1. SOCIEDADE DE ENSINO SUPERIOR DO PIAU / SESPI FACULDADE PIAUIENSE - FAP COORDENAO DO CURSO DE ADMINISTRAO CONTABILIADE GERENCIAL PROF. HENRIQUE MELO APOSTILA ALUNO: _______________________________________________ TURMA:_______________ BLOCO: ______________ PARNABA / PI Contabilidade Gerencial 1

2. SUMRIO A Evoluo e o Impacto da Contabilidade Gerencial como ferramenta de gesto nas organizaes ....................................................................................................................... 03 A Integrao do processo decisrio com os sistemas de informaes contbeis e gerenciais e caractersticas das informao contbil til .............................................. 05 Definies da Contabilidade Gerencial ............................................................................... 07 Caractersticas da Contabilidade Gerencial ........................................................................ 08 Objetivos e Finalidades da Contabilidade Gerencial .......................................................... 09 Usurios das Informaes Contbil-Gerenciais ...................................................................10 Integrao da Contabilidade Gerencial para fins decisoriais .............................................. 11 Mtodos de Custeamento .................................................................................................. 12 Objetivo da Contabilidade de Custos .................................................................................. 13 Necessidade da Contabilidade de Custos ............................................................................ 13 Importncia da Contabilidade de Custos ............................................................................. 13 Terminologia Contbil ........................................................................................................ 14 Diferenas entre Custos e Despesas ................................................................................ 16 Classificao de Custos ....................................................................................................... 18 Quanto alocao ao produto ........................................................................................ 18 Quanto ao volume .......................................................................................................... 19 Conceitos e prticas de mtodos de apropriao de custos ................................................. 22 Mtodos de Custeio ............................................................................................................. 23 Abordagem por Absoro ................................................................................................... 23 Abordagem do Custeio Varivel ......................................................................................... 30 Abordagem do Custeio ABC ou Custeamento por Atividades ........................................... 33 Vantagem do Sistema de Custeio ABC ......................................................................... 34 Anlise Custo/Volume/Lucro ........................................................................................... 38 Margem de Contribuio .................................................................................................... 39 Ponto de Equilbrio ............................................................................................................. 42 Estudo de Caso 1 ................................................................................................................ 52 Estudo de Caso 2 ................................................................................................................ 53 Referncias ........................................................................................................................ 54 Contabilidade Gerencial 2

3. A EVOLUO E O IMPACTO DA CONTABILIDADE GERENCIAL COMO FERRAMENTA DE GESTO NAS ORGANIZAES O ambiente nas organizaes vem se modificando constantemente ao longo do tempo. A TI (Tecnologia da Informao), est cada vez mais atuante e presente nas organizaes, deixando de ser um diferencial para passar a ser quase um produto de commodites. A TI possibilita uma maior ao na logstica, no que tange a competio pelo mercado (market share), proporciona aos gestores uma crescente rapidez, flexibilidade e agilidade nas tomadas de decises. As empresas evoluem a todo o momento e por isso a contabilidade como um sistema de informao (SI), e principal meio de informao econmico e financeiro que para os gestores tambm tende a crescer. Analisando a contabilidade como cincia e a importncia dela no SI, verifica-se que a mesma pode ser influenciada por vrios fatores no ambiente externo acarretando mudanas no ambiente dos negcios na organizao modificando todo o contexto informacional anterior, tais fatores so: a tecnologia da informao, os capitais investidos na empresa e o prprio mercado to voltil hoje em dia. Tais vertentes interferem diretamente na compra de matrias primas, na cadeia produtiva da empresa, na comercializao entre os clientes, surgimento de novos produtos, aumento dos riscos na economia, aumento do valor agregado ao produto/servios, melhor gerenciamento interno e externo das organizaes, etc. Diante do exposto no que tange ao crescimento do cenrio da economia mundial, a contabilidade principalmente a gerencial, tambm sofrer um impacto como uma ferramenta de gesto nas organizaes nas tomadas de decises. Para Atkinson (2000), contabilidade gerencial o processo de produzir informao operacional e financeira para funcionrios e administradores. Segundo Crepaldi (2004), a contabilidade gerencial o ramo da contabilidade que tem por objetivo fornecer instrumentos aos administradores de empresas que os auxiliem em suas funes gerenciais. A contabilidade gerencial faz parte do rol das cincias da contabilidade e como j foi mencionado, vem tendo crescimento como cincia e consequentemente alterando e mudando seu foco, bem como no processo de tomadas de decises pelos gestores. Em meados dos anos 50, a contabilidade gerencial funcionava como rgo de staff, ou seja, efetuava apenas atividades de apoio gesto, como: preparao dos oramentos, processo de elaborao e controle dos custos na produo e elaborao de relatrios gerenciais. J por volta dos anos 90, a contabilidade gerencial foi de certa forma promovida, passando de mero rgo de apoio, para ser parte integral do processo de gesto, criando valor atravs do uso da TI e disponibilizando informaes em tempo real para os gestores. Hoje em dia, os profissionais da rea (contadores gerenciais, controllers), tem como foco principal, mensurar, analisar, interpretar e gerar pareceres concisos que possam ser usados pelos gestores em tomadas de decises mais coerentes com a realidade. Crepaldi apud IFAC (2004) afirma que o contador gerencial um profissional que identifica, mede, acumula, analisa, prepara, interpreta e relata informaes (tanto financeira quanto operacionais) para uso da administrao de uma empresa [...]. Contabilidade Gerencial 3

4. Segundo Padoveze (2004), o atual estgio da Contabilidade Gerencial, que abarca todos os estgios evolutivos anteriores, centra-se no processo de criao de valor por meio do uso efetivo dos recursos empresariais. Diante desse contexto, constata-se quatro estgios no processo evolutivo da Contabilidade Gerencial, que influencia nas tomadas de deciso do gestor, so elas: Estgio 1 em meados dos anos 50, o foco principal estava vinculado ao controle do custo de produo e a elaborao do oramento; Estgio 2 acontece em meados dos anos 60, a contabilidade gerencial passa a fornecer informaes para o controle gerencial; Estgio 3 j em meados dos anos 80, a contabilidade gerencial foi focada mais como ferramenta para minimizar os custos no processo comeou-se a usar mais a tecnologia para auxiliar tal processo; Estgio 4 e em meados dos anos 90, a contabilidade gerencial passou a fazer parte integrante no processo de gesto, no s apenas na gerao de informaes, mas tambm na criao de valor, bem como na busca de se usar tal ferramenta como um diferencial para alcanar vantagem competitiva no mercado. Figura 1: Estgios Evolutivos da Contabilidade Gerencial FONTE: Padoveze (2004) Analisando o grfico acima, constata-se que cada estgio representa uma evoluo da contabilidade gerencial, bem como o crescimento dos focos e objetivos da organizao. A Contabilidade Gerencial 4

5. evoluo dos estgios no significa que os focos anteriores tenham deixado de ser trabalhados, cada estgio uma combinao do antes com o atual. Constata-se tambm que os estgios velhos esto sempre sendo modificados, isso acontece para facilitar a integrao com o novo estgio e contribuir para a solidez e alinhamento estratgico da organizao. A contabilidade gerencial se bem usada uma ferramenta impar e indispensvel no processo de gesto. No decorrer de todo processo na organizao, a contabilidade gerencial vai adicionando e criando valor para os stakeholders e gerando informaes necessrias para um crescimento, perpetuidade e obteno de lucro para a organizao. A INTEGRAO DO PROCESSO DECISRIO COM OS SISTEMAS DE INFORMAES CONTBEIS E GERENCIAIS E CARACTERSTICAS DA INFORMAO CONTBIL TIL O momento atual caracteriza-se com uma intensidade de mudanas significativas como o desenvolvimento tecnolgico, o aumento da competitividade, a complexidade do ambiente econmico e a globalizao, colocando as empresas diante de novos desafios. A administrao com presses competitivas levam as empresas a obteno de novas formas de vantagens competitivas, caracterizadas por intensos e contnuos esforos oferecendo produtos e servios inovadores com padro de qualidade, a um custo mais baixo, e provocando uma maior satisfao dos clientes . Uma das tcnicas utilizadas para auxiliar no avano competitivo o uso do sistema de informaes contbeis (SIC), oferecendo as empresas relatrios gerenciais com informaes que auxilie no processo de gesto criando vantagens competitivas no mercado concorrente. Segundo Padoveze (2004), para que a informao contbil seja usada no processo de administrao, necessrio que essa informao contbil seja desejvel e til para as pessoas responsveis pela administrao da entidade. Para os administradores que buscam a excelncia empresarial, uma informao, mesmo que til, s desejvel se conseguida a um custo adequado e interessante para a entidade. A informao no pode custar mais do que ela pode valer para a administrao da entidade. Segundo Figueiredo e Caggiano (1997), desde que a qualidade da informao disponvel seja essencial para a qualidade da deciso, um sistema de informao adequado e eficiente pr-requisito do sucesso gerencial.........informao fora integradora que combina os recursos organizacionais num plano coerentemente direcionado para a realizao dos objetivos organizacionais. Para Laudon & Laudon (2004), hoje, todos admitem que conhecer sistemas de informao essencial para os administradores, porque a maioria das organizaes precisa deles para sobreviver e prosperar. Esses sistemas podem auxiliar as empresas a estender seu alcance a Contabilidade Gerencial 5

6. locais distantes, oferecer novos produtos e servios, reorganizar fluxos de tarefas e trabalho e, talvez, transformar radicalmente o modo como conduzem os negcios. Diante desses pressupostos bsicos para a informao contbil, fica claro o caminho a ser adotado para que a contabilidade se transforme em ferramenta de ao administrativa e se torne um instrumento gerencial. Para se fazer, ento, Contabilidade Gerencial, mister a construo de um Sistema de Informao Gerencial. Em outras palavras, possvel fazer e possvel ter Contabilidade Gerencial dentro de uma entidade, desde que se construa um Sistema de Informao Contbil. Segundo Laudon & Laudon (2004), definem Sistemas de Informaes Gerenciais como o estudo dos sistemas de informao nas empresas e na administrao. O termo Sistemas de Informaes Gerenciais (SIGs) tambm designa uma categoria especifica de sistemas de informao que do suporte s funes do nvel gerencial. Os Sistemas de Informaes Gerenciais (SIGs) atendem ao nvel gerencial da organizao, munindo os gerentes de relatrios ou de acesso on-line aos registros do desempenho corrente e histrico da organizao. Com um enfoque especial a contabilidade atravs da aplicao de varias tcnicas e procedimentos com grau detalhado de informaes feitos sob medida para o usurio, ocupa um lugar preponderante na administrao dos negcios, sendo utilizada como ferramenta de apoio nas atividades de tomada de decises pelos gestores. Sob o ponto de vista terico, evidencia a Contabilidade Gerencial, em contnua evoluo atravs da elaborao de relatrios que dem suporte s etapas de planejamento, execuo e controle das atividades empresariais, com elo de comunicao vital e bidirecional das metas e objetivos da organizao para que possam chegar melhor tomada de decises, e colaborar para otimizar os resultados da empresa. Diante dessa importncia, abordaremos a Contabilidade Gerencial a como fonte de dados, planejamento e relatrios gerenciais, compatibilizando planos e procedimentos, propiciando, assim, maior agilidade contabilidade e maiores informaes gerenciais para a tomada de deciso, determinando, ento a necessidade da cultura de controle e a utilidade do planejamento e da Contabilidade Gerencial como sistema de informaes dentro das organizaes. Exerccios: a) Como voc define o momento atual em relao a Tecnologia no nosso ambiente? b) O que voc entende por Sistema de Informao Gerencial (SIG)? c) O que voc entende por Sistema de Informao Contbil (SIC)? d) Qual a principal necessidade do Sistema de Informao Contbil (SIC)? e) Como os Sistemas de Informaes Gerenciais (SIGs), podem auxiliar o gestor nas tomadas de decises? Contabilidade Gerencial 6

7. DEFINIES DA CONTABILIDADE GERENCIAL Segundo Crepaldi (2004), a Contabilidade Gerencial uma atividade fundamental na vida econmica. Mesmo nas economias mais simples, necessria manter a documentao dos ativos, das dividas e das negociaes com terceiros. O papel da contabilidade torna-se ainda mais importante nas complexas economias modernas. Uma vez que os recursos so escassos, temos de escolher entre as melhores alternativas, e para identifica-las so necessrios os dados contbeis. Em sentido amplo, a Contabilidade trata da coleta, apresentao e interpretao dos fatos econmicos. Usam-se os termos Contabilidade Gerencial para descrever essa atividade dentro da organizao e Contabilidade Financeira quando a organizao presta informaes a terceiros (Crepaldi, 2004). Entendemos por Contabilidade Gerencial, como conceito bsico, formador do mtodo que orientar o conjunto de conhecimentos contbeis organizado para observar o objeto da cincia sob o aspecto administrativo, notadamente sob os da tomada de decises. A Contabilidade Gerencial , pois uma organizao de conhecimentos cientficos para conseguir efeitos prticos na direo dos empreendimentos, quer sejam eles lucrativos, quer visem a suprir apenas idias. No se constri, portanto, uma outra contabilidade; utiliza- se da doutrina e da tcnica existente para encaminh-las na observao de uma finalidade definida, qual seja a da correta administrao do patrimnio. A Contabilidade Gerencial, atravs de um sistema de informaes, de mtodos e conhecimento da organizao e da utilizao do planejamento, fornecer informaes para atender a necessidade de seus usurios, com relatrios que demonstram os resultados por atividades e global da empresa, comparando-se o planejado com o realizado, para anlise da gesto empresarial e da necessidade de tomada de decises, visando auxiliar a empresa a atingir seus objetivos. medida que uma empresa cresce, suas atividades tornam-se mais complexas. Para dirigi- la, a cpula administrativa necessita de informaes para inteirar-se dos acontecimentos importantes nas respectivas reas de atuao. mediante esse fluxo de informaes que ela consegue administrar sua empresa. A tomada de decises depende, em grande parte da quantidade e da qualidade das informaes recebidas. A tarefa de coletar dados, selecion- los, analis-los e retrat-los muito importante para que a empresa alcance seus objetivos. Em sntese, os relatrios visam fornecer empresa melhores condies para que possa: Calcular o lucro e as vantagens obtidas em relao aos planos estabelecidos; Melhor controlar as operaes correntes e tomar decises necessrias; Avaliar o desempenho por rea e responsabilidade; Fornecer base para o planejamento futuro. Contabilidade Gerencial 7

8. Portanto, a condio primordial de um bom relatrio a clareza. Um bom relatrio indica claramente a situao passada e a tendncia futura do fenmeno observado. Uma informao clara e objetiva permite a compreenso, a qual conduz confiana e ao sucesso. Em um bom relatrio as informaes so classificadas em funo de usa relevncia ; as de pouca importncia so relegadas ao final ou eliminadas. Dever ser evitado um nmero exagerado de cifras e tabelas complicadas. Para Padoveze (2004), a Contabilidade Gerencial o ramo da Contabilidade que tem por objetivo fornecer instrumentos aos administradores de empresas que os auxiliem em sua funes. A Contabilidade Gerencial um processo com a finalidade de produzir informaes estratgicas, econmicas e de gesto das operaes, de custos e das demais atividades organizacionais que ocorrem na empresa, para o processo decisrio e de controle, com medidas de desempenho e lucratividade. A Contabilidade Gerencial utiliza em suas aplicaes outros campos de conhecimento, como os conceitos da administrao, da estrutura organizacional, bem como da administrao financeira. Com a utilizao de procedimentos e tcnicas contbeis, produz relatrios de informaes, desenvolvidos conforme as necessidades dos usurios, para serem utilizados no processo de avaliao ou nas tomadas de decises da empresa. Segundo Crepaldi (2004), o ponto fundamental da Contabilidade Gerencial o uso da informao contbil como ferramenta para administrao. o processo de produzir informao operacional financeira para funcionrios e administradores. Deve ser direcionado pelas necessidades informacionais dos indivduos internos da empresa e deve orientar suas decises operacionais e de investimentos. O Sistema de Informao Contbil Gerencial s poder ser executado de forma eficiente, atravs de um sistema integrado de informaes contbeis que abrangem tanto os recursos humanos quanto o tecnolgico. Exerccios: a) O que voc entende por Contabilidade Gerencial? b) Com quais ferramentas a Contabilidade Gerencial, trabalha para auxiliar os administradores nas tomadas de decises? c) Qual a importncia dos relatrios gerenciais para o gestor? d) Os relatrios gerenciais fornecem quais informaes aos administradores? e) Qual a principal caracterstica de um bom relatrio gerencial? f) A Contabilidade Gerencial utiliza outros ramos do conhecimento para auxilia-la? Quais? CARACTERSTICAS DA CONTABILIDADE GERENCIAL Contabilidade Gerencial 8

9. Para Iudcibus (1998), a Contabilidade Gerencial pode ser caracterizada superficialmente como: um enfoque especial, conferido a vrias tcnicas e procedimentos contbeis j conhecidos e tratados na contabilidade financeira, na contabilidade de custos, na anlise financeira de balanos etc., colocados numa perspectiva diferente, um grau de detalhe mais analtico ou numa forma de apresentao e classificao diferenciada, de maneira a auxiliar os gerentes das entidades em seu processo decisrio. A contabilidade gerencial, num sentido mais profundo, est voltada nica e exclusivamente para a administrao da empresa, procurando suprir suas informaes que se encaixam de maneira vlida e efetiva no modelo decisrio do administrador. Considera-se que o modelo decisrio do administrador leva em conta cursos de aes futuras, informaes sobre situaes passadas ou presentes que sero de valor para o modelo decisrio, a mediada que o passado e o presente sejam estimadores daquilo que poder acontecer no futuro. A Contabilidade Gerencial consiste em preparar, de forma simples e objetiva, as informaes financeiras para o processo de gesto da empresa, com conhecimento e acompanhamento amplo do contador gerencial nos processos de planejamento, execuo e controle, apurando as variaes ocorridas e suas possveis causas. Para Crepaldi (2004), o contador gerencial um profissional que: identifica, mede, acumula, analisa, prepara, interpreta e relata informaes (tanto financeiras operacionais) para uso da administrao de uma empresa, nas funes de planejamento, avaliao e controle de suas atividades e para assegurar o uso apropriado e a responsabilidade abrangente de seus recursos. Na aplicao da Contabilidade Gerencial em uma empresa, regras demais podero atrapalhar o processo de atendimento das necessidades de informaes para os usurios, porm, no se pode deix-la solta demais, devendo-se criar parmetros com aplicaes teis e confiveis ao processo de gesto empresarial. Exerccios: a) Qual (s) a (s) caracterstica (s) da Contabilidade Gerencial? b) O que voc entende por Contador Gerencial (Controller)? OBJETIVOS E FINALIDADES DA CONTABILIDADE GERENCIAL Uma das funes mais importantes da contabilidade gerencial, descrita por Iudcibus (1998), consiste em fornecer informaes hbeis para a avaliao de desempenho. Este desempenho pode ser considerado no somente em relao apurao de resultados por produto ou por servios, mas envolve uma apreciao de quo bem se houveram os vrios setores da empresa. Os gestores necessitam de informaes de custos e lucratividade de suas linhas de produtos, segmentos do mercado e de cada produto e cliente. Necessitam de um sistema de controle Contabilidade Gerencial 9

10. operacional que acentue a melhoria de custos, de qualidade e de reduo de tempo de processamento das atividades desenvolvidas por seus funcionrios. Segundo Crepaldi (2004), com relao utilizao dos dados da Contabilidade de Custos para tomada de decises, estes podem ser muito teis para o administrador avaliar as conseqncias de medidas tais como: 1. Se a capacidade de produo da fbrica insuficiente para atender a todos os pedidos dos clientes, qual produto ou linha de produtos deve ser cortado? 2. Como fixar o preo de venda de um produto? 3. Deve-se continuar comprando matrias-primas de terceiros ou interessa fabric-los na empresa? O processo da Contabilidade Gerencial dever ser obtido atravs do processamento da coleta de dados e informaes que sero armazenadas e processadas no sistema de informaes da empresa. Para Padoveze (2004), a necessidade da informao determinada pelos usurios finais dessa informao, por seus consumidores. Assim, a informao deve ser construda para atender a esses consumidores e no para atender aos contadores. O contador gerencial aquele que sabe perfeitamente que a informao que faz parte de seu sistema foi elaborada para atender s necessidades de outros. O contador gerencial deve fazer um estudo bsico das necessidades de informaes a partir das decises-chaves que sero tomadas baseadas no Sistema de Informao Contbil Gerencial. Com a integrao das informaes obtidas nos vrios departamentos, a Contabilidade Gerencial, como ferramenta, proporciona aos seus administradores informaes que permitem avaliar o desempenho de atividades, de projetos e de produtos da empresa, bem como a sua situao econmico-financeira atravs da apresentao de informaes claras e objetivas de acordo com a necessidade de cada usurio. Exerccios: a) De acordo com Iudcibus (1998), qual o principal objetivo da Contabilidade Gerencial? b) Qual a importncia da Contabilidade de Custos segundo Crepaldi (2004), para o auxilio na tomada de decises do gestor? USURIOS DAS INFORMAES CONTBIL-GERENCIAIS A necessidade da informao determinada por seus usurios finais, seus consumidores. Assim, as informaes deve ser gerada para atender a esses usurios e no aos contadores. O contador gerencial aquele que sabe perfeitamente que a informao que faz parte de seu sistema foi elaborada para atender as necessidades de outras pessoas. Portanto, deve-se fazer um estudo bsico das necessidades das informaes a partir de decises que sero tomadas. Os usurios finais da informao, devero especificar claramente as necessidades Contabilidade Gerencial 10

11. de informaes que necessitam para atender adequadamente no processo de deciso que devero serem tomadas. Para a contabilidade gerencial, o fornecimento de relatrios a usurios externos, relaciona- se a pessoas ou empresas que no participam da organizao e que possuem a necessidade de conhece-la por motivos especficos, assim como as instituies financeiras, rgos governamentais, fornecedores e outros. Os usurios internos, referem-se a relatrio de informaes relacionadas aos membros envolvidos no processo da empresa, desde o empresrio/administrador, at os operrios que necessitam estarem envolvidos no processo de planejamento e controle do desempenho do objetivo e meta da empresa. A Contabilidade Gerencial gera informaes destinadas ao usurio interno, portanto, deve- se distinguir trs classes de participantes, diretamente envolvidos no processo: a) Os processadores da informao b) O pblico em geral c) Os estudiosos Exerccios: a) Qual a importncia das informaes contbil-gerenciais para os usurios? b) Quais os tipos de usurios que usam a informao contbil til? c) Como podem ser os usurios internos? INTEGRAO DA CONTABILIDADE GERENCIAL PARA FINS DECISORIAIS A contabilidade gerencial, afirma IUDCIBUS (1998, p.22), para ser utilizada como instrumento no processo de tomada de decises necessita de integrao com: a contabilidade de custos, e por sua vez, com todos os procedimentos contbeis e financeiros ligados a oramento empresarial, a planejamento empresarial, a fornecimento de informaes contbeis e financeiras para deciso entre cursos de ao alternativos recaem, sem sombra de dvida, no campo da contabilidade gerencial (...) que requerem informaes contbeis (alm das de outras disciplinas) que no so facilmente encontradas nos registros da contabilidade financeira. Na melhor das hipteses, requerem um esforo extra de classificao, agregao e refinamento para poderem ser utilizadas em tais decises. Assim, a contabilidade gerencial utiliza em seus procedimentos a contabilidade de custos, dados financeiros, operacionais, objetivos e metas das empresas, objetivando a todo momento atender s necessidades de informaes aos usurios. A contabilidade, para apresentar informaes sob o enfoque gerencial na gesto e tomada de decises da empresa, dever apresentar um sistema integrado, para facilitar o nvel da informao de forma clara e objetiva na apresentao do resultado da empresa, visualizado como um todo e detalhado conforme necessidades especficas dos usurios. Exerccios: Contabilidade Gerencial 11

12. a) Comente a afirmao de Iudcibus (1998), sobre a integrao da Contabilidade Gerencial para fins decisoriais. MTODOS DE CUSTEAMENTO INTRODUO Segundo Bruni e Fam (2004), o nascimento da Contabilidade de Custos decorreu da necessidade de maiores e mais precisas informaes, que permitissem uma tomada de deciso correta aps o advento da Revoluo Industrial. Com a Revoluo Industrial, as empresas passaram a adquirir matria-prima para transformar em novos produtos. O novo bem criado era resultante da agregao de diferentes materiais e esforos de produo, constituindo o que se convencionou chamar de custo de produo ou fabricao. Atualmente as empresas enfrentam o dinamismo do mercado globalizado, as informaes so altamente divulgadas em pequenos espao de tempo, novas ferramentas gerenciais so desenvolvidas e as preocupaes de a empresa conseguir se manter no mercado aumentam. A necessidade da anlise e do controle dos gastos empresariais acentua-se medida que cresce a competio entre as empresas. A atual tendncia globalizao dos mercados, que estende essa competio a um nvel internacional, enfatiza, como no poderia deixar de ser, a necessidade da adoo de tcnicas e procedimentos que permitam o adequado gerenciamento desses gastos. A Contabilidade de Custos que atende essa necessidade destina-se gerao de informaes contbeis de interesse dos usurios internos da empresa, servindo de apoio indispensvel a decises gerenciais das mais diversas naturezas. Enquanto a Contabilidade Financeira sinttica e regida por regras bem definidas que atendem o interesse do publico externo empresa (ao qual se destinam s informaes por ela geradas), a Contabilidade de Custos analtica e flexvel, produzindo dados de receita, custo e resultado por produto, por departamento, por cliente, etc. Inicialmente desenvolvida para uma melhor avaliao dos estoques, da qual depende a apurao do Custo dos Produtos ou Servios Vendidos e, conseqentemente, dos Resultados, as funes da Contabilidade de Custos expandiram-se, medida que aumentava a competio dos mercados, de forma a abranger, hoje, todas as reas e atividades das empresas, assumindo uma posio de absoluto destaque entre as prioridades da empresa bem administrada. Por isso, aumenta, a cada dia, a necessidade de divulgao e aplicao das tcnicas de anlise e de controle dos gastos empresariais, das quais se ocupa a Contabilidade de Custos. Contabilidade Gerencial 12

13. Segundo Figueiredo e Caggiano (1997), custos so essencialmente medidas monetrias dos sacrifcios com os quais uma organizao tem que arcar a fim de atingir seus objetivos. Conseqentemente, so parte muito importante do processo decisorial, e no surpresa que os contadores estejam muito envolvidos com a coleta e anlise das informaes de custos. Ainda segundo Figueiredo e Caggiano (1997), as informaes de custos so necessrias para quatro propsitos principais: Para deciso de planejamento; Para decises de controle; Para mensurao de lucros; e Para informao aos empregados. Exerccios: a) Conceitue Contabilidade de Custos? b) Qual a importncia da Contabilidade de Custos na tomada de deciso do gestor? c) Diferencie Contabilidade de Custos de Contabilidade Financeira. d) De acordo com Figueiredo e Caggiano, as informaes de custos so necessrias para quais propsitos? OBJETIVO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS O objetivo bsico da Contabilidade de Custos de ser utilizado como instrumento que possibilita administrao da empresa gerenciar suas atividades produtivas, comerciais e financeiras, atravs do conhecimento dos custos dos seus produtos para avaliar estoques e apurar o resultado das indstrias. NECESSIDADE DA CONTABILIDADE DE CUSTOS A Contabilidade de Custos de suma importncia para a organizao, pois atravs dela, o gestor pode traar estratgias e metas como por exemplo: adequar o preo de venda ao valor praticado no mercado, pois, para a empresa condio indispensvel saber o valor do custo de produo do produto para poder fazer esse clculo. A administrao necessita de elementos e informaes rpidas e exatas, tanto quanto possvel, a fim de que se possa tomar, em tempo real, as providncias adequadas para manter o equilbrio econmico/financeiro e aumentar a eficincia da empresa. Isto no s em tempos normais, mas, principalmente, em pocas de desequilbrio econmico, quando existe forte concorrncia ou esto em perspectiva de novos concorrentes, ocasies como estas que obrigam o gestor a fazer revises de suas estratgias e metas nos mbitos da poltica e fixao de preos. IMPORTNCIA DA CONTABILIDADE DE CUSTOS Dentre as principais importncias da Contabilidade de Custos, destacam-se: Contabilidade Gerencial 13

14. Permitir avaliar os custos unitrios de produo, conseqentemente fixar os preos de venda; Permite localizar os desperdcios de material, horas mquinas/homens, aproveitar resduos, reduzir ou eliminar gastos; Permite apurao de custos por elementos, sees, departamentos, produtos, perodos, etc; Oferece elementos para estudo acurado das despesas, bem como o controle e previso dos negcios; Fornece rapidamente os inventrios de materiais; produtos em elaborao e produtos acabados, facilitando o levantamento de balancetes, balano e demonstrao de resultados parcial/total; Oferece elementos para comparao e interpretao dos custos ocorridos por departamentos, fases de fabricao, produtos; Permite descobrir quais os produtos/servios mais lucrativos para a empresa. Exerccio: a) Qual o principal objetivo da Contabilidade de Custos? b) Qual a necessidade de se usar a Contabilidade de Custos como ferramenta gerencial? c) Cite algumas maneiras de como a Contabilidade de Custos possa ser importante nas decises gerenciais. TERMINOLOGIA CONTBIL O ponto inicial da exposio sobre custos est na terminologia. Infelizmente, encontramos em todas as reas, principalmente nas sociais (e econmicas em particular) uma profuso de nomes para um nico conceito e tambm conceitos diferentes para uma nica palavra. GASTOS _ Sacrifcio que a entidade arca para obteno de um bem ou servio, representado por entrega ou promessa de entrega de ativos. O gasto se concretiza quando os servios ou bens adquiridos so prestados ou passam a ser de propriedade da empresa. Para Padoveze (2004), gastos so todas as ocorrncias de pagamentos ou recebimentos de ativos, custos ou despesas. Significa receber os servios e produtos para consumo para todo o processo operacional, bom como os pagamentos efetuados e recebimentos de ativos. Como se pode verificar, gastos so ocorrncias de grande abrangncia e generalizao. Exemplos: - Gasto com mo-de-obra (salrios e encargos sociais) = aquisio de servios de mo de obra; - Gasto com aquisio de mercadorias para revenda; - Gasto com aquisio de matrias-primas para industrializao; - Gasto com energia eltrica = aquisio de servios de fornecimento de energia; Contabilidade Gerencial 14

15. - Gasto com aluguel de edifcios; INVESTIMENTOS _ Gasto com bem ou servio ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a perodos futuros. Todos os sacrifcios havidos pela aquisio de bens ou servios (gastos) que so estocados, nos Ativos da empresa para baixa ou amortizao quando de sua venda, de seu consumo, de seu desaparecimento ou de sua desvalorizao so especificamente chamados de investimentos (Martins, 2003). Exemplos: - Aquisio de mveis e utenslios; - Aquisio de imveis; - Despesas pr-operacionais; - Aquisio de marcas e patentes; - Aquisio de matria-prima; - Aquisio de material de escritrio. CUSTO _ Gasto relativo a bem ou servio utilizado na produo de outros bens e servios: so todos os gastos relativos atividade de produo. Segundo Martins (2003), o custo tambm um gasto, s que reconhecido como tal, isto , como custo, no momento da utilizao dos fatores de produo (bens e servios), para a fabricao de um produto ou execuo de um servio. Exemplos: - Salrios do pessoal da produo (MOD); - Matria-prima utilizada no processo produtivo; - Combustveis e lubrificantes usados nas mquinas da fbrica; - Alugueis e seguros do prdio da fbrica; - Depreciao dos equipamentos da fbrica; - Gastos com manuteno das mquinas da fbrica. DESPESA _ Gastos com bens e servios no utilizados nas atividades produtivas e consumidos com a finalidade de obteno de receitas. Para Bruni e Fam (2004), despesas, correspondem a bem ou servio consumido direta ou indiretamente para a obteno de receitas. No esto associadas produo de um produto ou servio. Como exemplos de despesas poder ser citados gastos com salrios de vendedores, gastos com funcionrios administrativos, etc. Exemplos: - Salrios e encargos sociais do pessoal de vendas; - Salrios e encargos sociais do pessoal administrativo; - Energia eltrica consumida na sede administrativa; - Gasto com combustveis e refeies do pessoal de vendas; Contabilidade Gerencial 15

16. - Conta telefnica da administrao e de vendas; - Alugueis e seguros da sede administrativa. DESEMBOLSO _ Sadas de caixa para atender a aquisio de um bem ou servio. Pode ocorrer antes, durante ou aps a entrada da utilidade comprada, portanto defasada ou no do gasto. PERDA _ um gasto no intencional decorrente de fatores externos fortuitos ou da atividade produtiva normal da empresa. No 1 caso, so considerados da mesma natureza que as Despesas e so jogadas diretamente contra o resultado do perodo. Exemplos: - Incndio; - Obsoletismo de estoques; - Perodo de greve; - Enchente; - Furto/roubo. No 2 caso, onde se enquadram, por exemplo, as perdas normais de matrias-primas na produo industrial, integram o custo de produo. Exemplo: Uma indstria de estamparia que aproveita apenas 80% da chapa de ao e considera 20% como perda tcnica. Da mesma forma, o camiseiro que considera o preo do pano total comprado, como custo, no se importando com os retalhos. Em alguns casos admite-se considerar dias parados por motivo de greve como ociosidade e inclui-los nos gastos gerais de fabricao para rateio na formao do custo de todos os produtos. Diferena entre Custos e Despesas Em termos prticos, nem sempre fcil distinguir Custos e Despesas. Pode-se, entretanto, propor uma regra simples do ponto de vista didtico: todos os gastos realizados com o produto at que esteja pronto, so Custos; a partir da, so Despesas. Assim, por exemplo, gastos com embalagens so Custos se realizados no mbito do processo produtivo (o produto vendido embalado); so Despesas, se realizados aps a produo (o produto pode ser vendido com ou sem embalagem). Todos os Custos que esto incorporados nos produtos acabados que so fabricados pela empresa industrial so reconhecidos como Despesas no momento em que os produtos so vendidos. A matria-prima industrial que, no momento de sua compra, representava um Investimento, passa a ser considerada Custo no momento de sua utilizao na produo e torna-se Despesa quando o produto fabricado vendido. Entretanto, a matria-prima incorporada aos produtos acabados em estoque, pelo fato destes serem ativados, volta a ser Investimento. Os encargos financeiros incorridos pela empresa, mesmo aqueles decorrentes da aquisio de insumos para a produo, so sempre considerados Despesas. Contabilidade Gerencial 16

17. Exerccios Resolvidos Exemplo 1: Classifique os eventos descritos a seguir em investimentos (I), Custo ( C ), Despesa (D) ou Perda (P): ( I ) compra de matria-prima; ( C ) consumo de energia eltrica; ( C ) utilizao de mo-de-obra; ( C ) consumo de combustvel; ( D ) gastos com pessoal do faturamento (salrio); ( I ) aquisio de mquinas; ( C ) depreciao de mquinas; ( D ) remunerao do pessoal da contabilidade (salrio); ( D ) pagamentos de honorrios da administrao; ( D ) depreciao do prdio da empresa; ( C ) utilizao de matria-prima (transformao); ( I ) aquisio de embalagens; ( P ) deteriorao do estoque de matria-prima por enchente; ( P ) remunerao do tempo de pessoal em greve; ( I ) gerao de sucata no processo produtivo; ( P ) estrago acidental e imprevisvel de lote de material; ( D ) imposto de circulao de mercadorias e servios; ( D ) comisses proporcionais de vendas; Exemplo 2: Conforme as informaes abaixo preencha os parnteses com C = Custo e D = Despesa ( D ) depreciao de mquinas e outros bens da Administrao; ( C ) energia eltrica utilizada na produo; ( C ) salrios de vendedores e de demonstradores de produtos; ( C ) aluguel de maquinas e equipamentos da produo; ( C ) salrio do chefe do departamento de produo; ( C ) matria-prima consumida na fbrica; ( C ) mo-de-obra indireta utilizada na produo; ( D ) pr-labore. Exerccios: a) O que so gastos? b) O que so investimentos? c) O que so custos? d) O que so despesas? e) Diferencie custos de despesas. Contabilidade Gerencial 17

18. f) O que so perdas? Exemplifique. Conforme as informaes abaixo preencha os parnteses com C = Custo e D = Despesa ( ) encargos e salrios do departamento de administrao; ( ) manuteno de mquinas e equipamentos da produo; ( ) depreciao de mveis e utenslios do escritrio; ( ) aluguel da fbrica; ( ) energia eltrica do setor de produo; ( ) material de embalagem consumido na fbrica; ( ) mo-de-obra direta utilizada na produo; ( ) encargos e salrios do departamento de vendas. CLASSIFICAO DE CUSTOS Quanto alocao ao produto CUSTO DIRETO _ So aqueles que podem ser apropriados diretamente aos produtos fabricados, porque h uma medida objetiva de seu consumo nesta fabricao. Exemplos: - Matrias-primas Normalmente a empresa sabe qual a quantidade exata de matria-prima que est sendo utilizada para a produo de uma unidade do produto. Sabe-se o preo da matria-prima, o custo da resultante est associado diretamente ao produto; - Mo-de-Obra direta Trata-se dos custos com os trabalhadores utilizados diretamente na produo. Sabendo-se quanto tempo cada um trabalhou no produto e o preo da mo-de-obra, possvel apropria-la diretamente ao produto; - Material de embalagem; - Depreciao de equipamento quando utilizado para produzir apenas um tipo de produto; - Energia eltrica das maquinas, quando possvel saber quanto foi consumido na produo de cada produto; CUSTO INDIRETO _ So os custos que dependem de clculos, rateios ou estimativas para serem apropriados em diferentes produtos, portanto, so os custos que s so apropriados indiretamente aos produtos. O parmetro utilizado para as estimativas chamado de base ou critrio de rateio. Exemplos: - Depreciao de equipamentos que so utilizados na fabricao de mais de um produto; - Salrios dos chefes de superviso de equipes de produo; - Aluguel da fbrica; - Gastos com limpeza da fbrica; Contabilidade Gerencial 18

19. - Energia eltrica que no pode ser associada ao produto. OBSERVAES: a) Se a empresa produz apenas um produto, todos os seus custos so diretos; b) s vezes, o custo direto por natureza, mas de to pequeno valor que no compensaria o trabalho de associa-lo a cada produto, sendo tratado como indireto. Exemplo: gasto com verniz e cola na fabricao de mveis. Quanto ao volume CUSTO FIXO _ Custos fixos so aqueles cujos valores so os mesmos qualquer que seja o volume e produo da empresa. o caso, por exemplo, do aluguel da fbrica. Este ser cobrado pelo mesmo valor qualquer que seja o nvel de produo, inclusive no caso da fbrica nada produzir. Observe que os Custos Fixos so fixos em relao ao volume de produo, mas podem variar de valor no decorrer do tempo. O aluguel da fbrica, mesmo quando sobre reajuste em determinado ms, no deixa de ser considerado um Custo Fixo, uma vez que ter o mesmo valor qualquer que seja a produo do ms. Outros exemplos: imposto predial, depreciao dos equipamentos, salrios de vigias e porteiros da fbrica, prmios de seguro, etc. Segundo Sanvicente (1997), definimos como custo fixo todo aquele item de custo ou despesas que no varia, em valor total, com o volume de atividade ou operao. Portanto, o seu valor unitrio que varia com o volume de operao. Para Braga (1995), so custos que permanecem constantes dentro de certo intervalo de tempo, independentemente das variaes ocorridas no volume de produo e vendas durante esse perodo. O referido interalo de tempo no costuma ser superior a alguns meses. Configurada uma retrao mais prolongada nas atividades ou um ciclo de expanso dos negcios, o valor total desses custos e despesas ser ajustado para um novo patamar, em decorrncia de decises da administrao. GRFICO REPRESENTATIVO DOS CUSTOS FIXOS (CF) custo custo custo Custo fixo unitrio Custo fixo unitrio Unidades produzidas Unidades produzidas Unidades produzidas Contabilidade Gerencial 19

20. Fonte: FGV modificada pelo autor CUSTO VARIVEL _ Custos variveis so aqueles cujos valores se alteram em funo do volume de produo da empresa. Exemplo: matria-prima consumida. Se no houver quantidade produzida, o Custo Varivel ser nulo. Os Custos Variveis aumentam medida em que aumenta a produo. Segundo Sanvicente (1997), j o custo varivel aquele que se altera em relao direta com as modificaes do volume de atividade. Portanto, o custo varivel total (CVT) perfeitamente varivel, como o prprio termo indica, e o custo varivel unitrio pe constante. So aqueles cujo valor total aumenta ou diminui direta e proporcionalmente com as flutuaes ocorridas na produo e vendas (Braga, 1995). Segundo Hoji (2004), o valor total dos custos e despesas variveis varia proporcionalmente quantidade de produo. Unitariamente, os CDVs so fixos.............a proporcionalidade dos CDVs no exata em alguns casos, pois vrios fatores (humanos, mecnicos, ambientais etc.) influenciam o nvel de produo. Por exemplo: algumas maquinas funcionam com maior eficincia algum tempo depois de colocadas em funcionamento; no final do dia, a produtividade dos operrios diminui em funo do cansao etc. Mas, de modo geral, pode-se considerar que os CDVs variam linearmente. GRAFICO REPRENSENTATIVO DOS CUSTOS VARIVEIS (CV) custo custo custo Custo varivel total Custo varivel prtica unitrio teria Unidades produzidas Unidades produzidas Unidades produzidas Fonte: FGV modificada pelo autor Segundo Martins (2003), de grande importncia notar que a classificao em Fixos e Variveis leva em considerao a unidade de tempo, o valor total de custo com um item nessa unidade de tempo e o volume de atividade. No se trata, como no caso da classificao de Diretos e Indiretos, de um relacionamento com a unidade produzida. Por exemplo, a matria-prima um Custo Varivel, j que, por ms, seu valor total consumido depende da quantidade de bens fabricados. Entretanto, por unidade elaborada a quantidade Contabilidade Gerencial 20

21. de matria-prima provavelmente a mesma; mas isso no lhe tira a caracterstica de Varivel; pelo contrario, refora-o CUSTO SEMI-FIXO _ Custos Semi-Fixos so custos que so fixos numa determinada faixa de produo, mas que variam se h uma mudana nesta faixa. Considere, por exemplo, a necessidade de supervisores de produo de uma fbrica expressa na tabela a seguir: Volume de Produo Quantidade Necessria de Custo em R$ (Salrios + Supervisores Encargos) 0 20.000 1 120.000 20.001 40.000 2 240.000 40.001 60.000 3 360.000 60.001 80.000 4 480.000 CUSTO SEMI-VARIVEL _ Custos Semi-Variveis so custos que variam como o nvel de produo mas que, entretanto, tm uma parcela fixa que existe mesmo que no haja produo. o caso, por exemplo, da conta de energia eltrica da fbrica, na qual a concessionria cobra uma taxa mnima mesmo que nada seja gasto no perodo, embora o valor da conta dependa do nmero de quilowatts consumidos, portanto, do volume de produo da empresa. Outros exemplos: aluguel de uma copiadora no qual se cobra uma parcela fixa mesmo que nenhuma cpia seja tirada; gasto com combustvel para aquecimento de uma caldeira, que varia de acordo com o nvel de atividade, mas que existir, mesmo que seja num valor mnimo, quando nada se produza, j que a caldeira no pode esfriar. Exemplo 3: Classifique os custos a seguir em Diretos (D) Indiretos (I) Fixos (F) Variveis (V) CUSTOS Diretos / Indiretos Fixos / Variveis material de embalagem D V energia eltrica da fabricao / produo D ou I F ou V matria-prima D V salrios e encargos da superviso produo I F aluguel da rea fabril/fabrica/produo I F salrios e encargos do pessoal da produo D V depreciao das mquinas da fabricao I F consumo de gua da fabricao D ou I F ou V refeies e viagens dos supervisores da produo I F Exerccios: Contabilidade Gerencial 21

22. a) O que so custos diretos? b) Conceitue custos indiretos. Exemplifique. c) O que so custos fixos e variveis? Classifique os custos em Custos Fixos (F), Custos Variveis (V), Custos Indiretos (I), Custos Diretos (D). CUSTOS Diretos / Indiretos Fixos / Variveis Matria-prima consumida na produo Encargos e salrios dos supervisores da produo Luz e fora consumida na produo MOI do pessoal da produo MOD do pessoal da produo Depreciao de mquinas da produo Aluguel da fbrica Encargos e salrios do gerente de produo Material de embalagem consumido na produo CONCEITOS E PRTICAS DE MTODOS DE APROPRIAO DE CUSTOS A Contabilidade de Custos se desenvolve oferecendo s empresas novas ferramentas que auxiliam na tomada de deciso. A gesto de custos se torna imprescindvel e a escolha de mtodos de custeio que iro auxiliar no gerenciamento da empresa deve ser estudada, para fazer com que o projeto de implementao tenha xito. Dentro de um novo mercado to globalizado e altamente competitivo, em que as tecnologias (TI), esto cada vez mais rompendo fronteiras e maximizando as negociaes entre organizaes, e at entre paises. A preocupao das empresas se voltam, ento, em ter uma gesto eficaz e eficiente, com a finalidade de obter resultados esperados, atravs de desempenhos timos, para as organizaes. Segundo Laudon & Laudon (2004), administradores no podem ignorar os sistemas de informao porque estes desempenham um papel fundamental nas organizaes atuais. Os sistemas de hoje afetam diretamente o modo como os administradores decidem, planejam e gerenciam seus funcionrios e cada vez mais determinam quais produtos sero produzidos e onde, quando e como. Por conseguinte, a responsabilidade pelos sistemas no pode ser delegada a tomadores de decises tcnicos. Para tanto necessrio estabelecer estratgias, desenvolver novas ferramentas de anlises que auxiliem na tomada de deciso. A Contabilidade de Custos apresenta vrios sistemas de custeio sendo que determinados mtodos so aplicados apenas para fins gerenciais, pois possuem restries impostas pela legislao para fins contbeis. Esse evoluo de mtodos se deve necessidade de as entidades, hoje, buscarem ferramentas que proporcionem melhor viso da organizao, Contabilidade Gerencial 22

23. fazendo com que as mesmas tenham um papel importante na avaliao de desempenho de forma que d sustentao na tomada de decises. MTODOS DE CUSTEIO Existem diversos mtodos de custeio, cada um com uma metodologia prpria, com vantagens e desvantagens de aplicao. Os mtodos mais utilizados no Brasil so: o Mtodo por Absoro (atende as necessidades societrias e fiscais) e o Mtodo de Custeio Varivel (atende as necessidades gerenciais). Entretanto, outros mtodos de custeio so utilizados para necessidades gerenciais como: Mtodo de Custeio Pleno (RKW) e o Custeio Baseado em Atividades (ABC). Entende-se por Mtodos, a forma de apurao de custos de um determinado produto. Dependendo do mtodo de custeio adotado, tem-se diferentes custos para um mesmo produto. ABORDAGEM POR ABSORO Custeio por Absoro o mtodo de apropriao de custos derivado da aplicao dos Princpios da Contabilidade geralmente aceitos, em que consiste na alocao de todos os custos de produo aos bens produzidos pela empresa, ou seja, todos dos gastos fabris de produo so distribudos para todos os produtos fabricados pela empresa. Assim todo o esforo de fabricao medido em termos de custos absorvido pela produo. As despesas relativas aos gastos da administrao, comercializao e financeiros so descarregados para o resultado do exerccio (DRE). Outros critrios tm surgido atravs do tempo, mas o custeio por absoro o nico adotado pela contabilidade financeira, portanto vlido tanto para fins de elaborao do Balano Patrimonial como Demonstrao de Resultado. Apesar de sofrer criticas e conter certas falhas como instrumento gerencial o nico permitido para fins de avaliao de estoque, alm de ser admitido pela legislao do imposto de renda. Os conceitos de investimento, custo direto, custo indireto e despesas administravas, comerciais e financeiras de suma importncia para aplicao ou distribuio dos custos de produo aos produtos fabricados pela empresa. O mtodo de custeio consiste em considerar custos de produo a todos os gastos com a matria-prima direta e indireta consumidas, a mo-de-obra direta e indireta aplicadas e os demais custos indiretos incorridos no processo de produo de bens destinados venda. Nesse sentido os custos decorrentes da obteno ou transportes para colocar a matria-prima em condies de produo sero custos. As despesas com a administrao da empresa, comercializao dos produtos e os gastos financeiros decorrentes de emprstimos e, ainda, os gastos fabril cuja produo no se destina venda, no so tratados como custos, indo diretamente para o resultado do perodo (considerados despesas do perodo). Para Crepaldi (2004), o Custeio por Absoro ou Custeio Pleno consiste na apropriao de todos os custos (sejam eles fixos ou variveis) produo do perodo. Os gastos no fabris (despesas) so excludos. o mtodo derivado da aplicao dos princpios fundamentais de Contabilidade e , no Brasil, adotado pela legislao comercial e pela legislao fiscal. Contabilidade Gerencial 23

24. No um principio contbil em si, mas uma metodologia decorrente da aplicao desses princpios. Dessa forma, o mtodo vlido para a apresentao de demonstraes financeiras e para o pagamento do Imposto de Renda. Segundo Padoveze (2004), o mtodo de custeamento , onde, para se obter o custo dos produtos, consideram-se todos os gastos industriais, diretos ou indiretos, fixos ou variveis. Os gastos industriais indiretos ou comuns so atribudos aos produtos por critrios de distribuio. Custeio por Absoro o mtodo derivado da aplicao dos princpios da contabilidade geralmente aceitos, nascido da situao histrica mencionada. Consiste na apropriao de todos os custos de produo aos bens elaborados, e s os de produo; todos os gastos relativos ao esforo de produo so distribudos para todos os produtos ou servios feitos (Martins, 2004). Segundo Bernardi (2004), esse sistema, como o nome sugere, direciona todos os custos de uma fbrica, diretos e indiretos, fixos e variveis para uma produo dada, e finalmente aos produtos. As despesas so direcionadas para os resultados da empresa. Sua principal finalidade e utilidade a avaliao de estoque, podendo ser utilizado como parmetro para a formao de preos. Quatro aspectos devem ser considerados na adoo desse custeio, para avaliar o custo de um produto: Relacionamento a determinado volume de produo; Mtodos de rateio dos custos indiretos e fixos que podem gerar distores nos custos unitrios; Capacidade utilizada da fabrica; Nveis de eficincia e produtividade. Grfico do Sistema de Custeio por Absoro Custeio por Absoro Empresa Industrial Custos fixos e Despesas Custos indiretos (rateio); Custos variveis e diretos. Estoque de produtos Demonstrao de Resultados Receita Lquida Venda CPV Lucro Bruto Despesas Operacionais Lucro Lquido Contabilidade Gerencial 24

25. Fonte: Martins (2003) modificada pelo Autor Segundo Crepaldi (2004), o custeio por absoro segue os seguintes passos: a) separao dos gastos do perodo em custos e despesas; b) classificao dos custos em diretos e indiretos; c) apropriao dos custos diretos aos produtos; d) apropriao, por rateio, dos custos indiretos de fabricao. Exerccio Resolvido: Exemplo: Gastos $ mil Salrios da fbrica (MOD + MID) 100 Matria-prima 120 Comisses sobre vendas 10 Depreciao de maquinas e equipamentos 5 Energia eltrica da fabrica 8 Manuteno de maquinas e equipamentos 3 Seguros da fbrica 7 Salrios da administrao 10 Material de expediente 5 268 Custos $ mil Salrios da fbrica (MOD + MID) 100 Matria-prima 120 Depreciao de maquinas e equipamentos 5 Energia eltrica da fabrica 8 Manuteno de maquinas e equipamentos 3 Seguros da fbrica 7 243 Total dos Custos do Perodo de: $ 343.000,00 Gastos $ mil Comisses sobre vendas 10 Salrios da administrao 10 Material de expediente 5 25 Total das Despesas do Perodo de: $ 25.000,00 Os gastos, no valor de $ 368.000,00, ficaram assim distribudos: Contabilidade Gerencial 25

26. Gastos $ mil Custo de produo 243 Despesas do perodo 25 268 Como j sabemos, as despesas no compem o custo dos produtos e, como conseqncia, sero lanados diretamente no resultado do exerccio. Assim sendo, suponhamos que a empresa trabalhe na produo de dois produtos: A e B, devemos, ento, fazer a apropriao dos custos diretos. Verificamos que para o consumo da matria-prima, a empresa possui um sistema de controle dos materiais, que lhes proporciona a condio de identificar quanto matria- prima, cada produto consumiu. Assim sendo, temos: Custo Direto $ mil Produto A 80 Produto B 40 120 Com relao aos salrios da fbrica, existe a necessidade de se separar a mo-de-obra direta e a indireta. Com isso a empresa mantm clculos que permitem a apurao das horas gastas em cada produto e as horas de mo-de-obra indireta. Custo Direto $ mil Mo-de-obra: Produto A 50 Mo-de-obra: Produto B 30 Total da MOD 80 Mo-de-obra indireta (MOI) 20 100 Dessa forma, os $ 80.000 so apropriados diretamente aos produtos A e B, enquanto $ 20.000, sero incorporados aos gastos gerais de fabricao para posterior distribuio: Diretos Custos A B Indiretos Total MOD 50.000 30.000 80.000 Matria-prima 80.000 40.000 120.000 Depreciao 5.000 5.000 Contabilidade Gerencial 26

27. Enrgia 8.000 8.000 Manuteno 3.000 3.000 Seguros da fbrica 7.000 7.000 MOI 20.000 20.000 Total 130.000 70.000 43.000 243.000 Como podemos constatar, do total de custos, $ 200.000 j esto apropriados aos produtos A e B, e os gastos gerais de fabricao, ou custos indiretos de fabricao, no montante de $ 43.000, precisam, por algum critrio, ser rateados aos produtos A e B. A seguir, mostraremos algumas formas de alocao desses custos indiretos aos dois produtos. Produtos Diretos proporo Indiretos Total A 130.000 65% 27.950 157.950 B 70.000 35% 15.050 85.050 Total 200.000 100% 43.000 243.000 A ultima coluna indica-nos o custo total de cada produto e a penltima o montante de custos indiretos de fabricao distribudos segundo os custos diretos de cada produto. Outras alternativas de rateio, Produtos Matria-prima proporo Indiretos sub-total MOD Total A 80.000 67% 28.667 108.667 50.000 158.667 B 40.000 33% 14.333 54.333 30.000 84.333 Total 120.000 100% 43.000 163.000 80.000 243.000 Produtos MOD proporo Indiretos sub-total Matria-prima Total A 50.000 63% 26.875 76.875 80.000 156.875 B 30.000 38% 16.125 46.125 40.000 86.125 Total 80.000 100% 43.000 123.000 120.000 243.000 Para Crepaldi (2004), existem vrios critrios de rateio, alguns descendo a detalhes como distribuio do aluguel (ou depreciao do prdio, se for prprio), por metros quadrados, materiais auxiliares de acordo com o consumo de matria-prima, depreciao de maquinas Contabilidade Gerencial 27

28. de acordo com horas trabalhadas etc. O nvel de detalhamento a ser usado depende de relevncia dos valores envolvidos e do bom-senso de cada um, visando eliminar as arbitrariedades. impossvel determinar uma regra de rateio. Exerccios: a) Quais os mtodos de custeio usados na contabilidade? b) O que voc entende por Custeio por Absoro? c) Segundo Crepaldi (2004), quais so os passos que o Custeio por Absoro segue para calculo do mesmo? Exerccio 1 A empresa Fabricante S.A produz os itens Alfa, Beta e Delta. O custo a ratear entre os trs produtos totaliza $ 36.000,00. O rateio baseado nas horas/mquina (h/m) trabalhadas para cada um deles. Com o consumo de 120, 240 e 360 h/m para cada tipo de produto, respectivamente, foi concluda a produo de 300 unidades, em quantidades rigorosamente iguais de Alfa, Beta e Delta. O custo direto unitrios tambm foi o mesmo para cada tipo de produto, ou seja, $ 250,00. Com base nessas informaes, pode-se afirmar que: a) ( ) O custo unitrio de Alfa foi de $ 250,00; b) ( ) O custo unitrio de Delta foi de $ 310,00; c) ( ) O custo unitrio de cada um dos trs produtos foi de $ 370,00; d) ( ) O custo unitrio de Beta foi de $ 430,00; e) ( ) O custo total do perodo foi de $ 36.000,00. Exerccio 2 A Caneco S.A fabrica canecas decoradas com personagens famosos de desenhos animados. No ultimo ano 200.000 canecas foram fabricadas e 207.000 foram vendidas a $ 5,00 cada uma. O custo unitrio real para uma caneca o seguinte: Materiais diretos $ 0,50 MOD $ 1,20 CIF variveis $ 0,75 CIF fixos $ 1,60 Total do custo unitrio $ 4,05 As despesas de vendas consistiam de uma comisso de $ 0,25 por unidade vendida e os pagamentos de propaganda totalizando $ 25.000. As despesas administrativas, todas fixas, totalizaram $ 50.000. No havia estoques iniciais ou finais de produtos em processo. O estoque inicial de produtos acabados era de $ 40,500 por 10.000 canecas. Contabilidade Gerencial 28

29. Pede-se: a) Calcule o nmero de canecas e o valor do estoque final de produtos acabados; b) Prepare uma demonstrao do custo de produtos vendidos; c) Prepare uma demonstrao de resultado de custeio por absoro. Exerccio 3 A indstria Ceras do Nordeste S.A produz cera em p e cera em barra, ambas usadas para diversos fins. Em determinado perodo produziu 80.000 kg de cera em p e 70.000 kg de cera em barra, incorrendo nos seguintes gastos: em P em Barra Matria-prima $ 2/kg 12.000 kg 8.500 kg MOD $ 6/hora 6.700 h 4.000 h Material de embalagem $ 0,5/kg 12.000 kg 8.500 kg Custos Indiretos de Fabricao _ CIF Supervisores da produo 5.000,00 Depreciao de mveis e utenslios (produo) 9.000,00 Depreciao de mquinas e equipamentos (produo) 9.500,00 Seguro da Fbrica 3.000,00 Energia eltrica consumida na produo 8.500,00 A matria-prima consumida, a MOD e o material de embalagem so comuns aos dois produtos. A empresa no possui medidores de energia, assim sendo, todo o gasto com energia eltrica fixo. Os CIF so incorporados aos produtos de acordo com o tempo usado na produo, sabendo- se que so necessrios 10 minutos para produzir um kg de cera em p e 8 minutos para produzir um kg de cera em barra. Pede-se: a) elaborar um quadro de apropriao de custos aos produtos; b) calcular o custo unitrio de cada produto. Exerccio 4 Devem ser classificados como custos de produo os itens: a) Matria-prima, MOD, honorrios da diretoria; b) Pro labore, seguros da Fbrica, MOD; c) Aluguel de galpo (produo), fretes de venda, matria-prima; Contabilidade Gerencial 29

30. d) Salrios da Administrao, MOD, matria-prima; e) Energia eltrica direta, MOD, insumos de acabamento. Exerccio 5 A empresa Diamante produz dois produtos, A e B, cujo volume de produo de 20.000 unidades do produto A e 16.000 unidades do produto B por perodo. As vendas em mdia so: 90% e 95% dos produtos A e B respectivamente. Sabe-se que os CIF totalizam $ 500.000,00 por perodo. Em determinado perodo, foram registrados os seguintes custos diretos por unidade ($): A B Material-direto 20 25 Mo-de-obra direta 15 8 Pede-se calcular o valor dos CIF de cada produto utilizando o custos de MOD como base de rateio. ABORDAGEM DO CUSTEIO VARIVEL Em oposio ao mtodo por absoro, o custeio varivel ou direto toma em considerao, somente os gastos variveis, para alocao dos custos aos produtos da empresa. Assim sendo, no h necessidade de rateios, pois trabalharemos apenas com os gastos variveis, ou seja, podero ser apropriados diretamente aos produtos, fazendo com que as distores que ocorrem no mtodo por absoro (em referencia aos rateios), no existam. Assim sendo, essa modalidade de custeio apresenta, sobre o mtodo anterior (custeio por absoro), algumas vantagens no que tange apurao dos resultados financeiros gerados pelos diferentes produtos da empresa e conseqentemente as decises gerenciais. Entretanto, a grande falha deste sistema, que no aceito pela Legislao do Imposto de Renda. Portanto a empresa que desejar adota-lo, dever faze-lo mediante controles e relatrios distintos, em complemento informao contbil. Mtodo de custeio que atribui apenas custos de manufatura variveis aos produtos, estes cujos incluem materiais diretos, mo-de-obra e CIF variveis. Os CIF fixos so tratados como um custo do perodo e so alocados no resultado no perodo incorrido (Iudcibus, 2001). um tipo de custeamento que consiste em considerar como custo de produo do perodo apenas os custos variveis incorridos: os custos fixos, pelo fato de existirem mesmo que no haja produo, no so considerados como custos de produo e sim como despesas, sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Desse modo, o custo dos produtos vendidos e os estoques finais de produtos em elaborao e acabados s contero custos variveis (Viceconti, 2000). O sistema de custeio direto ou varivel prev uma apropriao de carter gerencial, considerando apenas os custos variveis aos produtos vendidos; os custos fixos ficam separados e considerados como despesas do perodo, indo diretamente para os resultados; dessa forma, possibilita a apurao da margem de contribuio, quando confrontados os custos variveis aos valores de receita liquida ao perodo objeto de analise (CFC, p. 37, 1995). Contabilidade Gerencial 30

31. Para Crepaldi (2004), custeio varivel (tambm conhecido como Custeio Direto) um tipo de custeamento que consiste em considerar como custo de produo do perodo apenas os Custos Variveis incorridos. Os Custos Fixos, pelo fato de existirem mesmo que no haja produo, no so considerados como custo de produo e sim como despesas, sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Assim sendo, o Custeio Varivel um mtodo que trabalha na separao dos gastos em custos variveis e custos fixos, em suma, com os gastos que oscilam proporcionalmente ao volume de produo/venda e os gastos que mantm sua estabilidade (estveis) perante as produes e vendas dentro de certos limites de produo. Exerccio Resolvido: Exemplo: Para deixar claro o mtodo de custeio varivel, vamos exemplificar, fazendo com que os produtos fabricados sejam incorporados a eles, somente os gastos variveis do perodo. Estoques Meses / ano produo Vendas Final jan/06 10.000 7.000 3.000 fev/06 10.000 8.000 5.000 mar/06 13.000 10.000 8.000 abr/06 3.000 11.000 0 Custos variveis por ms: Custo Unitrio por ms Ms / ano Material Direto MOD Embalagens TOTAL Jan/06 R$ 10,00 R$ 8,00 R$ 6,00 R$ 24,00 Fev/06 R$ 11,00 R$ 10,00 R$ 7,00 R$ 28,00 Mar/06 R$ 12,00 R$ 7,00 R$ 6,00 R$ 25,00 Abr/06 R$ 13,00 R$ 8,00 R$ 8,00 R$ 29,00 Preo de Venda = R$ 65,00 / unidade Custos Fixos Aluguel da fabrica = R$ 50.000,00 Energia = R$ 60.000,00 MOI = R$ 30.000,00 Manuteno = R$ 5.000,00 Depreciao = R$ 5.000,00 Total = R$ 150.000,00 Pede-se: a) Aproprie os custos variveis as quantidades vendidas por perodo; b) Faa a DRE, confrontando as vendas com os custos e despesas. Contabilidade Gerencial 31

32. Resoluo: janeiro fevereiro maro abril Total (+)Vendas Lquidas =7000*65 =8000*65 =10000*65 =11000*65 =455000+520000+650000+715000 (-) CPV custos variveis =7000*24 =8000*28 =10000*25 =11000*29 =168000+224000+250000+319000 (=) Margem de Contribuio - MC =455000-168000 =520000-224000 =650000-250000 =715000-319000 =2340000-961000 (-) Custos Fixos - CF =150000 =150000 =150000 =150000 =150000*4 (=) Lucro Lquido =287000-150000 =296000-150000 =400000-150000 =396000-150000 =1379000-600000 jan/06 fev/06 mar/06 abr/06 Total (+)Vendas Lquidas 455.000 520.000 650.000 715.000 2.340.000 (-) CPV - custos variveis 168.000 224.000 250.000 319.000 961.000 (=) Margem de Contribuio MC 287.000 296.000 400.000 396.000 1.379.000 (-) Custos Fixos CF 150.000 150.000 150.000 150.000 600.000 (=) Lucro Lquido 137.000 146.000 250.000 246.000 779.000 Para Crepaldi (2004), o sistema de custeio varivel ou direto til para a tomada de decises administrativas ligadas a fixao de preos, deciso do compra ou fabricao, determinao do mix de produtos, e ainda, para possibilitar a determinao imediata do comportamento dos lucros em face das oscilaes de vendas. Grfico do Sistema de Custeio Varivel Custeio Varivel Empresa Industrial CUSTOS Despesas Custos Variveis Custos Fixos Estoque de produtos Demonstrao de Resultados Receita Lquida Venda CPV Lucro Bruto Despesas Operacionais Lucro Lquido Contabilidade Gerencial 32

33. Fonte: Martins (2003) modificado pelo Autor Exerccios: a) Conceitue Custeio Varivel. De acordo com os dados abaixo, calcule usando o critrio do Custeio Varivel. Estoques Meses / ano produo Vendas Final jan/06 20.000 17.000 3.000 fev/06 5.000 4.000 4.000 mar/06 15.000 9.000 10.000 abr/06 3.000 13.000 0 Custos variveis por ms: Custo Unitrio por ms Ms / ano Material Direto MOD Embalagens TOTAL jan/06 R$ 11,00 R$ 7,00 R$ 2,00 R$ 20,00 fev/06 R$ 12,00 R$ 8,00 R$ 1,00 R$ 21,00 mar/06 R$ 13,00 R$ 7,00 R$ 2,00 R$ 22,00 abr/06 R$ 13,00 R$ 6,00 R$ 4,00 R$ 23,00 Preo de Venda = R$ 70,00 / unidade Custos Fixos Aluguel da fabrica = R$ 30.000,00 Energia = R$ 40.000,00 MOI = R$ 20.000,00 Manuteno = R$ 10.000,00 Depreciao = R$ 10.000,00 Total = R$ 110.000,00 Pede-se: a) Aproprie os custos variveis as quantidades vendidas por perodo; b) Faa a DRE, confrontando as vendas com os custos e despesas. ABORDAGEM DO CUSTEIO ABC OU CUSTEAMENTO POR ATIVIDADES O custeio ABC ( Activity-Based Costing ), ou Custeio Baseado em Atividades, um mtodo que procura minimizar as distores acarretadas pelos critrios de rateio dos custos Contabilidade Gerencial 33

34. indiretos. Assim sendo, o custeio ABC, se torna uma poderosa ferramenta a ser utilizada nas estratgias da gesto de custos. Custeamento Baseado em Atividades mtodo de aplicar os CIF aos produtos que consideram atividades no relacionadas ao volume que criam CIF, assim como as atividades relacionadas ao volume. Atribui custos para o objeto de custos ao primeiramente rastrear os custos para as atividades e depois rastrear os custos para os objetos de custos. Mtodo de custeio voltado para as atividades como objetos fundamentais de custos. Emprega o custo dessas atividades como base de apropriao de custos a outros objetos de custos, como produtos, servios e clientes. Sistema de custeio de produtos e servios que procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelo rateio arbitrrio aos custos indiretos (Iudcibus, 2001). O ABC uma ferramenta de custeio mais voltada gesto de negcios, uma vez que, a partir do histrico de custos ou oramento de determinado perodo, proporciona uma viso diferenciada do consumo de recursos das organizaes (CFC, p.17, 1995). Segundo Atkinson (2000), evitam alocaes arbitrrias e distores subseqentes nos custos por atribuir primeiro os custos dos recursos s atividades que os utilizam. A seguir, os custos das atividades so atribudos aos produtos, servios e clientes que criaram demanda pelas atividades executadas ou foram por elas beneficiadas. Isso significa que os custos das compras atribudos aos itens comprados; os custos de projetar produto so atribudos aos novos produtos projetados; e o custo do atendimento do cliente atribudo a cada um deles. Vantagens do Sistema de Custeio ABC O CFC enumera os benefcios que a utilizao do ABC pode trazer para a organizao: 1. Identifica as reais fontes geradoras de custos em funo dos geradores de custos, podendo, desta forma, identificar exatamente quais e onde os recursos vm sendo consumidos; 2. Identifica o grau de valor agregado que cada atividade atribui ao negocio; 3. Identifica o custo efetivo dos produtos e processos em funo da eliminao das distores propiciadas pelos atuais sistemas de rateio, atribuindo aos objetos de custeio os custos efetivamente incorridos; 4. Permite a gesto do portiflio de produtos, analisando a rentabilidade individual de cada produto e sua contribuio para o negcio. a base de remunerao, preos e tarifas; 5. Incentiva a integrao entre as reas envolvidas nos processos e atividades, maximizando os esforos para a resoluo de problemas e aumento de qualidade; 6. Permite realizar benchmarking com outras empresas do mesmo setor, comparando os custos unitrios dos geradores de custos, permitindo uma anlise comparativa com as melhores prticas do mercado; Contabilidade Gerencial 34

35. 7. Permite estabelecimento de cost target (custo meta) para cada atividade, possibilitando a gesto desses custos na fonte, eliminando arbitrariedade nos processos de reduo de custos; Para Crepaldi (2004), no Sistema ABC, as atividades so o foco do processo de custeio. Os custos so investigados, relacionando-se as atividades aos produtos, com base na demanda por tais atividades pelo produto durante o processo de produo. Portanto, as bases de alocao usadas no custeio baseado na atividade so medies das atividades executadas que podem incluir horas do tempo de ajuste de mquina ou nmero de vezes em que isso foi feito Ainda segundo Crepaldi (2004), o mtodo que mede o custo e o desempenho de processos e produtos. Mais especificamente, que: Atribui custos s atividades com base no consumo de recursos; Atribui custos a produtos ou servios com base no consumo de atividades; Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o consumo destas pelos produtos ou outras atividades. CLIENTES demandam PRODUTOS demandam ATIVIDADES demandam RECURSOS demandam GASTOS demandam CUSTOS Figura 2. Custeio ABC Fonte: Crepaldi (2004) Exerccios: a) Conceitue Custeio por Atividades (ABC). b) Cite algumas vantagens no uso do Custeio ABC. Exerccio 1 A empresa Enchuta produz dois produtos, A e B cujos preos de venda lquidos de tributos so, em mdia, $ 80 e $ 95, respectivamente, e o volume de produo e de vendas de 12.000 unidades do produto A e 4.490 unidades do produto B, por perodo. Contabilidade Gerencial 35