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150 Revista de Contabilidade Dom Alberto Santa Cruz do Sul, v. 1, n. 10, dez. 2016

ATIVOS INTANGÍVEIS: ANÁLISE BIBLIOMÉTRICA DAS PUBLICAÇÕES DE 2002 A 2014

Carlos Eduardo Machado 1

Luiz Henrique Figueira Marquezan2

RESUMO

O tema ativos intangíveis passou a figurar nas normativas brasileiras após sua inserção na Lei 11.638/2007, com

possíveis reflexos nas empresas e nas pesquisas acadêmicas. Nessa linha, o estudo realizou uma análise

bibliométrica em 159 pesquisas sobre o tema, no período de 2002 a 2014, nos três principais congressos

brasileiros de contabilidade e no portal de periódicos da Capes. Após a utilização de técnicas bibliométricas,

foram analisados: principais autores; classificação metodológica; universidades mais prolíferas; estados mais

prolíferos; palavras-chave; e ainda, a frequência de citações da Lei 11.638/2007. Foi identificada concentração

das pesquisas em poucas IES e Estados, bem como a identificação de uma elite de autores. Ainda, foi possível

identificar que a metade das pesquisas após 2008 citaram a lei, elevando a média anual de artigos publicados,

com destaque à pesquisas que utilizaram documentos públicos de empresas, fato que pode ser relacionado à

exigência de divulgação destas informações. Assim, a pesquisa contribui por compilar a evolução da pesquisa

científica brasileira em ativos intangíveis de 13 anos, tornando-se um guia para os interessados e auxilío

parapesquisadores na identificação dos fatores ligados às publicações, e promove a utilização da bibliometria na

área contábil.

Palavras-chave: Ativos intangíveis. Lei 11.638/2007. Bibliometria.

ABSTRACT

This research did a bibliometric analysis in 159 researches about this theme, from 2002 to 2014, in the three main

brazilian accounting events and in the Capes website. Were analyzed: main authors; methodological

classification; more prolific universities; more prolific states; key-words; the quotations of Law 11.638/2007. It

was identified concentration of researches in few universities and states, as well as the identification of elite of

authors. Futhermore, it was identified citations of the law in a half of researches, after 2008, raising the annual

average of articles, highlighting researches that used company public docs, fact that may be related to the

requirement to diclosure this information. Thus, this research contributes to compile the evolution of Brazilian

research into intangible assets of 13 years, becoming a guide for interested parties and researchers.

Keywords: External Audit. Intangible assets. Law 11.638/2007. Bibliometry.

1 Bacharel em Ciências Contábeis – Centro Universitário Franciscano; carloss_machado@hotmail 2 Doutor em Ciências Contábeis – UNISINOS; Professor do Departamento de Ciências Contábeis – UFSM;

[email protected]


1 INTRODUÇÃO

A configuração atual dos negócios e a forma como as cadeias de valor são organizadas,

podem resultar na separação entre companhias com altos níveis de investimentos em ativos

tangíveis, como parques industriais, e outras que se preocupam com produtos e marcas,

ativos intangíveis, em que ambas atuem em conjunto. Neste sentido, uma das lacunas da área

contábil procura ser melhor desenvolvida, pela identificação e valoração destes ativos

intangíveis, fato amplamente discutido por Cañibano, García-Ayuso e Sánchez (2000),

especialmente sobre os reflexos da não consideração destes ativos nos relatórios contábeis,

incluindo a perda da relevância da informação contábil e a distância do valor contábil para o

valor de mercado das companhias (ZÉGHAL; MAALOUL, 2011).

No Brasil, com as mudanças ocorridas na Lei das Sociedades por Ações, 6.404/1976

(BRASIL, 1976) pela Lei n° 11.638/2007 (BRASIL, 2007) e Lei n° 11.941/2009 (BRASIL, 2009) a

contabilidade iniciou um processo de harmonização às normas internacionais de

contabilidade, alterando o balanço patrimonial nas empresas, extinguindo o grupo diferido e

estabelecendo então o Intangível. Todavia, muitos destes ativos intangíveis não são

representados nos balanços patrimoniais devido às dificuldades de mensurá-los (HOSS; ROJO;

GRAPEGGIA, 2010), a exemplo do capital intelectual, qual seu valor monetário em benefícios

das empresas.

Com este novo cenário evidenciado, há uma necessidade de adequação normativa e

de qualidade que precisa ser preenchida, visto que estas mudanças afetam diretamente a

maneira de fornecer a informação a seus usuários. Esta necessidade de adequação, grande

parcela é dada aos ativos intangíveis, já que apenas os registros do patrimônio físico tornam-

se incompleta e insuficiente a gestão de qualquer organização.

Percebido ao longo dos anos nos congressos e periódicos brasileiros, o tema ativos

intangíveis já era discutido na literatura contábil antes da promulgação da referida lei, visto

ser elemento importante na ciência e já contemplado nas normas internacionais –

International Financial Reporting Standards (IFRS). As pesquisas abordam o tema principal, em

que boa parcela se preocupou em identificar e mensurar tais ativos, incluindo seus subtemas

como, por exemplo, goodwill, marca e capital intelectual. Em contrapartida verificou-se que a


área contábil carece de uma análise destas pesquisas avaliando possíveis reflexos da Lei nº

11.638/2007 na produção científica abordando o tema ativos intangíveis.

Uma das formas de avaliação científica é a pesquisa bibliométrica, que tem por

objetivo utilizar-se de técnicas e métodos estatísticos, quantitativo-descritivos para a

construção de indicadores de determinada população. A bibliometria surge da necessidade

de estudo e avaliação das atividades de produção e comunicação científica (ARAÚJO, 2006).

Corroborando, Guedes e Borschiver (2005, p. 15), afirmam que, “a bibliometria é uma

ferramenta estatística que permite mapear e gerar diferentes indicadores de tratamento e

gestão da informação e do conhecimento”.

Nessa linha, esta pesquisa objetivou efetuar uma análise bibliométrica sobre as

pesquisas nacionais com o tema ativos intangíveis, no período de 2002 a 2014. Para isso,

consistiu em uma avaliação da produção científica sobre os ativos intangíveis em três

congressos brasileiros: Congresso da Associação Nacional de Programas de Pós-Graduação em

Ciências Contábeis (AnpCont), Congresso de Controladoria e Contabilidade da Universidade

de São Paulo (USP) e o Congresso Brasileiro de Custos (CBC); e no portal de periódicos da

Coordenação de Aperfeiçoamento de Pessoal de Nível Superior (Capes), utilizando métodos

de caráter bibliométrico. Assim, elaborou indicadores, entre os anos de 2002 a 2014, ou seja,

seis anos antes da Lei nº 11.638 e sete anos após sua vigência, que entrou em vigor no dia 1

de janeiro de 2008.

Considerando estes fatores, o desenvolvimento desta pesquisa contribui por compilar

a evolução da pesquisa científica brasileira em ativos intangíveis dos últimos 13 anos,

tornando-se um guia inicial para os interessados no tema e uma forma de auxiliar

pesquisadores na identificação dos fatores relacionados às publicações. Além desta

introdução, o artigo apresenta outras 4 seções, iniciando pela revisão da literatura sobre

ativos intangíveis e bibliometria, seguido dos procedimentos metodológicos, dos resultados

da pesquisa e das considerações finais. Após, é apresentada a lista dos referenciais utilizados.


2 REFERENCIAL TEÓRICO

2.1 Ativos intangíveis

Schmidt e Santos (2009, p. 2) relataram que não existe apresentação do tema ativos

intangíveis, sem antes abordar sua conceituação e sua definição. Nesse sentido, eles ainda

afirmaram que existe grande discordância entre os autores da teoria da contabilidade sobre

a definição de ativo intangível. Da mesma forma Cañibano, García-Ayuso e Sánchez (2000)

identificaram na literatura internacional debates sobre definições de intangíveis,

classificações e formas de mensuração, como elementos complicadores da aceitação desses

nos relatórios contábeis. Assim, este tópico apresenta algumas definições e conceitos.

Inicialmente, pode-se entender como ativos intangíveis, aqueles com caráter

permanente na companhia, sem existência física, com valor dependente dos benefícios

econômicos futuros dos direitos que a posse confere ao proprietário (HENDRIKSEN; VAN

BREDA, 1999). Na mesma linha, Schmidt e Santos (2009, p. 4) definem ativos intangíveis

“como recursos incorpóreos controlados pela empresa capazes de produzir benefícios

futuros”. Para, Hoss, Rojo e Grapeggia (2010, p. 1) “ativos intangíveis são incorpóreos

representados por bens e direitos associados a uma organização. Independentes de estarem

contabilizados, possuem valor e podem agregar vantagens competitivas”.

Assim, pode-se perceber características quanto a: (1) são elementos incorpóreos; (2)

componentes do ativo das empresas, ainda que não reconhecidos nestes; (3) possuem valor,

logo, carecem de metodologias de avaliação e mensuração; (4) são capazes de gerar

benefícios para as entidades. Desta forma, diferencia-se dentre os fatores intangíveis, uma

visão mais abrangente, relacionada a elementos intangíveis que permitem a operação de uma

entidade, não atuando diretamente nos seus processos (DIEHL, 1997), incluindo o conjunto

de conhecimentos, práticas e atitudes (KAYO, 2002). Martins (2012) apresenta um paralelo

entre fatores e ativos, destacados no Quadro 1.

Quadro 1 - Fatores Intangíveis x Ativos Intangíveis

Fatores Ativos

Vista/ Localização Área imobiliária exclusiva escriturada em região protegida ou tombada. Perfume/ Aroma Fórmula depositada de perfume/ produto.


Market Share Contratos com distribuidores, varejistas ou representantes em mercados significativos.

Estilo/ charme/ prestígio Design, nome, personagens registrados nos órgãos competentes. Tradição Relações contratuais associadas.

Liquidez Contratos de oferta de recursos financeiros e linhas de crédito junto a fornecedores.

Potencial de mercado Contratos de venda, joint ventures no Brasil e no exterior. Lucratividade Contratos de venda e compra com margens e custos definidos em contrato.

Monopólio Atuação regulada através de parecer favorável do Cade (Conselho Administrativo de Defesa Econômica) ou relacionado.

Credibilidade Marca registrada e atuante segundo as melhores práticas estabelecidas em contrato por grandes compradores ou distribuidores

Fidelidade Marca registrada atuando sob contratos de venda e distribuição.

Outros Recursos não monetários estabelecidos de forma contratual, relacionados com a geração direta ou indireta de caixa. Exemplo: Imagem da marca associada a artistas, esportistas, entre outros.

Fonte: Adaptado de Martins (2012 p. 51).

No campo normativo, o pronunciamento técnico CPC 04 define ativo intangível como

um ativo não monetário, identificável sem substância física. Zanotelli, Amaral e Souza (2013)

perceberam o surgimento da palavra “identificável”, destacando que, além de serem bens

que não podem ser tocados, no quesito contábil, precisam ser identificáveis. Ainda, conforme

destacado no CPC 04 (CPC, 2010, p. 8), para identificar contabilmente os ativos intangíveis,

deve-se estabelecer os seguintes critérios.

a) for separável, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo relacionado, independente da intenção de uso pela entidade;

b) ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.

Diante do exposto, percebe-se que alguns elementos intangíveis possuem a concepção

de Ativo, e seu diferencial para os demais tipos de ativos é justamente a intangibilidade, que

pode ser utilizada como fonte de vantagem competitiva, mesmo que a contabilidade não

efetue seu registro e controle econômico e patrimonial. Assim, o revés desses ativos para a

contabilidade, é seu potencial de crescimento, simultaneamente à preocupação em

transformar essa imaterialidade em mensuração monetária.


2.2b Bibliometria

A prática bibliométrica, inserida nesta sociedade do conhecimento, sustenta-se pela

necessidade de mapear a produção cientifica, assim conhecendo, organizando e avaliando-as,

qualitativamente e quantitativamente. Conforme Araújo (2006, p. 12) “a bibliometria surge

no início do século XX como sintoma da necessidade do estudo e da avaliação das atividades

de produção e comunicação científica”. Para realizar um estudo bibliométrico é necessário

saber parâmetros que caracterizam a pesquisa realizada, e as leis bibliométricas: Lei de

Bradford, Lei de Lotka, Lei do Elitismo de Price e Lei de Zipf.

Para Guedes e Borschiver (2005) a Lei de Bradford, relaciona-se à dispersão da

literatura científica. Ainda, Araújo (2006, p. 14) destaca que essa “incide sobre conjuntos de

periódicos. Com o objetivo de descobrir a extensão na qual artigos de um assunto científico

específico apareciam em periódicos destinados a outros assuntos, estudando a distribuição

dos artigos em termos de variáveis de proximidade ou de afastamento”.

A Lei de Lotka, em suma, busca analisar a produtividade dos autores. Araújo (2006, p.

14) destaca a descoberta de Lotka de que uma larga proporção da literatura em um tema é

produzida por um reduzido número de autores, ao passo que a produção de um grande

número de pesquisadores se iguala à dos grandes produtores. Como resultado, são vistos

poucos autores com mais de uma produção e muitos autores com uma produção.

Além da Lei de Lotka que estima o grau de produtividade dos autores, a Lei do Elitismo

de Price busca saber se a elite é produtiva, estabelecendo que ao menos da metade da

produção científica é realizada por um número de autores, identificado pela raiz quadrada do

número total de autores (ALVARADO, 2009). Já a Lei de Zipf, relaciona-se a frequência em que

as palavras ocorrem em determinado estudo. Em conformidade com Araújo (2006, p. 16) a

Lei de Zipf “descreve a relação entre palavras num determinado texto suficientemente grande

e a ordem de série destas palavras (contagem de palavras em largas amostragens)”. Os

estudos que utilizam a frequência de ocorrência de palavras como ferramenta de

representação temática da informação, têm evoluído para tentativas de desenvolvimento de

algoritmos, visando a automatização, em parte ou no todo, da indexação temática da

informação (GUEDES; BORSCHIVER, 2005).


3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS

A pesquisa procurou compilar e analisar a produção cientifica publicada sobre ativos

intangíveis nos três principais congressos brasileiros ligados à área contábil: Congresso da

Associação Nacional de Programas de Pós-Graduação em Ciências Contábeis (AnpCont),

Congresso de Controladoria e Contabilidade da Universidade de São Paulo (USP) e o Congresso

Brasileiro de Custos (CBC); e nos periódicos indexados no portal de periódicos da CAPES. Para

executar a pesquisa, utilizou de uma abordagem descritiva, por meio de categorias e variáveis,

como forma de descrever e caracterizar as publicações identificadas (SILVA, 2003).

Ainda, apresenta cunho quantitativo na maioria das abordagens, devido ao fato de

quantificar certo número de publicações, assim mapeando-as para melhor organizá-las,

identificar relações e analisar tais resultados. Para Raupp e Beuren (2003), essa abordagem

preocupa-se com o comportamento geral dos acontecimentos, e caracteriza-se pela utilização

instrumentos estatísticos, na coleta e no tratamento dos dados.

Por fim, caracteriza-se como uma pesquisa bibliométrica, no que concerne ao tema

ativos intangíveis, pautada em fontes publicadas e de acesso livre. Devido à complexidade

deste tipo de pesquisa, as descrições dos passos são apresentadas ao longo do estudo.

Para a coleta de dados, primeiramente foi realizada uma busca no portal dos

Congressos, AnpCont, USP e CBC, e na base de dados da Capes, com as palavras “Ativo

Intangível” e suas variáveis, assim como os tipos de ativos intangíveis: capital intelectual;

goodwill; marcas e patentes. Sendo uma das motivações da pesquisa, a promulgação da Lei

11.638, em 2007, foi utilizada como referência para determinação do período de das

publicações. Assim, foram considerados 13 anos, de 2002 a 2014, visto que a lei data do final

de 2007, com possíveis efeitos na produção científica a partir de 2008.

As pesquisas identificadas foram coletadas e tabuladas em planilha eletrônica, com

uso do Microsoft Excel®, considerando os seguintes elementos nas colunas: título; ano de

publicação; palavras-chave; metodologia; autores; instituição de ensino do primeiro autor;

Estado do país; tipo de referência (livro, artigo de congresso, artigo de periódico, monografia,

dissertação e tese); local onde foi publicado. Isso permitiu identificar quantitativamente a


evolução do tema ao longo dos anos, e analisar qualitativamente como isso ocorreu. Os

artigos identificados em mais de uma oportunidade, em congresso e posterior publicação em

periódico, foram considerados por sua primeira versão, em virtude do interesse estar na

motivação inicial da pesquisa.

Para o tratamento e análise dos dados, por meio das técnicas da bibliometria, fez-se

necessária a utilização de três leis: Lei de Lotka e Lei do Elitismo de Price, para análise dos

autores, e Lei de Zipf para a frequência de palavras-chave e expressões. Após destacados os

dados obtidos, foi realizado um review sobre o tema, analisando e descrevendo as

características das publicações levantadas. Segundo Colauto e Beuren (2003, p. 139) sobre a

análise descritiva: “se preocupara fundamentalmente em investigar o que é, ou seja, em

descobrir as características de um fenômeno”.

As delimitações referem-se do ponto de vista geográfico, temporal, e temático, pois a

pesquisa bibliométrica, de certa forma conduz à arbitrariedade, e o delineamento da pesquisa

faz-se necessário. Geograficamente, a pesquisa considera apenas artigos nacionais, e não a

visa à produção científica no cenário mundial, relacionado ao interesse em analisar efeitos

promovidos pela promulgação da lei 11.638 com impactos para leitores brasileiros. Pode-se

dizer também, que o referido estudo limita-se em analisar apenas os artigos publicados nas

revistas e nos congressos já mencionados. Já na série temporal, o presente estudo busca

apenas publicações entre 2002 e 2014, seis anos antes e sete anos depois a inserção da lei

11.638/07.

Por fim, a pesquisa limita-se somente em analisar publicações cujo o tema seja ativos

intangíveis, resultando no total de 159 publicações. Os resultados da pesquisa são

apresentados e discutidos no próximo tópico.

4 DESCRIÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS

4.1 Procedimentos bibliométricos


Em um primeiro momento, a aplicabilidade do uso da bibliometria, consiste no

mapeamento das publicações sobre ativos intangíveis nos congressos em contabilidade e no

portal de periódicos da Capes, entre os anos de 2002 e 2014.

Em um segundo momento serão realizadas análises de cunho descritivas e

quantitativas tendo como principais indicadores, número publicações, autores, a classificação

e naturezas dos estudos, o número de Instituições de ensino, e Estado, e ainda frequência de

palavras.

4.2 Mapeamentos da base de dados

A análise se inicia com o mapeamento dos artigos entre os anos de 2002 e 2014 por

ano de publicação. Ao todo foram coletados 159 artigos abordando o tema ativos intangíveis,

em 4 base de dados, conforme Tabela 1.

Dessas publicações, 12 foram coletadas no congresso AnpCont representando 7,55%

do total, 47 publicações no portal da Capes, no CBC foram encontradas o maior número de

publicações contendo 57 publicações, representando um percentual de 35,85% do total

coletado, e no congresso da USP foram encontrados 43 artigos (27,04%). Há de se considerar

que o Congresso AnpCont teve sua primeira edição somente em 2007, enquanto os demais já

existiam desde o primeiro ano da análise desta pesquisa.

Tabela 1 – Total de publicações por Base de Dados.

Onde foram coletados Nº de Publicações % N° de publicações

CBC 57 35,85%

CAPES 47 29,56%

USP 43 27,04%

ANPCONT 12 7,55%

Total 159 100,00%

Fonte: Elaborado pelos autores.

Na Tabela 2 é detalhado o ano da publicação por base de dados, os resultados demonstram

que apesar de 2009 não conter nenhum artigo do congresso AnpCont, é o ano com maior

número de publicações, totalizando 17 trabalhos sobre ativos intangíveis.

Tabela 2 – Total de publicações por Ano x Base de Dados.


Ano de Publicação ANPCONT CAPES CBC USP Total geral 2002 0 5 3 3 11 2003 0 3 7 1 11 2004 0 1 6 3 10 2005 0 1 6 2 9 2006 0 5 1 7 13 2007 2 1 5 5 13 2008 1 3 5 2 11 2009 0 8 8 1 17 2010 1 3 4 1 9 2011 3 6 0 5 14 2012 2 5 2 6 15 2013 1 4 2 5 12 2014 2 2 8 2 14

Total 12 47 57 43 159


No Gráfico 1 é apresentada a evolução das publicações de estudos sobre o tema ativos

intangíveis ao longo dos anos pesquisados.

Gráfico 1 –Total de publicações por ano.


Os anos de 2005 e 2010 foram os períodos com o menor número de publicações,

ambos com 9 publicações. E os anos com maior número de publicações foram 2009 e 2012,

totalizando 17 e 15 respectivamente. Em média, foram publicados 12,23 artigos em cada ano,

sendo de 2002 a 2007 uma média de 11,16, e 13,14 artigos a partir da promulgação da lei

11.638. Isso indica que o comportamento das publicações após a lei aumentou

aproximadamente a média em 2 publicações por ano.

11 1110

9

13 13

11

17

9

1415

12

14

2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014


4.3 Análise dos autores

Neste tópico são apresentadas análises da participação dos autores nas pesquisas,

considerando: primeiros autores; coautores; número de contribuições. Inicialmente, a análise

do primeiro autor foi realizada com base em sua produtividade. Diante disso, na amostra 159

publicações, 5 destas não foram encontrados os autores, já que nos artigos coletados não

continham dados suficientes para esta análise. Assim, a análise deste tópico foi realizada sobre

154 artigos.

Tabela 3 – Total de publicações x N° de autores.

N° Contribuições por autor

N° Autores % N° Autores

Total de Publicações

% Total de Publicações

1 Publicação 106 Autores 86,18% 106 Publicações 68,83%

2 Publicações 12 Autores 9,76% 24 Publicações 15,58%

3 Publicações 2 Autores 1,63% 6 Publicações 3,90%

4 Publicações 1 Autor 0,81% 4 Publicações 2,60%



Total 123 Autores 100% 154 Publicações 100%


Em relação aos autores dos trabalhos, pode-se constatar um total de 123 primeiros

autores (considerando somente o autor principal de cada artigo) com destaque a José Luiz

Dos Santos (UFRGS) e Maria Thereza Pompa Antunes (UPB Mackenzie) com 8 e 6 publicações,

respectivamente. Na Tabela 3 é observado que 106 autores (68,83%) contém apenas uma

publicação sobre o tema e 17 autores representando 31,17% do total de publicações

apresentam no mínimo duas contribuições.

Em conformidade com a Lei de Lotka (ARAÚJO, 2006), é possível observar, pela Tabela

3, um grande número de autores que apresentam apenas uma publicação, isto é equivalente

a mais de 86% do total de autores, e poucos (17) autores apresentaram mais de uma produção

científica. Todavia, em relação ao total, estes 17 autores produziram 31,17% (48) das

pesquisas, o que caracteriza a produtividade dos autores.

Além da análise de produtividade dos primeiros autores, foram encontrados 197

coautores (Tabela 4). Destes, 165 (83,76%) com participação em apenas uma publicação e 32


(16,24%) coautores com duas ou mais. Destacam-se os pesquisadores Sandra Rolim Ensslin

(UFSC) e Paulo Schmidt (UFRGS), ambos com 8 contribuições.

Tabela 4 – Total de publicações x N° de Coautores.

N° Contribuições N° Coautores % N° Autores

1 Publicação 165 Coautores 83,76%

2 Publicações 19 Coautores 9,64%



5 Publicações 1 Coautor 0,51%


Total 197 Coautores 100%


Em relação à quantidade total de publicações analisadas, a presença de coautores

variou de 2 até 5 participantes. Das 154 pesquisas analisadas, 19 (12,34%) apresentavam

apenas um autor, 60 (38,96%) pesquisas apresentavam 1 coautor, 42 (27,27%) pesquisas

apresentavam 2 coautores e 33 pesquisas apresentavam a contribuições de 3 ou mais

coautores (Tabela 5).

Tabela 5 –Total de Autores por Publicação.

Quantidade de Autores e coautores

Total Publicações

% Total

1 Autor 19 Pesquisas 12,34%

1 autor + 1 Coautor 60 Pesquisas 38,96%

1 autor + 2 Coautores 42 Pesquisas 27,27%

1 Autor + 3 Coautores 19 Pesquisas 12,34%

1 Autor + 4 Coautores 13 Pesquisas 8,44%

1 Autor + 5 Coautores 1 Pesquisa 0,65%

Total 154 Pesquisas 100,00%


No Gráfico 2 fica ilustrada a concentração de 2 e 3 autores por publicação, isto significa

que de 66% (102 publicações) foram escritas com esta composição.


Utilizando o Elitismo de Price e a forma de contagem completa, isto é, “quando se

credita a produtividade a todos os autores independente se eles participaram da produção do

trabalho como autores principais ou colaboradores” (ALVARADO, 2009), foram encontrados

302 autores. Por ela é possível calcular a elite de autores, pela raiz quadrada do total dos

autores (√ 302), resultando em 17,38 autores.

Para esta pesquisa o corte em 17 autores resulta em níveis de 3 ou mais publicações.

Entretanto, a elite considerada contempla os 20 autores mais produtivos já que representa o

conjunto de pesquisadores com 3 ou mais contribuições. Para identificar o número de

contribuições, são somados todos os autores de cada artigo, considerando as repetições. Os

dados resultaram em 154 pesquisas com 302 autores e 412 contribuições.

Gráfico 2 – Gráfico de Pareto – Nº de autores x Publicações.


Por este total foi identificada média de 1,36 contribuições por autor e observado que

246 (81,46%) autores apresentavam uma contribuição. A baixa média é resultado do alto

índice de autores que participaram em apenas um trabalho, indicativo de participação por

oportunidade e pode ser resultado de convites, elaborações de artigos pontuais por requisitos

de disciplinas ou até mesmo contribuições marginais, na coleta dos dados, por exemplo. Na

análise da elite, esses representam 6,62% dos autores. Juntos, contribuíram com

aproximadamente 23% do total de contribuições encontradas (Tabela 6).

38,96%

66,23%

78,57%

90,91% 99,35% 100,00%

0,00%

20,00%

40,00%

60,00%

80,00%

100,00%

0

10

20

30

40

50

60

70

1 autor + 1Coautor

1 autor + 2Coautores

1 Autor 1 Autor + 3Coautores

1 Autor + 4Coautores

1 Autor + 5Coautores

Total Publicações Total Publicações


Tabela 6 – Contagem Completa de autores x N° Contribuições.

Nº de Contribuições N° Autores % Autores Total de Contribuições % Contribuições

3 ou mais Contribuições 20 6,62% 94 22,82%

2 Contribuições 36 11,92% 72 17,48%

1 Contribuição 246 81,46% 246 59,71%

Total 302 100,00% 412 100%


Como critério utilizado para saber se a elite de autores é produtiva ou não, é considerado que

se a metade do total das pesquisas analisadas, ou seja 154÷2 resultante em 77 pesquisas for

maior que o número de contribuições da elite indica que os autores não são produtivos quanto

o esperado. Neste caso, há produtividade, já que o total de contribuições do grupo de elite foi

de 94, indicando que os autores são prolíferos mesmo com percentual de contribuições

pequeno, portanto pode-se afirmar que o grupo de elite é responsável por mais da metade

das pesquisas observadas.

Tabela 7 – Grupo Elite de Autores.

Seq. Nome 2002-2007 2008-2014 Total Geral 1 Maria Thereza Pompa Antunes 3 6 9 2 Sandra Rolim Ensslin 4 5 9 3 Paulo Schmidt 7 1 8 4 José Luiz Dos Santos 8 0 8 5 Eliseu Martins 3 2 5 6 Leonardo Fernando Cruz Basso 4 1 5 7 Vicente Lima Crisóstomo 3 2 5 8 Eduardo Kazuo Kayo 4 0 4 9 Paulo Roberto Pinheiro 4 0 4

10 Luciane Alves Fernandes 4 0 4 11 Darci Schnorrenberger 0 4 4 12 Alessandra Vasconcelos Gallon 2 2 4 13 José Mário Matsumura Gomes 4 0 4 14 Nilson Parinazzo Machado 3 0 3 15 Suelen Haidar Ronchi 1 2 3 16 Herbert Kimura 2 1 3 17 Clea Beatriz Macagnan 0 3 3 18 Donizete Reina 1 2 3 19 Amaury José Rezende 2 1 3 20 Rubens Famá 3 0 3

Total dos 20 Autores 62 32 94


Na Tabela 7 são listados os autores considerados elite e o número de contribuições

antes da Lei e Pós Lei 11.638, nele são observados que 13 (65%) autores continuaram


contribuindo, apresentando 32 pesquisas após a inserção da Lei. Ainda, essa redução do

volume de contribuições pelos pesquisadores da elite indica maior dispersão de autores,

ampliando o número de pesquisadores interessados no tema, ponto benéfico para a formação

de novos autores e constituição de um novo grupo de elite.

4.4 Classificação dos estudos

Nesta etapa, os trabalhos pesquisados foram analisados de acordo sua natureza,

classificando-os como Empíricos, Teóricos e Teórico-Empíricos. Os estudos empíricos têm

como característica a vivência do pesquisador frente ao tema pesquisado, nesse sentido,

estudos de caso, pesquisa documental, experimental, são de natureza empírica, exigindo do

pesquisador a observação e/ou aplicabilidade de experimentos, e os estudos em que a

discussão e comprovação teórica são características, por exemplo pesquisa bibliográfica,

foram abordados como estudos teóricos.

Gráfico 3 – Classificação das publicações de acordo com a Natureza de Estudo

Fonte: Elaborado pelos autores

De acordo com o Gráfico 3 observa-se a predominância em estudos empíricos com

aproximadamente 58% das publicações sobre ativos intangíveis, 29% das pesquisas são de

cunho teórico e apenas 13% das publicações buscam aliar a pesquisa teórica com a prática.

Dentre os estudos empíricos, a pesquisa documental foi a que apresentou uma maior

incidência (32,70%), seguida de estudos de caso (17,61%). As demais estratégias de pesquisa

correspondem a 7,55% deste grupo, conforme Tabela 8.

Tabela 8 – Classificação das publicações de acordo com a Natureza de Estudo.

Empírico

58%

Teórico

29%

Teórico-Empírico

13%


Natureza das Publicações N° Publicações % Publicações Empírico 92 57,86%

Documental 52 32,70% Estudo de Caso 28 17,61% Outros Procedimentos 12 7,55%

Teórico 46 28,93% Teórico-Empírico 21 13,21% Total 159 100,00%


Além disso pode-se observar um decréscimo de estudos teóricos após a Lei 11.638/07

e aumento em estudos teórico-empíricos e empíricos. Diante destes dados, é possível afirmar

que as publicações sobre ativos intangíveis após a lei 11.638/07 ocorreu um aumento de 22

(62,86%) estudos Empíricos, aumento de 17 estudos Teóricos-empíricos equivalente a um

crescimento de 850% e ainda, diminuição de estudos teóricos passando de 30 estudos antes

da lei para 16 publicações no período seguinte, indicando a amplitude de pesquisas práticas

sobre ativos intangíveis.

Tabela 9 – Natureza dos Estudos – Antes e Pós Lei 11.638/07

Natureza 2002-2007 2008-2014 Total % Variação Teórico 30 16 46 -46,67% Teórico-Empírico 2 19 21 850,00% Empírico 35 57 92 62,86%

Documental 17 35 52 105,88% Estudo de Caso 13 15 28 15,38% Outros Procedimentos 5 7 12 40,00%

Total 67 92 159 37,31%


O aumento de publicações baseadas em estudos empíricos está associado ao

crescimento de aproximadamente 106% (18) de pesquisas documentais após a Lei 11.638/07,

que por sua vez, está relacionado ao crescimento de divulgações sobre ativos intangíveis nos

relatórios financeiros que se tornam públicos.

4.5 Análise por IES e Estado do país

Quanto a distribuição por Estado e Instituição de Ensino, foi tomado como base os

dados do primeiro autor de cada pesquisa. Dos 159 estudos encontrados, 4 foram retirados

na análise pois não foi possível identificar autoria e 9 estudos não apresentaram a IES do

primeiro autor, resultando na análise de 146 pesquisas.


Tabela 10 – Natureza dos Estudos de acordo com Estado.

Estado N° Publicações % Publicações São Paulo 45 30,82% Santa Catarina 30 20,55% Rio Grande do Sul 19 13,01% Ceará 10 6,85% Rio de Janeiro 10 6,85% Minas Gerais 9 6,16% Distrito Federal 5 3,42% Outros Estados 18 12,33%

Paraíba 3 2,05% Rio Grande do Norte 3 2,05% Espirito Santo 3 2,05% Bahia 3 2,05% Pernambuco 2 1,37% Mato Grosso do Sul 2 1,37% Goiás 1 0,68% Paraná 1 0,68%

Total 146 100,00%


Em relação ao Estado, São Paulo, Santa Catarina e Rio Grande do Sul são os que

apresentam o maior número de publicações, equivalente a 64,38% das pesquisas, e 35,62%

equivale aos demais Estados brasileiros. Conforme a Tabela 10, pode-se observar que Ceará,

Rio de Janeiro, Minas Gerais e o Distrito Federal apresentam uma frequência menor, porém

significativa frente à Paraíba, Rio Grande do Norte, Espirito Santo, Bahia, Pernambuco, Mato

Grosso do Sul, Goiás e Paraná.

Gráfico 4 – Estados mais prolíferos Antes e Pós Lei 11.638/07.


25

7

12

5 2 4 1

9

20

23

75

8

5 4

9

São Paulo SantaCatarina

Rio Grandedo Sul

Ceará Rio deJaneiro

MinasGerais

DistritoFederal

OutrosEstados

2002-2007

2008-2014


No Gráfico 4 nota-se que o Estado de São Paulo apesar de ser o mais prolifero, após a

inserção da Lei 11.638 teve um decréscimo em contribuições. Ainda assim, supera a maioria

dos demais estados, exceto Santa Catarina que obteve 23 contribuições pós lei,

representando aproximadamente 76% das 30 contribuições do Estado no período 2008-2014.

Tal fato apresenta-se relacionado ao início do curso de Mestrado em Contabilidade da

Universidade Federal de Santa Catarina, com os primeiros ingressantes em 2004 e primeiras

dissertações a partir de 2006. Para uma melhor organização dos dados é proposto separá-los

em 3 grupos, os que mais contribuem, os que contribuem em um nível intermediário, e os que

pouco contribuem, dados expressos na Tabela 11.

Tabela 11 – Numero de Estados x Número de Contribuições.

Estado N° Estados N° Contribuições Média % Publicações Mais contribuem 3 94 31,33 64,4% Contribuem 4 34 8,50 23,3% Pouco contribuem 20 18 0,90 12,3% Total 27 146 5,41 100,0%


É interessante notar que o número de contribuições é inversamente proporcional ao

número de Unidades Federativas em cada grupo, assim os Estados mais prolíferos, Rio Grande

do Sul, Santa Catarina e São Paulo com uma média de 31,33 publicações por estado, o grupo

classificado com “contribuem” observa-se uma média de 8,50 por estado, e os que pouco

contribuem, nota-se uma média abaixo de uma publicação por Estado.

Das 146 publicações analisadas, foi observado um total de 46 Instituições de Ensino,

para esta pesquisa, optou-se por apresentar apenas as IES com mais de cinco contribuições

ao tema, deste modo considerando como as mais relevantes. Ao todo foram encontradas 5

Universidades, conforme Tabela 12.

Tabela 12 – Principais IES.

Classificação IES N° Publicações % Publicações

Principais IES

Universidade Federal de Santa Catarina 24 16,44% Universidade de São Paulo 21 14,38% Universidade Prebisteria Mackenzie 12 8,22% Universidade Federal do Rio Grande do Sul

10 6,85%

Universidade Federal do Ceará 9 6,16%


Principais IES Total 76 52,05% Outras IES 70 47,95% Total 146 100,00%


Na Tabela 12 é observado que a 5 principais Instituições de Ensino são responsáveis

por aproximadamente 52% das Publicações sobre ativos intangíveis, enquanto que as 41 IES

com menos publicações representam quase 48%, destas 25 IES apresentavam apenas uma

publicação. As principais Universidades são: Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC),

com 24 publicações sobre o tema, Universidade de São Paulo (USP) com 21, Universidade

Prebisteriana Mackenzie, Universidade Federal do Rio Grande do Sul (UFRGS) e Universidade

Federal do Ceará (UFC), com 12, 10 e 9 publicações respectivamente.

Estas informações estão em sintonia com as análises por Unidade Federativa, visto que

os Estados que mais contribuíram com o tema foram São Paulo, Santa Catarina e Rio Grande

do Sul, mostrando a carência de publicações sobre o tema das demais regiões do país, (norte,

nordeste, centro-oeste), consequência das demais Instituições de Ensino.

4.6 Análise frequência de palavras e expressões

Para a análise deste tópico foi considerada a frequência de palavras, utilizando as

palavras-chaves das 159 pesquisas encontradas sobre o tema, e ainda, a busca da expressão

“Lei 11.638/07”, procurando evidenciar o número de pesquisas que ao menos citam a lei após

sua vigência.

Foram encontradas 224 palavras distintas e uma frequência total de 437. A Figura 1 foi

elaborada por meio do software Tagul -Word Cloud Art, que permite a criação de nuvem de

palavras de acordo com a sua ocorrência, isto é, quanto maior a fonte das palavras na nuvem,

significa que maior é a ocorrência de vezes que esta palavra é utilizada como palavra-chave.

Figura 1 – Nuvem de palavras – Palavras-chave encontradas.



Na Tabela 13 é possível observar as principais palavras-chave encontradas nas

pesquisas, na qual “ativos intangíveis” é a expressão com maior frequência no referido estudo,

a palavra-chave “Capital Intelectual” também é merecedora de destaque, sendo a segunda

maior frequência apresentada, totalizando 49 vezes.

O critério utilizado para apresentação da Tabela 13 se dá pelo maior número de

ocorrência de palavras, além disso foram listadas aquelas com frequências diferentes. Destas,

42 palavras distintas apresentam a mesma frequência (3), justificando a escolha das 7

principais, representando 37,76% do total de palavras encontradas.

Tabela 13 – Principais palavras-chave encontradas.

Posição Palavra-Chave Frequência 1° Ativos Intangíveis 68 2° Capital Intelectual 49 3° Evidenciação 19 4° Goodwill 13 5° Mensuração 7 6° Valor De Mercado 5 7° Desempenho Econômico 4 Total: 161


Após uma busca nas publicações utilizando as expressões “Lei 11.638” e “Lei N°

11.638”, é interessante notar que, apesar do crescimento em pesquisas com o tema “ativos

intangíveis” após entrar em vigor a Lei 11.638/07, 49 (53,26%) pesquisas não a citaram, e 43


(46,74%) apresentam a Lei em suas contribuições. Esta busca foi realizada no corpo do texto

das pesquisas, do resumo das publicações até a conclusão ou considerações finais e a evolução

temporal é apresentada no Gráfico 5.

Gráfico 5 – N° Publicações x Quantidade de publicações que citam a Lei 11.638/07.


É possível observar no Gráfico 5 de modo temporal, que em 2010, 2013 e 2014

apresentam o maior índice de publicações que citam a Lei 11.638/07 com 66,67%, 58,33% e

64,29% respectivamente. E os anos com menor índice foram 2008 (27,27%), 2009 (41,18%) e

2011 (28,57%). Cabe notar que, apesar de já passados 7 anos, a lei continua sendo objeto de

motivação das pesquisas sobre o tema, com crescente importância a partir de 2011, havendo

em 2014 nível semelhante ao apresentado em 2010.

4.7 Review das publicações

Nesta etapa são apresentadas algumas considerações a respeito das publicações

encontradas, como, por exemplo, quais ativos intangíveis com maior enfoque nas pesquisas,

como são tratados pelos autores.

27,27%

41,18%

66,67%

28,57%

46,67%

58,33%64,29%

0,00%

10,00%

20,00%

30,00%

40,00%

50,00%

60,00%

70,00%

80,00%

90,00%

100,00%

0

2

4

6

8

10

12

14

16

18

2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

N° de Publicações Citam a Lei 11.638/07


A produção científica sobre ativos intangíveis se faz presente em diferentes áreas do

conhecimento, neste sentido este trabalho buscou abranger toda a área de Ciências Sociais,

como Ciências Contábeis, Administração, Economia, Direito e Turismo. Apesar de os anais dos

congressos ser voltado à contabilidade, o portal de periódicos da Capes contempla as demais

áreas, de forma que foi possível tal identificação.

Além disso, observou-se diferentes pesquisas trazendo como tema principal apenas

um tipo de ativo intangível. Dentre os ativos com maior incidência de pesquisas, observou-se

a presença do capital intelectual, goodwill, marcas e patentes. Apesar de não ser contemplado

nos relatórios financeiros, o capital intelectual, por estar relacionado ao conhecimento

humano, é presente em todas as empresas, sendo o intangível que mais instiga os

pesquisadores, tanto na área contábil com a difícil tarefa de reconhecer, mensurar e atribuir

valor, quanto nas demais áreas trazendo, com destaque à gestão do conhecimento, com

enfoque relacionado a gestão de pessoas e pesquisas de cunho gerencial.

Embora apresentado um crescimento relativamente baixo do número médio de

publicações entre os anos de 2002 e 2014, percebeu-se que o número total de publicações

encontradas (159) está divido com maior concentração a partir de 2008, sendo 67 publicações

antes da inserção da Lei 11.638/07 e 92 publicações após a referida Lei. Deste modo

evidenciando a evolução das pesquisas sobre ativos intangíveis pós Lei 11.638/07 com uma

diferença entre os períodos de 25 estudos. Este crescimento está atrelado diretamente a

convergência às normas internacionais de contabilidade, tanto na inserção das Lei 11.638/07

e 11.941/09 quanto na criação do Comitê dos Pronunciamentos Contábeis com um

pronunciamento específico para ativos intangíveis (CPC). Além disso, é notória a existência de

uma elite de autores, contribuindo com mais da metade das publicações encontradas.

Os níveis de concentração das pesquisas são identificados tanto quanto aos autores,

regiões e instituições de ensino. Apesar das publicações apresentarem uma variação de 1 até

6 autores, há uma superioridade em pesquisas entre 2 e 3 autores. As Instituições de Ensino

vinculadas aos estudos encontrados, notou-se a predominância às universidades públicas,

além disso, no que tange sua expansão territorial, com exceção das regiões sul e sudeste, há

uma carência em estudos sobre o tema das demais regiões.


A grande maioria das pesquisas encontradas sobre ativos intangíveis, são de natureza

empírica, fundamentadas em dados secundários. É o caso das pesquisas documentais que,

mesmo sendo as mais abordadas antes da Lei 11.638/07, onde os relatórios mais utilizados

para a aplicação das pesquisas, são encontrados no site da BM&FBovepsa através das

companhias de capital aberto, após sua vigência acarretou em um crescimento em mais de

100%, evidenciando os reflexos da Lei na divulgação de informações pelas empresas

promoveu maior acesso aos dados, permitindo ampliação das pesquisas.

No entanto, com intuito de identificar o número de publicações que ao menos citam a

Lei após sua inserção, verificou-se uma pequena vantagem para as que não apresentam nem

ao menos em suas referências bibliográficas, contudo, isto corresponde ao fato de que grande

parcela das publicações sobre intangíveis são atreladas ao enfoque gerencial, e ainda

processos, que não utilizam de instrumentos financeiros, nem normativas. Pode-se inferir

ainda que a motivação dos estudos na área é prévia à lei e mantém-se independente se sua

existência, destacando a importância do campo de estudos para a sociedade.

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

No conjunto de fatores que procurou a harmonização contabilidade brasileira aos

padrões internacionais de contabilidade, foi sancionada a Lei 11.638/07. Nesta, no que tange

os ativos intangíveis, foi criado um grupo específico para estes, gerando expectativas para os

profissionais e acadêmicos contábeis, dada a importância e a complexidade do tema,

especialmente quanto às formas de identificação e mensuração monetária. Para a literatura,

possíveis efeitos podem surgir, promovendo o tema nas pesquisas acadêmicas.

Deste modo, o referido trabalho objetivo de efetuar uma análise bibliométrica sobre

as pesquisas nacionais com o tema ativos intangíveis, no período de 2002 a 2014. Nessa linha,

o uso da bibliometria possibilitou a identificação e o mapeamento das pesquisas sobre o tema

ativos intangíveis publicados no portal de periódicos da Capes e nos principais congressos

brasileiros da área contábil: AnpCont, USP e CBC.


A análise bibliométrica resultou em 159 pesquisas estudadas, permitindo verificar sua

evolução ao longo dos anos. Após mapeamento, foram identificados e analisados em dados

quantitativos: principais autores; classificação metodológica; as universidades mais prolíferas,

Estados com maior número de publicações; palavras chaves das pesquisas; e ainda, se as

pesquisas após 2007 citavam a Lei 11.638/07. Os resultados indicam concentração de

pesquisas em autores de elite e muitos autores com baixo nível de contribuição, o que pode

ser resultado de oportunidades temporárias, sem um interesse real na continuidade de

pesquisas sobre o tema. Ainda, percebe-se uma concentração em algumas instituições de

ensino, principalmente aquelas que possuem programas de pós-graduação em contabilidade

e a amplitude do número de programas de mestrado e doutorado nestes últimos anos pode

promover novas pesquisas sobre o tema.

Ainda, foi possível identificar que a Lei 11.638/2007 foi citada em metade das

pesquisas a partir de 2008 e que a média de publicações anuais aumentou em 2 artigos neste

período, até 2014. Apesar da aparente não interferência na média, foi possível identificar

ampliação das pesquisas documentais, que podem ser relacionadas à exigência de tratamento

dos ativos intangíveis na contabilidade das empresas, promovendo maior nível de divulgação

de informações em seus relatórios anuais.

Diante dos achados, a pesquisa contribui para literatura sobre o tema ativos

intangíveis, apresentando uma compilação dos artigos sobre o tema no Brasil, permitindo aos

pesquisadores direcionarem seus esforços de estudos pelos principais autores e instituições

de ensino, diante de um melhor entendimento da produção científica, especialmente sobre

esta temática tão discutida internacionalmente e que ainda encontra lacunas e impedimentos

para aplicação nas empresas, tal como destacado por Cañibano, García-Ayuso e Sánchez

(2000), García-Ayuso (2003) e Zéghal & Maaloul (2011). Ainda, considerando as limitações da

análise, foram discutidos possíveis impactos para a literatura, pela exigência legal do tema, o

que pode ser ampliado para identificação de outras características das pesquisas sobre ativos

intangíveis, assim como para outros assuntos. Nesse sentido, sugere-se analisar o foco das

pesquisas quanto às soluções que profissionais e empresas precisam, ligadas à identificação e

mensuração monetária destes ativos.


Quanto as limitações da pesquisa, foram dos anos entre 2002 e 2014, em quatro base

de dados, contendo somente pesquisas nacionais, ligada ao tema ativos intangíveis. No

entanto, pode-se considerar que o período analisado e as bases de coletas de dados foram

satisfatórios ao propósito da pesquisa. Por fim, destaca-se que a pesquisa contribui para o

desenvolvimento de estudos bibliométricos na área contábil, o que permitirá a elaboração de

materiais de referência aos pesquisadores.

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Data recebimento do artigo:11/10/2016

Data do aceite de publicação28/11/2016

ATIVOS INTANGÍVEIS: ANÁLISE BIBLIOMÉTRICA DAS … · Assim, este tópico apresenta algumas...

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