Apostila Contabilidade Custos ABC

85

Sistema de Custos

ABC

86

As Inadequações do Sistema Tradicional de custosao Novo Ambiente de Produção

87


MOD

CIF

Componentes do valor Agregado80%

70%

60%

50%

40%

30%

1855 1870 1885 1900 1915 1930 1945 1960 1975

Fonte: Miller e Vollmann (1985)

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Funções Básicas dos Sistemas de Custos:

• Avaliação de estoques

• Controle Operacional

• Medição de Custos de Produtos

Subversão dos Sistemas de Contabilidade Gerencial:

Demonstrações financeiras

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• que atendam suas funções

• que participem como ferramenta para a competitividade

Consórcio formado pelo CAM-I, em 1986, encorajou a implementação de novas idéias em gerenciamento de Custos

O Sistema de Custos ABC surge como resposta a estasnecessidades.

Necessita-se de sistemas de custos:

90

O Esquema Básico do ABC

Custos Atividades Produtos

PrimeiroEstágio

SegundoEstágio

91

Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades

Passo 1. Especificação das Atividades• BPA (Análise do Processo Empresarial• Cadeia de Valor

Passo 2. Os Custos a Serem Rastreados• Análise do Razão Geral• Agrupamento de Custos

Passo 3. Seleção dos Direcionadores de Primeiro Estágio ou “Direcionadores de Recursos”

Custos Atividades

PrimeiroEstágio

Passo 4. Cálculo dos Custos das Atividades

92

O Primeiro Estágio: O Custeio das AtividadesPasso 1. Especificação das Atividades

Análise de Processo Empresarial (BPA):• Permite a compreensão do sistema de produção• Auxilia na identificação das atividades do ABC

Informaçõessobre processos Atividades Informações

para melhoriasPonto de vista

do BPA

Custos(Recursos)

Objetos de Custos

Ponto de vistado ABC

Fonte: Raffish (1991)

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O Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades1. Especificação das Atividades

Etapas para Análise de um Processo Empresarial:1. Desenvolvimento de um modelo de processo empresarial2. Definição das atividades a partir dos processos / subprocessos3. Efetuar a análise de valor do processo (PVA)

VA NVA NVA VA NVA VA NVA VA

Ciclo: 20 dias

VA NVA VA NVA VA NVA VA

Ciclo: 10 dias

4. Desenvolvimento de um plano de melhoria

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O Primeiro Estágio: O Custeio das Atividadespasso 2. Análise dos custos a serem rastreados

• Base de dados: Registros contábeis (Razão Geral)

• Inclusão de custos não fabris (Despesas)

• Deficiências do custeio completo (Arbitrariedade, etc.)

• Organização dos custos visando o custeio das atividades

• Agrupamento de contas semelhantes

95

Os direcionadores de custos

Os Direcionadores de Custos, os “Cost Drivers”,exercem papel importante no sistema ABC pois:

• Seriam os responsáveis por uma maior precisão dos custos

• Possibilitariam atuação mais eficaz sobre as atividades que

causam os custos

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O Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades3. Os Direcionadores de Custos de Primeiro Estágio

Também denominados Direcionadores de Recursos

Representam o consumo de recursos pelas atividades e são utilizados para custear as atividades

A quantidade de cada direcionador é denominada “fator de consumo de recursos”

Exemplos de Direcionadores de RecursosCategoria de Custo Direcionador de Custo

De Ocupação (aluguel, arrendamento, Impostos prediais, seguros contra fogo)

Área (metros quadrados)

Depreciação Valor dos Equipamentos e ConstruçõesFolha de Pagamento Número de empregados

Encargos sociais % do custo de mão de obraSegurança e limpeza Área (metros quadrados)

Manutenção preventiva Node máquinas no programaRegistros nos cartões de tempoNode quebras

Reparo de máquinas Registros nos cartões de tempoDesignações de trabalhadores

Ferramentaria Node ferramentas

Utilidades Medições

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Sistema de Custos ABC

Segundo Estágio: O Custeio dos Objetos de Custos

1. Definição dos Objetos de Custos• Produtos, linhas de produtos• Clientes, Grupos de Clientes• Serviços, Linhas de serviços

2. Os Grupos de Custos de Atividades

3. Seleção dos Direcionadores de Segundo Estágio ou “Direcionadores de Atividades

Atividades Produtos

SegundoEstágio

4. Cálculo dos custos dos Objetos de Custos

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• Número de inspeções, • Número de recebimentos, • Número de lotes, tamanho de lotes, • Número de movimentos, • Número de trocas de ferramentas, número de “setups”, tempo de “setup”, • Tempo de processamento, • Tempo de armazenamento em conjunto com quantidade armazenada, • Número de pedidos de clientes, número de chamadas telefônicas, • Número de peças para montar, número de mudanças na engenharia, • Número de unidades boas ou ruins produzidas, • Proporções igualmente distribuídas e muitos outros.

O Segundo Estágio:Exemplos de Direcionadores de Atividades:

99

Os Direcionadores de custos de segundo estágio

Também denominados Direcionadores de Atividades

Para O’Guin (1991): “A seleção dos direcionadores de segundo estágio é o ponto crucial de um projeto ABC ... são eles que determinam aacurácia e a complexidade do sistema”

Para Turney (1992): “A compreensão e a administração dos direcionadores de custos são decisivos ao aperfeiçoamento...”

Para Gilligan (1990): “O componente mais importante do ABC é o direcionador de custos, pois eles que causam os produtos a seremdiferentes, a se moverem diferentemente e a absorver custos indiretos diferentemente”

Para Nakagawa (1994): “A análise dos direcionadores ... é essencial para o processo de melhoria contínua ...”

100

O Segundo Estágio

A

B

50 horas usinagem10 horas inspeção

50 horas usinagem5 horas inspeção

Usinagem

Inspeção

Direcionador:Hora-Máquina

Distorção da Inspeção em A = 10/7,5 = 1,33

0 2 4 6 8 101

1,33

2Distorção

Diversidade

Grau de Diversidade = (10/50)/(5/50)= 2

Cuidado: Agrupamento dos custos de atividades

101

Esquema Geral do ABC

O 1O 1 OkO jO2 . . .. . .

. . .. . .. . . A1oA1jA1 . . .

GA 1 = ΣΣ A 1j

. . . A ipA ijA i1 . . .

GA i = ΣΣ A ij

. . . AnqAnjAn1 . . .

GAn = ΣΣ A nj

DR1

DAnDA iDA1

DRmDR i

. . . R 1oR1jR1 . . .

GR1 = ΣΣ R 1j

. . . R ipR ijR i1 . . .

GR i = ΣΣ R ij

. . . RmqRm jRm1 . . .

GRm = ΣΣ R m j

. . . . . .

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Gestão Total dos Custos (TCM)

É uma filosofia de gerenciamento de todos os recursos da empresa e das atividades que consomem estes recursos.

Princípios básicos:

• Análise do Processo do Negócio (BPA)

• Custeio Baseado em Atividades (ABC)

• Aperfeiçoamento Contínuo

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Gestão Total dos Custos (TCM)

Recursos

Objetos de Custos

Ponto de vistada atribuição

dos custos

AtividadesDirecionadores de Custos

Medidas de Performance

Ponto de vistado processo ABM

Fonte:Turney (1992)

A Gestão Total dos Custos engloba a Gestão Baseada em Atividades (ABM)

Utilização do ABC no Brasil

7%

33%

28%

9%

4%

12%

6% 1%

Não ouviram FalarNão se interessaramEstão avaliandoDecidiram não utilizar

Decidiram utilizarEstão implantandoEstão utilizandoDecidiram abandonar

Fonte: Khoury e AnceleviczRAE - FGV

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Exemplo: Empresa de Confecções

Produtos Produção Preço Custos Diretos (Tecidos, Aviamentos, MOD)

Camisetas 18.000 u $ 10,00 $ 3,75Vestidos 4.200 u $ 22,00 $ 5,75Calças 13.000 u $ 16,00 $ 4,25

Custos Indiretos Aluguel $ 24.000Energia Elétrica $ 42.000Salários Supervisão $ 25.000Mão-de-obra indireta $ 35.000Depreciação $ 32.000Material de consumo $ 12.000Seguros $ 20.000Total: $190.000

DespesasAdministrativas $ 50.000Com Vendas $ 43.000Comissões $ 24.020Total: $117.020

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Exemplo: Pelo sistema Tradicional:

Mapa de Rateio dos Custos Indiretos de FabricaçãoProdução Apoio

Corte e Costura Acabam Adm prod Almox Compras TotaisAluguel 6000 5000 4200 4600 4200 $ 24.000Energia Elétrica 14000 11000 5000 5500 6500 $ 42.000Salários Superv 7000 5500 5250 3350 3900 $ 25.000Mão-de-obra ind. 12000 7900 6700 3400 5000 $ 35.000Depreciação 9500 9100 4900 4500 4000 $ 32.000Mat de consumo 4200 3000 1800 1000 2000 $ 12.000Seguros 4900 4700 2000 6000 2400 $ 20.000Subtotal 1: 57600 46200 29850 28350 28000 $190.000Rateio Compras 9500 7500 5000 6000 (28000)Rateio Almoxarifado 11950 14400 8000 (34350)Rateio Adm Produção 23950 18900 (42850)Total 103000 87000 $190.000Horas produtivas 18740 h 9120 hCusto por hora 5,4963 $/h 9,5395 $/h

Camisetas $ 1,65 (0,3 h) $ 1,43 (0,15 h) $ 3,08Vestidos $ 3,85 (0,7 h) $ 5,72 (0,6 h) $ 9,57Calças $ 4,40 (0,8 h) $ 2,86 (0,3 h) $ 7,26

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Produtos Custos Dir Custos Ind Custo unit Preço Lucro Bruto MargemCamisetas $ 3,75 $ 3,08 $ 6,83 $ 10,00 $ 3,17 31,7%Vestidos $ 5,75 $ 9,57 $ 15,32 $ 22,00 $ 6,68 30,4%Calças $ 4,25 $ 7,26 $ 11,51 $ 16,00 $ 4,49 28,1%

Demonstração de resultadosCamisetas Vestidos Calças Total

Vendas $ 180.000 $ 92.400 $ 208.000 $480.400Custo Prod. Vendidos $ 122.000 $ 64.348 $ 149.615 $336.900Lucro Bruto $ 57.064 $ 28.052 $ 58.385 $143.500Despesas Administ $ 50.000Despesas Vendas $ 67.020Lucro antes IR $ 26.480

Exemplo: Pelo sistema Tradicional:

108

Exemplo: Pelo Sistema ABC

Identificação das atividades

Departamentos AtividadesCompras Comprar materiais

Desenvolver fornecedoresAlmoxarifado Receber materiais

Movimentar materiaisAdm da Prod. Programar produção

Controlar produçãoCorte e costura Cortar

CosturarAcabamento Acabar

Despachar produtos

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Direcionadores de custos de primeiro estágio (de recursos)

Custos Indiretos Direcionador de recursos

Aluguel Área utilizada pela atividade

Energia Elétrica Medidores nos deptos e Hora-máquina

Salários Supervisão folha de pagto, registro de tempo e entrevista

Mão-de-obra indireta folha de pagto, registro de tempo e entrevista

Depreciação Valor dos ativos depreciáveis usados pelas atividades

Material de consumo Direta às atividades conforme requisições

Seguros Valor dos bens segurados

110


Custos das atividades

DepartamentosAtividades CustosCompras Comprar materiais $ 16.000

Desenvolver fornecedores $ 12.000Almoxarifado Receber materiais $ 12.350

Movimentar materiais $ 16.000Adm da Prod. Programar produção $ 16.000

Controlar produção $ 13.850Corte e costuraCortar $ 29.000

Costurar $ 28.600Acabamento Acabar $ 14.000

Despachar produtos $ 32.200Total $190.000

DirecionadoresNum. de pedidosNum de fornecedoresNum de recebimentosNum de requisiçõesNum de produtosNum de lotesTempo de corteTempo de costuraTempo de acabamentoApontamento de tempo

Direcionadoresde atividades

111

Direcionadores Fatores de consumo de atividadesCamisetas Vestidos Calças Total

Num. de pedidos de compra 150 400 200 750Num de fornecedores 2 6 3 11Num de recebimentos 150 400 200 750Num de requisições 400 1.500 800 2.700Num de produtos 1 1 1 3Num de lotes 10 40 20 70Tempo de corte 2.160 h 882 h 2.600 h 5.642 hTempo de costura 3.240 h 2.058 h 7.800 h 13.098 hTempo de acabamento 2.700 h 2.520 h 3.900 h 9.120 hApontamento de tempo 25 h 50 h 25 h 100 h


Atribuição dos custos das atividades aos produtos

112



Atividades Custos Custo por direcionadorComprar materiais $ 16.000 $ 21,33 / pedidoDesenvolver fornecedores $ 12.000 $ 1090 / fornecedorReceber materiais $ 12.350 $ 16,47 / recebimentoMovimentar materiais $ 16.000 $ 5,93 / requisiçãoProgramar produção $ 16.000 $ 5333 / produtoControlar produção $ 13.850 $ 197,86 / loteCortar $ 29.000 $ 5,14 / horaCosturar $ 28.600 $ 2,18 / horaAcabar $ 14.000 $ 1,54 / horaDespachar produtos $ 32.200 $ 322 / horaTotal $190.000

113


Comprar

Atividades

Camisetas Vestidos Calças

Produtos

AluguelRecursos (Custos)

Área

Num de Pedidos de compra

150 400 200

21,33 $ / pedido

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Produtos Custos Dir Custos Ind Custo unit Preço Lucro Bruto MargemCamisetas $ 3,75 $ 2,66 $ 6,41 $ 10,00 $ 3,59 35,9%Vestidos $ 5,75 $17,33 $ 23,08 $ 22,00 ($ 1,08) -4,9%Calças $ 4,25 $ 5,33 $ 9,58 $ 16,00 $ 6,42 40,1%


Vendas $ 180.000 $ 92.400 $ 208.000 $480.400Custo Prod. Vendidos $ 115.406 $ 96.948 $ 124.546 $336.900Lucro Bruto $ 64.594 -$ 4.548 $ 83.454 $143.500Despesas Administ $ 50.000Despesas Vendas $ 67.020Lucro antes IR $ 26.480

Exemplo: Pelo sistema ABC (versão 1):

115

Exemplo

Empresa de Confecções

Comparando o custo obtido pelos dois sistemas:

22

15,32

23,08

0

5

10

15

20

25

Camisetas Vestidos Calças

Preço

CustoTradicional

Custo ABC

116

Exemplo: Pelo Sistema ABC (Versão 2)


Áreas Atividades CustosAdministração Efetuar registros fiscais $ 7.000

Pagar Fornecedores $ 10.000Receber Faturas $ 33.000Total $ 50.000

Vendas Visitar clientes $ 30.000Emitir pedidos $ 13.000Total $ 43.000

Total $ 93.000

DirecionadoresNum. de registrosNum de cheques emit.Num de faturas emitid.

Num de visitasNum pedidos de venda


117

Direcionadores Fatores de consumo de atividadesCamisetas Vestidos Calças Total

DirecionadoresNum. de registros 600 700 800 2100Num de cheques emit. 200 275 500 975Num de faturas emitid. 200 250 360 810Num de visitas 150 250 600 1000Num pedidos de venda 250 300 400 950

Exemplo: Pelo Sistema ABC (Versão 2)

Atribuição dos custos das atividades aos produtos

118



Atividades Custos Custo por direcionadorEfetuar registros fiscais $ 7.000 $ 3,33 / registroPagar Fornecedores $ 10.000 $ 10,26 / chequeReceber Faturas $ 33.000 $ 40,74 / recebimentoVisitar clientes $ 30.000 $ 30,00 / visitaEmitir pedidos $ 13.000 $ 13,68 / pedidoTotal $ 93.000

119

Produtos Custos Dir CIF e Desp Custo tot Preço Lucro unit. MargemCamisetas $ 3,75 $ 4,28 $ 8,03 $ 10,00 $ 1,97 19,7%Vestidos $ 5,75 $24,85 $ 30,60 $ 22,00 ($ 8,60) -39,1%Calças $ 4,25 $ 9,67 $ 13,92 $ 16,00 $ 2,08 13,0%


Vendas $ 180.000 $ 92.400 $ 208.000 $480.400Custos diretos $ 67.500 $ 24.150 $ 55.250 $146.900Custos das atividades $ 77.026 $ 104.362 $ 125.632 $307.020Lucro antes IR $ 35.474 $ -36.112 $ 27.118 $ 26.480

Exemplo: Pelo sistema ABC (versão 2):

120

Exercício: Empresa X

Custos Diretos unitáriosMat. Direto Mão-de-obra direta

$ 20 $ 10$ 25 $ 6

Custos Indiretos Total: $500.000

DespesasTotal: $89.750

Produção Preço12.000 u $ 80,004.000 u $ 95,00

ProdutosAB

Atividades Custos•Inspecionar materiais $ 60.000•Armazenar materiais $ 50.000•Controlar estoques $ 40.000•Processar máquinas emantê-las em funcionamento(incluindo depreciação) $150.000•Engenharia de processos $200.000

Atividades Despesas•Emitir faturas $ 15.000•Despachar produto $ 35.000•Pagar fornecedores $ 9.750•Receber duplicatas $ 30.000

Os custos e despesas das atividades foram calculados:

121

Exercício: Pelo Sistema ABCOs fatores de consumo por direcionador são os seguintes:

Direcionadores Fatores de consumo de atividadesProd. A Prod. B Total

Num. de lotes inspecionados e armazenados 5 10 15Num de horas-máquina 4000 6000 10000Dedicação do tempo dos engenheiros 25% 75% 100%

Direcionadores Fatores de consumo de atividadesProd. A Prod. B Total

Num. de faturas emitidas 8 12 20Num de embarques 8 12 20Num. de cheques emitidos 50 100 150Num. de duplicatas recebidas 8 12 20

Calcular o custo por direcionador, o custo total por produto e sua margem de lucro, pelo sistema ABC.

122

Exercício: Pelo Sistema ABC


DirecionadoresNum. de lotesNum. de lotesNum. de lotes

Num de horas-máq.Tempo de engenheiros




DirecionadoresNum. de faturasNum de embarquesNum. de chequesNum. de duplicatas

123



Custo por Direcionadores$4000 / lote$3333 / lote$2667 / lote

$15 / hora-máq.$ 2000 / 1%

Custo dos direcionadores



Custo por Direcionadores$ 750 / fatura emitida

$ 1750 / embarque$ 65 / cheque emitido$ 1500 / duplicata

124


Inspecionar

Atividades

Produto A Produto B

Produtos

AluguelRecursos (Custos)

Área

Num de lotes inspecionados

20000 40000

4000 $ / lote

125

Exercício: Pelo Sistema ABCCustos das atividades

Custo Direc.$4000 / lote$3333 / lote$2667 / lote

$15 / hora-máq.$ 2000 / 1%

Custo direc.

Atividades Custos•Inspecionar materiais $ 60.000•Armazenar materiais $ 50.000•Controlar estoques $ 40.000•Processar máquinas emantê-las em funcionamento(incluindo depreciação) $150.000•Engenharia de proc. $200.000


Custo Direc.$ 750 / fatura

$ 1750 / bem.$ 65 / cheque$ 1500 / duplic.

Prod. A Prod. B20000 4000016667 3333313333 26667

60000 9000050000 150000

Custos por produto

Prod. A Prod. B6000 9000

14000 210003250 6500

12000 18000

195250 394500

126

Produtos Custos Dir CIF e Desp Custo tot Preço Lucro unit. MargemProduto A $ 30 $ 16,27 $ 46,27 $ 80,00 $ 33,73 42,2%Produto B $ 31 $ 98,63 $129,63 $ 95,00 -$34,36 -36,2%

Demonstração de resultadosProduto A Produto B Total

Vendas $ 960.000 $380.000 $1.340.000 Custos diretos $ 360.000 $124.000 $ 484.000Custos das atividades $ 195.250 $394.500 $ 589.750Lucro antes IR $ 404.750 -$138.500 $ 266.250

Exercício: Pelo sistema ABC:

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