UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ SÉRGIO...
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UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ SÉRGIO MEGALE GESTÃO DOS TRIBUTOS PIS / COFINS NA CONSTRUÇÃO CIVIL BRASÍLIA-DF 2008
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UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ
SÉRGIO MEGALE
GESTÃO DOS TRIBUTOS
PIS / COFINS
NA CONSTRUÇÃO CIVIL
BRASÍLIA-DF 2008
2
UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ
SÉRGIO MEGALE
GESTÃO DOS TRIBUTOS
PIS / COFINS
NA CONSTRUÇÃO CIVIL
Trabalho de Conclusão de curso apresentado ao Programa de Pós-Graduação Lato Sensu em Planejamento Tributário, Gestão e Auditoria Tributária da Universidade Tuiuti do Paraná como requisito para obtenção do título de especialista.
Área de Concentração: Tributária
Orientador: Prof. Cláudio Nogas, Mestre
BRASÍLIA-DF 2008
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MEGALE , Sérgio Gestão dos Tributos PIS / COFINS na Construção Civil. Brasília, Universidade Tuiuti do Paraná, Programa de Pós-Graduação Lato Sensu em Planejamento Tributário, Gestão e Auditoria Tributária, 2008.
Dissertação: Especialista em Planejamento Tributário, Gestão e Auditoria Tributária.
Orientador: Prof. Cláudio Nogas
Palavra Chave: Tributos, PIS/COFINS, Construção Civil
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Agradeço a Deus, aos meus pais, a minha esposa e aos meus filhos pela compreensão da minha
ausência para dedicação deste trabalho.
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SUMÁRIO
1 APRESENTAÇÃO .......................................................................................... 8
2 JUSTIFICATIVA DO ESTUDO .................................................................... 9
3 OBJETIVOS .................................................................................................... 10
4 REFERENCIAL TEÓRICO ..........................................................................
4.1 – CONCEITOS GERAIS DA CONSTRUÇÃO CIVIL .................................
4.1.1 – Unidade Imobiliária ..................................................................................
4.1.2 – Custo dos Imóveis Vendidos ....................................................................
4.1.3 – Vendas de Unidades Imobiliárias .............................................................
4.1.4 – Custo Orçado e Custo Realizado ..............................................................
4.1.5 – Obras por Empreitada ...............................................................................
4.1.6 – Obras por Administração ..........................................................................
4.1.7 – Permuta .....................................................................................................
4.1.8 – Incorporação Imobiliária ..........................................................................
4.2 - PIS E COFINS ............................................................................................
4.2.1. – Os Tributos PIS e COFINS .....................................................................
4.2.1.1 – Fatos Geradores .....................................................................................
4.2.1.2 – Contribuintes .........................................................................................
4.2.1.3 – Não-incidências e Isenções ...................................................................
4.2.1.4 – Base de Cálculo .....................................................................................
4.2.1.5 – Receitas Sujeitas à Alíquotas Zero .......................................................
4.2.1.6 – Diferimento da Tributação ....................................................................
4.2.1.7 – Prazo de Pagamento e Recolhimento ....................................................
4.2.1.8 – Decadências e Prescrição ......................................................................
4.2.2 – Regimes de Cumulatividade e Não-cumulatividade ................................
4.3 – APURAÇÕES DE CRÉDITOS ..................................................................
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4.3.1 – Créditos a Descontar com Base nas Leis nºs. 10.637 e 10.833 com suas
alterações..............................................................................................................
4.3.1.1 – Dos Créditos Básicos da Não-cumulatividade .....................................
4.3.1.2 – Dos Critérios para Apuração dos Créditos ............................................
4.3.1.3 – Da Determinação dos Créditos Sobre Custos e Despesas Comuns às
Receitas Cumulativas e Não-Cumulativas ...........................................................
4.3.1.4 – Dos Créditos Presumidos ......................................................................
4.3.2 – Outras Disposições ...................................................................................
4.4 – FORMAS DE TRIBUTAÇÃO ...................................................................
4.4.1 – Lucro Real ................................................................................................
4.4.2 – Lucro Presumido ......................................................................................
4.4.3 – Comparação entre as Formas de Apuração ..............................................
4.5 – REGIME TRIBUTÁRIO DE TRANSIÇÃO ..............................................
4.5.1 – Disposições Gerais ...................................................................................
4.5.2 – Aplicação do Regime de Transição para o PIS e para a COFINS ...........
4.6 – OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS ..................................................................
4.6.1 – DACON ....................................................................................................
4.6.2 – DCTF ........................................................................................................
4.6.3 – PER/DCOMP ...........................................................................................
4.7 – CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS RETIDAS DA FONTE – CSRF –
PIS/COFINS E CSLL ...........................................................................................
4.7.1 – Introdução .................................................................................................
4.7.2 – Serviços sujeitos ou Não ao Desconto das Contribuições ........................
4.7.3 – Responsável Pelo Desconto da COFINS, do PIS e da CSLL ...................
4.7.4 – Informação na Nota ou Documento Fiscal ...............................................
4.7.5 – Pagamento de Valor Igual ou Inferior a R$ 5.000,00 ...............................
4.7.6 – Alíquotas e Código de Retenção ..............................................................
4.7.7 – Pessoa Jurídica Beneficiária de Isenção ...................................................
4.7.8 – Casos em que não se Aplica a Retenção ..................................................
4.7.9 – Comprovação de Opção pelo Simples ......................................................
4.7.10 – Pessoa Jurídica Amparada por Medida Judicial .....................................
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4.7.11 – Tabela de Retenção na Fonte das Contribuições .................................... 75
5 METODOLOGIA ........................................................................................... 78
6 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ....................................................... 79
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1 – APRESENTAÇÃO
Tendo em vista a instituição das Leis nº. 10.637/2002 que dispõe sobre a não-
cumulatividade na cobrança para o PIS/PASEP – Programa de Integração
Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público, e a Lei nº.
10.833/2003 que dispõe sobre a não cumulatividade na cobrança da COFINS –
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social, o governo federal atribuiu
formas de utilização de créditos.
Esta utilização de créditos foi instituída para evitar a dupla tributação de um
mesmo produto.
Estas leis tratam ainda sobre o pagamento e o parcelamento débitos tributários
federais e a compensação de créditos fiscais.
Este trabalho abrange também as apurações dos débitos incidentes sobre as
receitas, com foco na Lei 9.718/1998 que trata da ampliação da base de cálculo das
contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS e restringiu algumas incidências, cujo
valor a ser recolhido é confrontado com os créditos apurados.
Desta maneira, este trabalho tem por finalidade demonstrar como são
realizados estes procedimentos, contemplando suas apurações, a apresentação de
declarações fiscais e as conseqüentes compensações e deduções permitidas.
Para que este trabalho seja explanado de forma mais clara, serão demonstrados
exemplos práticos, os quais estarão suportados pela legislação vigente.
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2 - JUSTIFICATIVA DO ESTUDO
Este trabalho visa o aprimoramento dos conhecimentos na área tributária,
especificamente no que tange a apuração de créditos e débitos tributários das
contribuições para o PIS e a COFINS, visando futuros trabalhos em planejamento
tributário voltado para a área da indústria da construção civil.
É de praxe, em empresas da área da construção civil, firmar parcerias
constituindo assim contratos de Sociedades em Conta de Participação.
Em função desta forma de sociedade, a legislação determina que estas parcerias
possam usufruir de formas de apurações dos tributos distintas, sejam elas tributadas
pelo lucro presumido ou pelo lucro real.
Assim, uma indústria da construção civil, como sócia ostensiva, poderá optar
diferentemente na apuração dos tributos em cada sociedade, distinguindo-se na
escrituração contábil, as sociedades em conta de participação da sociedade ostensiva.
Com isto, este trabalho visa contribuir para a área da construção civil, um
estudo detalhado dos tributos PIS e COFINS, no que concerne à parte de débitos e
créditos tributários, espelhando as exclusões, não incidências, suspensões e isenções
da base de cálculo da apuração identificada na sua forma de tributação presumida ou
pelo lucro real.
Para um estudo de planejamento tributário, deverá ser abordado não só a área
fiscal da empresa como também outros departamentos que influenciam na
administração tributária.
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3 – OBJETIVOS
a) – Objetivo Geral
Identificar os possíveis valores dos créditos incidentes sobre aquisições de
matérias-primas e outros fatores, cuja legislação permite apurá-los, com vistas à
economia tributária empresarial, apurando-se consequentemente, os débitos incidentes
sobre as receitas.
b) – Objetivos específicos
• Apresentar as características dos tributos PIS e COFINS.
• Permitir esclarecer ao empresário sobre quais mercadorias e
serviços que são passíveis de apurar créditos, bem como apresentar as
formas de desconto, compensação e restituição destes créditos.
• Apresentar contingências fiscais, pagamentos indevidos, erros de
apurações, etc.
• Permitir uma comparabilidade das atuais formas de tributação das
empresas com opção pelo lucro real e presumido, demonstrando sob o
aspecto dos regimes da cumulatividade e não-cumulatividade, com
vistas a reduzir a carga tributária.
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Delimitação do estudo: O presente trabalho está delimitado na importância da
transparência de informações qualitativas de cunho tributário, especificamente nos
tributos PIS e COFINS, na indústria da construção civil.
c) – O problema
A possibilidade de uma empresa tributada pelo lucro presumido mudar o
regime de tributação para o lucro real para se obter de benefícios fiscais é viável do
ponto de vista dos tributos PIS/COFINS?
d) – Hipóteses
Para que a empresa se obtenha destes benefícios e que se torne viável do ponto
de vista de uma economia tributária, deverão ser analisados também os benefícios e
economias acarretadas pelo IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e pela CSLL
– Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, no contexto geral da análise.
Existe a possibilidade de não ser viável para uma indústria da construção civil
alterar o regime de tributação, salvo se a construtora enquadrar-se legalmente na
exigência desta alteração.
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4 REFERENCIAL TEÓRICO
4.1 – CONCEITOS GERAIS DA CONSTRUÇÃO CIVIL
4.1.1 – Unidade imobiliária
As atividades atribuídas à construção civil no que concerne a compra e venda,
loteamento, incorporação e construção de imóveis tem seu tratamento estabelecido no
Decreto nº. 3.000 de 1999 - RIR/1999 – Regulamento do Imposto de Renda, nos
artigos 410 a 414.
Segundo estes artigos, a empresa deverá manter escrituração contábil regular.
Caso venha a optar pela tributação pelo lucro real, deverá escriturar o livro de registro
de inventário e o livro de apuração de lucro real, bem como observar a composição dos
custos de incorporação e construção.
A Norma Brasileira de Contabilidade nº. NBC T 10 trata dos aspectos
contábeis específicos de entidades imobiliárias.
Segundo a NBC T 10 o objetivo é determinar a forma e o tratamento contábil
a ser aplicado em empreendimentos de longo prazo no que tange ao reconhecimento
das receitas e dos custos nos contratos de obras de construção civil.
Por obras de construção civil considera-se a edificação propriamente dita
simples ou com mais de um pavimento, a demolição, a reforma, a ampliação de
edificação, benfeitorias agregadas ao solo e subsolo.
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Em muitas situações, as empresas de construção civil firmam parcerias com
outras empresas, formando SCP - Sociedades em Conta de Participação. Este tipo de
contrato produz efeito somente entre os sócios.
Os contratos de SCP têm a finalidade de captar recursos sem custos para o
incorporador, firmando com os sócios apenas participações na sociedade, ressarcindo
os recursos aplicados em forma de unidades imobiliárias e participações nos lucros.
As SCP’s são regidas pelos arts. 325 a 328 do Código Comercial Brasileiro de
1850 e pelo Código Civil instituído pela Lei nº 10.406/2002 nos arts. 991 a 996.
Uma outra forma de formar parcerias seria a constituição de sociedades de
propósitos específicos com a finalidade específica de adquirir, incorporar e construir
um empreendimento.
Este tipo de sociedade ameniza riscos aos sócios ou parceiros porque aparta da
sociedade ostensiva, no caso de sociedades em conta de participação, riscos
trabalhistas, possibilita administrar a área de pessoal e os encargos incidentes.
Cabe lembrar que em muitos casos, a administração deste tipo de sociedade é
executada por pessoas da administração de um dos sócios da sociedade, suportados
pela execução de serviços administrativos, financeiros e contábeis.
Existem fatores que acarretam desvantagens neste tipo de sociedade de
propósito específico.
Como este tipo de sociedade é constituído sob a forma de sociedade anônima
de capital fechado, possuindo o seu próprio CNPJ – Cadastro Nacional de Pessoa
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Jurídica, não haverá possibilidade de efetuar compensação de tributos entre
sociedades, o que se diferencia nas sociedades em conta de participação.
No caso de sociedades em conta de participação em que o sócio ostensivo é o
responsável perante o CNPJ, caso existam outras sociedades desta forma com os
mesmos sócios, por utilizar o mesmo CNPJ, os créditos tributários poderão ser
aproveitados entre as sociedades, apurados quando executados os cálculos dos tributos
em função das vendas das unidades imobiliárias.
No ramo da construção civil, entende-se por unidade imobiliária os seguintes
itens:
- o terreno adquirido;
- o lote oriundo do desmembramento de terreno;
- a unidade construída resultante de incorporação imobiliária;
- o prédio construído para venda.
Nas incorporações imobiliárias, a unidade imobiliária está vinculada a uma
fração ideal de terreno e áreas comuns, designadas por identificação numérica ou
alfabética. Não se considera unidade imobiliária, a unidade do zelador, depósitos,
boxes, garagens, áreas de recepção, áreas de circulação, banheiros e áreas de uso
comum.
4.1.2 – Custos dos imóveis vendidos
Primeiramente, define-se custos como os valores gastos na construção do
imóvel. Os custos apurados em cada mês, na medida em que a construção é executada,
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são transferidos para o estoque, como imóveis em construção. Os custos abragem
inclusive os gastos com projetos arquitetônicos, estudos de viabilidade de obra,
terrenos, planejamento, legalização, materiais, serviços, mão-de-obra, dentre outros.
Não são considerados custos de obras despesas gerais e administrativas que
não estejam vinculadas à obra, despesas com vendas e despesas financeiras.
Ao final da obra, todos os custos são transferidos para o estoque, como
imóveis acabados.
Na incorporação, quando ocorrer permuta, a quantidade de unidades cedidas
ao permutante, terá os seus custos computados nas unidades remanescentes. Neste
caso, o incorporador não efetua a contabilização destas unidades em seu estoque.
No caso de permuta, deverá constar na escritura esta situação para que possa
surtir os efeitos necessários à boa negociação com o permutante.
Nesta permuta, o incorporador poderá vender as unidades imobiliárias do
permutante por sua conta e ordem e transferir os recursos sem a devida tributação,
desde que o permutante ofereça a tributação. Caso contrário, o incorporador deverá
oferecer a tributação e repassar os recursos pelo valor líquido.
4.1.3 – Vendas de unidades imobiliárias
É o momento do reconhecimento das receitas e a confrontação com os custos.
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As vendas podem ser realizadas a vista ou a prazo. No caso de vendas a prazo,
o comprador pode optar pelo financiamento através de instituições financeiras ou pela
própria construtora, caso esta venha a financiar.
A Secretaria da Receita Federal, em sua IN/SRF nº 84 de 20/12/1979,
estabelece normas para apuração e tributação do lucro nas atividades imobiliárias,
determinando que na venda a prazo, com pagamentos após o período-base da venda, o
lucro poderá ser reconhecido proporcionalmente à receita da venda recebida, desde
que seja controlado no grupo de exercícios futuros.
Com o advento da Lei nº. 11.638/2007 e da Medida Provisória nº. 449/2008
ficou extinto o grupo de exercícios futuros, vindo a serem reclassificados no passivo
não circulante as receitas diferidas diminuídas dos custos diferidos.
Nas vendas a prazo, financiadas pela própria construtora, é constituída uma
carteira de clientes. Esta carteira pode ser descontada em bancos que tenham interesse
em efetuar este tipo de operação, conhecida como antecipação de recebíveis.
Esta antecipação de recebíveis funciona como títulos descontados. Se a
instituição financeira comprar a carteira sem co-obrigação, a construtora é obrigada a
quitar as parcelas não liquidadas pelos clientes inadimplentes.
Este tipo de operação gera a tributação parceladamente, ou seja, incide os
tributos ä medida que os clientes liquidam as parcelas.
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Se a antecipação de recebíveis ocorrer com co-obrigação da instituição
financeira, no ato da aquisição da carteira de clientes da construtora, esta última deverá
tributar a integralidade dos recursos recebidos.
As vendas de unidades imobiliárias têm tratamentos contábeis e tributários
diferenciados nos regimes de apuração dos impostos pelo lucro real e pelo lucro
presumido, o que será tratado em tópico específico deste trabalho.
4.1.4 – Custo orçado e custo realizado
Segundo Hiromi Higuchi, se a venda for contratada antes de completado o
empreendimento, a empresa poderá computar no custo do imóvel vendido, além dos
custos pagos, incorridos ou contratados, os orçados para conclusão das obras ou
melhoramentos que estiver contratualmente obrigado a realizar, conforme o art. 412 do
RIR/1999.
O custo orçado terá que ser baseado nos custos usuais no tipo de
empreendimento imobiliário, a preços correntes de mercado na data em que o
contribuinte optar por ele, e corresponderá a diferença entre o custo total previsto e os
custos pagos, incorridos ou contratados até a data.
A IN/SRF nº 84/79 dispõe os procedimentos a serem observados quando o
custo orçado for adotado.
Se o custo efetivamente realizado for inferior, em mais de 15%, ao custo
orçado computado na apuração do lucro bruto, a empresa ficará obrigada a pagar a
correção monetária e juros de mora sobre o imposto postergado pela dedução nos
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períodos-base anteriores de custo orçado excedente ao realizado, conforme art. 412, §
2º do RIR/99.
A pessoa jurídica poderá registrar como variação monetária passiva as
atualizações monetárias do custo contratado e do custo orçado, desde que o critério
seja aplicado uniformemente (art. 413, § 2º do RIR/99). A IN nº 67, de 21/04/1988,
dispõe sobre a contabilização da atualização do custo orçado que será feita pelos
mesmos índices que serviram para atualizar o saldo da conta de clientes.
Não fosse aquela permissão para atualizar a conta do passivo que registra o
custo orçado a empresa anteciparia indevidamente o lucro porque a contrapartida da
atualização do crédito irá para a conta de resultados de exercícios futuros – subconta
de receitas e a contrapartida da atualização dos custos registrados em resultados de
exercícios futuros será escriturada como variação monetária ativa. Na subconta custos
está computado o custo orçado e isso aumenta a receita de variação monetária ativa.
Segundo a Instrução Normativa nº. 458 de 2004 da Secretaria da Receita
Federal, que trata dos custos orçados, na hipótese de venda de unidade imobiliária não
concluída, a pessoa jurídica poderá optar pela utilização de crédito presumido em
relação ao custo orçado.
No cálculo do crédito presumido, o custo orçado para conclusão da obra ou
melhoramento, deverá ser ajustado pela adição dos custos contratados até a data da
efetiva venda da unidade imobiliária, excluídos os valores a serem pagos a pessoa
física, encargos trabalhistas, sociais e previdenciários, dos bens e serviços, acrescidos
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dos tributos incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou jurídica residente
ou domiciliada no exterior.
Considera-se custo orçado aquele baseado nos custos usuais para cada tipo de
empreendimento imobiliário, a preços correntes de mercado na data em que a pessoa
jurídica optar por ele, e corresponde à diferença entre o custo total previsto e os custos
pagos, incorridos ou contratados.
Esta opção deve ser feita nos seguintes casos:
a) para cada empreendimento, separadamente, produzindo efeitos
para todas as unidades do empreendimento;
b) até a data em que se efetivar a venda de unidade isolada ou da
primeira unidade de empreendimento que compreenda duas ou
mais unidades distintas;
c) para todas as unidades do empreendimento que restarem para
vender ou que tenham receitas a receber na data de mudança de
regime cumulativo para não cumulativo.
Os custos pagos, incorridos, contratados, e orçados, referentes a
empreendimento que compreenda duas ou mais unidades deverão ser apropriados, a
cada uma delas, na data da efetivação de suas vendas, mediante rateio baseado em
critério usual no tipo de empreendimento imobiliário.
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Faculta-se a apuração e reconhecimento da receita e do custo de venda e os
créditos por empreendimento, mediante registro englobado dos mesmos.
Entende-se por empreendimento o conjunto de unidades, objeto do mesmo
projeto, cuja execução física seja realizada como um todo, a um só tempo.
O crédito presumido deve ser calculado mediante a aplicação da alíquota de
1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) para a Contribuição para o
PIS/Pasep e 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) para a Cofins, sobre o valor
do custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento ajustado pela adição e
exclusões permitidas.
O crédito sobre os custos incorridos e o crédito presumido sobre os custos
orçados deverão ser utilizados na proporção da receita relativa à venda da unidade
imobiliária, à medida do recebimento.
Ocorrendo modificação do valor do custo orçado, antes do término da obra ou
melhoramento, nas hipóteses previstas na legislação do imposto de renda, o novo valor
do custo orçado deverá ser considerado a partir do mês da modificação, no cálculo dos
créditos presumidos.
Tratando-se de modificação do valor do custo orçado para mais, antes do
término da obra ou melhoramento, as diferenças do custo orçado correspondentes à
parte do preço de venda já recebida da unidade imobiliária poderão ser computadas
como custo adicional do período em que se verificar a modificação do custo orçado,
sem direito a qualquer atualização monetária ou juros.
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A pessoa jurídica que utilizar o crédito presumido determinará, na data da
conclusão da obra ou melhoramento, a diferença entre o custo orçado e o efetivamente
realizado, apurados na forma da legislação do imposto de renda, com os ajustes
previstos, observado que se o custo realizado for:
I - inferior ao custo orçado, em mais de 15% (quinze por cento) deste, considerar-se-á
como postergada a contribuição incidente sobre a diferença;
II - inferior ao custo orçado, em até 15% (quinze por cento) deste, a contribuição
incidente sobre a diferença será devida a partir da conclusão, sem acréscimos legais;
III - superior ao custo orçado, a pessoa jurídica terá direito ao crédito correspondente à
diferença, no período de apuração em que ocorrer a conclusão, sem acréscimos legais.
Na ocorrência de alteração do valor do custo orçado durante a execução da
obra, a diferença entre o custo realizado e o orçado deverá ser apurada ao término da
obra, calculando-se o valor da diferença para cada mês em que houver ocorrido
reconhecimento de receita de venda da unidade imobiliária.
As diferenças entre o custo orçado e o realizado serão, no período de apuração
em que ocorrer a conclusão da obra ou melhoramento, adicionada ou subtraída,
conforme o caso, no cálculo do crédito a ser descontado neste período de apuração,
devendo ainda, em relação à contribuição considerada postergada, ser recolhidos os
acréscimos referentes a juros de mora e multa, de mora ou de ofício, calculados na
forma da legislação que rege a cobrança das contribuições não pagas.
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As diferenças entre o custo orçado e o realizado serão apuradas,
extracontabilmente, ao término da obra, mediante a aplicação, a todos os períodos de
apuração em que houver ocorrido reconhecimento, sob o regime não cumulativo, de
receita de venda da unidade imobiliária, do seguinte procedimento:
I - será calculado o custo que deveria ter sido utilizado em cada mês, tendo por base o
custo realizado e as receitas recebidas da unidade imobiliária em cada período;
II - do valor do custo orçado efetivamente utilizado em cada mês será deduzido o custo
apurado, encontrando-se no resultado de cada subtração, quando positivo, os valores a
serem subtraídos dos custos a apropriar no período da conclusão da obra;
III - para o cálculo dos juros de mora e da multa de mora, ou de ofício, da contribuição
considerada postergada, considerar-se-á a contribuição incidente sobre valores
positivos apurados e o vencimento da obrigação relativa a cada período;
IV - os eventuais resultados negativos encontrados na operação, efetuada em cada mês,
serão subtraídos do valor do custo orçado efetivamente utilizado no período
subseqüente, a ser considerado no cálculo da diferença de custo deste último período;
V - o excesso de custo realizado não poderá ser totalmente imputado no período da
conclusão do imóvel vendido enquanto houver prestações da venda a receber, devendo
ser distribuído a partir do período da conclusão da obra, para fins de cálculo de
créditos a descontar, na proporção das receitas a receber da venda da unidade
imobiliária;
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VI - ocorrendo a conclusão da obra enquanto houver prestações da venda da unidade
imobiliária a receber, e tendo havido insuficiência de custo realizado, os créditos nos
períodos subseqüentes em que houver reconhecimento destas receitas deverão ser
calculados com base no custo realizado, sem prejuízo do ajuste feito ao término da
obra.
Se a venda de unidade imobiliária não concluída ocorrer antes de iniciada a
apuração das contribuições, o custo orçado poderá ser calculado na data de início dessa
apuração, quanto aos custos incorridos até esta data.
Os créditos referentes a unidades imobiliárias recebidas em devolução, serão
estornados na data do desfazimento do negócio.
A atualização monetária, nas vendas contratadas com cláusula de atualização
monetária do saldo credor do preço, integra a base de cálculo das contribuições à
medida do efetivo recebimento.
4.1.5 – Obras por empreitadas
Entende-se por empreitada a forma de contratação de serviços por conta de
outros, mediante retribuição ajustada, com características quanto a sua forma de
pagamento. Nesta modalidade, a construtora assume os custos de execução.
Suas formas de cobrança variam em relação à medição dos serviços realizados
de acordo com o andamento da obra.
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Desta forma, o empreiteiro estabelece um cronograma de recebimento. Neste
cronograma é segregado as formas de recebimento dos materiais aplicados na obra e as
receitas oriundas do trabalho executado.
As obras de empreitadas são diferenciadas quanto ao seu tratamento:
- Empreitada total:
Quando ocorre o repasse integral, ou seja, o ato pelo qual a construtora
contratada para execução de obra, não tendo empregado nessa obra qualquer material
ou serviço, repassa o contrato para outra construtora, a qual assume a responsabilidade
pela execução integral da obra.
A contratação de obra realizada por intermédio de consórcios constituídos de
acordo com a Lei 6.404/76 – Lei das S/A deve ter como líder uma construtora.
E quando a empreitada for por preço unitário, a contratação deve atender aos
requisitos previstos na Instrução Normativa da Secretaria da Receita Previdenciária –
IN/SRP nº. 2/2005, art. 185.
-Empreitada parcial:
Considera-se empreitada parcial a contratação de empresa não registrada no
Conselho Regional de Engenharia, Arquitetura e Agronomia (CREA), ou de empresas
registradas para realização de serviços específicos como, por exemplo, serviços de
instalação hidráulica, elétrica, etc. assumindo a responsabilidade pela execução da
obra, compreendidos em todos os projetos.
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A empreitada parcial se caracteriza pela reforma de pequeno valor.
Pode ser tratado como empreitada parcial a obra realizada por empresa
construtora em que tenha ocorrido faturamento de subempreiteira ou subcontratação
para executar obra de construção civil.
4.1.6 – Obras por administração
É uma forma de execução de obras para terceiros. Nesta modalidade a cobrança
pelos serviços é baseada nos custos incorridos na obra, através de um determinado
percentual que possa vir a cobrir outros custos e apurar um lucro ou, um valor fixado
para remunerar os serviços.
Este tipo de contrato, a empresa contratada somente administra a obra de
construção civil e recebe como pagamento uma percentagem sobre as despesas
realizadas na construção, denominada de taxa de administração.
4.1.7 – Permuta
Permuta é toda operação que se realiza através de troca de uma ou mais
unidades imobiliárias por outra. A permuta pode ser também tratada com torna, ou
seja, além da troca é realizado um pagamento de uma parte em dinheiro, conforme a
Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal – IN/SRF nº. 107/1988.
A permuta efetuada por empresa imobiliária tributada com base no lucro
presumido, deve ser considerada como receita bruta, a soma do preço do imóvel
recebido em permuta com o valor da torna, se houver.
26
A solução de consulta nº 142/2005 da Superintendência Regional da Receita
Federal da 10ª Região Fiscal, diz:
“LUCRO PRESUMIDO.PERMUTA DE IMÓVEIS.RECEITA BRUTA. Na operação de permuta de imóveis com recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, constitui receita bruta, além da torna, o preço do imóvel recebido em permuta”.
Com referência ao PIS/PASEP e a COFINS, a permuta equipara-se a uma
operação de compra e venda, estando a receita decorrente sujeita à incidência dessas
contribuições, uma vez que a base de cálculo destas é o faturamento, entendido como a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica.
4.1.8 – Incorporação imobiliária
É a atividade exercida com o intuito de construção de edificações, compostas
por unidades imobiliárias, conforme a Lei 4.591/1964.
4.2 – PIS E COFINS
4.2.1 – Os tributos PIS e COFINS
A Constituição Federal de 1988 ao dispor sobre os princípios gerais que
regulam o nosso Sistema Tributário Nacional estabeleceu, em seu art. 149,
competência exclusiva à União para instituir contribuições sociais, de intervenção no
domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como
instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, com observância dos demais
dispositivos constitucionais.
27
No rol da competência tributária outorgada à União, destaca-se as
contribuições sociais destinadas ao financiamento da Seguridade Social (Ex.: Cofins,
Pis/Pasep e CSLL);
De acordo com o art. 195 da CF - Constituição Federal (com a redação dada
pelas Emendas Constitucionais nº 20/98 e nº 42/03), a Seguridade Social será
financiada por toda a sociedade, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do DF e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço,
mesmo sem vínculo empregatício (Contribuição para o PIS/Pasep
sobre a Folha de Salários);
b) a receita ou o faturamento (Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins);
c) o lucro (CSLL).
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não
incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de
previdência social;
III - sobre a receita de concursos de prognósticos.
28
IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele
equiparar (Contribuição para o PIS/Pasep – Importação e Cofins –
Importação)
As contribuições sociais acima relacionadas sujeitam-se ainda aos seguintes
preceitos e limites constitucionais:
- É vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça (CF, art. 150,
inc. I);
- É vedado cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do
início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado (CF, art.
150, inc. III, alínea “a”);
- A lei poderá atribuir ao sujeito passivo de obrigação tributária a condição de
responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador
deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição
da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido (CF, art. 150,
§ 7º);
- No caso das contribuições para a seguridade social, só podem ser exigidas
após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver
instituído ou modificado, não se lhes aplicando o Princípio da
Anterioridade, disposto no art. 150, III, “b” (CF, art. 195, § 6º);
29
- São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades
beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas
em lei (CF, art. 195, § 7º);
- Poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da
atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte da
empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho (CF, art. 195, §
9º, com a redação dada pela EC nº 47, de 2005);
- A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as
contribuições incidentes sobre a receita ou o faturamento, bem como na
importação de bens ou serviços do exterior, serão não-cumulativas (CF, art.
195, § 12).
4.2.1.1 – Fatos geradores
As contribuições para o PIS e para a COFINS têm como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação contábil.
4.2.1.2 - Contribuintes
São contribuintes do PIS e da COFINS as pessoas jurídicas de direito privado
e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, inclusive as
empresas prestadoras de serviços, empresas públicas e sociedades de economia mista e
suas subsidiárias, excluídas as microempresas e as empresas de pequeno porte
30
submetidas ao regime do Simples. (Art. 3º da Instrução Normativa nº 247, de 2002, e
art. 2º da Instrução Normativa nº 404, de 2004).
Equiparam-se às pessoas jurídicas com o Regulamento do Imposto de Renda:
- as empresas individuais que englobam as formas individuais, conforme o art. 966 do
Código Civil de 2002;
- as pessoas físicas que, em nome individual, explorem, habitual e profissionalmente,
qualquer atividade econômica de natureza civil ou comercial com o fim especulativo
de lucro, mediante venda a terceiros de bens e serviços;
- as pessoas físicas que promovem a incorporação de prédios em condomínio ou
loteamento de terrenos, determinadas condições.
Também são contribuintes do PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre o
faturamento:
I – as instituições financeiras e equiparadas, empresas de seguros privados, entidades
de previdência privada e empresas de capitalização;
II – as sociedades civis de prestação de serviços de profissão legalmente
regulamentada, de que tratam o DL 2.397/87 (art. 56 da Lei no 9.430/96);
III - as empresas de “Factoring”;
IV – a Massa Falida, referente às entidades submetidas aos regimes de Liquidação
Extrajudicial e de Falência (art. 60 da Lei no 9.430/96);
31
V – as sociedades cooperativas, observadas as normas específicas de tributação
aplicáveis a estas pessoas jurídicas.
Por não possuírem personalidade jurídica própria, de acordo com a legislação
do Imposto de Renda, as seguintes entidades não sofrem incidência do PIS/Pasep e da
Cofins sobre a receita das atividades desenvolvidas:
a) os consórcios constituídos para a execução de determinado
empreendimento (arts. 278 e 279 da Lei no 6.404/76);
b) a pessoa física que exerce exclusivamente a mediação para a realização
de negócios mercantis, como representante comercial, de acordo com o
disposto no art. 1º da Lei nº 4.886/65;
c) a pessoa física que, individualmente, preste serviços profissionais, mesmo
quando possua estabelecimento em que desenvolva suas atividades e
empregue auxiliares;
d) a pessoa física que explore, individualmente, contratos de empreitada
unicamente de mão-de-obra, sem o concurso de profissionais
qualificados ou especializados;
e) as pessoas físicas receptoras de apostas da Loteria Esportiva e da Loteria
de Números (Loto, Sena, Megasena, etc.), credenciadas pela CEF, ainda
que para atender exigência do órgão credenciador, estejam registradas
como pessoa jurídica, desde que não explorem, no mesmo local, outra
atividade comercial;
32
f) os fundos em condomínio e clubes de investimento, exceto o Fundo de
Investimento Imobiliário, observado o disposto no art. 752, § 2o, do
RIR/99.
Estão sujeitas à contribuição do PIS e da COFINS no regime não-cumulativo,
basicamente, as pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real.
4.2.1.3 - Não incidências e isenções
A legislação tributária excluiu do campo de incidência das contribuições sobre
o faturamento as seguintes pessoas jurídicas:
I - Gozam de isenção do PIS/Pasep (em relação às receitas próprias e não
próprias da atividade) e da Cofins (em relação apenas às receitas próprias da atividade)
as entidades abaixo relacionadas (MP n° 1.858/99-6, arts. 13 e 14, atual MP 2.158-35,
de 2001):
a) templos de qualquer culto;
b) partidos políticos;
c) instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12
da Lei no 9.532/97;
d) instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as
associações, a que se refere o art. 15 da Lei no 9.532/97;
e) sindicatos, federações e confederações;
f) serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;
g) conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas;
33
h) fundações de direito privado e fundações públicas instituídas ou
mantidas pelo Poder Público (as fundações públicas foram acrescentadas
ao art. 13 somente na reedição da MP);
i) condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais;
j) a Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB e as Organizações
Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1o da Lei no
5.764/71.
Excepcionam-se à regra geral de tributação das contribuições as entidades acima relacionadas, as quais são contribuintes do PIS/Pasep apenas sobre a folha de salários, e da Cofins apenas sobre as receitas não próprias da atividade.
Consideram-se receitas próprias da atividade somente aquelas decorrentes de contribuições, doações, anuidades ou mensalidades fixadas em lei, assembléia ou estatuto, recebidas de associados ou mantenedores, sem caráter constraprestacional direto, destinadas ao seu custeio e ao desenvolvimento dos seus objetivos (§ 2o do art. 47 da IN 247, de 2002).
II - a entidade Itaipu Binacional (Decreto Legislativo no 23/73, inciso XII, e
Decreto no 72.707/73).
As contribuições para o PIS/Pasep e Cofins não incidem sobre as receitas
decorrentes das operações de (Decreto nº 4.524/02, arts. 43 e 44):
a) Exportação de mercadorias para o exterior;
b) Prestação de serviços a pessoa física ou jurídica residentes ou
domiciliadas no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
c) Vendas a empresa comercial exportadora com o fim especifico de
exportação;
34
d) Vendas de materiais e equipamentos e da prestação de serviços à Itaipu
Binacional (Decreto Legislativo nº 23/73);
e) Venda de querosene de aviação, quando auferida por pessoa jurídica não
enquadrada na condição de produtor ou importador (Lei nº 10.560/02, art.
2º).
Como também, são isentas da contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins as
receitas provenientes de (Decreto nº 4.524/02, arts. 45):
a) Recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral da
União, dos Estados, do DF e dos Municípios, pelas empresas públicas e
sociedades de economia mista (art. 14 da M.P. no 1.858/99-6, atual MP
2.158-35, de 2001);
b) Fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de bordo
em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o
pagamento for efetuado em moeda conversível;
c) Transporte internacional de cargas ou passageiros;
d) Auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas atividades de construção,
conservação, modernização, conversão e reparo de embarcações pré-
registradas ou registradas no Registro Especial Brasileiro – REB,
instituído pela Lei n° 9.432, de 08/01/97;
e) Frete de mercadorias transportadas entre o país e o exterior pelas
embarcações registradas no REB.
35
4.2.1.4 - Base de cálculo
A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento.
O art. 2º da Lei nº 9.715/98, alterada pelo art. 13 da MP 2.158-35/2001, dispõe
que a contribuição para o PIS será apurada mensalmente.
Vemos assim que, independentemente de a pessoa jurídica sujeitar-se ao
regime de incidência não-cumulativo (Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03) ou cumulativo
(Lei nº 9.718/98), a base de cálculo das contribuições é determinada sobre o valor do
faturamento mensal auferido em cada mês (ad valorem).
Para fins de determinação da base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, podem
ser excluídos ou deduzidos da receita bruta, quando a tenham integrado, os valores
representativos de:
a) receitas isentas, não alcançadas pela incidência das contribuições e as
decorrentes de vendas de produtos sujeitos à alíquota de 0% (zero por
cento);
b) vendas canceladas;
c) devoluções de vendas, no caso de apuração no regime cumulativo;
d) descontos incondicionais concedidos;
e) Imposto sobre Produtos Industrializados, quando destacado em separado
no documento fiscal;
f) ICMS cobrado pelo vendedor de bens ou prestador de serviços na
condição de substituto tributário, quando computado como receita bruta;
36
g) receitas provenientes da revenda, pelos contribuintes substituídos, de
produtos sujeitos à substituição tributária;
h) parcela da receita cuja tributação foi diferida nos termos da legislação do
PIS/Pasep e da Cofins em vigor.
i) as reversões de provisões;
j) as recuperações de créditos baixados como perda, que não representem
ingresso de novas receitas;
k) o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do
patrimônio líquido;
l) os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo
de aquisição, que tenham sido computados como receita;
m) a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente.
4.2.1.5 - Receitas sujeitas à alíquotas zero
Objetivando estimular a atividade econômica de setores específicos, bem
como a ajustar a tributação da cadeia de comercialização de produtos sujeitos à
tributação monofásica, a legislação tributária confere a determinadas receitas auferidas
pela pessoa jurídica a desoneração tributária do PIS/Pasep e da Cofins, ao estabelecer
alíquotas zero quando da venda de produtos e mercadorias especificas.
Tendo em vista que o tratamento incentivado de tributação a alíquota zero está
fragmentado em diversas leis, atingido uma variada relação de produtos, a sua
discriminação no presente tópico seria por demais extensa.
37
Tratamento peculiar é conferido às receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das contribuições, cujas alíquotas estão reduzidas à zero.
Caso a pessoa jurídica esteja sujeita exclusivamente ao regime cumulativo das contribuições (PJ que apuram o IR com base no lucro presumido ou arbitrado, por exemplo), as receitas financeiras não estão com as alíquotas reduzidas a zero, devendo compor a base de cálculo das contribuições (Decreto nº 5.442/05)
.
4.2.1.6 - Diferimento de tributação
A tributação das contribuições segue a regra geral da competência. Entretanto,
a legislação tributária estabelece tratamento específico (regime de caixa) para algumas
operações praticadas pelas pessoas jurídicas, no tocante à apuração ou pagamento das
contribuições:
a) Receitas referentes a contratos com órgãos públicos:
No caso de construção por empreitada ou de fornecimento a preço pré-
determinado, de bens ou serviços contratados por pessoa jurídica de direito público,
empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, o pagamento das
contribuições poderá ser diferido, pelo contratado, até a data do recebimento do preço
(Lei nº 9.718/98, art. 7º).
O tratamento tributário acima previsto é também facultado ao subempreiteiro
ou subcontratado, na hipótese de subcontratação parcial ou total da empreitada ou do
fornecimento.
b) Atividade imobiliária:
Na determinação das bases de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, devidas pelas pessoas jurídicas que realizam as atividades de aquisição de
38
imóvel para venda, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação
imobiliária ou construção de prédio destinado à venda, deve ser adotado o regime de
reconhecimento de receitas previsto na legislação do imposto de renda (Lei nº
11.051/04, art. 7º).
c) Pessoas jurídicas submetidas à apuração do imposto de renda com base no lucro
presumido:
As pessoas jurídicas submetidas ao regime de tributação com base no lucro
presumido poderão adotar o regime de caixa, para fins da incidência da contribuição
para o PIS/Pasep e Cofins, na hipótese de adotar o mesmo critério em relação ao
imposto de renda das pessoas jurídicas e da CSLL (Medida Provisória nº 2.158-35,
art. 20).
d) Variação monetária cambial:
A partir de 1o de janeiro de 2000, as variações monetárias dos direitos de
crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio, serão
consideradas, para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins, quando da liquidação da correspondente operação (art. 30 da
Medida Provisória nº 1858-10, de 1999, atual Medida Provisória nº 2.158-35).
Registre-se que o mesmo dispositivo legal facultou às pessoas jurídicas
considerar as variações monetárias, na determinação da base de cálculo das
contribuições, segundo o regime de competência. A adoção de um dos dois critérios
permitidos em lei deve ser aplicada para todo o ano-calendário.
39
4.2.1.7 – Prazo de pagamento e recolhimento
O pagamento da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deverá ser efetuado
até o dia 25 do mês subseqüente ao de ocorrência dos correspondentes fatos geradores,
conforme dispõe o art. 10 da lei nº 10.637/02 e art. 11 da lei nº 10.833/03,
respectivamente.
O prazo para pagamento das contribuições é o mesmo acima referido, independentemente da contribuição ser apurada no regime de incidência não-cumulativo ou cumulativo.
4.2.1.8 – Decadência e prescrição
A legislação ordinária de regência das contribuições destinadas ao
financiamento da seguridade social fixa os prazos decadencial e prescricional em 10
(dez) anos.
Cofins: arts. 45 e 46 da Lei no 8.212/91, arts. 95 e 96 do Decreto no 4.524/02 e
arts. 105 e 106 da IN SRF no 247/02.
PIS/Pasep: arts. 45 e 46 da Lei no 8.212/91, arts. 95 e 96 do Decreto no
4.524/02 e arts. 105 e 106 da IN SRF no 247/02.
O tema relacionado à prescrição e à decadência é muito controverso, inclusive
no âmbito do Conselho de Contribuintes e do Poder Judiciário, e até o presente
momento inexiste decisão do Supremo Tribunal Federal acerca da matéria.
4.2.2 – Regimes de cumulatividade e não-cumulatividade
As contribuições para o PIS/Pasep e a Cofins foram originalmente instituídas
no regime de incidência cumulativo, através das Leis Complementares nº 07/70 e nº
40
70/91, respectivamente. Neste regime de incidência, a contribuição incide sobre cada
operação de venda de mercadorias, produtos ou serviços, sem permitir o desconto de
qualquer valor ou crédito decorrentes da aquisição de mercadorias, insumos ou outros
gastos necessários para o auferimento da receita que compõe a base de cálculo da
contribuição.
A lei nº 9.718/98 veio a unificar o tratamento tributário referente à apuração
das duas contribuições sociais, para fatos geradores ocorridos a partir de 1º de
fevereiro de 1999. Apesar de promover diversas alterações no tocante à composição
das bases de cálculo, alíquotas e contribuintes, a referida lei preservou e manteve o
regime de incidência cumulativo como regra geral de apuração das contribuições.
Com o advento das Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03, foi instituído o regime
de incidência não-cumulativo para o PIS/Pasep a partir de 1º de dezembro de 2002 e
para a Cofins a partir de 1º de fevereiro de 2004, passando este novo regime, a partir
de então, a ser a regra geral de apuração das contribuições. Contudo, as referidas leis
não revogaram por completo o regime de incidência cumulativo até então aplicável, ao
estabelecer a aplicação do regime cumulativo, como regra de exceção, às pessoas
jurídicas e/ou receitas relacionadas no item a seguir.
1) Pessoas jurídicas e receitas sujeitas ao regime cumulativo:
Continuam sujeitas às normas anteriormente vigentes de apuração da
contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins cumulativas, as seguintes pessoas jurídicas:
41
a) as pessoas jurídicas referidas nos §§ 6o, 8o e 9o do art. 3o da Lei no
9.718/98, e na Lei no 7.102/83 (Instituições do sistema financeiro e
equiparadas);
b) as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro
presumido ou arbitrado;
c) as pessoas jurídicas optantes pelo simples;
d) as pessoas jurídicas imunes a impostos;
e) os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e
municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei,
referidas no art. 61 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da
Constituição;
f) as sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária e as de
consumo.
Como também, independentemente do regime de apuração a que está
submetido a pessoa jurídica, permanecem sujeitas às normas de apuração cumulativa
das contribuições as seguintes receitas relacionadas à construção civil:
a) sujeitas à substituição tributária da contribuição para o PIS/Pasep e Cofins;
b) relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003:
- com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de
consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a
funcionar pelo banco central;
42
- com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de
fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços;
- de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço
predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de
direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas
subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes
de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data;
c) decorrentes da execução por administração, empreitada ou subempreitada,
de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2006 (Lei nº
10.865/04, art. 21);
d) relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou
loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio
destinado à venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo
firmados antes de 31 de outubro de 2003 (Lei nº 11.196, art. 43).
2) Alíquotas:
As pessoas jurídicas submetidas ao regime cumulativo das contribuições
apuram os valores devidos a título de PIS/Pasep e Cofins mediante a aplicação das
seguintes alíquotas:
a) Contribuição para o PIS/Pasep:
De 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) – Faturamento das PJ em
geral (Lei nº 9.715, art. 8º).
43
De 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) - Instituições financeiras e
equiparadas, empresas de seguros privados, entidades de previdência privada,
empresas de capitalização, as pessoas jurídicas que tenham por objeto a
securitização de créditos imobiliários e financeiros (Medida Provisória nº
2.158-35, art. 1º).
b) Cofins:
De 3% (três por cento) – Faturamento das PJ em geral (Lei nº 9.718/98, art.
8º).
De 4% (quatro por cento) - Instituições financeiras e equiparadas, empresas
de seguros privados, corretoras de seguros, entidades de previdência
privada, empresas de capitalização, as pessoas jurídicas que tenham por
objeto a securitização de créditos imobiliários e financeiros, alcançando os
fatos geradores de 1/9/03 em diante (Lei no 10.684/03, art. 18).
Com o objetivo de dar prosseguimento à reestruturação da sistemática de
apuração das contribuições sociais sobre o faturamento, bem como em atendimento a
pleito dos contribuintes, que se ressentiam da forma de incidência cumulativa (em
cascata), foi instituída a não-cumulatividade das contribuições sociais,
consubstanciada na possibilidade de descontos, sobre o valor da contribuição a ser
recolhida, de créditos calculados em relação a bens, serviços e despesas relacionados
às atividades desenvolvidas pela empresa.
Os pressupostos que nortearam a instituição das contribuições não-
cumulativas foram a busca pela neutralidade fiscal e a manutenção dos níveis de
44
arrecadação. Daí o estabelecimento de alíquotas superiores às então aplicadas no
regime cumulativo.
Em um primeiro momento, foi criada a Contribuição para o PIS/Pasep não-
cumulativa, mediante a edição da Medida Provisória nº 66, de 29 de agosto de 2002, a
qual veio a ser convertida na Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002. Atendida a
anterioridade mitigada (90 dias), a nova forma de incidência passou a ser aplicada para
os fatos geradores ocorridos a partir de 01/12/2002.
Posteriormente, estendeu-se a não-cumulatividade para a Cofins, por meio da
Medida Provisória nº 135, de 30 de outubro de 2003, que veio a ser convertida na Lei
nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Considerando-se a anterioridade nonagesimal,
a Cofins não-cumulativa passou a ser aplicada para os fatos geradores ocorridos a
partir de 01/02/2004.
Basicamente, a incidência não-cumulativa alcança as Pessoas Jurídicas que
apuram o imposto de renda com base no lucro real.
Entretanto, como já ressaltado anteriormente, deve-se observar que
atualmente, as Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03 são os marcos legais que estabelecem
a regra geral de apuração da contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins,
respectivamente.
As demais formas de incidência das contribuições decorrem de exceções
colocadas nestas duas leis.
45
Tendo em vista tratar-se de um regime de apuração das contribuições sociais
recente no nosso sistema tributário, diversos ajustes às leis ordinárias que o instituíram
têm-se mostrado necessários, através da edição de novas leis, como a que possibilita a
apropriação de créditos sobre insumos e bens importados, por exemplo, bem como da
exclusão de diversas receitas do regime não-cumulativo ou a redução de alíquotas a
zero.
Contudo, mesmo com o crescente rol de exclusões feitas a este novo regime
aumentando a cada lei tributária que é editada, o regime não-cumulativo mostra-se
relevante, principalmente no tocante ao comportamento da arrecadação federal.
3) Pessoas jurídicas sujeitas ao regime não-cumulativo:
São contribuintes do PIS/Pasep e da Cofins, no regime de incidência não-
cumulativo, todas as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhe são equiparadas
pela legislação do imposto de renda, inclusive as empresas publicas e as sociedades de
economia mista e suas subsidiárias (Decreto nº 4.542/02, art. 3º).
Excepcionam-se à regra geral de apuração no regime não-cumulativo, apenas
as pessoas jurídicas elencadas no art. 8º da Lei nº 10.637/02 (PIS/Pasep) e no art. 10 da
lei nº 10.833/03 (Cofins), as quais permanecem sujeitas às normas de apuração das
contribuições vigentes anteriormente às citadas leis (ver item 10.2).
Demonstramos abaixo a forma de apuração do PIS e da COFINS no regime da
cumulatividade:
46
DESCRIÇÃO Janeiro Fevereiro Março TOTAL
Receitas de vendas de incorporação e atividades imobiliárias
Receitas de obras por empreitada com utilização de materiais
TOTAL DE RECEITAS
( - ) Isenções:
Receitas isentas
Vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais
Reversão de provisões e recup. de créditos baixados como perda
Resultados positivos em participações societárias e em SCP
Vendas de bens do ativo permanente
Receitas diferidas no período
Receitas com suspensão da contribuição
Outras Exclusões
TOTAL DE ISENÇÕES
BASE DE CÁLCULO
PIS DEVIDO
( - ) Compensações
Retenções em negócios governamentais
Pagamento a maior
Retenções retidas por PJ (IN SRF 459/2004)
Outras Compensações
TOTAL DE COMPENSAÇÕES
PIS A PAGAR
COFINS DEVIDO
( - ) Compensações
Retenções em negócios governamentais
Pagamento a maior
Retenções retidas por PJ (IN SRF 459/2004)
Outras Compensações
TOTAL DE COMPENSAÇÕES
COFINS A PAGAR
4.3 – APURAÇÕES DE CRÉDITOS
4.3.1 – Créditos a Descontar com Base nas Leis nº. 10.637 e 10.833 com suas
alterações:
As leis nºs. 10.637 e 10833 em seus artigos 3º tratam dos direitos aos créditos a
descontar do PIS e da COFINS no regime da não-cumulatividade.
47
A sistemática de apuração das contribuições no regime não-cumulativo
consiste em permitir ao sujeito passivo descontar, da contribuição apurada, créditos
referentes à aquisição de mercadorias e/ou insumos e outros encargos e despesas,
previstos em lei, relacionados às atividades desenvolvidas pela Pessoa Jurídica.
Ressalte-se que as operações praticadas pela pessoa jurídica que permitem a
constituição de créditos da não-cumulatividade são apenas as que estão estritamente
especificadas na legislação tributária, não sendo permitido o creditamento sobre
aquisição de bens ou serviços que não tenha previsão legal, mesmo havendo incidência
tributária de PIS/Pasep e Cofins quando de sua aquisição.
Para uma melhor visualização da estrutura de apuração das contribuições
devidas, demonstramos no quadro abaixo a sistemática de apuração, nos regimes
cumulativo e não-cumulativo:
RReeggiimmee CCuummuullaatt iivvoo RReeggiimmee NNããoo--CCuummuullaatt iivvoo
Receita Bruta Mensal
(x) Alíquota (0,65% e 3%)
= Contribuição Apurada
(-) Retenções na Fonte
e outras deduções
= Contribuição a Recolher
Receita Bruta Mensal
(x) Alíquota (1,65% e 7,6%)
= Contribuição Apurada
(-) Créditos Descontados
= Contribuição Devida
(-) Retenções na Fonte e outras deduções
= Contribuição a Recolher
48
Podemos citar as seguintes características da sistemática da não-
cumulatividade implementada na apuração da contribuição para o PIS/Pasep e a
Cofins:
- Os créditos são determinados em relação às operações de aquisição de bens
e serviços a serem utilizados como insumos na produção de bens ou
prestação de serviços, na aquisição de mercadorias para revenda ou de
outros encargos e despesas específicos e previstos em lei, relacionados às
atividades desenvolvidas pela pessoa jurídica (Leis nº 10.637/02, art. 3º e nº
10.833/03, art. 3º);
- Os créditos não constituem receita bruta da pessoa jurídica, servindo tão
somente para desconto na apuração do valor devido da contribuição (Lei nº
10.833/03, § 10 do art. 3º);
- O valor dos créditos constituídos na aquisição de mercadorias e/ou insumos
e outros encargos e despesas, na forma da lei, independe do regime de
tributação do fornecedor pessoa jurídica dos bens ou serviços (se o
fornecedor é tributado no regime cumulativo, não-cumulativo ou optante do
Simples);
- O aproveitamento dos créditos pela pessoa jurídica independe da
regularidade fiscal do fornecedor de bens ou serviços domiciliado no País,
não estando assim vinculado ao recolhimento pelo fornecedor dos insumos,
da contribuição por este devida sobre as operações que geraram os créditos;
49
- Nos casos de importação de mercadorias e/ou insumos, o direito ao crédito
aplica-se apenas em relação às contribuições efetivamente pagas na
importação dos referidos bens (Lei nº 10.865/04, art. 15);
- Salvo as exceções previstas em lei, não gera direito a crédito as aquisições
de mercadorias, insumos e despesas junto a pessoas físicas domiciliadas no
País (Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03, inciso I do § 3º, art. 3º);
- Também não geram direito a crédito, as aquisições junto à pessoa jurídica
domiciliada no País, de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições (alíquota zero, saídas com suspensão, isenção e não-
incidência). No caso da aquisição de bens/insumos com isenção, o crédito só
será permitido se o referido bens/insumo for utilizado para gerar receita
tributável (Lei nº 10.865/04, art. 21);
- É permitida a manutenção do direito ao crédito nas vendas efetuadas pela
pessoa jurídica com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência da
contribuição, em relação às mercadorias adquiridas, produtos, insumos e
despesas vinculados a estas operações (Lei nº 11.033/04, art. 17);
- Os créditos a serem apurados pelas pessoas jurídicas que auferem receita da
exportação, estão restritos aos custos, despesas e encargos vinculados às
operações de exportação, as quais, se realizadas no mercado interno,
estariam sujeitas à incidência não-cumulativa;
50
- Os créditos não aproveitados em determinado mês poderão ser aproveitados
nos meses subseqüentes pelo valor originário que foi constituído e
escriturado, sem atualização monetária ou incidência de juros sobre os
respectivos valores (Leis nº 10.637/02, § 4º do art. 3º e nº 10.833/03, § 4º do
art. 3º).
- A pessoa jurídica sujeita ao regime não-cumulativo das contribuições (por
apurar o imposto de renda com base no lucro real), ao passar a ser tributada
pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado, ou fizer
opção pelo Simples, perde o direito, a partir do mês em que saiu da não-
cumulatividade, a aproveitar os créditos ainda não utilizados até a data da
alteração do regime de apuração do imposto de renda.
4.3.1.1 - Dos Créditos Básicos da Não-Cumulatividade:
A legislação das contribuições permite a pessoa jurídica constituir créditos da
não cumulatividade em relação às seguintes operações (Leis nº 10.637/02 e nº
10.833/03, art. 3º, e alterações posteriores):
I. Aquisição de bens para revenda. Contudo, o direito ao crédito não se aplica na
aquisição, para revenda, de mercadorias e produtos sujeitos à substituição
tributária, de álcool para fins carburantes, bem como dos produtos sujeitos à
tributação monofásica, relacionados no § 1º do art. 2º das referidas leis (Redação
dada pela Lei nº 10.865/04);
O IPI incidente na aquisição, quando recuperável, não integra o custo dos bens, para efeitos do disposto (IN SRF 247/02, art. 66 e IN SRF 404/04, art. 8º).
51
O ICMS, quando embutido no preço constante da nota fiscal de aquisição, integra o valor dos produtos adquiridos para fins de cálculos do crédito da Cofins (SC nº 12/04).
II. Bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes. (Redação dada pela Lei nº 10.865/04;
Entende-se como insumos (IN SRF 404/04, art. 8º):
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
III. Energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV. Aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V. Valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES;
É vedado apurar crédito relativo a aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos e às contraprestações de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (Lei nº 10.865/04, art. 31).
52
VI. Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços (Redação dada pela Lei
nº 11.196/05);
VII. Edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII. Bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada no regime de incidência não-cumulativo;
IX. Armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos itens I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
4.3.1.2 - Dos Critérios para Apuração dos Créditos:
Os créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, sujeitas á incidência
não-cumulativa, serão determinados mediante a aplicação exclusiva das alíquotas de
1,65% e 7,6%, respectivamente, sobre os valores determinados nos itens I a IX acima,
conforme disposto no art. 5º da Lei nº 10.925/04.
Em relação aos itens I e II, os créditos serão determinados com base nos
valores das mercadorias, produtos e insumos adquiridos no mês.
Em relação aos itens III a V e IX, os créditos serão determinados com base nos
valores incorridos no mês.
53
Em relação aos itens VI e VII, os créditos serão determinados mediante a
aplicação das alíquotas sobre o valor dos encargos de depreciação e amortização dos
referidos bens, incorridos no mês.
Fica vedada a utilização de créditos, conforme art. 1º da IN-SRF nº 457/04,
nos seguintes casos:
I – sobre encargos de depreciação acelerada incentivada, apurados na forma do
art. 313 do RIR/1999; e
II – na hipótese de apuração de bens usados.
Deverá ser estornado o crédito relativo a bens adquiridos para revenda ou
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou
deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que
tenham tido a mesma destinação (Incluído pela Lei nº 10.865/04).
4.3.1.3 - Da Determinação dos Créditos sobre Custos e Despesas Comuns às Receitas
Cumulativas e Não-Cumulativas:
Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa das
contribuições, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados às receitas
não-cumulativas. Neste caso, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica,
durante todos os meses do ano calendário, por um dos métodos abaixo (Leis nº
10.637/02 e nº 10.833/03, § 7 a 9º do art. 3º):
54
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
Apesar da opção sobre qual método a ser utilizado em cada ano-calendário ser
de livre escolha pela pessoa jurídica, tem-se constatado, com mais freqüência, a
adoção do critério de rateio proporcional pela receita bruta, tanto por ser mais simples
como pelo fato de que a maioria dos contribuintes sujeita à incidência não-cumulativa
não utiliza o sistema de contabilização de custos integrado e coordenado com o
restante da escrituração.
4.3.1.4 - Dos Créditos Presumidos:
A legislação das contribuições permite a pessoa jurídica constituir crédito
presumido sobre o valor do estoque de bens para revenda, de bens utilizados como
insumos, de produtos em elaboração e de produtos acabados, existente na data de
início da apuração não-cumulativa das contribuições, conforme art. 11 da Lei nº
10.637/02 (PIS/Pasep) e art. 12 da lei nº 10.833/03 (Cofins).
O crédito presumido acima referido será determinado, mediante a aplicação do
percentual de 0,65% (PIS/Pasep) e de 3% (Cofins) sobre o valor do estoque de
abertura, sendo utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir
do mês em que a pessoa jurídica ingressar no regime de apuração não-cumulativo das
contribuições.
55
No caso de bens recebidos em devolução, anteriormente tributados em 0,65%
(PIS/Pasep) e 3% (Cofins), o seu valor será considerado no estoque de abertura,
devendo o crédito presumido correspondente ser utilizado a partir do mês da
devolução.
Além do crédito presumido sobre o estoque de abertura, a legislação
tributária ainda prevê outras modalidades de créditos presumidos, para as pessoas
jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das contribuições, dentre os
quais se destacam:
I – Crédito Presumido Relativo às Atividades Agroindustriais (Lei nº 10.925/04, art.
8º):
II – Crédito Presumido Relativo a Produção de Vinhos de Uva (Lei nº 10.925/04,
art.15):
III – Crédito Presumido Relativo ao Serviço de Transporte Rodoviário de Carga (art.
3º, §§ 19 e 20 da Lei nº 10.833, de 2003, com a redação dada pelo art. 23 da Lei nº
11.051/04).
Abaixo, demonstramos em planilha a forma de apuração e controle dos créditos
apurados de PIS e COFINS como base de informação no DACON e na PER/DCOMP.
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MESES Seq. DESCRIÇÃO
Janeiro Fevereiro Março
TOTAL
1 Bens para Revenda
2 Bens Utilizados como Insumos
3 Serviços Utilizados como Insumos
4 Energia Elétrica
5 Aluguéis de Imóveis – Pessoa Jurídica
6 Aluguéis de Máquinas e Equipamentos
7 Arrendamento Mercantil
8 Depreciação de Bens – Ativo Imobilizado
9 Benfeitorias em Imóveis de Terceiros
10 Devolução de Vendas
11 Despesas Financeiras de Hedge
12 Seguros Pagos pelo Adquirente
13 Frete Pago pelo Adquirente
14 Frete Pago na Venda
15 Bens Furtados / Destruídos
16 Tributos Não Recuperáveis
17 Bens para Revenda – Importação
18 Bens Utilizados para Insumos-Importação
4.3.2 – Outras Disposições:
Com as alterações promovidas pelas Leis nº 9.718/1998, 10.637/2002 e
10.833/2003 foi determinada a exclusão para fins de apuração da base de cálculo do
PIS/COFINS sobre as receitas decorrentes da transferência onerosa, a outros
contribuintes do ICMS, de créditos de ICMS originados de operações de exportação,
conforme dispõe a Lei Complementar nº 87 de 1996, em seu artigo 25, parágrafo 1º,
inciso II.
57
Na construção civil, foi prorrogado o início da tributação pela não-
cumulatividade com relação às receitas decorrentes da execução por administração,
empreitada ou subempreitada de obras de construção civil. Com a alteração promovida
pela Medida provisória nº 451, convertida na Lei nº 11.945/2009, até 31 de dezembro
de 2010, estas receitas permanecem no regime cumulativo.
A partir de 01/03/2006, fica vedada a utilização de créditos de PIS e COFINS
no regime não-cumulativo, nas aquisições de desperdícios, resíduos ou aparas de
plástico, de papel ou cartão, de vidro, de ferro ou aço, de cobre, de níquel, de alumínio,
de chumbo, de zinco e de estanho, classificados respectivamente nas posições 39.15,
47.07, 70.01, 72.04, 74.04, 75.03, 76.02, 78.02, 79.02 e 80.02 da TIPI – Tabela de
Impostos sobre Produtos Industrializados, e demais desperdícios e resíduos metálicos
do Capítulo 81 desta mesma tabela.
4.4 – FORMAS DE APURAÇÕES DOS IMPOSTOS
4.4.1 – Lucro Real
O lucro real é a forma mais completa de apuração do Imposto de Renda e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
Conceitua-se lucro real como o lucro líquido contábil do período de apuração
ajustado pelas adições, exclusões e compensações previstas no RIR/1999.
São obrigadas a optar pelo lucro real as pessoas jurídicas que estiverem
enquadradas em uma das seguintes situações:
58
a) receita total no ano-calendário superior a R$ 48.000.000,00 ou proporcional ao
número de meses do período, quando inferior a 12 meses;
b) instituições financeiras autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil;
c) que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
d) usufruam de benefícios fiscais relativos a isenção ou redução do imposto;
e) tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma do
RIR/1999, art. 222;
f) que exerçam atividade de factoring.
Usualmente, a sua forma de tributação é trimestral, podendo ser também
anual, ou estimativa mensal.
A opção será manifestada pelo pagamento da quota única ou a primeira
parcela do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido.
As empresas enquadradas no lucro real deverão manter escrituração com observância
das leis comerciais e fiscais.
A empresa deverá manter obrigatoriamente o LALUR – Livro de Apuração do
Lucro Real, disciplinados na IN/SRF nº 28/1978, devendo lançar os ajustes do lucro
líquido do período, transcrevendo a demonstração do lucro real, mantendo o registro
do controle de prejuízos fiscais a compensar.
Com os ajustes realizados no LALUR, apura-se a base de cálculo do imposto
de renda e da contribuição social, aplicando-se as alíquotas devidas para cada tributo e
apurando-se os valores dos impostos a recolher.
59
4.4.2 – Lucro Presumido
É uma forma de tributação simplificada para determinação da base de cálculo
do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, devidos
trimestralmente.
Sua forma de apuração diferencia-se da forma de apuração do lucro real. No
lucro presumido, das receitas auferidas, aplica-se um percentual de redução de acordo
com a atividade geradora de receita, apurando-se a base de cálculo do imposto de
renda e da contribuição social. Desta base, aplicam-se os percentuais dos tributos a
serem recolhidos.
Esta redução aplica-se em 8% (oito por cento) nos casos de empreitadas com
utilização de material e de 32% (trinta e dois por cento) no caso de obras por
administração.
4.4.3 – Comparação entre as formas de apuração
Para que se possa exemplificar a forma de apuração, suponha-se os seguintes
dados para cálculo apenas do imposto de renda:
- Receita bruta auferida no trimestre: R$ 2.000.000,00
- Despesas gerais totais: R$ 1.300.000,00
- Despesas com doações: R$ 10.000,00 (inclusas nas despesas gerais totais)
- Depreciação: R$ 35.000,00 (inclusas nas despesas gerais totais)
- Lucros e dividendos recebidos de participações societárias: R$ 80.000,00 (incluso na
receita bruta).
60
Abaixo, esboça-se uma tabela comparativa entre o lucro presumido e o lucro real:
LUCRO PRESUMIDO LUCRO REAL
Receita bruta: R$ 2.000.000,00 Receita Bruta: R$ 2.000.000,00
Percentual de presunção: 8% ( - ) Despesas: R$ 1.300.000,00
Base de Cálculo: R$ 160.000,00 Lucro Bruto: R$ 700.000,00
IRPJ = 160.000,00 x 15% = R$ 24.000,00 + Adições:
Adicional IRPJ = 100.000,00 x 10% = R$
10.000,00
Despesas com doações: R$ 10.000,00
Despesas de Depreciações: R$ 35.000,00
IRPJ A RECOLHER = R$ 34.000,00 - Exclusões:
Lucros e Dividendos: R$ 80.000,00
= Lucro Tributável: R$ 665.000,00
IRPJ A RECOLHER: R$ 665.000,00 x
15% = R$ 99.750,00
ADICIONAL IRPJ: R$ 605.000,00 x
10% = 60.500,00
TOTAL DE IRPJ A RECOLHER:
160.250,00
4.5 – REGIME TRIBUTÁRIO DE TRANSIÇÃO
4.5.1 – DISPOSIÇÕES GERAIS
Instituído pela Lei nº. 11.941 de 27 de maio de 2009 e regulamentado pela
Instrução Normativa RFB nº. 949 de 16 de junho de 2009, modifica-se o critério de
61
reconhecimento das receitas, custos e despesas na escrituração contábil, para apuração
de lucro líquido.
Para tanto, a pessoa jurídica sujeita do RTT – Regime Tributário de Transição
deverá utilizar os métodos e critérios da legislação societária, tributária, determinar a
diferença apurada nestas duas legislações e ajustar o LALUR – Livro de Apuração do
Lucro real.
A pessoa jurídica deverá efetuar o controle fiscal contábil de transição para fins de
registros auxiliares, atendendo aos requisitos atribuídos pela Instrução Normativa,
tanto para as pessoas jurídicas sujeitas à tributação pelo lucro presumido e pelo lucro
real.
4.5.2 – APLICAÇÃO DO REGIME DE TRANSIÇÃO PARA O PIS E PARA A
COFINS
De acordo com o art. 12 da Instrução Normativa RFB nº. 949, as pessoas
jurídicas sujeitas a este regime de transição deverão apurar a base de cálculo da
contribuição para o PIS e para a COFINS de acordo com a legislação de regência de
cada contribuição, com utilização de métodos e critérios contábeis a que se referem,
observadas as legislações societárias e fiscais.
Para apuração dos créditos tributários no regime de não cumulatividade
deverão ser observados os registros de controle fiscal contábil de transição.
Para apuração da base de cálculo deverão ser efetuados os ajustes de exclusão e
adição de valores referentes às receitas auferidas cuja tributação poderá ser diferida
para períodos subseqüentes, ou cuja tributação fora diferida em períodos anteriores,
62
em decorrência de diferenças de métodos e critérios contábeis determinados pela
legislação societária, em relação àqueles aplicáveis ä legislação tributária.
4.6 – OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
4.6.1 – DACON
É uma obrigação acessória destinada a informar à SRF, as apurações de
créditos e débitos do PIS e da COFINS, bem como as deduções de créditos e os
controles de saldos.
Esta declaração, atualmente, abrange as contribuições apuradas pelos regimes
não-cumulativo e cumulativo, abrangendo todas as pessoas jurídicas, inclusive as
equiparadas, as obrigadas a apuração do PIS sobre a folha de pagamentos.
O DACON está vinculado diretamente com as declarações PER/DCOMP e
DCTF – Declaração de Contribuições e Tributos Federais e sua forma de apresentação
é mensal ou semestral.
As empresas obrigadas a entregar esta declaração devem manter controles de
operações que influenciaram na apuração das contribuições, tais como:
- receitas sujeitas às apurações das contribuições;
- apurações e pagamentos efetuados a pessoas jurídicas e físicas, geradoras de créditos
a serem aproveitados no regime não-cumulativo;
- custos, despesas e encargos vinculados às receitas sujeitas às contribuições no regime
não-cumulativo;
63
- controle de vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das
contribuições.
Com a nova versão do PGD – Programa Gerador de Declaração, os
contribuintes devem informar também os valores retidos de PIS e COFINS conforme o
tipo de contribuinte que está efetuando a retenção.
4.6.2 – DCTF
A DCTF – Declaração de Contribuições e Tributos Federais deve ser
apresentada pelas pessoas jurídicas em geral, inclusive as equiparadas, as imunes e as
isentas de forma centralizada pela Matriz, caso ocorra a existência de filiais, mensal ou
semestralmente conforme o enquadramento de cada empresa.
Devem ser informados impostos e contribuições federais apurados no período,
que serão considerados como confissão de dívida.
Por apurado, entende-se o débito apurado com base na documentação contábil
e fiscal da empresa.
Além de informar o débito, deverá ser informada a sua forma de liquidação
(pagamento, compensação, parcelamento) ou a suspensão da exigibilidade, por
impugnação de cobrança, liminares ou mandados de segurança.
Na DCTF deverá ser informado no débito a sua forma de pagamento, se
parcelado ou não. Se o contribuinte optar pelo pagamento parcelado, a declaração não
disponibilizará fichas de vinculações de créditos onde são detalhados os DARFs –
Documento de Arrecadação de Tributos Federais.
64
Entretanto, no trimestre seguinte, deverá vincular os créditos relativos ao
trimestre anterior, em forma de quotas, liquidando o débito informado na declaração
relativo ao trimestre anterior.
Estão dispensados da entrega da DCTF apenas os consórcios constituídos na
forma dos art. 278 e 279 da Lei das S/A, Lei nº 6.404/76 e os fundos em condomínio e
os clubes de investimentos que não se enquadrem no disposto da Lei nº 9.779/1999 em
seu art. 2º.
4.6.3 – PER/DCOMP
O PER/DCOMP – Pedido Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e da
Declaração de Compensação é um programa eletrônico, instituído pela IN-SRF nº 320
de 11/04/2003, que foi criado em substituição de formulários, ainda que este ainda é
aceito em alguns casos, para solicitar valores a serem restituídos, ressarcidos ou
compensados.
De acordo com o CTN - Código Tributário Nacional, em seu art. 156, a
compensação é uma modalidade de extinção de crédito tributário.
O PER/DCOMP tem a finalidade de demonstrar créditos apurados passíveis de
restituição ou ressarcimentos ou que sejam compensados com débitos próprios
relativos a tributos administrados pela SRF, vencidos ou vincendos.
65
4.7 – CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS RETIDAS NA FONTE – CSRF – PIS/COFINS e
CSLL
4.7.1 – Introdução:
Instituída a partir de 01/02/2004 conforme artigo 30 da Lei nº. 10.833/2003 e
IN SRF nº. 459/2004 incide sobre serviços prestados por PJ, ficando a cargo da fonte
pagadora a sua devida retenção e recolhimento de 4,65% (3,0% de COFINS; 0,65% de
PIS/Pasep e 1% de CSLL)
A sistemática de retenção na fonte das contribuições não se aplica em relação
aos pagamentos efetuados por (Art. 1º, § 8º - IN SRF nº. 459/2004):
a) pelas entidades governamentais da administração pública federal;
b) pelas entidades governamentais do Estado, Município e Distrito Federal;
c) pelas pessoas jurídicas inscritas no Simples Nacional.
4.7.2 – Serviços sujeitos ou não ao desconto das contribuições:
Ficam sujeitos ao desconto das contribuições sociais os serviços citados no art. 647
do RIR/1999:
• Art. 647 – Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de 1,5% (um
e meio por cento), as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a
outras pessoas jurídicas, civis ou mercantis, pela prestação de serviços
caracterizadamente de natureza profissional (Decreto-Lei nº. 2.030 de 9 de junho
de 1983, art. 2º, Decreto-Lei nº. 2.065/1983, art. 1º, inciso III da Lei 7.450/1985,
art. 52 e Lei nº. 9.064/1995, art. 6º).
66
§ 1º Compreendem-se nas disposições deste artigo os serviços a seguir:
1 – Administração de bens ou negócios em geral (exceto consórcios ou fundos
mútuos para aquisição de bens);
2 – Advocacia;
3 – Análise clinica laboratorial;
4 – Análises Técnicas;
5 – Arquitetura;
6 - Assessoria e consultoria técnica (exceto o serviço de assistência técnica
prestado a terceiros e concernente a ramo de indústria ou comércio explorado pelo
prestador do serviço);
7 – Assistência social;
8 – Auditoria;
9 – Avaliação e perícia;
10 – Biologia e biomedicina;
11 – Cálculo em geral;
12 – Consultoria;
13 – Contabilidade;
67
14 – Desenho técnico;
15 – Economia;
16 – Elaboração de projetos;
17 – Engenharia (exceto construção de estradas, pontes, prédios e obras
assemelhadas);
18 – Ensino e treinamento;
19 – Estatística;
20 – Fisioterapia;
21 – Fonoaudiologia;
22 – Geologia;
23 – Leilão;
24 – Medicina (exceto a prestada por ambulatório, banco de sangue, casa de saúde,
casa de recuperação ou repouso sob orientação médica, hospital e pronto socorro);
25 – Nutricionismo e dietética;
26 – Odontologia;
27 – Organização de feiras de amostras, congressos, seminários, simpósios e
congêneres;
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28 – Pesquisa em geral;
29 – Planejamento;
30 – Programação;
31 – Prótese;
32 – Psicologia e psicanálise;
33 – Química;
34 – Radiologia e radioterapia;
35 – Relações públicas;
36 – Serviços de despachante;
37 – Terapia ocupacional;
38 – Tradução ou interpretação comercial;
39 – Urbanismo;
40 - Veterinária
Como exemplo, citamos alguns casos:
Serviços de limpeza, conservação ou zeladoria de imóveis: Correspondem aos serviços
de varrição, lavagem, encerramento, desinfecção, higienização, desentupimento,
dedetização, desintetização, imunização, desratização ou outros serviços destinados a
69
manter higiene, o asseio ou a conservação de praias, jardins, rodovias, monumentos,
edificações, instalações, dependências, logradouros, vias públicas, pátios ou de áreas
de uso comum. (IN-SRF nº. 459/2004). Nestes casos haverá a retenção das
contribuições.
Aluguel de caçamba: Sobre os pagamentos de aluguel de caçambas, bem como o
transporte das mesmas, não cabe a retenção das CSRF, uma vez que tais atividades não
se confudem com a atividade de limpeza, conservação ou locação de mão-de-obra.
Entretanto, se concomitantemente executar serviços de varrição ou lavagem, estes
casos se caracterizam como serviços de limpeza, hipótese em que caberá a retenção.
(Solução de Consulta nº. 219/2004, da 8ª RF).
Remoção e transporte de resíduos: Não estão sujeitos à retenção das CSRF. Porém, se
ocorrer os serviços de varrição ou lavagem, ficam caracterizados como serviços de
limpeza juntamente com a remoção e o transporte, caberá a retenção.
Locação de mão-de-obra: Enquadra-se o serviço temporário, bem como a empreitada e
a cessão de mão-de-obra. Os pagamentos efetuados pela prestação de serviços de
engenharia relativos a contratos de empreitada que abrangem a execução de obras de
construção civil, com fornecimento de materiais e mão-de-obra (empreitada total /
global) não estão sujeitos à retenção na fonte.
Engenharia: A exceção constante do item 17 da lista do art. 647 do RIR/1999 (que
coloca fora do campo de incidência tributária a construção de estradas, pontes, prédios
e obras assemelhadas) abrange obras de construção em geral e as de montagem,
instalação, restauração e manutenção de instalações e equipamentos industriais.
70
Também estão fora do campo da incidência, por exemplo, as obras de:
prospecção, exploração e completação de poços de petróleo e gás; conservação de
estradas; execução de serviços de automação industrial, construção de gasodutos,
oleodutos e minerodutos; instalação e montagem de sistemas de telecomunicações,
energia e sinalização ferroviária; obras destinadas a geração, aproveitamento e
distribuição de energia; construção de rede de água e esgoto, etc.
Também não é exigido o imposto na fonte sobre rendimentos decorrentes da
execução de contratos de prestação de serviços que abranjam trabalhos de engenharia
de caráter múltiplo e diversificado, como, por exemplo, contrato que englobe serviços
preliminares de engenharia (tais como viabilidade e elaboração de projetos), execução
física de construção civil ou obras assemelhadas e fiscalização de obras.
Nas obras civis de engenharia e reforma decorrentes da modificação na
estrutura da edificação não é devido a retenção. Por outro lado, não são construção de
prédio ou reforma de edificação, os reparos ou consertos destinados a restaurar suas
funções, ou que apenas afetem sua aparência. Nesse caso enquadra como manutenção
ou conservação de imóveis, ficando sujeitos à retenção na fonte destas contribuições,
inclusive o imposto de renda.
É devido à retenção na fonte, por exemplo, sobre a remuneração dos seguintes
serviços, quando prestados isoladamente:
a) estudos geofísicos;
b) fiscalização de obras de engenharia em geral (construção, derrocamento, estrutura,
inspeção, proteção, medições, testes, etc.)
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c) elaboração de projetos de engenharia em geral;
d) administração de obras;
e) gerenciamento de obras;
f) serviços de engenharia consultiva;
g) planejamento de empreendimentos rurais e urbanos;
h) prestação de orientação técnica;
i) perícias técnicas.
4.7.3 – Responsável pelo desconto da COFINS, do PIS e da CSLL:
Estão obrigadas a efetuar o desconto destas contribuições, as pessoas jurídicas
de direito privado (tomadora do serviço) que efetuarem pagamentos a outras pessoas
jurídicas de direito privado (prestador de serviços) (art. 30 de Lei nº. 10.833/2003 e
IN-SRF nº. 459/2004).
4.7.4 – Informação na Nota ou Documento Fiscal:
A empresa prestadora do serviço deverá informar no documento fiscal:
a) o valor correspondente à retenção das contribuições incidentes sobre a operação
(PIS, COFINS e CSL) à alíquota de 4,65%;
b) a sua condição de beneficiária de isenção ou de alíquota zero, inclusive o
enquadramento legal, sob pena de, se não o fizer, sujeitar-se à retenção das
contribuições sobre o valor total da nota ou documento fiscal, no percentual
total de 4,65%.
72
A partir de 29/10/2004, passou a ser obrigatório para a prestadora de serviço,
quando sujeita à retenção das contribuições (PIS, Cofins e CSLL), informar no corpo
da nota fiscal o valor correspondente à retenção das contribuições incidentes sobre a
operação. Até a data da publicação da IN-SRF nº. 459/2004, esse destaque era
facultativo.
As pessoas jurídicas beneficiárias de isenção ou de alíquota zero das
contribuições, devem também informar esta condição na nota fiscal, inclusive o
enquadramento legal, sob pena de, se não o fizerem, sujeitarem-se à retenção das
contribuições sobre o valor total da nota no percentual total de 4,65% (art. 2º, § 3º, da
IN-SRF nº. 459/2004).
4.7.5 - Pagamentos de valor igual ou inferior a R$ 5.000,00:
A partir de 26.07.2004, é dispensada a retenção para pagamentos de valor igual
ou inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil reais).
Ocorrendo mais de um pagamento no mesmo mês à mesma pessoa jurídica,
deverá ser efetuada a soma de todos os valores pagos no mês para efeito de cálculo do
limite de retenção, compensando-se o valor retido anteriormente.
Base: § 3 e 4º do artigo 31 da Lei 10.833/2003, incluídos pela Lei 10.925/2004.
4.7.6 – Alíquotas e código de retenção:
O valor da CSLL, da COFINS e do PIS retidos será determinado mediante a
aplicação, sobre o montante a ser pago, do percentual total de 4,65%, (quatro inteiros e
sessenta e cinco centésimos por cento), correspondentes à soma das alíquotas de 1%
(um por cento), 3% (três por cento) e 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento),
respectivamente, e recolhido mediante o código de arrecadação 5952.
73
As alíquotas 3,0% (três por cento) e 0,65% (sessenta e cinco centésimos por
cento) aplicam-se inclusive na hipótese de as receitas da prestadora do serviço estarem
sujeitas ao regime de não cumulatividade da COFINS e do PIS ou aos regimes de
alíquotas diferenciadas.
4.7.7 – Pessoa jurídica beneficiária de isenção:
No caso de pessoa jurídica beneficiária de isenção ou de alíquota zero, na forma
da legislação específica, de uma ou mais contribuições, a retenção dar-se-á mediante a
aplicação da alíquota específica, correspondente às contribuições não alcançadas pela
isenção ou pela alíquota zero.
Neste caso, o DARF deve ser recolhido individualmente pelos códigos:
I - 5987 - no caso de CSLL;
II - 5960 - no caso de COFINS;
III - 5979 - no caso de PIS/PASEP
4.7.8 – Casos em que não se aplica a retenção:
I – Não se aplica a retenção da CSL, da COFINS e do PIS/Pasep na hipótese de
pagamentos efetuados a:
a) cooperativas, relativamente a CSL;
b) empresas estrangeiras de transporte de valores;
c) pessoas jurídicas optantes pelo Simples.
II - Não se aplica a retenção da COFINS e do PIS/Pasep, cabendo, somente, a retenção
da CSL na hipótese de pagamentos efetuados a:
a) a título de transporte internacional de valores efetuados por empresa nacional;
74
b) aos estaleiros navais brasileiros nas atividades de conservação, modernização,
conversão e reparo de embarcações pré-registradas ou registrada no Registro
Especial Brasileiro, instituído pela Lei nº. 9432/1997.
4.7.9 – Comprovação de opção pelo Simples:
Para fins de dispensa, a pessoa jurídica optante pelo SIMPLES deverá
apresentar, a cada pagamento, à pessoa jurídica que efetuar o pagamento, declaração,
na forma do Anexo I da IN SRF 459/2004, em duas vias, assinadas pelo seu
representante legal.
A pessoa jurídica responsável pela retenção arquivará a 1ª via da declaração,
que ficará à disposição da Secretaria da Receita Federal (SRF), devendo a 2ª via ser
devolvida ao interessado, como recibo.
4.7.10 – Pessoa jurídica amparada por medida judicial: No caso de pessoa jurídica amparada pela suspensão da exigibilidade do crédito
tributário, nas hipóteses a que se referem os incisos II, IV e V do art. 151 da Lei 5.172,
de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional (CTN), ou por sentença
judicial transitada em julgado, determinando a suspensão do pagamento de qualquer
das contribuições, a pessoa jurídica que efetuar o pagamento deverá calcular,
individualmente, os valores das contribuições considerados devidos, aplicando as
alíquotas correspondentes, e efetuar o recolhimento em Darf distintos para cada um
deles, utilizando-se os seguintes códigos de arrecadação:
I - 5987 - no caso de CSLL;
II - 5960 - no caso de COFINS;
III - 5979 - no caso de PIS/PASEP.
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Ocorrendo qualquer das situações previstas neste artigo, o beneficiário do rendimento
deverá apresentar à fonte pagadora, a cada pagamento, a comprovação de que a não
retenção continua amparada por medida judicial.
4.7.11 – Tabela de retenção na fonte das contribuições:
Serviços / Atividades – PJ Prestadora de Serviço Retenção na Fonte
COFINS, PIS, CSLL
Adiantamento (por conta de aquisições de bens ou prestação de serviços para entrega futura)
SIM (ADI nº 10/2004)
Administração de bens ou negócios SIM
Administração de obras, elaboração de projetos ou assessoria
SIM
Aluguel de caçamba e o transporte das mesmas NÃO (SC nº. 219/2004 – 8ª RF)
Arquitetura SIM
Assessoria e consultoria técnica SIM
Avaliação e perícia SIM
Cálculo em geral SIM
Comissões a qualquer título NÃO
Conserto de máquinas, motores e equipamentos. NÃO
Conservação de móveis e imóveis SIM
Construção civil (locação de mão-de-obra ou empreitada exclusivamente de mão-de-obra)
SIM
Construção civil (relativo a contrato de empreitada que abrange tanto a mão-de-obra quanto o fornecimento de materiais)
NÃO
Construção de estradas, pontes, prédios e obras assemelhadas.
NÃO
Desenho técnico SIM
Desentupimento, destinado a manter a higiene, o asseio ou a conservação.
SIM
Elaboração de projetos SIM
Empreitada exclusivamente mão-de-obra SIM
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Serviços / Atividades – PJ Prestadora de Serviço Retenção na Fonte
COFINS, PIS, CSLL
Empreitada que abrange a execução de obras de construção civil com fornecimento de materiais
NÃO
Engenharia SIM
Engenharia – Contrato de empreitada que abrange a execução de obras de construção civil com fornecimento de materiais
NÃO
Engenharia (relativo a contrato de empreitada que abrange tanto a mão-de-obra quanto o fornecimento de materiais)
NÃO
Geologia SIM
Locação de mão-de-obra SIM
Locação de mão-de-obra – A contratada disponibiliza os empregados para a contratante, ficando esta última com a responsabilidade pelo empreendimento e os riscos na sua realização, sendo a remuneração ajustada pelo tempo e o número de empregados que permaneceu à disposição do tomador de serviço.
SIM
Locação de mão-de-obra – A contratada assume os riscos da obra, recebendo somente orientação do contratante, e cuja remuneração se dê em função da tarefa cumprida e não do tempo empregado na realização.
NÃO
Manutenção – Alcança todo e qualquer serviço de manutenção efetuado em bens móveis e imóveis – ADI nº. 10/2004
SIM
Manutenção em caráter isolado, mero conserto de um bem defeituoso
NÃO
Obras de construção civil, exceto manutenção NÃO
Pessoa Física – serviço de autônomo NÃO
Planejamento SIM
Propaganda e publicidade NÃO
Remoção e transporte de resíduos, sem execução de varrição e lavagem
NÃO
Segurança SIM
Serviços de sucção, drenagem, limpeza de fossa, remoção de resíduos (caracterizam atividades de limpeza, conservação e manutenção)
SIM
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Serviços / Atividades – PJ Prestadora de Serviço Retenção na Fonte
COFINS, PIS, CSLL
Serviços de varrição ou lavagem SIM
Serviços profissionais previstos no art. 647 do RIR/1999 SIM
SIMPLES FEDERAL NÃO
Transporte de cargas e pessoas NÃO
Transporte de resíduos, sem varrição nem lavagem NÃO
Urbanismo SIM
Venda para entrega futura SIM (ADI SRF nº 10/2004)
Vigilância em geral SIM
Zeladoria (destinado a limpeza ou conservação) SIM
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5 - METODOLOGIA
O trabalho consiste na interpretação das leis que regulamentam os impostos
PIS e COFINS com aplicação na área da indústria da construção civil, buscando dados
secundários através de pesquisa em livros.
Com vistas nesta interpretação, serão redigidos os fatos legais que determinam
os débitos e créditos tributários, incidentes sobre as operações realizadas por uma
empresa privada.
No decorrer do desenvolvimento do trabalho serão demonstrados através de
cálculos e planilhas, valores atribuídos aleatoriamente para esclarecer as formas de
cálculo dos débitos e créditos tributários, com reflexos nas obrigações acessórias.
79
6 - REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
_______. Lei nº 6.404 de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as sociedades por ações.
_______. Lei nº 9.718, de 27/11/98 - Contempla a regra de apuração da contribuição sujeita à incidência cumulativa, apurada pelas demais pessoas jurídicas de direito privado, excluídas do regime de apuração não-cumulativo previsto na Lei nº 10.637/02 e suas alterações posteriores - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislacao.
_______. Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002. Lei de Introdução ao Código Civil Brasileiro.
_______. Lei nº 10.637, de 31/12/02: Contempla as regras de apuração da contribuição sujeita à incidência não-cumulativa, a ser apurada pelas pessoas jurídicas de direito privado em geral, a partir de 1º de dezembro de 2002 e suas alterações posteriores. - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislacao
_______. Lei nº 10.684, de 30/05/03: Altra a legislação tributária e dispõe sobre o parcelamento de débitos - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislacao
_______. Lei nº 10.833, de 29/12/03: Contempla as regras de apuração da contribuição sujeita à incidência não-cumulativa, a ser apurada pelas pessoas jurídicas de direito privado em geral, a partir de 1º de fevereiro de 2004 e suas alterações posteriores. Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislação .
_______. Lei nº 10.865, de 30/04/04: Contempla as regras de apuração da contribuição para o PIS e a COFINS sobre importação e dá outras providências, a partir de 30 de abril de 2004. - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislacao
_______. Lei nº 10.925, de 23/07/04: Reduz as alíquotas do PIS e da COFINS sobre importação e dá outras providências, a partir de 23 de julho de 2004. - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislacao
_______. Lei nº 11.051, de 29/12/04: Dispõe sobre o desconto de crédito na apuração da CSLL e do PIS e COFINS não-cumulativos e dá outras providências. - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislação .
_______. Lei nº 11.196, de 21/11/2005: Altera a legislação tributária federal e dá outras providências. - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislacao
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_______. Lei nº 11.638, de 29/12/04: Dispõe sobre o desconto de crédito na apuração da CSLL e do PIS e COFINS não-cumulativos e dá outras providências. - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislação .
_______. Lei nº 11.941, de 27/05/09: Altera a legislação tributária federal relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários, institui o regime tributário de transição e dá outras providências. - Disponível em http://www.planalto.gov.br/legislação .
_______. Instrução Normativa SRF nº. 247, de 2002: Dispõe sobre a Contribuição para o PIS e a COFINS devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado em geral. Disponível em http://www.receita.fazenda.gov.br/legislação .
_______. Instrução Normativa SRF nº. 320, de 14/05/2003: Aprova o programa e as instruções para preenchimento do Pedido Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e da Declaração de Compensação (PER/DCOMP), e dá outras providências - Disponível em http://www.receita.fazenda.gov.br/legislação .
_______. Instrução Normativa SRF nº. 457, de 5/11/2004: Disciplina a utilização de créditos calculados em relação aos encargos de depreciação de bens incorporados ao ativo imobilizado para fins de apuração da Contribuição para o PIS e da COFINS. Disponível em http://www.receita.fazenda.gov.br/legislação .
_______. Instrução Normativa SRF nº. 458, de 5/11/2004: Dispõe sobre a incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS e COFINS sobre as receitas decorrentes das atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda. Disponível em http://www.receita.fazenda.gov.br/legislação .
_______. Instrução Normativa RFB nº. 949, de 16/06/2009: Regulamenta o Regime Tributário de Transição (RTT), institui o Controle Fiscal Contábil de Transição (FCONT) e dá outras providências. - Disponível em http://www.receita.fazenda.gov.br/legislação .
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