Aula 2 Grupos Econômicos e Controle MEP

8/18/2019 Aula 2 Grupos Econômicos e Controle MEP

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2. Grupos Econômicos e Controle(Visão geral sobre o tratamento contábil de

investimentos em participações societárias)Professores:

Dra. KELLY TEIXEIRA RODRIGUES FARIAS

[email protected]

[email protected]

Dr. MANOEL RAIMUNDO SANTANA FARIAS

[email protected]

[email protected]

UNIVERSIDADE FEDERAL DO PARÁ - UFPA INSTITUTO DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS - ICSA FACULDADE DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS - FACICON CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEISDISCIPLINA: SE06068 - CONTABILIDADE AVANÇADA

BELÉM – PARÁ – BRASIL – FEVEREIRO DE 2015 2

TRATAMENTO DOS INVESTIMENTOS EMPARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS:

Conceitos Gerais.

Avaliação pelo Método de Custo.

Avaliação pelo Método do Valor Justo

Avaliação pelo Método da Equivalência Patrimonial- MEP.

• Definição de Empresas Coligadas e Controladas.

• Introdução aos Procedimentos contábeis deavaliação pelo MEP.

• Pontos importantes do MEP em IFRS.

UFPA – ICSA – FACICON: CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEISDISCIPLINA: SE06068 – CONTABILIDADE AVANÇADA

Investimentos em Participações Societárias

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CONCEITOS GERAIS

Cenários(Relações possíveis nas participações societárias)

ControleControle

CompartilhadoInfluência

SignificativaPouca/Nenhuma

Influência

Consolidação Equivalência PatrimonialValor Justoou Custo

Demonstraçõesindividuais

(EquivalênciaPatrimonial)

IFRS = Valor Justo

CPC 36 Demonst.Consolidadas

CPC 19 Empreend.Conjuntos

Legenda:...... Uso do MEP/Brasil. IFRS valor justo

___ 1) No consolidado o MEP éeliminado. 2) Valor justo ou custonão usa o MEP

Controladas Coligadas

Demonstraçõesindividuais

(EquivalênciaPatrimonial)

IFRS = Valor Justo


Joint Venture

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CONCEITOS GERAIS: Grupo Econômico

Lei 6.404/76:

Art. 265. A sociedade controlado ra e suas controladas podem constituir, nostermos deste Capítulo, grupo de sociedades, mediante convenção pela qualse obriguem a combinar recursos ou esforços para a realização dosrespectivos objetos, ou a participar de atividades ou empreendimentoscomuns.

§ 1º A sociedade controladora, ou de comando do grupo, deve serbrasileira, e exercer, direta ou indiretamente, e de modo permanente, ocontrole das sociedades filiadas, como titular de direitos de sócio ou acionista,ou mediante acordo com outros sócios ou acionistas.


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GRUPO GERDAU EM 2011

Investimentos em Participações Societárias (Professor Dr. Manoel R. S. Farias / Belém – Set/2013) 6


CONCEITOS GERAIS: investimentos (temporários e permanentes)

Tipo Natureza Classificação no Balanço

T e m p o r

á r i o s

Realização a curto prazo:

Ação; CDB; Fundo de Investimento

Realizável a longo prazo:

Ação; CDB; Fundos de investimento

Ativo Circulante

< = 1 ano ou Ciclo Operacional (o mais longo)

Realizável a longo prazo

> 1ano ou > ciclo operacional

P e r m a n e n t e s

CONCEITO: aplicação em ativos:

não destinados a venda

não uso nas atividades operacionais

Exemplos:

1) Participação Societária

2) Bens para renda

3) Bens sem uso definido

Ativo não Circulante

Investimentos

1) Partic. permanentes em outras sociedades

Avaliadas por Equivalência Patrimonial

Avaliadas pelo valor justo

Avaliadas pelo custo de aquisição

1) Propriedades para Investimento

2) Outros Investimentos permanentes

FOCO


mailto:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]


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CONCEITOS GERAIS: participações societárias

“[...] são caracterizadas pela aquisição, pela investidora, de açõesou cotas das empresas investidas [...] representando uma extensão

da atividade econômica desenvolvida pela empresa [...] ou como

forma de diversificação das atividades por ela desenvolvidas.”(YAMAMOTO, PACCEZ e MALACRIDA, 2011.

Investidora => Controladora ou Coligada

Investida => Controlada ou Coligada

Investimentos em Participações Societárias 8


Definição de empresas coligadas

Coligada: é uma entidade sobre a qual o investidortem influência significativa mas não à controla

individualmente e nem em conjunto ( joint venture)

Influencia Significativa: é o poder de participar nasdecisões financeiras e operacionais da investida, sem

controlar de forma individual ou conjunta essaspolíticas

Investimentos em Participações Societárias (Professor Dr. Manoel R. S. Farias / Belém – Set/2013)

CONCEITOS GERAIS:

[CPC 18 (R2) ]

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Influencia presumida (CPC 18 R1 - Par. 6 Na Revisão 2 [R2]mudou para o Par. 5): 20 % ou mais de participação direta ou indireta docapital votante.

A menos que fique claro que a influência não existe

Evidências de influência significativa (CPC 18 R2 - Par. 6) (a) representação no conselho de administração ou na diretoria da

investida;(b) participação nos processos de elaboração de políticas, inclusive em

decisões sobre dividendos e outras distribuições;(c) operações materiais entre o investidor e a investida;(d) intercâmbio de diretores ou gerentes; ou(e) fornecimento de informação técnica essencial.


CONCEITOS GERAIS:

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Definição de empresas controladas

Controlada: é uma entidade sobre a qual acontroladora, diretamente ou por meio de outrascontroladas, é titular de direitos de sócio que lhe

assegurem, de modo permanente, preponderância nasdeliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos

administradores (2).

Controla as políticas operacionais

Controla as políticas f inanceiras


CONCEITOS GERAIS:

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Participações avaliadas pelo custo

Aquisição Investimento D C

INVESTIMENTOS X

a Disponibilidades X

Registro de Dividendos D C

Dividendos a Receber X

a RECEITA(Participação ...)

X

• Características

– Mantidas pelo custo histórico

– Deduzidas Estimativas para perda

• Forma de apresentação – Participações Permanentes em Outras Sociedades

• Avaliadas pelo método de custo

• (-) Provisão para perdas permanentes

• Contabilização



Participações avaliadas pelo custo• Reconhecimento da receita nessa forma de avaliação

A receita somente é reconhecida quando ocorrer orecebimento ou a aprovação do pagamento de dividendos.Dessa forma, mesmo que as investidas, ao final do exercício,apresentem lucro ou prejuízo, tal variação não será refletida nobalanço patrimonial da investidora na proporção doinvestimento.

• Contabilidade em IFRS. Participações em outras sociedadessem ser coligada ou controlada: custo ou valor justo?

Permanente... = Custo Temporário..... = Valor Justo (Ganho /Perda no PL ou no Resultado)

Ver exemplo a seguir



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Investimento de 2% das ações em uma outra empresa. O registrocontábil dependerá da intenção do investidor. Conforme a seguir:

Exemplo – caso de avaliação de investimento em ações

Investimento

Permanente

Investimento por tempoindeterminado

Registro pelo valor justo ou custo

Custo ou mercado dosdois o menor (regra)

Disponível para

negociação imediata

Investimento para sedesfazer de imediato

Registro pelo valor justo

Variação reconhecidano resultado

Disponível para

venda futura

Investimento para sedesfazer no futuro

Registro pelo valor justo

Variação reconhecidaem Ajuste de Avaliação

PatrimonialFonte: Prof. Ariovaldo dos Santos – material instrucional (com adaptações)

Empresa A Empresa B Empresa C


Variação reconhecidaem Ajuste de Avaliação

Patrimonial

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Conceito de equivalência patrimonial Avaliação pelo Método de Equivalência Patrimonial - MEP

• Empresa “A” controla 90% da empresa “B” • PL da empresa “B” - $500.000• $500.000 x 90% = $450.000 (Valor do investimento de A em B

Investidora AInvestida B


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Conceito de equivalência patrimonial Avaliação pelo Método de Equivalência Patrimonial - MEP

MANTENDO A EQUIVALÊNCIAAPÓS A APURAÇÃO DELUCRO NA INVESTIDA “B”

Empresa “B” teve $100.000 delucro

Investimento avaliado por MEPem “A” deve ser aumentado em$90.000 (90% x $100.000) paraque o valor seja equivalente aoPL de “B”.

PL de B => $600.000 x 90% =$540.000 (equivalência de A)

Investidora AInvestida B



Quem deve avaliar o investimento pelo MEP?Investimentos em coligadas, controladas e em outras sociedades quefaçam parte de um mesmo grupo econômico ou estejam sob controlecomum. Exemplo 1:

Avaliação pelo Método de Equivalência Patrimonial - MEP

A

E

B C D

100%

80% 70%

60%12%8%

5%

“A” avalia todos osinvestimentos peloMEP. Mesmo que B,C, e D não tenhamE como coligada,mas por estaremsob controle comume serem todas domesmo grupo, B, Ce D devem avaliar oinvestimento em “E”

pelo MEP.FONTE: Manual de Contabilidade Societária, (2010, p. 170)


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Exemplo 2. CONTROLE COMUM, MESMO NÃO SENDO COLIGADA.Investimentos controlados por uma mesma pessoa jurídica, pessoa física ou

conjunto de pessoas físicas, também são avaliados pelo MEP

Exemplo

Empresa A

EmpresaB *

4%

* Não é uma coligada de A, mas tem um controlador comum, então Aavalia o investimento em B pelo MEP.

Obrigatoriedade de utilização do MEP

Avaliação pelo Método de Equivalência Patrimonial - MEP

InvestidoraControle

51%60%


Procedimentos de Aplicação do Método da AvaliaçãoPatrimonial

Aspectos Legais;

Segregação Inicial do Investimento; Lucro ou Prejuízo do Exercício;

Dividendos Distribuídos;

Integralização de Capital;

Variação na Participação Relativa;

Aquisição e Perda de Influência Significativa;

Ajustes de Exercícios Anteriores;

Reavaliação de Bens.



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1) Inicialmente reconhecido pelo custo de aquisição com o goodwill

2) Seu valor contábil será aumentado ou diminuído peloreconhecimento da participação do investidor nos lucros ou

prejuízos do período, gerados pela investida após a aquisição3) O investidor reconhece a parcela de acréscimo do investimento

na sua demonstração do resultado (receita)

4) Os dividendos recebidos reduzem o valor contábil doinvestimento

5) O investidor reconhece a parcela de resultados abrangentes dainvestida no seu resultado abrangente

6) Participação atual, sem votos potenciais. Ex. Debênturesconversíveis.

MEP – Procedimentos Contábeis Básicos

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Na aquisição do Investimento

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM PARTIC. PERMANENTE (MEP) 150

A BANCOS (Conta) 150

MEP – Procedimentos Contábeis


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Na aquisição do Investimento (segregação obrigatóriana combinação de negócios)

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM PARTIC. SOCIETÁRIA (Conta)

- Equivalência Patrimonial em X (Subconta) 60

- Mais valia de ativos líquidos de X (Subconta) 40

- Goodwill (Subconta) 50

A BANCOS (Conta) 150

Sendo:Valor dos ativos líquidos (ativos – passivos a valor justo) = 100(-) Valor contábil líquido – PL (Equivalência Patrimonial) = 60(=) Mais Valia de ativos líquidos = 40

Valor pago na aquisição do investimento = 150(-) Valor dos ativos líquidos = 100(=) Goodwill por expectativa de rentabilidade futura = 50

MEP – Procedimentos Contábeis


Ágio

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Na apuração do resultado - Lucro

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM COLIGADA X

A RECEITA DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL X

Na apuração do resultado – Prejuízo

Débito Crédito

DESPESA DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL X

A INVESTIMENTO EM COLIGADA X

Dividendos recebidos

Débito Crédito

BANCOS X A INVESTIMENTO EM COLIGADA X

MEP – Reconhecimento do Efeito no Investimento:

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Na Integralização do Capital sem mudança nacomposição acionária

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM COLIGADA Aumento de Capital

X

A CAIXA / BANCO X


Na Integralização do Capital com mudança nacomposição acionária (Aumento de Participação)

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM COLIGADA Aumento de Capital Acréscimo nos Investimentos pela maior participação no PL

X

A CAIXA/BANCO X

A AJUSTE DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL – Coligadas/Controladas

X

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Na Integralização do Capital com mudança na

composição acionária (Redução de Participação)

Débito Crédito

AJUSTE DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL – Coligadas/Controladas

X

A INVESTIMENTO EM COLIGADADecréscimo nos Investimentos pela maior participação no PL

X


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Reavaliação de Ativos a Valor Justo (Aumento no Valor)

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM COLIGADAReavaliação de Ativos

X

A AJUSTE DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL – Coligadas/Controladas

X

Débito Crédito

AJUSTE DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL – Coligadas/Controladas

X

A INVESTIMENTO EM COLIGADAReavaliação de Ativos

X

Reavaliação de Ativos a Valor Justo (Redução no Valor)

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MEP – Reconhecimento do Efeito no Investimento: Aumento de Reserva de Capital (Alienação de Partes Beneficiárias)

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM COLIGADA Aumento da Reserva de Capital – Alienação de Partes

Beneficiárias

X

A RESERVA DE CAPITAL – COLIGADAS/CONTROLADAS(Alienação de Partes Beneficiárias)

X

Débito Crédito

RESERVA DE CAPITAL – COLIGADAS/CONTROLADAS(Alienação de Partes Beneficiárias)

X

A INVESTIMENTO EM COLIGADARedução de Reserva de Capital – Emissão de Partes

Benefíciárias

X

Redução de Reserva de Capital (Resgate de Partes Beneficiárias)

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Ajustes de Exercícios Anteriores ( Aumento)

Débito Crédito

INVESTIMENTO EM COLIGADA Ajustes de Exercícios Anteriores

X

A LUCRO / PREJUÍZO ACUMULADO X

Débito Crédito

LUCRO / PREJUÍZO ACUMULADO X

A INVESTIMENTO EM COLIGADA

Ajuste de Exercícios Anteriores

X

Ajustes de Exercícios Anteriores ( Redução)

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MEP – Reconhecimento do Efeito no Investimento: Perda de Influência Significativa por Venda de parte do Investimento

Recebimento da Venda de Parte do Investimento Débito Crédito

BANCO X

A VENDA DE INVESTIMENTO (DRE)Registro da venda a vista do investimento

X

Baixa de Parte do Investimento Débito Crédito

CUSTO DA VENDA DE INVESTIMENTO (DRE) X

A INVESTIMENTO EM BETA (IMOBILIZADO)Registro da baixa do valor contábil do investimento

X

Registro da parcela do Investimento não vendido Débito Crédito

ATIVO FINANCEIRO (Avaliado a Valor Justo) AC X

A GANHO COM AJUSTE A VALOR JUSTO (DRE)

Registro do ajuste a valor justo da parcela do investimentoremanescente.

X

• Método da Equivalência Patrimonial – Patrimônio Líquido das Investidas

• Critérios Contábeis;

• Defasagem na data do encerramento da coligada. – Resultados Não Realizados de Operações

Intercompanhias• O que significa resultados não realizados;

• Quais resultados não realizados devem ser eliminados

– Perdas Estimadas e Patrimônio Líquido Negativo

– Notas Explicativas

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Patrimônio Líquido das InvestidasCritérios Contábeis

• Mesma data do Balanço ou até 60 (sessenta dias), no

máximo, antes da data do balanço da companhia;• Balanço da controlada / coligada em forma final;

• Na hipótese da investida ter investimentos em outrascompanhias, seu balanço já deve refletir a atualizaçãodesses investimentos pelo MEP;

• Deve adotar critérios contábeis uniformes como daInvestidora (a observância desta uniformidade éresponsabilidade da investidora);


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Patrimônio Líquido das InvestidasCritérios Contábeis

• A Investidora deve cuidar para que suas coligadasutilizem critérios uniformes, uma vez que estas devem

atender também a outros investidores. Caso sejanecessário, a Investidora deve fazer os ajustesnecessários no balanço da investida.

• Pode ocorrer diversidade de critérios que não devam serajustados. Ex.: quando operam em ramos diferentes;

• Utilização de taxas de depreciação diferentes tambémnão são considerados critérios diferentes, desde que abase seja a vida útil dos bens de acordo com suascaracterísticas físicas e de utilização. 32


Patrimônio Líquido das InvestidasDefasagem na data do encerramento da coligada

• Situação normal: a data do Balanço da Investida seja amesma do Balanço da Investidora;

• Aceita-se a situação em que tal data apresenta umadefasagem de até dois meses, sempre anteriores ao dainvestidora.

• Situação Ideal: Adotar datas coincidentes para todas ascoligadas, pois mesmo se a coligada encerrar o Balançoem datas diferentes, poderá levantar um nessa datacoincidente.

• Importante: Adotem também o mesmo período, pois ainvestidora necessitará não só do saldo do patrimôniolíquido mas também sua evolução durante todo período.

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Exemplo:

Data do Balanço da Coligada: 31/10

Data do Fechamento do Balanço da Investida: 31/12

• No caso de utilizar balanços defasados em até dois meses,deve-se manter os mesmos períodos uniformemente de umano para o outro, para não distorcer os resultados dasoperações da investidora em sua participação nos resultadosda coligada e para permitir a comparabilidade dasdemonstrações contábeis.

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Exemplo:

Alfa encerra o seu exercício social em 31 de dezembro de cada ano e publicasuas demonstrações financeiras anuais até 25 de janeiro, em função deacordo de financiamentos.

Alfa tem 25% do capital social de Beta, sociedade coligada, e o investimentoé avaliado pelo método de equivalência patrimonial.

Beta geralmente publica as suas demonstrações financeiras anuais no finalde fevereiro, em função da complexidade de suas operações e de acordocom o cronograma de sua controladora.

A administração de Beta comunicou a Alfa que não é possível cumprir oprazo para elaboração de suas demonstrações financeiras anuais de forma aatender o cronograma de Alfa.

Como resolver essa situação, já que Alfa precisa registrar em seu resultadodo exercício a sua parte proporcional (25%) do lucro ou prejuízo apurado porBeta?

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Exemplo:

Como resolver essa situação, já que Alfa precisa registrar em seuresultado do exercício a sua parte proporcional (25%) do lucro ou prejuízo

apurado por Beta?

O CPC 18.34 permite que o investidor ajuste o investimento pelo métodode equivalência patrimonial com uma defasagem máxima de dois meses,entre as datas de encerramento das demonstrações financeiras dainvestida e do investidor.

Nesse caso, Alfa poderia utilizar as demonstrações financeiras de Beta definal de outubro ou de final de novembro, para fins de avaliação do seuinvestimento nessa coligada pelo método de equivalência patrimonial.

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Patrimônio Líquido das InvestidasInfluência da Defasagem na Nota Explicativa

• A defasagem gera dificuldades nas informações divulgadas emnotas explicativas.

• A Investidora deve indicar em suas Notas Explicativas: – Os saldos das contas de crédito e as obrigações entre a companhia e

suas investidas;

– Montante das receitas e despesas de operações entre elas

– Deve-se divulgar esses saldos e transações relativos à data deencerramento do exercício da investidora.

• De acordo com o item 37 (e) do CPC 18, deve-se divulgar ainda: – A data de encerramento do exercício social refletido nas demonstrações

contábeis da investida utilizada para aplicação do MEP sempre que fordistinta da do investidor e as razões para o uso de uma data ou períododiferente.

ATENÇÃO: ESTE ITEM FOI RETIRADO DO CPC18 (R2)


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Patrimônio Líquido das InvestidasTratamento de Eventos Relevantes no Período da

Defasagem

• Dividendos: Devem ser creditados à conta do Investimento naInvestidora;

• Aumento de Capital: O Balanço da Coligada deve ser ajustadopara refletir esse aumento no patrimônio líquido e depoisdesse ajuste, então, calcular o valor patrimonial doinvestimento na Investidora. Se houver mudança naparticipação da investidora, deverá ser reconhecido o ganhoou a perda de capital diretamente no PL da Investidora, naconta de Ajustes de Avaliação Patrimonial – Controladas eColigadas, como um resultado abrangente;

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Defasagem

• Outros eventos relevantes também deverão ser ajustados, taiscomo: prejuízos por danos em incêndios ou por transaçõessignificativas não recorrentes; lucro ou prejuízo não realizadosnas transações entre as empresas do mesmo grupo econômico.

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Defasagem

• Exemplo 1: Admitindo que Alfa utiliza as demonstrações financeiras de Beta de final deoutubro de 20X1 (defasagem de dois meses conforme permitido peloCPC18.34), para fins de avaliação do seu investimento nessa coligada pelométodo de equivalência patrimonial, no encerramento de suasdemonstrações financeiras de 31 de dezembro de 20X1.

Suponha que Beta tem dívidas substanciais em dólares americanos e quelogo no início de novembro de 20X1 ocorreu uma forte desvalorização damoeda real frente ao dólar, gerando uma despesa cambial relevante noresultado dessa coligada em novembro de 20X1.

Isso significa que esse efeito cambial somente seria refletido em Alfa nassuas demonstrações financeiras do exercício social seguinte (20X2)?

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Defasagem

• Exemplo 1:Isso significa que esse efeito cambial somente seria refletido em Alfa nassuas demonstrações financeiras do exercício social seguinte (20X2)?

Esse efeito relevante cambial na coligada Beta deveria ser refletido nasdemonstrações financeiras de Alfa em 20X1.

Segundo o CPC 18.34, quando as demonstrações financeiras da investidautilizadas para aplicação do método de equivalência patrimonial forem dedata diferente daquelas do investidor, ajustes pertinentes devem ser feitos emdecorrência dos eventos e transações relevantes que ocorrem entre aquela

data e a data das demonstrações financeiras do investidor.

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Defasagem

• Exemplo 1: Alfa encerra o seu exercício social em 31/12/X1, tem 25% de participação nocapital social de Beta e utiliza as demonstrações financeiras dessa investidacom dois meses de defasagem para fins de avaliação do seu investimentonessa investida pelo método de equivalência patrimonial.

Mutações do patrimônio líquido de Beta:

Em dezembro de 20X1, com uma forte desvalorização do real f rente ao dólar,Beta apurou uma perda cambial de R$ 80, valor esse já líquido dos efeitos deimposto de renda e contribuição social.

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Defasagem

• Exemplo 1:LANÇAMENTOS CONTÁBEIS EM ALFA:

Débito Crédito

Despesa de equivalência patrimonial (resultado) 25

Investimento em Beta 25

Registro reflexo do prejuízo de Beta (R$ 100 x 25%)

Despesa de equivalência patrimonial (AAP) 20

Investimento em Beta 20

Registro reflexo da perda cambial significativa apurada em Beta no período dedefasagem (R$80 x 25%)


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Resultados Não Realizados de OperaçõesIntercompanhias

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Resultados não realizados de operações intercompanhias

• O Art. 248 da Lei 6.404/76 estabelece que do valor dopatrimônio líquido da coligada ou controlada não serãocomputados os resultados não realizados decorrentes de

negócios com a companhia, ou com outras sociedades coligadasà companhia, ou por ela controladas.

• “O objetivo da eliminação dos lucros não realizados dopatrimônio líquido da coligada deriva do fato de que, realmente,somente se deve reconhecer lucro em operações com terceiros,pois as vendas de bens de uma para outra empresa do mesmogrupo não geram economicamente lucro, em termos de todo ogrupo, a não ser quando tais bens forem vendidos a terceiros ourealizados pelo uso ou perda.” (FIPECAFI, 2010)

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• Exemplo: Se um investidor A possuir diretamente, 20% departicipação no capital votante da coligada B, e esta vender comlucro mercadoria ainda no estoque da A na data do Balançodesta, nas demonstrações individuais desse investidor A deveconstar apenas o lucro nas operações realizadas pela coligadacom outras entidades terceiras perante A.

Uma maneira de se chegar esse valor é:

Lucro Líquido da Investida

(-) valor dos resultados não realizados (transações ascendentesou descendentes)

=) valor resultante

(x) Percentual de participação

(=) valor da equivalência patrimonial 46

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Resultados não realizados

Investidora AMontadora deAutomóveis

Controlada BConcessionáriade Veículos

Coligada CEmpresa deAutopeças

Coligada D

Revendedorae Pneus

Quando ocorrerem os resultados não realizados?

Operações entre as empresas do grupo: Ascendentes (upstream) Descendentes (downstream)

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As transações ascendentes (upstream) são, por exemplo,vendas de ativos da coligada ou do empreendimento controlado

em conjunto para o investidor. As transações descendentes (downstream) são, por exemplo,vendas de ativos do investidor para a coligada ou para oempreendimento controlado em conjunto.

Resultado Não Realizado:

• Estoques (mais comumente);

• Imobilizado (menos comuns);

• Investimento (menos comuns ainda);

• Outros Ativos (raramente)

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Situação 1: Lucros Não Realizados da Coligada para o Investidor

Situação 2: Lucros Não Realizados do Investidor para a Coligada

Situação 3: Lucros Não Realizados da Controlada para aControladora

Situação 4: Lucros Não Realizados da Controladora para aControlada

Quais e como os resultados não realizados são

eliminados no Método de Equivalência Patrimonial?


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Qual o tratamento contábil quando a coligada vende com lucroum ativo para o investidor e esse ativo permanece no balanço

patrimonial do investidor na data do encerramento dasdemonstrações financeiras, caracterizando-se em um resultadonão realizado?

Devem ser reconhecidos nas demonstrações contábeis doinvestidor somente na extensão da participação de outrosinvestidores sobre essa coligada ou empreendimentocontrolado em conjunto, desde que esses outros investidoressejam partes independentes do grupo econômico a quepertence a investidora. (CPC 18.28)


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Qual o tratamento contábil quando a coligada vende com lucroum ativo para o investidor e esse ativo permanece no balanço

patrimonial do investidor na data do encerramento dasdemonstrações financeiras, caracterizando-se em um resultadonão realizado?

Os lucros não realizados por operação de ativos ainda empoder da investidora ou de suas controladas devem sereliminados da seguinte forma: do valor da equivalênciapatrimonial calculada sobre o lucro líquido da investida édeduzida a integralidade do lucro que for considerado comonão realizado pela investidora. (ICPC 09. 53)


Exercício 1

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A coligada D obteve um lucro líquido de $800.000, dentro dos quaisestão $ 300.000 de lucro de uma operação de venda para aInvestidora C de bem que ainda está no ativo de C. Essainvestidora possui 30% de D.

Durante a realização do cálculo da Equivalência Patrimonial ainvestidora C não deve reconhecer a parte que lhe caberia de 30%do lucro não realizado com a coligada D, assim o cálculo ficaria:


Exercício 1

Lucro Líquido do Exercício $ 800.000

(-) Lucro não realizado ($300.000)

(=) Valor Resultante $ 500.000

(x) % de Participação de C em D 30%

(=) Valor da Equivalência Patrimonial $ 150.00052



Qual o tratamento contábil quando o investidor vende com lucroum ativo para a coligada e esse ativo permanece no balançopatrimonial da coligada na data do encerramento dasdemonstrações financeiras, caracterizando-se em um resultadonão realizado?

Devem ser reconhecidos nas demonstrações contábeis doinvestidor somente na extensão da participação de outrosinvestidores sobre essa coligada ou empreendimentocontrolado em conjunto, desde que esses outros investidoressejam partes independentes do grupo econômico a quepertence a investidora. (CPC 18.28)


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Qual o tratamento contábil quando o investidor vende com lucro

um ativo para a coligada e esse ativo permanece no balançopatrimonial da coligada na data do encerramento dasdemonstrações financeiras, caracterizando-se em um resultadonão realizado?

Nas operações de vendas de ativos de uma investidora parauma coligada (downstream), são considerados lucros nãorealizados, na proporção da participação da investidora nacoligada, aqueles obtidos em operações de ativos que, àépoca das demonstrações contábeis, ainda permaneçam nacoligada. (ICPC 09. 49 a 52 - ver)


Exercício 254



Um ativo com valor contábil de $ 1.000.000 é vendido pela

empresa A por $ 1.400.000 para a coligada B, na qual A participacom 20% do capital votante. O tributo sobre esse lucro é de$150.000, de forma que o resultado da investidora está afetadopelo valor líquido de $ 250.000. O lucro do período de B foi de $2.500.000.

Ao vender à coligada, é como se estivesse vendendo com olucro apenas a parte dos detentores que têm 80% do capitalvotante de B. A empresa A não deve considerar realizada aparcela relativa à sua própria participação. O tratamento contábilserá:


Exercício 2


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No Investimento:

D = (-) Lucro não realizado – Coligada B

Conta Retificadora do Investimento na Coligada BC = Lucro não realizado – Coligada B

Conta de despesa na DRE do Resultado de EquivalênciaPatrimonial

$ 50.000

Na DRE:

Resultado de Investimentos Avaliados pelo MEP $ 450.000

Receita de Equivalência Patrimonial $ 500.000

(-) Lucro não realizado – Coligada B ($ 50.000)


Exercício 2

56



Qual o tratamento contábil quando a controlada vende com lucroum ativo para a controladora e esse ativo permanece no balançopatrimonial da controladora na data do encerramento dasdemonstrações financeiras, caracterizando-se em um resultadonão realizado?

Os resultados decorrentes de transações ascendentes (upstream)entre a controlada e a controladora e de transações entre ascontroladas do mesmo grupo econômico devem ser reconhecidosnas demonstrações contábeis da vendedora, mas não devem serreconhecidos nas demonstrações contábeis individuais dacontroladora enquanto os ativos transacionados estiverem nobalanço de adquirente pertencente ao grupo econômico. (CPC18.28B)

Situação 3: Lucros Não Realizados da Controlada para a Controladora

57



Qual o tratamento contábil quando a controlada vende com lucro umativo para a controladora e esse ativo permanece no balançopatrimonial da controladora na data do encerramento dasdemonstrações financeiras, caracterizando-se em um resultado nãorealizado?

Nas operações de venda da controlada para a controladora (upstream)ou para outras controladas do mesmo grupo econômico, o lucro deveser reconhecido na vendedora normalmente.

Nas demonstrações individuais da controladora, quando de operaçõesde venda de ativos da controlada para a controladora ou entrecontroladas, o cálculo da equivalência patrimonial deve ser feito

deduzindo-se, do patrimônio líquido da controlada, cem por cento dolucro contido no ativo ainda em poder do grupo econômico. (ICPC 56)


Exercício 3 58




Exercício 3

Se a companhia D fosse controlada, como seria? A controlada Dobteve um lucro líquido de $800.000, dentro dos quais estão $300.000 de lucro de uma operação de venda para a Investidora Cde bem que ainda está no ativo de C. Essa investidora possui 70%de D.

Durante a realização do cálculo da Equivalência Patrimonial ainvestidora C deve eliminar 100% do lucro não realizado com acontrolada D, assim o cálculo ficaria:

Valor inicial da equivalênc ia patrimonia l ($ 800.000 x 70%) = $ 560.000

(-) Resultado Não Realizado ($ 300.000 x 100%) = ($ 300.000)

Valor final da equivalência patrimonial ($ 560.000 - $ 300.000) $ 260.000

59



Qual o tratamento contábil quando a controladora vende com lucro umativo para a controlada e esse ativo permanece no balanço patrimonial

da controladora na data do encerramento das demonstraçõesfinanceiras, caracterizando-se em um resultado não realizado?

Os resultados decorrentes de transações descendentes (downstream)entre a controladora e a controlada não devem ser reconhecidos nasdemonstrações contábeis individuais da controladora enquanto osativos transacionados estiverem no balanço de adquirente pertencenteao mesmo grupo econômico. (CPC18.28A)

Nas operações com controladas, os lucros não realizados devem sertotalmente eliminados nas operações de venda da controladora para acontrolada. (ICPC09.55)

Situação 4: Lucros Não Realizados da Controladora para a Controlada

60



Qual o tratamento contábil quando a controladora vende com lucro umativo para a controlada e esse ativo permanece no balanço patrimonial

da controladora na data do encerramento das demonstraçõesfinanceiras, caracterizando-se em um resultado não realizado?

Nas demonstrações individuais, quando de operações de venda deativos da controladora para suas controladas (downstream), aeliminação do lucro não realizado deve ser feita no resultado individualda controladora, deduzindo-se cem por cento do lucro contido no ativoainda em poder do grupo econômico, em contrapartida da conta deinvestimento (como se fosse uma devolução de parte desseinvestimento), até sua efetiva realização pela baixa do ativo na(s)controlada(s).



11/12

61



Qual o tratamento contábil quando a controladora vende com lucro umativo para a controlada e esse ativo permanece no balanço patrimonial dacontroladora na data do encerramento das demonstrações financeiras,

caracterizando-se em um resultado não realizado? A eliminação de que trata o item 55B na demonstração do resultado deveser feita em linha logo após o resultado da equivalência patrimonial, comdestaque na própria demonstração do resultado ou em nota explicativa.

Podem ser eliminadas na demonstração do resultado da controladora asparcelas da venda, custo da mercadoria ou produto vendido, tributos eoutros itens aplicáveis, já que a operação como um todo não se dá comgenuínos terceiros. Se não eliminados, esses valores devem serevidenciados na própria demonstração do resultado ou em notasexplicativas.


Exercício 4 62




Exercício 4

Um ativo com valor contábil de $ 1.000.000 é vendido pelaempresa A por $ 1.400.000 para a controlada B, na qual A

participa com 80% do capital votante. O tributo sobre esse lucroé de $150.000, de forma que o resultado da investidora estáafetado pelo valor líquido de $ 250.000. O lucro do período de Bfoi de $ 2.500.000.

Como se trata de venda entre controladas e controladora, oresultado não realizado deve ser integralmente eliminado. Otratamento contábil será:

63




Exercício 4

No Investimento:

D = (-) Lucro não realizado – Controlada B

Conta Retificadora do Investimento na Controlada B

C = Lucro não realizado – Controlada B

Conta de despesa na DRE do Resultado de EquivalênciaPatrimonial

$ 250.000

Na DRE:

Resultado de Investimentos Avaliados pelo MEP $ 1.750.000

Receita de Equivalência Patrimonial $ 2.000.000(-) Lucro não realizado – Controlada B ($ 250.000)

64

Perdas em Investimentos

Devem ser reconhecidas na investidora a projeção de prejuízos nãoreconhecidos contabilmente na controlada ou coligada.

Perdas Potenciais

Art. 12 da Inst. 247/96 – CPC 18

Perdas Efetivas

Estimativa de perdas eminvestimentos

Redução investimento/ágio

Constituição no Passivo

+

A composição do valor do investimento em Delta nainvestidora Alfa:

Ativo 10.000 10.000

Caixa 500 6.400Terreno 9.500 3.500100

Passivo + PL

FornecedoresAluguéis a PagarPatrimônio Líquido

65

Redução do Investimento/Ágio• Suponha a seguinte situação patrimonial da

subsidiária integral Delta é:

Fonte: Adaptado de Schimidt, Santos, Fernandes, 2004.

O ágio se refere a diferença no valor de mercado doterreno da investida Delta.

1.980 100

1.880

Investimentos Participação em DeltaÁgio no Investimento em Delta

• A investidora Alfa éresponsável solidária pelos aluguéis a pagar

e é provável que oinvestimento pereça.

• Nesse caso, seus ativosserão avaliados amercado para saldarsuas dívidas.

A perda real corresponde adiferença entre o valor doinvestimento e o saldo davenda dos ativos.

66

Os passivos foram liquidados

1.980 - 1.480 = 500

Ativo 11.380 Caixa 500Terreno 10.880Passivo 9.900 Fornecedores 6.400Aluguéis a Pagar 3.500

1.480 Saldo

Redução do Investimento/Ágio



12/12

Após os referidos registros contábeis, a composição dovalor do investimento em Delta na investidora Alfa será:

67

• O registro contábil de tal fato é apresentado aseguir:

Perdas de Capital emInvestimentos

500

Perdas noInvestimento em Delta (AP)

500

Provisão para Aluguéis aPagar - Investida Delta (PC)

-

1.480 100

1.880Perdas no investimento em Delta (500)


Redução do Investimento/Ágio

Fonte: Adaptado de Schimidt, Santos, Fernandes, 2004. 68

Redução do Investimento/Ágio eConstituição de Passivo

• Suponha-se a situação patrimonial da subsidiáriaintegral Delta:

Ativo 10.000 10.000

Caixa 500 10.300Terreno 9.500 3.000

(3.300) Patrimônio Líquido

Passivo + PL

FornecedoresAluguéis a Pagar

A composição do valor do investimento em Delta nainvestidora Alfa:

1.950 -

1.950


O ágio se refere a diferença no valor demercado do terreno da investida Delta.


Ativo 11.950 Caixa 500Terreno 11.450Passivo 13.300 Fornecedores 10.300Aluguéis a Pagar 3.000

(1.350) Saldo a Pagar

69

• A investidora Alfa éresponsável solidária pelos aluguéis a pagar eé provável que oinvestimento pereça.

• Nesse caso, seus ativosserão avaliados amercado para saldarsuas dívidas. 3.000/13.300 = 23%

23% x 1.350 = 305



A perda a ser reconhecida pela investidora

corresponderá ao ágioativado e o saldo a pagardo aluguel. 70

• Após os referidos registros contábeis, a composiçãodo valor do investimento em Delta na investidora Alfa será:

2.255

Perdas de Capital emInvestimentos

Perdas noInvestimento em Delta (AP)

Provisão para Aluguéis aPagar - Investida Delta (PC)

- -

1.950

Perdas no investimento em Delta (1.950)




O registro contábil de tal fato é apresentado a seguir:

3051.950

71

Principais Fontes


COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS - CPC. PronunciamentoTécnico CPC 18 (R2) – Investimento em Coligada e em Controlada. Brasília, 12/2012. Disponível em www.cpc.org.br. Acesso em 12/2012.

IUDICIBUS; S. De; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. e SANTOS, A. Dos.Manual de Contabilidade Societária: aplicável a todas as sociedades. São Paulo: Atlas – Fipecafi, 2010.

LEMES, S; CARVALHO, L. N. Contabilidade internacional paragraduação: texto, estudos de casos e questões de múltipla escolha .São Paulo: Atlas, 2010.

YAMAMOTO, M. A; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos dacontabilidade – a nova contabilidade no contexto global. São Paulo:Saraiva, 2011.


Principais Fontes


COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS - CPC. ICPC 09 (R1) -DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS INDIVIDUAIS, DEMONSTRAÇÕESSEPARADAS, DEMONSTRAÇÕES CONSOLIDADAS E APLICAÇÃO DOMÉTODO DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL. Brasília, 07/2012. Disponívelem www.cpc.org.br. Acesso em 21/01/2013.

ALMEIDA, M. C.. IRFS na prática perguntas e respostas com exemplos:Combinação de negócios, aquisição e incorporação reversa,reestruturações societárias (incorporação, fusão e cisão), aplicação dométodo de equivalência patrimonial, demonstrações consolidadas etc. São Paulo: Atlas, 2012.


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