de medidas decisivas adequadas a essa
nova realidade, tornando-se vital aprender a formular e implementar novas
estratégias e avaliar o ambiente (interno e externo) das organizações, ao qual
estas novas estratégias vão-se adequar.
Os objetivos da empresa devem ser formulados com base em sua
missão, a fim de nortear/orientar sua atuação, visando alcançá-los. Entre os
objetivos encontraremos os mais gerais de uma organização e destacam-se os
objetivos sociais, econômicos e financeiros, que devem ser conciliados, por
serem fundamentais para que a empresa mantenha seus resultados positivos.
Concluímos que o mercado está cada vez mais competitivo, mutável e
globalizado. As empresas brasileiras que acompanham as mudanças,
ganharão competitividade no mercado, ou seja, as que buscarem ferramentas
apropriadas para rever processos, analisar relatórios, reduzir/otimizar custos,
projetar e implementar adequadamente novas estratégias, tudo isso, visando a
sobrevivência da empresa, terão uma vida de maior lucratividade e
preservando a sua continuidade.
Neste contexto concluímos que os gestores que trabalham com as
práticas contábeis em seus escritórios, empresas individuais, autônomos
estabelecidos, deverão agregar valor a cada relatório contábil utilizando índices
econômicos e financeiros, de forma a melhorar a qualidade das análises dos
seus resultados dos seus clientes e, desta forma dando uma visão econômica,
financeira e operacional da situação interna e externa da empresa.
Na Gestão Empresarial a tomada de decisão está atrelada a análise de
desempenho pessoal e de resultados e dessa forma na elaboração de cenários
futuros para a projeção da missão empresarial.
Ao se calcular ou analisar os índices econômicos e financeiros
periodicamente os gestores identificarão os defeitos em sua administração, e
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
60
tendo um tempo hábil para corrigi-lo ou eliminá-lo, e assim, retornando ao rumo
certo para que possa alcançar os objetivos empresariais. Para Catelle e
Guerreiro (1992:11),
“a informação do resultado econômico gerado por uma atividade
permite a identificação da formação do lucro, ou seja, quais atividades
contribuem mais ou menos para a formação do resultado econômico global da
empresa, qual atividade vale a pena terceirizar, qual atividade vale apena
manter, e qual a perda econômica pela manutenção de atividades estratégicas
deficitárias’.
Ficará mais fácil a tomada de decisão no dia a dia desse profissional se
o mesmo, passar a utilizar os resultados dos sistemas informações contábeis
descritos nesse trabalho monográfico.
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
61
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS
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Dissertação (Mestrado) – FAE-USP, São Paulo.
LEIS/ARTIGOS/APOSTILAS
CRC- RJ – Apostila das Elaboração das Demonstrações Contábeis, Fev/2009
Lei 6.404/76
Lei 11.638/07
Lei 11.941/08
MP 449/07
ÓRGÃOS PÚBLICOS/AUTARQUIAS
Receita Federal do Brasil
Conselho Federal de Contabilidade
Conselho Regional de Contabilidade RJ
Comissão de Valores Mobiliários
Exemplo de configuração de monografia A Vez do Mestre
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ÍNDICE
FOLHA DE ROSTO 2
AGRADECIMENTO 3
DEDICATÓRIA 4
RESUMO 5
METODOLOGIA 6
SUMÁRIO 7
INTRODUÇÃO 8
CAPÍTULO I
A HISTÓRIA DA CONTABILIDADE 10
1.1 A Contabilidade no Brasil 21
1.2 Demonstrações Financeiras, segundo a Lei 11.638/07 28 CAPÍTULO II
AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS NA GESTÃO EMPRESARIAL 31
CAPÍTULO III
SISTEMAS DE INFORMAÇÕES CONTÁBEIS 40
3.1 O Sistema de Informações Contábeis na Empresa 42
3.2 O Planejamento empresarial e a Contabilidade Gerencial 44
CONCLUSÃO 59
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS 61
ÍNDICE 63
FOLHA DE AVALIAÇÃO 64