05

Aula 05

Auditoria p/ ICMS/RJ

Professor: Rodrigo Fontenelle

Curso de Auditoria para ICMS-RJ

Teoria e exerccios comentados

Prof. Rodrigo Fontenelle Aula 05

Prof. Rodrigo Fontenelle

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AULA 05: Amostragem: tamanho, tipos e avaliao dos resultados. Papis de trabalho e documentao de auditoria.

SUMRIO PGINA Apresentao 01 1. Amostragem 02 2. Documentao de Auditoria 41 Lista das questes comentadas durante a aula 58 Referncias bibliogrficas 73 Observao importante: este curso protegido por direitos autorais (copyright), nos termos da Lei 9.610/98, que altera, atualiza e consolida a legislao sobre direitos autorais e d outras providncias. Grupos de rateio e pirataria so clandestinos, violam a lei e prejudicam os professores que elaboram os cursos. Valorize o trabalho de nossa equipe adquirindo os cursos honestamente atravs do site Estratgia Concursos ;-) Ol, Pessoal! Hoje vamos falar de um assunto muito importante e que tem sido bastante cobrado, que a Amostragem em Auditoria. O outro assunto (Papis de Trabalho) mais simples e menos explorado pelas bancas, inclusive pela FCC.

Qualquer dvida em relao dinmica do curso ou comentrio, estou disposio por meio do endereo de email: [email protected]. Em relao s dvidas sobre a matria, responderei a todas que forem postadas no frum do Estratgia.

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1. Amostragem em Auditoria

Definies importantes para o tema: Amostragem em auditoria a aplicao de procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens de populao relevante para fins de auditoria (ou seja, em partes do universo), de maneira que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para proporcionar uma base razovel que possibilite o auditor concluir sobre toda a populao. Populao o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra selecionada e sobre o qual o auditor deseja concluir. Risco de amostragem o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. Risco no resultante da amostragem o risco de que o auditor chegue a uma concluso errnea por qualquer outra razo que no seja relacionada ao risco de amostragem. Anomalia a distoro ou o desvio que comprovadamente no representativo em uma populao. Unidade de amostragem cada um dos itens individuais que constituem uma populao. Amostragem estatstica a abordagem amostragem com as seguintes caractersticas: (a) seleo aleatria dos itens da amostra; e (b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensurao do risco de amostragem. Estratificao o processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com caractersticas semelhantes (geralmente valor monetrio). Distoro tolervel um valor monetrio definido pelo auditor para obter um nvel apropriado de segurana de que esse valor no seja excedido pela distoro real na populao.

Principais normas abordadas na aula de hoje:

NBC TA 230 NBC TA 530

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Taxa tolervel de desvio a taxa de desvio dos procedimentos de controles internos previstos, definida pelo auditor para obter um nvel apropriado de segurana de que essa taxa de desvio no seja excedida pela taxa real de desvio na populao. A norma do Conselho Federal de Contabilidade CFC que trata do tema a Resoluo CFC n 1.222/09, que aprovou a NBC TA 530 Amostragem em Auditoria. Assim, a base da nossa aula ser essa norma, embora adiantamos que faremos uma complementao na parte terica, tendo em vista que a norma antiga, a NBC T-11.11, ainda venha sendo cobrada em alguns certames. A literatura disponvel sobre o assunto amostragem em auditoria bastante farta, tendo em vista que a grande maioria dos autores dedica um ponto de suas obras ao tema. Um teste eficaz fornece evidncia de auditoria apropriada e suficiente quando, considerada com outra evidncia de auditoria obtida ou a ser obtida, ser suficiente para as finalidades do auditor. Os meios disposio do auditor para a seleo de itens a serem testados so:

(a) seleo de todos os itens (exame de 100%); (b) seleo de itens especficos; e (c) amostragem de auditoria.

O exame de 100% dos itens, na prtica, raramente aplicvel, pois as empresas de auditoria no tm estrutura suficiente - nem tempo para fiscalizar a totalidade dos registros que fazem parte de sua competncia. por essa razo que definimos as prioridades da auditoria e o escopo dos trabalhos. Mesmo nos objetos selecionados, comum que a equipe de auditoria verifique, antecipadamente, que no dispe dos meios necessrios para a verificao do universo de itens a serem auditados. Sobre universo, podemos defini-lo como sendo o conjunto integral de elementos a serem verificados, dependendo dos objetivos da auditoria. Pode ser o universo de registros efetuados; o universo de despesas realizadas; o universo de funcionrios da empresa auditada, por exemplo. Em certos casos, possvel, ou necessrio, realizarmos os testes de auditoria na totalidade dos elementos do universo, como, por exemplo, se a quantidade de empregados constante da folha de pagamento da empresa a ser auditada for muito pequena ( possvel), ou no caso do censo promovido pelo IBGE, para que se verifique as caractersticas da populao brasileira.

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Crepaldi (2012) explica que, ao determinar a extenso de um teste de auditoria ou mtodo de seleo de itens a testar, o auditor pode empregar tcnicas de amostragem, assim a definindo:

a utilizao de um processo para obteno de dados aplicveis a um conjunto, denominado universo ou populao, por meio do exame de uma parte deste conjunto denominada amostra*ULIDPRV

O mtodo de amostragem aplicado como forma de viabilizar a realizao das auditorias em situaes onde o objeto alvo da ao se apresenta em grandes quantidades e/ou se distribui de maneira bastante pulverizada. A amostragem tambm aplicada em funo da necessidade de obteno de informaes em tempo hbil, em casos em que a ao na sua totalidade se torne impraticvel. A amostragem tem como objetivo conhecer as caractersticas de interesse de uma determinada populao a partir de uma parcela representativa.

A amostragem tem como objetivo conhecer as caractersticas de interesse de uma determinada populao a partir de uma parcela representativa. um mtodo utilizado quando se necessita obter informaes sobre um ou mais aspectos de um grupo de elementos (populao) considerado grande ou numeroso, observando apenas uma parte do mesmo (amostra). As informaes obtidas dessa parte somente podero ser utilizadas de forma a concluir algo a respeito do grupo, como um todo caso esta seja representativa. A representatividade uma caracterstica fundamental para a amostra, que depende da forma de seleo e do tamanho da amostra. Potencialmente, a amostra obtm essa caracterstica quando ela tomada ao acaso. Para uma amostra ser considerada representativa de uma populao, ela deve possuir as caractersticas de todos os elementos da mesma, bem como ter conhecida a probabilidade de ocorrncia de cada elemento na sua seleo.

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Existem vrias razes que justificam a utilizao de amostragem em levantamentos de grandes populaes. Uma dessas razes a economicidade dos meios. Onde os recursos humanos e materiais so escassos, a amostragem se torna imprescindvel, tornando o trabalho do auditor bem mais fcil e adequado. Outro fator de grande importncia o tempo, pois onde as informaes das quais se necessitam so valiosas e tempestivas, o uso de amostra tambm se justifica. Outra razo o fato de que com a utilizao da amostragem, a confiabilidade dos dados maior. Devido ao nmero reduzido de elementos, pode-se dar mais ateno aos casos individuais, evitando erros nas respostas. Alm disso, a operacionalidade em pequena escala torna mais fcil o controle do processo como um todo. Porm, existem casos onde no se recomenda a utilizao de amostragem, tais como: a) quando a populao considerada muito pequena e a sua amostra fica relativamente grande; b) quando as caractersticas da populao so de fcil mensurao, mesmo que a populao no seja pequena; e c) quando h necessidade de alta preciso recomenda-se fazer censo, que nada mais do que o exame da totalidade da populao.

O mtodo de amostragem se subdivide em dois tipos: a estatstica e a no-estatstica. Segundo Crepaldi (2012), amostragem estatstica aquela em que a amostra selecionada cientificamente com a finalidade de que os resultados obtidos possam ser estendidos ao conjunto de acordo com a teoria da probabilidade ou as regras estatsticas, sendo seu uso recomendvel quando os itens da populao apresentam caractersticas homogneas.

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Tem como caracterstica fundamental o fato de poder ser submetido a tratamento estatstico, sendo, portando, os resultados obtidos na amostra generalizveis para a populao. Amostragem no estatstica (por julgamento) aquela em que a amostra determinada pelo auditor utilizando sua experincia, critrio e conhecimento da entidade. A principal caracterstica do mtodo de amostragem no estatstico que este se baseia, principalmente, na experincia do auditor, sendo assim, a aplicao de tratamento estatstico a seus resultados se torna invivel, bem como a generalizao dos resultados obtidos atravs da amostra para a populao. Essa limitao faz com que o mtodo no sirva de suporte para uma argumentao, visto que a extrapolao dos resultados no passvel de demonstrao segundo as normas de clculo existentes. Contudo, inegvel a sua utilidade dentro de determinados contextos, tal como, na busca exploratria de informaes ou sondagem, quando se deseja obter informaes detalhadas sobre questes particulares, durante um espao de tempo especfico. Assim, seus resultados podem ser considerados em pareceres e relatrios, em algumas circunstncias.

O mtodo de amostragem no estatstico no serve de suporte para uma argumentao, visto que a extrapolao dos resultados no passvel de demonstrao segundo as normas de clculo existentes. Entretanto, seus resultados podem ser considerados em pareceres e relatrios, em algumas circunstncias. 1.1 NBC TA 530 Esta Norma se aplica quando o auditor independente decide usar a amostragem na execuo de procedimentos de auditoria, e trata do uso de amostragem estatstica e no estatstica na definio e seleo da amostra de auditoria, na execuo de testes de controles e de detalhes e na avaliao dos resultados da amostra. Segundo o CFC, a NBC TA 530 complementa a NBC TA 500 Evidncia de Auditoria , que trata da responsabilidade do auditor na definio e execuo de procedimentos de auditoria para obter evidncia de auditoria

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apropriada e suficiente para chegar a concluses razoveis que fundamentem sua opinio de auditoria. A NBC TA 500 fornece orientao sobre os meios disponveis para o auditor selecionar os itens para teste, dos quais a amostragem de auditoria um deles. Mas qual o objetivo do auditor ao utilizar a amostragem? Segundo a norma, proporcionar uma base razovel para o auditor concluir quanto populao da qual a amostra selecionada.

Fonte: Barbetta (2006) 1.1 Definies Das principais definies apresentadas no comeo do tema, abaixo explicamos melhor algumas delas, dada a dificuldade de entendimento. 1.1.1.1 - Risco de amostragem o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. O risco de amostragem pode levar a dois tipos de concluses errneas:

(a) no caso de teste de controles, em que os controles so considerados mais eficazes do que realmente so ou no caso de teste de detalhes, em que no seja identificada distoro relevante, quando, na verdade, ela existe. O auditor est preocupado com esse tipo de concluso errnea porque ela afeta a eficcia da auditoria e provvel que leve a uma opinio de auditoria no apropriada.

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(b) no caso de teste de controles, em que os controles so

considerados menos eficazes do que realmente so ou no caso de teste de detalhes, em que seja identificada distoro relevante, quando, na verdade, ela no existe. Esse tipo de concluso errnea afeta a eficincia da auditoria porque ela normalmente levaria a um trabalho adicional para estabelecer que as concluses iniciais estavam incorretas.

1.1.1.2 - Risco no resultante da amostragem o risco de que o auditor chegue a uma concluso errnea por qualquer outra razo que no seja relacionada ao risco de amostragem. Os exemplos de risco no resultante da amostragem incluem o uso de procedimentos de auditoria no apropriados ou a interpretao errnea da evidncia de auditoria e o no reconhecimento de uma distoro ou de um desvio. 1.1.1.3 - Unidade de amostragem cada um dos itens individuais que constituem uma populao. As unidades de amostragem podem ser itens fsicos (por exemplo, cheques relacionados em comprovante de depsito, lanamentos de crdito em extratos bancrios, faturas de venda ou saldos de devedores) ou unidades monetrias. 1.1.1.4 - Amostragem estatstica a abordagem amostragem com as seguintes caractersticas:

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(a) seleo aleatria dos itens da amostra; e (b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os

resultados das amostras, incluindo a mensurao do risco de amostragem.

A abordagem de amostragem que no tem as caractersticas (a) e (b) considerada uma amostragem no estatstica.

A amostragem estatstica possui as seguintes caractersticas: (a) seleo aleatria dos itens da amostra; e (b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensurao do risco de amostragem. Se no tiver as caractersticas acima, amostragem no estatstica. 1.1.1.5 - Distoro tolervel um valor monetrio definido pelo auditor para obter um nvel apropriado de segurana de que esse valor no seja excedido pela distoro real na populao. Ao definir uma amostra, o auditor determina a distoro tolervel para avaliar o risco de que o conjunto de distores individualmente irrelevantes possa fazer com que as demonstraes contbeis apresentem distores relevantes e fornea margem para possveis distores no detectadas. Ou seja, a distoro que o auditor aceita, a fim de que as pequenas distores, no conjunto, no se tornem grandes distores. A distoro tolervel a aplicao da materialidade na execuo da auditoria, em procedimento de amostragem especfico. A distoro tolervel pode ter o mesmo valor ou valor menor do que o da materialidade na execuo da auditoria. 1.1.2 Requisitos Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do procedimento de auditoria e as caractersticas da populao da qual ser retirada a amostra. Ao planejar e determinar a amostra de auditoria, o auditor dever considerar os seguintes aspectos:

a) os objetivos especficos da auditoria;

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b) a populao da qual o auditor deseja extrair a amostra;

c) a estratificao da populao;

d) o tamanho da amostra;

e) o risco da amostragem;

f) o erro tolervel; e

g) o erro esperado.

Ateno! Os sete aspectos acima, embora constem de forma literal da NBC T 11 (norma j revogada) tambm aparecem na doutrina e, por isso, continuam sendo cobrados em prova, razo pela qual trouxemos para vocs. A amostragem de auditoria permite que o auditor obtenha e avalie a evidncia de auditoria em relao a algumas caractersticas dos itens selecionados de modo a concluir, ou ajudar a concluir sobre a populao da qual a amostra retirada. Como vimos, a amostragem em auditoria pode ser aplicada usando tanto a abordagem de amostragem no estatstica como a estatstica. Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar os fins especficos a serem alcanados e a combinao de procedimentos de auditoria que devem alcanar esses fins. A considerao da natureza da evidncia de auditoria desejada e as eventuais condies de desvio ou distoro ou outras caractersticas relacionadas com essa evidncia de auditoria ajudam o auditor a definir o que constitui desvio ou distoro e qual populao usar para a amostragem. A considerao do auditor sobre a finalidade do procedimento de auditoria inclui um claro entendimento do que constitui desvio ou distoro, de modo que todas essas condies, e somente elas, que so relevantes para a finalidade do procedimento de auditoria estejam inclusas na avaliao de desvios ou na projeo de distores. Por exemplo, em um teste de detalhes relacionado com a existncia de contas a receber tais como confirmao, pagamentos efetuados pelo cliente da entidade antes da data de confirmao, mas que a entidade recebeu pouco depois dessa data, no considerada distoro. Adicionalmente, um registro errneo entre as contas de clientes no afeta o saldo total das contas a receber. Portanto, pode no ser apropriado considerar que isso seja uma distoro na avaliao dos resultados da

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amostragem desse procedimento de auditoria em particular, embora isso possa ter um efeito importante em outras reas da auditoria, como por exemplo, na avaliao do risco de fraude ou da adequao da proviso para crditos de liquidao duvidosa. Ao considerar as caractersticas de uma populao, para testes de controles, o auditor faz uma avaliao da taxa esperada de desvio com base no entendimento do auditor dos controles relevantes ou no exame de pequena quantidade de itens da populao. Essa avaliao feita para estabelecer a amostra de auditoria e determinar o tamanho dessa amostra. Por exemplo, se a taxa esperada de desvio for inaceitavelmente alta, o auditor geralmente decide por no executar os testes de controles. Da mesma forma, para os testes de detalhes, o auditor faz uma avaliao da distoro esperada na populao. Se a distoro esperada for alta, o exame completo ou o uso de amostra maior pode ser apropriado ao executar os testes de detalhes. Ao considerar as caractersticas da populao da qual a amostra ser extrada, o auditor pode determinar que a estratificao ou a seleo com base em valores apropriada. A deciso quanto ao uso de abordagem de amostragem estatstica ou no estatstica uma questo de julgamento do auditor, entretanto, o tamanho da amostra no um critrio vlido para distinguir entre as abordagens estatsticas e no estatsticas.

- Deciso quanto ao uso de abordagem de amostragem estatstica ou no estatstica: questo de julgamento do auditor; - o tamanho da amostra no um critrio vlido para distinguir entre as abordagens estatsticas e no estatsticas; - quanto menor o risco que o auditor est disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da amostra. O auditor deve determinar o tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nvel mnimo aceitvel. O nvel de risco de amostragem que o auditor est disposto a aceitar afeta o tamanho da amostra exigido. Quanto menor o risco que o

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auditor est disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da amostra. O tamanho da amostra pode ser determinado mediante aplicao de frmula com base em estatstica ou por meio do exerccio do julgamento profissional. O auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que cada unidade de amostragem da populao tenha a mesma chance de ser selecionada. Pela amostragem estatstica, os itens da amostra so selecionados de modo que cada unidade de amostragem tenha uma probabilidade conhecida de ser selecionada. Pela amostragem no estatstica, o julgamento usado para selecionar os itens da amostra. Como a finalidade da amostragem a de fornecer base razovel para o auditor concluir quanto populao da qual a amostra selecionada, importante que o auditor selecione uma amostra representativa, de modo a evitar tendenciosidade mediante a escolha de itens da amostra que tenham caractersticas tpicas da populao. Os principais mtodos para selecionar amostras correspondem ao uso de seleo aleatria, seleo sistemtica e seleo ao acaso. 1.1.3 Execuo de procedimentos de auditoria O auditor deve executar os procedimentos de auditoria, apropriados finalidade, para cada item selecionado. Se o procedimento de auditoria no for aplicvel ao item selecionado, o auditor deve executar o procedimento em um item que substitua o anteriormente selecionado. Um exemplo de quando necessrio executar o procedimento em item de substituio quando um cheque cancelado selecionado durante teste de evidncia de autorizao de pagamento. Se o auditor estiver satisfeito que o cheque foi cancelado de forma apropriada de modo a no constituir desvio, um item escolhido de maneira apropriada para substitu-lo examinado. Se o auditor no puder aplicar os procedimentos de auditoria definidos ou procedimentos alternativos adequados em um item selecionado, o auditor deve tratar esse item como um desvio do

Risco Amostra

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controle previsto, no caso de testes de controles ou uma distoro, no caso de testes de detalhes. Um exemplo de quando o auditor no pode aplicar os procedimentos de auditoria definidos a um item selecionado quando a documentao relacionada com esse item tiver sido perdida. Um exemplo de procedimento alternativo adequado pode ser o exame de recebimentos subsequentes, juntamente com a evidncia da fonte dos recebimentos e os itens que eles visam liquidar quando nenhuma resposta tiver sido recebida para uma solicitao positiva de confirmao. 1.1.4 Natureza e causa de desvios e distores O auditor deve investigar a natureza e a causa de quaisquer desvios ou distores identificados e avaliar o possvel efeito causado por eles na finalidade do procedimento de auditoria e em outras reas de auditoria. Ao analisar os desvios e as distores identificados, o auditor talvez observe que muitos tm uma caracterstica em comum como, por exemplo, o tipo de operao, local, linha de produto ou perodo de tempo. Nessas circunstncias, o auditor pode decidir identificar todos os itens da populao que tenham a caracterstica em comum e estender os procedimentos de auditoria para esses itens. Alm disso, esses desvios ou distores podem ser intencionais e podem indicar a possibilidade de fraude. Em circunstncias extremamente raras, quando o auditor considera que uma distoro ou um desvio descobertos na amostra so anomalias, o auditor deve obter um alto grau de certeza de que essa distoro ou esse desvio no sejam representativos da populao. O auditor deve obter esse grau de certeza mediante a execuo de procedimentos adicionais de auditoria, para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente de que a distoro ou o desvio no afetam o restante da populao. 1.1.5 Projeo de distores Para os testes de detalhes, o auditor deve projetar, para a populao, as distores encontradas na amostra, para obter uma viso mais ampla da escala de distoro, mas essa projeo pode no ser suficiente para determinar o valor a ser registrado. Exemplificando...

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Uma amostra de 50 itens selecionados de uma populao de R$ 250.000 continha as trs distores a seguir.

Valor Correto Valor Auditado Distoro % de Distoro 500 400 100 20,00% 350 200 150 42,86% 600 750 (150) (25,00%)

% de erro total (soma dos % de distoro)

37,86%

% de distoro mdia: 37,86% 50 (tamanho da amostra) =

0,7572%

Distoro projetada 0,7572% R$ 250.000 (populao) =

R$ 1.893

Entendendo o exemplo: 1. Calcular a porcentagem de distoro de cada item. Se o valor encRQWUDGRIRUPDVGHYHULDWHUVLGRDGLVWRUomRpGHou 17% do total. 2. Somar as porcentagens de distoro, compensando as superavaliaes com as subavaliaes. 3. Calcular a porcentagem mdia de distoro por item da amostra dividindo o total das porcentagens de distoro pelo nmero de todos os itens da amostra (com e sem distoro). 4. Multiplicar a porcentagem mdia de distoro pelo valor monetrio total representativo da populao (excluindo itens de valor alto e itens-chave). O resultado a distoro projetada para a amostra. Obviamente, isso exclui qualquer distoro encontrada em itens de valor alto e itens-chave anteriormente removidos da amostra. Quando a distoro tiver sido estabelecida como uma anomalia, ela pode ser excluda da projeo das distores para a populao. Entretanto, o efeito de tal distoro, se no for corrigido, ainda precisa ser considerado, alm da projeo das distores no anmalas. Para testes de controles, no necessria qualquer projeo explcita dos desvios uma vez que a taxa de desvio da amostra tambm a taxa de desvio projetada para a populao como um todo. Explicando melhor... A no projeo nos testes de controle se refere ao fato de no estarmos falando de unidades monetrias, mas de procedimentos de controle.

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Dessa forma, quando estamos aplicando os testes de detalhes, ao verificarmos uma distoro de 1 milho de reais em uma amostra que corresponde a 10% de determinada conta das demonstraes contbeis, se projetarmos essa distoro, teramos uma distoro, para a populao, de 10 milhes de reais (projeo linear, apenas para fins exemplificativos). J numa observao de um controle de acesso ao almoxarifado de determinada empresa, em que se constata que no h um sistema de identificao para a entrada dos funcionrios (qualquer um entra), como seria essa projeo? 1.1.6 Avaliao do resultado da amostragem em auditoria O auditor deve avaliar:

(a) os resultados da amostra; e (b) se o uso de amostragem de auditoria forneceu uma base

razovel para concluses sobre a populao que foi testada.

Para os testes de controles, uma taxa de desvio da amostra inesperadamente alta pode levar a um aumento no risco identificado de distoro relevante, a menos que sejam obtidas evidncias adicionais de auditoria que comprovem a avaliao inicial. Para os testes de detalhes, o valor de distoro inesperadamente alto em uma amostra pode levar o auditor a acreditar que uma classe de operaes ou o saldo de uma conta est distorcido de modo relevante, na ausncia de evidncias adicionais de auditoria de que no h distores relevantes. No caso de testes de detalhes, a distoro projetada mais a distoro anmala, quando houver, a melhor estimativa do auditor de distoro na populao. Quando a distoro projetada mais a distoro anmala excederem uma distoro tolervel, a amostra no fornece uma base razovel para concluses sobre a populao que foi testada. Quanto mais prximo o somatrio da distoro projetada e da distoro anmala estiver da distoro tolervel, mais provvel ser que a distoro real na populao exceda a distoro tolervel. Alm disso, se a distoro projetada for maior do que as expectativas de distoro do auditor usadas para determinar o tamanho da amostra, o auditor pode concluir que h um risco inaceitvel de amostragem de que a distoro real na populao exceda a distoro tolervel.

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A considerao dos resultados de outros procedimentos de auditoria ajuda o auditor a avaliar o risco de que a distoro real na populao exceda a distoro tolervel e o risco pode ser reduzido se for obtida evidncia adicional de auditoria. Se o auditor conclui que a amostragem de auditoria no forneceu uma base razovel para concluses sobre a populao que foi testada, o auditor pode: - solicitar que a administrao investigue as distores identificadas e o potencial para distores adicionais e faa quaisquer ajustes necessrios; ou - ajustar a natureza, poca e extenso desses procedimentos adicionais de auditoria para melhor alcanar a segurana exigida. Por exemplo, no caso de testes de controles, o auditor pode aumentar o tamanho da amostra, testar um controle alternativo ou modificar os respectivos procedimentos substantivos.

Limite Superior de Desvios LSD (Testes de Controle) Desvios encontrados na amostra devem ser adequadamente avaliados. Para cada controle testado o auditor ir calcular uma taxa de desvios da amostra, que realizada dividindo a quantidade de desvios pelo tamanho da amostra examinada.

Realizado esse clculo, o auditor ir determinar o limite superior dos desvios, que a taxa mxima de desvios da populao, baseada na quantidade de desvios da amostra.

LSD = Taxa de desvios da amostra + Proviso para Risco de Amostragem (PRA)

Exemplificando:

Se 1 desvio encontrado em uma amostra de 100 unidades, a taxa de desvio ser de 1%. Para encontrar o limite superior de desvios, devemos somar essa taxa de 1% PRA.

Encontrado o LSD, o auditor ir comparar com a taxa aceitvel de desvios definida na seleo da amostra. Se o LSD for igual ou inferior taxa aceitvel de desvios, os resultados daro suporte ao risco de controle planejado. Caso o LSD seja superior, o auditor dever revisar a

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estratgia de auditoria ou revisar os procedimentos substantivos planejados.

Limite Superior de Desvios LSE (Testes Substantivos) Ao utilizar amostragem para testes substantivos, o auditor aplica procedimentos de auditoria sobre os elementos da amostra e determina o valor real de cada unidade. A diferena entre o valor encontrado pelo auditor e o valor registrado na contabilidade ser utilizado para projetar o erro (distoro) total na populao.

Da mesma forma como visto nos testes de controle, o auditor calcula o limite superior (agora de erros) para os testes substantivos.

LSE = Erro projetado da populao + Proviso para Risco de Amostragem (PRA)

Calculado o LSE, o auditor ir compar-lo com o erro aceitvel (EA), definido quando da seleo da amostra. Se o LSE for igual ou inferior ao EA, o auditor conclui que a populao (saldo da conta analisada) no contm erros relevantes. Se for maior, pode-se suspeitar que a amostra no tenha sido representativa da populao e aplicar procedimentos adicionais sobre unidades de amostragem.

1.1.7 Estratificao e seleo com base em valor Ao considerar as caractersticas da populao da qual a amostra ser retirada, o auditor pode determinar que a estratificao ou a seleo com base em valores apropriada. 1.1.7.1 Estratificao A eficincia da auditoria pode ser melhorada se o auditor estratificar a populao dividindo-a em subpopulaes distintas que tenham caractersticas similares. O objetivo da estratificao o de reduzir a variabilidade dos itens de cada estrato e, portanto, permitir que o tamanho da amostra seja reduzido sem aumentar o risco de amostragem. Ateno! Se compararmos um estrato com outro, eles continuam sendo heterogneos. O que passa a ser mais homogneo so os elementos que compem cada estrato.

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Na execuo dos testes de detalhes, a populao geralmente estratificada por valor monetrio. Isso permite que o trabalho maior de auditoria possa ser direcionado para os itens de valor maior, uma vez que esses itens podem conter maior potencial de distoro em termos de superavaliao. Da mesma forma, a populao pode ser estratificada de acordo com uma caracterstica especfica que indica maior risco de distoro como, por exemplo, no teste da proviso para crditos de liquidao duvidosa na avaliao de contas a receber, os saldos podem ser estratificados por idade. Os resultados dos procedimentos de auditoria aplicados a uma amostra de itens dentro de um estrato s podem ser projetados para os itens que compem esse estrato. Para concluir sobre toda a populao, o auditor precisa considerar o risco de distoro relevante em relao a quaisquer outros estratos que componham toda a populao. Por exemplo, 20% dos itens em uma populao podem compor 90% do saldo de uma conta. O auditor pode decidir examinar uma amostra desses itens. O auditor avalia os resultados dessa amostra e chega a uma concluso sobre 90% do saldo de uma conta separadamente dos 10% remanescentes (nos quais outra amostra ou outros meios de reunir evidncias de auditoria sero usados ou que possam ser considerados no relevantes). Se uma classe de operaes ou o saldo de uma conta tiver sido dividido em estratos, a distoro projetada para cada estrato separadamente. As distores projetadas para cada estrato so, ento, combinadas na considerao do possvel efeito das distores no total das classes de operaes ou do saldo da conta. 1.1.7.2 Seleo com base em valor Ao executar os testes de detalhes, pode ser eficaz identificar a unidade de amostragem como unidades monetrias individuais que compem a populao. Aps ter selecionado unidades especficas da populao, como por exemplo, o saldo das contas a receber, o auditor pode, ento, examinar os itens especficos, como por exemplo, os saldos individuais que contm essas unidades monetrias (cada duplicada a receber). O benefcio dessa abordagem para definir a unidade de amostragem que o trabalho de auditoria direcionado para itens de valor maior porque eles tm mais chances de serem selecionados e podem resultar em amostras de tamanhos menores. Essa abordagem muito eficiente quando os itens so selecionados usando a seleo aleatria.

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Ao considerar as caractersticas da populao da qual a amostra ser retirada, o auditor pode determinar que a estratificao ou a seleo com base em valores apropriada. 1.1.8 Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para os testes de controles A seguir apresentamos os principais fatores que o auditor pode levar em considerao ao determinar o tamanho da amostra para os testes de controles. Esses fatores, que precisam ser considerados em conjunto, pressupem que o auditor no modifica a natureza ou a poca dos testes de controles nem de outra forma modifica a abordagem aos procedimentos substantivos em resposta aos riscos avaliados.

TESTES DE CONTROLE

Fator Relao

Taxa tolervel de desvio Inversa

Taxa esperada de desvio Direta

Nvel de segurana desejado Direta

Extenso da avaliao de riscos dos controles relevantes

Direta

Quanto menor a taxa tolervel de desvio que o auditor ir aceitar, maior o tamanho da amostra que ir precisar testar. Quanto mais alta for a taxa esperada de desvio, maior o tamanho da amostra para que o auditor esteja em posio de fazer uma estimativa razovel dessa taxa. Quanto maior for o nvel de segurana de que o auditor espera que os resultados da amostra sejam de fato indicativos com relao incidncia real de desvio na populao, maior deve ser o tamanho da amostra. Por fim, quanto mais segurana o auditor pretende obter da efetividade dos controles, menor a avaliao do auditor quanto ao risco de distoro relevante e maior deve ser o tamanho da amostra.

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Quando a avaliao do auditor quanto ao risco de distoro relevante inclui uma expectativa da efetividade operacional dos controles, o auditor tem que executar os testes de controles. Sendo os outros fatores iguais, quanto maior for a confiana que o auditor deposita na efetividade operacional dos controles na avaliao de risco, maior ser a extenso dos testes de controles do auditor (e, portanto, maior o tamanho da amostra). Em outras palavras, se o auditor ir depositar uma confiana grande na efetividade dos controles, dever aplicar mais testes de controle pra se precaver. Assim, de posse dos resultados e confirmando essa efetividade dos controles, aplicar menos testes substantivos, como veremos a seguir. 1.1.9 Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para os testes de detalhes De forma anloga ao item anterior, apresentamos os principais fatores que o auditor pode levar em considerao ao determinar o tamanho da amostra para testes de detalhes. Esses fatores, que precisam ser considerados em conjunto, pressupem que o auditor no modifica a abordagem aos testes de controles nem a natureza ou a poca dos procedimentos substantivos em resposta aos riscos avaliados.

TESTES DE DETALHES

Fator Relao

Distoro tolervel Inversa

Risco de distoro relevante Direta

Distoro esperada Direta

Estratificao da populao Reduo

Uso de procedimentos alternativos

Inversa

Quanto menor for a distoro tolervel aceita pelo auditor, maior dever ser o tamanho da amostra. Quanto mais alta for a avaliao do risco de distoro relevante, maior deve ser o tamanho da amostra. Quanto maior for o valor da distoro que o auditor espera encontrar na populao, maior deve ser o tamanho da amostra para se fazer uma estimativa razovel do valor real de distoro na populao.

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No caso da utilizao da estratificao, o conjunto de tamanhos de amostra dos estratos geralmente ser menor do que o tamanho da amostra que seria necessrio para alcanar certo nvel de risco de amostragem se uma amostra tivesse sido retirada de toda a populao. Quanto mais o auditor confia em outros procedimentos substantivos (testes de detalhes ou procedimentos analticos substantivos) para reduzir a um nvel aceitvel o risco de deteco relacionado com uma populao em particular, menos segurana precisa da amostragem e, portanto, menor pode ser o tamanho da amostra. 1.1.10 - Tamanho da Amostra e Fator de Confiana1 Ao desenhar um teste substantivo, o auditor pode achar til usar trs nveis de segurana, como alto, moderado e baixo. A diferena entre os nveis pode ser baseada no fator de confiana usado para a seleo da amostra. Quanto maior o fator de confiana, maior o tamanho da amostra e o nvel de segurana obtido. O quadro a seguir apresenta os nveis de confiana tpicos para alcanar nveis de segurana alto, moderado e baixo.

Segurana Necessria

Nvel de Confiana

Fator de Confiana

Alta 95% 3,0 Moderada 80%-90% 1,6 2,3

Baixa 65%-75% 1,1 1,4 Um conjunto de procedimentos de auditoria eficazes para responder a riscos avaliados e afirmaes especficas pode conter uma combinao de testes de controle e procedimentos substantivos. A tabela a seguir fornece uma lista de fatores de confiana para diversos nveis de confiana. Por exemplo, se for necessrio um nvel de confiana de 95%, o fator de confiana a ser usado seria 3.

Nvel de Confiana Fator de Confiana

50% 0,7 55% 0,8 60% 0,9 65% 1,1 70% 1,2 75% 1,4

1 Item adaptado do Guia de Utilizao de Normas de Auditoria em Auditorias de Entidade de Pequeno e Mdio

Portes Volume 2 IFAC International Federation of Accountants

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80% 1,6 85% 1,9 90% 2,3 95% 3,0 98% 3,7 99% 4,6

O tamanho das amostras determinado a partir da seguinte frmula: Tamanho da amostra = Fator de confiana Taxa tolervel de desvio

Quando se usa amostragem estatstica para testar a efetividade operacional do controle interno, o tamanho da amostra necessrio no aumenta com o aumento do tamanho da populao. Uma amostra aleatria de apenas 30 itens sem nenhum desvio observado pode fornecer um nvel de confiana alto de que o controle est operando de maneira efetiva. Ao desenhar testes de controles, necessrio investir tempo para definir exatamente o que se constitui em um erro ou uma exceo do teste. Isso economizar tempo durante a execuo do teste ou da avaliao dos resultados e evitar dvidas na determinao do que um desvio do controle. Se algum nvel de desvio estiver previsto na efetividade operacional de um controle, recomenda-se considerar abordagens alternativas para coletar evidncia de auditoria. Um plano simples que pode ser usado para amostragem por atributos est apresentado a seguir, com base em um nvel de confiana de 95% (uma taxa de desvio de 5%): Uma amostra de 10 itens sem nenhum desvio fornecer um nvel de segurana moderado. No caso de ser encontrado um desvio, nenhuma segurana pode ser obtida. Uma amostra de 30 itens sem nenhum desvio fornecer um nvel de segurana alto. No caso de ser encontrado um nico desvio, pode ser obtido somente um nvel moderado de segurana. Se for encontrado mais de um desvio, nenhuma segurana pode ser obtida. Uma amostra de 60 itens e at um desvio fornecer um nvel de segurana alto. No caso de serem encontrados dois desvios, pode ser obtido somente um nvel moderado de segurana. No caso de serem

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encontrados mais de dois desvios, nenhuma segurana pode ser obtida dos testes de controles. 1.1.11 Mtodos de seleo da amostra Existem muitos mtodos para selecionar amostras. Os principais so os seguintes:

(a) Seleo aleatria (aplicada por meio de geradores de nmeros

aleatrios como, por exemplo, tabelas de nmeros aleatrios).

(b) Seleo sistemtica, em que a quantidade de unidades de amostragem na populao dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem como, por exemplo, 50, e aps determinar um ponto de incio dentro das primeiras 50, toda 50 unidade de amostragem seguinte selecionada. Embora o ponto de incio possa ser determinado ao acaso, mais provvel que a amostra seja realmente aleatria se ela for determinada pelo uso de um gerador computadorizado de nmeros aleatrios ou de tabelas de nmeros aleatrios. Ao usar uma seleo sistemtica, o auditor precisaria determinar que as unidades de amostragem da populao no esto estruturadas de modo que o intervalo de amostragem corresponda a um padro em particular da populao.

(c) Amostragem de unidade monetria um tipo de seleo com

base em valores, na qual o tamanho, a seleo e a avaliao da amostra resultam em uma concluso em valores monetrios.

(d) Seleo ao acaso, na qual o auditor seleciona a amostra sem

seguir uma tcnica estruturada. Embora nenhuma tcnica estruturada seja usada, o auditor, ainda assim, evitaria qualquer tendenciosidade ou previsibilidade consciente (por exemplo, evitar itens difceis de localizar ou escolher ou evitar sempre os primeiros ou os ltimos lanamentos de uma pgina) e, desse modo, procuraria se assegurar de que todos os itens da populao tm uma mesma chance de seleo. A seleo ao acaso no apropriada quando se usar a amostragem estatstica.

(e) Seleo de bloco envolve a seleo de um ou mais blocos de itens

contguos da populao. A seleo de bloco geralmente no pode ser usada em amostragem de auditoria porque a maioria das populaes est estruturada de modo que esses itens em sequncia podem ter caractersticas semelhantes entre si, mas caractersticas diferentes de outros itens de outros lugares da populao. Embora, em algumas circunstncias, possa ser apropriado que um procedimento de auditoria examine um bloco de

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itens, ela raramente seria uma tcnica de seleo de amostra apropriada quando o auditor pretende obter inferncias vlidas sobre toda a populao com base na amostra.

QUESTES COMENTADAS 1 - (FCC/METR-SP/2014) - Dois analistas de desenvolvimento de gesto foram incumbidos de fazer exames de auditoria interna nos registros realizados pelo setor de contabilidade do Metr, em 2013. Em razo do volume de informaes, utilizaram tcnica de auditoria para a seleo de itens que devero ser testados, representando o todo a ser auditado. Essa tcnica utilizada denominada: (A) dimensionamento do trabalho de auditoria. (B) direcionamento do trabalho de auditoria. (C) amostragem. (D) testes de parcialidade. (E) seleo de suficincia de informaes. Comentrios: Quando o auditor se utiliza de parte da populao para representar o todo a ser auditado ele est aplicando a tcnica de amostragem, que pode ser estatstica ou no estatstica. Resposta: C 2 - (FCC/ICMS-SP/2013) - correto afirmar, em relao ao fator de confiana na seleo da amostra, que quanto: (A) maior o fator de confiana, maior o tamanho da amostra e menor o nvel de segurana obtido. (B) menor o fator de confiana, maior o tamanho da amostra e da estratificao permitida. (C) maior o fator de confiana, menor o tamanho da amostra e menor o nvel de segurana obtido. (D) menor o fator de confiana, menor o tamanho da amostra e da estratificao permitida. (E) maior o fator de confiana, maior o tamanho da amostra e o nvel de segurana obtido. Comentrios: Para responder a questo devemos nos lembrar da seguinte frmula:

Tamanho da amostra =

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Dessa forma, quanto maior for o fator de confiana exigido mais ser o tamanho da amostra e, consequentemente, maior o nvel de segurana obtido. Resposta: E 3 - (FCC/TRT 15 Regio/2013) - O auditor da empresa Seringueira S.A. elaborou exame seletivo nas notas fiscais emitidas, para confirmao do saldo de Contas a Receber e da Receita do perodo. Referido procedimento: (A) suficiente para confirmao dos saldos, por expressar o perfil da populao inteira. (B) um meio eficiente de constituir uma amostragem em auditoria. (C) no um meio eficiente de obter evidncia de auditoria. (D) um meio eficiente de obter evidncia de auditoria, mas no podem ser projetados para a populao inteira. (E) no um meio de evidncias previsto nas normas de auditoria, sendo vedada a utilizao. Comentrios: A dica dada pela questo a palavra SELETIVO. Se o exame foi seletivo, trata-se de uma amostragem no estatstica que, embora seja um meio eficiente de se obter uma evidncia de auditoria, no pode ser extrapolada (projetada) para toda a populao. Dessa forma, embora considere que a letra B tambm est correta, DPDLVFRUUHWDRXPDLVFRPSOHWDpDOHWUD' Resposta: D 4 - (FCC/TRT 12/2013) - A tcnica utilizada para que, estatisticamente, seja possvel formar um conceito mais seguro do todo a ser auditado chamada de: (A) seleo objetiva. (B) inspeo por pontos relevantes. (C) auditoria especializada. (D) exame qualitativo. (E) amostragem. Comentrios: Quando o auditor est impossibilitado (seja por falta de tempo, recursos, etc.) de olhar o todo e elege uma parte para fazer sua anlise ele est se utilizando da tcnica de amostragem. Resposta: E 5 - (FCC / ISS-SP / 2012) - O aumento no uso de procedimentos substantivos no processo de auditoria para confirmao dos saldos do contas a receber da empresa Financia S.A. (A) exige a estratificao da amostra. (B) obriga que a amostra seja aleatria.

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(C) possibilita um aumento da amostra. (D) causa uma diminuio da amostra. (E) no influencia no tamanho da amostra. Comentrios: O aumento de uso de procedimentos substantivos (aumento de testes) ir permitir a reduo do risco de deteco e, assim, reduzir o risco de amostragem, fazendo com que o tamanho da amostra tambm diminua. Resposta: D 6 - (FCC / TRE-SP / 2012) A tcnica de amostragem que consiste em dividir uma populao em subpopulaes, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com caractersticas semelhantes denominada amostragem: (A) randmica. (B) estratificada. (C) de seleo em bloco. (D) aleatria. (E) de seleo com base na experincia do auditor. Comentrios: Segundo a NBC TA 530, Estratificao o processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com caractersticas semelhantes. Portanto, questo literal trazida pela FCC. Por isso a importncia de se apresentar os conceitos. Resposta: B 7 - (FCC / TCE-SE / 2011) - Segundo a NBC TA 530, que versa sobre a utilizao de amostragem em auditoria, correto afirmar: (A) O objetivo da estratificao da amostra o de aumentar a variabilidade dos itens de cada estrato e permitir que o tamanho da amostra seja aumentado. (B) Quanto menor o risco de amostragem que o auditor est disposto a aceitar, menor deve ser o tamanho da amostra. (C) Anomalia a distoro ou o desvio comprovadamente representativo de distoro ou desvio em uma populao. (D) O mtodo de seleo da amostra em que o auditor no segue nenhuma tcnica estruturada denominado mtodo de seleo aleatrio. (E) Quanto maior a confiana do auditor em procedimentos substantivos (testes de detalhes ou procedimentos analticos substantivos), menor pode ser o tamanho da amostra. Comentrios: A estratificao diminui a variabilidade dos itens de cada estrato, o que faz com que a letra A esteja incorreta.

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A alternativa B tambm est errada, pois h uma relao inversa entre risco de amostragem a ser aceito e tamanho da amostra definida. Na letra C faltou um NO antes da palavra representativo, conforme vimos na definio da NBC TA 530. Dessa forma, anomalia uma distoro ou desvio no representativo. Quando o auditor no segue nenhuma tcnica estruturada, temos a chamada Amostragem ao acaso. Portanto, a alternativa D tambm est errada. A letra E apresenta uma relao correta entre confiabilidade do auditor nos procedimentos substantivos e tamanho da amostra, sendo, assim, o gabarito da questo. Resposta: E 8 - (FCC/INFRAERO/Analista Contbil/2011) - Em relao utilizao de amostragem na auditoria, correto afirmar: A) A amostragem utilizada em auditoria necessariamente probabilstica, sob pena de ocorrerem riscos decorrentes da utilizao do julgamento pessoal do auditor sobre os itens a serem selecionados. B) A estratificao o processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada qual contendo um grupo de unidades de amostragem com caractersticas heterogneas. C) O tamanho da amostra a ser determinada pelo auditor deve considerar o risco de amostragem, bem como os erros tolerveis e os esperados. D) O erro tolervel o erro mnimo na populao que o auditor est disposto a aceitar e, ainda assim, concluir que o resultado da amostra atingiu o objetivo da auditoria. E) Quando o erro projetado for inferior ao erro tolervel, o auditor deve reconsiderar sua avaliao anterior do risco de amostragem e, se esse risco for inaceitvel, considerar a possibilidade de ampliar o procedimento de auditoria ou executar procedimentos de auditoria alternativos. Comentrios: Vamos aos erros das alternativas: A a amostragem utilizada em auditoria pode ser probabilstica ou no probabilstica. B na estratificao, os componentes dos estratos so homogneos, e no heterogneos. Por exemplo, podemos estratificar uma populao de pessoas por faixa etria (10 a 20 anos; 21 a 30 anos). C alternativa correta. D o erro tolervel o erro mximo, e no mnimo, que o auditor pode aceitar (tolerar). E Quando o erro projetado for superior ao erro tolervel que o auditor deve tomar o procedimento descrito na alternativa. Resposta: C

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9 - (FCC/TCM-CE/ACE/2010) - Conforme normas tcnicas de auditoria independente, NO se refere definio de uma amostragem de auditoria: A) a possibilidade de existncia de fraude. B) os fins especficos da auditoria. C) a populao da qual o auditor deseja extrair a amostra. D) as condies de desvio ou distoro. E) a natureza da evidncia da auditoria. Comentrios: A possibilidade de existncia de fraude no considerada na definio da amostra, ao contrrio das demais alternativas. Fraude um ato intencional, que pode ou no ocorrer, mas que no vai interferir no tamanho da amostra a ser definida pelo auditor. Resposta: A

10 - (FCC / ISS-SP / 2012) - A estratificao da amostra pode ser til quando: (A) superar a 100 unidades a quantidade de itens que compe a amostra. (B) existir risco de mais de 10% da amostra conter erros. (C) houver uma grande amplitude nos valores dos itens a serem selecionados. (D) for identificada uma linearidade nos valores dos itens a serem selecionados. (E) for pequeno o nmero de itens que compe a amostra. Comentrios: Estratificao o processo de dividir a populao em subpopulaes ou estratos, com o intuito de facilitar o processo de amostragem em situaes em que existe uma grande variabilidade das unidades de amostragens (itens que compem a populao). Dessa forma, a escolha por esse processo no est relacionada ao tamanho da amostra (letras A e E), nem com a probabilidade de erros na amostra (alternativa B), mas sim com a homogeneidade da populao. Se os elementos da populao forem homogneos, no h necessidade de estratificao, se forem heterogneos, a sim a estratificao indicada. Resposta: C 11 - (FCC / SEFAZ/SP - APOFP / 2010) - Para propiciar representatividade da populao contbil aplicada nos testes de auditoria, o auditor pode estipular intervalos uniformes entre os itens a serem selecionados como um mtodo de seleo de amostras denominado: a) nmeros aleatrios. b) amostragem de atributos. c) amostragem sistmica.

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d) amostragem por bloco. e) amostragem ao acaso. Comentrios: Segundo o apndice 4 da NBC TA 530, na seleo sistemtica, a quantidade de unidades de amostragem na populao dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem. Portanto, a UHVSRVWDFRUUHWDpDOHWUDF $V GHILQLo}HV GDV DVVHUWLYDV D G H H HQFRQWUDP-se na parte WHyULFD -i D DPRVWUDJHP GH DWULEXWRV OHWUD E WHP D finalidade de estimar a taxa de desvios em uma populao e utilizada em testes de observncia (atualmente, testes de controle). Resposta: C 12 - (FCC / SEFAZ/SP Fiscal de Rendas / 2009) - O auditor, ao escolher as notas fiscais a serem examinadas, determinou que fossem separadas as notas com ltimo dgito representado pelo nmero cinco. Esse procedimento representa uma seleo: a) casual. b) sistemtica. c) aleatria. d) direcionada. e) geomtrica. Comentrios: Existem diversos mtodos para selecionar amostras. Os principais so os seguintes, conforme definido no apndice 4 da NBC TA 530 (grifos nossos):

a) Seleo aleatria (aplicada por meio de geradores de nmeros aleatrios como, por exemplo, tabelas de nmeros aleatrios).

b) Seleo sistemtica, em que a quantidade de unidades de amostragem na populao dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem.

c) Amostragem de unidade monetria um tipo de seleo com base em valores, na qual o tamanho, a seleo e a avaliao da amostra resultam em uma concluso em valores monetrios.

d) Seleo ao acaso, na qual o auditor seleciona a amostra sem seguir uma tcnica estruturada. A seleo ao acaso no apropriada quando se usar a amostragem estatstica.

e) Seleo de bloco envolve a seleo de um ou mais blocos de itens contguos da populao. Embora, em algumas circunstncias, possa ser apropriado que um procedimento de auditoria examine um bloco de itens, ela raramente seria uma tcnica de seleo de amostra apropriada quando o auditor

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pretende obter inferncias vlidas sobre toda a populao com base na amostra.

Quando o auditor define que ir verificar apenas as notas cujo ltimo dgito cinco, ele est sistematizando sua seleo amostral. 3RUWDQWR D OHWUD E p D DOWHUQDWLYD FRUUHWD 5HVVDOWD-se que a opo DSUHVHQWDGD QD OHWUD H VHOHomR JHRPpWULFD QmR FRQVWD HP QHQKXPDnorma de auditoria e nem na doutrina da disciplina. Resposta: B 13 - (FCC / CMARA DOS DEPUTADOS / 2007) - Deve o auditor, no Processo de amostragem, a) utilizar somente mtodos estatsticos. b) efetuar seleo sistemtica. c) proibir o uso de seleo casual. d) eliminar o risco de amostragem. e) desconsiderar o erro tolervel. Comentrios: Conforme verificado no item A11 da NBC TA 530, o tamanho da amostra pode ser determinado mediante aplicao de frmula com base em estatstica ou por meio do exerccio do julgamento profissional. Dessa IRUPDDVOHWUDVDHFHVWmRLQFRUUHWDV Risco de amostragem, segundo a norma supra, o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. Esse tipo de risco pode ser reduzido, mas nunca eliminado. Apenas no haver risco se o auditor realizar o exame em 100% das transaes e/ou registros da empresa, mas nesse caso no ter sido utilizado o processo GH DPRVWUDJHP H VLP UHDOL]DGR XP FHQVR 3RUWDQWR D DVVHUWLYD Gtambm est errada. Distoro tolervel (anteriormente chamado de erro tolervel) um valor monetrio definido pelo auditor para obter um nvel apropriado de segurana de que esse valor monetrio no seja excedido pela distoro real na populao. sempre um fator considerado pelo auditor na determinao da amostra3RUWDQWRDRSomRHHVWiLQFRUUHWD Por fim, a seleo sistemtica um dos vrios mtodos que podem ser utilizados para definio de uma amostra de auditoria. Assim, a letra EpDUHVSRVWDFRUUHWD Resposta: B 14 - (FCC/TJ-PI/Auditor/2009) - Seleo casual da amostragem o tipo de seleo: A) aleatria, a ser utilizada quando os valores do componente patrimonial apresentam grande ndice de disperso. B) randmica, com o objetivo de aumentar o risco de deteco.

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C) estratificada, a ser utilizada quando os valores do componente patrimonial apresentam grande ndice de disperso. D) baseada na experincia profissional do auditor. E) com o objetivo de aprofundar riscos de fraude ou de erro nos controles internos. Comentrios: A NBC T-11.11, que trata da amostragem em auditoria, no est mais em vigor, como sabemos. Entretanto, previa como mtodo de seleo de amostras a seleo casual, a critrio do auditor, baseada em sua experincia profissional, o que torna a alternativa D correta, e o gabarito da questo. No mesmo sentido, ainda que considerssemos a NBC TA 530, podemos dizer que a alternativa estaria correta da mesma forma, pois HVVDQRUPDSUHYrD VHOHomR DRDFDVR FRPDVPHVPDVFDUDFWHUtVWLFDVda seleo casual citada. Resposta: D 15 - (FCC/TCE-AM/ATCE/2008) - Ao utilizar o mtodo de amostragem estatstica em substituio ao no-estatstico para a seleo de base de dados, o auditor est reduzindo a possibilidade de risco de: A) controle decorrente da utilizao de critrios aleatrios. B) deteco por no utilizar critrios probabilsticos e no-probabilsticos conjuntamente. C) seleo originada do direcionamento da amostra para uma escolha conduzida. D) informao devido falta de critrio na seleo pelo mtodo no-estatstico. E) amostragem decorrente da no utilizao das leis de probabilidades. Comentrios: Sempre que possvel, o auditor deve utilizar o mtodo de amostragem estatstico, por ser o que apresenta a possibilidade de tratamento estatstico, o que trar maior confiabilidade em suas concluses. Nesse caso, estar reduzindo o risco de amostragem que existiria em funo da utilizao de mtodos no relacionados lei das probabilidades. Resposta: E 16 - (FCC/TCE-AL/Auditor/2008) - O plano de amostragem probabilstica que pressupe a disposio dos itens de uma populao em subgrupos heterogneos representativos da populao global denominado amostragem: A) aleatria simples B) estratificada C) baseada no julgamento pessoal do auditor

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D) casual E) no randmica. Comentrios: De acordo com a NBC TA 530, a eficincia da auditoria pode ser melhorada se o auditor estratificar a populao dividindo-a em subpopulaes distintas que tenham caractersticas similares. O objetivo da estratificao o de reduzir a variabilidade dos itens de cada estrato e, portanto, permitir que o tamanho da amostra seja reduzido sem aumentar o risco de amostragem. Ou seja, na estratificao, os subgrupos so heterogneos, formados por integrantes homogneos. No exemplo da estratificao por idades, cada faixa etria tem caractersticas distintas, mas dentro de cada faixa, os indivduos tm caractersticas homogneas. Resposta: B 17 - (FCC/TCE-AM/Auditor/2007) - Em relao amostragem estatstica em auditoria, correto afirmar: A) A sua principal caracterstica estar baseada na experincia pessoal do auditor. B) Ela deve ser utilizada em todos os casos, inclusive quando a populao pequena ou quando h necessidade de alta preciso nas estimativas. C) Na amostragem estratificada, cada elemento da populao tem a mesma chance de pertencer amostra, pois esto distribudos de maneira uniforme. D) O objetivo da ao de controle irrelevante para a elaborao do plano amostral. E) O grau de preciso das estimativas est relacionado ao percentual mximo que se admitir de erros para os resultados obtidos na amostra. Comentrios: Erros das alternativas: A a experincia pessoal do auditor est relacionada amostragem no estatstica. B se a populao for muito pequena (uma sala de aula, por exemplo), no faz sentido utilizarem-se mtodos estatsticos. Bastaria avaliar toda a populao. C na amostragem estratificada, os elementos no so distribudos de maneira uniforme, mas so includos em subgrupos distintos. Assim, a chance de que um elemento seja escolhido vai depender do subgrupo escolhido. D o objetivo da ao de controle deve ser levado em considerao na elaborao da amostra. Dependendo do objetivo, pode ser que nem se trabalhe com amostragem. E alternativa correta. O grau de preciso das estimativas est relacionado ao erro tolervel. Resposta: E

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18 - (FCC/TRE-MS/Analista Contbil/2007) - Com relao utilizao de tcnicas de amostragem pelo auditor, pode-se afirmar que: A) somente so considerados como mtodos de seleo de amostra vlidos, os estatsticos. B) no permitida a estratificao da amostra para determina- la. C) a seleo da amostra deve ser feita sempre de forma sistemtica e no permitindo intervalos constantes entre as transaes. D) so fatores a serem considerados: o erro tolervel e o erro esperado. E) sendo aplicado tcnicas de amostragem, no h necessidade de proporcionar evidncia. Comentrios: Novamente, vamos aos erros: A a alternativa desconsidera os mtodos no estatsticos, igualmente vlidos. B a estratificao perfeitamente possvel, como vimos. C segundo a NBC TA 530, seleo sistemtica aquela em que a quantidade de unidades de amostragem na populao dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem como, por exemplo, 50, e aps determinar um ponto de incio dentro das primeiras 50, toda 50 unidade de amostragem seguinte selecionada. D a alternativa est correta, pois, como vimos, o erro tolervel e o erro esperado devem ser considerados na elaborao do plano amostral. E a amostragem utilizada justamente para auxiliar o auditor a obter evidncias com base na avaliao de parte da populao, ao invs de se analisar o universo. Resposta: D 19 - (FCC/Pref. So Paulo/AFTM/2007-adaptada) - Quando o auditor efetua a seleo da amostra com base na sua experincia profissional, est utilizando uma tcnica denominada amostragem A) por conglomerado. B) ao acaso. C) por intervalos. D) estratificada. E) randmica. Comentrios: Como vimos, a NBC T-11.11 previa a seleo casual, a critrio do auditor, baseada em sua experincia profissional. -i D 1%& 7$ SUHYr D VHOHomR DR DFDVR FRP DV PHVPDVcaractersticas da seleo casual. Resposta: B

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20 - (FCC/TCE-CE/Auditor/2006) - A diviso da populao em subgrupos homogneos, com o objetivo de diminuir o tamanho da amostra, uma tcnica denominada amostragem: A) no probabilstica. B) estratificada. C) aleatria simples. D) aleatria complexa. E) grupal. Comentrios: Ateno, pessoal: essa questo de 2006 est afirmando que a amostragem estratificada consiste na diviso da populao em grupos homogneos, ao contrrio de uma questo de 2008, que vimos acima (heterogneos). O importante sabermos que, na estratificao, os subgrupos so heterogneos, formados por integrantes homogneos. Vejam a definio constante da NBC TA 530: Estratificao o processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com caractersticas semelhantes (geralmente valor PRQHWiULRGrifamos) Resposta: B 21 - (FCC/TCM-CE/Auditor/2006) - O erro mximo na populao que o auditor est disposto a aceitar e, ainda assim, concluir que o resultado da amostra atingiu o objetivo da auditoria, denominado erro: A) tolervel. B) sistemtico. C) no sistemtico. D) esperado. E) projetado. Comentrios: A prova foi aplicada na vigncia das normas antigas. De acordo com as novas normas NBC TA 530 , ao definir uma amostra, o auditor determina a distoro tolervel para avaliar o risco de que o conjunto de distores individualmente irrelevantes possa fazer com que as demonstraes contbeis apresentem distores relevantes e fornea margem para possveis distores no detectadas. Ou seja, a distoro que o auditor aceita, a fim de que as pequenas distores, no conjunto, no se tornem grandes distores. Resposta: A 22 - (FCC/Pref. Jaboato/Auditor/2006) - Ao definir a amostra, o auditor deve estabelecer: A) uma relao inversa ao volume de operaes efetuadas pela entidade na rea a ser auditada.

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B) procedimentos que no permitam a estratificao da amostra pela empresa a ser auditada. C) um modelo de seleo que no permita haver erro tolervel, visto que o mesmo permite erro de deteco. D) uma relao direta com o volume de transaes realizadas pela entidade na rea a ser auditada. E) uma paridade ao modelo estabelecido conjuntamente com a empresa a ser auditada em suas operaes. Comentrios: Quanto maior o nmero de transaes realizadas pela entidade na rea a ser auditada (populao), maior deve ser o tamanho da amostra. Ou seja, tem-se uma relao direta. Resposta: D 23 - (FEPESE/ISS-FLORIANPOLIS/2014) - Analise as afirmativas abaixo sobre amostragem em auditoria. 1. A amostragem de auditoria permite que o auditor obtenha e avalie a evidncia de auditoria em relao a algumas caractersticas dos itens selecionados de modo a concluir, ou ajudar a concluir, sobre a populao da qual a amostra retirada. 2. A amostragem em auditoria pode ser aplicada usando tanto a abordagem de amostragem no estatstica como a estatstica. 3. O uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensurao do risco de amostragem, no pode ser considerado amostragem estatstica. 4. A seleo aleatria dos itens da amostra pode ser considerada amostragem estatstica. Assinale a alternativa que indica todas as afirmativas corretas.

A. So corretas apenas as afirmativas 1 e 2. B. So corretas apenas as afirmativas 2 e 4. C. So corretas apenas as afirmativas 1, 2 e 4. D. So corretas apenas as afirmativas 1, 3 e 4. E. So corretas apenas as afirmativas 2, 3 e 4. Comentrios:

O item III est errado, pois uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensurao do risco de amostragem considerado amostragem estatstica, segundo a NBC TA 530. Resposta: C 24 - (FEPESE/ISS-FLORIANPOLIS/2014) - Analise as definies de mtodos de seleo de amostra abaixo:

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1. A quantidade de unidades de amostragem na populao dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem como, por exemplo, 50, e aps determinar um ponto de incio dentro das primeiras 50, toda 50 unidade de amostragem seguinte selecionada. Para o seu uso, o auditor precisaria determinar que as unidades de amostragem da populao no esto estruturadas de modo que o intervalo de amostragem corresponda a um padro em particular da populao.

2. Tipo de seleo com base em valores, na qual o tamanho, a seleo e a avaliao da amostra resultam em uma concluso em valores monetrios.

3. O auditor seleciona a amostra sem seguir uma tcnica estruturada. Embora nenhuma tcnica estruturada seja usada, o auditor, ainda assim, evitaria qualquer tendenciosidade ou previsibilidade consciente e, desse modo, procuraria se assegurar de que todos os itens da populao tm uma mesma chance de seleo.

Assinale a alternativa que identifica corretamente as definies listadas.

A. 1. Seleo sistemtica 2. Amostragem de unidade monetria 3. Amostragem estatstica B. 1. Seleo sistemtica 2. Amostragem de unidade monetria 3. Seleo ao acaso C. 1. Seleo ao acaso 2. Seleo sistemtica 3. Amostragem de unidade monetria D. 1. Amostragem estatstica 2. Seleo sistemtica 3. Seleo ao acaso E. 1. Seleo sistemtica 2. Amostragem estatstica 3. Seleo ao acaso Comentrios:

Literal do Apndice 1 da NBC TA 530, conforme visto na parte terica. Resposta: B 25 - (FEPESE/ISS-FLORIANPOLIS/2014) - Na definio da amostra de auditoria, o auditor deve considerar as caractersticas da populao e a finalidade do procedimento de auditoria aplicvel. Nessas condies o auditor, ao determinar o tamanho de amostra, deve reduzir o risco de amostragem a um nvel mnimo aceitvel. Assinale a alternativa que identifica corretamente essa reduo de risco. A. Cada unidade da populao deve ter a mesma chance de ser selecionada para a amostra. B. Os procedimentos de auditoria devem ser aplicados em menos de 100% dos itens de populao.

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C. Ao se aplicarem tcnicas adequadas para que os itens mais relevantes possam ser selecionados, obtm-se uma grande diminuio no risco de amostragem. D. O volume de itens selecionados na amostra deve estar relacionado com a quantidade de horas contratadas para o processo de auditoria. E. O risco de que a concluso do auditor baseada em uma amostra possa ser diferente da concluso que se alcanaria no exame de todos os itens na populao no tem relao com o tamanho da amostra. Comentrios:

Segundo os itens 6, 7 e 8 da NBC TA 530, temos: Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do procedimento de auditoria e as caractersticas da populao da qual ser retirada a amostra. 7. O auditor deve determinar o tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nvel mnimo aceitvel. 8. O auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que cada unidade de amostragem da populao WHQKDDPHVPDFKDQFHGHVHUVHOHFLRQDGD

Portanto, mais uma questo literal. Resposta: A 26 - (ESAF/RFB/2014) A eficincia da auditoria na definio e utilizao da amostra pode ser melhorada se o auditor: a) aumentar a taxa de desvio aceitvel da amostra, reduzindo o risco inerente e com caractersticas semelhantes. b) diminuir o percentual a ser testado, mas utilizar a seleo no estatstica para itens similares. c) concluir que a distoro projetada maior do que a distoro real de toda a amostra. d) estratificar a populao dividindo-a em subpopulaes distintas que tenham caractersticas similares. e) mantiver os critrios de seleo uniformes e pr-definidos com a empresa auditada.

Comentrios: Com o uso da Estratificao o auditor consegue reduzir o tamanho da amostra sem aumentar o risco de amostragem e, dessa forma, melhor sua eficincia. A letra A est incorreta, pois o aumento da taxa de desvio aceitvel da amostra no reduz o risco inerente. A alternativa B tambm est errada, j que diminuir o percentual testado no melhora a eficincia da amostra.

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A letra C trata de uma concluso e no de um mtodo de seleo da amostra. Por fim, a alternativa E est errada, uma vez que no se define critrios de amostragem com a empresa auditada. Resposta: D

27 - (FGV/DPE-RJ/2014) - Os meios disposio do auditor para a seleo de itens em um teste de auditoria so:

(a) seleo de todos os itens (exame de 100%); (b) seleo de itens especficos; e (c) amostragem de auditoria.

Com relao ao procedimento de amostragem, analise as afirmativas a seguir: I. A amostragem em trabalhos de auditoria pode ser aplicada usando tanto a abordagem de amostragem no estatstica como a estatstica. II. Amostragens aleatrias simples, estratificadas e por conglomerados so mtodos de seleo probabilsticos. III Quando as caractersticas da populao so de fcil mensurao, o apropriado fazer uma amostragem probabilstica. IV. Os maiores valores de uma populao sempre devem ser analisados, mesmo quando se utilize uma amostragem estatstica. Est(o) correta(s) somente a(s) afirmativa(s): (A) I (B) I e II (C) II e III (D) III e IV (E) I, III e IV Comentrios: O item I est correto, pois a auditoria aceita a utilizao de amostragem estatstica e no estatstica. O item II tambm est certo, j que esses mtodos correspondem a amostragem estatstica, tambm chamada de probabilstica. O item III est incorreto, uma vez que quando as caractersticas da populao so de fcil mensurao o ideal se utilizar o censo. Por fim, o item IV tambm est errado, j que na amostragem estatstica todas as unidades de amostragem tm a mesma chance de serem selecionadas, independente do valor. Resposta: B 28 - (FGV/CGE-MA/2014) - As alternativas a seguir apresentam exemplos de mtodo utilizado pelo auditor para selecionar amostras, exceo de uma. Assinale-a. (A) Seleo por intervalo. (B) Seleo aleatria. (C) Seleo sistemtica. (D) Seleo ao acaso.

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(E) Seleo de bloco. Comentrios: A FGV foi MUITO normativa nessa questo. Realmente, se verificarmos na NBC TA 530, norma que trata do assunto, no h a previso da seleo por intervalo, gabarito da questo. Entretanto, toda a doutrina aborda esse tipo de seleo como sinnimo de seleo sistemtica, o que faria com que a questo ficasse sem resposta. Apesar disso a FGV no acatou os recursos. Resposta: A 29 - (FUNDATEC / CAGE-RS / 2014) De acordo com a NBC TA 530 Amostragem em Auditoria, em relao definio da amostra, tamanho e seleo dos itens para teste em Auditoria Independente, correto afirmar que: a) A amostragem de auditoria permite que o auditor obtenha e avalie a

evidncia de auditoria em relao a algumas caractersticas dos itens selecionados de modo a concluir ou ajudar a concluir sobre a populao da qual a amostra retirada.

b) Amostragem em auditoria a aplicao de procedimentos em uma amostra selecionada de forma que nem todas as unidades da populao tenham a mesma chance de serem selecionadas, proporcionando ao auditor uma base razovel para que conclua sobre a populao como um todo.

c) Estratificao o processo de dividir a populao em subpopulaes, cada qual contendo unidades de amostragem de caractersticas heterogneas para permitir uma anlise mais apropriada da populao com um todo.

d) O nvel de risco de amostragem que o auditor est disposto a aceitar afetado pelo tamanho da amostra exigido. Quanto maior o risco que o auditor est disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da amostra a ser efetuada.

e) O nvel de risco de amostragem que o auditor est disposto a aceitar afetado pelo tamanho da amostra exigido. Quanto menor o risco que o auditor est disposto a aceitar, menor deve ser o tamanho da amostra a ser efetuada.

Comentrios:

Questo literal da NBC TA 530, sendo que a banca apenas trocou palavras das definies de amostragem em auditoria, estratificao e nvel de risco de amostragem. Para que as alternativas ficassem corretas, bastava:

B Retirar a palavra NEM antes da expresso TODAS AS UNIDADES.

C Substituir a palavra HOMOGNEA por HETEROGNEA.

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D $OWHUDU D VHJXQGD IUDVH SDUD Quanto MENOR o risco que o auditor est disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da amostra a ser efetuada.

E - $OWHUDU D VHJXQGD IUDVH SDUD Quanto MAIOR o risco que o auditor est disposto a aceitar, menor deve ser o tamanho da amostra a ser efetuada. Resposta: A

30 - (FGV/HEMOCENTRO-SP/2013) - O mtodo de seleo de amostras em que a quantidade de unidades de amostragem na populao dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem uma seleo: (A) aleatria. (B) sistemtica. (C) ao acaso. (D) de bloco. (E) de unidade monetria. Comentrios:

Quando os itens da amostra so selecionados de modo que haja um intervalo uniforme entre eles, temos a seleo sistemtica, tambm conhecida como amostragem por intervalo. Resposta: B 31 - (ESAF / CGU/ 2012) - Nos casos em que o auditor independente desejar reduzir o tamanho da amostra sem aumentar o risco de amostragem, dividindo a populao em subpopulaes distintas que tenham caractersticas similares, deve proceder a um(a): a) Estratificao. b) Seleo com base em valores. c) Teste de detalhes. d) Seleo sistemtica. e) Detalhamento populacional. Comentrios: Questo da ESAF que cobrou apenas o conhecimento literal da definio de Estratificao. Lembrem-se: subpopulaes (estratos) distintas, mas com unidades de amostragem similares dentro de cada estrato. Resposta: A

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2. Documentao de auditoria

Definies importantes para o tema: Documentao de auditoria o registro dos procedimentos de auditoria executados, da evidncia de auditoria relevante obtida e concluses alcanadas pelo auditor XVXDOPHQWHWDPEpPpXWLOL]DGDDH[SUHVVmRSDSpLVGHWUDEDOKR Arquivo de auditoria compreende uma ou mais pastas ou outras formas de armazenamento, em forma fsica ou eletrnica que contm os registros que constituem a documentao de trabalho especfico. Auditor experiente um indivduo (interno ou externo firma de auditoria) que possui experincia prtica de auditoria e conhecimento razovel de: (i) processos de auditoria; (ii) normas de auditoria e exigncias legais e regulamentares aplicveis; (iii) ambiente de negcios em que opera a entidade; e (iv) assuntos de auditoria e de relatrio financeiro relevantes ao setor de atividade da entidade. A Resoluo CFC n 1.206/09, que aprovou a NBC TA 230, trata da responsabilidade do auditor na elaborao da documentao de auditoria para a auditoria das demonstraes contbeis. 1mRWUDWDGRWHUPRSDSpLVGHWUDEDOKRHPERUDRFLWHQDdefinio de documentao de auditoria GD VHJXLQWH IRUPD registro dos procedimentos de auditoria executados, da evidncia de auditoria relevante obtida e concluses alcanadas pelo auditor (usualmente WDPEpPpXWLOL]DGDDH[SUHVVmRSDSpLVGHWUDEDOKR Ou seja: todas as atividades de um trabalho de auditoria devem ser registradas por meio da documentao de auditoria (procedimentos, evidncias e concluses). Segundo a norma, a documentao de auditoria fornece:

(a) evidncia da base do auditor para uma concluso quanto ao cumprimento do objetivo global do auditor (conforme NBC TA 200); e

(b) evidncia de que a auditoria foi planejada e executada em conformidade com as normas de auditoria e exigncias legais e regulamentares aplicveis.

Alm da finalidade principal da documentao de auditoria, podemos relacionar vr

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