UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO GRANDE DO SUL FACULDADE DE CINCIAS ECONMICAS

DEPARTAMENTO DE CINCIAS CONTBEIS E ATUARIAIS

ORAMENTO MATRICIAL E BASE ZERO: VANTAGENS DO ALINHAMENTO DESSAS FERRAMENTAS PARA O CONTROLE

ORAMENTRIO

MARCOS FABRCIO VOLTZ

PORTO ALEGRE

2012

MARCOS FABRCIO VOLTZ

ORAMENTO MATRICIAL E BASE ZERO: VANTAGENS DO ALINHAMENTO DESSAS FERRAMENTAS PARA O CONTROLE

ORAMENTRIO

Trabalho de Concluso de curso de graduao apresentado no Departamento de Cincias Contbeis e Atuariais da Faculdade de Cincias Econmicas da Universidade Federal do Rio Grande do Sul, como requisito parcial para a obteno do grau de Bacharel em Cincias Contbeis.

Professor Orientador: Paulo Schmidt.

PORTO ALEGRE

2012

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ORAMENTO MATRICIAL E BASE ZERO: VANTAGENS DO ALINHAMENTO DESSAS FERRAMENTAS PARA O CONTROLE

ORAMENTRIO

Marcos Fabrcio Voltz

RESUMO

O presente trabalho trata sobre o alinhamento na gesto sobre duas importantes ferramentas para o controle e acompanhamento oramentrio, denominadas Base Zero e Matricial. Diversas empresas ainda no utilizam nenhum tipo de oramento, que uma condio primordial para uma slida estruturao e crescimento das organizaes. O objetivo principal do artigo identificar as principais vantagens que a utilizao dessas ferramentas oramentrias proporcionam s empresas. O mtodo utilizado consiste em uma pesquisa descritiva, com abordagem qualitativa, revisando os conceitos apresentados por diversos autores de reconhecimento na rea. Inicialmente, apresentam-se conceitos e vantagens da utilizao de um processo oramentrio. Na sequncia, abordam-se os principais temas do presente estudo, o Oramento Matricial e Base Zero. Aps, tratada a importncia de manter um controle e acompanhamento das ferramentas Oramento Base Zero e Matricial. A pesquisa mostra que a utilizao do Oramento Base zero e Matricial condio essencial para o eficiente controle e acompanhamento oramentrio das organizaes.

Palavras-chave: Oramento Base Zero. Oramento Matricial. Controladoria.

1 INTRODUO

Nos pases em desenvolvimento, a evoluo da tecnologia e o aprimoramento dos recursos humanos e materiais tm impacto direto na dinmica dos negcios, fazendo que, a cada

momento, empresas tenham que se adaptar a novas situaes. (ZDANOWICZ, 1983) O crescimento de mercados, a expanso de grandes corporaes e a competitividade

acirrada e crucial para a manuteno de empresas demandaram solues para a otimizao de

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processos, informaes geis para fins de controle e planejamento e o fortalecimento da contabilidade gerencial e criao da controladoria.

De acordo com Atkinson (2000, p. 36), contabilidade gerencial o processo de identificar, mensurar, reportar e analisar informaes sobre os eventos econmicos das empresas.

Para Catelli (1994), a Controladoria tem por objeto a identificao, mensurao, comunicao e a deciso relativa aos eventos econmicos. Ela deve ser a gestora dos recursos da empresa, respondendo pelo lucro e pela eficcia empresarial. (apud PADOVEZE, 2005, p. 23)

Segundo Zdanowicz (1983, p. 18), toda empresa necessita, para o seu funcionamento, de um mnimo de planejamento e de controle, variando apenas no grau de detalhamento, em funo das suas necessidades, do seu tipo e porte.

Com certo grau de maturidade e ateno aos stakeholders (diretores, consumidores, funcionrios, governo, etc.) surge a necessidade de um planejamento sistemtico, sendo esse o momento da implantao de um sistema oramentrio. (ZDANOWICZ, 1983)

O sistema oramentrio envolve a elaborao de planos detalhados e objetivos de lucro, previso das despesas e fixao de padres definidos de atuao, respeitando os planos e polticas existentes. O oramento para a empresa um importante instrumento de planejamento e controle de suas estratgias e operaes. (LUNKES, 2008)

De acordo com Frezatti (2009, p. 46):

Oramento o plano financeiro para implementar a estratgia da empresa para determinado exerccio. mais do que uma simples estimativa, pois deve estar baseado no compromisso dos gestores em termos de metas a serem alcanadas. Contm as prioridades e a direo da entidade para um perodo e proporciona condies de avaliao do desempenho da entidade, suas reas internas e seus gestores. Em termos gerais, considerado um dos pilares da gesto e uma das ferramentas fundamentais para que o accountability, a obrigao dos gestores de prestar contas de suas atividades, possa ser encontrado.

O oramento deve contemplar as aes tomadas no planejamento estratgico, e aps sua elaborao, aprovao e divulgao, fundamental o acompanhamento e controle oramentrio, monitorando o plano estratgico e corrigindo desvios. (FREZATI, 2009)

O acompanhamento e controle oramentrio podem identificar problemas operacionais ou adequar o oramento a mudanas de mercado atravs da comparao dos resultados obtidos com os resultados projetados. O ajuste do oramento depende do mtodo ou do sistema oramentrio em utilizao pela empresa. (CARPES, 2008)

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Assim, o tema da presente pesquisa o Oramento Base Zero e Oramento Matricial. O Oramento Base Zero e Oramento Matricial so importantes ferramentas de acompanhamento e controle oramentrio utilizadas pela contabilidade gerencial e controladoria, que diante de diferentes cenrios econmicos mantm a empresa dentro de suas previses e metas estabelecidas em seu planejamento estratgico. Conforme Schmidt (2007, p. 105):

O Oramento Base Zero uma ferramenta de reduo de custos atravs do controle dos valores realizados em relao aos valores orados da empresa. O mtodo consiste em iniciar cada processo de elaborao de oramento a partir de uma base zero, isto , como se o oramento estivesse sendo preparado pela primeira vez, questionando sempre onde e como se podem gastar os recursos mais eficazmente. Dessa forma, o Oramento Base Zero no carrega valores passados.

E de acordo com Otlley (1995) e Horngren et al. (1993):

A principal caracterstica do oramento matricial de apresentar regras claras e um controle permanente das atividades por diretoria, gerncia, departamento e setor. Assim, cada unidade da empresa deve servir de modelo para as outras reas sem exceo. Isto significa que as normas de trabalho por diretoria estaro diretamente definidas e os itens de custos sero discutidos com os gestores responsveis antes de serem levados para anlise do comit corporativo. (apud SANTOS, 2008, p.180)

Baseado no planejamento estratgico da organizao, essas ferramentas proporcionam maior controle das operaes praticadas pela organizao e permitem aos gestores que sejam utilizadas em conjunto. Ento que vantagens o alinhamento entre o Oramento Base Zero e Oramento Matricial podem proporcionar s organizaes? Com isso, o objetivo deste estudo apresentar o Oramento Base Zero e Matricial e expor suas principais vantagens no controle oramentrio das empresas.

Conforme Lunkes (2008):

As empresas tm no oramento importante instrumento para traduzir, implementar, acompanhar, estimular, motivar e controlar suas estratgias e operaes. Portanto, no se pode negligenciar a importncia do oramento no processo de planejamento e controle, como um dos agentes responsveis pela implementao dos objetivos. O oramento no pode simplesmente ser eliminado do sistema de gesto das empresas, uma vez que, acredita-se, nada melhor tenha surgido para substitu-lo.

Assim, quanto oportunidade, o presente estudo surge no momento em que a contabilidade gerencial e a controladoria ganham destaque na tomada de decises dos gestores.

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As constantes mudanas e evolues do mercado exigem dos gestores e controllers melhores tcnicas de controle e planejamento de suas organizaes. A relevncia deste estudo se d pela necessidade de aperfeioamento da gesto das organizaes, tendo em vista a demanda de mercado pela eficincia de processos, pela busca da transparncia nas informaes publicadas aos stakeholders e pela agilidade na obteno de informaes importantes para a tomada de decises. A relevncia tambm se justifica pela necessidade de uma maior discusso acadmica referente aos conceitos e vantagens da utilizao do Oramento Base Zero e do Oramento Matricial. Quanto contribuio, o estudo ser relevante para os controllers, que tero uma viso maior das principais vantagens da utilizao desses sistemas oramentrios em sua organizao.

E, para os gestores, que podero verificar a importncia da implantao e manuteno do sistema oramentrio e de sua influncia na tomada de deciso. O mtodo de pesquisa quanto ao objetivo ser a pesquisa descritiva, medida que ser realizado um levantamento de dados com o objetivo de demonstrar aos gestores e controllers as principais vantagens na utilizao do Oramento Base Zero e Matricial. Segundo Gil (apud BEUREN, 2010, p. 81), a pesquisa descritiva tem como principal objetivo descrever caractersticas de determinada populao ou fenmeno ou o estabelecimento de relaes entre as variveis. Quanto ao procedimento, ser utilizada a pesquisa bibliogrfica, que conforme Gil (apud BEUREN, 2010, p.87), desenvolvida mediante material j elaborado, principalmente livros e artigos cientficos.

Quanto abordagem, o presente estudo se caracteriza como uma pesquisa qualitativa, pois sero realizadas descries com a inteno de compreender melhor o problema estudado. (RICHARDSON, apud BEUREN, 2010, p. 91 e 92)

2 REFERENCIAL TERICO

Com base no objetivo do presente estudo, pretende-se revisar os conceitos de Oramento Base Zero (PYHRR, 1981; LUNKES, 2008; SCHMIDT, 2007; entre outros) e de Oramento

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Matricial (SANTOS, 2008; OTLLEY, 1995; HORNGREN, 1993; ZDANOWICZ, 2005; entre outros), bem como suas principais vantagens e melhores formas de utilizao desses oramentos.

3 ORAMENTO

Fatores como mercado altamente competitivo, pesada carga tributria, elevados custos de financiamento, m gesto dos recursos, entre outros, exigem das empresas um planejamento que demonstre um norte para suas tomadas de decises. Os oramentos so umas das ferramentas mais utilizadas por grandes empresas quando o assunto planejamento e controle, pois o oramento faz com que os gestores planejem melhor o futuro da organizao, traando planos e controles eficazes para estruturar a empresa para o mercado.

Tavares (2000 apud LUNKES, 2008) salienta que o oramento engloba funes e operaes que envolvem todas as reas da empresa e que necessitam de recursos financeiros para o custeio de suas aes e para atender aos objetivos da empresa no perodo. a etapa do processo de planejamento estratgico em que se estima e determina a melhor relao entre resultados e despesas para atender s necessidades, caractersticas e objetivos da empresa no perodo, sendo o componente final do plano de ao, conforme mostra a figura 01:

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Figura 01 Passos na elaborao e implementao do planejamento estratgico

Fonte: Adaptado de DRURY (1996 apud LUNKES, 2008)

Hope e Fraser (2003 apud FREZATTI, 2009, p. 103) entendem que: O oramento constitui muito mais um processo de desempenho gerencial do que de planejamento financeiro. Definem oramento como sendo um plano expresso em termos financeiros que serve de base para o controle de desempenho, a alocao de recursos, o encaminhamento dos gastos e o compromisso com os resultados financeiros.

O oramento tem impactos positivos quando os objetivos dos colaboradores esto alinhados com os objetivos da organizao, resultando em desenvolvimento de carreira, premiaes e promoes. Medidas de desempenho, incentivos monetrios e no monetrios e metas realistas so um desafio saudvel para os gestores da organizao. (HANSEN e MOWEN, 1996 apud FREZATTI, 2009)

Como sequncia elaborao do plano estratgico, o oramento surge permitindo focar e identificar suas aes mais importantes, implementando as decises do plano estratgico. Um adequado trabalho na elaborao do plano estratgico refletir em um oramento elaborado com

coerncia e consistncia. (FREZATTI, 2009) A Figura 02 ilustra a composio e sequncia dos planos:

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Figura 02 Planos contidos no oramento e sua sequncia

Fonte: Frezatti (2009)

A utilizao de um planejamento oramentrio de fundamental importncia, pois fornece a empresa informaes relevantes, entre outras, como previses de gastos com despesas operacionais, tributos e encargos a pagar em funo das vendas e mo-de-obra utilizada, investimentos por necessidade de expanso ou aumento da capacidade produtiva, etc. O oramento abrange tanto aspectos financeiros, que quantificam as expectativas com relao s receitas futuras, fluxos de caixa e posio financeira, como aspectos no financeiros, relacionados unidades de produo, vendas, etc. (HORNGREN, FOSTER E DATAR, 2000 apud PONTES, 2007)

Ainda em relao aos aspectos no financeiros, Boisvert (1999 apud LUNKES, 2008) diz que so demonstrados em funo da unidade de medida a que se referem, como kilograma, litro, horas, etc. Esses dados podem vir de estudos e anlises de projees para o futuro como tambm de dados histricos.

De acordo com Brookson (2000 apud LUNKES, 2008, p. 28): Oramento um plano de atividades futuras. Ele pode assumir diversas formas, mas normalmente reflete os departamentos e o conjunto da empresa em termos financeiros, fornecendo as bases para se aferir o desempenho da organizao. O oramento uma declarao de planos financeiros e no financeiros para um perodo que est por vir, normalmente de um ano.

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O objetivo principal do oramento contingenciar, controlar e organizar os gastos. relacionar-se com o planejamento e controle, atingindo maior eficincia em suas atividades, estabelecendo um compromisso e alinhamento entre os objetivos dos gestores com os objetivos da organizao, de modo claro e motivacional aos colaboradores envolvidos, permitindo

empresa chegar onde ela quer e atingir os resultados desejados. Brookson (2000 apud LUNKES, 2008) ordena os objetivos conforme ilustrado pela Figura 03.

Figura 03 Os seis objetivos principais do oramento

Fonte: Brookson (2000 apud LUNKES, 2008)

As principais vantagens da utilizao de um processo oramentrio so: (LUNKES, 2008; KOMAREV, 2007; HANSEN; VAN DER STEDE, 2004; AVRIL, 2006 apud SUZART, 2009)

auxilia na elaborao da estratgia;

exige o estabelecimento das atividades a serem realizadas e a fixao de responsabilidades;

meio de comunicao entre os membros da organizao;

coordena diferentes atividades e responsvel pela mensurao dos resultados;

avalia o desempenho da empresa como um todo;

instrumento de motivao e satisfao no trabalho;

envolve a todos os setores da organizao;

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proporciona viso sistmica das operaes, identificando e eliminando gargalos.

Uma maior ateno deve ser dada ao utilizar dados de acontecimentos passados na elaborao oramentria para o ano seguinte, pois em certos momentos, como no planejamento estratgico da empresa, erros passados devem ser evitados e analisados o porqu de sua ocorrncia. Para muitos autores, a elaborao do oramento deve ser realizada sem a reavaliao de fatos passados, comeando a partir de base zero, como se o oramento estivesse sendo

preparado pela primeira vez.

4 ORAMENTO BASE ZERO

Para atender s suas necessidades, as organizaes desenvolveram importantes ferramentas e metodologias para a gesto de suas metas oramentrias. Uma dessas ferramentas desconsiderava os dados passados da empresa, analisando projees e expectativas futuras, passando a se chamar por Oramento Base Zero. (COSTA; MORTIZ; MACHADO, 2007 apud FARIA, 2010)

A primeira evidncia de utilizao do sistema base zero foi em 1964, quando o departamento de agricultura dos Estados Unidos prepara seu planejamento, o secretrio de agricultura sugere que fossem reconsiderados os recursos bsicos para cada setor, justificando-os partindo da estaca zero. Aps, em 1970, Pyhrr publica um artigo sobre Oramento Base Zero na Harvard Business Review com os conceitos por ele desenvolvidos na empresa Texas Instruments Inc. durante o planejamento oramentrio. (HERBERT, 1977 apud FARIA, 2010)

Oramento Base Zero definido por Pyhrr (1981) como a reavaliao de todos os programas de despesas do ano, fornecendo aos diretores informaes minuciosas a respeito do capital necessrio para a realizao de tudo o que foi planejado. (FARIA, 2010)

Segundo Lunkes (2008, p.88): O Oramento de base zero prope reexaminar todas as suas atividades e prioridades, recursos financeiros a partir da estaca Zero, ao se projetar um novo exerccio social. No Oramento Base Zero os gestores devem apresentar justificativas para apropriaes dos recursos, levando-se em considerao o custo/benefcio ou a anlise evolutiva dos acontecimentos.

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Conforme Raza (2006), o oramento base zero um meio prtico de os gestores empresariais no cair na zona de conforto; uma ferramenta que avalia as reais necessidades ou os excessos nas empresas sem repetir os mesmos nmeros do ano anterior com pequenos acrscimos de 5% ou 10%. (apud CARPES, 2008)

Oramento Base Zero exige que os gestores, controllers e suas equipes oramentrias desempenhem revises e anlises profundas de todos os itens do oramento, garantindo que atividades inapropriadas sejam eliminadas e que sejam atingidas as metas e objetivos planejados pela organizao. Identificar e priorizar os pacotes de deciso so etapas essenciais para a elaborao do Oramento Base Zero. O pacote de deciso um documento elaborado para a gesto com detalhes de uma atividade especfica, de modo que possam avali-la e prioriz-la em

relao a outras atividades que tambm exijam recursos e decidirem quanto aprovao ou rejeio. (PYHRR, 1981 apud FARIA, 2010)

A priorizao dos pacotes de deciso envolve decises para o futuro da organizao, por isso so avaliados e recebem uma ordem de importncia atravs de anlises estratgicas de custos versus benefcios. Esses critrios so previamente definidos pela gesto e comunicados no planejamento estratgico da organizao, com o intuito de eliminar gastos no prioritrios, conforme mostra a Figura 04:

Figura 04 - Priorizao dos pacotes de deciso

Fonte: Lunkes (2008)

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De acordo com Pyhrr (1981): Cada administrador obrigado a preparar um pacote de deciso para cada atividade ou operao, e este pacote inclui uma anlise de custo, finalidade, alternativas, medidas de desempenho, consequncias de no executar a atividade e benefcios.

Os pacotes de deciso se tornam eficientes atravs de cinco perguntas bsicas relacionadas ao GASTAR:

O qu?

Quanto? Como?

Onde?

Por qu?

Esse processo de planejamento do oramento conduzido com a participao dos administradores de todos os nveis da organizao, garantindo o aproveitamento das ideias e dos talentos dos administradores em cada organizao, alm do que, esses administradores dos nveis

operacionais mais baixos so os que realmente gastam o dinheiro para a prestao dos servios. (Pyhrr, 1981)

Pyhrr (1981) ainda cita mais vantagens do Oramento Base Zero: alocao mais eficaz de recursos;

flexibilidade na realocao de recursos, bem como eliminao de atividades;

orientao integrada de toda administrao e melhora na comunicao entre os departamentos;

agilidade na identificao de falhas no planejamento, permitindo sua correo; identificao, pela gesto das cargas de trabalho, dos custos impostos pelas polticas,

governo, procedimentos, etc.

avaliao dos administradores pelos objetivos, desempenho e benefcios com os quais se comprometeram;

desenvolvimento e envolvimento de toda a equipe no processo oramentrio;

instrumento auxiliar de auditorias operacionais;

exigir o estabelecimento de metas e objetivos bem definidos, e medir o progresso em direo a estas metas e objetivos.

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As principais vantagens do Oramento Base Zero segundo Lunkes (2008) so: pode ser implementado em qualquer tipo de organizao;

foca nas reais necessidades de recursos, eliminando excessos ou duplicidades;

fora os gestores a refletir e procurar oportunidades de melhoria;

melhora a avaliao e acompanhamento do planejado versus realizado; melhora a comunicao, motivao e interesse pelo trabalho, envolvendo toda a

organizao.

Schmidt (2007) apresenta algumas das vantagens do Oramento Base Zero: baseada no exame detalhado dos gastos, definindo metas de reduo especficas para

cada gerncia de acordo com seu desempenho;

justa em propor desafios realistas; sistemtica eficaz de controle e acompanhamento dos gastos;

envolvimento de todos os nveis da organizao;

decises baseadas em resultados;

exige dos setores clareza e detalhamento na justificativa das solicitaes de verbas e o porqu de cada verba solicitada;

sua implantao pode ocorrer em qualquer tipo de organizao;

fora os gestores a refletir sobre as operaes e procurar oportunidades de melhoria;

coloca em evidncia excessos ou duplicidades.

Conforme Pyhrr (1981): Na indstria, os lucros das empresas devem melhorar porque os programas novos de alta prioridade recebero dotaes possibilitadas, em parte, pela maior eficincia e pela eliminao ou pela reduo das atividades atuais de menor importncia para a organizao.

5 ORAMENTO MATRICIAL

O Oramento Matricial recomendado s empresas que procuram o acompanhamento

dirio de seus custos, de forma a tornar a empresa mais competitiva em termos de preo,

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qualidade e servio ao ofertar seus produtos. Segundo Zdanowicz (2005 apud CARPES, 2008), um dos mtodos de gesto empresarial que est sendo utilizado por empresas de vanguarda do terceiro milnio, pois apresenta regras claras e controle permanente das atividades por diretoria, gerncia, departamento e setor.

De acordo com Projetti e Valore (apud HOLZBACH, 2008, p. 49), Oramento Matricial um mtodo de planejamento e controle oramentrio aplicvel a qualquer organizao. Tem como foco o controle de custos e desperdcios, objetivando o aumento do resultado da empresa. Essa metodologia tem potencial de promover melhor alocao de recursos, melhor detalhamento e controle e a reduo dos custos e despesas fixas, atravs de anlises detalhadas dos gastos, metas de reduo especficas para cada gasto em cada departamento, sempre alinhado com as

prioridades da organizao, conforme previamente definidos em seu planejamento estratgico. Segundo Rocha (2001):

o Gerenciamento Oramentrio Matricial" definido como sendo a descrio detalhada das normas de gerenciamento dos meios que se combinam para a superao das metas de resultado de cada unidade gerencial, objetivando a contribuio no atingimento dos objetivos do todo. Este processo de gerenciamento oramentrio se inicia na formulao da estratgia de negcio e termina nos resultados.

O objetivo principal da elaborao do Oramento Matricial gastar menos fazendo mais, incorrendo em reduo de valores de alguns itens. No entanto, essa reduo de alguns valores deve ocorrer sem prejudicar a satisfao do cliente e remunerao ao acionista. (SANTOS, 2008) No Oramento Matricial, da mesma forma que no Oramento Base Zero, so definidos pacotes de gastos e os gestores de cada pacote so responsveis pelo controle e gesto dos gastos de determinada conta, definindo metas preliminares para cada unidade de negcios e estabelecendo padres de gastos de acordo com a organizao, com o compromisso de produzir mais e gastar menos, assim, cada unidade de negcios deve servir de modelo para as outras reas. (CARPES, 2008) O gestor da conta de viagens, por exemplo, tem a misso de garantir que a execuo seja realizada conforme definido no planejamento estratgico da empresa, ao mesmo tempo em que cada gerente de cada unidade ou setor responsvel pelas despesas do seu departamento. Conforme observado por Holzbach (2008), Oramento Matricial leva esse nome devido o controle dos gastos ser realizado como numa matriz de linha e colunas, onde nas linhas

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encontramos os gestores das contas e nas colunas os gerentes de cada unidade como demonstrado pela Figura 05.

Figura 05 Matriz das Contas de Gastos e Unidades Funcionais

Fonte: Adaptado de Carvalho (2006 apud HOLZBACH, 2008)

Carvalho (2006 apud HOLZBACH, 2008) e Rebouas (2002 apud SOUZA, 2010), apresentam algumas vantagens na utilizao do Oramento Matricial:

grau de controle elevado tanto por parte dos gestores dos pacotes quanto pelos gerentes de cada departamento, de forma adequada e coerente;

melhor viso de comportamento dos gastos, pois cada gerente pode comparar seus gastos com os de outras unidades;

especializao do gestor de pacotes, proporcionando condies de conhecer e propor iniciativas para racionalizao dos gastos;

integrao entre os gestores afim de equilibrar os interesses de cada unidade funcional; reduo de desperdcios por meio de melhor realocao ou eliminao de gastos

desnecessrios; aprimoramento tcnico das equipes de trabalho; cumprimento de prazos; uso adequado dos recursos; regras claras e controle contnuo das atividades.

Na elaborao do Oramento Matricial deve ser analisada a natureza dos gastos e sua relevncia para cada setor e para a organizao como um todo, no sendo considerados como base para sua elaborao valores passados acrescidos de taxa de inflao ou porcentagens de 5% ou 10%, assim como no Oramento Base Zero, por exemplo.

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6 CONTROLE E ACOMPANHAMENTO ORAMENTRIO

O processo oramentrio com um todo exige um bom tempo de aplicao dos gestores, controllers, gerentes e demais envolvidos, mas fica fcil medida que se obtm o compromisso de todos e que se crie na organizao programas eficientes de comunicao, feedback, ganhos proporcionados com a utilizao do oramento e medida que se forme em todos os envolvidos uma cultura oramentria. Desse modo se cria uma rotina que contribuir para o atingimento das

metas da empresa. (ROCHA, 2001) Passo importante aps a elaborao do plano oramentrio o controle e

acompanhamento oramentrio, que identificam e analisam os possveis desvios entre o orado e o realizado. Assim, esses desvios podem ser avaliados e corrigidos a tempo de no causar perdas organizao. Deve ser acompanhado a organizao com um todo e seus departamentos, unidades de negcio, entre outros, para entender como as metas foram atingidas e realimentar o sistema de planejamento, com as devidas correes e melhorias, conforme ilustrado pela Figura 06.

Figura 06 Planejamento e controle oramentrio

Fonte: Frezatti (2009)

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Frezatti (2007, p.84) define controle oramentrio como:

um instrumento da contabilidade gerencial que deve permitir organizao identificar quo prximos esto seus resultados em relao ao que planejou para dado perodo. O gestor deve identificar suas metas, os resultados alcanados, as variaes numricas entre eles, analisar, entender as causas da variao e decidir aes que ajustem as metas no futuro ou que permitam manter aquelas que foram decididas. Deve proporcionar condies de acompanhamento no s de variveis monetrias, mas tambm daquelas no monetrias.

De acordo com Sanvicente e Santos (2000 apud JNIOR, 2005), a identificao em tempo oportuno de medidas corretivas necessrias para o bom andamento do negcio uma das vantagens do controle.

Segundo Zdanowicz (1983), as principais vantagens do controle oramentrio so: estudo de mercado pelos gestores;

conduo ao uso de adequados sistemas de contabilidade;

exigncia de uso mais racional dos recursos;

cooperao e responsabilidades entre os departamentos.

Analisando os resultados realizados pela empresa com os resultados planejados podem ser identificados problemas operacionais ou uma nova realidade de mercado, servindo de base para implementao de melhorias ou at mesmo adequao oramentria. O sistema de controle deve continuamente verificar se as operaes reais esto obtendo desempenho satisfatrio e de acordo com o planejado. (WELSCH, 1983 apud CARPES, 2008)

De acordo com Pires (2005 apud CARPES, 2008): Aps a elaborao, anlise, aprovao e divulgao do oramento, o acompanhamento oramentrio deve desenvolver-se, pois a melhor forma de se monitorar o plano estratgico da organizao com relao ao que est proposto para um curto prazo.

Feita a comparao entre os valores realizados com os orados surgiro variaes

consideradas satisfatrias para a empresa e variaes anormais, que devem ser analisadas para identificao de suas causas. Se essas variaes anormais se referem a gastos gerenciveis, ou seja, aqueles que a empresa tem gerncia sobre os mesmos, um estudo mais aprofundado deve ser realizado para identificar suas causas e implementar melhorias para corrigir esses desvios o mais breve possvel, com o intuito de no gerar mais impactos no oramento. Carpes (2008) afirma que o acompanhamento oramentrio serve de base para a alta administrao corrigir as falhas e concentrar esforos para atingir as metas traadas nos planos de curto e longo prazo.

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A Tabela 01 ilustra um exemplo da comparao entre o orado e o realizado, de forma a apresentar o desvio encontrado.

Tabela 01 Exemplo de acompanhamento oramentrio

PACOTE REALIZADO PREVISTO DESVIO Salrios R$ 100.000,00 R$ 80.000,00 25% Viagens R$ 20.000,00 R$ 17.000,00 18% Treinamento R$ 10.000,00 R$ 12.000,00 -17% Veculos R$ 90.000,00 R$ 120.000,00 -25% Marketing R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 0% Benefcios R$ 7.000,00 R$ 6.800,00 3% Manuteno R$ 12.000,00 R$ 12.500,00 -4% Informtica R$ 4.000,00 R$ 4.100,00 -2%

Fonte: Elaborado pelo autor

Na viso de Welsch (1994, apud FREZATTI, 2009), as variaes so significativas quando ultrapassam critrios percentuais e absolutos previamente estabelecidos pela organizao, como por exemplo 10% e R$ 1.000,00, conforme ilustra a Figura 07.

Figura 07 Variaes significativas e no significativas

Significativas No Significativas + 4% e R$ 8.000,00 + 5% e R$ 990,00 - 18% e R$ 1.100,00 + 20% e R$ 300,00

Variaes

Fonte: Elaborado pelo autor

Nos sistemas oramentrios Matricial e Base Zero, o controle deve ser feito semelhante a um sistema de sinaleiras, ou seja, ao lado de cada variao deve aparecer um indicador que demonstre se aquele gasto est ou no dentro do previsto. Se o gasto est conforme foi orado, aparecer uma sinaleira verde, informando normalidade. Se o gasto estiver acima do orado deve

aparecer uma sinaleira vermelha, indicando anormalidades. E, se o gasto estiver acima do orado, porm dentro de limites aceitveis pela organizao e definidos em seu planejamento, aparecer uma sinaleira amarela, indicando ateno naquele determinado gasto, conforme ilustrado pela Figura 08. (ZDANOWICZ, 2007 apud HOLZBACH, 2008).

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Figura 08 Exemplo de sinaleiras de acompanhamento oramentrio

Fonte: Adaptado de Lunkes (2008)

O controle por meio das sinaleiras destaca as principais anomalias presentes no oramento daquele determinado perodo, surgindo como meio de priorizao de anlises para a descoberta

de suas principais causas e de priorizao de medidas corretivas e preventivas. Assim, o gestor da conta emite um relatrio justificando esses gastos acima do orado e sugerindo um plano de ao para que a referida variao seja reparada.

Zdanowicz (1983, p. 169) diz que: O controle oramentrio necessrio em todo empreendimento econmico, e no existe empresa que no possa ou no deva aplic-lo. Os benefcios obtidos do controle oramentrio compensam amplamente os custos com a implantao e com a execuo e acompanhamento, pelo que sua adoo sempre se justifica.

7 CONSIDERAES FINAIS

Este trabalho apresentou as ferramentas de controle e acompanhamento oramentrio denominadas Oramento Matricial e Base Zero, verificando a posio dos autores sobre os

principais conceitos, objetivos e vantagens proporcionadas s organizaes desde que utilizadas corretamente essas importantes ferramentas.

O relevante crescimento no que se refere ao oramento das organizaes exige um estudo detalhado sobre qual tipo de oramento se encaixa melhor nos objetivos e premissas contidas no planejamento estratgico da empresa. Os resultados alcanados apresentam aos gestores, stakeholders, entre outros interessados, a necessidade empresarial de manter uma ferramenta de

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controle oramentrio e as principais vantagens obtidas se a empresa realizar um alinhamento do Oramento Base Zero e Matricial.

Considerando o crescimento e valorizao da controladoria e contabilidade gerencial, so necessrias novas pesquisas na rea para melhor fundamentao e estruturao desses oramentos, afim de transformar esses conhecimentos em prticas empresariais com clareza, sabedoria e relevncia significativa. Com esse estudo, pode-se observar uma lacuna existente no que se refere ao Oramento Matricial, devido aos baixos nmeros de publicaes encontradas sobre o tema, visto toda sua importncia no controle das organizaes. Com isso, todas as vantagens encontradas na utilizao do Oramento Base Zero e

Matricial mostram a essencialidade dessas ferramentas para o sucesso das organizaes. As ferramentas norteiam a empresa rumo ao atendimento de suas metas pr-estabelecidas em seu planejamento, integrando todos os setores na busca de um mesmo objetivo. Vale ressaltar que os assuntos no foram esgotados e que mais aspectos referentes a esses assuntos poderiam ser abordados.

ZERO BASED BUDGET AND MATRIX: ADVANTAGES OF ALIGNMENT OF THESE TOOLS FOR BUDGET CONTROL

ABSTRACT

This paper addresses the alignment of two important management tools for controlling and monitoring the budget, and zero-based matrix. Several companies still do not use any kind of budget, which is a prerequisite for a solid structure and growth of organizations. The main objective of this paper is to identify the main advantages that the use of these tools provide to business budgets. The method consists of a descriptive, qualitative approach, reviewing the concepts proposed by various authors in the area of recognition. Initially, we present concepts and advantages of using a budget process. Further, it addresses the main themes of this study, the base budget and the zero matrix. Afterwards, the importance of maintaining control and monitoring of zero-based budgeting tools and matrix is treated. Research shows that the use of zero-based budgeting and matrix is essential for the efficient control and monitoring of organizations.

Keywords: Zero Based Budgeting. Matrix Budget. Comptroller.

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