NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 250

CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(Eficaz para auditorias de demonstraes financeiras para perodos que comecem em ou aps 15 de

Dezembro de 2004)

NDICE

Pargrafos

Introduo 1-8

Responsabilidade da Gerncia pela Conformidade com Leis e Regulamentos 9-10

Consideraes do Auditor sobre a Conformidade com Leis e Regulamentos 11-31

Relato de No Conformidade 32-38

Retirada do Trabalho 39-40

Apndice - Indcios de que Possa Ter Ocorrido No Conformidade

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de

Demonstraes Financeiras deve ser lida no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de

Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de

Servios Relacionados, que estabelece a aplicao e autoridade das ISAs.

Introduo

1. A finalidade desta Norma Internacional de Auditoria (ISA) a de estabelecer normas e de dar

orientao quanto s responsabilidades do auditor ao considerar leis e regulamentos na auditoria das

demonstraes financeiras.

2. Quando conceber e executar procedimentos de auditoria e ao avaliar e relatar os respectivos

resultados, o auditor deve reconhecer que a no conformidade pela entidade das leis e dos

regulamentos pode afectar materialmente as demonstraes financeiras. Contudo, no se pode esperar

que uma auditoria possa detectar a no conformidade de todas as leis e regulamentos. A deteco da

no conformidade, sem atender materialidade, exige considerao das implicaes quanto

integridade da gerncia ou dos empregados e ao possvel efeito sobre outros aspectos de auditoria.

3. O termo "no conformidade" como se usa nesta ISA refere-se a actos de omisso ou de

cometimento pela entidade sujeita a auditoria, quer intencionais ou no intencionais, que sejam

contrrios s leis ou regulamentos vigentes. Tais actos, incluem transaces lanadas por, ou em nome

de, a entidade ou a seu favor pela sua gerncia ou pelos empregados. Para as finalidades desta ISA, a

no conformidade no inclui a m conduta pessoal (no relacionada com as actividades comerciais da

entidade) da gerncia ou dos empregados da entidade.

4. Se um acto constitui ou no uma no conformidade uma determinao jurdica que est

ordinariamente fora da competncia profissional do revisor/auditor. O treino, a experincia e o

conhecimento da entidade e do seu sector por parte do auditor podem proporcionar uma base para o

reconhecimento de que alguns actos que chegaram ao conhecimento do auditor podem constituir no

conformidade com leis e de regulamentos. A determinao de quando um particular acto constitui ou

provvel que constitua uma no conformidade baseia-se geralmente no conselho de um perito

conhecedor qualificado para exercer direito mas em ltima anlise s pode ser determinada por um

tribunal.

5. As leis e os regulamentos variam de forma considervel na sua relao com as demonstraes

financeiras. Algumas leis ou regulamentos determinam a forma e o contedo das demonstraes

financeiras de uma entidade ou as quantias a serem registadas ou as divulgaes a serem feitas nas

demonstraes financeiras. Outras leis ou regulamentos destinam-se a ser cumpridos pela gerncia ou

fixam as disposies sob as quais se permite entidade conduzir o seu negcio. Algumas entidades

operam em sectores fortemente regulamentados (tais como bancos e empresas qumicas). Outras esto

apenas sujeitas s muitas leis e regulamentos que se relacionam geralmente com os aspectos

operacionais do negcio (tais como os relacionados com a segurana e sade no trabalho e emprego

igual). A no conformidade com as leis e dos regulamentos pode acarretar consequncias financeiras

para a entidade tais como multas, litgios, etc. Geralmente, quanto mais a no conformidade est

afastada dos acontecimentos e transaces normalmente reflectidos nas demonstraes financeiras,

menos provvel que o auditor fique ciente dela ou reconhea a sua possvel no conformidade.

6. As leis e os regulamentos variam de pas para pas. As normas de contabilidade e de auditoria

nacionais esto por isso em condies de ser mais especficas quanto relevncia das leis e dos

regulamentos para a auditoria.

7. Esta ISA aplica-se s auditorias de demonstraes financeiras e no se aplica a outros trabalhos

em que o auditor especialmente contratado para testar e relatar separadamente sobre o

cumprimento de leis ou regulamentos especficos.

8. D-se orientao na ISA 240, "A Responsabilidade do Auditor ao Considerar Fraude numa

Auditoria de Demonstraes Financeiras" sobre a responsabilidade do auditor ao considerar fraudes e

erros na auditoria de demonstraes financeiras.

Responsabilidade da Gerncia pela Conformidade com Leis e Regulamentos

9. da responsabilidade da gerncia assegurar que as operaes da entidade sejam conduzidas de

acordo com as leis e os regulamentos. A responsabilidade pela preveno e deteco da no

conformidade reside na gerncia.

10. As polticas e procedimentos que se seguem, podem, entre outros, ajudar a gerncia a dar

satisfao s suas responsabilidades pela preveno e deteco da no conformidade:

Monitorizando os requisitos legais e assegurando que os procedimentos operacionais sejam

concebidos para satisfazer esses requisitos.

Instituindo e pondo a funcionar sistemas de controlo internos apropriados.

Desenvolvendo, publicitando e observando um cdigo de conduta

Assegurando que os empregados sejam devidamente treinados e que compreendam o cdigo

de conduta.

Monitorizando a conformidade com o cdigo de conduta e agindo apropriadamente para

disciplinar empregados que faltem a dar-lhe cumprimento.

Contratando consultores jurdicos para ajudar a monitorizar os requisitos legais.

Mantendo um registo das leis significativas que a entidade tenha de cumprir dentro do seu

sector particular e um registo de queixas.

Nas entidades de maior dimenso, estas polticas e procedimentos podem ser suplementados

atribuindo responsabilidades apropriadas ao que se segue:

Uma funo de auditoria interna.

Uma comisso de auditoria.

Consideraes do Auditor sobre a Conformidade com Leis e Regulamentos

11. O auditor no , e no pode ser considerado responsvel pela preveno da no conformidade.

O facto de ser levada a efeito uma auditoria anual pode, todavia, actuar como um dissuasor.

12. Uma auditoria est sujeita ao risco inevitvel de que algumas distores materiais no venham a

ser detectadas, mesmo que a auditoria seja devidamente planeada e executada de acordo com as ISAs.

Este risco maior com respeito a distores materiais relevantes da no conformidade com leis e

regulamentos devido a factores tais como o que segue:

Existem muitas leis e regulamentos, relacionados principalmente com os aspectos operacionais

da entidade, que de uma forma tpica no tm um efeito material sobre as demonstraes financeiras e

no so capturados pelos sistemas de informao da entidade relevantes para o relato financeiro.

A eficcia dos procedimentos de auditoria afectada pelas limitaes inerentes do controlo

interno e pelo uso de testes.

Muita da prova de auditoria obtida pelo auditor de natureza mais persuasiva do que

conclusiva.

A no conformidade pode envolver condutas concebidas para o encobrir, tais como conluio,

falsificao, falha deliberada no registo de transaces, derrogao de controlos pela gerncia snior ou

prestao de informaes intencionalmente erradas que se faam ao auditor.

13. De acordo com a ISA 200, "Objectivo e Princpios Gerais que Regem uma Auditoria de

Demonstraes Financeiras", o auditor deve planear e executar a auditoria com uma atitude de

cepticismo profissional reconhecendo que a auditoria pode revelar condies ou acontecimentos que o

levem a questionar se uma entidade est ou no a cumprir as leis e regulamentos.

14. De acordo com exigncias oficiais especficas, pode ser pedido ao auditor que relate como parte

de auditoria das demonstraes financeiras se a entidade cumpre ou no determinadas disposies das

leis ou dos regulamentos. Em tais circunstncias, o auditor planear de forma a testar a conformidade

com essas disposies das leis e regulamentos.

15. A fim de planear a auditoria, o auditor deve obter um conhecimento geral do enquadramento

legal e regulamentar aplicvel entidade e ao sector e da forma como a entidade est a dar

cumprimento a esse enquadramento.

16. Ao obter este conhecimento geral, o auditor reconhecer de forma particular que algumas leis e

regulamentos podem ter um efeito fundamental sobre as operaes da entidade. Isto , a no

conformidade com certas leis e regulamentos pode levar a que a entidade cesse as suas operaes, ou

ponha em questo o prosseguimento da entidade como uma continuidade. Por exemplo, a no

conformidade com os requisitos da licena da entidade ou de outro ttulo pode ter tal impacto (por

exemplo, quanto a um banco, a no conformidade com os requisitos de capital ou de investimento).

17. Para obter o conhecimento geral das leis e dos regulamentos, o auditor deve, de uma forma

geral:

Usar o conhecimento existente do sector e do negcio da entidade;

Indagar da gerncia quanto s polticas e procedimentos da entidade no que respeita

conformidade com leis e regulamentos;

Indagar da gerncia quanto s leis e regulamentos que se espera que tenham um efeito

fundamental sobre as operaes da entidade;

Debater com a gerncia as polticas ou os procedimentos adoptados relativamente

identificao, avaliao e contabilizao das queixas e apreciaes litigiosas; e

Debater o enquadramento legal e regulamentar com os auditores das subsidirias em outros

pases (por exemplo, se se exige que a subsidiria adira aos regulamentos sobre ttulos da empresa-

me).

18. Aps a obteno do conhecimento geral, o auditor deve executar mais procedimentos que

contribuam para a identificao de casos de no conformidade com leis e respectivos regulamentos em

que a no conformidade deva ser considerada ao preparar demonstraes financeiras, especificamente:

(a) Indagando da gerncia quanto a se a entidade est ou no em conformidade com tais leis e

regulamentos.

(b) Inspeccionando a correspondncia com as autoridades relevantes de licenciamento ou

reguladoras.

19. Alm disso, o auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente acerca da

conformidade com leis e regulamentos geralmente reconhecidos pelo auditor que tenham efeito na

determinao de quantias e de divulgaes materiais constantes das demonstraes financeiras. O

auditor deve ter um conhecimento suficiente dessas leis e regulamentos a fim de os considerar quando

examinar as asseres relacionadas com a determinao das quantias a serem registadas e as

divulgaes a serem feitas.

20. Tais leis e regulamentos estaro assim bem estabelecidos e conhecidos para a entidade e dentro

do sector; sero considerados numa base recorrente cada vez que sejam emitidas demonstraes

financeiras. Essas leis e regulamentos podem relacionar-se, por exemplo, com a forma e contedo das

demonstraes financeiras, incluindo requisitos especficos do sector; com a contabilizao de

transaces sob contratos do governo; ou com o acrscimo ou reconhecimento de gastos para impostos

sobre o rendimento ou custos de penses.

21. A no ser como se descreve nos pargrafos 18, 19 e 20, o auditor no executa outros

procedimentos sobre a conformidade com leis e regulamentos uma vez que tal ficaria fora do mbito da

auditoria das demonstraes financeiras.

22. O auditor deve estar alerta para o facto de os procedimentos aplicados com a finalidade de

formar uma opinio sobre as demonstraes financeiras poderem suscitar a ateno do auditor para

casos de possveis no conformidades com leis e regulamentos. Por exemplo, tais procedimentos de

auditoria incluem leitura de actas; indagao gerncia e consultoria jurdica da entidade acerca de

litgios, reclamaes e apreciaes; e a execuo de testes substantivos de pormenores de transaces,

de saldos de conta ou divulgaes.

23. O auditor deve obter declaraes escritas de que a gerncia divulgou ao auditor todos as no

conformidades com leis e dos regulamentos conhecidas reais ou possveis cujos efeitos devem ser

considerados ao preparar as demonstraes financeiras.

24. Na ausncia de prova de auditoria em contrrio, o auditor tem o direito de assumir que a

entidade est em conformidade com essas leis e regulamentos.

Procedimentos Quando se Descobre a No conformidade

25. O Apndice a esta ISA apresenta exemplos do tipo de informaes que podem chegar ao

conhecimento do auditor que possam indiciar no conformidade.

26. Quando o auditor tomar conhecimento de informaes respeitantes a um possvel caso de no

conformidade, o auditor deve obter o conhecimento da natureza do acto e das circunstncias em que

tenha ocorrido, e outras informaes suficientes a fim de avaliar o possvel efeito sobre as

demonstraes financeiras.

27. Ao avaliar o possvel efeito sobre as demonstraes financeiras, o auditor considera:

As potenciais consequncias financeiras, tais como multas, penalidades, danos, ameaa de

expropriao de activos, Descontinuao forada de operaes e litgios.

Se as potenciais consequncias financeiras exigem ou no divulgao.

Se as potenciais consequncias financeiras so de tal forma srias que ponham em questo a

imagem verdadeira e apropriada (apresentao razovel) dada pelas demonstraes financeiras.

28. Quando o auditor crer que exista no conformidade, o auditor deve documentar as concluses e

debat-las com a gerncia. A documentao das concluses incluir cpias de registos e de documentos

e a elaborao de actas de conversaes, se apropriado.

29. Se a gerncia no proporcionar informao satisfatria de que est de facto em conformidade, o

auditor deve consultar o advogado da entidade acerca da aplicao das leis e regulamentos s

circunstncias e os possveis efeitos sobre as demonstraes financeiras. Quando no for considerado

apropriado consultar o advogado da entidade ou quando o auditor no ficar satisfeito com a opinio, o

auditor deve considerar a consulta do prprio advogado do auditor quanto a se est ou no envolvida a

violao de uma lei ou de um regulamento, as possveis consequncias legais e quais as aces futuras,

se existirem, que o auditor dever tomar.

30. Quando no puder ser obtida informao adequada acerca da no conformidade sob suspeita, o

auditor deve considerar o efeito da falta de prova de auditoria no relatrio do auditor.

31. O auditor deve considerar as implicaes da no conformidade em relao a outros aspectos da

auditoria, particularmente a fiabilidade das declaraes da gerncia. A este respeito, o auditor

reconsidera a avaliao do risco e a validade das declaraes da gerncia, no caso de no conformidade

no detectada pelos controlos internos ou no includa nas declaraes de gerncia. As implicaes de

casos particulares de no conformidade descobertos pelo auditor dependero do relacionamento da

perpetrao com a ocultao, se existirem, do acto com os actividades de controlo especficos e com o

nvel da gerncia ou dos empregados envolvidos.

Relato da No conformidade

Gerncia

32. O auditor deve, logo que lhe for possvel, ou comunicar com os encarregados da governao, ou

obter prova de auditoria de que esto apropriadamente informados, com respeito no conformidade

que chegou ao conhecimento do auditor. Porm, o auditor no precisa de fazer alguma coisa sobre as

matrias que sejam claramente inconsequentes ou triviais e pode acordar antecipadamente sobre a

natureza das matrias a serem comunicadas

33. Se no julgamento do auditor se admitir que a no conformidade foi intencional e material, o

auditor deve comunicar a concluso sem demora.

34. Se o auditor suspeitar que membros da gerncia superior, incluindo os membros do conselho de

direco, esto envolvidos na no conformidade, o auditor reportar a matria ao nvel seguinte mais

alto da autoridade na entidade, se existir, tal como uma comisso de auditoria ou um conselho fiscal.

Quando no existir entidade mais elevada, ou o auditor acreditar que o relatrio no ter seguimento

ou est incerto quanto pessoa a quem relatar, o auditor considerar a procura de aconselhamento

jurdico.

Aos Utilizadores do Relatrio do Revisor sobre as Demonstraes Financeiras

35. Se o auditor concluir que a no conformidade tem um efeito material sobre as demonstraes

financeiras, e que no foi devidamente reflectido nas demonstraes financeiras, o auditor deve

expressar uma opinio com reservas ou adversa.

36. Se o auditor for impedido pela entidade de obter prova de auditoria apropriada suficiente para

avaliar se ocorreu, ou provvel ter ocorrido, no conformidade que seja material para as

demonstraes financeiras, o auditor deve expressar uma opinio com reservas ou uma escusa de

opinio sobre as demonstraes financeiras na base de uma limitao no mbito da auditoria.

37. Se o auditor no estiver em condies de determinar se a no conformidade ocorreu ou no

devido a limitaes impostas pelas circunstncias em vez de pela entidade, o auditor deve considerar o

efeito no relatrio do auditor.

s Autoridades Reguladoras e Penalizadoras

38. O dever de confidencialidade do auditor impedir geralmente o relato de uma no

conformidade a um terceiro. Porm, em determinadas circunstncias, esse dever de confidencialidade

derrogado por estatuto, pela lei ou pelos tribunais (por exemplo, em alguns pases pede-se ao auditor

para relatar a no conformidade de instituies financeiras s autoridades supervisoras). O auditor pode

necessitar de procurar aconselhamento jurdico em tais circunstncias, dando a devida considerao

responsabilidade do auditor perante o interesse pblico.

Retirada do Trabalho

39. O auditor pode concluir que a retirada do trabalho necessria quando a entidade no toma a

aco correctiva que o auditor considera necessria nas circunstncias, mesmo quando a no

conformidade no seja material para as demonstraes financeiras. Factores que afectaro a concluso

do auditor incluem as implicaes do envolvimento da mais alta autoridade dentro da entidade que

possa afectar a credibilidade das declaraes da gerncia, e os efeitos no auditor da continuao da

ligao com a entidade. Ao chegar a tal concluso, o auditor dever de uma forma geral procurar

aconselhamento jurdico.

40. Como se dispe no Cdigo de tica para os Contabilistas/Revisores Profissionais emitido pela

Federao Internacional dos Contabilistas, recepo de uma indagao do auditor proposto, o auditor

existente deve informar se h ou no razes profissionais pelas quais o auditor proposto no deva

aceitar a designao. A extenso at qual o auditor existente pode debater os negcios de um cliente

com o auditor proposto depender de ter ou no obtido autorizao do cliente para o fazer e/ou dos

requisitos ticos ou legais que se aplicam em cada pas relativamente a tal divulgao. Se existirem tais

razes ou outras questes que necessitem de ser divulgadas, o auditor existente dever, tendo em

conta as limitaes legais e ticas, incluindo quando apropriado a permisso do cliente, dar pormenores

da informao e debater livremente com o auditor proposto todas as questes relevantes para a

designao. Se for negada pelo cliente a sua licena para discutir os seus negcios com o auditor

proposto, este facto deve ser divulgado ao auditor proposto.

Perspectiva do Sector Pblico

1. Muitos trabalhos do sector pblico incluem responsabilidades de auditoria adicionais com

respeito considerao de leis e regulamentos. Mesmo se as responsabilidades do auditor no forem

para alm das do auditor do sector privado, as responsabilidades de relato podem ser diferentes pois o

auditor do sector pblico pois pode ser obrigado a relatar sobre casos de no conformidade s

autoridades governamentais ou relat-las no relatrio do auditor. A respeito de entidades do sector

pblico, o Public Sector Committee (PSC suplementou a orientao includa nesta ISA no seu Estudo 3,

Auditar a Conformidade com Autoridades Uma Perspectiva do Sector Pblico.