Universidade Presbiteriana Mackenzie Centro de Ciências ...

Universidade Presbiteriana Mackenzie

Centro de Ciências Sociais e Aplicadas

Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis

UM ESTUDO SOBRE OS ESTÁGIOS DE ADOÇÃO DO CPC PME SOB A

ÓPTICA DA TEORIA INSTITUCIONAL

Matheus Carlo Favarin

São Paulo

2012


UM ESTUDO SOBRE OS ESTÁGIOS DE ADOÇÃO DO CPC PME SOB A ÓPTICA

DA TEORIA INSTITUCIONAL

Dissertação apresentada ao Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie para a obtenção do título de Mestre em Controladoria Empresarial.

Orientadora: Profa. Dra. Maria Thereza Pompa Antunes

São Paulo

2012

F272e Favarin, Matheus Carlo

Um estudo sobre os estágios de adoção do CPC PME sob a óptica da teoria institucional / Matheus Carlo Favarin – 2012.

88f. : il., 30 cm

Dissertação (Mestrado em Controladoria Empresarial) – Universidade Presbiteriana Mackenzie, São Paulo, 2012.

Orientação: Prof. Dr. Maria Thereza Pompa Antunes Bibliografia: f. 72-74

1. Adoção CPC PME. 2. Institucionalização. 3. Fatores institucionais. I. Título.

CDD 330


UM ESTUDO SOBRE OS ESTÁGIOS DE ADOÇÃO DO CPC PME SOB

A ÓPTICA DA TEORIA INSTITUCIONAL.

Dissertação apresentada ao Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie para a obtenção do título de Mestre em Controladoria Empresarial.

Aprovado em 13/08/2012

BANCA EXAMINADORA

Profa. Dra. Maria Thereza Pompa Antunes


Prof. Dr. Reinaldo Guerreiro

Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da Universidade de São Paulo

Prof. Dr. José Carlos Tiomatsu Oyadomari


Reitor da Universidade Presbiteriana Mackenzie

Professor Dr. Benedito Guimarães Aguiar Neto

Decano de Pesquisa e Pós-Graduação

Professor Dr. Moisés Ari Zilber

Diretor do Centro de Ciências Sociais e Aplicadas

Professor Dr. Sérgio Lex

Coordenadora do Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis

Professora Dra. Maria Thereza Pompa Antunes

Este trabalho é dedicado às pessoas que contribuíram direta ou indiretamente para a sua

realização, preferencialmente, àquelas que diretamente apoiaram e auxiliaram o seu

desenvolvimento, por meio de críticas e sugestões, sem as quais este trabalho nunca poderia ser

concluído.

Dedico, também, a todos os estudantes de contabilidade que se interessam pelo enriquecimento

dessa profissão maravilhosa que tenho o privilégio de desfrutar.

Gostaria também de dedicar este trabalho aos meus parceiros de estudo e profissão, Carlos e

Rodrigo. Além de amigos, são profissionais de extrema competência e lealdade. Desde a

faculdade, dividimos experiências de vida, evolução profissional, mestrado e outros desafios

que a vida lançou-nos. Estar ao lado de pessoas extremamente competentes é instigante e

desafiador. O desafio é motivador e necessário.

Ainda, dedico este trabalho especialmente à minha mãe. Mestre em letras pela Pontifícia

Universidade Católica de Campinas, depois de criar três filhos com muito amor e atenção,

retornou à faculdade aos 45 anos para formar-se em contabilidade, profissão de que minha

família tem muito orgulho. Com exceção de minha irmã, médica que recentemente sagrou-se

mestre pela Universidade de São Paulo, somos todos contadores. O exemplo de atitude dessas

mulheres é fundamental em minha vida.

Não poderia deixar de dedicar este trabalho ao meu pai, doutor em contabilidade pela

Universidade de São Paulo, que lecionou durante 27 incansáveis anos e, depois de muito

trabalho e suor, hoje, apenas trabalha em nosso escritório. Como diriam seus alunos: além de

dar aulas, o senhor trabalha?

Dedico este trabalho a Deus.

AGRADECIMENTOS

Agradeço primeiramente a Deus, por ter me dado condições físicas e mentais para

concluir este trabalho com esforço e orgulho.

Agradeço à minha família. À minha esposa, Melina, dedicada e atenciosa, que me

ajudou por muitas vezes apenas ouvindo, sem responder ou criticar. Sem o apoio dela, tenho

certeza de que minha vida não seria tão boa quanto me parece. Com ela, pude desfrutar da

alegria de ter um filho, meu carinhoso Miguel.

Agradeço ao meu irmão, Marco, e sua esposa, Andreza. Agradeço à minha irmã, Maria,

e seu esposo, Leandro. Não posso deixar de agradecer às minhas sobrinhas lindas, Júlia e

Gabriela.

Agradeço a todos os amigos que tenho. Essa é a minha maior riqueza. Quando somos

crianças, é comum colecionarmos amizades. Quanto mais o tempo passa, mais ficamos

sozinhos. O engrandecimento tende a nos tornar mais egoístas e individualistas. Assim, vivemos

sozinhos, rodeados de “colegas” e interesses.

Agradeço o privilégio de conviver com pessoas que, além dos laços familiares, são

verdadeiros amigos, como: Celso, Regina, Tiago, Rodrigo e Juliana. Agradeço a toda a família

Rosolen, que me acolheu como um filho.

Agradeço aos colegas do Mackenzie que dividiram as alegrias e dificuldades do ingresso

num dos cursos de mestrado mais bem qualificados do país.

Agradeço aos professores do Mackenzie, que ensinaram e transmitiram seus

conhecimentos com muita dedicação, em especial à Dra. Maria Thereza, Dr. Oyadomari, Dra.

Ana Roux e Prof. Dr. Reinaldo Guerreiro, da Faculdade de Economia, Administração e

Contabilidade da Universidade de São Paulo.

Agradeço, ainda, à Universidade Presbiteriana Mackenzie, que financiou, em parte, o

desenvolvimento deste trabalho, por meio do Fundo Mackenzie de Pesquisa.

Agradeço mais uma vez a Deus e ao meu filho, Miguel. Este trabalho é para vocês. Fiz

com muito cuidado e dedicação.

RESUMO

Este estudo objetiva conhecer o estágio de institucionalização do CPC PME nas PMEs, sob a óptica da Teoria Institucional, com base nos estágios de institucionalização desenvolvidos por Tolbert e Zucker (1999), por meio de um construto formativo. Para tanto, foram enviados questionários para 1.786 empresas de diversos ramos de atividade, com até 500 funcionários e estabelecidas, em grande parte, no estado de São Paulo. Entre as respostas válidas, 20 questionários apresentaram-se devidamente preenchidos, cujos dados foram analisados por meio da estatística descritiva e da aplicação da ANOVA. A análise dos resultados permitiu verificar que as PMEs brasileiras concentram-se atualmente no estágio de institucionalização de habitualização, na medida em que não existe uma teorização sobre as novas estruturas, bem como os adotantes são homogêneos. Outro aspecto fundamental revelado refere-se ao nível de conhecimento que os respondentes detêm sobre o tema (CPC PME). A pesquisa evidenciou que as empresas adotantes das novas práticas contábeis detêm um elevado nível de conhecimento sobre a estrutura em comparação às demais. Tais características, segundo Tolbert e Zucker (1999), remetem ao estágio de institucionalização de habitualização. Entre os fatores institucionais motivadores e inibidores à adoção do CPC PME, verificou-se que o aspecto legal destaca-se como o fator motivacional principal. Os resultados empíricos deste estudo foram apresentados a dois representantes dos órgãos de classe CRC SP e SESCON-SP, ambos de Campinas, com o objetivo de aprofundar a discussão. Esses representantes opinaram acerca do número de empresas adotantes do CPC PME, das características organizacionais das PMEs e dos fatores motivadores e inibidores à adoção das novas práticas contábeis. Em síntese, os resultados deste estudo demonstram que, ainda que se acredite que o profissional contábil seja dotado de consciência e aplicado no cumprimento da sua profissão, as regras contábeis não têm sido aplicadas nas PMEs. A realidade da profissão mudou: no lugar de regras, a atenção à essência, à vocação gerencial e à gestão. Isso atribuiu, sem dúvida, maior responsabilidade ao profissional contábil e exige uma postura proativa. Todavia, o CPC PME vigora há dois anos e, visto que poucas empresas adotaram até então essas novas práticas, é imprescindível que a postura dos contabilistas seja avaliada.

Palavras-chave: Adoção CPC PME; PME; Institucionalização; Fatores institucionais.

ABSTRACT

The present study aimed to analyze the present stage of institutionalization of the CPC PME by the small and medium enterprises, from the perspective of the Institutions Theory, taking basis the institutionalization stages developed by Tolbert and Zucker (1999). Through a formative construct, it was sought to measure the level of institutionalization of the CPC PME in small and medium enterprises. In order to conduct the empirical research, questionnaires were sent to 1.786 companies from various sectors, which had up to 500 employees, established, mostly, in the region of the state of São Paulo. Among the valid responses, 20 questionnaires had been properly filled. The data was statistically analyzed by descriptive statistics and ANOVA application. The results showed that small and medium size enterprises in Brazil, according to the analyzed sample, are currently concentrated in the institutional habitualization stage, to the extent that there is not a theory of new structures, as well as the adopters are homogeneous. Another key aspect revealed refers to the knowledge level that the respondents held on the subject (CPC PME). The research found that companies adopting the new accounting practices held a high level of knowledge about the structure in comparison with other companies. Such characteristics can be observed, according Tolbert and Zucker (1999), in the institutional habitualization stage. Among the institutional factors that motivate and inhibit the CPC PME adoption, it was found that the legal aspect stand out as the main motivational factor which conducts the company to the CPC PME adoption. The empirical results of this study were presented to two representatives of professional bodies: CRC SP and SESCON-SP, both in Campinas, in order to deepen the discussion. These representatives gave their opinion regarding the number of companies adopting the CPC PME, the organizational characteristics of the small and medium enterprises and the factors that motivate or inhibit the adoption of new accounting practices. In summary, although it is believed that the accounting professional is endowed with consciousness and applied in carrying out their profession, the empirical research shows that accounting rules have not been applied in small and medium enterprises. The reality of the profession has changed: instead of rules, attention to the essence, the managerial vocation and the management. This attributes, without doubt, greater responsibility to the accounting professional and requires a proactive stance. However, the CPC PME is in place for two years and, since few companies have adopted the new practices so far, it is essential that the attitude of the accountants is evaluated.

Keywords: Adoption IFRS for SMEs; SMEs; Institutionalization; Institutional Factors.

LISTA DE FIGURAS

Figura 1 – Processos inerentes à institucionalização. .............................................................. 30

Figura 2 – Construto habitualização. ....................................................................................... 36

Figura 3 – Construto objetivação. ........................................................................................... 38

Figura 4 – Construto sedimentação. ........................................................................................ 39

Figura 5 – Avaliação dos respondentes – adoção do CPC PME. ............................................ 47

Figura 6 – Análise de frequência – forças de mercado. .......................................................... 50

Figura 7 – Análise de frequência – disposições legais. ........................................................... 51

Figura 8 – Análise de frequência – tecnologia. ....................................................................... 52

Figura 9 – Análise de frequência – monitoramento organizacional. ....................................... 53

Figura 10 – Análise de frequência – teorização. ..................................................................... 54

Figura 11 – Análise de frequência – sedimentação. ................................................................ 55

Figura 12 – Análise de frequência – índices. .......................................................................... 58

Figura 13 – Histograma – habitualização. ............................................................................... 60

Figura 14 – Histograma – objetivação..................................................................................... 62

Figura 15 – Histograma – sedimentação. ................................................................................ 64

LISTA DE QUADROS

Quadro 1 – Estágios de institucionalização e dimensões comparativas.................................. 32

Quadro 2 – Fatores inibidores e motivadores – Adoção do CPC PME. ................................. 33

Quadro 3 – Fatores institucionais – habitualização. ................................................................ 35

Quadro 4 – Fatores institucionais – objetivação. .................................................................... 37

Quadro 5 – Fatores institucionais – sedimentação. ................................................................. 39

LISTA DE TABELAS

Tabela 1 – Diferenças entre CPC pleno e CPC para PMEs. .................................................... 25

Tabela 2 – Média e desvio padrão – variáveis. ........................................................................ 49

Tabela 3 – Pearson – forças de mercado. ................................................................................ 50

Tabela 4 – Pearson – disposições legais. ................................................................................. 52

Tabela 5 – Pearson – monitoramento organizacional. ............................................................. 54

Tabela 6 – Pearson – sedimentação. ........................................................................................ 56

Tabela 7 – Pearson – índices. .................................................................................................. 58

Tabela 8 – Teste de Levene – habitualização. ......................................................................... 60

Tabela 9 – ANOVA – habitualização. ..................................................................................... 61

Tabela 10 – Teste post-hoc – habitualização. .......................................................................... 61

Tabela 11 – Teste de Levene – objetivação. ............................................................................ 62

Tabela 12 – ANOVA – objetivação. ....................................................................................... 63

Tabela 13 – Teste post-hoc – habitualização. .......................................................................... 63

Tabela 14 – Teste de Levene – sedimentação. ........................................................................ 64

Tabela 15 – ANOVA – sedimentação. .................................................................................... 65

Tabela 16 – Teste post-hoc – sedimentação. ........................................................................... 65

LISTA DE SIGLAS

ANOVA Análise de Variância

CEPC Código de Ética Profissional do Contador

CFC Conselho Federal de Contabilidade

CPC Comitê de Pronunciamentos Contábeis

CPC PME Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas

CRC SP Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo

CVM Comissão de Valores Mobiliários

HGB Código Comercial Alemão (Handelsgesetzbuch)

IASB International Accounting Standards Board

IBEF Campinas Instituto Brasileiro de Executivos de Finanças de Campinas

IFRS International Financial Reporting Standard

IFRS for SMEs International Financial Reporting Standard for Small and Medium-Sized

Entities

PMEs Pequenas e Médias Empresas

Policamp Faculdade Politécnica de Campinas

SESCON-SP Sindicato das Empresas de Serviços Contábeis e das Empresas de

Assessoramento, Perícias, Informações e Pesquisas no Estado de São

Paulo

SPED Sistema Público de Escrituração Digital

SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................................ 12

1.1 Questão de Pesquisa ........................................................................................................ 16

1.2 Objetivos do Estudo ........................................................................................................ 16

1.3 Justificativas .................................................................................................................... 16

1.4 Limitações do Estudo ...................................................................................................... 17

1.5 Estrutura do Trabalho ...................................................................................................... 17

2 REFERENCIAL TEÓRICO................................................................................................... 19

2.1 CPC para PMEs .............................................................................................................. 19

2.2 Diferenças entre CPC PME e CPCs ............................................................................... 24

2.3 Teoria Institucional.......................................................................................................... 26

2.3.1 O processo de institucionalização ......................................................................... 29

2.4 Institucionalização – CPC PME ..................................................................................... 33

2.4.1 Habitualização ....................................................................................................... 33

2.4.2 Objetivação ............................................................................................................ 36

2.4.3 Sedimentação ......................................................................................................... 38

2.5 Estudos Realizados .......................................................................................................... 40

3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS ......................................................................... 44

3.1 Tipologia da Pesquisa ..................................................................................................... 44

3.2 População e Amostra ....................................................................................................... 44

3.3 Procedimentos de Coleta de Dados: Instrumento e Técnica ............................................ 45

3.4 Procedimentos de Tratamento de Dados ......................................................................... 46

4 APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS ..................................................... 47

4.1 Análise Estatística Descritiva .......................................................................................... 48

4.1.1 Habitualização – análise estatística descritiva ........................................................ 49

4.1.2 Objetivação – análise estatística descritiva ............................................................. 53

4.1.3 Sedimentação – análise estatística descritiva .......................................................... 55

4.1.4 Resumo – análise estatística descritiva ................................................................... 56

4.2 ANOVA .......................................................................................................................... 57

4.2.1 ANOVA – habitualização ...................................................................................... 59

4.2.2 ANOVA – objetivação ........................................................................................... 61

4.2.3 ANOVA – sedimentação ....................................................................................... 63

4.2.4 Conclusão ANOVA ............................................................................................... 66

4.3 Comentários sobre os Resultados Obtidos ....................................................................... 66

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS .................................................................................................. 68

REFERÊNCIAS .......................................................................................................................... 72

APÊNDICES ................................................................................................................................ 75

12

1 INTRODUÇÃO

A contabilidade, no Brasil e no mundo, passou por diversas transformações estruturais

significativas nos últimos anos, modificando princípios e critérios de reconhecimento dos ativos

e passivos, entre outras importantes alterações.

No Brasil, o amadurecimento de tais transformações culminou na criação do Comitê de

Pronunciamentos Contábeis (CPC), por meio da publicação da Resolução CFC nº 1.055/05.

Dedicado ao acompanhamento, interpretação e adequação das práticas contábeis brasileiras às

normas internacionais existentes, o CPC tem como objetivo centralizar e uniformizar o processo

de produção das normas contábeis, levando sempre em conta a convergência da contabilidade

brasileira aos padrões internacionais (CFC, 2005).

O CPC emitiu, ao longo de 2008, 2009 e 2010, diversos pronunciamentos,

interpretações e, também, orientações, em sua maioria, convergentes às normas emitidas pelo

International Accounting Standards Board (IASB), além de outras de aplicação inicial e

tratamentos necessários à realidade brasileira. Destaca-se que, no Brasil, uma das grandes

contribuições para essa nova realidade no campo da contabilidade foi a publicação das Leis nos

11.638/07 e 11.941/09, que alteraram a Lei nº 6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações) e

introduziram conceitos provenientes e convergentes com as normas internacionais às sociedades

anônimas e empresas de grande porte, conforme definição legal. Muito do conteúdo tratado

pelas referidas normativas traz premissas e conceitos, sendo bastante diferente a cultura

predominante no país.

Os pronunciamentos contábeis destinados às empresas de grande porte e/ou sociedades

anônimas, bem como a padronização às normas internacionais, têm despertado o interesse dos

pesquisadores que visam a avaliar os efeitos da adoção dessas novas normas no patrimônio e na

qualidade da informação contábil. O estudo realizado por Paulo e Martins (2010) é um exemplo

desse interesse, o qual teve por objetivo investigar o reflexo da adoção das International

Financial Reporting Standards (IFRSs) sobre os indicadores de desempenho das companhias

abertas brasileiras.

Rumo à convergência das normas contábeis brasileiras aos padrões internacionais, o

CPC divulgou, em dezembro de 2009, o Pronunciamento Técnico PME, denominado

Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas (CPC PME), que se aplica à elaboração das

demonstrações contábeis das Pequenas e Médias Empresas (PMEs).

13

A ação do comitê brasileiro seguiu a tendência internacional, visto que, em julho de

2009, foi publicado a International Financial Reporting Standard for Small and Medium-Sized

Entities (IFRS for SMEs).

Em linhas gerais, a publicação dessa norma no Brasil, além da evidente necessidade de

padronização da contabilidade no país, objetivou a apresentação simplificada de todos os CPCs

emitidos para as empresas de grande porte e/ou sociedades anônimas até a data de sua

publicação, num formato mais objetivo e aplicável às PMEs, facilitando a adoção e

interpretação das normas contábeis.

Segundo o CPC PME (CFC, 2009), as entidades sujeitas à aplicação dos conceitos

contábeis estabelecidos são aquelas que não têm obrigação pública de prestação de contas e

elaboram demonstrações contábeis para fins gerais para usuários externos. O referido

pronunciamento ressalta que grande parte das PMEs produz as demonstrações contábeis apenas

para os usuários internos, como sócios e administradores, ou para o uso de autoridades fiscais

ou financeiras, muito embora alguns estudos demonstrem que a utilização das demonstrações

contábeis pelos sócios e administradores das PMEs é restrita. Conforme exposto por Kassai

(1997, p. 8),

vários autores ressaltam as dificuldades que o empreendedor tem em compreender e dominar a lógica contábil. O que, por muitas vezes, transforma os relatórios financeiros preparados pelo contador em mero cumprimento de uma obrigação legal, ao invés de suprir o empreendedor com informações para o processo de tomada de decisões.

Portanto, as demonstrações contábeis produzidas apenas para esses propósitos não são,

necessariamente, demonstrações contábeis para fins gerais, visto que, notoriamente, a

contabilidade fiscal, assim exigida pelos órgãos governamentais com propósito de regulamentar

a tributação das empresas, é regida segundo os critérios definidos em lei, que, por sua vez,

podem não estar em consonância com a tratativa contábil adequada. Ou seja, as leis fiscais são

específicas e os objetivos das demonstrações contábeis para fins gerais diferem dos objetivos

daquelas destinadas a apurar lucros tributáveis (CFC, 2009).

Sendo assim, não se pode esperar que demonstrações contábeis elaboradas de acordo

com o CPC PME sejam totalmente compatíveis com as exigências legais para fins fiscais ou

outros fins específicos. Uma forma de compatibilizar ambos os requisitos é a estruturação de

controles fiscais com conciliações dos resultados apurados de acordo com o pronunciamento em

questão (CFC, 2009).

14

Considerando que as PMEs mais utilizam a contabilidade como mecanismo de apuração

fiscal, voltada ao atendimento da legislação tributária do país, é de se supor que poucas

empresas adotarão o CPC PME, embora o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) tenha

aprovado tal pronunciamento por meio da Resolução CFC nº 1.255/09.

De fato, a Resolução CFC nº 1.255/09, que aprova a adoção do CPC PME a partir de 1º

de janeiro de 2010, pode ser vista como um fator preponderante para que tal procedimento seja

adotado pelas PMEs, mas, ao mesmo tempo, não se pode desprezar que outros fatores podem

influenciar o processo de decisão dos gestores na hora de optar ou não pela adoção do CPC

PME, visto não ser esta uma exigência legal.

Em pesquisa realizada junto aos sites e boletins divulgados nos anos de 2010 e 2011

pelo CFC e pelo Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo (CRC SP), não

foram identificados procedimentos administrativos públicos impetrados pelos órgãos citados

contra contadores em virtude da não adoção do CPC PME, embora o art. 2º do Código de Ética

Profissional do Contador (CEPC), aprovado pela Resolução CFC nº 803/96, determine:

Art. 2º São deveres do Profissional da Contabilidade: I – exercer a profissão com zelo, diligência, honestidade e capacidade técnica, observada toda a legislação vigente, em especial aos Princípios de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, e resguardados os interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais. (CFC, 1996).

Portanto, a não aplicação pelos contadores das práticas contábeis descritas no CPC

PME, aprovado pelo CFC por meio da Resolução CFC nº 1.255/09, pode ser caracterizada

como descumprimento das Normas Brasileiras de Contabilidade, ferindo, também, o CEPC.

Aliás, a transgressão dos preceitos estabelecidos no código constitui infração ética, sancionada,

segundo a gravidade, com a aplicação de uma das seguintes penalidades: advertência reservada,

censura reservada e censura pública.

Soma-se a tais expectativas o posicionamento público apresentado por profissionais

contábeis, tal como menciona Lunelli (2011):

Nem mesmo os órgãos de classe, podem obrigar o profissional contábil a seguir as IFRS a não ser o texto legal. Portanto, no momento nenhuma punição poderá ser imposta a um empresário ou profissional que optar por manter seus padrões contábeis de acordo com a legislação fiscal e societária vigente nas pequenas e médias empresas, já que o padrão adotado e regulamentado por algumas entidades oficiais não tem qualquer força de lei.

15

Reforçando a evidente dificuldade de implantação do CPC PME pelas PMEs brasileiras

e com o intuito de auxiliar o contador na compreensão das novas práticas contábeis, o CRC SP,

conforme noticiado no Boletim 194 (2011), criou um Canal IFRS-PMEs. O objetivo desse

programa é auxiliar o profissional contábil na aplicação das novas práticas, utilizando um

conteúdo modulado, com exemplos práticos e planilhas. Para o presidente do CRC SP na época,

Domingos Orestes Chiomento, a criação do Canal IFRS-PMEs atende à demanda dos

contabilistas por mais informações sobre as novas normas. Segundo ele, no lugar de regras, a

atenção à essência, à vocação gerencial e à gestão, sendo este o novo cenário da profissão (CRC

SP, 2011). Conforme exposto pelo conselheiro e coordenador da Comissão da TV CRC SP,

Carlos Roberto Matavelli, no Boletim 194 do CRC SP (2011, p. 14),

o Brasil está aberto à linguagem internacional dos negócios e o CRC/SP, ao disseminar as IFRS para pequenas e médias empresas, atende o maior segmento de negócios do mundo.

Já em entrevista mais recente, publicada na revista Contmatic (04/2012), o atual

presidente do CRC SP, Luiz Fernando Nóbrega, avalia que os propósitos da criação do canal

foram atingidos, ao afirmar que,

o canal tem ótimos resultados exatamente pelo seu formado. Esse modelo foi desenhado ouvindo nossos usuários que se queixam de um conteúdo mais prático e interativo. A Fórmula deu certo e queremos ampliar esse formato aos outros programas da TV CRC, como o Espaço Técnico.

Um estudo internacional feito pelo IASB demonstrou que as PMEs representam, em

média, 95% do total das empresas existentes e que são parte relevante da economia dos países.

Nesse contexto, entende-se que a adoção do CPC PME pode ser dificultada, em grande parte,

pelos seguintes fatores:

� inexistência de obrigatoriedade legal para a sua adoção;

� pouca relevância dada à utilização das informações contábeis para auxílio na tomada

de decisões;

� inexistência de sanção fiscal devido à sua não aplicação;

� relação custo versus benefícios de sua implantação;

� seu desconhecimento.

16

Diante do exposto, o presente estudo analisa o status atual do processo de convergência

das normas contábeis brasileiras aos padrões internacionais no ambiente das PMEs, bem como

procura identificar os fatores motivadores e inibidores à adoção das novas práticas contábeis por

essas empresas.

1.1 Questão de Pesquisa

Qual é o estágio de institucionalização do CPC PME nas PMEs brasileiras estabelecidas

no estado de São Paulo?

1.2 Objetivos do Estudo

O objetivo geral deste estudo é identificar o estágio de institucionalização do CPC PME

nas PMEs, tendo como base a Teoria Institucional. Como objetivos específicos, têm-se:

• identificar o número de empresas adotantes do CPC PME e estabelecidas, em grande

parte, no estado de São Paulo;

• analisar os fatores institucionais motivadores e inibidores à adoção do CPC PME.

1.3 Justificativas

Este estudo visa a identificar a lacuna existente entre a prática contábil das PMEs e as

normas regulatórias. Para tanto, parte-se do princípio de que, no Brasil, a concepção da

contabilidade dessas empresas está voltada ao cumprimento das obrigações fiscais e tributárias,

tal como menciona a IFRS for SMEs (IASB, 2009). Assim, este estudo propicia uma avaliação

do grau de amadurecimento das PMEs em relação ao CPC PME, ou seja, em qual estágio de

institucionalização encontram-se as PMEs brasileiras.

Neste estudo, entende-se que a institucionalização do CPC PME dá-se com o

reconhecimento da sociedade dos benefícios de sua adoção, necessidade e função. Por esse

motivo, o estudo é de grande relevância e realizado tempestivamente, na medida em que as

empresas estão obrigadas à adoção do CPC PME a partir do ano calendário de 2010, segundo o

CFC determinou por meio da Resolução CFC nº 1.255/09.

17

Os resultados aqui revelados são de grande utilidade para fomentar uma reflexão por

parte dos profissionais contábeis acerca do cumprimento regular da profissão, bem como para

os órgãos de classe, que podem, por meio deste estudo, avaliar o desenvolvimento de práticas

motivadoras à adoção do CPC PME pelas PMEs brasileiras.

1.4 Limitações do Estudo

O estudo realizado não contempla outras vertentes teóricas existentes relacionadas à

adoção e inovação, tal como a Teoria de Difusão da Inovação apresentada por Rogers (2003) e

outras que possam vir a corroborar a adoção do pronunciamento destinado às PMEs, exceto a

Teoria Institucional.

O universo de empresas analisadas também representa uma limitação, na medida em que

os resultados apresentados retratam apenas aquelas empresas participantes da pesquisa,

estabelecidas, em grande parte, no estado de São Paulo, embora o tratamento estatístico dos

resultados permita a presunção da situação das demais empresas brasileiras.

É sabido, ainda, que diversas micro e pequenas empresas, obrigadas à adoção do CPC

PME, têm sua contabilidade realizada por terceiros. Assim, ao realizar esta pesquisa tendo

como respondentes os empresários e administradores, o desconhecimento das normas contábeis

pode influenciar os resultados apurados, na medida em que as respostas baseiam-se na visão

deles.

1.5 Estrutura do Trabalho

Após a introdução, o presente estudo apresenta-se da seguinte forma: o desenvolvimento

do referencial teórico (capítulo 2) dá destaque para as Normas Contábeis Brasileiras aplicadas

às PMEs e para a Teoria Institucional. Nesse capítulo, são apresentados também estudos

empíricos similares, que tratam dos impactos registrados na adoção da IFRS para PMEs. Esses

estudos demonstram as vantagens auferidas pelas empresas em virtude da adoção das práticas

internacionais, entre outras.

Na sequência, no capítulo 3, são descritos os procedimentos metodológicos adotados na

realização deste estudo, em observância à tipologia de pesquisa, população e amostra,

procedimentos de coleta de dados e procedimentos adotados no tratamento dos dados obtidos.

18

Os resultados obtidos por meio do tratamento estatístico dos dados compreendidos por

este estudo são demonstrados no capítulo 4 e, por fim, são apresentadas as conclusões deste

estudo, as contribuições destinadas aos profissionais contábeis e aos órgãos de classe, bem

como as recomendações de pesquisas futuras, acrescidos dos comentários finais, no capítulo 5.

19

2 REFERENCIAL TEÓRICO

2.1 CPC para PMEs

Rumo à convergência das normas contábeis brasileiras aos padrões internacionais, o

CPC divulgou, em dezembro de 2009, o CPC PME, que se aplica à elaboração das

demonstrações contábeis das PMEs. A ação do comitê brasileiro seguiu a tendência

internacional, visto que, em julho de 2009, foi publicado a IFRS for SMEs.

Em linhas gerais, a publicação dessa norma no Brasil, além da evidente necessidade de

padronização da contabilidade no país, objetivou a apresentação simplificada de todos os CPCs

emitidos até a data de sua publicação, num formato mais objetivo e aplicável às PMEs,

facilitando a adoção e interpretação das normas contábeis.

Segundo o CPC PME (CFC, 2009), as entidades sujeitas à aplicação dos conceitos

contábeis estabelecidos são aquelas que não têm obrigação pública de prestação de contas e

elaboram demonstrações contábeis para fins gerais para usuários externos. Além disso, o

pronunciamento classifica os proprietários que não estão envolvidos na administração do

negócio, credores e agências de avaliação de crédito como usuários externos.

O pronunciamento em questão é dividido em 35 seções, estando descrito

resumidamente, a seguir, o alcance de cada uma:

� Seção 1 – Pequenas e Médias Empresas: descreve as características das PMEs;

� Seção 2 – Conceitos e Princípios Gerais: nela, são apresentados e descritos os

objetivos das demonstrações contábeis de PMEs e as qualidades que tornam úteis as

informações nas demonstrações contábeis. São definidos, também, os conceitos e

princípios básicos que suportam tais demonstrações;

� Seção 3 – Apresentação das Demonstrações Contábeis: esta seção detalha a

adequada apresentação das demonstrações contábeis, o que é exigido para que essas

demonstrações estejam em conformidade com o CPC PME e o que é um conjunto

completo dessas demonstrações;

� Seção 4 – Balanço Patrimonial: destacam-se a relação de informações que devem ser

apresentadas no Balanço Patrimonial e seu formato;

� Seção 5 – Demonstração do Resultado e Demonstração do Resultado Abrangente:

determina que a entidade apresente seu resultado para o período contábil de reporte

20

– isto é, seu desempenho financeiro para o período – em duas demonstrações

contábeis: a Demonstração do Resultado do período e a Demonstração do Resultado

Abrangente. Esta seção dispõe sobre as informações que devem ser apresentadas

nessas demonstrações e como apresentá-las;

� Seção 6 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e Demonstração de

Lucros ou Prejuízos Acumulados: introduz a obrigatoriedade de elaboração das

mutações no patrimônio líquido da entidade para um período, tanto na

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido quanto, caso condições

específicas forem atendidas e a entidade opte, na Demonstração dos Lucros ou

Prejuízos Acumulados;

� Seção 7 – Demonstração dos Fluxos de Caixa: obriga e esclarece acerca das

informações que devem ser apresentadas na Demonstração dos Fluxos de Caixa e

como apresentá-las;

� Seção 8 – Notas Explicativas às Demonstrações Contábeis: dispõe sobre os

princípios subjacentes às informações que devem ser apresentadas nas Notas

Explicativas às Demonstrações Contábeis e como apresentá-las. Adicionalmente às

exigências desta seção, quase todas as outras seções do pronunciamento exigem

divulgações que são normalmente apresentadas nas Notas Explicativas;

� Seção 9 – Demonstrações Consolidadas e Separadas: esta seção define as

circunstâncias para as quais a entidade deve apresentar Demonstrações Contábeis

Consolidadas e os procedimentos para elaborá-las. Também inclui instruções para a

elaboração de Demonstrações Contábeis Separadas e Demonstrações Contábeis

Combinadas;

� Seção 10 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro:

fornece orientação para a seleção e aplicação das políticas (práticas) contábeis

usadas na elaboração de demonstrações contábeis. Cobre, também, mudanças nas

estimativas contábeis e correção de erros de demonstrações contábeis relativos a

períodos anteriores;

� Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e Seção 12 – Outros Tópicos sobre

Instrumentos Financeiros: em conjunto, lidam com o reconhecimento, a reversão, a

mensuração e a divulgação de instrumentos financeiros (ativos e passivos

financeiros);

21

� Seção 13 – Estoques: determina as práticas para o reconhecimento e mensuração de

estoques;

� Seção 14 – Investimento em Controlada e em Coligada: trata da contabilização de

investimentos em operações de entidades coligadas nas Demonstrações Contábeis

Consolidadas e nas demonstrações contábeis de investidor que não é o principal

investidor, mas que tem investimento em uma ou mais coligadas;

� Seção 15 – Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint

Venture): esclarece acerca dos procedimentos que devem ser adotados quando da

contabilização de empreendimentos controlados em conjunto nas Demonstrações

Contábeis Consolidadas e nas demonstrações contábeis do investidor que não é o

controlador, mas que tem participação em um ou mais empreendimentos controlados

em conjunto (joint venture);

� Seção 16 – Propriedade para Investimento: aplica-se à contabilização de

investimentos em terrenos ou edificações que estejam de acordo com a definição de

propriedade para investimento e de algumas participações imobiliárias por parte de

arrendatário de arrendamento mercantil operacional, que seja tratado como

propriedade para investimento;

� Seção 17 – Ativo Imobilizado: refere-se à contabilidade para ativo imobilizado e

para propriedade para investimento cujo valor justo não possa ser mensurado de

maneira confiável sem custo ou esforço excessivo;

� Seção 18 – Ativo Intangível Exceto Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura

(Goodwill): orienta sobre os procedimentos que devem ser adotados para

contabilização dos ativos intangíveis, exceto o ágio por expectativa de rentabilidade

futura e os ativos intangíveis mantidos por entidade para venda no curso normal dos

negócios;

� Seção 19 – Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade

Futura (Goodwill): trata da contabilidade para combinação de negócios e fornece

orientação acerca da identificação do adquirente, da mensuração do valor da

combinação de negócios e da alocação desse valor aos ativos adquiridos, passivos e

provisões para passivos contingentes assumidos. Aborda, também, a contabilidade

para o ágio por expectativa de rentabilidade futura no momento da combinação de

negócios e nos momentos subsequentes;

22

� Seção 20 – Operações de Arrendamento Mercantil: trata dos mecanismos de

contabilização de todos os arrendamentos mercantis, com exceções;

� Seção 21 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes: classifica e

categoriza todas as provisões (isto é, passivos de prazo ou valor incerto), passivos

contingentes e ativos contingentes, exceto aquelas provisões tratadas por outras

seções do pronunciamento;

� Seção 22 – Passivo e Patrimônio Líquido: estabelece os princípios para a

classificação de instrumentos financeiros, como passivo e patrimônio líquido, e

aborda a contabilidade para títulos patrimoniais emitidos para partes individuais ou

outras partes atuando nas suas posições como investidores em títulos patrimoniais

(isto é, nas suas posições como proprietários);

� Seção 23 – Receitas: aplica-se à contabilização de receitas originadas das seguintes

transações e eventos: (a) venda de produtos (sejam os produzidos pela empresa com

o propósito de venda ou os comprados para revenda); (b) prestação de serviços; (c)

contratos de construção nos quais a empresa é o empreiteiro; (d) uso por outros dos

ativos da empresa rendendo juros, royalties ou dividendos (ou outra forma de

distribuição de resultado);

� Seção 24 – Subvenção Governamental: esclarece quais procedimentos devem ser

adotados na contabilização das subvenções governamentais. Subvenção

governamental é uma assistência pelo governo na forma de transferência de recursos

para a entidade, em troca do cumprimento passado ou futuro de certas condições

relacionadas às atividades operacionais da entidade;

� Seção 25 – Custos de Empréstimos: determina os procedimentos e rotinas de

contabilização dos custos de empréstimos. Custos de empréstimos são juros e outros

custos que a entidade incorre em conexão com o empréstimo de recursos;

� Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações: especifica a maneira de contabilizar

todas as transações de pagamento baseado em ações;

� Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos: apresenta o tratamento

contábil aplicável por ocasião da redução ao valor recuperável de todos os ativos,

com exceções;

� Seção 28 – Benefícios a Empregados: determina a forma de contabilização,

condições e mensuração dos benefícios a empregados, exceto as transações de

23

remuneração baseada em ações, que são tratadas na Seção 26 – Pagamento Baseado

em Ações;

� Seção 29 – Tributos sobre o Lucro: para os objetivos do pronunciamento, os tributos

sobre o lucro incluem todos os tributos nacionais e estrangeiros que são baseados

nos lucros tributáveis, também incluindo tributos como os retidos na fonte, que são

devidos por controlada, coligada ou empreendimento controlado em conjunto, nas

distribuições para a entidade que divulga as demonstrações contábeis;

� Seção 30 – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de

Demonstrações Contábeis: determina como incluir as transações em moeda

estrangeira e as operações no exterior nas demonstrações contábeis da entidade e

como converter as demonstrações contábeis para moeda de apresentação;

� Seção 31 – Hiperinflação: seção eliminada do CPC PME;

� Seção 32 – Evento Subsequente: define os eventos subsequentes ao período contábil

a que se referem as demonstrações contábeis e dispõe sobre os princípios para

reconhecimento, mensuração e divulgação desses eventos;

� Seção 33 – Divulgação sobre Partes Relacionadas: determina que a entidade inclua

nas suas demonstrações contábeis as divulgações necessárias para evidenciar a

possibilidade de que sua posição financeira e patrimonial (seu Balanço Patrimonial)

e seu resultado tenham sido afetados pela existência de partes relacionadas e de

transações e saldos existentes com tais partes;

� Seção 34 – Atividades Especializadas: fornece direcionamento sobre a divulgação

contábil pelas entidades de pequeno e médio porte no tocante a três tipos de

atividade especializada – agricultura, atividades de extração e concessão de serviços;

� Seção 35 – Adoção Inicial deste Pronunciamento: são apresentados, nesta seção, os

procedimentos práticos que devem ser observados por ocasião da adição inicial do

CPC PME, independentemente das políticas e práticas contábeis anteriormente

adotadas.

Quanto à adoção integral do CPC PME, o item 3.3 do referido pronunciamento

determina que as entidades que estiverem em conformidade com ele deverão fazer uma

declaração explícita e sem reservas dessa conformidade nas Notas Explicativas (CFC, 2009).

Menciona ainda que, quando a entidade não aplicar um requisito disposto nele, deverá divulgar

que:

24

� a administração concluiu que as demonstrações contábeis apresentam, de forma

apropriada, a posição financeira e patrimonial, o desempenho e os fluxos de caixa da

entidade;

� cumpriu o CPC PME, exceto pela não aplicação de um requisito específico, com o

propósito de atingir uma apresentação adequada.

O conjunto completo de demonstrações contábeis da entidade deve incluir todas as

seguintes demonstrações:

� Balanço Patrimonial ao final do período;

� Demonstração do Resultado do período de divulgação;

� Demonstração do Resultado Abrangente do período de divulgação.

� Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido do período de divulgação;

� Demonstração dos Fluxos de Caixa do período de divulgação;

� Notas Explicativas, compreendendo o resumo das políticas contábeis significativas e

outras informações explanatórias.

Finalmente, o pronunciamento em questão não trata da apresentação de informação por

segmentos, lucro por ação ou demonstrações contábeis intermediárias para as entidades de

pequeno e médio porte.

2.2 Diferenças entre CPC PME e CPCs

O estudo realizado pela empresa de auditoria e consultoria Deloitte Touche Tohmatsu

Brasil, denominado IFRS para PME ao seu alcance (2010), afirma que, em virtude das

simplificações realizadas, a IFRS para PMEs é equivalente a aproximadamente 10% do

tamanho da versão integral das IFRSs e contém apenas cerca de 10% das divulgações exigidas

pela versão integral. O estudo informa, ainda, que o CPC PME homologado pela Resolução

CFC nº 1.255/09, o qual entrou em vigor em 1º de janeiro de 2010, equivale à norma

internacional, sendo similar à IFRS para PMEs e apresentando diferenças similares com relação

às versões integrais das IFRSs e dos CPCs.

25

A Tabela 1 foi elaborada com base nas informações dispostas na revista Navegador

Contábil, divulgada pela empresa PricewaterhouseCoopers (2010), e apresenta, em números

absolutos, exemplos das diferenças existentes entre os pronunciamentos:

Tabela 1 – Diferenças entre CPC pleno e CPC para PMEs.

Publicação CPC/IFRS pleno CPC/IFRS para PMEs

Norma sobre instrumentos financeiros (IASB) 446 páginas 23 páginas

Demonstrações financeiras 140 páginas 60 páginas

Checklist de divulgação 3.000 itens 300 itens

Fonte: Adaptado de PricewaterhouseCoopers (2010).

Outro estudo realizado pela empresa de auditoria e consultoria Ernest & Young,

denominado PMEs em discussão: IFRS para pequenas e médias empresas (2010), apresenta as

principais diferenças existentes entre os CPCs completos e aquele destinado às PMEs. Em

complemento, a empresa de auditoria e consultoria PricewaterhouseCoopers também

apresentou, por meio do seu periódico Navegador Contábil (2010), as principais diferenças

entre tais pronunciamentos.

Com base nos estudos mencionados, são apresentadas, a seguir, as principais diferenças

entre as versões dos CPCs:

� custos de empréstimos: devem ser considerados como despesas. Na versão integral,

os custos de empréstimos que são diretamente atribuídos à aquisição, construção ou

produção de um ativo qualificado devem ser capitalizados;

� não é permitida a reavaliação dos ativos imobilizados;

� é permitida a atribuição de novo valor aos ativos imobilizados por ocasião da adoção

inicial;

� não há necessidade de apresentação de todas as informações de períodos anteriores,

principalmente quando a relação custo-benefício for desfavorável;

� intangíveis: quando incorridos internamente (incluindo todos os gastos para

atividades de desenvolvimento e pesquisa), são reconhecidos como despesas. Na

versão integral, os custos de desenvolvimento deverão ser capitalizados quando

critérios específicos forem atingidos;

26

� ativos intangíveis: devem ser considerados com vida útil finita (sendo amortizados

em dez anos, caso a entidade seja incapaz de definir uma estimativa de vida

confiável);

� ágio: amortizado conforme a expectativa de vida econômica (dez anos). Além disso,

não existe obrigatoriedade para teste de recuperabilidade (impairment) anual (apenas

se existir algum indicador);

� custos de aquisição: são capitalizados em processos de combinação de negócios;

� coligadas ou controladas em conjunto: são avaliadas pelo custo ou valor justo;

� ativos e passivos financeiros: classificam-se os instrumentos financeiros como

básicos ou complexos. Os instrumentos financeiros que se enquadram em critérios

específicos são avaliados ao custo ou custo amortizado. Os demais são avaliados

pelo valor justo, com contrapartida no resultado.

Embora as diferenças apresentadas caracterizem uma simplificação relevante quando

comparadas às novas práticas contábeis introduzidas pelos CPCs completos, a complexidade

das alterações introduzidas e os controles adicionais necessários impactam significativamente

no volume de atividades e controles que deverão ser implementados pelas empresas e

contadores, bem como alteram a cultura atualmente empregada pelos contadores, conforme

exposto por Espejo e Frezatti (2008).

2.3 Teoria Institucional

Os conceitos de instituição e institucionalização têm sido definidos de diversas

maneiras, com uma variação substancial entre as abordagens. Algumas vertentes são mais

explicitas e têm suas referências e definições bem esclarecidas, enquanto outras são menos

claras em sua conceituação (SCOTT, 1987). Sem a pretensão de definir ou esgotar o assunto,

Scott (1987) agrupa os estudos desenvolvidos em quatro vertentes; tal fato não significa a

inexistência de similaridades entre essas vertentes, mas, ao mesmo tempo que estas ocorrem, as

divergências ou pouca convergência, em pontos específicos, são marcantes.

A primeira e mais influente das vertentes da Teoria Institucional das organizações está

associada aos trabalhos de Selznick e seus colaboradores, segundo os quais a estrutura

organizacional é moldada segundo as influências e restrições do ambiente externo. Eles também

apresentaram uma distinção entre organização e instituição; em sua definição, as instituições

carregam consigo as práticas e conceitos desenvolvidos com base em sua história (SCOTT,

1987).

27

A segunda vertente tem o trabalho de Berger e Luckmann como o mais influente, tendo

identificado a institucionalização como um processo central na criação e perpetuação de grupos

sociais duradouros. Uma instituição, o resultado ou o resultado final de um processo de

institucionalização foi definido como “uma tipificação recíproca de atos habitualizados por

tipos de atores.” (BERGER; LUCKMANN apud SCOTT, p. 495, 1987).

Essa concepção bastante ampla serviu de base para o trabalho de outros pesquisadores,

como Zucker e Meyer e Rowan, que desenvolveram ideias aplicando os preceitos estabelecidos

por Berger e Luckmann em estruturas organizacionais (SCOTT, 1987). No entanto, embora de

grande utilidade, Tolbert e Zucker (1999) afirmam que a análise de Berger e Luckmann

concentra-se na ocorrência de processos de institucionalização entre atores individuais e não

organizacionais.

A terceira vertente sociológica que explica o processo de institucionalização tem o

trabalho de Meyer e Rowan como referência. Esses autores mencionam que as organizações

tendem a refletir o ambiente no qual estão inseridas, resultando numa relação isomórfica. O

paralelismo entre as organizações e seus ambientes culmina na percepção de que as

organizações refletem a realidade socialmente construída (BERGER; LUCKMANN, 1967 apud

MEYER; ROWAN, 1977).

O estudo desenvolvido por eles sugere, ainda, que as organizações são levadas a

incorporar práticas e procedimentos organizacionais racionalmente difundidos pelas

corporações e que essas práticas podem aumentar a legitimidade e a perspectiva de

sobrevivência de uma empresa, independentemente da eficácia imediata das práticas e

procedimentos implantados (MEYER; ROWAN, 1977).

Segundo eles, produtos institucionalizados, serviços, técnicas, políticas e programas

funcionam como mitos poderosos e muitas organizações adotam-lhes cerimonialmente. Os

mitos gerados por determinadas práticas organizacionais e difundidos por meio de redes de

relações têm legitimidade baseada na suposição de que eles são racionalmente eficazes, embora

muitos deles tenham sua legitimidade legalmente fundamentada (MEYER; ROWAN, 1977).

Assim, os autores afirmam que tais mitos possuem duas propriedades:

� são prescrições racionalizadas e impessoais que identificam vários propósitos sociais

como técnicos e especificam, de modo semelhante a regras, os meios apropriados de

perseguir esses propósitos técnicos de maneira racional;

28

� em alguma medida, estão além do juízo de qualquer organização ou participante

individual.

A análise de Meyer e Rowan (1977) especifica, ainda, três grandes implicações dessa

noção. A primeira é que a estrutura formal pode ocorrer independentemente da existência de

problemas específicos. Portanto, ainda que a adoção de determinadas práticas não seja

necessária, poderá ser feita pelas empresas como um artifício de legitimação de suas operações

frente à sociedade.

A segunda grande implicação apontada é que a avaliação social das organizações e, em

consequência, sua sobrevivência podem estar na observação das estruturas formais, ao invés de

estarem nos resultados observáveis relacionados ao desempenho das tarefas em questão

(TOLBERT; ZUCKER, 1999). Assim, as práticas adotadas e testadas por outras empresas

trazem à organização maior confiabilidade em sua adoção, bem como carregam consigo uma

certificação implícita de sucesso e aprovação. Segundo Tolbert e Zucker (1999, p. 199),

o sucesso organizacional depende de fatores que vão além da eficiência na coordenação e controle das atividades de produção. Independentemente da sua eficiência produtiva, organizações inseridas em ambientes institucionais altamente elaborados legitimam-se e ganham os recursos necessários à sua sobrevivência se conseguirem tornarem-se isomórficas nos ambientes.

A terceira grande implicação sugere que a relação entre as atividades do dia a dia, o

comportamento dos membros da organização e as estruturas formais pode ser negligenciada.

Nesse sentido, Meyer e Rowan mencionam que, no ambiente organizacional, com grande

frequência, normas não são cumpridas, regras são violadas, decisões não são implementadas ou,

se implementadas, têm consequência incerta (TOLBERT; ZUCKER, 1999). Segundo Tolbert e

Zucker (1999), essa implicação também representa um desafio às explicações tradicionais sobre

a estrutura, as quais, ao tratarem das estruturas formais como meios para a coordenação e o

controle das atividades de produção, assumiram, necessariamente, uma conexão estreita entre as

estruturas e o comportamento dos membros da organização.

Dessa forma, a institucionalização ocorre quando as mudanças são amplamente aceitas,

por serem consideradas adequadas, necessárias e racionais. De fato, as organizações sofrem

considerável pressão para incorporar esses elementos em sua estrutura formal, a fim de

manterem sua legitimidade. Por fazê-lo, uma organização demonstra que está agindo de acordo

com os preceitos coletivamente valorizados, de maneira apropriada e adequada (MEYER;

ROWAN, 1977).

29

De acordo com Hernes (1976 apud TOLBERT; ZUCKER, 1983), esse processo de

mudança pode ocorrer de diferentes maneiras: (1) mudança endógena ou (2) mudança exógena.

A mudança endógena é, geralmente, gradual e não necessária; já a mudança exógena pode ser

tardia e necessária, sendo que a ocorrência de fatores exógenos provoca a necessidade de

inovação.

O estudo realizado por Tolbert e Zucker (1983) demonstra que, uma vez legitimada uma

prática pelos níveis superiores de uma empresa, por meio da imposição de uma regra ou rotina,

as organizações dependentes geralmente incorporam rapidamente tais elementos em suas

estruturas formais. Essa adoção raramente é problemática. No entanto, sob certas condições,

uma forte resistência pode desenvolver-se; as autoras citam, como exemplo, a falta de consenso

sobre o valor de uma inovação ocorrida na reforma do currículo das escolas públicas. Tais

fatores podem, dessa forma, culminar na não adoção ou na rejeição inicial da inovação. Além

disso, fortes coligações ou grupos de interesse podem bloquear hierarquicamente tais mudanças.

Por fim, a quarta vertente, que trata de instituições e do processo de institucionalização,

enfatiza a existência de um conjunto de sistemas cognitivos e diferenciados, lógicas

institucionais e atividades humanas padronizadas, que se originam e tendem a persistir, em

formas e conteúdos variados, em todas as sociedades (SCOTT, 1987).

Dentro dessa concepção, as instituições são vistas como padrões supraorganizacionais

de atividade humana, por meio dos quais indivíduos e organizações produzem e reproduzem sua

subsistência material e organizam seu tempo e espaço (SCOTT, 1987). Ademais, as instituições

são sistemas simbólicos ou mecanismos de ordenação da realidade por meio dos quais os

indivíduos e as organizações categorizam as suas atividades, infundindo significado nelas

(FRIEDLAND; ALFORD, 1991 apud GUERREIRO et. al., 2006).

O desenvolvimento deste trabalho está associado à vertente teórica desenvolvida por

Berger e Luckmann, acrescida da visão organizacional estabelecida por Zucker (1991).

2.3.1 O processo de institucionalização

O processo de institucionalização, segundo Tolbert e Zucker (1999), decorre de um

conjunto de fatores que atuam em diferentes pontos do processo. As autoras segmentam o

processo de institucionalização em três estágios: habitualização, objetivação e sedimentação,

conforme pode ser observado por meio da Figura 1.

30

Figura 1 – Processos inerentes à institucionalização.

Fonte: Tolbert e Zucker (1999, p. 207).

Conforme exposto na Figura 1, as forças causais ou fatores institucionais que são

críticos no estágio de habitualização caracterizam-se como um processo de inovação, que é,

geralmente, provocado por fatores exógenos, traduzidos pelas forças externas que impulsionam

as empresas, tais como: mudanças tecnológicas, forças de mercado e alterações promovidas na

legislação.

No estágio de habitualização, ocorre o desenvolvimento de arranjos estruturais em

resposta a problemas ou conjuntos de problemas organizacionais específicos, como também a

formalização de tais arranjos em políticas e procedimentos de uma dada organização.

Destacam-se, nesse sentido, três forças:

� mudanças tecnológicas;

� novas disposições legais;

� forças de mercado.

No momento em que os novos arranjos estruturais constituem-se em políticas,

procedimentos ou regras de uma organização, atinge-se o estágio de habitualização ou pré-

institucionalização (TOLBERT; ZUCKER, 1999).

Já no estágio de objetivação, os arranjos estruturais possuem um status mais permanente

e difundido na estrutura da empresa, existindo, nesse momento, certo grau de consenso social

entre eles. Conforme exposto na Figura 1, as forças causais ou fatores institucionais que atuam

nesse estágio são: monitoramento organizacional e teorização.

31

Segundo Tolbert e Zucker (1999), o fator institucional denominado monitoramento

organizacional caracteriza-se quando as organizações avaliam-se mutuamente e acumulam-se

percepções acerca dos benefícios da adoção de uma estrutura pré-testada. Tais evidências

podem ser coletadas pelas organizações por meio de uma variedade de fontes (noticiários,

observação direta, cotação acionária etc.), para avaliar os riscos de adoção da nova estrutura. As

autoras mencionam ainda que,

à medida que se espera que os resultados da mudança estrutural se generalizem, os resultados aparentes para as organizações anteriores serão um determinante significativo da próxima decisão de adoção. Deste modo, a objetificação da estrutura é, em parte uma consequência do monitoramento que a organização faz dos competidores, e de esforços para aumentar sua competitividade relativa. (TOLBERT; ZUCKER, 1999, p. 205).

Já a teorização, atua em virtude da ocorrência de duas tarefas fundamentais, a saber:

� definição de um problema organizacional genérico;

� obtenção de uma justificativa para a adoção de um arranjo estrutural formal, com

bases lógicas ou empíricas.

Tolbert e Zucker (1999) mencionam que a primeira tarefa – de definição de um

problema organizacional – envolve o reconhecimento público da existência de um padrão

consistente de insatisfação ou de fracasso organizacional que é característico de um

determinado grupo de organizações. Já a segunda tarefa compreende o desenvolvimento de

teorias que diagnostiquem as fontes de insatisfação ou de fracasso, de modo compatível com a

apresentação de uma estrutura singular como solução ou tratamento. Segundo as autoras,

para que os esforços de teorização sejam persuasivos e eficientes, eles devem também oferecer evidência de que a mudança é realmente bem-sucedida em pelo menos em alguns casos que possam ser examinados por outros, considerando a adoção da nova estrutura. (TOLBERT; ZUCKER, 1999, p. 207).

Portanto, quando as estruturas objetificam-se e são amplamente disseminadas,

considera-se que as práticas são semi-intitucionalizadas (TOLBERT; ZUCKER, 1999).

O último processo de institucionalização é denominado sedimentação; trata-se da

continuidade da estrutura por um período de tempo relativamente longo. Para tanto, é necessário

que a estrutura atenda às seguintes características: baixa resistência de grupos de oposição,

32

promoção e apoio cultural continuado e uma relação positiva com os resultados almejados.

Além disso, a sedimentação corresponde ao estágio de institucionalização total e, segundo

Tolbert e Zucker (1999), somente ocorre quando os fatores motivadores da mudança superam

os fatores inibidores, em cada estágio do processo.

Por fim, o processo de institucionalização concretiza-se quando ocorre a sedimentação

de determinadas rotinas e regras organizacionais que garantam estabilidade e legitimidade a

uma organização (TOLBERT; ZUCKER, 1999).

Conforme se pode observar por meio do Quadro 1, Tolbert e Zucker (1999) apresentam

os argumentos sobre as características e consequências dos processos que compõem a

institucionalização:

Quadro 1 – Estágios de institucionalização e dimensões comparativas.

Dimensão Institucional Estágio Pré-Institucional Estágio Semi-InstitucionalEstágio de Total

Institucionalização

Processos Habitualização Objetificação Sedimentação

Características dos adotantes Homogêneos Heterogêneos Heterogêneos

Ímpeto para difusão Imitação Imitação/normatização Normativa

Atividade de teorização Nenhuma Alta Baixa

Variância na implementação Alta Moderada Baixa

Taxa de fracasso estrutural Alta Moderada Baixa

Estágios de institucionalização e dimensões comparativas

Fonte: Tolbert e Zucker (1999, p. 209).

O Quadro 1 reúne as características de cada estágio de institucionalização. No estágio de

habitualização, de modo diferente dos demais, os participantes são homogêneos, enquanto o

ímpeto para difusão centraliza-se na imitação. Nesse momento, não há o desenvolvimento

teórico e a forma de aplicação das novas práticas é distinta entre as empresas; além disso, a

possibilidade de fracasso é alta (TOLBERT; ZUCKER, 1999).

No estágio de objetivação, destaca-se a atividade de teorização implícita e/ou explícita,

sendo os níveis de variância na implementação e a taxa de fracasso estrutural moderados, visto

que deve diminuir a variação na forma que as estruturas tomam em diferentes organizações

(TOLBERT; ZUCKER, 1999).

Já no estágio de institucionalização total, o ímpeto para difusão é normativo e as

atividades de teorização e as variâncias na implementação e de fracasso estrutural são baixas

(TOLBERT; ZUCKER, 1999).

33

2.4 Institucionalização – CPC PME

Para a realização deste estudo, em referência ao estudo realizado por Guerreiro et al.

(2006), denominado Fatores determinantes no processo de institucionalização de uma

metodologia de programação de orçamento implementada em uma unidade do SESC São

Paulo, foi elaborado um quadro explicativo (Quadro 2), no qual se destacam os fatores

inibidores e motivadores que visam a caracterizar os fatores institucionais, segundo cada estágio

de institucionalização:

Quadro 2 – Fatores inibidores e motivadores – Adoção do CPC PME.

Fonte: Adaptado de Guerreiro et al. (2006).

Os tópicos subsequentes apresentam, segundo cada estágio de institucionalização, o

processo de identificação das variáveis que objetivam caracterizar cada fator institucional.

Trata-se de um processo formativo, no qual se busca, por meio da elaboração de um construto, a

medição do nível de institucionalização do CPC PME nas PMEs.

2.4.1 Habitualização

O processo de habitualização, segundo Tolbert e Zucker (1999), é caracterizado pela

percepção da existência de uma necessidade de melhoria, advinda de forças internas e externas.

Etapa do Processo de Institucionalização

DefiniçãoFator

InstitucionalFatores Inibidores/Motivadores Identificados no Caso

Forças de Mercado- Instituições financeiras;- Legitimação perante a sociedade; - Imposição pelos clientes.

Disposições Legais- Órgãos de classe; - Normas fiscais;- Normas societárias.

Mudanças Tecnológicas

- Sistema de Gestão ERP adequado às novas práticas contábeis.

Monitoramento Organizacional

- Análise das práticas do mercado/concorrentes; - Percepção da exigência segundo a sociedade.

Teorização- Divulgação de estudos sobre impactos da adoção do CPC PME; - Notícias e disseminação por meio dos órgãos de classe.

Impactos Positivos - Melhoria sensível na qualidade das informações contábeis;- Redução do custo de empréstimos.

Resistência de Grupo - Reduzida resistência por parte do grupo.

Defesa de Grupo de Interesse

- Criação de um grupo de estudo e atualização das práticas contábeis.

Fatores Determinantes do Processo de Institucionalização – CPC PME

Habitualização (Pré-Institucionalização)

Objetificação (Semi-Institucionalização)

Sedimentação (Institucionalização Total)

Caracterizada pela percepção daexistência de uma necessidade demelhoria, decorrente de forças externas ou internas, e desenvolvimento dearranjos organizacionais que suportemtais inovações.

Sinaliza o reconhecimento danecessidade. Certa disseminação naestrutura, suportada pela observaçãodas práticas externas e legitimação.

Reflete a ampla disseminação eaceitação dos arranjos estruturais desenvolvidos. Solidificação daspráticas no longo prazo.

34

A partir dos fatores institucionais definidos pelas autoras, foram relacionados os fatores

inibidores ou motivadores do processo de institucionalização do CPC PME.

O estágio do processo de institucionalização denominado habitualização é composto

pelos seguintes fatores institucionais: (a) forças de mercado, (b) disposições legais e (c)

mudanças tecnológicas. O primeiro fator institucional, denominado forças de mercado, pode ser

caracterizado, no contexto da adoção do CPC PME pelas PMEs, como um fator motivador ou

inibidor à adoção das novas práticas contábeis. Neste estudo, a caracterização desse fator

institucional dá-se pela avaliação dos seguintes agentes:

� instituições financeiras;

� clientes;

� órgãos de classe.

As instituições financeiras, sem dúvida alguma, exercem um papel essencial nas PMEs

por meio da concessão de crédito para capital de giro e empréstimos em geral. Os clientes

também exercem um papel fundamental, na medida em que são imprescindíveis para a

manutenção da atividade operacional das PMEs. Por último, os órgãos de classe, que

estabelecem um comportamento uniforme e adequado aos padrões de uma dada categoria de

negócio, são formadores de opinião. Em relação a todos esses agentes, a exigência de

demonstrações financeiras elaboradas por eles em consonância com o CPC PME impulsionaria

a adoção das novas práticas contábeis.

O fator institucional ‘disposições legais’ é caracterizado, neste estudo, segundo os

aspectos normativos:

� legislação fiscal;

� resolução do CRC SP;

� legislação societária.

Os aspectos normativos assumem, evidentemente, um papel motivador à adoção do CPC

PME, tal como a ausência de obrigatoriedade pode ser avaliada como um fator inibidor à

adoção das novas práticas contábeis.

35

Por fim, o fator institucional denominado mudanças tecnológicas é caracterizado, neste

estudo, no âmbito da adoção do CPC PME, como eventuais adaptações sistêmicas

desenvolvidas para atender às exigências introduzidas pelo pronunciamento.

No Quadro 3, estão demonstradas as variáveis que compõem o construto desenvolvido

com a finalidade de mensurar o estágio de institucionalização do CPC PME nas PMEs

brasileiras:

Quadro 3 – Fatores institucionais – habitualização.

Ref Descrição Estágio Fator

Institucional

v12hf_ Bancos

Os bancos com os quais trabalho estão exigindo as demonstrações contábeis produzidas em conformidade com o CPC PME.

Habitualização Forças de Mercado

v13hf_Clientes Os clientes com os quais trabalho estão exigindo as demonstrações contábeis produzidas em conformidade com CPC PME.


v14hf_Associações As associações de classe que regulamentam a atividade da sua empresa reconhecem benefícios na adoção do CPC PME.


V15he_CRC A adoção do CPC PME é obrigatória, segundo os órgãos de classe da profissão contábil.

Habitualização Disposições Legais

v16he_Fiscal A adoção do CPC PME é obrigatória, segundo a legislação societária.


v17he_Societário A adoção do CPC PME é obrigatória, segundo a legislação fiscal.


v18ht_ERP Meu sistema integrado de gestão (ERP) está preparado para a adoção das novas práticas contábeis introduzidas pelo CPC PME.

Habitualização Tecnologia

Fonte: Adaptação autor – Fatores Institucionais - Tolbert & Zucker, 1999.

Depois de apresentadas analiticamente as características e correlações teóricas que

corroboram as variáveis destinadas à identificação do estágio de institucionalização de

habitualização, a Figura 2 demonstra resumidamente os conceitos e pressupostos aplicados, com

o intuito de elucidar, ou melhor, apresentar a estrutura adotada:

36

Habitualização

Forças de Mercado

v12hf_ Bancos

v13hf_Clientes

v14hf_Associações

Disposição Legal

Tecnologia

v15he_CRC

v16he_Fiscal

v17he_Societário

v18ht_ERP

Figura 2 – Construto habitualização.

Fonte: Adaptado de Tolbert e Zucker (1999).

As variáveis, conforme se pode observar na Figura 2, objetivam mensurar os fatores

institucionais (tecnologia, disposição legal e forças de mercado) que estão compreendidos no

estágio de institucionalização de habitualização.

2.4.2 Objetivação

A objetificação ou semi-intitucionalização tem como principais fatores institucionais: (a)

monitoramento organizacional e (b) teorização.

O fator institucional denominado monitoramento organizacional pode ser caracterizado,

no âmbito da adoção do CPC PME, da seguinte forma:

� avaliação dos concorrentes;

� publicações/notícias.

37

Conforme exposto por Tolbert e Zucker (1999), as organizações podem utilizar

evidências colhidas diretamente de uma variedade de fontes (noticiários, observação direta,

cotação acionária etc.) para avaliar os riscos de adoção da nova estrutura. Dessa forma, a

avaliação do comportamento dos concorrentes e/ou a vinculação de notícias e publicações

acerca dos benefícios da nova estrutura funcionam como fatores motivadores à adoção do CPC

PME, ainda que assumam inicialmente o caráter de legitimação.

O segundo fator institucional, denominado teorização, pode ser evidenciado por meio da

percepção da real necessidade da busca por uma solução para um determinado problema.

Segundo Tolbert e Zucker (1999), a teorização pode ser observada em duas fases. A primeira

fase é caracterizada pelo reconhecimento público da existência de um padrão consistente de

insatisfação ou de fracasso organizacional que é característico de um determinado grupo de

organizações. A segunda fase envolve o desenvolvimento de teorias que diagnostiquem as

fontes de insatisfação ou de fracasso, de modo compatível com a apresentação de uma estrutura

singular como solução ou tratamento. Neste estudo, a teorização é caracterizada como cases de

sucesso.



brasileiras:

Quadro 4 – Fatores institucionais – objetivação.


Institucional

v19om_Concorrentes Tenho informações de que meus principais concorrentes adotaram o CPC PME.

Objetivação Monitoramento Organizacional

v20om_Notícias Tenho conhecimento de notícias que comprovam os benefícios provenientes da adoção do CPC PME.


v21om_Problemas Reconheço que a adoção do CPC PME caracteriza-se como um problema comum às empresas do mesmo setor em que atuo.


v22ot_Cases Tenho conhecimento de cases de melhores práticas de adoção do CPC PME.

Objetivação Teorização




38

Objetivação

Monitoramento Organizacional

Teorização

v19om_Concorrentes

v20om_Notícias

v21om_Problema

v22ot_Cases

objetivação, a Figura 3 demonstra resumidamente os conceitos e pressupostos aplicados, com o

intuito de elucidar, ou melhor, apresentar a estrutura adotada:

Figura 3 – Construto objetivação.



institucionais (teorização e monitoramento organizacional) que estão compreendidos no estágio

de institucionalização de objetivação.

2.4.3 Sedimentação

A sedimentação pode ser caracterizada pela ampla disseminação e arranjos estruturais

desenvolvidos, de forma solidificada, ou seja, por um longo prazo. Conforme exposto por

Tolbert e Zucker (1999), a total institucionalização da estrutura depende, provavelmente, dos

efeitos conjuntos da baixa resistência relativa por parte de grupos de oposição e promoção, além

de um apoio cultural contínuo por grupos de defensores e de uma correlação positiva com

resultados desejados. Assim, o estágio de institucionalização de sedimentação é composto pelos

principais fatores institucionais: (a) impactos positivos, (b) diminuição do grupo de resistência e

(c) defesa de grupos de interesse.

O fator institucional denominado impactos positivos é caracterizado pela percepção da

melhoria da qualidade das demonstrações financeiras elaboradas em consonância com o CPC

PME, ou seja, os resultados econômicos, com a introdução do CPC PME, refletem com melhor

39

propriedade o desempenho da empresa. Logo, estão caracterizados os impactos positivos

inerentes à adoção das novas práticas contábeis.

Ainda, a sedimentação pode ser observada em decorrência da diminuição do grupo de

resistência à implantação de novos rearranjos estruturais, o que denota uma percepção

generalizada da utilidade e valia das novas práticas. Por último, o estabelecimento de defesa de

grupos de interesse é representado, neste estudo, como a criação de grupos de estudo específicos

voltados à análise e estudo das práticas contábeis introduzidas pelo CPC PME.



brasileiras:

Quadro 5 – Fatores institucionais – sedimentação.


Institucional

v23si_Qualidade Os resultados econômicos da empresa, com a introdução do CPC PME, refletem com melhor propriedade o seu desempenho.

Sedimentação Impactos Positivos

v24sr_Reconhecimento Um grande número de profissionais da minha organização reconhece os benefícios da adoção do CPC PME.

Sedimentação (-) Resistência

v25se_Grupo Minha empresa criou um grupo para estudo e discussão das atualizações aplicáveis ao CPC PME.

Sedimentação Grupos de Interesse




sedimentação, a Figura 4 demonstra resumidamente os conceitos e pressupostos aplicados, com

o intuito de elucidar, ou melhor, apresentar a estrutura adotada:

Figura 4 – Construto sedimentação.

40

Sedimentação

Impactos Positivos

(-) Resistência

v23si_Qualidade

v24sr_Reconhecimento

v25se_GrupoGrupo Estudo



institucionais (impactos positivos, diminuição do grupo de resistência e defesa de grupos de

interesse) que estão compreendidos no estágio de institucionalização de sedimentação.

2.5 Estudos Realizados

Considerando que a vigência do CPC PME é recente e ele é tido como obrigatório a

partir do ano calendário de 2010, não foram identificados estudos exploratórios ou empíricos

realizados no Brasil que reúnam as características previstas neste trabalho, porém, no que tange

ao cenário internacional, foram identificados ensaios e pesquisas empíricas que relatam

experiências e impactos decorrentes da adoção da IFRS for SMEs.

Por exemplo, o estudo realizado por Zuelch e Burghardt (2010) tem por objetivo

analisar se a adoção da IFRS for SMEs, em oposição ao Código Comercial Alemão

(Handelsgesetzbuch – HGB), influenciaria o rating de uma empresa em seu país. A pesquisa,

realizada por meio de um questionário enviado a mais de 1.500 bancos alemães, revela que os

ratings do banco podem ser uma motivação para as PMEs alterarem o sistema de relato

financeiro do HGB para a IFRS. Menciona ainda que, em alguns casos, as empresas podem

obter até mesmo um “bônus rating” se apresentarem uma declaração em consonância com a

IFRS, ao invés de uma declaração preparada em conformidade com o HGB.

41

Tais resultados podem incentivar no país a adoção da IFRS for SMEs, segundo uma

perspectiva isomórfica coercitiva, uma vez que o estudo não cita regulamentação legal que

obrigue as empresas a adotarem a norma internacional; no entanto, aspectos sociais e impostos,

por preponderantes, podem incentivar tal adoção.

Por sua vez, em outro estudo recente, denominado II Anuário de Transparência

Contábil e Governança Corporativa, derivado da parceria entre a KPMG, a Faculdade

Politécnica de Campinas (Policamp) e o Instituto Brasileiro de Executivos de Finanças de

Campinas (IBEF Campinas), foram pesquisadas 100 empresas situadas na região de Campinas,

as quais foram classificadas em duas categorias: Sociedades de Grande Porte (SGPs) e PMEs. O

foco da pesquisa era mapear o universo contábil das PMEs em função da adoção do CPC PME,

o que reflete uma grande mudança comportamental na sociedade brasileira em termos de regras

contábeis. Importa informar que, no universo de análise, 39 empresas foram classificadas como

de pequeno e médio porte (KPMG; POLICAMP; IBEF CAMPINAS, 2010).

Verificou-se que existe um grande vale entre os padrões de divulgação das empresas de

grande porte e das PMEs. Em 2010, 87% das grandes empresas da amostra divulgaram suas

demonstrações financeiras de forma completa, sendo que, em 2009, esse porcentual foi de 81%.

Já no universo das PMEs, 59% entregaram todas as peças contábeis em relação ao exercício do

ano passado. Ressalta-se que a apresentação das demonstrações contábeis completas não indica

a plena adoção do CPC PME pelas PMEs; trata-se apenas de uma das novas obrigações

introduzidas pelas novas práticas contábeis (KPMG; POLICAMP; IBEF CAMPINAS, 2010).

Embora os estudos voltados especificamente à adoção do CPC PME sejam escassos,

uma revisão bibliográfica permite identificar estudos e ensaios com características semelhantes

às aplicadas neste trabalho, tal como o ensaio desenvolvido por Espejo e Frezatti (2008), com a

finalidade de identificar, à luz da perspectiva da Teoria Institucional das Organizações, os

“inibidores” à adoção das IFRSs no cenário brasileiro, em referência ao estudo desenvolvido

por Tolbert e Zucker (1999).

A proposta foi instigada pela necessidade de mudanças de ordem filosófica, de postura e

de atitude profissional introduzida pela promulgação da Lei nº 11.638/07, cuja finalidade foi a

promoção de alterações e revogações na Lei das Sociedades por Ações. Nesse sentido, o ensaio

apresenta seis “inibidores” à adoção das novas práticas contábeis, a saber (ESPEJO;

FREZATTI, 2008):

42

� subjetivismo responsável;

� essência sobre a forma;

� abandono do caráter prescritivo;

� processo de formação profissional adotado no Brasil;

� carência de profissionais suficientemente habilitados;

� fatores culturais.

Segundo Espejo e Frezatti (2008), o subjetivismo responsável e a primazia da essência

sobre a forma, associados ao abandono do caráter prescritivo à adoção de normas, constituem

alguns dos “inibidores” postos à reflexão. Eles argumentam que o modelo contábil brasileiro é,

historicamente, baseado em regras bem definidas e que introdução do “pensar” pode ser um

fator complicador.

Quanto ao processo de formação profissional adotado no Brasil, considerando que os

objetivos didáticos alteram-se do “como fazer” para o “pensar em como fazer”, os docentes

deverão se adaptar a essa nova forma de ensinar. Os autores evidenciam, ainda, que a adoção

das práticas contábeis internacionais acaba por eliminar da grade curricular a disciplina

Contabilidade Internacional, bem como ressaltam que estudos anteriores comprovaram a

escassez de profissionais habilitados para lecionar esse tema, o que, na opinião deles,

caracteriza uma carência de profissionais suficientemente habilitados (ESPEJO; FREZATTI,

2008).

Com base nos “inibidores” à adoção das IFRSs abordados, Espejo e Frezatti (2008)

apresentam alternativas à minimização da ação destes e sugerem três modificações:

� postura profissional: conscientização da presente necessidade de um novo

profissional. O desconhecimento não deve ser visualizado como uma limitação, mas

como uma oportunidade à profissão do contador e à profissionalização continuada.

Assim, estimulam-se trocas de experiência e consultas a parceiros e, até mesmo,

concorrentes. É preciso ter em mente que as dificuldades, ainda que em níveis

diferenciados, mostram-se presentes no dia a dia de inúmeras organizações;

� interação acadêmica: promoção de alianças e intercâmbios entre instituições de

ensino superior de outras nações como uma alternativa à implementação das IFRSs;

43

� estruturação de procedimentos: por meio da formalização das novas políticas

contábeis.

Diferentemente dos estudos anteriormente realizados, o presente estudo destina-se a

identificar, empiricamente, o estágio de institucionalização do CPC PME nas PMEs e, segundo

objetivos específicos, analisar os fatores inibidores e motivadores à adoção das novas práticas

contábeis, com base nos fatores institucionais apresentados no estudo desenvolvido por Tolbert

e Zucker (1999).

A realização deste trabalho voltado às PMEs é inédita e, entre as características

específicas que distinguem este trabalho daqueles anteriormente realizados, pode-se identificar

o desenvolvimento de um construto destinado à avaliação do estágio de institucionalização do

CPC PME. Portanto, configura-se como uma contribuição acadêmica relevante, na medida em

que essa modulação pode ser posteriormente testada no Brasil e em outros países.

44

3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS

3.1 Tipologia da Pesquisa

Este estudo, quanto ao seu objetivo, é descritivo, na medida em que procura descrever as

características das PMEs que adotaram o CPC PME, identificando o estágio da sua adoção, com

o intuito de classificá-las segundo as preposições da teoria abordada neste estudo (BEUREN,

2009).

3.2 População e Amostra

A população deste estudo é constituída pelas empresas limitadas, sem distinção de

setores da economia, estabelecidas em grande parte no estado de São Paulo e não caracterizadas

como empresas de grande porte ou sociedade anônima, conforme classifica a Lei nº 11.638/07.

A referida lei, em seu art. 3º, determina que se apliquem às sociedades de grande porte,

ainda que não constituídas sob a forma de sociedades por ações, as disposições da Lei nº 6.404,

de 15 de dezembro de 1976, sobre a escrituração e elaboração de demonstrações financeiras e a

obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na Comissão de Valores

Mobiliários (CVM) (BRASIL, 2007). Considera-se de grande porte, para os fins exclusivos

dessa lei, a sociedade ou conjunto de sociedades sob controle comum que tiver, no exercício

social anterior, ativo total superior a R$ 240.000.000,00 ou receita bruta anual superior a R$

300.000.000,00. Portanto, segundo as definições legais, a população-alvo deste estudo é

composta daquelas empresas que possuem um ativo total inferior a R$ 240.000.000,00 e/ou

receita bruta anual inferior a R$ 300.000.000,00.

A amostra não probabilística foi extraída da relação de clientes disponibilizada pela

empresa IOB Consultoria, que compreende 2.720 empresas com zero a 100 funcionários e

2.124 empresas com 101 a 500 funcionários. Dessa amostra, foram subtraídos os seguintes

ramos de atividade: escritórios de contabilidade, empresas de assessoria, escritórios de

advocacia e órgãos públicos, restando, assim, um total de 1.786 empresas.

Tal extração baseou-se no número de funcionários, em virtude da ausência de

classificação societária no cadastro dessas empresas. Essa inferência objetivou eliminar do

universo de análise as empresas de grande porte e sociedades anônimas, considerando que o

CPC PME não se aplica a elas. Foi incluída, ainda, uma questão na pesquisa destinada à

identificação da obrigatoriedade ou não da publicação das demonstrações financeiras,

eliminando definitivamente as sociedades anônimas da amostra.

45

3.3 Procedimentos de Coleta de Dados: Instrumento e Técnica

O instrumento utilizado para a coleta dos dados foi um questionário endereçado ao

administrador/sócio das PMEs. A determinação do respondente deu-se em virtude dos objetivos

gerais deste estudo, pois, na medida em que o trabalho propõe-se a identificar o nível de

institucionalização das novas práticas contábeis, a percepção dos administradores/sócios da

empresa é fundamental para essa mediação. Ressalta-se, ainda, que tal escolha justifica-se, em

parte, em virtude da ausência de dados do contador na base de dados cedida pela empresa IOB

Consultoria, bem como do fato de diversas PMEs terceirizarem suas contabilidades.

A pesquisa iniciou-se em novembro de 2011 e os últimos questionários recebidos são

datados de março de 2012, sendo que, ao longo desse período, os questionários foram

reenviados três vezes. Não foram realizados contatos telefônicos, uma vez que a base de dados

utilizada não dispunha de tais informações. Assim, para o envio do questionário e a organização

das respostas recebidas, foi utilizada a ferramenta denominada Google Docs (Apêndice 1), cuja

utilização garante sigilo ao respondente, não permitindo a identificação das empresas

participantes do estudo.

O questionário formulado continha 28 questões, sendo 24 fechadas e quatro abertas,

tendo por finalidade primária caracterizar os respondentes e avaliar o grau de institucionalização

do CPC PME nas empresas analisadas. No universo das perguntas fechadas, três eram de

múltipla escolha e 21, perguntas de classificação – escala Likert (Apêndice 2). Das questões de

classificação, 14 (Likert 1 a 7) destinaram-se a identificar o nível de concordância dos

respondentes em relação às questões assertivas constantes do questionário elaborado, enquanto

as demais (Likert 0 a 10) objetivaram avaliar diferentes características dos respondentes, tais

como: nível de conhecimento do CPC PME e exigência dos auditores e/ou investidores para a

elaboração das demonstrações financeiras em consonância com as novas práticas contábeis.

Além disso, esse questionário foi pré-validado junto a dois pesquisadores doutores em

contabilidade.

46

3.4 Procedimentos de Tratamento de Dados

Os dados foram tratados estatisticamente, com a finalidade de constatar o grau de

institucionalização do CPC PME nas PMEs. Para atingir esse objetivo, foram analisadas as

respostas apresentadas, em avaliação aos estágios institucionais descritos por Tolbert e Zucker

(1999).

Inicialmente, por meio das análises descritivas, foram avaliados os indicadores de

correlação, as características das distribuições, os desvios padrões e os histogramas de cada

variável que compõe os fatores institucionais. Depois de aplicada a estatística descritiva, os

dados foram analisados segundo a Análise de Variância (ANOVA). Utilizou-se essa ferramenta

para avaliar o quanto as características categóricas dos respondentes influenciam no estágio de

institucionalização do CPC PME.

Para a realização desse procedimento estatístico, verificou-se a plena aderência aos

pressupostos necessários para a aplicação da ANOVA (DANCEY; REIDY, 2006), quais sejam:

� valores retirados de uma população com distribuição normal;

� avaliação da homogeneidade, ou seja, as variâncias devem ser similares entre os

diferentes grupos. Para tanto, aplicou-se o teste de Levene.

47

4 APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS

Conforme já comentado, o link do questionário foi enviado para as 1.786 empresas, de

diversos ramos de atividade, que possuíam até 500 funcionários. Os primeiros questionários

foram enviados em novembro de 2011 e os últimos questionários recebidos são datados de

março de 2012. Foram recebidas apenas 28 respostas, das quais somente 20 enquadraram-se aos

moldes delineados por este estudo, visto que sete empresas eliminadas das análises

enquadraram-se como empresas de grande porte e uma empresa, como microempreendedor

individual.

No questionário aplicado, os respondentes assinalaram, entre as opções elencadas, a

realidade que mais se adequava à situação da empresa. A Figura 5 expõe os resultados obtidos:

Figura 5 – Avaliação dos respondentes – adoção do CPC PME.

Conforme se pode observar na Figura 5, das 20 empresas pesquisadas, apenas 11

informaram utilizar as demonstrações contábeis preparadas de acordo com o CPC PME para a

gestão dos negócios, sendo que, destas, apenas uma possui contabilidade terceirizada. Um total

de cinco empresas informou desconhecer as práticas contábeis introduzidas pelo CPC PME e/ou

estar buscando, por meio de empresas de consultoria, maiores informações a respeito do tema.

Ainda, quatro empresas reconhecem os benefícios decorrentes da adoção, embora não apliquem

as práticas introduzidas pelo pronunciamento.

0

2

4

6

8

10

12

Utiliza-se das

demonstrações contábeis

de acordo com CPC PME

Reconhece os benefícios introduzidos pelo CPC PME

Está em busca de

informações sobre o CPC PME

Desconhece as novas

normas contábeis aplicáveis

às PMEs

Respondentes

11

4 3

2

48

Tais resultados refletem, com alguma semelhança, os resultados apurados no estudo

realizado pela KPMG, Policamp e IBEF Capinas (2010), que identificou que cerca de 59% das

PMEs da região de Campinas, estado de São Paulo, elaboram as demonstrações contábeis

completas em consonância com as novas práticas contábeis introduzidas pelo CPC PME.

Embora existam similaridades entre os resultados de ambas as pesquisas, diferentemente do

estudo anteriormente realizado, este trabalho objetiva, além da identificação das empresas

adotantes ou não do CPC PME, identificar o estágio de institucionalização dessas novas práticas

contábeis e avaliar os fatores institucionais motivadores e inibidores à adoção do CPC PME.

4.1 Análise Estatística Descritiva

A análise estatística descritiva compreendeu a avaliação da distribuição da frequência e

da correlação existente entre as variáveis que compõem cada fator institucional aplicado neste

estudo, objetivando identificar duas características fundamentais. A primeira característica que

essa análise permite evidenciar é a frequência com que as variáveis apresentam-se e, diante de

tais informações, pode-se analisar, mediante o construto elaborado, o estágio de

institucionalização em que se encontram as empresas avaliadas neste estudo. Já a segunda

característica é a correlação existente entre as variáveis que compõem cada fator institucional,

pressupondo que a correlação entre elas seja significativa.

Os resultados da análise descritiva estão organizados de acordo com os estágios de

institucionalização, desmembrados segundo as variáveis que compõem cada fator institucional.

Para melhor compreensão das informações obtidas por meio da análise da distribuição da

frequência das variáveis, em virtude da utilização da escala Likert (1 a 7) para a coleta dos

dados, os escores foram aglutinados segundo os níveis de concordância dispostos a seguir:

� 1 e 2: baixo; � 3 a 5: moderado; � 6 e 7: alto.

Na Tabela 2, são apresentadas as médias e desvios padrões de cada variável, segundo os

resultados estatísticos apurados:

49

Tabela 2 – Média e desvio padrão – variáveis.

4.1.1 Habitualização – análise estatística descritiva

A análise estatística descritiva empregada nas variáveis que compõem os fatores

institucionais compreendidos no estágio de institucionalização de habitualização é apresentada

segundo os fatores institucionais: forças de mercado, disposições legais e tecnologia.

� Forças de mercado

Na Figura 6, estão apresentados os resultados da análise da distribuição da frequência de

todas as variáveis que compõem o fator institucional ‘forças de mercado’:

Variável Média Desvio Padrão

v12hf_Bancos 2,7500 1,48235

v13hf_Clientes 2,2500 1,37171

v14hf_Associações 3,6500 1,75544

v15he_CRC 5,7500 1,91600

v16he_Fiscal 6,1500 1,56525

v17he_Societário 3,9000 2,51103

v18ht_ERP 3,5500 1,90498

v19om_Concorrentes 3,0500 1,84890

v20om_Noticias 4,1500 1,81442

v21om_Problema 4,0500 2,03845

v22ot_Cases 2,9000 1,55259

v23si_Qualidade 4,2500 1,61815

v24sr_Reconhecimento 2,8500 1,42441

v25se_Grupo 1,8500 1,26803

50

v12hf_Bancos v13hf_Clientes v14hf_Associações

Pearson Correlation 1

Sig. (2-tailed) -

Pearson Correlation ,731** 1

Sig. (2-tailed) ,000 -

Pearson Correlation ,713** ,388 1

Sig. (2-tailed) ,000 ,091 -

Correlação Pearson

v12hf_Bancos

v14hf_Associações

v13hf_Clientes

0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100%

v12hf_ Bancos

v13hf_Clientes

v14hf_Associações

Baixo Moderado Alto

Figura 6 – Análise de frequência – forças de mercado.

Com base nas informações dispostas na Figura 6, pode-se observar que as associações

de classe (v14hf_Associações) destacam-se, entre as demais variáveis, como o fator

impulsionador à adoção do CPC PME. Ainda que grande parte dos respondentes concentre-se

no nível de concordância moderado, apenas nessa variável percebeu-se a ocorrência do nível

alto de concordância. Tais resultados demonstram que as instituições financeiras e os clientes

com quem os respondentes operam não exigem as demonstrações financeiras elaboradas em

consonância com o CPC PME.

Na Tabela 3, estão demonstrados os coeficientes de correlação de Pearson das variáveis

que compõem o fator institucional ‘forças de mercado’:

Tabela 3 – Pearson – forças de mercado.

Conforme esperado, a relação entre as variáveis que compõem o fator institucional

‘forças de mercado’ é forte (r = 0,731, p = 0,001), segundo as referências quantitativas

apresentadas por Dancey e Reidy (2006), com exceção da relação obtida entre as variáveis

‘v14hf_Associações’ e ‘v13hf_Clientes’, que é fraca (r = +0,388, p = 0,091). Nesse último caso,

51

0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100%

v15he_CRC

v16he_Fiscal

v17he_Societário

Baixo Moderado Alto

apenas 15,05% da variância é explicada pela correlação existente entre essas variáveis. Nos

demais casos, 53% da variância entre as variáveis é explicada pela correlação.

� Disposições Legais


todas as variáveis que compõem o fator institucional ‘disposições legais’:

Figura 7 – Análise de frequência – disposições legais.

Com base nas informações dispostas na Figura 7, observa-se que a legislação fiscal e o

CRC são fatores motivadores à adoção do CPC PME, visto que a concordância dos

respondentes concentra-se no maior nível. Por sua vez, o aspecto societário apresenta-se de

forma bastante dividida entre os opostos.


que compõem o fator institucional ‘disposições legais’:

52

v15he_CRC v16he_Fiscal v17he_Societário


Sig. (2-tailed) -

Pearson Correlation ,540* 1


Pearson Correlation ,224 ,084 1

Sig. (2-tailed) ,342 ,724 -v17he_Societário


v15he_CRC

v16he_Fiscal

0% 20% 40% 60% 80% 100%

v18ht_ERP

Baixo Moderado Alto

Tabela 4 – Pearson – disposições legais.

Na análise dos coeficientes de correlação das variáveis que compõem o fator

institucional ‘disposições legais’, verifica-se a existência de uma relação moderada entre as

variáveis ‘v16he_Fiscal’ e ‘v15he_CRC’ (r = 0,540, p = 0,014), segundo as referências

quantitativas apresentadas por Dancey e Reidy (2006). Quanto à variável ‘v17he_Societário’,

pode-se observar que a correlação com as demais variáveis é fraca e explica apenas 5,02% da

variância delas.

� Tecnologia


todas as variáveis que compõem o fator institucional ‘tecnologia’:

Figura 8 – Análise de frequência – tecnologia.

Por meio dessa análise, pode-se observar a magnitude da concentração dos escores no

nível moderado de concordância, o que sugere que as mudanças tecnológicas e/ou sistêmicas,

quando analisadas individualmente, não impulsionam a adoção do CPC PME.

Não são apresentadas as medidas de correlação da variável que busca medir o fator

institucional ‘tecnologia’, na medida em que este estudo não identificou outras variáveis que

poderiam compô-lo.

53

0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100%

v19om_Concorrentes

v20om_Notícias

v21om_Problema

Baixo Moderado Alto

4.1.2 Objetivação – análise estatística descritiva

Segundo Tolbert e Zucker (1999), as organizações podem utilizar evidências colhidas

diretamente de uma variedade de fontes (noticiários, observação direta, cotação acionária etc.)

para avaliar os riscos de adoção da nova estrutura, bem como o reconhecimento da existência de

um problema e, como consequência, o desenvolvimento de teorias que diagnostiquem as fontes

de insatisfação ou de fracasso, de modo compatível. Esses indicativos compõem os fatores

institucionais denominados ‘monitoramento organizacional’ e ‘teorização’.

A análise estatística descritiva empregada nas variáveis que compõem os fatores

institucionais compreendidos no estágio de institucionalização de objetivação é apresentada a

seguir.

� Monitoramento Organizacional


todas as variáveis que compõem o fator institucional ‘monitoramento organizacional’:

Figura 9 – Análise de frequência – monitoramento organizacional.

Com base nas informações dispostas na Figura 9, observa-se que as variáveis que

compõem o fator institucional em avaliação não se destacam significativamente entre si,

apresentando-se concentradas no nível moderado de concordância. Assim, não é possível

destacar uma variável que melhor caracterize o fator institucional em questão.

54

v19om_Concorrentes v20om_Noticias v21om_Problema


Sig. (2-tailed) -

Pearson Correlation ,374 1



Sig. (2-tailed) ,641 ,309 -

v19om_Concorrentes


v21om_Problema

v20om_Noticias

0% 20% 40% 60% 80% 100%

v22ot_Cases

Baixo Moderado Alto


que compõem o fator institucional ‘monitoramento organizacional’.

Tabela 5 – Pearson – monitoramento organizacional.

A análise dos coeficientes de correlação das variáveis indica que a correlação entre as

variáveis é fraca (< 0,4), segundo as referências quantitativas apresentadas por Dancey e Reidy

(2006). Isso indica que a variância entre os escores das variáveis não pode ser atribuída à

correlação existente entre elas, significando que as variáveis destinadas a medir esse fator

institucional não se comportam de maneira semelhante, o que pode indicar uma falha no

desenvolvimento do construto/variáveis.

� Teorização

A avaliação do fator institucional ‘teorização’ foi realizada por meio de uma variável, a

qual apresentou um resultado expressivo posicionado na escala inferior – aproximadamente

55% –, conforme exposto na Figura 10. Ressalta-se que o nível de concordância alto não foi

observado.

Figura 10 – Análise de frequência – teorização.

55

0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100%

v23si_Qualidade


v25se_Grupo

Baixo Moderado Alto

Portanto, quando se analisa essa variável, observa-se que as empresas não detêm

conhecimento de cases de sucesso de implantação do CPC PME ou que não há uma divulgação

de temas dessa natureza. A existência de cases de sucesso, segundo o construto elaborado,

advém da teorização e/ou do desenvolvimento de soluções padrões que podem ser

exemplificadas dessa forma.

Não são apresentadas as medidas de correlação da variável que busca medir o fator

institucional ‘teorização’, na medida em que este estudo não identificou outras variáveis que

poderiam compor esse fator institucional.

4.1.3 Sedimentação – análise estatística descritiva

Quanto ao último estágio de institucionalização, para cada um dos fatores institucionais,

temos uma variável. Dessa forma, as correlações entre as variáveis não podem ser observadas,

na medida em que cada qual se propõe a avaliar um aspecto distinto.

Na Figura 11, estão apresentados os resultados da análise da distribuição da frequência

das variáveis que compõem o estágio de institucionalização denominado sedimentação.

Figura 11 – Análise de frequência – sedimentação.

Diferentemente dos demais estágios apresentados, em virtude da existência de apenas

uma variável para cada fator institucional, a análise das características estatísticas foi realizada

de forma consolidada. Assim, conforme se pode observar na Figura 11, por meio da distribuição

da frequência, a variável que indica melhoria da qualidade das informações contábeis

preparadas segundo os preceitos estabelecidos no CPC PME (v23si_Qualidade) destaca-se das

56

v23si_Qualidade v24sr_Reconhecimento v25se_Grupo


Sig. (2-tailed) -

Pearson Correlation ,200 1


Pearson Correlation -,058 ,395 1

Sig. (2-tailed) ,809 ,085 -v25se_Grupo

v23si_Qualidade



demais, embora os resultados concentrem-se no nível moderado de concordância. Já no que diz

respeito ao reconhecimento organizacional de benefícios advindos do CPC PME e à criação de

um grupo de interesse de estudo específico para a sua avaliação, percebe-se que o nível de

concordância é extremamente baixo. Portanto, essa percepção ou a criação de tais grupos não

foi captada neste estudo.


que compõem o estágio de sedimentação:

Tabela 6 – Pearson – sedimentação.

Como já mencionado, a análise do coeficiente de correlação entre as variáveis que

compõem cada fator institucional apresentado não se justifica, na medida em que cada variável

destina-se a medir uma determinada característica isoladamente. Ainda, conforme se pode

observar nos resultados dispostos na Tabela 5, o coeficiente de correlação entre as variáveis é

fraco (< 0,4), segundo as referências quantitativas apresentadas por Dancey e Reidy (2006).

4.1.4 Resumo – análise estatística descritiva

Por meio da análise estatística descritiva, observa-se que a frequência dos fatores

institucionais delineados neste estudo é baixa, ou seja, em grande parte das questões

apresentadas, o nível de concordância expresso pelos respondentes apresenta-se no nível baixo

ou moderado de concordância. Todavia, também é possível identificar que o nível de

concordância das empresas é acentuado quando observados os fatores institucionais que

caracterizam o estágio de institucionalização de habitualização.

Entre os fatores institucionais do estágio de habitualização (forças de mercado,

disposições legais e tecnologia), o caráter normativo destaca-se como fator institucional mais

acentuado. Além disso, os coeficientes de correlação indicam que as variáveis utilizadas para

57

este estudo, quando analisadas segundo cada fator institucional, são significativamente

correlacionadas, com exceção das variáveis ‘v21om_Problema’ e ‘v17he_Societário’, que não

se correlacionam significativamente com as demais variáveis que compõem os fatores

institucionais ‘monitoramento organizacional’ e ‘disposições legais’, respectivamente.

Ressalta-se ainda que, para os casos em que o fator institucional é avaliado segundo uma

única variável, a correlação com as demais não é corroborada pela teoria.

4.2 ANOVA

A ANOVA de um fator (one-way ANOVA) procura verificar se existem diferenças na

média dos grupos, por meio da determinação da média geral e da verificação do quão diferente

cada média individual é da média geral. Sua aplicação objetivou identificar a influência do nível

de conhecimento sobre o CPC PME de cada respondente nos estágios de habitualização,

objetivação e sedimentação. Para tanto, o escore das variáveis dependentes (habitualização,

objetivação e sedimentação) foi analisado em virtude do fator ‘conhecimento’. Além disso,

quando da realização desse teste, segundo as referências quantitativas apresentadas por Dancey

e Reidy (2006), esperava-se que a variância entre os grupos fosse mínima, porque, assim, a

razão do F seria grande e a probabilidade de obtê-lo por erro amostral, pequena.

Para a análise das variâncias das variáveis que compõem os fatores institucionais que

caracterizam os estágios de institucionalização, o banco de dados foi ajustado em virtude da

existência de diferentes números de variáveis por fatores institucionais, como, por exemplo:

� estágio de habitualização:

• fator institucional: forças de mercado – número de variáveis = três;

• fator institucional: disposições legais – número de variáveis = uma.

Para o ajuste do banco de dados, foram criados índices que representassem cada estágio

de institucionalização: habitualização, objetivação e sedimentação, os quais constituíam o

produto de duas etapas. Na primeira etapa, para cada fator institucional, foram somados os

escores de cada participante e o resultado foi dividido pelo número de variáveis que

compunham cada fator analisado. Com base nesse resultado, os índices foram obtidos por meio

da soma dos escores de cada fator de institucionalização dividida pelo número de fatores.

58

Habitualização Objetivação Sedimentação


Sig. (2-tailed) -

Pearson Correlation ,566** 1



Sig. (2-tailed) ,066 ,234 -


Habitualização

Objetivação

Sedimentação

Para a realização desse agrupamento, conforme a análise estatística descritiva realizada,

duas variáveis foram excluídas, visto que não apresentaram correlação significativa com as

demais variáveis que compunham os respectivos fatores institucionais analisados. Tratam-se das

variáveis ‘v21om_Problema’ e ‘v17he_Societário’.

Na Figura 12, pode ser observada, num formato ajustado, a distribuição da frequência

dos índices apurados, conforme ajustes supracitados:

Figura 12 – Análise de frequência – índices.

0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100%

Habitualização

Objetivação

Sedimentação

Baixo Moderado Alto

A análise da distribuição da frequência dos índices apurados indica, inicialmente, uma

concentração do nível de concordância moderado no estágio de institucionalização de

habitualização (80%), porém, apenas no estágio de objetivação, pode-se observar a ocorrência

do nível alto de concordância dos respondentes. Portanto, a partir da Figura 12, não é possível

analisar o estágio de institucionalização das PMEs, embora as macrorreferências devam ser

observadas.

Na Tabela 7, estão demonstrados os coeficientes de correlação entre os estágios

institucionais:

Tabela 7 – Pearson – índices.

59

Ressalta-se que a análise do coeficiente de correlação entre as variáveis que compõem

cada estágio de institucionalização não se justifica, na medida em que cada variável destina-se a

medir uma determinada característica isoladamente.

Como se observa nos resultados dispostos na Tabela 7, o coeficiente de correlação entre

os índices é fraco (< 0,4), com exceção dos coeficientes e níveis de significância apresentados

entre os estágios de objetivação e habitualização (r = 0,566, p = 0,09), que podem ser

considerados moderados, segundo as referências quantitativas apresentadas por Dancey e Reidy

(2006). Portanto, fica evidente a necessidade da inclusão de outros fatores que possam

complementar e evidenciar o estágio de institucionalização em que se encontram as PMEs

brasileiras.

Conforme exposto nos procedimentos metodológicos adotados neste trabalho, além das

variáveis que compõem os fatores institucionais, o questionário aplicado continha outras

informações categóricas e/ou de classificação, fundamentais para a realização da ANOVA.

Assim, os fatores institucionais foram analisados e seus respondentes categorizados, em função

da seguinte característica: nível de conhecimento (CPC PME).

A seleção dessa característica foi instigada pelos pressupostos teóricos apresentados por

Tolbert e Zucker (1999), que, conforme exposto no referencial teórico deste estudo, citam que a

principal característica que distingue as organizações adotantes de uma dada estrutura das

demais organizações é o nível de conhecimento que ambas detêm sobre o assunto, sendo essa

diferença acentuada nas organizações não adotantes, que não estão em contato direto e

frequente com os adotantes.

No que diz respeito ao nível de conhecimento, cada respondente apresentou, numa

escala de zero a dez, o quanto conhecia sobre o CPC PME. Para a execução da ANOVA, as

respostas foram aglutinadas segundo níveis de conhecimento, a saber:

� 0 a 3 – baixo; � 4 a 7 – moderado; � 8 a 10 – alto.

4.2.1 ANOVA – habitualização

Segundo os fundamentos teóricos desenvolvidos por Tolbert e Zucker (1999), no estágio

de pré-institucionalização ou habitualização, a adoção inicial de uma dada estrutura é limitada e

pode ser observada num pequeno número de organizações, possivelmente, similares e

60

interconectadas. Nesse sentido, realizou-se o teste estatístico ANOVA de um fator (one-way

ANOVA), em que a variável dependente ‘habitualização’ teve seu comportamento analisado em

virtude do nível de conhecimento das novas práticas contábeis introduzidas pelo CPC PME

apresentado pelos respondentes.

Na Figura 13, é possível verificar que os escores estão normalmente distribuídos:

Figura 13 – Histograma – habitualização.

Ainda quanto à análise dos pressupostos para a realização da ANOVA, por meio do

teste de Levene, apresentado na Tabela 8, a homogeneidade da amostra foi constatada; portanto,

as variâncias são similares entre os diferentes grupos, segundo Dancey e Reidy (2006):

Tabela 8 – Teste de Levene – habitualização.

Levene Statistic df1 df2 Sig.

,527 2 17 ,599

Habitualização

Na Tabela 9, estão demonstrados os resultados decorrentes da aplicação da ANOVA:

61

Lower Bound

Upper Bound

2,00 -1,41700 ,55669 ,052 -2,8451 ,0111

3,00 -1,31200 ,64281 ,133 -2,9610 ,3370

1,00 1,41700 ,55669 ,052 -,0111 2,8451

3,00 ,10500 ,55669 ,981 -1,3231 1,5331

1,00 1,31200 ,64281 ,133 -,3370 2,9610

2,00 -,10500 ,55669 ,981 -1,5331 1,3231

1,00

2,00

3,00

HabitualizaçãoTukey HSD

(I) Conhecimento_3 (J) Conhecimento_3Mean

Difference (I-J)

Std. Error Sig.

95% Confidence Interval

Tabela 9 – ANOVA – habitualização.

Habitualização Sum of Squares df Mean Square F Sig.

Between Groups 7,199 2 3,599 3,484 ,054

Within Groups 17,561 17 1,033 - -

Total 24,760 19 - - -

ANOVA

A ANOVA demonstrou que a variação do estágio de habitualização entre as empresas é

significativamente (F(2,17) = 3,484, desvio padrão = 1,11) influenciada pelo nível de

conhecimento que o respondente detém acerca do CPC PME. Já o intervalo de confiança de

95% para a diferença estimada das médias populacionais é 3,2122 a 4,2808, para um p = 0,054

(significativo).

Por sua vez, o erro tipo I foi ajustado segundo o teste post-hoc, visto que essa técnica

impede que o erro explique a variância entre as variáveis (PESTANA; GAGEIRO, 2000). O

resultado é apresentado na Tabela 10:

Tabela 10 – Teste post-hoc – habitualização.

Segundo a análise de medida global de efeito, verifica-se que a variável ‘conhecimento’

explica cerca 40,99% do comportamento das empresas no estágio de habitualização, ou seja, a

influência é significativa.

4.2.2 ANOVA – objetivação

O processo de objetivação caracteriza-se pelo desenvolvimento do consenso social entre

os decisores da organização a respeito do valor da estrutura e pela crescente adoção pelas

62


,963 2 17 ,402

Test of Homogeneity of Variances

Objetivação

organizações (TOLBERT; ZUCKER, 1999). Nesse sentido, segundo as macroanálises da

frequência dos fatores institucionais que compunham o estágio de institucionalização de

objetivação, conclui-se que as empresas pesquisadas não se encontram nesse estágio de

institucionalização, bem como que os fatores institucionais inibidores ou motivadores são

observados com pouca frequência. Todavia, a aplicação da ANOVA de um fator (one-way

ANOVA) visou a avaliar se o fator ‘conhecimento’ poderia impactar e/ou distinguir as análises

previamente executadas por meio da análise estatística descritiva.

Na avaliação dos pressupostos exigidos para a utilização da ANOVA, conforme

apresentado na Figura 14, é possível verificar que os escores estão normalmente distribuídos:

Figura 14 – Histograma – objetivação.


teste de Levene, apresentado na Tabela 11, a homogeneidade da amostra foi constatada;

portanto, as variâncias são similares entre os diferentes grupos, segundo Dancey e Reidy

(2006):

Tabela 11 – Teste de Levene – objetivação.

63

Objetivação Sum of Squares df Mean Square F Sig.

Between Groups 16,802 2 8,401 5,936 ,011

Within Groups 24,058 17 1,415 - -

Total 40,859 19 - - -

ANOVA

Lower Bound

Upper Bound

2,00 -2,11200* ,65157 ,013 -3,7835 -,4405

3,00 -2,12600* ,75237 ,030 -4,0561 -,1959

1,00 2,11200* ,65157 ,013 ,4405 3,7835

3,00 -,01400 ,65157 1,000 -1,6855 1,6575

1,00 2,12600* ,75237 ,030 ,1959 4,0561

2,00 ,01400 ,65157 1,000 -1,6575 1,6855


1,00

2,00

3,00

ObjetivaçãoTukey HSD


Difference (I-J)

Std. Error Sig.

Na Tabela 12, estão demonstrados os resultados decorrentes da aplicação da ANOVA:

Tabela 12 – ANOVA – objetivação.

A ANOVA demonstrou que a variação do estágio de objetivação entre as empresas é

significativamente (F(2,17) = 5,936, desvio padrão = 1,46) influenciada pelo nível de


95% para a diferença estimada das médias populacionais é 2,7532 a 4,1258, para um p = 0,011.




Tabela 13 – Teste post-hoc – habitualização.


explica cerca 69,84% do comportamento das empresas no estágio de objetivação, ou seja, a

influência é significativa.

4.2.3 ANOVA – sedimentação

A análise estatística descritiva não apresentou evidências de empresas compreendidas no

estágio de institucionalização de sedimentação; além disso, fatores institucionais inibidores ou

64


,329 2 17 ,724

Test of Homogeneity of Variances

Sedimentação

motivadores foram observados com pouca frequência. Entretanto, conforme a padronização dos

testes estatísticos, aplicou-se a ANOVA de um fator (one-way ANOVA) para avaliar se o fator

‘conhecimento’ poderia impactar e/ou distinguir as análises previamente executadas por meio

da análise estatística descritiva.

Na avaliação dos pressupostos exigidos para a utilização da ANOVA, conforme

apresentado na Figura 15, é possível verificar que os escores estão normalmente distribuídos:

Figura 15 – Histograma – sedimentação.


teste de Levene, apresentado na Tabela 14, a homogeneidade da amostra foi constatada;

portanto, as variâncias são similares entre os diferentes grupos, segundo Dancey e Reidy

(2006):

Tabela 14 – Teste de Levene – sedimentação.

65

Lower Bound

Upper Bound

2,00 -,46500 ,60534 ,727 -2,0179 1,0879

3,00 -,19800 ,69898 ,957 -1,9911 1,5951

1,00 ,46500 ,60534 ,727 -1,0879 2,0179

3,00 ,26700 ,60534 ,899 -1,2859 1,8199

1,00 ,19800 ,69898 ,957 -1,5951 1,9911

2,00 -,26700 ,60534 ,899 -1,8199 1,2859

1,00

2,00

3,00

SedimentaçãoTukey HSD


Difference (I-J)

Std. Error Sig.


No Tabela 15, estão demonstrados os resultados decorrentes da aplicação da ANOVA:

Tabela 15 – ANOVA – sedimentação.

Sedimentação Sum of Squares df Mean Square F Sig.

Between Groups ,768 2 ,384 ,314 ,734

Within Groups 20,765 17 1,221 - -

Total 21,532 19 - - -

ANOVA

A ANOVA demonstrou que a variação do estágio de sedimentação entre as empresas

não é significativamente (F(2,17) = 0,3104, desvio padrão = 1,46) influenciada pelo nível de


95% para a diferença estimada das médias populacionais é 2,5838 a 3,5802, para um p = 0,734

(não significativo).




Tabela 16 – Teste post-hoc – sedimentação.


explica cerca de 3,70% do comportamento das empresas no estágio de sedimentação, ou seja, a

influência é insignificante.

66

4.2.4 Conclusão ANOVA

De acordo com a ANOVA de um fator (one-way ANOVA), os resultados apurados

demonstram que, com exceção do estágio de institucionalização de sedimentação, o nível de

conhecimento acerca da estrutura influencia significativamente o estágio de institucionalização

do CPC PME nas PMEs brasileiras.

Ainda, conforme os resultados estatísticos demonstram, a variância entre os

respondentes do estágio de habitualização e objetivação pode ser explicada em 40,99% e

69,84%, respectivamente, segundo o nível de conhecimento que eles detêm sobre o CPC PME.

4.3 Comentários sobre os Resultados Obtidos

Com o objetivo de aprofundar a discussão sobre o estágio de adoção do CPC PME nas

PMEs brasileiras, bem como sobre os fatores motivadores e inibidores à adoção das novas

práticas contábeis, e em virtude do baixo número de respondentes atingidos pela pesquisa

empírica, ainda que tenham sido esgotados os meios para a sua obtenção, os resultados

apurados neste estudo foram apresentados e discutidos com dois órgãos de classe, a saber: CRC

SP e Sindicato das Empresas de Serviços Contábeis e das Empresas de Assessoramento,

Perícias, Informações e Pesquisas no Estado de São Paulo (SESCON-SP), ambos de Campinas.

A apresentação para o representante do SESCON-SP, com a consequente discussão dos

resultados, durou 40 minutos. Já os comentários recebidos do CRC SP foram obtidos por meio

do questionário enviado ao órgão de classe (Apêndice 3).

A realização desse procedimento visou a coletar, junto aos representantes dos órgãos

supracitados, a opinião sobre os resultados apurados neste estudo, no que diz respeito ao

número de empresas adotantes do CPC PME, qual poderia ser o principal motivo para que as

empresas que adotam as novas normas contábeis tenham como característica fazer a

contabilidade internamente e, por fim, quais seriam os fatores motivadores e inibidores à adoção

do pronunciamento. Tais questões, bem como a apresentação dos resultados deste estudo, foram

enviadas aos representantes dos órgãos por meio de uma carta convite (Apêndice 3).

No que diz respeito ao número de empresas que adotam ou não o CPC PME, o

representante do CRC SP acredita que o próprio mercado fará com que as empresas adotem o

pronunciamento, porém reconhece que ainda existem muitos escritórios e contadores que não se

enquadraram na exigência. Informa, ainda, que o CRC SP começará a fiscalização a partir de

67

2012. Por sua vez, o representante do SESCON-SP avalia que os resultados podem ser

considerados esperados, segundo a realidade do segmento estudado, uma vez que acredita que,

entre as prioridades das PMEs, são priorizadas aquelas diretamente relacionadas aos retornos

financeiros imediatos. Menciona ainda que, para os empresários, a adoção do CPC PME pode

representar um custo adicional com um baixo valor agregado.

Em relação a qual poderia ser o principal motivo para que as empresas que adotam as

novas normas contábeis tenham como característica fazer a contabilidade internamente, os

representantes do SESCON-SP e do CRC SP acreditam que as PMEs que possuem

contabilidade interna, geralmente, detêm melhores controles internos, utilizam e valorizam tais

informações; portanto, tendem a adotar rapidamente as novas práticas. Além disso, os

representantes de ambos os órgãos destacam que, para a internalização da contabilidade, as

empresas devem possuir sistemas integrados robustos.

No tocante aos fatores motivadores à adoção das novas práticas contábeis, o

representante do CRC SP destaca a valorização do profissional contábil, o cumprimento das

exigências do órgão de classe e a melhoria da qualidade das informações contábeis. O

representante do SESCON-SP, por sua vez, acredita que a exigência por parte do mercado, por

meio dos bancos, clientes e fornecedores, é um fator motivador à adoção das novas práticas

contábeis.

Por fim, o representante do CRC SP considera a falta de comprometimento com a

profissão um fator inibidor à adoção do CPC PME. Já o representante do SESCON-SP, nesse

mesmo sentido, cita a relação custo-benefício, as dificuldades dos órgãos em aplicar e/ou

fiscalizar as empresas e a ausência de treinamentos que capacitem os profissionais responsáveis

pela aplicação das normas como fatores inibidores.

68

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

O estudo realizado objetivou analisar o estágio de institucionalização do CPC PME nas

PMEs, sob a óptica da Teoria Institucional.

Por meio dos procedimentos metodológicos descritos, bem como com o apoio das

bibliografias apresentadas, foi realizada uma pesquisa empírica com o intuito de evidenciar em

qual estágio de institucionalização (habitualização, objetivação e sedimentação) encontram-se

as PMEs em relação à adoção do CPC PME. Para isso, desenvolveu-se um construto a partir

dos fatores institucionais descritos por Tolbert e Zucker (1999), motivadores ou inibidores à

adoção do CPC PME.

Segundo estudo internacional realizado pelo IASB (2009) quando das pesquisas para a

elaboração do pronunciamento contábil para as PMEs, estas representam 95% do total das

empresas existentes e são parte relevante da economia dos países. Portanto, a análise das

práticas contábeis aplicáveis a elas é de extrema relevância e realizada tempestivamente, na

medida em que as PMEs estão obrigadas à adoção do CPC PME a partir do ano calendário de

2010, conforme a Resolução CFC nº 1.255/09.

Para realização deste estudo, foi aplicado um questionário e as respostas obtidas foram

tratadas estatisticamente. Teve-se o retorno de 20 questionários válidos e os resultados foram

analisados estatisticamente, segundo cada fator institucional. Dessa forma, pôde-se concluir que

as PMEs brasileiras que compuseram a amostra encontram-se no estágio de institucionalização

de habitualização.

Segundo Tolbert e Zucker (1999), o estágio de habitualização é aquele em que ocorre o

desenvolvimento de arranjos estruturais em resposta a problemas ou conjuntos de problemas

organizacionais específicos, como também a formalização de tais arranjos em políticas e

procedimentos de uma dada organização, destacando-se, nesse contexto, três forças: mudanças

tecnológicas, novas disposições legais e forças do mercado.

Conforme evidências apresentadas neste estudo, somente o fator institucional

‘disposições legais’ pôde ser observado por meio da análise estatística descritiva dos resultados

obtidos. Os aspectos voltados às mudanças tecnológicas e forças de mercado não foram

identificados como fatores motivadores à adoção do CPC PME. Ressalta-se que os resultados

apurados encontram respaldo nos fundamentos teóricos desenvolvidos por Tolbert e Zucker

(1999), que determinam que, no estágio de pré-institucionalização ou habitualização, a adoção

69

inicial de uma dada estrutura é limitada e pode ser observada num pequeno número de

organizações, possivelmente similares e interconectadas.

Como observado por meio da análise estatística descritiva realizada, das 20

respondentes participantes da pesquisa, apenas 11 informaram possuir as demonstrações

financeiras elaboradas em consonância com as práticas introduzidas pelo CPC PME. Entre

essas empresas optantes, tal similaridade ou conexão pode ser atribuída ao fato de que, com

exceção de uma empresa, todas as demais possuem contabilidade interna, o que pode ser uma

similaridade significativa entre os respondentes.

Outro aspecto de extrema importância, descrito na teoria e observado empiricamente,

refere-se ao nível de conhecimento que as organizações detêm acerca da nova estrutura.

Segundo as autoras, no estágio de habitualização, o conhecimento da estrutura entre os que não

a adotaram – especialmente aqueles que não estão em contato direto e frequente com os

adotantes – é extremamente limitado, em termos de operação e também de propósito

(NELSON; WINTER, 1982 apud TOLBERT; ZUCKER, 1999).

Além disso, a pesquisa não identificou, especificamente, fatores inibidores à adoção do

CPC PME, como, por exemplo, o custo-benefício da implantação. Todavia, a baixa frequência

observada nos fatores institucionais pode ser interpretada como um fator inibidor. Segundo a

literatura, três forças destacam-se como fatores institucionais do estágio de habitualização, entre

as quais, temos o fator institucional denominado forças de mercado. De acordo com o construto

desenvolvido neste estudo, as forças de mercado são representadas pelo nível de exigência e/ou

aceitação do CPC PME pelas instituições financeiras, clientes e associações de classe (por

segmento de negócio). Assim, com os resultados apurados, pôde-se observar que o nível de

concordância com as questões assertivas que mensuram as forças de mercado é moderado, fato

que pode ser analisado como um fator inibidor à adoção do CPC PME.

Uma das limitações deste estudo, além daquelas apresentadas no tópico a que se destina,

refere-se ao baixo número de respondentes. Como já informado, foram enviados formulários

para 1.786 empresas, de diversos ramos de atividade, que possuíam até 500 funcionários; os

primeiros questionários foram enviados em novembro de 2011 e os últimos questionários

recebidos são datados de março de 2012. Foram recebidas apenas 28 respostas, das quais

somente 20 enquadraram-se nos moldes delineados por este estudo. Entre as eliminadas, sete

empresas enquadraram-se como de grande porte e uma, como microempreendedor individual.

Em resumo, esse baixo número de respondentes pode indicar desde um viés na elaboração do

questionário até o desconhecimento total sobre o assunto.

70

Já entre as contribuições que se espera alcançar com este estudo, em virtude do estágio

atual da contabilidade das PMEs brasileiras, destacam-se os aspectos voltados à conscientização

do profissional contábil e à discussão sobre os fatores motivadores à adoção do CPC PME.

Essas duas linhas contributivas resumem o principal fator instigador deste estudo.

Muito embora se acredite que o profissional contábil seja dotado de consciência e

aplicado no cumprimento da sua profissão, pesquisas de diferentes naturezas demonstram que

as regras contábeis não têm sido aplicadas às PMEs. Considerando que a regra aplicável a essas

empresas vigora há dois anos, é importante que os contabilistas avaliem essa questão, visto que

poucas empresas adotaram as novas práticas contábeis.

Ainda que a crítica seja válida, é importante destacar que o volume de atividades

desempenhadas pelos contabilistas cresceu significativamente nos últimos anos. Isso porque, no

final do ano calendário de 2007, a Receita Federal do Brasil criou o projeto Sistema Público de

Escrituração Digital (SPED), que consiste na modernização da sistemática atual do

cumprimento das obrigações acessórias. Em virtude desse novo projeto, a escrituração fiscal e

contábil dos contribuintes passou, gradativamente, para o ambiente digital, processo que exigiu

transformações estruturais importantes na rotina do profissional contábil, implicando o

desenvolvimento de sistemas, treinamento e capacitação de recursos, entre outras demandas

operacionais.

Destaca-se, ainda, que as multas impostas pela Receita Federal do Brasil por ocasião do

não cumprimento das obrigações acessórias podem ser de até R$ 5.000,00 por mês de atraso.

Assim, o alto impacto financeiro acaba por direcionar o profissional a estabelecer determinadas

prioridades em detrimento a outras.

Quanto aos fatores motivadores, este estudo propõe uma discussão sobre aqueles

relacionados à adoção do CPC PME. Conforme o estudo realizado, não foram observados

fatores motivacionais à sua adoção, exceto quanto à própria norma que o instituiu. Acredita-se

que outros fatores poderiam contribuir positivamente para a adoção, tal como a vinculação

publicitária positiva de empresas que adotam as novas práticas contábeis. O desenvolvimento

junto às instituições bancárias de políticas de crédito específicas para empresas aderentes do

CPC PME pode também ser um fator motivador importante; poderia ser uma estratégia para

impulsionar as empresas rumo à adequação, na medida em que se acredita que as empresas

“organizadas” possuem melhor gerenciamento do seu negócio.

Ainda no tocante à adoção do CPC PME, conforme exposto pelo representante do

SESCON-SP, a criação de um mecanismo compulsório de treinamento de profissionais com

71

substancial carga horária, ministrado por instituições credenciadas pelos órgãos de classe, pode

caracterizar um fator motivador à adoção das novas práticas.

Finalmente, uma proposta de estudo futuro poderia concentrar-se nas dificuldades

encontradas pelas PMEs brasileiras na adoção do CPC PME. Pode-se, também, realizar um

estudo que objetive avaliar a associação de benefícios financeiros com a adoção do

pronunciamento.

72

REFERÊNCIAS

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75

APÊNDICES

Apêndice 1– Descritivo do e-mail enviado aos potenciais respondentes

Um estudo sobre os estágios de adoção do CPC PME sob a óptica da Teoria

Institucional

Prezado (a) respondente, Sou Matheus Carlo Favarin, mestrando do Curso de Mestrado

Profissional em Controladoria Empresarial pela Universidade Presbiteriana Mackenzie. No

momento, realizo um estudo que objetiva investigar os estágios de institucionalização do

PRONUNCIAMENTO TÉCNICO PME – CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E

MÉDIAS EMPRESAS, com a finalidade de mapear e correlacionar os fatores motivadores e

inibidores da adoção do Pronunciamento Técnico pelas Pequenas e Médias empresas

Brasileiras, tendo como orientadora a Profa. Dra. Maria Thereza Pompa Antunes.

Assim sendo, peço-lhe especial atenção em responder o questionário que poderá ser

acessado por meio do link abaixo, cujo tempo estimado de resposta varia de 05 a 07 minutos.

Por fim, ressalto que a identidade dos respondentes será mantida em sigilo e que os

dados coletados serão tratados estatisticamente.

Agradeço antecipadamente sua participação.

Matheus C. Favarin

76

Apêndice 2 – Questionário enviado aos potenciais respondentes

1. Em qual Estado da Federação está localizada sua empresa?

2. Em qual cidade está localizada sua empresa?

3. Indique, dentre as opções abaixo, a atividade preponderante de sua empresa.

( ) Indústria

( ) Comércio

( ) Terceiro Setor

( ) Outras

4. Qual o nº de empregados da sua empresa?

5. Sua empresa tem obrigação legal de publicar as Demonstrações Contábeis?

[ ] Sim

[ ] Não

6. Sua empresa elabora as Demonstrações Contábeis para fins gerais para usuários internos?

Exemplos de usuários externos incluem proprietários que não estão envolvidos na

administração do negócio, credores existentes e potenciais, e agências de avaliação de crédito.

[ ] Sim

[ ] Não

7. A contabilidade da sua empresa é terceirizada?

[ ] Sim

[ ] Não

77

8. Os contadores que preparam as Demonstrações Contábeis de sua empresa estão exigindo a

adoção do PRONUNCIAMENTO TÉCNICO PME – CONTABILIDADE PARA PEQUENAS

E MÉDIAS EMPRESAS?

[ ] Sim

[ ] Não

9. Os auditores de sua empresa estão exigindo a adoção do PRONUNCIAMENTO TÉCNICO

PME – CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS?

[ ] Sim

[ ] Não

[ ] Não se aplica

10. Potenciais investidores estão exigindo da empresa a adoção do PRONUNCIAMENTO

TÉCNICO PME – CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS ?

[ ] Sim

[ ] Não

[ ] Não se aplica

11. A seguir, são apresentados 04 tipos de organizações. Assinale o tipo que representa melhor a

realidade organizacional da sua empresa?

( ) A minha empresa desconhece as novas normas contábeis aplicáveis as Pequenas e Médias

Empresas.

( ) A minha empresa está buscando informações sobre o CPC PME, através de Consultorias,

Palestras e Cursos.

( ) A minha empresa reconhece os benefícios das modificações introduzidas pelo CPC PME.

( ) A minha empresa utiliza-se das Demonstrações Contábeis preparadas de acordo com o CPC

PME para gestão dos negócios.

78

12. Qual o nível de conhecimento que você detém acerca do CPC destinado as Pequenas e

Médias Empresas (CPC PME)?

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

13. Em sua percepção, qual o nível de conhecimento do CPC PME do seu contador?

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

14. Quanto aos gerentes de sua empresa, em sua percepção, qual o nível de conhecimento deles

acerca do CPC PME?

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

15. Em relação às questões assertivas abaixo, assinale seu grau de concordância, segundo a

realidade organizacional da sua empresa.

15.1 Os bancos com os quais trabalho estão exigindo as demonstrações contábeis produzidas

em conformidade com o CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7

Discordo Totalmente ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) Concordo Totalmente

79

15.2 Os clientes com os quais trabalho estão exigindo as demonstrações contábeis produzidas

em conformidade com o CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7


15.3 As associações de classe que regulamentam a atividade da sua empresa reconhecem

benefícios na adoção do CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7


15.4 A adoção do CPC PME é obrigatória, segundo os órgãos de classe da profissão contábil.

1 2 3 4 5 6 7


15.5 A adoção do CPC PME é obrigatória, segundo a legislação societária.

1 2 3 4 5 6 7


15.6 A adoção do CPC PME é obrigatória, segundo a legislação fiscal.

1 2 3 4 5 6 7


80

15.7 Meu sistema integrado de gestão (ERP) está preparado para adoção das novas práticas

contábeis introduzidas pelo CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7


15.8 Tenho informações de que meus principais concorrentes adotaram o CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7


15.9 Tenho conhecimento de notícias que comprovam os benefícios provenientes da adoção do

CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7


15.10 Reconheço que a adoção do CPC PME caracteriza-se como um problema comum às

empresas do mesmo setor que atuo.

1 2 3 4 5 6 7


15.11. Tenho conhecimento de cases de melhores práticas de adoção do CPC PME

1 2 3 4 5 6 7


81

15.12 Os resultados econômicos da empresa, com a introdução do CPC PME, refletem com

melhor propriedade o desempenho da empresa.

1 2 3 4 5 6 7


15.13 Um grande número de profissionais da minha organização reconhece os benefícios da

adoção do CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7


15.14 Minha empresa criou um grupo para estudo e discussão das atualizações aplicáveis ao

CPC PME.

1 2 3 4 5 6 7


82

Apêndice 3 – Questões aplicadas aos profissionais contábeis sobre os resultados apurados neste estudo para avaliação dos resultados

Prezados (as) senhores (as),

Realizamos uma pesquisa com 20 (vinte) pequenas e médias empresas e constatamos

que 12 empresas informaram utilizam-se das Demonstrações Contábeis preparadas de acordo

com o CPC PME para gestão dos negócios.

Dentre o universo das empresas adotantes do CPC PME o aspecto normativo destacou-

se como o principal fator motivador à adoção do Pronunciamento.

No que diz respeito às características das empresas adotantes, verificamos que todas as

empresas possuem contabilidade interna.

Com base nas informações apresentadas acima, pedimos que respondam as seguintes

questões:

a) Opine sobre os resultados apresentados pela pesquisa em relação às suas próprias

expectativas?

b) Com base na sua percepção, qual poderia ser o principal motivo para que as empresas

que adotam as novas normas contábeis tenham como característica fazer a contabilidade

internamente, isto é, com contador próprio?

c) Quais seriam, em sua opinião, os principais fatores motivadores à adoção do CPC

PME, pelas pequenas e médias empresas?

d) Quais seriam, em sua opinião, os principais fatores inibidores à adoção do CPC PME,

pelas pequenas e médias empresas?

83

Apêndice 4 – Respostas recebidas dos profissionais sobre os resultados deste estudo

Respondente: LILIAN RICCI GHIZZI – Delegada CRC/SP Campinas










questões:

a) Opine sobre os resultados apresentados pela pesquisa em relação às suas

próprias expectativas?

R. é a própria exigência do mercado que faz com que as empresas adotem o COC PME.

Mas pelos meus contatos, ainda temos muitos escritórios e contadores que ainda não se

enquadraram na exigência. O Conselho Regional de Contabilidade a partir deste ano começa a

fiscalizar tal adoção.

b) Com base na sua percepção, qual poderia ser o principal motivo para que as


contabilidade internamente, isto é, com contador próprio?

R. geralmente são empresas de grande porte. Que possuem sistemas integrados de

operacionalização. Que não é a realidade dos nossos escritórios, pois estes serviços são

84

terceirizados. Mas ter o controle das informações, relatórios gerenciais, fácil acesso aos

gestores, acompanhamento da legislação, faz com que o contador fique internamente nas

empresas.

c) Quais seriam, em sua opinião, os principais fatores motivadores à adoção do

CPC PME, pelas pequenas e médias empresas?

R. a valorização do profissional contábil. Cumprimento das exigências do órgão de

classe e legislação tributária, contabilidade próxima à realidade gerencial, além da

acessibilidade dos gestores aos relatórios contábeis.

d) Quais seriam, em sua opinião, os principais fatores inibidores à adoção do CPC


R. medo por falta de informação e falta de comprometimento com a profissão.

85


Respondente: JOSÉ HOMERO ADABO – Presidente SESCON Campinas










questões:

a) Opine sobre os resultados apresentados pela pesquisa em relação às suas

próprias expectativas?

R. Os resultados podem ser considerados esperados, segundo a realidade do segmento

estudado, é natural a existência de um retardamento na adoção de controles e ferramentas de

apoio a gerencia. Acredita-se que com base um uma hierarquia de ferramentas, que trarão

retornos mais imediatos, a adequação as normas acabam por não figurar na lista de prioridades

imediatas de uma empresa, em virtude de representar um acréscimo de custos com pequeno

valor agregado imediato visualizado pelo empreendedor.

b) Com base na sua percepção, qual poderia ser o principal motivo para que as


contabilidade internamente, isto é, com contador próprio?

86

R. O fato de uma empresa possuir contabilidade interna pode caracterizar um

empresário que valoriza mais a adoção dos controles internos. Assim pode-se pressupor que tais

informações são mais úteis para esse tipo de empresário. Detém melhores controles das contas a

pagar, receber e ativos imobilizados, folha de pagamentos e custos. Pode-se considerar que

essas empresas detêm controles internos mais avançados que as demais.

c) Quais seriam, em sua opinião, os principais fatores motivadores à adoção do

CPC PME, pelas pequenas e médias empresas?

R. Os bancos, clientes e fornecedores quando passarem a exigir tais informações

dispostas em balanços.

d) Quais seriam, em sua opinião, os principais fatores inibidores à adoção do CPC


R. Pode-se considerar a relação custo benefício, as dificuldades dos órgãos aplicar e ou

fiscalizar as empresas e a ausência de treinamentos que capacitem os profissionais responsáveis

pela aplicação das normas. Aplicação de cursos obrigatórios, com substancial carga horária,

ministrados por instituições credenciadas pelo órgão de classe. Criação de um mecanismo

compulsório de treinamento de profissionais.

Observações:

A razão pela qual as empresas possam vir a adotar melhores práticas e novas estruturas

dependem exclusivamente de fatores econômicos. Relação custo benefício da aplicação.

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