Custos Conceitos e Metodos

Comunidade Missão Peregrinos do Amor Projeto SOS Jovens

Artigos acadêmicos Ano de 2011

Autor: Adryadson Flabio Nappi

Contador, professor, teólogo, músico, compositor e escritor - 1 -

CUSTOS

CONCEITOS E MÉTODOS DE CUSTEIO

INTRODUÇÃO.

Para Martins (2001, p.19), até a Revolução Industrial (séc. XVIII) quase só

existia a Contabilidade financeira ou geral, que era suficiente para servir as

empresas comerciais da Era Mercantilista. Porém, com o advento das

indústrias, ficou difícil para os contadores identificarem facilmente os valores

dos estoques para fechamento de seus balanços, surgindo então a contabilidade

de custos.

Tal afirmação de Martins vem afirmar aquilo que já foi discutido

anteriormente, dizendo que a Revolução Industrial veio trazer a contabilidade

de custos. Porém, Eliseu Martins expressa algo a mais, dizendo que a

necessidade de atribuir valores para os estoques das empresas, no momento do

fechamento de balanço e apuração do resultado, fez com que surgisse a

contabilidade de custos propriamente dita.

Percebe-se então num primeiro momento que a contabilidade de custos

primitiva veio do estoque das empresas.

Martins (2001, p.19) explica que:

“No balanço final, permaneciam como estoques no Ativo

apenas os valores sacrificados pelas compras dos bens.

Nenhum outro valor era ativado, como juros e encargos

financeiros, honorários dos proprietários e

administradores, salários e comissões e outros. Todos

estes gastos eram automaticamente apropriados como

despesas do período, independentemente da venda ou

não da mercadoria”.

Assim começou-se a avaliação de estoques dentro do âmbito industrial,

nas empresas modernas.





Importância da contabilidade de custos para gestão

Sem dúvida a contabilidade de custos é um dos instrumentos mais

poderosos de gestão para uma empresa moderna. Devido a toda sua

importância, dela nasceu um método de gerenciamento que é denominado

Contabilidade Gerencial.

“A contabilidade gerencial pode ser caracterizada,

superficialmente, como um enfoque conferido a várias

técnicas e procedimentos contábeis já conhecidos e

tratados na contabilidade financeira, na contabilidade de

custos, na análise financeira de balanços etc., colocados

numa perspectiva diferente, num grau de detalhe

analítico ou numa forma de apresentação e classificação

diferenciada, de maneira a auxiliar os gerentes das

entidades em seu processo decisório”. (IUDÍCIBUS, 1987,

p.15)

Assim, pode-se afirmar que a contabilidade de custos foi um

grande instrumento para que surgisse a contabilidade gerencial.

Contabilidade de custos em empresas não industriais.

Tamanha a sua aplicação no cenário atual das empresas e tão grande a

sua importância no mercado globalizado e competitivo, que a contabilidade de

custos passou a ser um instrumento essencial e indispensável para os

administradores, passando então a ser implantada não somente em empresas

industriais para controle de estoques como do princípio, mas para as empresas

prestadoras de serviços, que, diga-se de passagem, é o tema do trabalho em

questão.

Para essa questão, Martins (2001, p.23) diz que para as empresas

prestadoras de serviços que eventualmente faziam uso dos custos para

avaliação dos serviços em andamento, o campo para essas empresas alargou-se

muito.





É extremamente comum nos dias de hoje, ver empresas como Bancos,

Financeiras, escritórios de planejamento, de auditoria e outros, utilizarem da

contabilidade de custos. Para esses casos, passou-se a utilizar e explorar o

potencial para controle e para a tomada de decisões, com as informações

levantadas por um bom controle de custos.

I - CONCEITOS BÁSICOS DE CONTABILIDADE DE CUSTOS.

Para se ter uma implantação correta de uma contabilidade de custos, é

preciso perceber e entender algumas terminologias específicas que a contabilidade de custos tem, para verificar corretamente os métodos e técnicas de análise de custos.

Sendo assim, iniciam-se com o conceito de gastos, custos e despesas e

outros. 1.1 – Gastos

Segundo Passarelli et al (2003, p.31), os gastos são valores monetários de

todos os desembolsos e compromissos assumidos pela empresa no desempenho de suas operações de produção de bens e serviços.

São ocorrências genéricas e abrangentes, por essa razão, diferenciam-se com outras terminologias, como investimentos, custos e despesas.

1.2 - Investimento Padoveze (2000, p.221) diz que “são gastos efetuados em ativo ou despesas e custos que serão imobilizados ou diferidos. São gastos ativados devido sua vida útil ou benefícios futuros”.

1.3 - Custos e despesas

Martins (2001, p. 25) cita como “todo gasto relativo a bem e serviço utilizado na produção de outros bens e serviços”. Já para a despesa, é o bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas.





A contabilidade de custos apareceu na idéia de controle de indústria, porém, nos dias de hoje, muitas empresas de serviços passaram a utilizar a contabilidade de custos para gerenciamento, que é o caso do trabalho em questão. Pensando nessas terminologias, como poderíamos fazer uma contabilidade de custos em uma empresa de serviço que só tem despesa?

Para isso, Martins (2001, p. 27) alerta que devem-se usar da idéia que tais entidades são produtoras de utilidades, e assim possuem custos que imediatamente se transformam em despesas, sem que haja a fase de estocagem, como no caso de uma indústria. Por essa razão, a terminologia está correta.

1.4 – Custos Diretos Em linhas gerais, custos e despesas diretas são aqueles facilmente identificados a um determinado produto, segundo Padoveze (2000, p.236). Passarelli et al (2003, p.33), define custo direto como aquele que podemos mensurar quanto pertence a cada um, de forma objetiva e direta. Esses tipos de custos não são necessários elaborar formas de rateio, pois conseguem ser identificados no produto facilmente, como o caso da matéria prima, componentes e outros.

1.5 – Custos indiretos

Todos os gastos que não são considerados diretos são indiretos. Segundo Martins (2001, p.53), os custos indiretos são aqueles que não oferecem uma medida objetiva e qualquer tentativa de alocação, tem que ser feita estimada, por rateio. Os custos indiretos são identificados geralmente no produto final, e são de caráter genérico e não específico. (PADOVEZE, 2003)

1.6 – Custos fixos

São aqueles que independem do volume da produção. Segundo Moreira et al (2004), os custos fixos são aqueles que independem do volume de produção, ou seja, se a fábrica produz ou não, o custo fixo total é o mesmo.





Vale ressalta neste item que, conforme Padoveze (2000, p.237), embora classifiquemos alguns custos como fixo, todos os custos estão sujeitos a mudança.

A representação gráfica de custos fixos pode ser feita da seguinte forma:

Custos Fixos Custos

Unidades produzidas

1.7 – Custos variáveis São aqueles que dependem do volume da produção ou no nível de atividade. Neste conceito, estão compreendidos todos aqueles custos que conforme a empresa produz, o custo aumenta. Da mesma forma, os custos variáveis podem ser representados pelo seguinte gráfico, de uma maneira bem simplificada. Custos variáveis Custos

Unidades produzidas

1.8 – Custos semi-variáveis

Segundo Padoveze (2000, p.239), “são os custos em que existe variação em relação a quantidade produzida, mas não tem relação direta. Variam mas não na proporção exata 1:1.





A representação gráfica deste caso seria:

Parte variável Custos Unidades produzidas

II – MÉTODOS DE CUSTOS UTILIZADOS

Estarão sendo abordados neste trabalho alguns métodos de custeamento que são utilizados nas empresas e organizações em geral. É importante dizer que o processo de custeamento de produtos ou serviços nas empresas depende do sistema e do método de custo podendo-se alcançar valores e estruturas diferentes para cada sistema e método utilizado. Moreira et al (2004) define simplesmente que método é o mecanismo que define os custos que farão parte do custeamento do produto ou serviço, e sistema é à maneira de mensuração de cada componente do custo.

Para Padoveze (2000, p.241), método de custo é o “processo utilizado para identificar o custo unitário de um produto, partindo dos custos diretos e indiretos”.

2.1 – Custeio direto ou variável. Neste método, resumidamente, consiste em apropriar aos produtos ou

serviço apenas os gastos variáveis da empresa. Como já vimos anteriormente, gastos variáveis são aqueles que variam em proporção direta com a produção.

Esse método é considerado o melhor para decisões gerenciais segundo Padoveze (2000, p.242), pois os custos fixos indiretos não são alocados aos produtos e são tratados como despesas do período.





Moreira et al (2004) acrescenta ainda que o custeio variável é melhor para tomada de decisão, pois “considera que os custos fixos estão relacionados diretamente a capacidade de instalação da empresa e não ao nível de produção”. Este método não é aceito pela legislação, desta forma, é necessário, para efeito de fiscalização, que as empresas se utilizem o custeio por absorção, próximo método a discutir. Segundo Martins (2001, p.220), este método fere os princípios contábeis, principalmente o da Competência e a Confrontação. Segundo estes, devemos apropriar as receitas e delas deduzir todos os sacrifícios envolvidos em sua obtenção. Por essa razão, não seria correto jogar todos os custos fixos nas vendas de hoje, se parte dos produtos feitos só venderá amanhã.

2.2 – Custeio por absorção.

“É o método que quando ao custear os produtos fabricados, pela empresa, são atribuídos a esses produtos, além dos gastos variáveis, os gastos fixos” diz Passarelli et al (2003, p.40), onde estes gastos fixos são atribuídos por critérios de distribuição.

Este método é o tradicional, utilizado pelas empresas no mundo todo.

2.3 – Custeio Integral Conforme Padoveze (2000,p.242), é um prolongamento do custeio por absorção. Neste caso, as despesas com vendas e administração também são alocados aos produtos.

2.3.1 - Custeio ABC Neste conceito se encaixa o conhecido Custeio ABC, onde através de técnicas de rateio, se distribui as despesas comerciais e administrativas da empresa, jogando-a no custo dos produtos. Em busca da definição de Custeio ABC, Ching (1995,p.41) apresenta como “um método de rastear os custos de um negócio ou departamento para as atividades realizadas e de verificar como estas atividades estão relacionadas para a geração de receitas e consumos de recursos”.





Capasso et al (1997, p.74) diz que “o ABC estabelece uma relação concreta entre os custos indiretos dos produtos, de maneira que possa representar, por exemplo, qual a percentagem da superfície da planta industrial é empregada num produto, em conseqüência alocar esta porção dos custos derivados da dita planta a seu custo unitário”. O ABC, portanto, é direcionado para as atividades, que segundo Brito et al (2004), “é um método de custeio que busca identificar com mais precisão os custos identificados a um determinado produto”. Não deixa de ser um método de custeamento por absorção que procura identificar com determinadas técnicas, o máximo possível de identificação dos custos, apropriando aos produtos diretamente. Sem dúvida é um método muito discutido por estudiosos, pela sua dificuldade de implantação em uma realidade empresarial, devido a sua complexidade, e também, por ainda ser um método de rateio, sujeito as distorções.

2.3.2 - Custeio RKW

Aplica-se o mesmo entendimento ao método de custeio RKW, porém, este também rateia para o produto as despesas financeiras do período.

2.4 – Diferença entre os métodos

Padoveze (2000, p.248) demonstra de uma maneira muito feliz todos

esses conceitos através de um simples quadro, contendo:





Figura 1 – Gastos Totais – direto e indireto

Tipos de Gastos Métodos de Custeio

Materia prima, materiais

diretos e embalagens

Despesas variáveis (exemplo:

comissões)

Teoria das

Restrições

Mão de obra direta

Custeio

direto ou

variável

Mão de obra indireta

Despesas gerais industriais

Depreciação

Custeio por

absorção

Mão de obra

administrativa/comercial

Despesas

administrativas/comerciais

Custeio

integral

Custeio

ABC

Despesas Financeiras

RK

W

Gastos Totais + Método de Custeio

Fonte: Padoveze (2000, p. 248)

Com o gráfico colocado acima, pode-se verificar de uma maneira geral e clara, a diferença entre os vários métodos de custeio.

Porém, basta saber que existem vantagens e desvantagens nos métodos e, por essa razão, é preciso identificar a realidade de cada empresa a ser estudada, encontrando e definindo objetivos para o estudo.

2.5 – Custeio variável versus Custeio por absorção Em muitos anos os teóricos tentam descobrir qual dos dois métodos realmente é o melhor. Martins (2001, p.220) afirma que no “ponto de vista gerencial, o custeio variável tem condições de propiciar mais rapidamente informações vitais à empresa”.





Padoveze (2000, p.259) concorda com essa posição, dizendo que “as informações aparecem mais claras e evidentes, pois tendem a não enviesar a apropriação dos custos dos produtos com rateios dos custos indiretos sem bases científicas”, porém, ele ainda afirma que o custeio por absorção tende a tranqüilizar os empresários, pois rateia todos os custos e, com isso, os parâmetros para a formação de preço de venda estariam mais bem embasados. Moreira et al (2004) considera o custeamento variável mais próprio para os relatórios internos de gerenciamento, pois é de fácil leitura aos usuários e é o que tem mais facilidade de análise custo/volume/lucro, evidenciando aos gestores melhor projeção de produção, vendas e resultado. Enfim, ainda não se tem uma posição definitiva para qual método utilizar, pois as vantagens e desvantagens de cada método, fazem com que a dúvida permaneça na mente até dos mais estudiosos e entendidos da área. Porém, chega-se a conclusão que para o gerenciamento da empresa em tomada de decisões, prioriza-se o variável, porém, a legislação fiscal não o aceita como controle de estoques, pois fere os princípios contábeis geralmente aceitos, ou seja, a impressão que se tem é que todos dizem: “na dúvida, faz-se os dois!”.

Para expressar essa diferença, Leone (2000, p.406) define um quadro apresenta um quadro de comparação que será colocado neste trabalho, resumindo as diferenças básicas de cada método de custeio.





Quadro Comparativo das diferenças fundamentais em custeio variável X absorção.

Figura 2 – Quadro comparativo. Custeamento Variável Custeamento por absorção

1. Classifica os custos em fixos e

variáveis.

1. Não há essa preocupação por essa

classificação.

2. Classifica os custos em diretos e

indiretos.

2. Também classifica os custos em

diretos e indiretos.

3. Debita ao segmento, cujo custo está

sendo apurado, apenas os custos que

são diretos ao segmento e variáveis

em relação ao parâmetro escolhido

como base.

3. Debita ao segmento, cujo custo está

sendo apurado, os seus custos diretos

e também os custos indiretos através

de taxa de absorção.

4. Os resultados apresentados sofrem

influência direta do volume de

vendas.

4. Os resultados apresentados sofrem

influência direta do volume de

produção.

5. É um critério administrativo,

gerencial, interno.

5. É um critério legal, fiscal, externo.

6. Aparentemente sua filosofia básica

contraria os preceitos geralmente

aceitos de Contabilidade,

principalmente os fundamentos do

“regime de competência”.

6. Aparentemente, sua filosofia básica,

alia-se aos preceitos contábeis

geralmente aceitos, principalmente

aos fundamentos do “regime de

competência”.

7. Apresenta a contribuição marginal –

diferença entre as receitas e os custos

diretos e variáveis do segmento

estudado.

7. Apresenta a margem operacional –

diferença entre as receitas e os custos

diretos e indiretos do segmento

estudado.

8. O custeamento variável destina-se a

auxiliar, sobretudo, a gerência no

processo de planejamento e tomada

de decisões.

8. O custeamento por absorção destina-

se a auxiliar a gerência no processo de

determinação da rentabilidade e de

avaliação patrimonial.

9. Como o custeamento variável trata

dos custos diretos e variáveis de

determinado segmento, o controle da

absorção dos custos da capacidade

ociosa não é bem explorado.

9. Como o custeamento por absorção

trata dos custos diretos e indiretos de

determinado segmento, sem cogitar

de perquirir se os custos são variáveis

ou fixos, apresenta uma visão para o

controle da absorção dos custos da

capacidade ociosa.

Fonte: Leone (2000, p.406)





III - AVALIAÇÃO E CONTROLE DE ESTOQUES Dentro da contabilidade de custos, o estoque é extremamente importante. A princípio, entendia-se que contabilidade de Custos resumia-se em controlar de maneira eficaz o estoque da empresa. Porém, com a evolução das organizações empresariais, evolui também o conceito de contabilidade de custos, transformando em uma contabilidade gerencial, como já vimos nos capítulos acima. Nesse capítulo, vamos conhecer e entender quais são os métodos contábeis de controle de estoque. Primeiramente, precisamos perceber quais os tipos de estoque que podemos ter em uma empresa, como veremos: Estoques para empresas industriais:

• Estoque de matérias primas – são produtos que serão utilizados na produção;

• Estoque de produtos em elaboração – são produtos inacabados na fabrica;

• Estoque de produtos acabados – são os produtos que já podem ser vendidos, ou seja, já passou por todo o processo produtivo e está pronto para ser vendido.

Estoques para empresas do comércio: • Estoque de mercadorias – são os produtos que a empresa adquiriu para

revender, o que caracteriza a comercialização do mesmo. As empresas que são prestadoras de serviços também podem ter estoques de materiais de consumo, que também devem ser controlados, evitando assim, gastos errados no estoque. A boa administração de estoque é importante para o bom andamento do processo produtivo comercial da organização. Na contabilidade, existem duas formas de se avaliar os estoques que são elas: Sistema de inventário periódico e sistema de inventário permanente. No Inventário Periódico, o Custo do produto ou da mercadoria é feito, conforme percebemos no próprio nome, periodicamente, geralmente, ao longo do ano para a elaboração do Balanço e da DRE. Já no Inventário Permanente, o





custo é avaliado permanentemente por meio de controles que iremos ver daqui a pouco. É importante entender que, ao avaliar o estoque, nós encontramos o custo contábil da mercadoria que irá compor a Demonstração de Resultados da empresa, logo abaixo do Lucro Bruto. Para uma empresa industrial, nós chamamos de CPV (Custo dos produtos vendidos), CMV (Custo da mercadoria vendida) para as comerciais e CSV (Custo dos serviços vendidos) para as empresas prestadoras de serviço. Conhecendo essas informações básicas, já podemos estudar os dois sistemas de inventário, como veremos a seguir. 3.1 – Sistema de Inventário Periódico 3.1.1 – Empresas industriais Para se encontrar o custo do produto vendido (CPV) para a indústria nesse sistema, utilizamos, basicamente, a seguinte fórmula: Ou seja, o Estoque inicial que tínhamos no início do período, geralmente do ano, somado com os Custos variáveis (gastos relativos a produção) deduzido do Estoque final do mesmo período. O cálculo é simples quando se tem todos os dados controlados pela contabilidade geral. É importante dizer nesse momento que, contabilmente, esse processo é feito em todas as empresas industriais para se apurar o custo do produto, porém, nem todas as empresas fazem o Inventário permanente. Portanto, o mais correto seria que as empresas fizessem os dois sistemas, para haver um maior controle, porém, em alguns casos, o inventário permanente passa a não ser tão necessário devido ao tamanho da empresa.

CPV = EI + CV - EF





3.1.2 – Empresas comerciais Para as empresas comerciais, usamos a seguinte fórmula: Ou seja, para alcançar o Custo da Mercadoria Vendida (CMV), fazemos o Estoque inicial do período somado com as compras do mesmo período e deduzimos o Estoque final. Nesse caso, a empresa deve realizar a contagem do estoque periodicamente, para que se possa ter o Estoque final exato no fim do período. Geralmente, quando as empresas vão realizar essa contagem, é deixado um aviso na porta com os dizeres: “Fechado para balanço”. 3.1.3 – Empresas prestadoras de serviços Para as empresas prestadoras de serviços, usamos a seguinte fórmula:

Nesse caso, como não existe um estoque de produtos ou mercadorias, somamos os materiais de consumo utilizados na prestação de serviço, bem como os salários e outros custos relacionados diretamente com os serviços prestados. 3.2 – Sistema de Inventário Permanente Nesse sistema, temos três formas para fazer, sendo que somente duas delas são aceitas pelo fisco. São elas: PEPS (Primeiro que entra, primeiro que sai), UEPS (Último que entra, último que sai) e Custo médio. O fisco só aceita o PEPS ou Custo médio para a contabilidade, porém, em certos casos, o UEPS pode ser útil gerencialmente e, por isso, citamos nesse trabalho. Abaixo, colocamos um modelo de planilha que pode ser usada nas três formas de avaliação de estoque.

CMV = EI + Compras - EF

CSV = Mat. Consumo + Mão de obra + Outros custos





Planilha modelo para avaliação de estoque. Entradas Saídas Saldo Data Qtde $

unit Total Qtde $

unit Total Qtde $

unit Total

No sistema PEPS, conforme já diz o nome, é dada baixa sempre no primeiro estoque que entrou, conforme veremos em um exemplo abaixo. No UEPS é dada baixa primeiro no último estoque que entrou e no CUSTO MÉDIO, calcula-se um “preço” médio de estoque.

É importante dizer que nesse sistema de inventário, ao terminar o período, o administrador já tem o valor em mãos do Custo do produto ou da mercadoria e do Estoque final. O valor do custo é o total da coluna de saídas da planilha enquanto o estoque final é o total da coluna de saldo, como vemos: Entradas Saídas Saldo Data Qtde $

unit Total Qtde $ unit Total Qtde $ unit Total

Total CMV Total EF

Veremos agora, um exemplo numérico para aprendermos a realizar as três formas. Data Qtde Preço/kg Produção 04/01 500 kg 10,50 12/01 800 kg 12,30 21/01 950 kg





Dentro desse exemplo, vamos fazer o método: PEPS Entradas Saídas Saldo Data Qtde $

unit Total Qtde $ unit Total Qtde $

unit Total

04/01 500 10,50 5.250 500 10,50 5.250 12/01 800 12,30 9.840

500

800 10,50 12,30

5.250 9.840

21/01 500 450

10,50 12,30

5.250 5.535

350 12,30 4.305

Total 15.090 CMV 10.785 EF 4.305 Percebemos que ao sair o estoque para a produção, a baixa foi dada ao primeiro da listagem do saldo, no caso, ao estoque que tinha o preço de $ 10,50 para, somente depois, dar baixa no outro. UEPS Entradas Saídas Saldo Data Qtde $

unit Total Qtde $ unit Total Qtde $

unit Total

04/01 500 10,50 5.250 500 10,50 5.250 12/01 800 12,30 9.840

500

800 10,50 12,30

5.250 9.840

21/01 800 150

12,30 10,50

9.840 1.575

350 10,50 3.675

Total 15.090 CMV 11.415 EF 3.675

Neste exemplo, percebemos que o último da listagem do estoque foi o que saiu primeiro. É importante dizer que, geralmente, o UEPS tende a dar um estoque menor e um Custo maior, pois a variação do preço de um produto tende a ser para cima, e o valor menor vai ficando no estoque. CM Entradas Saídas Saldo Data Qtde $ un. Total Qtde $ un. Total Qtde $ un. Total

04/01 500 10,50 5.250 500 10,50 5.250

12/01 800 12,30 9.840 1.300 11,61 15.090 21/01 950 11,61 11.029 350 11,61 4.063

Total 15.090 CMV 11.029 EF 4.063

Nota: os centavos foram ignorados na coluna total





Essa forma é a mais utilizada pelas empresas, por ser a mais fácil e intuitiva. Perceba que, no momento em que entrou a segunda compra, é somado as quantidades e os totais e divide-se um pelo outro, para encontrar um preço médio de estoque. Explicando o cálculo, seria assim: Primeiro passo: Qtde = 500 + 800 = 1.300 Segundo passo: Total = 5.250 + 9.840 = 15.090 Terceiro passo: Preço médio = Total / Qtde Preço médio = 15.090 / 1.300 = 11,61

IV – BIBLIOGRAFIA.

PADOVEZE, Clóvis Luiz. Contabilidade gerencial: um enfoque em

sistema de informação contábil. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2000.

_______________________. Curso Básico Gerencial de Custos. São Paulo:

Pioneira Thomson Learning, 2003.

_______________________. Manual de Contabilidade básica. 3 ed. São

Paulo: Atlas, 1996.

LEONE, George Sebastião Guerra. Custos: planejamento, implantação e

controle. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2000.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos: Inclui o ABC. 8 ed. São

Paulo: Atlas, 2001.

HORNGREN, C.T., FOSTER et al. Contabilidade de Custos. 9 ed. L.T.C.

Editora: São Paulo, 2000.

IUDÌCIBUS, Sérgio de. Contabilidade Gerencial. 4 ed. São Paulo: Atlas,

1987.





MOREIRA, Ariosvaldo, BRITO, Carlos Alberto Oliveira et al. Sistema de custeio: Indispensável aliado na Gestão Empresarial. UEFS. Disponível em: www.eac.fea.usp.br. Acesso em: 10 abr 2004, 15:25 min.

BRITO, Carlos Alberto Oliveira, SILVA, Luiz Ivan dos Santos. Custeio por atividades: um sistema de custeio?. UEFS. Disponível em: www.eac.fea.usp.br. Acesso em: 10 mar 2004, 15:22 min.

MOREIRA, Ariosvaldo, SANTANA, Mário José Sampaio. Uma contribuição ao estudo do custeio variável versus custeio por absorção. UEFS. Disponível em: www.eac.fea.usp.br. Acesso em: 10 mar 2004, 16:05 min.

SILVA, Benedito Gonçalves da. Contabilidade Geral: para concursos. Meta: São Paulo, 1992.

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