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Divulgação Pública Autorizada Divulgação Pública Autorizada Relatório No: ACS4737 República Federativa do Brasil Brasil: Relatório sobre a Observância de Normas e Códigos (ROSC): Contabilidade e Auditoria 11 de junho de 2013 Departamento de Gerenciamento Financeiro, Departamento de Operações e Serviços Escritório do Banco Mundial no Brasil Região da América Latina e do Caribe Banco Mundial Documento do Banco Mundial
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Relatório No: ACS4737
República Federativa do Brasil
Brasil: Relatório sobre a Observância de Normas e Códigos (ROSC): Contabilidade e Auditoria
11 de junho de 2013
Departamento de Gerenciamento Financeiro, Departamento de Operações e Serviços Escritório do Banco Mundial no Brasil Região da América Latina e do Caribe Banco Mundial
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H Street NW, Washington, DC 20433, USA, fax 202-522-2422, e-mail [email protected].
MOEDA: REAL
(BRL)
1 US$ = 2.11 BRL de 1o de junho de
2013
Principais Abreviaturas e Símbolos
AQRB Audit Quality Review Board (Conselho de Revisão da Qualidade da
Auditoria) BCB Banco Central do Brasil
BM&F Bovespa Mercado de Valores Mobiliários, Mercadorias e Futuros do Brasil
BNDES Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e Social
CFC Conselho Federal de Contabilidade IPSAS International Public Sector Accounting Standards (Normas Internacionais de
Contabilidade para o Setor Público)
CNE Conselho Nacional de Educação CNPC Conselho Nacional de Previdência Complementar
CNSP Conselho Nacional de Seguros Privados
COSIF Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional
CPA Contador Público Autorizado
CPC Comitê de Pronunciamentos Contábeis (emite pronunciamentos conhecidos
como CPCs)
CPD Capacitação Profissional e Desenvolvimento CRC Conselho Regional de Contabilidade
CVM Comissão de Valores Mobiliários
PIB Produto Interno Bruto IAASB International Auditing and Assurance Standards Board (Conselho Internacional de
Normas de Auditoria e Asseguração)
IASB International Accounting Standards Board (Conselho das Normas Internacionais
de Contabilidade) IBRACON Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
IES International Education Standards for Professional Accountants (Normas
Internacionais de Educação para Contadores Profissionais)
IFAC International Federation of Accountants (Federação Internacional de Contadores) IFRS International Financial Reporting Standards (Normas Internacionais de Relatório
Financeiro)
ISA International Standards on Auditing (Normas Internacionais de Auditoria)
ISQC International Standard on Quality Control (Norma Internacional de
Controle de Controle de Qualidade) MEC Ministério da Educação
MF Ministério da Fazenda
NYSE New York Stock Exchange (Bolsa de Valores de Nova York) PREVIC Superintendência Nacional de Previdência Complementar
ROSC A&A Reports on the Observance of Standards and Codes for Accounting and Auditing
(Relatórios sobre a Observância de Normas e Códigos de Contabilidade e
Auditoria) RTT Regime Tributário de Transição
SESu Secretaria de Educação Superior do Ministério da Educação
SINREM Sistema Nacional de Registro do Comércio SRF Secretaria de Receita Federal do Brasil
SUSEP Superintendência de Seguros Privados
Vice-Presidente
Diretor para o
País
Diretor Setorial
Gestor Setorial
Gerente
deProjeto
Hasan Tuluy
Deborah L. Wetzel
Elizabeth Adu
Daniel Boyce (em
exercício)
Joseph Mubiru Kizito
5
SUMÁRIO EXECUTIVO .......................................................................................... i
PREFÁCIO ...................................................................................................................v
I. INTRODUÇÃO ...................................................................................................... 1
II. QUADRO INSTITUCIONAL ............................................................................... 5
A. Quadro Estatutário............................................................................................. 5
B. A Profissão Contábil........................................................................................ 14
C. Educação Profissional e Formação.......................... ...................................... 18
D. Definição de Normas de Contabilidade e Auditoria............ ........................... 24
E. Garantia de conformidade com as Normas de Contabilidade e Auditoria ...... 26
III. NORMAS CONTÁBEIS CONFORME CONCEBIDAS E NA PRÁTICA........ 30
IV. NORMAS DE AUDITORIA CONFORME CONCEBIDAS E NA PRÁTICA. 35
V. PERCEPÇÃO DA QUALIDADE DOS RELATÓRIOS FINANCEIROS.......... 36
VI. RECOMENDAÇÕES DE POLÍTICAS............................................................... 37
6
SUMÁRIO EXECUTIVO
Este Relatório sobre a Observação de Normas e Códigos: Contabilidade e Auditoria (ROSC
A&A) foi elaborado sob o Programa de Avaliação do Setor Financeiro no Brasil. Este relatório
avalia o estado da implementação de recomendações de políticas contidas no ROSC A&A de
2005, que está resumido no Apêndice B. Também destaca as recentes melhorias na estrutura de
relatórios financeiros corporativos no Brasil e foca questões emergentes relacionadas aos
fundamentos de práticas contábeis e de auditoria institucionais que requerem maior
fortalecimento, em linha com as boas práticas internacionais.
Seguindo a recomendação do ROSC A&A de 2005, alterações na lei das Sociedades por Ações
e na lei relativa à profissão contábil resultaram em melhorias significativas na estrutura legal
para contabilidade e auditoria. O CFC também tem realizado uma série de esforços para
melhorar a qualidade da contabilidade, especialmente ao trabalhar pela convergência com as
normas internacionais de contabilidade e pela melhoria do padrão de ensino da contabilidade no
país. Essas ações têm proporcionado uma base sólida sobre a qual outras melhorias devem ser
construídas.
O Banco Central (BCB) e a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) aprimoraram
expressivamente suas capacidades institucionais de monitorar e aplicar requerimentos de
auditoria e relato financeiro no caso de entidades reguladas. Entretanto, os reguladores de
seguros e pensão (SUSEP e PREVIC) ainda não detêm estas capacidades.
A introdução de um órgão de fiscalização independente da profissão contábil - para monitorar e
aplicar os requerimentos contábeis e de auditoria em geral e não apenas nos setores regulados -
é considerado pelas partes interessadas-chaves como um ponto forte na estrutura institucional de
relatório financeiro corporativo no país. O BCB e a CVM realizam atividades de monitoramento
contábeis e de auditoria como parte de suas atividades de supervisão locais. Todavia, ainda há
necessidade de melhorar a capacidade dessas insituiçoes, e desafios de assegurar a
conformidade com IFRS e outras obrigaçoes de relatórios financeiros. Há o reconhecimento de
que o estabelecimento de um órgão de fiscalização independente da profissão e a supervisão
desempenhada pela CFC, seriam úteis para direcionar estes desafios e implantar recursos
adequados para a realização de atividades de monitoramento e aplicação com eficiência e
efetividade.
Foram adotados mecanismos legalmente garantidos para impor a aplicação das Normas
Internacionais de Relatório Financeiro (IFRS) para relatórios financeiros consolidados por
empresas cotadas, bancos e instituições financeiras. Isto se dá adicionalmente às demonstrações
financeiras de entidade individual de instituições financeiras, que têm que ser preparadas de
acordo com o plano de contas para instituições financeiras (COSIF) emitido pelo BCB. Para o
propósito de emissão de demonstrativos financeiros de empresas, os pronunciamentos técnicos
de contabilidade do Brasil, emitidos pelo CPC, sao adotados após tenham sido endossados pelas
respectivas entidades reguladoras (incluindo CFC, CVM, BCB and SUSEP). No passado
recente, mecanismos foram postos em prática para a convergência completa das normas
brasileiras de contabilidade, através de pronunciamentos técnicos emitidos peloCPC com IFRS.
As exigências das Normas Internacionais de Auditoria (ISAs), Normas Internacionais de
Controle de Qualidade (ISQC-1) e procedimentos relacionados são obrigatórios no Brasil. Um
7
Comitê está trabalhando na convergência total do Código de Ética para Profissionais da
Contabilidade com a norma a este respeito emitida pelo Conselho de Normas Éticas
Internacionais para Contadores da IFAC (IESBA).
Atualmente, apenas os auditores estão obrigados a cumprir com os requerimentos do
Desenvolvimento Profissional Continuado (CPD). O CFC não exige de seus membros não-
auditores – aproximadamente 500.000 contadores – o cumprimento com os requerimentos do
Desenvolvimento Profissional Continuado (CPD).
Os requerimentos para a atual qualificação profissional da contabilidade no Brasil não estão de
acordo com as Normas Internacionais de Educação (IES) emitidas pelo Conselho de Normas
Internacionais de Educação Contábil da IFAC (IAESB). Por esta perspectiva, há a necessidade
de aprimorar mecanismos para o exame de qualificação profissional e treinamento prático dos
futuros membros da profissão contábil.
8
A tabela abaixo resume as recomendações de política feitas neste relatório:
Recomendação de Política Responsável
1 Fortalecer ainda mais a capacidade do CFC de apoiar o desenvolvimento de
uma profissão contábil forte:
- construir habilidades profissionais modernas e aumentar o conhecimento
técnico da equipe do CFC e dos membros de conselho.
- realizar mecanismos (alterações na lei, se necessário) para o cumprimento de
todas as Normas Internacionais de Educação.
- colocar em prática os mecanismos necessários para a introdução de treinamento
prático monitorado.
- auxiliar membros de todo o país a ter acesso ao desenvolvimento profissional
continuado (CPD) de alta qualidade.
- fornecer serviços de valor agregado para o desenvolvimento profissional de
seus membros.
CFC
2 Fortalecer a capacidade do CFC, em linha com as boas práticas
internacionais, para:
- dar apoio àqueles que aspiram à filiação (seus estudantes) por meio de:
um programa de aprendizado e desenvolvimento profissional rigoroso e
orientado ao futuro.
procedimentos de avaliação compreensíveis e acreditáveis que servem
para demonstrar as competências requeridas da profissão contábil.
uma gama de serviços e recursos para preparar os estudantes para a
filiação.
- dar apoio aos membros, por meio de:
acesso permanente a educação ou desenvolvimento profissional contínuo
relevantes.
identificar e proporcionar acesso a serviços de apoio profissionais
relevantes.
manutenção e suporte a redes de membros ativos.
fornecimento de orientação técnica e assessoramento em apoio à
atividades profissionais dos membros.
acesso à informação contábil atualizada.
acesso ao planejamento de carreira relevante e recursos de
desenvolvimento.
CFC
3 Em formato piloto, introduzir um programa voluntário de qualificação de
Contador Profissional Certificado (CPA) em linha com as boas práticas
internacionais.
CFC, CVM
4 Estabelecer um “Conselho de Revisão da Qualidade de Auditoria (AQRB)”
forte, sob a égide da CVM.
CVM
5 Fortalecer o currículo contábil e o ensino em instituições de educação
superior
- fortalecer mecanismos colaborativos entre o Ministério da Educação, a
profissão contábil e academia.
- considerar a introdução de um “programa de credenciamento”, em colaboração
com outras partes interessadas, para universidades/faculdades que oferecem
graduação de bacharelado em contabilidade.
- colocar em prática mecanismos para o desenho, desenvolvimento e
implementação de um programa de “formação de formadores”, focando em
aspectos práticos de IFRS, IPSAS e ISA para acadêmicos da contabilidade nas
instituições de ensino superior em todo o país.
- desenvolver um mecanismo colaborativo com instituições de ensino superior
para fornecer acesso aos mais recentes materiais de aprendizagem sobre aspectos
práticos de IFRS, IPSAS e ISA.
Instituições
de ensino
superior,
CFC
9
6 Tomar medidas para a nova atualização da estrutura regulatória de
contabilidade e auditoria:
- alterar a Lei das Sociedades Anônimas.
- simplificar o processo atual de normatização contábil e desenvolver uma
estrutura de contabilidade e relatório financeiro de três níveis.
- continuar a promover a adoção completa dos CPCs pelas autoridades
regulatórias.
- apoiar várias iniciativas para fortalecer o relatório corporativo, orientadas para
o futuro.
- assegurar neutralidade fiscal do relatório financeiro corporativo.
Congresso
Nacional,
CFC
10
PREFÁCIO
Este Relatório sobre a Observação de Normas e Códigos: Contabilidade e Auditoria (ROSC
A&A) foi elaborado em paralelo com a atualização do Programa de Avaliação do Setor
Financeiro (FSAP) para o Brasil. Esta é uma reavaliação das práticas contábeis e de auditoria no
Brasil, tendo o primeiro relatório sido elaborado em junho de 2005. O ROSC A&A é parte da
parceria do Banco Mundial e do Fundo Monetário Internacional em iniciativas sobre Normas e
Códigos. A Iniciativa sobre Normas e Códigos foi lançado após a crise financeira e econômica
da Asiática do final dos anos 90. Foi um dos vários blocos de construção no esforço pós-crise de
fortalecer a arquitetura financeira global. Foram selecionados normas e códigos em doze áreas
políticas como elementos-chave para o conjunto financeiro e estas normas e códigos são
cobertos por doze módulos ROSC preparados pelo Banco Mundial e o FMI.1
A revisão do ROSC A&A foca os pontos fortes e fracos dos fundamentos institucionais das
práticas da contabilidade e auditoria no país. As Normas Internacionais de Relatórios
Financeiros (IFRS)2 e as Normas Internacionais de Auditoria (ISA)
3, bem como as boas práticas
internacionais são utilizadas como referências para esse exercício de revisão. Uma visão global
do Programa ROSC A&A, incluindo a metodologia racional e detalhada, está disponível em
HTTP://www.worldbank.org/ifa/rosc_aa.html
O exercício ROSC A&A foi realizado no Brasil em 2012 por meio de um processo participativo
envolvendo partes-interessadas no país, incluindo o Ministério da Fazenda, BCB, CVM,
SUSEP, PREVIC, CFC, IBRACON, BM&F BOVESPA, bancos, companhias de seguros,
firmas de auditoria, setor acadêmico e analistas financeiros.
O exercício de revisão ROSC A&A no Brasil foi realizado pela equipe do Banco Mundial,
formada por Joseph Mubiru Kizito (Especialista Sênior em Gestão Financeira e Gerente de
Projeto), Susana Amaral (Especialista em Gestão Financeira e Co-Gerente de Projeto), Regis
Cunningham (Especialista Sênior em Gestão Financeira), Ana Monteiro (Consultora), Ricardo
Lopes Cardoso (Consultor).
O exercício de revisão ROSC e a preparação do relatório foram realizados sob a supervisão
geral de Trichur K. Balakrishnan (Gerente Regional, LCSFM) e Daniel Boyce (Gerente
Regional em exercício, LCSFM), M. Zubaidur Rahman (Gestor de Programa, OPSOR)
participou como Assessor.
1 Os módulos ROSC atuais, conforme aprovados nos Conselhos do Banco Mundial e do FMI, são (i) política de transparência
monetária e financeira; (ii) política de transparência fiscal; (iii) disseminação de dados; (iv) supervisão bancária; (v) regulamentação de títulos; (vi) supervisão de seguros; (vii) resolução de crise e seguro de depósito; (viii) insolvência; (ix) governança corporativa; (x) contabilidade e auditoria; (xi) pagamento, compensação e liquidação; (xii) integridade do mercado. 2 As IFRS são emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB). Muitas das normas que fazem parte das IFRS são
conhecidas pelo nome mais antigo, de Normas Internacionais de Auditoria (ISA), emitidas pelo antecessor do IASB, o International Accounting Standards Committee (IASC). Todas as normas e interpretações oficiais adotadas pelo IASB são referidas como IFRS neste relatório. 3 As ISAs são emitidas pelo International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), que é um órgão normatizador
independente da Federação Internacional de Contabilidade (IFAC).
11
I. INTRODUÇÃO
1. Este Relatório sobre a Observação de Normas e Códigos: Contabilidade e Auditoria
(ROSC A&A) foi elaborado em paralelo à atualização do Programa de Avaliação do Setor
Financeiro (FSAP) para o Brasil. Este relatório avalia o estado da implementação de
recomendações de políticas contidas no ROSC A&A de 2005, destaca as recentes melhorias na
estrutura de relatório financeiro corporativo no Brasil e foca em questões emergentes
relacionadas aos fundamentos de práticas contábeis e de auditoria institucionais que requerem
maior fortalecimento em linha com as boas práticas internacionais.
2. O crescimento robusto do desempenho do Brasil levou a um melhoramento
econômico e indicadores sociais largamente difundidos na última década. O Brasil não é
somente um dos maiores países em termos de área4 e população
5, mas também se tornou uma
das maiores economias no mundo6; - a economia do Brasil era a sexta maior economia do
mundo, ultrapassando a do Reino Unido no final de 2011. De 2006 a 2011, o Brasil esteve entre
os países com melhor desempenho em termos do Índice de Desenvolvimento Humano das
Nações Unidas; entretanto, ainda se classifica no 84º lugar entre 187 países. Sustentada pelos
três pilares da política macroeconômica – responsabilidade fiscal, metas de inflação e taxas de
câmbio flutuantes – a hiperinflação foi finalmente contida no final dos anos 90 e a economia
iniciou um novo período de grande crescimento. O PIB expandiu 4,5% por ano entre 2004 e
2010, mais do que dobrando a média das duas décadas anteriores, enquanto que a renda per
capita real cresceu mais do que 25%. O desemprego caiu a mínimos históricos. O aumento real
dos salários, o crescimento do acesso ao crédito e o sucesso dos programas sociais levaram a
uma queda acentuada, tanto em desigualdade de renda como nas taxas de pobreza. A
classificação do crédito soberano do país reflete tais melhorias, tendo alcançado o estado de
grau de investimento.
3. A economia brasileira recuperou-se rapidamente da crise financeira internacional
de 2008/2009, em parte refletindo as ações rápidas e efetivas das autoridades do país.
Finanças públicas aprimoradas, dívida externa baixa e grandes reservas cambiais permitiram ao
Brasil adotar políticas anticíclicas em resposta à crise, incluindo cortes nas taxas de juros,
promoção do crescimento do crédito e a introdução de um pacote de estímulo fiscal. Como
resultado destas políticas, junto com o aumento dos preços nas exportações de commodities, o
Brasil foi uma das primeiras economias a se recuperar de forma ágil da crise global de
2008/2009. Mesmo não estando imune ao instável ambiente de investimento externo, o Brasil
está em melhor posição do que no passado para gerenciar as potenciais consequências dos
problemas crescentes na Europa e a queda dos preços de commodities. Dada a relativamente
baixa dívida líquida pública (37% do PIB), o governo aumentou os estímulos fiscais. Além
disso, o Brasil se beneficiou de altos investimentos diretos estrangeiros que fluem
principalmente nos setores de indústria e serviços.
4 Brasil cobre uma área de 8.456.510 Km2, o que é aproximadamente metade da América do Sul.
5 A população era de 196.655.014 em 2011.
6 O PIB de 2011 foi de $2.476.652.189.879.
12
Setor Bancário
4. O setor bancário brasileiro se expandiu expressivamente nos anos recentes, como
resultado da estabilidade macroeconômica de que o país desfrutou durante este período.
Existem aproximadamente 160 bancos operando no Brasil, mais de mil cooperativas de crédito
e dezenas de companhias de leasing. O setor bancário privado nacional contava com cerca de
40% dos empréstimos bancários em circulação em 2011, com a participação de 17% de bancos
estrangeiros. O setor bancário público desempenha um papel de liderança em vários segmentos,
como crédito para investimento, agricultura e moradia. Os quatro maiores bancos no país
possuem 73% dos depósitos totais e são responsáveis por 70% de todos os créditos a receber. O
crédito bancário expandiu, em média, pouco acima de 20% ao ano desde 2005, alcançando R$ 2
trilhões no final de 2011, o equivalente a 49% do PIB (em relação aos 28% do PIB em 2005).7
O Brasil também está realizando incursões no sentido de continuar a desenvolver o mercado
doméstico para finanças corporativas de longo prazo e empréstimos imobiliários para famílias,
que permanecem com uma pequena fatia do crédito total.
Mercado de Capitais
5. A Comissão de Valores, Mercadorias e Futuros (BM&F Bovespa) brasileira é líder
na América Latina e uma das maiores bolsas do mundo. Foi formada em 2008 seguindo a
fusão da BM&F (derivativos) e BOVESPA (ações). Nos últimos anos, a BM&F Bovespa tem
feito progressos notáveis para se tornar um mercado de capitais mundial. Em 2011, o volume
diário de transações no mercado de capitais manteve-se praticamente estável (R$ 6,5 bilhões),
repetindo o recorde histórico alcançado em 2010. A capitalização em bolsa (373 empresas de
capital aberto) atingiu R$ 2,3 trilhões8 no final de 2011. Desse total, 33 empresas também são
negociadas nos EUA, na forma de American Depositary Receipts.9
6. Nos últimos anos, o mercado acionário doméstico tem sido impactado pelas
instabilidades dos mercados financeiros internacionais, a alta volatilidade dos preços das
commodities e o fraco crescimento global. A crise financeira global de 2008-2009 e, mais
recentemente, os riscos elevados associados à crise da dívida soberana na zona do euro têm tido
um forte impacto sobre os preços dos ativos e mercados de capitais em geral. Além disso, o
mercado de ações do Brasil também não tem estado imune à incerteza financeira, especialmente
porque está muito exposto a commodities, e tem visto grandes flutuações em suas cotações.
Ofertas de ações públicas também foram afetadas pelo aumento da volatilidade do mercado,
totalizando R$ 19,2 bilhões em 2011, o nível mais baixo dos últimos cinco anos. No entanto, as
emissões de outros tipos de títulos nacionais (por exemplo, debêntures, notas promissórias
comerciais) bateram novos recordes em 2011 (cerca de R$ 100 bilhões)10
. Da mesma forma, as
empresas brasileiras têm sido cada vez mais capazes de acessar mercados estrangeiros, com
emissões no exterior atingindo novas máximas em 2010-2011.
7 Fonte: BCB, Relatório de Economia Bancária e Crédito
8 Fonte: Mensalmente, BM&FBOVESPA
9 Fonte: NYSE
10 Fonte: ANBIMA, Capital Markets Bulletin, 2012
13
Setor de Seguros e Fundos de Pensão
7. O Brasil é o maior mercado de seguros da América Latina e tem grande potencial
de crescimento, dado o tamanho da sua população (e baixas taxas de cobertura), o
aumento da renda e do crédito robusto. O setor de seguros mais do que dobrou de tamanho
desde o último ROSC A&A em 2005, devido a uma combinação de fatores, que vão desde uma
maior estabilidade econômica, o crédito crescente, o processo de desregulamentação e a
abertura do mercado para as seguradoras estrangeiras11
. As companhias de seguros e fundos de
mercado aberto de fundos de pensão são supervisionados pela Superintendência de Seguros
Privados (SUSEP). O setor tem 167 empresas - com sete grandes grupos desempenhando um
papel dominante - distribuídas entre os seguintes segmentos: seguros (69%), fundos de
previdência complementar abertos12
(15%), planos de capitalização (11%) e empresas
resseguradoras locais (5%). Além disso, 121 empresas estrangeiras de resseguro e corretores de
resseguro operavam no mercado. Em 2011, como um todo, o mercado continuou a crescer a um
ritmo mais rápido do que o PIB. Desde 2007, a receita do setor cresceu a uma taxa média de
15% ao ano, atingindo R$ 132 bilhões (chegando a 3,2% do PIB) em 2011.
8. Os fundos de pensões fechados13
, com uma presença significativa de fundos
associados a empresas estatais, estão entre os maiores investidores dos mercados nacionais
de capital e de dívida. Na época do exercício do ROSC A&A anterior, em 2005, havia cerca de
350 fundos de pensão fechados de posse de um total de ativos de pouco menos de R$ 300
bilhões. No final de 2011, havia 368 fundos de pensão fechados, com R$ 574 bilhões de ativos
sob gestão (14% do PIB), com 2,3 milhões de membros ativos. O mercado de previdência
complementar é um setor altamente concentrado, com uma grande presença de fundos de
pensão de empresas estatais / bancos - os três maiores fundos de pensão fechados no país
representam cerca de 50% do total dos investimentos14
. A grande maioria dos planos dos fundos
de pensões tem benefícios definidos e encaram desafios cada vez maiores no cumprimento de
suas metas em um ambiente de taxas de juro decrescentes.
Objetivo Estratégico do ROSC A&A
9. Não obstante o progresso notável, o Brasil ainda enfrenta desafios importantes
para manter um alto nível de crescimento e realizar ainda mais progresso. Além de manter
políticas macroeconômicas adequadas, há uma extensa agenda para implementar uma ampla
gama de reformas estruturais para promover o crescimento, aumentar a produtividade e elevar
os padrões de vida. A baixa poupança interna do Brasil e os mercados de financiamento de
longo prazo domésticos e limitados continuam sendo alguns dos principais obstáculos ao
investimento em infraestrutura que são necessários para sustentar o crescimento econômico.
Dado o aumento do papel desempenhado pelo sistema financeiro – especialmente quando mais
famílias e as empresas têm acesso ao crédito bancário e mercado de capitais - também será
11
Uma variação positiva do concurso foi possibilitada pela eliminação da situação de monopólio da estatal resseguradora IRB
Brasil Re. No entanto, as Resoluções 225 e 232 emitidas em março de 2011 emitidos pelo regulador (CNSP) parecem impor novas limitações sobre até que ponto as empresas de resseguro locais podem voltar a segurar os riscos através de suas redes internacionais. 12
Fundos de pensões abertos (Entidades Abertas de Previdência Complementar, ou EAPCs) são acessíveis ao público em geral e
são geridos por empresas de seguros, filiais bancárias e organizações sem fins lucrativos. 13
Fundos de pensão fechados (Entidades Fechadas de Previdência Complementar ou EFPC) são acessíveis apenas aos funcionários
e aposentados de uma instituição específica. 14
Fonte: Associação Brasileira de Previdência (ABRAPP), dezembro de 2011.
14
necessário continuar a desenvolver e fortalecer os mercados e instituições financeiras do Brasil,
para ajudar a assegurar a estabilidade macroeconômica e o crescimento sustentável. Neste
contexto, um dos objetivos estratégicos do ROSC A&A é ajudar a consolidar o quadro
institucional para a contabilidade e auditoria no Brasil, a fim de apoiar melhorias nas condições
de negócios em geral e facilitar o acesso a recursos financeiros nacionais e estrangeiros mais
abundantes e baratos.
15
II. QUADRO INSTITUCIONAL
10. Desde o exercício de revisão do ROSC A&A anterior, em 2005, o Brasil tem feito
progressos expressivos no reforço do quadro institucional para a contabilidade corporativa,
auditoria e relatórios financeiros. A estrutura, cujas características salientes são discutidas
abaixo, parece ser de melhor qualidade do que a de 2005. No entanto, há espaço para melhorias.
Além disso, a fim de enfrentar desafios futuros no fortalecimento da profissão contábil, há a
necessidade de aprimorar ainda mais as bases legais e institucionais, em conformidade com boas
práticas internacionais. Isso permitiria ao Brasil emergir como modelo de desenvolvimento da
profissão contábil, tanto a nível regional como internacional.
A. ARCABOUÇO JURÍDICO
11. Nos últimos anos, foram realizadas algumas mudanças legais importantes, com o
intuito de melhorar o quadro regulatório de contabilidade e auditoria. Durante este
período, o regime legislativo e regulatório aplicável à contabilidade e auditoria de entidades
empresariais, bancos e instituições financeiras similares localizadas no Brasil mudou
expressivamente. A Lei das Sociedades por Ações, de 1976, foi alterada em 2007. A emenda
(Lei n º 11638/07) foi destinada a alinhar os requisitos de relatórios financeiros às boas práticas
internacionais. As alterações legais contribuíram para ajustar a Lei das Sociedades por Ações de
1976 (nº 6404/76) às mudanças sociais e econômicas decorrentes da evolução das práticas de
mercado. Também contribuíram para reforçar os mercados brasileiros de capitais públicos,
exigindo o uso de normas internacionais de contabilidade. Considerando-se que a Lei nº
11638/07 alterou de forma expressiva a lei de 1976, pessoas jurídicas brasileiras ficaram com o
desafio de compreender as implicações dessas mudanças e medir seus impactos sobre a
contabilidade financeira e assuntos de relatoria. Isto tem implicações importantes para os
fundamentos institucionais das práticas de contabilidade e auditoria no país.
12. Vários órgãos reguladores desempenham um papel fundamental no que diz
respeito à contabilidade, auditoria e relatórios financeiros para as pessoas jurídicas de sua
competência regulatória. Além de cumprir com as exigências da Lei das Sociedades por
Ações, as entidades regulamentadas têm a obrigação legal de seguir os requisitos contábeis - de
auditoria e de relatórios - emitidos pelos respectivos órgãos reguladores. Tais órgãos
reguladores incluem:
o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), que tem autoridade para emitir normas de
contabilidade e inspecionar a profissão contábil no país15
;
a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), que fiscaliza as empresas cotadas em bolsa e
fundos de investimento;
o Banco Central do Brasil (BCB), que supervisiona o setor bancário e as instituições
financeiras;
a Superintendência de Seguros Privados (SUSEP), que monitora os mercados de seguro e
de fundos de pensões abertos;
15
Lei 12.249/10 e Decreto 9.295/46
16
a PREVIC (Superintendência Nacional de Previdência Complementar), que supervisiona os
fundos de pensão fechados (EFPC).
Outras empresas operam sob leis e normas gerais, sem um órgão regulador que supervisione
formalmente sua contabilidade e auditoria. Todas as pessoas jurídicas são obrigadas a cumprir
com as exigências de registro estabelecidas pelo Sistema de Registro Nacional do Comércio
(SINREM) e são obrigadas a apresentar importantes documentos16
corporativos à Junta
Comercial17
. Vale notar que as entidades empresariais brasileiras são geralmente organizadas
como Sociedade por Ações , uma empresa limitada por ações que podem ser privadas (empresas
fechadas) ou abertas (empresas de capital aberto), ou como uma Limitada, que é uma sociedade
de responsabilidade limitada. Um resumo dos requisitos de contabilidade, auditoria e relato para
pessoas jurídicas, no âmbito do quadro jurídico vigente no Brasil, é apresentado na Tabela 1.
Tabela 1 – Resumo dos Requisitos Legais para os Relatórios Financeiros e de Auditoria
por Tipo de Entidades
16
Estes incluem a ata da Assembléia Geral Ordinária (AGO) de acionistas, incluindo as demonstrações financeiras aprovadas da
entidade empresarial. 17
Art. 2, Lei 8934/94
Tipo de Entidade Agência
Reguladora
Requerimentos para
Relatórios
Financeiros e
Contabilidade1
Exigência de
Publicação
Exigência de Auditoria
Empresas cotadas em bolsa
(S/A)
CVM (sob o guarda-
chuva da CMN2)
Lei das Sociedades3, 4
Regras da CVM4
Sim Sim Por auditor registrado na CVM
Rotatividade de firmas de
auditoria a cada 5 anos; período
de resfriamento de 3 anos. Se o
comitê de auditoria estiver ativo,
rotação a cada 10 anos.
Empresas
não
cotadas
em bolsa
S/A PME5 - Lei das Sociedades 3
Regras da CVM
(opcional)6
Sim 12
Não exigido
Grand
e-
porte5
- Sim Sim Por auditor registrado na CVM13
Limitadas Micro
e
peq.17
- Código Civil7
Versão simplificada
das IFRS para
PMEs18
Não exigido Não exigido
PME5 - Código Civil7
IFRS para PMEs16
Não exigido Não exigido
Grand
e-
porte5
- Código Civil7
Lei das Sociedades 8
Não exigido Sim Por auditor registrado na CVM13
Instituições financeiras
bancárias e não bancárias
BCB (sob o guarda-
chuva da CMN2)
Lei das Sociedades3, 9
COSIF9
Regras da CVM9
Regulações do BCB16
Sim Sim Por auditor registrado na CVM
Rotatividade dos sócios
participantes da equipe, incluindo
o sócio-auditor encarregado,
diretores e gestores a cada 5
anos; período de resfriamento de
3 anos
comitê de auditoria obrigatório
para instituições financeiras
relevantes 14
17
Companhias de seguros e
fundos de pensões abertos
SUSEP (sob o guarda-
chuva da CNSP10)
Lei das Sociedades3, 10
Regras da CNSP10
Sim Sim Por auditor registrado na CVM
Rotatividade dos sócios
participantes da equipe, incluindo
o sócio-auditor encarregado,
diretores e gestores a cada 5
anos; período de resfriamento de
3 anos
comitê de auditoria obrigatório
para instituições de grande-
porte15
Fundos fechados de previdência PREVIC (sob o guarda-
chuva da CNPC11)
Regras da CNPC11
Não exigido Sim Rotatividade do auditor sócio
responsável a cada 5 anos;
período de resfriamento de 3
anos
Notas
1 Os requisitos de contabilidade, relatórios financeiros e auditoria dos órgãos profissionais, CFC e IBRACON, também são aplicados. No entanto, eles
são juridicamente vinculantes para os profissionais de contabilidade e só são obrigatórios para as empresas quando explicitamente endossados pelos
respectivos reguladores.
2 Conselho Monetário Nacional.
3 Lei 6404/76 (como alterada) é comumente conhecida como Lei das Sociedades por Ações e estabelece as disposições a serem seguidas por
sociedades por ações, sejam elas de capital aberto (cotadas) ou fechado (não cotadas).
4 O Art. 26 da Instrução CVM 480/09 e art. 177, § 3 º da Lei 6404/76 estabelece que as demonstrações financeiras das empresas cotadas deve seguir
tanto as exigências da Lei das Sociedades Anônimas quanto as normas expedidas pela CVM. 5 O critérios de limites são definidos na Lei 11638/07: entidades de grande porte englobam uma empresa ou grupo de empresas sob controle comum,
independentemente de sua estrutura jurídica, que teve ativos totais > R$ 240 milhões ou receita bruta total > R$ 300 milhões no ano fiscal anterior.
Pequenas e médias empresas são todas as outras empresas, por padrão.
6 Art 177, § 6 da Lei 6404/76 estabelece que sociedades por ações também podem optar por seguir as regras da CVM.
7 O Código Civil foi estabelecido pela Lei 10406/02. 8 A Lei 11638/07 submete empresas de grande porte limitadas à Lei das Sociedades por Ações na elaboração das suas declarações financeiras.
9 Instituições Financeiras seguem o Plano de Contas para Instituições Financeiras do Banco Central (COSIF). A Lei das Sociedades por Ações
também se aplica a bancos organizados como sociedades por ações e as regras da CVM também se aplicam aos bancos cotados. Sempre que o banco
for também uma companhia aberta, as regras aplicáveis às instituições financeiras prevalecem.
10 As companhias de seguros e fundos de pensões abertos são legalmente estruturados como sociedades por Ações e, portanto, devem seguir a Lei das
Sociedades por Ações, além das normas estabelecidas pelo CNSP - Conselho Nacional de Seguros Privados. 11 Fundos de pensão fechados são estruturados como entidades sem fins lucrativos e seguem as disposições estabelecidas pelo CNPC - Conselho
Nacional de Previdência Privada.
12 O Art. 294 da Lei das Sociedades por Ações isenta empresas fechadas (menos de 20 acionistas e patrimônio líquido inferior a R$ 1 milhão) dos
requisitos de publicação. No entanto, elas ainda são obrigadas a arquivar seus atos societários com a Junta Comercial.
13 A Lei 11638/07 exige que as demonstrações financeiras das entidades de grande porte (independentemente de sua estrutura jurídica) sejam
auditadas por um auditor registrado junto à CVM. 14 Instituições financeiras relevantes são aquelas que tiveram patrimônio de referência ≥ R$ 1 bilhão ou recursos geridos por terceiros ≥ R$ 1 bilhão
ou recursos de terceiros + recursos geridos por terceiros ≥ R$ 5 bilhões nos últimos dois anos fiscais (Resolução CMN n º 3198/04). 15 Empresas de grande porte de seguros e fundos de pensões abertos são aquelas com patrimônio de referência ajustado ≥ R$ 500 milhões ou
provisões técnicas ≥ R$ 700 milhões nos dois exercícios financeiros anteriores (Resolução CNSP 118/04). 16 A Resolução 3786/09 exige que os relatórios sejam elaborados com base nos pronunciamentos do IASB, e não do IASB. 16 O IFRS para PMEs,
publicadas pelo IASB em julho de 2009, foram traduzidas pelo CPC (CPC-PME) e aprovadas pelo CFC (Resolução CFC 1255-1209 e 1285-1210). As IFRS para adoção pelas PMEs é obrigatória para empresas não-cotadas e não classificadas como entidades de grande porte. 17 Critérios-limites são definidos pela Lei Complementar nº 123/06: microempresas são aquelas com receita bruta total > R$ 360 mil no ano fiscal
anterior; as empresas de pequeno porte são aquelas com receita bruta total > R$ 3,6 milhões no ano fiscal anterior. 18 Em 2012, o CFC emitiu a Resolução 1418, apresentando uma versão simplificada do IFRS para PMEs, que as entidades de micro e pequeno porte
podem optar por adotar em vez do IFRS para PMEs.
18
13. As alterações à Lei das Sociedades de 1976 resultaram em melhorias significativas
no quadro legal para as empresas, mas a lei ainda contém algumas disposições que o
ROSC A&A tinha recomendado remover. Estas disposições dizem respeito a normas
contábeis e regras de relatório financeiro. Esta lei estabelece a estrutura das demonstrações
financeiras e enumera as categorias (e subcategorias) de contas que cada demonstração
financeira deve incluir e como elas devem ser classificadas e apresentadas. Do ponto de vista
prático, as normas contábeis e regras de relatório financeiro podem ser incluídas em atos sub
legislativos, a fim de facilitar potenciais revisões futuras e acréscimos necessários para refletir a
natureza dinâmica e a complexidade das transações comerciais. Ao invés de enfatizar normas
prescritivas, a Lei das Sociedades deve se concentrar em princípios gerais mais duradouros,
especialmente à luz do fato de que, geralmente, é necessário um processo longo para mudar a
lei, de acordo com novos desdobramentos internacionais sobre normas contábeis e de
relatoóriofinanceiro. Alguns exemplos de normas e regras de relatórios financeiros na Lei das
Sociedades por Ações e as diferenças em relação às normas internacionais estão a seguir:
Artigo 176: não inclui a Demonstração de Outro Resultado Abrangente na lista de
declarações a serem apresentadas como componentes das demonstrações financeiras. No
entanto, este é um requisito da IAS 1.
Artigo 176: não requer que empresas não-cotadas, com capital inferior a R$ 2.000.000
apresentem a Demonstração dos Fluxos de Caixa. No entanto, as IFRS completas e as IFRS
para as PME exigem que toda e qualquer entidade apresente a Demonstração dos Fluxos de
Caixa.
Artigo 183: estabelece a classificação e os critérios de medição dos instrumentos
financeiros, com base na IAS 39. Vale ressaltar que os requisitos da IAS 39 estão em vias
de ser alterados, na IFRS 9.
Artigo 183: estabelece critérios para determinar o valor justo; poderia se alinhar mais
diretamente à IFRS 13, que é dedicada a esta questão.
Artigo 187: exige a apresentação da receita bruta no relatório da demonstração dos
resultados.
Artigo 248: requer a aplicação do método de equivalência para a conta de investimentos em
associadas, joint ventures e subsidiárias. No entanto, a IAS 27 não permite o método de
equivalência patrimonial em demonstrações financeiras separadas.
14. De acordo com a Lei das Sociedades por Ações e regulamentação da CVM18
, os
requisitos de relatórios financeiros das empresas de capital aberto incluem, entre outros, o
seguinte:
Elaboração das seguintes demonstrações financeiras, anualmente19
: balanço patrimonial,
demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados, demonstração do resultado do exercício,
demonstração dos fluxos de caixa e demonstração do valor adicionado20
. Estes são
preparados juntamente com as notas explicativas, o relatório da auditoria independente, o
relatório do Conselho Fiscal (quando ativo) e o relatório do Conselho de Administração21
.
Estas Demonstrações Financeiras Padronizadas devem ser enviadas eletronicamente à
18 Art. 26 da Instrução CVM 480/99, e art. 177, § 3 da Lei 6404/76. 19 Artigo 176 da Lei 6404/76, conforme alterada. 20 A demonstração do fluxo de caixa e a demonstração do valor adicionado foram mudanças trazidas pela Lei 11638/07. A demonstração do fluxo de caixa substitui a demonstração das origens e aplicações de recursos (DOAR). 21 Reconhecendo a opinião do auditor e assumindo a responsabilidade pela probidade das demonstrações financeiras.
19
CVM no prazo de três meses após o fim do ano22
. Além disso, devem ser publicadas no
Diário Oficial e em um jornal de grande circulação pelo menos cinco dias antes da
assembleia geral anual (AGM)23
. Quando aplicável, as demonstrações financeiras
consolidadas devem também seguir as exigências de arquivamento e publicação
estabelecidas pela CVM24
.
As sociedades cotadas devem enviar eletronicamente informações trimestrais à CVM,
juntamente com um relatório elaborado por auditor externo sobre a revisão das
demonstrações financeiras. Isso deve ser feito no prazo de quarenta e cinco dias após o
final do trimestre25
.
As demonstrações financeiras das companhias de capital aberto devem ser auditadas por
auditor independente registrado na CVM, conforme estabelecido na Lei das Sociedades por
Ações26
.
15. Novas disposições da Lei das Sociedades por Ações exigem das grandes e médias
empresas não-cotadas seguir os mesmos requisitos de contabilidade, auditoria e relatoria,
como no caso de empresas de capital aberto. Isto representa uma melhoria significativa no
regime de declaração financeira corporativa do Brasil. As empresas de grande porte são
definidas como uma empresa ou grupo de empresas sob controle comum, cujo total de ativos,
no ano anterior, tenha sido de mais de R$ 240 milhões, ou cujo total de receita bruta anual seja
superior a R$ 300 milhões. Este limite aplica-se a todas as empresas comerciais que não são
negociadas abertamente, incluindo sociedades de responsabilidade limitada e empresas
fechadas. A nova exigência legal reuniu as sociedades de responsabilidade limitada de grande
porte (Limitadas) e as sociedades fechadas sob uma alçada de requisitos de contabilidade e
auditoria de alta qualidade. Vale a pena notar que os critérios de entrada de empresas de grande
porte parecem ser muito elevados no contexto de pessoas jurídicas no Brasil. Na prática, muitas
empresas do grupo economicamente expressivo no país estabelecem uma série de entidades
jurídicas que não individualmente satisfaçam os limiares acima, evitando, assim, ter que
cumprir os rigorosos requisitos de relatórios financeiros. Como não há regime de execução para
relatórios financeiros para as sociedades de responsabilidade limitada de grande porte e
empresas não-abertas, as empresas do grupo supramencionado não, necessariamente, preparam
e apresentam demonstrações financeiras consolidadas para o grupo de empresas sob controle
comum.
16. A nova legislação provocou um debate em relação à publicação de demonstrações
financeiras auditadas por Limitadas de grande porte. O artigo 3º da Lei 11.638 (que alterou
a Lei das Sociedades por Ações) exige que as empresas de grande porte preparem
demonstrações financeiras e as tenham auditadas por auditores registrados na CVM. O resumo
da lei refere-se à "elaboração e divulgação" das demonstrações financeiras. No entanto, não há
nenhuma exigência clara de publicar estas demonstrações financeiras. Alguns argumentam que
uma interpretação sistemática da lei leva à conclusão de que a publicação é necessária, já que a
preparação das demonstrações financeiras resulta necessariamente em sua publicação, nos
termos dos artigos 176 e 289 da Lei das Sociedades por Ações. Outros acreditam que o artigo 3º
torna apenas empresas de grande porte sujeitas às disposições da Lei das Sociedades para a
22 Art. 25 da Instrução CVM 480/99. 23 Art. 133 e 289 da Lei 6404/76. 24 Art. 249 e 250 da Lei 6404/76. 25 Art. 29 e 65 da Instrução CVM 480/99. 26 Art. 177, § 3 º da Lei 6404/76, alteração introduzida pela Lei 11.941/09.
20
elaboração de demonstrações financeiras (incluindo a exigência de uma auditoria independente),
sem abordar a questão da publicação. Esta linha de pensamento argumenta que, se o legislador
quisesse impor uma obrigação de publicar demonstrações financeiras a empresas de grande
porte, eles o teriam feito expressamente. A ambiguidade sobre os requisitos de publicação tem,
em alguns casos, resultado em processos judiciais. Sob tais circunstâncias, é necessário tomar
medidas para adicionar clareza à lei. Reforçar a exigência de publicação das demonstrações
financeiras também ajudaria a melhorar a qualidade da informação financeira no Brasil e a
efetividade das auditorias. Uma vez que a lei já exige a elaboração das demonstrações
financeiras e sua auditoria, provisões adicionais para sua publicação iriam garantir a
abrangência da lei.
17. Independentemente da forma jurídica e do tamanho, as instituições financeiras
devem seguir as regras do Banco Central para fins de demonstrações contábeis e
financeiras. Essas regras estão contempladas no Plano de Contas padrão das instituições
financeiras (COSIF), a qual inclui um plano de contas compulsório, métodos contábeis e
formatos padrões de relatórios. Todos os bancos e instituições financeiras27
sob a supervisão
do BCB28
, são obrigados a preparar e divulgar as demonstrações financeiras com base no Plano
de Contas das Instituições Financeiras (COSIF. A COSIF já reflete várias políticas e práticas
dos IFRS. Todavia, o BCB e a CMN estao trabalhando para diminuir a diferença entre os dois
padrões contábeis, resultando na adoção de 7 dos 41 CPCs até Março de 2012. Requisitos
adicionais de relatórios financeiros incluem:
Demonstrações financeiras dos bancos e instituições não-bancárias financeiras semi-anuais
e anuais auditadas devem ser publicadas no Diário Oficial e em jornal de grande circulação
no prazo de 60 a 90 dias após o final do período de informação. Um conjunto completo de
demonstrações financeiras inclui o balanço patrimonial, demonstração de resultados,
demonstração dos fluxos de caixa, demonstração das mutações do patrimônio e notas
explicativas;
Trimestralmente, os bancos devem apresentar ao Banco Central informações financeiras
contendo demonstrações financeiras revisadas pelo auditor externo, notas explicativas, as
políticas de gestão de risco e dados estatísticos, bem como outros relatórios
regulamentares;
No final de cada mês, os bancos devem apresentar demonstrações financeiras simplificadas
e dados estatísticos ao Banco Central;
As demonstrações financeiras de bancos e de instituições não-bancárias financeiras devem
ser auditadas por um auditor externo registrado na CVM.
18. As obrigações contábeis e de relatório financeiro para as companhias de seguros e
fundos de pensões abertos são prescritos pela Superintendência de Seguros Privados
(SUSEP), que opera sob a égide do Conselho Nacional de Seguros Privados (CNSP)29
. As
companhias de seguros e fundos de pensões abertos são legalmente estruturados como
sociedades por Ações e, portanto, devem seguir as exigências da Lei das Sociedades por Ações.
Eles devem elaborar, anualmente, as seguintes demonstrações financeiras: balanço patrimonial,
demonstração do resultado do exercício, demonstração do resultado abrangente, demonstração
das mutações do patrimônio líquido, demonstração dos fluxos de caixa e notas explicativas.
Estes, em conjunto com o relatório do Conselho Administrativo, se responsabilizando pelas
27
Incluindo, entre outros, bancos de investimento, comercial e de desenvolvimento, sociedades de arrendamento mercantil, de
poupança e empréstimo, companhias de títulos, câmbio, companhias hipotecárias, as empresas do consórcio e entidades de microcrédito. 28
Art. 4, Lei 4595/64. 29
A autoridade de supervisão da SUSEP não cobre todos os segmentos da indústria de seguros, resseguros, previdência privada e
capitalização. A ANS - Agência Nacional de Saúde Suplementar - é a autoridade de supervisão do seguro de saúde e a PREVIC - Superintendência Nacional de Previdência Complementar - supervisiona os fundos fechados de previdência privada.
21
demonstrações financeiras, bem como o parecer do auditor independente, devem ser publicados
no Diário Oficial e em jornal de grande circulação, além de ser disponibilizado no site da
SUSEP. As demonstrações financeiras consolidadas, juntamente com a opinião do auditor,
também devem ser enviadas eletronicamente à SUSEP. Trimestralmente, as entidades enviam à
SUSEP um formulário com informações financeiras revisadas por auditor externo; semi-
anualmente, as demonstrações financeiras intermediárias e o parecer do auditor também são
disponibilizados no site da SUSEP (com publicação opcional)30
. As demonstrações financeiras
das entidades reguladas pela SUSEP devem ser auditadas por um auditor externo registrado na
CVM.
19. O regulador dos fundos de pensão fechados mudou desde o ROSC A&A de 2005.
Anteriormente, a Secretaria de Previdência Privada era a reguladora. Sob o novo mecanismo
institucional, os fundos de pensão fechados são regulados pela Superintendência Nacional de
Previdência Complementar (PREVIC), sob a égide do Conselho Nacional de Previdência
Complementar (CNPC). Fundos de pensão fechados são estruturados como entidades sem fins
lucrativos e requerem uma relação de trabalho entre a entidade e o participante. O formato de
apresentação, bem como o número de demonstrações financeiras a serem elaboradas pelos
fundos de pensões fechados mudou substancialmente desde 2010. Eles devem preparar e enviar
eletronicamente (a publicação não é obrigatória) para a agência de fiscalização as seguintes
declarações31
:
Mensalmente, o balancete de cada plano de benefícios e plano de gestão administrativa,
bem como um balanço patrimonial demonstração consolidado. Estes devem ser agregados
por trimestre e enviados para o supervisor até o último dia do mês seguinte.
Anualmente, até 31 de março do ano seguinte: balanço (consolidado), demonstração das
mutações do patrimônio líquido (por plano de benefícios e consolidada), declaração de
ativos líquidos (por plano de benefícios), demonstração de plano de gestão administrativa
(consolidada), declaração das obrigações atuariais (por plano de benefícios), juntamente
com as respectivas notas explicativas (em demonstrações consolidadas) e os pareceres do
auditor independente (nas demonstrações consolidadas e individuais). Também são
necessários um relatório do conselho fiscal, bem como uma declaração do conselho
consultivo aprovando as demonstrações financeiras;
Os requisitos para auditoria obrigatória de fundos de pensões fechados ficam aquém dos
aplicáveis aos fundos de pensões abertos. Os auditores não precisam ser registrados na
CVM. Qualquer auditor reconhecido (registrado no CFC/CRC) no país pode ser nomeado
como auditor externo.
20. Houve uma ampla discussão no Brasil sobre o papel do Conselho Fiscal, com foco
sobre se ele complementa ou entra em conflito com as responsabilidades do comitê de
auditoria que estariam alinhadas às boas práticas internacionais. A CVM não exige que as
empresas cotadas na BM&F Bovespa estabeleçam um comitê de auditoria. A Comissão de
Valores Mobiliários dos EUA (SEC) determinou que empresas brasileiras cotadas nos EUA
poderiam escolher entre adotar um comitê de auditoria ou eleger seu conselho fiscal para
desempenhar as funções do comitê de auditoria. Como resultado, as empresas brasileiras
listadas nos EUA têm criado comitês de auditoria que coexistem com seus conselhos fiscais ou
aumentado o âmbito das responsabilidades do que ficou conhecido como "conselho fiscal
turbinado". As funções tradicionais executadas pelo Conselho Fiscal parecem ir no sentido
diferente ao das atribuições do comitê de auditoria, mesmo que haja um certo grau de
sobreposição e de similaridade entre os dois. Mesmo que ambos monitorem alguns dos atos de
gestão (por exemplo, a definição das políticas contábeis, elaboração de demonstrações
financeiras e de supervisão do trabalho dos auditores internos e externos), o comitê de auditoria
executa essas atividades em um papel de apoio para do Conselho de Administração, enquanto
30
Annexo 1, Cirular SUSEP 430/12. 31
Resolução CNPC 8/11, anexo C e Instrução SPC 34/09.
22
que o Conselho Fiscal realiza este monitoramento (de uma forma menos frequente e contínua)
como parte de suas responsabilidades32
de supervisão da gestão e do Conselho de
Administração. Seu objetivo final é proteger os interesses dos acionistas minoritários. Melhores
práticas internacionais também indicam que os comitês de auditoria devem ser constituídos após
serem cuidadosamente consideradas as qualificações dos membros e assegurado que as
atribuições específicas do comitê sejam adequadas às necessidades da empresa. Em 2011, a
CVM emitiu a Instrução 509, permitindo que as empresas cotadas que têm comitês de auditoria
ativos e que atendem a certos requisitos mudem de empresa de auditoria pelo menos uma vez a
cada 10 anos, em vez de pelo menos uma vez a cada 5 anos. De acordo com os regulamentos do
Banco Central e da SUSEP, um comitê de auditoria que seja separado do conselho de
administração deve ser criada por deliberação de acionistas. Não obstante a exigência de órgãos
separados, os membros do comitê de auditoria poderão ser membros do conselho de
administração, desde que satisfaçam certos requisitos de independência. Segundo a legislação
brasileira, a contratação do auditor independente é um direito reservado exclusivamente ao
conselho de administração da empresa.
Quadro 1: Boas Práticas na Constituição de
Comitês de Auditoria
Muitos países já emitiram orientações sobre a constituição de comitês de auditoria. Dentre
estes países está o Reino Unido, onde o Financial Reporting Council, no exercício de sua
função de promover uma governança corporativa de alta qualidade, emitiu sua Orientação
sobre Comitês de Auditoria em setembro de 2012. Esta orientação visa ajudar os conselhos
administrativos das empresas na tomada das providências adequadas em prol de seus
comitês de auditoria e auxiliar os diretores que participam dos comitês de auditoria no
desempenho de suas funções. Ela menciona que as medidas implementadas pelo comitê de
auditoria devem ser proporcionais à tarefa e irão variar de acordo com o tamanho,
complexidade e perfil de risco da empresa. Segundo o FRC, o comitê de auditoria tem o
papel de garantir, de forma independente do executivo, que os interesses dos acionistas
sejam devidamente protegidos, no que diz respeito a relatórios financeiros e controle
interno. A Orientação apresenta os principais elementos a ser considerados no
estabelecimento de um comitê de auditoria. Estes encontram-se resumidos abaixo.
Estabelecimento e termos de referência: O Comitê deve incluir pelo menos três ou,
no caso de empresas menores, duas pessoas. A função principal e as
responsabilidades devem ser estabelecidas nos termos de referência.
Composição e nomeação: Ao menos um membro deve ter experiência financeira
recente e relevante.
Reuniões do comitê de auditoria: a frequência e a duração das reuniões é decidida pelo
Presidente - o tempo deve ser suficiente para possibilitar uma discussão completa.
Recursos: O comitê de auditoria deve contar com recursos suficientes para
realizar suas funções.
Remuneração: deve-se considerar o tempo que os membros precisam dedicar às
questões do comitê de auditoria.
Habilidades, experiência e formação: É desejável que o membro do comitê
que o conselho considera ter experiência financeira recente e relevante
detenha certificação profissional junto a um dos órgãos profissionais de
contabilidade.
Relação com o Conselho: O comitê de auditoria deverá informar o conselho
sobre o cumprimento de suas funções.
A Orientação destaca as principais funções e responsabilidades do Comitê de Auditoria. Elas
32
As atribuições do Conselho Fiscal são explicitadas no art. 163 da Lei das Sociedades por Ações.
23
incluem:
Rever os Relatórios Financeiros e os Relatórios Anuais da Empresa;
Garantir a disponibilidade de mecanismos para a investigação
independente de possíveis improbidades em matéria de relatórios
financeiros ou outros assuntos;
Rever controles internos e sistemas de gestão de riscos;
Monitorar e rever a eficácia da função de auditoria interna da empresa;
Supervisionar as relações da empresa com o auditor externo, incluindo o concurso, a
nomeação, os termos e a remuneração, facilitando o planejamento e a implementação do
ciclo anual de auditoria; e
Garantir a independência do auditor externo.
Fonte: https://www.frc.org.uk/Our-Work/Publications/Corporate-Governance/Guidance-on-
Audit-Committees- September-2012.aspx
21. Uma nova lei de 2010 fortaleceu as atribuições legais de regulador da profissão
contábil, mas há áreas que ainda carecem de melhorias adicionais. O Conselho Federal de
Contabilidade (CFC) é uma organização de auto-regulação profissional estabelecida por lei. A
Lei 12249/2010 alterou o Decreto-Lei 9295/1946 (que cria o CFC e define as competências dos
profissionais de contabilidade). Especificamente, as novas disposições legais:
afirmam que o acompanhamento da prática contábil está sob a autoridade do CFC/CRC;
estabelecem as responsabilidades do CFC, incluindo a definição de normas de
contabilidade e regulamentação do exame profissional, requisitos para a qualificação
técnica e programas de DPC (Desenvolvimento Profissional Continuado);
determinam que, a fim de qualificar-se como contador profissional, uma pessoa precisa
obter o grau de bacharel em contabilidade oferecido por uma instituição reconhecida pelo
Ministério da Educação, concluir com êxito o exame profissional e obter o registro no
CRC; e
indicam as sanções aplicáveis por violação dos requisitos legais para a prática como
contador profissional.
O CFC tem realizado uma série de esforços para fortalecer a profissão contábil no Brasil. Como
parte desses esforços, o CFC: (i) fornece apoio financeiro às instituições de ensino que oferecem
mestrado e / ou doutorado em contabilidade, (ii) em convênio com o Ministério da Educação
(SESU / MEC), avalia o currículo de cursos de graduação em Ciências Contábeis oferecidos por
faculdades e universidades, (iii) sugere a estrutura e o conteúdo de um currículo-padrão para um
curso de graduação em Contabilidade, (iv) em colaboração com seus escritórios regionais
(CRCs), organiza reuniões anuais e fóruns com coordenadores e professores de cursos de
contabilidade. A fim de construir em cima destes marcos e melhorar ainda mais os poderes e
funções do CFC, seria valioso analisar todas as disposições legais relativas ao CFC, e promulgar
uma lei moderna a este respeito. Além de lidar com questões operacionais do CFC, uma lei
abrangente moderna daria respaldo legal para mecanismos mais fortes no exame da
contabilidade profissional e treinamento prático para profissionais contabilistas e auditores,
alinhados às melhores práticas internacionais. Ela também apoiaria a emissão de relatórios de
alta qualidade e as normas de auditoria financeira consistentes com padrões internacionalmente
aceitos.
B A PROFISSÃO CONTÁBIL
22. O CFC exerce a supervisão dos profissionais de contabilidade no Brasil com base
auto-reguladora. O CFC, juntamente com seus braços regionais - os Conselhos Regionais de
24
Contabilidade (CRC) - realiza atividades reguladoras para supervisionar a profissão contábil em
todo o país33
. Fundado em 1946, pelo Decreto-Lei 9.695, o CFC é um tipo especial de entidade
independente do governo. Ele é responsável pela emissão de diretrizes que regem a profissão,
bem como pela supervisão da conduta profissional. Os Conselhos Regionais de Contabilidade
(CRCs), subordinados ao CFC, são responsáveis por administrar as diretrizes do CFC (bem
como o registro de contadores) e apoiar a fiscalização da profissão. Atividades de contabilidade
e auditoria no Brasil só podem ser realizadas por pessoas ou empresas registradas no sistema da
CFC/CRCs.
23. O IBRACON é uma organização privada criada em 1971 para promover o avanço
da profissão de auditoria. Ele colabora com o CFC em questões técnicas e éticas da profissão
de auditoria e contabilidade, ajudando com a interpretação das normas que regulamentam a
profissão e com a aplicação de normas de controle de qualidade; trabalha também pela melhoria
da educação profissional. O IBRACON tem fortes laços com a comunidade profissional
internacional, devido ao seu envolvimento com o processo de convergência iniciado em 2010 -
é o tradutor brasileiro oficial das IFRS emitidas pelo IASB e da versão brasileira das IFRS para
as PMEs. Ele também prestou assistência ao processo de emissão de normas brasileiras de
auditoria do CFC, que são totalmente equivalentes às normas internacionais de auditoria (ISA)
desde 2010. Em meados de junho de 2012, o IBRACON tinha 1.246 membros individuais e 104
membros corporativos. O CFC é composto por 288.246 contadores e 194.260 técnicos de
contabilidade.
24. Estes dois órgãos profissionais têm desempenhado um papel crucial no
desenvolvimento da profissão contábil no Brasil. O CFC e o IBRACON definiram as normas
de contabilidade, principalmente através do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) do
Brasil. As normas de ética e de auditoria resultam dos esforços conjuntos de ambas as
organizações e são emitidas pelo CFC. Além disso, o CFC e o IBRACON estabelecem os
requisitos de educação e qualificação para os seus membros, desenvolvem e oferecem exames,
bem como programas de desenvolvimento profissional contínuo e garantem o controle da
qualidade através de um programa de revisão por pares.
25. Tanto o CFC quanto o IBRACON são membros da Federação Internacional de
Contadores (IFAC). Como tal, eles devem envidar todos os seus esforços para cumprir com as
Demonstrações de Obrigações de Sócios (SMOs)34
da IFAC. Apesar de melhorias terem sido
realizadas, a plena conformidade com todas as SMOs ainda não foi alcançada. As principais
áreas que precisam ser abordadas neste sentido são a necessidade de: (i) implementar um
processo independente de fiscalização e supervisão (SMO1), (ii) criar mecanismos para
formação prática monitorada como um requisito de entrada na profissão, desenvolvimento
profissional contínuo (CPD) obrigatório para todos os contabilistas e alinhamento às Normas
Internacionais de Educação (IES) (SMO2); e (iii) adotar o Código de Ética da IFAC (SMO4).
Tabela 2 – Resumo de cumprimento das SMOs da IFAC
SMO Assunto Comentários Cumprimento
da SMO
1 Garantia de
Qualidade Formação do Grupo de Trabalho de Auditoria para
elaboração e revisão de normas equivalentes, com
base na Norma 1 e ISA 220-220 - as disposições
deverão ser postas em prática para garantir a
Moderado
33
Referências ao CFC significam o sistema CFC/CRCs 34
O plano de ação para o cumprimento com a IFAC foi originalmente produzido em conjunto pelo CFC e IBRACON, em julho de
2010, e atualizado em julho de 2012. As SMOs foram revistas pela IFAC em dezembro de 2012, com um esclarecimento total feito sobre o Quadro de Aplicabilidade e mudanças de requisitos a serem aplicadas às SMOs 1 e 6.
25
efetiva implementação de tais normas
Sistema de revisão por pares para auditores
registrados na CVM
O Banco Central, em conjunto com o seu trabalho
de supervisão prudencial, analisa os arquivos do
auditor externo e os documentos relacionados
A CVM desenvolveu um programa baseado em
risco para análise da qualidade de auditoria em
empresas de capital aberto
2 Normas
Internacionais
de Educação
para Contadores
Profissionais e
Outras
Orientações do
IAESB
Diploma universitário e um exame de proficiência
muito básico são os únicos requisitos para entrar na
profissão
Currículo acadêmico não acabe ao IES
Não há exigência de experiência prática para a
qualificação profissional
exigência de DPC só para auditores independentes
das entidades reguladas pela CVM, Banco Central,
e SUSEP; não há tal obrigação para todos os
demais profissionais contabilistas, incluindo os
auditores de empresas fechadas e fundos de
pensões fechados
Baixo
3 Normas
Internacionais,
Declarações de
Práticas
Relacionadas e
Outros Papéis
Emitidos pelo
IAASB
ISA adotada pelo CFC e IBRACON em 2010
Programas de formação e implementação em
andamento
A conformidade com as normas varia entre as
várias empresas de auditoria
Substancial
4 Código de Ética
do IESBA para
Contadores
Profissionais
O Código de Ética do CFC/IBRACON data de
1996 e não é tão abrangente quanto o atual Código
de Ética da IFAC para Contadores Profissionais
Um comitê conjunto do CFC e IBRACON está
trabalhando para harmonizar o Código Brasileiro
de Ética com o do IESBA
Baixo
5 Normas
Internacionais
de
Contabilidade
do Setor Público
e Outras
Orientações do
IPSASB
Acordos foram feitos para a adoção gradual das
IPSAS: nos níveis federal (2011), estadual (2012) e
municipal (2013)
Implementação retardada por desafios legais
Moderado
26
6 Investigação e
Disciplina O CFC criou um mecanismo para investigação e
disciplina; no entanto, sua implementação efetiva
ainda está por vir
Há um impedimento legal para a implementação da
recomendação da IFAC, de incluir não-contadores
em tribunais disciplinares
Não há nenhuma fiscalização independente da
profissão
Baixo
7 International
Financial
Reporting
Standards
(IFRS)
A criação do CPC para centralizar o processo de
normatização; no entanto, as normas emitidas pelo
CPC se tornam aplicáveis em entidades reguladas
após sua aprovação pelos respectivos reguladores
A CVM obriga o uso das IFRS nas demonstrações
financeiras consolidadas das empresas de interesse
público
A nova GAAP brasileira convergiu
substancialmente em direção às IFRS
A GAAP brasileira para as PMEs são,
essencialmente, uma tradução das IFRS para as
PMEs
Micro e pequenas empresas podem escolher por
adotar a ITG 1000 (Resolução CFC 1418/12), uma
versão simplificada do IFRS para PMEs.
A conformidade com as normas varia entre as
várias entidades empresariais
Substancial
26. O atual Código de Ética emitido pelo CFC35
, em vigor desde 1996, precisa ser
revisto para garantir o alinhamento com o Código do IESBA. O Código do IESBA é
bastante extenso e depende de uma abordagem baseada em risco, incluindo exemplos para
ajudar a resolver vários desafios éticos enfrentados pelos profissionais contabilistas. O Código
do CFC é consideravelmente mais curto e menos abrangente: ele só cobre, de forma muito
ampla, os deveres profissionais e serviços excluídos, o valor dos serviços, a conduta profissional
e as penalidades. Além disso, não contém orientações de execução semelhantes ao código do
IESBA. A Comissão Mista do CFC e IBRACON está trabalhando para harmonizar os padrões
éticos brasileiros com o Código de Ética dos Profissionais Contabilistas do IESBA.
27. As quatro maiores firmas internacionais de auditoria dominam o mercado de
prestação de serviços de auditoria a empresas cotadas, bancos e companhias de seguros36
,
impactando positivamente o cumprimento dos requisitos de relatórios financeiros das
IFRS. A exigência de auditoria imposta a grandes empresas privadas (Limitadas) pela Lei
11638/07 aumentou exponencialmente a demanda potencial por serviços de auditoria. Firmas de
auditoria de médio porte também estabeleceram uma presença significativa, especialmente
35
Resolução CFC 803/96, conforme alteração 36
No que diz respeito à quota de mercado de auditoria em 2011: cerca de 80% das empresas listadas foram auditadas pelas
quatro grandes firmas de auditoria (as Big Four) (fonte: CVM). No setor bancário, cerca de 96% de todos os bancos que representam cerca de 99% dos ativos bancários totais foram auditados pelas Big Four (fonte: BCB). Instituições não-bancárias financeiras, também reguladas pelo Banco Central (incluindo leasing, financiamento, valores mobiliários, consórcio, poupança e empréstimos) deram cerca de 35% da sua atividade de auditoria para as Big Four. As Big Four auditaram cerca de 93% (em termos de porcentagem do total de prêmios ganhos) das empresas de seguros (fonte: SUSEP).
27
aquelas associados às redes internacionais. Beneficiadas por sua filiação a redes globais de
auditoria, as quatro grandes firmas de auditoria têm acesso a um conjunto mais amplo de
conhecimentos e experiências com a aplicação das IFRS, que elas usam para treinar os
preparadores, reguladores e estudantes. A percepção dos vários intervenientes entrevistados pela
equipe do ROSC é de que há uma grande lacuna na qualidade dos serviços profissionais
prestados pelas firmas de auditoria mais importantes (as firmas de auditoria "big Four" e "tier-
2") e as firmas de auditoria de pequeno porte.
28. Não há disposições legais que exijam que um auditor ou contador licenciado
assumam seguro de responsabilidade profissional. No entanto, os auditores pertencentes à
rede internacional de empresas internacionais estão cobertos por apólices de seguros
profissionais em suas redes. Para os auditores independentes das empresas cotadas, a Instrução
da CVM 308/99 estabelece a responsabilidade individual e ilimitada dos sócios de auditoria
para obrigações geradas ao agirem em sua capacidade profissional, após os bens da empresa de
auditoria serem esgotados. Mecanismos restantes para lidar com questões de responsabilidade
são implementados “após os fatos”.
29. O CFC criou um regime de sanções éticas e disciplinares que está em
conformidade com as diretrizes do IFAC, e precisa de ser reforçado e efetivamente
aplicado. A Lei 12249/10 lista as sanções a serem aplicadas, que variam de multas e
advertências até à suspensão temporária ou mesmo a perda permanente da licença para os
crimes mais graves. Neste sentido, o CFC realizou uma série de ações de fiscalização em 2012,
e 7.428 profissionais foram penalizados com sanções éticas e disciplinares. Há uma necessidade
de melhorias necessárias para implementar esses mecanismos de investigação e disciplinares
com mais eficiência e eficácia, tais como a necessidade de um enfoque adicional na questão da
conformidade com as IFRS pelas PME.
30. Com o objetivo de desenvolver um modelo de auto-regulação da profissão, o CFC
e o IBRACON estabeleceram um programa de garantia da qualidade da revisão por pares
para auditores independentes registrados na CVM37
. Uma comissão formada por membros
dos dois órgãos profissionais é responsável pela administração de todos os aspectos do
programa de revisão por pares, com a finalidade de avaliar a conformidade com as normas
profissionais e técnicas emitidas pelo CFC. Todos os auditores independentes registrados na
CVM (empresas e individuais) devem apresentar-se, pelo menos uma vez em um ciclo de quatro
anos, a uma revisão de garantia de qualidade por outro auditor registrado na CVM, de tamanho
comparável. O relatório sobre as conclusões preparado pelo auditor-revisor solicita ao auditor
revisado traçar um plano de ação. O CFC analisa ambos os relatórios de revisão e planos de
ação, torna-os disponíveis para os órgãos reguladores que solicitam os resultados da revisão por
pares e inicia os procedimentos adequados, se necessário. Em 2012, um total de 27 auditores
individuais e 103 firmas de auditoria foram selecionados para participar do programa de revisão
por pares. O programa de revisão por pares se concentra principalmente em revisões de
auditoria de documentos obrigatórios e inclui uma avaliação da qualidade dos serviços
prestados. É possível fortalecer esse processo, particularmente, focando em quão aprofundada
foi a aplicação das normas de auditoria de controle de qualidade (por exemplo, ISQC-1, e ISA
220). Pode haver uma falha nos arranjo financeiro através do qual as revisões pelos pares são
financiadas pela firma de auditoria revisada, o que também influencia quem faz a revisão. Esse
mecanismo pode permitir que conflitos de interesse surjam e comprometam a independência de
tais análises.
31. A CVM introduziu um sistema de rotação obrigatória de empresa de auditoria
para as companhias abertas. A CVM exige uma rotação de empresa de auditoria para as
empresas cotadas a cada cinco anos. Depois de um período de quarentena de três anos, a mesma
37
Resolução CFC 1323/11 e art. 33 da Instrução CVM 308/09
28
empresa de auditoria poderá ser novamente contratada como auditora independente. Em 2011, a
CVM emitiu a Instrução 509 permitindo que companhias abertas que têm comitê de auditoria
ativo e que atende a determinados requisitos mudem seus auditores a cada 10 anos, ao invés de a
cada 5 anos. O Banco Central e a SUSEP, no entanto, exigem apenas a rotação dos sócios
gestores do trabalho de auditoria a cada 5 anos, incluindo o sócio, o diretor e os gestores.
29
C EDUCAÇÃO E FORMAÇÃO PROFISSIONAL
32. Embora tenha havido muito progresso nos últimos anos, a qualidade do ensino e
formação da contabilidade deve ser reforçada a fim de apoiar o progresso global da
profissão. Há cerca de 1.238 programas de graduação oficialmente reconhecidos e ativos, 19
programas de mestrado e apenas quatro programas de doutorado em contabilidade nas
universidades e faculdades brasileiras. Geralmente, os programas de graduação de alta
qualidade são oferecidos por importantes instituições de ensino do país. A escassez de
instrutores da contabilidade qualificados contribui para a deterioração da qualidade de
programas de graduação de contabilidade oferecidos por muitas instituições de ensino superior.
Em geral, há um baixo nível de cumprimento, pelas Universidades, das orientações sobre o
currículo de contabilidade. Na esfera federal, essas diretrizes são emitidas pelo Ministério da
Educação (MEC) e pelo Conselho Nacional de Educação (CNE). Para os cursos de
contabilidade, o conteúdo mínimo do programa é definido pela Resolução CNE/CES 10/04, que
determina que "o currículo deve proporcionar o conhecimento da conjuntura econômica e
financeira, a nível nacional e internacional, de modo a promover a harmonização das normas
internacionais de contabilidade.” Ele deixa para faculdades e universidades a responsabilidade
de organizar o formato e o conteúdo programático dos cursos de contabilidade. Há
universidades que incorporaram as IFRS e as ISAs em seus programas (localizadas nas
principais áreas urbanas de São Paulo e Rio de Janeiro). Na maioria das universidades de todo o
país, os programas acadêmicos de contabilidade não usam livros didáticos e metodologias de
ensino modernos: a ênfase é mais sobre técnicas de memorização, em vez do uso do raciocínio
analítico e habilidades de pensamento crítico. Em 2008, o CFC se aproximou do MEC e
preparou uma "Proposta para o conteúdo do Ensino Superior de Contabilidade", com o objetivo
de harmonizar o ensino da contabilidade de todas as faculdades e universidades no Brasil. Esta
proposta ainda está por ser implementada. Em 2009, o CFC e a Secretaria de Educação Superior
do Ministério da Educação (SESu / MEC) assinaram um acordo de cooperação, em que o CFC
apoiará a SESu / MEC em atividades relacionadas à regulação e supervisão da educação
superior em Contabilidade.
33. Os requisitos para registro dentro no sistema CFC/CRCs como “contador” ficam
aquém das melhores práticas internacionais e pronunciamentos do International
Accounting Education Standards Board (IAESB) da IFAC. Vale a pena notar que o exame
de proficiência para o registro como "contador" começou em 2000, de acordo com um
regulamento emitido pelo CFC. Antes disso, ter um diploma de bacharelado em contabilidade
era a única exigência para os candidatos à profissão de contabilidade e para adesão ao CFC. De
acordo com as boas práticas internacionais, a formação prática monitorada é parte integrante da
pré-qualificação da educação e formação e do registro como membro de uma organização de
contabilidade profissional. Além disso, um candidato profissional de auditoria prospectivo
precisa ter formação prática adicional em um ambiente de auditoria, sob a supervisão de um
membro experiente no exercício da profissão. Estes requisitos de formação prática monitorada
são claramente reconhecidos pelas IFAC e sua implementação como requisito como condição
prévia de adesão ao CFC representa um aprimoramento das normas voltadas para a profissão
contábil no Brasil.
34. A introdução do exame de proficiência foi um passo significativo e positivo para o
desenvolvimento da profissão contábil no Brasil. Entretanto, para fortalecer essa conquista, o
conteúdo e o foco do exame de proficiência precisam ser atualizados, a fim de torná-los
comparáveis com as melhores práticas internacionais38
. Durante o período de sua introdução, de
2000 a 2004, o exame de proficiência foi realizado duas vezes por ano em todos os estados
brasileiros. Em 2005, o exame foi suspenso devido a questões legais39
. Em 2010, a nova Lei
38
IES 6, avaliação das capacidades e competências profissionais, IAESB do IFAC 39
O argumento era que, uma vez que o exame foi criado por um ato administrativo e não por lei, é proibido o princípio
constitucional do livre acesso à profissão e, portanto, inconstitucional.
30
12.249 deu poderes ao CFC para regulamentar o exame de proficiência da profissão contábil e
assuntos de EPC. Depois disso, o CFC reintroduziu o exame de proficiência como condição
para o registro40
. O exame tem duração de 4 horas e consiste em 50 questões de múltipla escolha
com foco em vários assuntos da contabilidade e assuntos relacionados41
. A equipe do ROSC
realizou uma análise das 50 questões de múltipla escolha usadas no primeiro exame de
proficiência de 2012. O objetivo foi determinar o nível de rigor (fácil, moderado e difícil) e o
foco da avaliação (compreensão, memorização e cálculo e raciocínio) de cada uma dessas
perguntas. O resultado da análise é apresentado a seguir:
O que é avaliado/Nível de dificuldade
(número de questões) Fácil Médio Difícil Total
Memorização 21 5 0 26
Entendimento e cálculo 10 8 3 21
Raciocínio 1 2 0 3
Total 32 15 3 50
Apesar das perguntas do exame de proficiência serem muito simples, os resultados do teste
demonstram um desempenho fraco. Em 2011, a taxa média de sucesso nas duas iterações do
exame de proficiência foi de cerca de 42%. Na primeira iteração do exame de proficiência, no
primeiro semestre de 2012, o desempenho dos candidatos melhorou, chegando a uma taxa de
aprovação de 47,19%.
35. O atual esquema de técnico em contabilidade será gradualmente eliminado. Como
requisito para a inscrição no sistema CFC/CRCs como técnico em contabilidade (Técnico
Contábil), cada candidato deverá: (i) ter um diploma do ensino médio; (ii) passar por um exame
de proficiência (Exame de Suficiência para Técnico Contábil); e (iii) completar o período de
espera de um ano após a graduação (sem exigência de outra prova de experiência). A categoria
de técnico em contabilidade deixará de existir em junho de 2015, através do encerramento de
novos registros concedidos a recém-formados em cursos técnicos 42
.
36. Os contadores inscritos no CFC que desejem atuar como auditores independentes
de entidades regulamentadas serão obrigados a passar por exames adicionais de
proficiência. Estes requisitos adicionais de exame, portanto, aplicam-se apenas aos auditores
que desejam atuar nos setores regulados. O membro do CFC que deseje atuar como auditor
independente das empresas cotadas deve fazer um exame de qualificação técnica geral43
. Os
nomes dos candidatos aprovados são incluídos no registro nacional de auditores independentes
(CNAI). Este exame é realizado pelo CFC em colaboração com IBRACON. Ele é oferecido
uma vez por ano. É um teste de 4 horas de duração com 50 questões de múltipla escolha e 2
perguntas subjetivas. Somente os profissionais de auditoria registrados no CNAI com cinco
anos de experiência prática em empresas de auditoria listadas estão qualificados a solicitar
registro na CVM. É interessante notar que esta exigência de experiência prática não satisfaz
plenamente a exigência mais rigorosa de formação prática monitorada, de acordo com as
melhores práticas internacionais44
. Se um auditor registrado no CNAI quiser auditar entidades
sob a supervisão do Banco Central ou da SUSEP, ele precisa fazer exames adicionais
40
Resolução CFC 1301/10, alterada pela Resolução 1373/11 41
Os assuntos cobertos incluem os princípios contábeis, contabilidade de custos, direito empresarial, ética, matemática
financeira, normas contábeis brasileiras e língua portuguesa para o exame de proficiência para o técnico em contabilidade; contadores são testados ainda em contabilidade pública, contabilidade, gestão, controladoria, teoria de contabilidade, auditoria, contabilidade forense e estatísticas. 42
Artigo 12, § 2 da Lei 12249/10. 43
Assuntos abordados: ética, lei profissional, princípios contábeis, normas contábeis brasileiras, auditoria, direito das sociedades,
leis e regulamentos emitidos pelos reguladores e língua portuguesa. 44
IES 5, Requerimentos de Experiência Prática, IAESB da IFAC
31
específicos para esses setores. O formato do exame é semelhante, mas o conteúdo é adaptado às
peculiaridades do setor45
. Estes exames específicos também são administrados pelo CFC. A
equipe do ROSC realizou uma análise das 52 questões testadas no exame CNAI realizado no
primeiro semestre de 2012. Verificou-se que cerca de 79% das perguntas foram fáceis e,
principalmente, avaliou-se a capacidade dos candidatos para memorizar normas. A Tabela 3
abaixo mostra um resumo dos resultados dos exames de auditor desde a sua criação em 2001.
Tabela 3 - Exame Geral de Qualificação Técnica e exames específicos de Auditores
Independentes da CVM, Banco Central e SUSEP
Ano
Exame Geral de
Qualificação Técnica
(QTG) para registro de
auditor na CVM1
Exame Específico para ser
auditor de entidades
reguladas pelo BCB2
Exame Específico para ser
auditor de entidades
reguladas pela SUSEP2
Total
de
Candi
datos
Candidato
s
Aprovados
Taxa de
Aprova
ção
Total de
Candidato
s
Candidato
s
Aprovados
Taxa de
Aprova
ção
Total de
Candidato
s
Candidato
s
Aprovados
Taxa de
Aprova
ção
234 186 79,5% 363 271 74,7% - - -
565 479 84,8% 444 233 52,5% - - -
456 113 24,8% 222 32 14,4% - - -
385 221 57,4% 223 77 34,5% - - -
388 113 29,1% 188 58 30,9% 145 75 51,7%
303 75 24,8% 127 26 20,5% 48 21 43,8%
390 81 20,8% 142 46 32,4% 46 23 50,0%
492 153 31,1% 149 50 33,6% 49 16 32,7%
766 220 28,7% 377 133 35,3% 121 47 38,8%
918 235 25,6% 235 48 20,4% 112 31 27,7%
998 491 49,2% 220 82 37,3% 110 44 40,0%
TOTAL 5.895 2.367 2.690 1.056 631 257
1 Um auditor que atua em uma entidade sob a CVM, o Banco Central ou a SUSEP deve passar no exame QTG, que é uma condição
a ser cumprida para a inscrição no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI) do CFC. 2 Um auditor de entidades regulamentadas do Banco Central ou SUSEP devem cumulativamente passar no exame QTG e no Exame
Específico para o respectivo campo de atuação.
45
O exame específico para o BCB abrange: lei profissional, princípios contábeis, normas brasileiras de contabilidade, auditoria,
leis e regulamentos emitidos pelo Banco Central, o modus operandi das instituições financeiras, o que representa os bancos e o língua portuguesa; o exame específico para a SUSEP abrange: lei profissional, princípios contábeis, normas contábeis brasileiras, auditoria, leis e regulamentos emitidos pela SUSEP, modus operandi das instituições reguladas pela SUSEP, contabilidade para bancos e língua portuguesa.
32
37. Programas de educação e formação de contabilidade precisam aumentar o
conteúdo relacionado a valores profissionais e éticos. Programas de aprendizagem e de
formação profissional com casos práticos podem contribuir expressivamente para uma maior
sensibilização quanto às questões éticas profissionais e influenciar o raciocínio e julgamento dos
aspirantes a contabilistas e auditores. A partir dessa perspectiva, as Normas Internacionais de
Educação e diretrizes da IFAC recomendam ensinar ética profissional separadamente na
educação pré-qualificante de profissionais contabilistas e auditores46
. No entanto, as instituições
de ensino superior que preparam os futuros contadores e auditores no Brasil não parecem
fornecer uma cobertura adequada nas dimensões éticas em seus currículos. A este respeito, o
CFC e o IBRACON devem desempenhar um papel importante através do fornecimento de
programas de EPC de alta qualidade enfocando as dimensões práticas da ética profissional.
38. O CFC exige que todos os profissionais de auditoria registrados no CNAI
cumpram com os requisitos da EPC; no entanto, esta exigência deve ser estendida a todos
os contabilistas, em linha com as boas práticas internacionais. De acordo com a Norma
Internacional de Educação nº 7, os membros da IFAC devem exigir que todos os profissionais
contabilistas desenvolvam e mantenham competência relevante e adequada ao seu trabalho e
responsabilidades profissionais. A partir desta perspectiva, todos os membros do CFC deveriam
ser obrigados a cumprir com os requisitos de EPC. É interessante notar que a CVM, Banco
Central e SUSEP exigem estritamente o cumprimento da EPC pelos auditores externos de suas
entidades reguladas. A fim de apoiar um regime de EPC eficaz para os auditores praticantes, o
CFC e o IBRACON estabeleceram um comitê técnico para coordenar o programa do CFC de
educação profissional continuada (PEPC)47
. Desde sua implantação, em 2003, o programa CFC
reconheceu cerca de 400 instituições provedoras de treinamento para EPC e facilitou o
desenvolvimento profissional contínuo de cerca de 5.000 profissionais no país. Para manterem
seu registro no CNAI, os auditores praticantes são obrigados a completar pelo menos 40
módulos de ensino de educação profissional continuada48
. O sistema CFC/CRCs mantém um
registro dos auditores que cumpriram as suas exigências de EPC; o não cumprimento desta
obrigação acarreta procedimentos administrativos por violação do código de ética profissional
do contador.
39. Acredita-se, na profissão, que a qualidade da EPC deve ser melhorada e o desafio
principal de um regime eficiente e eficaz de EPC é a falta de consistência na qualidade dos
programas de formação oferecidos por provedores de treinamento credenciados ao CFC.
Isto deve-se, em parte, ao fato de que o CFC/CRCs não monitora a capacidade dessas
instituições na execução dos programas de treinamento de alta qualidade. O CFC, portanto,
precisa colocar em prática acordos para ter programas de EPC de alta qualidade disponíveis em
todo o país, especialmente em regiões fora do Sudeste. Em particular, os programas devem
focar mais em aspectos práticos da implementação das IFRS e ISA. Com a promulgação da Lei
12.249/10, o CFC constituiu um grupo de trabalho para estudar meios eficazes de tornar
programas CPD disponíveis para profissionais contabilistas. Espera-se que, uma vez
desenvolvidos, os novos requisitos sejam aplicados inicialmente a contadores que trabalham em
setores regulados.
D DEFINIÇÃO DE NORMAS CONTÁBEIS E DE AUDITORIA
40. Em 2005, um importante marco foi alcançado com a criação formal do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis (CPC) brasileiro, com o objetivo de sistematizar e centralizar
46
IES 4, Valores, Ética e Atitudes Profissionais , IAESB da IFAC. 47
Resolução CFC 1146/08 (aprova NBC PA 12), alterada pela Resolução CFC 1377/11. 48
O módulo de aprendizagem EPC é calculado com base na natureza das atividades da EPC – ex. treinamento formal, participação
em conferências, publicação de artigos, pós-graduação, etc.
33
o processo de definição de normas e promover a convergência internacional das normas
contábeis. O CPC foi criado pela Resolução CFC 1055/05 como esforço comum de seis
entidades: Associação Brasileira das Companhias Abertas (ABRASCA), Associação dos
Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de Capitais (APIMEC), a Fundação
Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (Fipecafi), BM&F Bovespa, CFC, e o
IBRACON. Na prática, o CPC é independente dessas entidades patrocinadoras. Ele é composto
por 12 membros, na sua maioria profissionais contabilistas. Regularmente, o Banco Central,
CVM, SUSEP e SRF são convidados a participar dos trabalhos do CPC, que consiste na
emissão de pronunciamentos técnicos, orientações e interpretações sobre as normas de
contabilidade. Pronunciamentos técnicos passam por um processo rigoroso, envolvendo
elaboração, discussão dentro dos grupos de trabalho e audiência pública obrigatória antes da
aprovação final e emissão. Os pronunciamentos técnicos sobre normas contábeis lembram
versões atuais das IFRS. No entanto, por razões históricas, algumas diferenças em relação às
IFRS ainda podem ser encontradas nas normas contábeis aplicáveis no Brasil. Além disso, se
uma IFRS especial permite a aplicação de políticas contábeis alternativas, o pronunciamento
técnico às vezes adota uma das alternativas; a diferença mais comum refere-se a eliminaçao das
normas de reavaliação e adoção, quando permitidas. Em dezembro de 2007, o Congresso
brasileiro aprovou uma lei (Lei 11638/07) que altera a Lei das Sociedades por Ações, que exige
que as normas contábeis aplicáveis no país e as regras de contabilidade a serem emitidas pela
CVM, sejam compatíveis com as normas internacionais emitidas pelo International Accounting
Standards Board (IASB).
41. Embora o CPC emita pronunciamentos contábeis aplicáveis no Brasil, esses se
tornam obrigatórias somente depois que os órgãos competentes de regulamentação
emitem seus próprios atos endossando os pronunciamentos emitidas pelo CPC. Se um
órgão de regulamentação não endossa pronunciamentos técnicos específicos (normas contábeis),
as entidades abrangidas por esse órgão regulador não têm a obrigação de seguir esses
pronunciamentos.Todavia, uma ves que o CFC endossa os pronunciamentos do CPC, sua
adoção é obrigatória para os profissinais contábeis. Em março de 2012, havia 41 CPCs
aplicáveis no Brasil. No entanto, apenas sete destes CPCs foram adotados pelo Banco Central
para aplicação em declarações financeiras das instituições financeiras que se enquadram no
âmbito de sua supervisão. O CFC tem endossado todos os CPCs; a CVM tem endossado todos,
exceto aqueles relativos as IFRS para PMEs e a SUSEP adotou 38 CPCs. Informações
detalhadas a este respeito são apresentadas no Anexo A.
42. O CFC tem autoridade legal para emitir normas de auditoria aplicáveis no Brasil. Na prática, o IBRACON desempenha um papel muito importante em colaboração com o CFC
no processo de emissão de normas de auditoria aplicáveis. Quando a decisão foi tomada em
2005 pela convergência das normas brasileiras de auditoria com as Normas Internacionais de
Auditoria (ISA) emitidas pelo International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB),
a responsabilidade de prover liderança técnica sobre a questão foi assumida pelo IBRACON.
Neste contexto, o IBRACON traduziu todas as ISA esclarecidas e estas normas foram emitidas
pelo CFC como normas brasileiras de auditoria. Estas novas normas tornaram-se aplicáveis à
auditoria de demonstrações contábeis em (ou após) 31 de dezembro de 2010. No processo de
adoção de normas de auditoria, o sistema original de numeração das ISA foi mantida, para
facilitar revisões subsequentes. As normas brasileiras de auditoria são classificadas da seguinte
forma: (i) normas profissionais - incluem o código de ética que não é totalmente comparável ao
código de ética do IESBA; e (ii) normas técnicas - Normas Internacionais de Auditoria (ISA),
Normas Internacionais de Trabalhos de Asseguração (ISAEs), Normas Internacionais de
Serviços Relacionados (ISRSs) e Normas Internacionais de Revisão de Informações (ISREs).
43. O Regime Tributário de Transição (Regime Tributário de Transição - RTT) foi
introduzido pela Lei Federal n º 11.941, de maio de 2009. Uma vez que as normas contábeis
antigas eram essencialmente voltadas à questão fiscal e serviam às necessidades de informação
das autoridades fiscais, a introdução de novas normas contábeis orientadas para o mercado
34
(IFRS) a partir de 1º de janeiro de 2008 gerou preocupações entre os formuladores de políticas
sobre eventuais distorções nos cálculos de impostos. Seu principal objetivo era garantir a
"neutralidade fiscal" das normas baseadas nas IFRS aplicáveis à contabilidade e regulamentos
da CVM relacionados e aplicados pelas empresas, de acordo com as exigências da Lei Federal
11638/07. O RTT estabelece que as pessoas jurídicas que preparam demonstrações financeiras
de finalidades gerais, de acordo com as novas normas contábeis, devem levar em consideração
os requisitos de contabilidade em vigor em 31 de dezembro de 2007, para fins de cálculo de
impostos diversos49
. Portanto, considerando que as declarações financeiras de finalidades gerais
seriam preparadas com base nas normas introduzidas em 2008, o passivo fiscal continuaria a ser
calculado como feito anteriormente. O regime RTT foi originalmente programado para terminar
em 2012. Até agora não está claro se a neutralidade fiscal dos relatórios financeiros das
empresas vai se tornar permanente e se será estendida a outros impostos corporativos50
.
E ASSEGURAÇÃO DE CUMPRIMENTO DAS NORMAS CONTÁBEIS E DE
AUDITORIA
44. As recomendações do ROSC A&A de 2005 a respeito do aprimoramento do
monitoramento e capacidade de aplicação das agências reguladoras no que diz respeito
aos relatórios financeiros foram implementadas substancialmente no BCB e na CVM. No
entanto, mecanismos eficazes para controlar e impor normas de contabilidade para as
demonstrações financeiras de finalidades gerais ainda precisam ser postos em prática pela
SUSEP e PREVIC. O Banco Central e a CVM têm tomado medidas para construir capacidades
interna sobre os aspectos práticos das IFRS, com efeitos em sua capacidade de tomar medidas
para garantir o cumprimento dos requisitos contábeis e de relatórios aplicáveis pelas entidades
reguladas. Por outro lado, a SUSEP e a PREVIC não estabeleceram uma capacidade adequada
para realizar o monitoramento proativo e a execução das normas IFRS, em relação às
demonstrações financeiras de finalidades gerais das entidades regulamentadas.
45. Supervisores bancários no Banco Central fazem uso extensivo das informações
financeiras para determinar os riscos e a na realização de atividades de inspeção. Supervisores locais, no decurso de um exame bancário, analisam: demonstrações financeiras
(ambos publicados e submetidos ao Banco Central); relatórios de auditores externos (incluindo
relatórios complementares obrigatórios exigidos pelo Banco Central); relatórios contábeis
apresentados aos conselhos de administração e gerência sênior (orçamento e outros); relatórios
de acompanhamento e outras análises preparadas por supervisores de fora e alertas precoces
baseados no cruzamento de informações relevantes e uma análise de tendências. Supervisores
externos analisam os números contábeis das demonstrações financeiras dos bancos, a fim de
identificar informações incompatíveis e variações da média do setor e realizar diversos
exercícios de verificação cruzada de informações numéricas. Estes exercícios contribuem para a
determinação dos riscos relevantes e fornecem sinais de alerta precoce.
46. Supervisores locais do Banco Central são apoiados por uma equipe especializada
responsável pela contabilidade financeira e questões de auditoria. Esta equipe é parte do
Departamento do BCB de Supervisão de Bancos e Conglomerados Bancários. A maioria dos
especialistas desta equipe participou de um programa de “formação de formadores” em IFRS
por cerca de dois anos. No decorrer do trabalho de fiscalização, esses especialistas reveem as
demonstrações financeiras, a fim de determinar a não-conformidade com os requisitos de
informação que podem ter impactos significativos sobre a adequação de capital, os valores dos
ativos e provisionamento para perdas de empréstimos de instituições financeiras. No que diz
respeito ao cumprimento das IFRS no setor bancário, esta equipe fornece resultados analíticos
49
Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), Programa de Participação dos
empregados no lucro (PIS) e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS). 50
Tais como, impostos com base na venda de mercadorias e serviços (ICMS e ISS).
35
sobre assuntos contábeis e de auditoria para os supervisores locais e suas equipes de
examinadores. A equipe especializada em contabilidade e auditoria realizou uma revisão de 31
conjuntos de demonstrações financeiras consolidadas dos bancos de 2010. É interessante notar
que estes constituem o primeiro conjunto de demonstrações financeiras consolidadas preparadas
pelos bancos sob o regime das novas IFRS. A revisão focou principalmente a conformidade
com os requisitos de divulgação de IFRS, especialmente para os instrumentos financeiros (IFRS
7). Os resultados foram comunicados aos gestores e auditores externos das instituições
financeiras relevantes, com recomendações para melhorias futuras. Os resultados também foram
compartilhados com o IBRACON. Esta equipe criou um mecanismo para rever as
demonstrações financeiras do Banco regularmente a partir de 2012 e preparar informações
analíticas com base nas conclusões da revisão, para apoiar o monitoramento contínuo de bancos
e conglomerados bancários no Brasil.
47. Além de rever as demonstrações financeiras de cada banco, os papéis de trabalho
de seus auditores externos também são revisados por especialistas de contabilidade e
auditoria do Departamento de Supervisão local do BCB. Supervisores bancários,
comparando suas próprias conclusões a informações selecionadas nos documentos de trabalho
de auditoria, identificam questões preocupantes em relação ao trabalho de auditoria e discutem
essas questões em uma reunião com os auditores externos. Além disso, as conclusões sobre
deficiências dos sistemas de auditorias bancárias são discutidas ao longo do tempo em reuniões
com o grupo técnico sobre as instituições financeiras do IBRACON. Quando são detectadas
deficiências de auditoria, a instituição financeira e/ou seu auditor são informados e incentivados
a tomar as ações corretivas apropriadas. O Banco Central está investido de poder legal para
aplicar sanções administrativas às instituições supervisionadas e aos seus auditores. O
descumprimento de normas regulamentares e regulamentos podem sujeitar as entidades em não-
conformidade a sanções diversas51
, incluindo advertências, multas, suspensão de funções,
inabilitação temporária ou permanente para o exercício de cargos de gestão e cancelamento da
autorização para funcionamento. De acordo com os regulamentos do Banco Central, o auditor
externo de uma instituição financeira tem o dever de fornecer ao Banco Central informações
identificadas durante a auditoria que resultam em distorções relevantes nas demonstrações
financeiras. Tais informações devem ser fornecidas no prazo de três diasapós detectadas52
. Ela
pode estar relacionada à existência ou evidência de fraude e/ou erro, violação das regras
bancárias e leis, e constituir uma ameaça para a existência da entidade como uma preocupação
constante.
48. O Departamento de Supervisão de Bancos e Conglomerados Bancários do Banco
Central realizou pesquisas e atividades relacionadas antes da primeira aplicação
obrigatória das IFRS na preparação das demonstrações financeiras de 2010. Essas
atividades incluíram; inquéritos sobre a preparação das instituições financeiras para a
implementação das IFRS; discussão com os administradores das instituições financeiras sobre
as implicações das diversas políticas contábeis no contexto de cumprir com os requisitos das
IFRS e reuniões com os auditores externos das instituições financeiras, para discutir os
possíveis desafios de garantir a conformidade com as IFRS. Além disso, foram tomadas
medidas para ajudar os examinadores da linha de frente do banco a ganhar exposição para as
exigências das IFRS.
49. A CVM tem o poder legal de supervisionar as empresas cotadas e as atividades dos
profissionais que atuam nos mercados de valores mobiliários53
. Ela tem o direito de solicitar
as demonstrações financeiras e os documentos comprobatórios das empresas reguladas e os
documentos de trabalho dos auditores independentes registrados na CVM ou qualquer outra
informação que julgar necessária. Em caso de descumprimento da contabilidade obrigatória, dos
51
Resolução CMN 3883/10. 52
Resolução CMN 3198/2004 53
Art. 8 of Law 6385/76.
36
relatórios financeiros e requisitos de auditoria estabelecidos pelas leis e regulamentos aplicáveis,
a CVM pode exigir a correção das demonstrações financeiras ou impor sanções administrativas,
incluindo: avisos, multas, interdição temporária, suspensão ou cancelamento do registro. No
período de 2008 a 2011, a Superintendência de Processos de Sanção (SPS) da CVM emitiu um
total de 52 advertências, 403 multas, 7 suspensões, 19 inibições, uma proibição, mas não baixou
registros.
50. A CVM tem reforçado consideravelmente o seu monitoramento e a capacidade de
execução no que diz respeito à contabilidade e informação financeira pelas entidades
regulamentadas; no entanto, ela ainda enfrenta alguns desafios devido à falta de pessoal e
à necessidade de melhorar seus sistemas de informação de gestão. A CVM está
contemplando ações para melhorar seus controles de sistemas de informação, a fim de aumentar
a eficácia na proteção de suas informações financeiras e sensíveis. A revisão das demonstrações
financeiras das empresas cotadas é realizada pela divisão de normas contábeis, sob a
Superintendência de Relaçoes com a Empresa. Esta divisão tem 6 funcionários, todos com
formação e experiência em contabilidade. Em 2010 e 2011, a CVM relatou uma piora
considerável na conformidade de requisitos de demonstrações financeiras de empresas cotadas
em bolsa, gerando um aumento do número de mensagens de alerta enviadas pela CVM para
companhias cotadas e na quantidade de multas aplicadas pela CVM. Isso já era esperado, devido
à adoção, pela primeira vez, de todas as normas contábeis brasileiras convergentes com as IFRS.
A CVM precisa melhorar ainda mais a sua capacidade de fiscalização para tratar de questões
mais complexas resultantes da aplicação dos princípios de contabilidade de valor justo e outros
tratamentos altamente sofisticados de contabilidade nos relatórios financeiros.
51. Apesar da falta de recursos adequados, a CVM introduziu um programa de
auditoria de avaliação da qualidade. A fiscalização dos auditores independentes registrados
na CVM é executada pela divisão de normas de auditoria sob a Superintendência de Normas
Contábeis e de Auditoria. Esta divisão tem 10 funcionários de formação profissional variada. O
foco dos esforços da CVM é duplo. Primeiro, ela monitora as atividades dos auditores
independentes, incluindo: sua conformidade com a certificação (formação e experiência), as
necessidades de educação continuada e independência; conformidade dos procedimentos de
auditoria aplicados e adequação de pareceres dos auditores, com referência ao CFC e às normas
da CVM. Em segundo lugar, ela supervisiona a implementação do programa de revisão por
pares para auditores independentes do CFC. Embora os funcionários do CFC sejam capacitados
e experientes, são poucas pessoas, o que restringe o monitoramento da CVM e as capacidades
de execução, no que diz respeito à aplicação de normas de auditoria e de controle de qualidade
por parte dos auditores praticantes e firmas de auditoria. O recrutamento de pessoal
suplementar, com qualificação e experiência apropriadas, contribuirá para aumentar a
capacidade da CVM nesse sentido.
52. A SUSEP precisa edificar sua capacidade de execução e aplicação em relação aos
relatórios financeiros, a fim de enfrentar eficazmente os desafios associados à expansão
dos mercados de seguros e fundos abertos54
. A Unidade de Coordenação Geral de
Monitoramento de Solvência (CGSOA), na Direção Técnica da SUSEP, é responsável por
monitorar os ativos, passivos e patrimônio líquido, bem como os riscos relacionados a
operações de seguros. Também é responsável por adaptar as normas da SUSEP às normas
internacionais, para garantir a solvência das entidades supervisionadas e a transparência das
operações. Embora a SUSEP tenha colocado em prática acordos para detectar proativamente os
problemas e deficiências das entidades regulamentadas, as suas capacidades, no que diz respeito
ao acompanhamento e aplicação dos requisitos de relatórios financeiros, parecem ser muito
limitadas. Seus supervisores envidam esforços para determinar infrações nas demonstrações
financeiras no curso das atividades regulares de supervisão. Nos últimos anos, o pessoal de
54
De 2008 a 2011, as receitas de fundos de mercados de seguros e fundos de previdência aberta cresceram em 77,5%,
correspondendo a 3,2% do PIB em 2011, contra 2,8% em 2007 (fonte: relatório da SUSEP de gestão para 2011).
37
supervisão da SUSEP tem enfrentado sérios desafios decorrentes do aumento na complexidade
dos relatórios financeiros, resultante da adoção das IFRS.
53. A capacidade inadequada da PREVIC restringe sua capacidade de monitorar e
fazer cumprir as exigências dos relatórios financeiros. Como parte de suas atividades de
supervisão, os supervisores locais e externos da PREVIC analisam informações contidas nas
demonstrações financeiras dos fundos de pensões fechados. Em 2010, a PREVIC estabeleceu
novos indicadores com o objetivo de monitoramento, de forma sistemática, das demonstrações
financeiras dos fundos de pensões fechados, buscando potenciais incoerências e questões de
solvência nos fundos e planos de benefícios. No entanto, ela não realiza revisões pró-ativas para
estabelecer o grau de conformidade com as normas contábeis aplicáveis.
54. O relato financeiro de entidades empresariais de grande porte não cotadas não
está coberto por qualquer regime de execução e monitoramento. Independentemente da
forma jurídica, todas as entidades de grande porte estão legalmente obrigadas a seguir os
mesmos requisitos de contabilização e auditoria, como no caso das empresas cotadas. No
entanto, não há um órgão regulador para garantir que essas entidades cumpram com requisitos
aplicáveis de contabilidade e de auditoria. Uma vez que estas entidades não publicam suas
demonstrações financeiras, não há um mecanismo para impor a disciplina de mercado quanto às
não-conformidades das entidades empresariais de grande porte. Vale a pena notar que as
entidades reguladoras responsáveis pela execução das obrigações de relato financeiro das
empresas de capital fechado são uma característica incomum das estruturas modernas de
relatórios financeiros corporativos. No entanto, além de requisitos de publicação das
demonstrações financeiras, práticas de auditoria eficazes são essenciais para garantir a alta
qualidade dos relatórios financeiros de empresas não cotadas de grande porte.
38
III. NORMAS CONTÁBEIS CONFORME CONCEBIDAS E
CONFORME A PRÁTICA
55. Os relatórios financeiros de entidades empresariais de grande porte não cotadas
não está coberto por qualquer regime de execução e monitoramento. Primeiro, a CVM e o
Banco Central decidiram que as IFRS devem ser usadas para preparar demonstrações
financeiras consolidadas das empresas cotadas e das instituições financeiras que se enquadram
no seu âmbito regulatório, a partir de 2010, com a adoção antecipada sendo permitida. Uma
decisão semelhante foi tomada pela SUSEP, exigindo que as empresas de seguros sigam as
IFRS nos relatórios financeiros consolidados a partir de 2010. Em segundo lugar, a nova Lei das
Sociedades Anônimas 11638 de 2007 requer que todas as empresas brasileiras elaborem suas
demonstrações financeiras de acordo com o novo GAAP brasileiro (conhecido como CPC) que
está estreitamente alinhado às IFRS. Na verdade, cada CPC é, geralmente, uma tradução das
IFRS correspondentes. Isto significa que todas as empresas cotadas e não cotadas no Brasil são
atualmente obrigadas a utilizar as normas locais, que são quase que totalmente convergentes
com as IFRS. O compromisso do Brasil com as IFRS é demonstrado através de uma maior
colaboração com o International Accounting Standards Board. Em 28 de janeiro de 2010, o
CFC e o CPC assinaram um Memorando de Entendimento (MOU) com o IASB, que estabelece
os princípios para a futura cooperação destinada a apoiar a adoção das IFRS no Brasil e
promover o engajamento do normatizador contábil brasileiro no cenário do processo de
normatização da contabilidade internacional. O CFC e o CPC, em seu Memorando de
Entendimento com o IASB, assumiram o compromisso de eliminar todas as diferenças entre o
GAAP brasileiro e as IFRS.
IFRS para Relatório Financeiro Consolidado no Brasil
Bancos
Em março de 2006, o Banco Central do Brasil decidiu que qualquer banco que tenha a
exigência, por lei ou regulamento, de publicar as demonstrações financeiras no Brasil
(incluindo os de propriedade nacional e de propriedade estrangeira, cotadas e não cotadas) tem
que elaborar e publicar demonstrações financeiras consolidadas, em total conformidade com as
exigências das IFRS, a partir do ano findo em 31 de dezembro de 2010. O Banco Central abriu
o caminho para a aplicação completa das IFRS em relatórios financeiros consolidados no
Brasil.
Companhias cotadas
Em julho de 2007, a CVM exigiu que as empresas cotadas preparem e publiquem suas
demonstrações financeiras consolidadas de acordo com as exigências das IFRS, começando
com o relato dos períodos encerrados em 2010. A aplicação das IFRS era opcional para as
empresas cotadas no período de 2007 até 2009.
Empresas de Seguros
Em dezembro de 2007, a SUSEP decidiu que todas as entidades que se enquadram no âmbito
de sua supervisão devem preparar demonstrações financeiras consolidadas em conformidade
com as exigências das IFRS, começando com o ano findo em 31 de dezembro de 2010.
39
56. Como parte do processo de convergência, o CPC aprovou uma versão em português do
IFRS para PMEs. Pela Resolução 1.255 de 2009, o CPC-PME foi aprovado pelo CFC. No
entanto, a aplicação destas normas por parte das PME é opcional: uma empresa que cumpra os
critérios de PME pode optar por estar em conformidade com as IFRS completas, ao invés do
CPC-PME. Empresas de micro e pequeno porte têm uma opção adicional, de adotar a versão
simplificada do CPC-PME - a Resolução CFC 1.418 de 2012 (também conhecida como ITG
1000).
Tabela 4 – Resumo das Normas Contábeis Aplicáveis por Tipo de Entidade
Tipo de Entidade Normas Contábeis
Companhias cotadas Declarações financeiras consolidadas: IFRS1
Declarações financeiras de Empresa Individual (pessoa jurídica): CPCs2
Instituições Financeiras Declarações financeiras consolidadas: IFRS3e COSIF
Declarações financeiras de Instituição Financeira Individual (pessoa
jurídica): COSIF
Companhias de seguros e
fundos de pensões abertos
Declarações financeiras consolidadas: IFRS4
Declarações financeiras de Empresa Individual (pessoa jurídica): CPCs2
Fundos de pensões fechadas Normas CNCP/PREVIC, convergindo com as normas internacionais5
Empresas não
cotadas
Grande
porte Declarações financeiras consolidadas: IFRS
1
Declarações financeiras de Empresa Individual (pessoa jurídica): CPCs2
PME CPC-PME6 (opcional, a alternativa são as IFRS Completas)
Micro e
Peq ITG 1000
7 (opcional, as alternativas são as IFRS Completas ou o CPC-
PME) Notas 1 Instrução CVM 457/07 alterada pela Instrução CVM 485/10. 2 CFC estabelece na Resolução 1328/11 que os pronunciamentos contábeis brasileiros convirjam aos princípios internacionais e por isso
devem seguir preparações e formatos normativos similares. 3 Resolução CMN 3786/09. 4 Circulares SUSEP 357/07 e 408/10. 5 Resolução CFC 1334/11 e Resolução CNPC 8/11.
6 Resolução CFC 1255/09 e Resolução CFC 1285/10.
7 Resolução CFC 1418/12.
57. Devido a restrições legais, existem algumas lacunas entre as exigências das IFRS e
os CPCs, conforme endossadas pelos órgãos regulatórios. A principal diferença entre as
IFRS e os CPCs decorre do fato de que a legislação brasileira (11.638/07) exige que os
investimentos em associadas sejam contabilizados de acordo com o método da equivalência
patrimonial. Outras diferenças têm relação às demonstrações de empresas financeiras
consolidadas e individuais, quando a legislação brasileira (11.638/07) não permite o modelo de
reavaliação de Imobilizado e Equipamentos (IAS 16, § 31-42) ou Ativos Intangíveis (IAS 38, §
75-87) e a Demonstração de Resultados e Demonstração de outros resultados abrangentes
devem ser apresentadas separadamente (IAS 1, par. 81).
40
58. Existem algumas lacunas de conformidade nas demonstrações financeiras
publicadas por empresas. Foram realizadas entrevistas com uma seção transversal de
auditores, contadores corporativos praticantes, acadêmicos, analistas de investimentos e
reguladores e foi realizada uma revisão de publicações e pesquisas disponíveis. Destes,
informações sobre vários casos de não-conformidade com os requisitos das IFRS foram
coletadas e corroboradas com os resultados de uma análise documental de 15 conjuntos de
demonstrações financeiras55
publicadas (2011) pela equipe do ROSC. A seguir estão os casos de
não-conformidade identificados neste exercício.
Divulgações clichê - Na maioria dos casos, as divulgações das demonstrações financeiras
são muito genéricas - não são específicas à entidade em sua descrição - e incluem a
reprodução de frases/parágrafos das normas contábeis, em vez de uma discussão sobre a
aplicação dos requisitos das normas no contexto dos itens das demonstrações financeiras da
entidade;
Divulgações sobre capital social (IAS 1,79) - Muitas empresas não apresentam uma
reconciliação do número de ações em circulação no início e no final do período, para cada
categoria de capital social.
Propriedade para Investimento (IAS 40) - Algumas empresas que apresentaram
propriedades de investimento em seus balanços não revelaram se eles aplicaram o modelo
do valor justo ou o modelo de custo; uma série de outras empresas que apresentaram
propriedades de investimento, de acordo com o modelo de custo, não divulgaram o
respectivo valor justo nas notas.
Agricultura (IAS 41) - Muitas empresas que apresentaram ativos biológicos em seus
balanços não divulgaram algumas das principais informações exigidas pela norma.
Imparidade de ativos (IAS 36) - Muitas empresas que divulgaram que os testes de
imparidade de ativos foram realizados e não apresentaram uma ou mais das seguintes
informações: se o valor recuperável é o valor justo dos ativos menos os custos de venda ou
o seu valor em uso; se o valor justo menos os custos de venda, a base usada para
determinar o valor justo menos os custos de venda; se o valor em uso, a taxa de desconto
utilizada na estimativa atual e estimativa anterior de valor de uso.
Estoques (IAS 2) - Muitas empresas não divulgaram o valor contábil de estoques dados
como garantia pela responsabilidade; estas empresas também não divulgaram qualquer
informação a respeito do fato de que nenhum dos estoques foram dados como garantia de
responsabilidade.
Imobilizado e Equipamentos (IAS 16) - Um grande número de empresas não divulgou os
itens do ativo imobilizado dados como garantia por passivos; estas empresas também não
divulgaram qualquer informação sobre o fato de que nenhum dos itens foi dado como
garantia de responsabilidade.
Efeitos das Mudanças na taxa de câmbio (IAS 21) - A maioria das empresas que
realizaram operações em moeda estrangeira não divulgou o motivo que levou à
determinação da moeda funcional.
Custos de Empréstimos (IAS 23) - Descobriu-se ser uma prática comum não divulgar os
custos dos empréstimos capitalizados e a taxa de capitalização.
Divulgações de Partes Relacionadas (IAS 24) - A maioria das empresas não divulgou os
relacionamentos entre controladora e controladas, independentemente de ter havido ou não
transações entre essas partes relacionadas.
Provisões, Passivos e Ativos Contingentes (IAS 37) - Muitas empresas não cumprem com
alguns dos principais requisitos de divulgação desta norma. Além disso, uma empresa que
tem responsabilidades potenciais em um processo judicial não reconhecerá qualquer
passivo contingente nas demonstrações financeiras.
55
A amostra foi projetada para selecionar pelo menos um conjunto de demonstrações financeiras auditadas por cada uma das empresas de auditoria que auditam empresas cotadas no Brasil.
41
Segmentos Operacionais (IFRS 8) - Muitas empresas não cumprem os requisitos de
divulgação de informações sobre o segmento de ativos e passivos.
59. Equipes de fiscalização do Banco Central realizaram uma revisão em 31
instituições financeiras de suas Demonstrações Financeiras baseadas nas IFRS do
exercício findo em 31 de dezembro de 2010 e as deficiências de divulgação identificadas
estão resumidas abaixo. É interessante notar que 2010 foi o primeiro ano de aplicação
obrigatória das IFRS e, por isso, um alto nível de não-conformidade com os requisitos de
divulgação era esperado pelo Banco Central. Além disso, as equipes de fiscalização do Banco
Central encontraram melhorias nas práticas de divulgação das demonstrações financeiras de
2011.
Instrumentos Financeiros: Divulgações (IFRS 7) - várias deficiências de divulgação foram
encontradas nas demonstrações financeiras de uma série de instituições financeiras.
São as seguintes:
Os ativos e passivos financeiros não classificados nas quatro categorias definidas no
parágrafo 9 da IAS 39. Não-divulgação de itens de rendimento, despesa, ganhos ou perdas nas quatro
categorias definidas na IAS 39.
Falta de divulgação por classes de ativos e passivos financeiros: imparidade, valor
justo.
Não há descrição de métodos e pressupostos aplicados na determinação dos valores
de mercado dos ativos e passivos financeiros.
Quanto à divulgação de risco, as seguintes deficiências de divulgação foram
encontradas:
Deficiência da divulgação do risco de crédito
- Exposição máxima
- Descrição das garantias fornecidas como segurança e outras melhorias de
crédito
- Valor contábil dos ativos financeiros que, de outra forma, estariam vencidos ou
em imparidade e cujos termos foram renegociados
- Os ativos financeiros que estão vencidos ao final do período de relato mas não
em imparidade
- Análise de ativos financeiros que são individualmente determinados em
imparidade
- Estimativa do valor justo das garantias usadas como garantia ativos financeiros
vencidos ou em imparidade
- Ativos financeiros que foram transferidos, mas não estão sujeitos a des-
reconhecimento: natureza e valor contábil dos ativos, a natureza dos riscos e os
benefícios de propriedade
Deficiência da divulgação do risco de liquidez - Análise da maturidade dos passivos financeiros
Deficiência da divulgação do risco de mercado
- Análise de sensibilidade para cada tipo de risco de mercado aos quais a
entidade está exposta
Deficiências na divulgação com referência aos requisitos de várias outras normas.
Baixo nível de divulgação:
42
- Transações com partes relacionadas
- Transações de pagamentos baseadas em ações
Divulgação de interesse em outras entidades: - Falta de informação relativa a passivos contingentes de associados
- Uso de termos imprecisos para definir participações em entidades do mesmo
grupo
Falta de divulgação detalhada dos bens apresentados como "outros ativos" nas
demonstrações financeiras
Não-divulgação de ganho ou perda reconhecida por operações descontinuadas
Subsidiária não incluída nas demonstrações financeiras consolidadas
Os custos de transação não foram incluídos no cálculo da taxa efetiva de juros
Mensuração inexata do valor justo
Compensação de depósitos judiciais e provisões
Baixa de boa vontade, sem teste de imparidade
Ativos que não correspondem aos requisitos do IFRS 5 classificados como "ativos
não-correntes detidos para venda"
43
IV. NORMAS DE AUDITORIA CONFORME CONCEBIDAS E
CONFORME A PRÁTICA
60. O CFC e O IBRACON reuniram esforços no final de 2009 para emitir as novas
Normas Brasileiras de Auditoria, em vigor a partir de 2010. O CFC, através da Resolução
1201/09, emitiu 38 novas normas de auditoria. É importante notar que as novas normas de
auditoria são, essencialmente, uma tradução das normas internacionais de auditoria (ISA) e de
controle de qualidade (ISQC1). Estas normas entraram em vigor a partir de 1º de janeiro de
2010. No entanto, para a auditoria de pequenas e médias empresas não regulamentadas, a
Resolução CFC 1325/11 adiou a aplicação obrigatória das novas normas de auditoria para 1º de
janeiro de 2012, principalmente devido às dificuldades associadas à implementação destas
novas normas no contexto dessas entidades. Normas para revisão e garantia de compromissos,
serviços relacionados, auditorias internas e as normas aplicáveis ao trabalho dos especialistas
também foram emitidas pelo CFC. Estas normas estão em convergência com normas
internacionalmente aceitas. Formação e atividades relacionadas e de apoio à implementação das
novas normas de auditoria estão em andamento. No entanto, estes esforços devem ser
intensificados, a fim de assegurar a aplicação adequada da auditoria relevante às normas de
controle de qualidade.
61. Auditores em exercício, à exceção dos pertencentes às grandes firmas
internacionais de auditoria, têm enfrentado desafios na implementação das novas normas
de auditoria. A equipe ROSC entrevistou reguladores, auditores, acadêmicos e banqueiros de
desenvolvimento no na realização de um exercício de devida diligência, para avaliar a qualidade
dos serviços de auditoria prestados por empresas de auditoria no país. Este exercício revelou
algumas deficiências que contribuem, em muitos casos, para auditorias fracas. Estas estão
resumidas a seguir:
Há uma tendência de dar menos ênfase ao planejamento adequado da auditoria.
Há uma falta de documentação adequada para demonstrar que o auditor realizou os
procedimentos para obtenção das evidências necessárias. Em muitos casos, os auditores
não conseguem reunir provas de auditoria suficientes para subsidiar medidas-chave de
auditoria, incluindo a opinião dos auditores
Muitos profissionais de auditoria não são capazes de demonstrar níveis adequados de
ceticismo profissional.
Devido ao conhecimento insuficiente dos aspectos práticos das IFRS, muitos auditores
acham difícil julgar adequadamente a adequação da abordagem adotada na aplicação de
alguns padrões complicados em relatórios financeiros.
Em alguns casos, aparenta que oo parecer da auditoria sem ressalvas não foi
apropriadamente justificado pelo trabalho de auditoria. Essaa informação nas
demonstrações financeiras é contraditória às evidências disponíveis, e/ou conclusões foram
tiradas com base na carta de representação da gerencial, sem verificação independente.
Algumas empresas de auditoria determinam que a base atual é apropriada, sem considerar
eventos relevantes que possam ter ocorrido após o fim do período abrangido nos
demonstrativos financeiros, mas antes da emissão dos relatórios de auditoria.
A norma internacional sobre a qualidade do controle da auditoria (ISQC-1) precisa ser
totalmente implementada na maioria das empresas de auditoria de pequeno e médio porte.
44
V. PERCEPÇÃO DA QUALIDADE DOS RELATÓRIOS FINANCEIROS
62. Em termos gerais, os principais interessados no relatório financeiro das empresas
parecem estar relativamente satisfeitos com a qualidade das demonstrações financeiras
preparadas e apresentadas pelas empresas cotadas. Além disso, há uma percepção geral no
mercado, de que as demonstrações financeiras que são auditadas pelos membros de firmas
internacionais de contabilidade fornecem informações relativamente mais confiáveis do que os
outros. Entrevistas com representantes de reguladores do setor financeiro, de instituições
financeiras, analistas financeiros e outros interessados revelaram um consenso de que a
qualidade de demonstrações financeiras auditadas das companhias listadas melhorou
expressivamente ao longo dos últimos cinco anos, principalmente devido a melhorias em vários
fundamentos institucionais da contabilidade e práticas de auditoria no Brasil.
63. Há uma crença generalizada de que as empresas baseadas no Brasil, que são
negociadas simultaneamente no Brasil e nos mercados de ações dos EUA, elaboram
demonstrações financeiras de maior qualidade do que outras empresas cotadas no país. Esta percepção é apoiada por algumas evidências empíricas produzidas em uma pesquisa da
Standard & Poor’s (S&P) 2009 sobre as práticas de divulgação de empresas na BM&F
Bovespa56
. A pesquisa da S&P sobre a transparência e divulgação (T&D) de empresas
brasileiras cotadas utilizou um Índice de Transparência, calculado como a média de pontos para
as 56 empresas que formaram a base do índice BM&F Bovespa em 31 de agosto de 2009.
Verificou-se que as empresas com cotação dupla, ou seja, nas Bolsas de Valores de Nova York
(NYSE) e de São Paulo (BM&F Bovespa) tiveram melhores níveis de transparência (72,4%) do
que as empresas cotadas só na BM&F Bovespa (59,8%). A análise levou em conta as
demonstrações financeiras, notas explicativas das demonstrações financeiras, relatórios de
divulgação e regulamentação pública na web.
64. No caso de mutuários corporativos não listados, os banqueiros tendem a não
confiar muito nas demonstrações financeiras de potenciais mutuários para determinar a
concessão de crédito. Apesar de mutuários privados serem obrigados a apresentar suas
demonstrações financeiras, como parte do processo de pedido de empréstimo, as decisões de
emprestar para as pequenas e médias empresas são, geralmente, baseadas em outros fatores,
incluindo o valor da garantia, a integridade de gestão, previsões de negócios e visitas de campo.
Isto se dá, principalmente, porque há uma percepção no país de que as demonstrações
financeiras auditadas na maioria das PME raramente são confiáveis e livres de distorções
relevantes.
65. Investidores expressam preocupações sobre a qualidade das demonstrações
financeiras das instituições financeiras de médio porte. Em junho de 2012, após o Banco
Central apreender os ativos do Banco Cruzeiro do Sul SA, na sexta intervenção em dois anos,
um investidor institucional londrino comentou: "Neste momento, não podemos confiar nas
demonstrações financeiras dos bancos de médio porte no Brasil”57
. Durante os últimos dois
anos, algumas outras instituições financeiras de médio porte foram socorridas ou liquidadas. As
demonstrações financeiras auditadas destas instituições com problemas financeiros, nos anos
imediatamente anteriores ao surgimento de problemas financeiros, não forneceram qualquer
indicação de problemas de "continuidade".
56
"Práticas de Divulgação das empresas que compõem o Índice Bovespa, no Brasil - Colhendo os benefícios da regulamentação
baseada em ações ", elaborado pela Standard & Poors, 16 de novembro de 2009. 57
Notícias da Bloomberg, " Brazil’s Cruzeiro Seizure Drives Investors to Big Banks," 12 de junho de 2012.
45
VI. RECOMENDAÇÕES DE POLÍTICAS
66. As recomendações de políticas descritas nesta seção emergem da revisão das práticas
contábeis e de auditoria no Brasil, bem como das valiosas contribuições recebidas dos diversos
intervenientes. É adotada uma abordagem holística para projetar as recomendações de políticas,
a fim de fortalecer a relatoria corporativa e práticas financeiras e de auditoria no Brasil. Espera-
se que estas recomendações, principalmente baseadas em princípios, forneçam insumos para a
preparação de um Plano de Ação Detalhado para o Brasil, voltado para um regime financeiro
empresarial sustentável e de alta qualidade. As recomendações são voltadas para as autoridades
do país e os principais interessados em contabilidade e auditoria. As recomendações de política
se focam em responder às seguintes conclusões gerais:
No passado recente, o CFC empreendeu melhorias significativas, mas é necessário um
reforço da capacidade do CFC, para que possa cumprir plenamente com todas as
declarações das obrigações decorrentes da adesão ao IFAC;
Apesar do Banco Central e a CVM terem instituído, separadamente, medidas de
monitoramento da conformidade com os requisitos de auditoria nas respectivas entidades
reguladas, a eficiência e eficácia do monitoramento da qualidade da auditoria e execução
podem ser melhoradas através de criação e operação de um mecanismo abrangente de
regulamentação, através da colaboração conjunta de vários órgãos reguladores do país;
Há uma necessidade urgente de reforçar expressivamente o currículo de contabilidade e de
ensino em instituições de ensino superior, principalmente fora das cidades metropolitanas
do Brasil; e
O quadro legal de contabilidade e auditoria necessita ser melhorado, de acordo com as boas
práticas internacionais.
Com isto em mente, o ROSC recomenda o seguinte:
67. Fortalecer ainda mais a capacidade técnica do CFC para apoiar o desenvolvimento
de uma profissão contábil forte, com o efeito de melhorar a qualidade dos relatórios
financeiros no país. Quando uma organização de contabilidade profissional funciona
adequadamente e cumpre o seu papel na economia, ela detém o poder de apoiar a produção de
informações financeiras de alta qualidade. Dadas as suas responsabilidades supracitadas e os
desafios que enfrenta em seu cumprimento, o CFC precisa reforçar sua capacidade. Além disso,
recomenda-se que o CFC coloque em prática mecanismos para apoiar uma profissão contábil
forte e cumpra integralmente com todas as declarações das obrigações decorrentes da adesão do
IFAC. Neste contexto, o CFC deve:
continuar a desenvolver as habilidades e aprimorar o conhecimento técnico dos
funcionários e dos membros de comissões do CFC, para que possam se manter a par dos
desdobramentos modernos na profissão;
empreender mecanismos (alteração da lei, se necessário) para cumprir todas as exigências
das Normas Internacionais de Educação;
criar as condições necessárias para a introdução da formação prática monitorada como uma
pré-condição de registro no CFC;
ajudar os membros em todo o país a ter acesso a atividades de desenvolvimento
profissional continuado e de alta qualidade;
fornecer serviços de valor agregado para o desenvolvimento profissional de seus membros.
68. As seguintes questões precisam ser consideradas pelo CFC para fortalecer sua
capacidade, em linha com as boas práticas internacionais:
46
Deve apoiar aqueles que aspiram à adesão (seus alunos), através de:
Um programa rigoroso e orientado para o futuro da aprendizagem e
desenvolvimento profissional
Procedimentos abrangentes e acreditáveis de avaliação, que sirvam para demonstrar
as competências exigidas de um contador profissional
Uma gama de serviços que assegurem valores adicionais e recursos para preparar os
alunos
Deve apoiar seus membros, através de:
acesso permanente ao desenvolvimento contínuo profissional ou educacional
relevante, incluindo qualificações adicionais para aumentar a vantagem competitiva
dos membros;
Identificar e dar acesso a importantes serviços de suporte profissional, incluindo
seguro de responsabilidade profissional, suporte de TI, etc.;
Manter e apoiar redes de membros ativos, como base para o compartilhamento de
informações, problemas e ideias;
Fornecimento de orientação técnica e aconselhamento no apoio às funções dos
membros - na prática profissional, nos negócios ou nos serviços públicos;
Acesso à atualização de recursos de informação de contabilidade, por exemplo,
biblioteca profissional e bancos de dados associados; e
Acesso a um planejamento de carreira relevante e recursos de desenvolvimento,
incluindo o aconselhamento, informação, eventos, etc.
69. Introduzir um programa piloto voluntário de qualificação de Contador
Profissional Certificado (CPA), conforme as boas práticas internacionais. Este programa
não deve ser obrigatório para se tornar um contador registrado no CFC, já que o registro é
amparado por lei no Brasil. Em vez disso, deve ser executado paralelamente aos mecanismos
existentes para exames de proficiência. O novo programa-piloto pode ser organizado através da
colaboração de várias instituições relevantes - organizações profissionais de contabilidade,
reguladores financeiros, as principais instituições de ensino superior e os usuários da
informação financeira - sob a égide de uma fundação. Os requisitos para a obtenção da nova
qualificação devem ser definidos em total conformidade com os requisitos das normas
internacionais de educação emitidas pelo IAESB, da IFAC.Adiocionalmente, podem ser
instituídos mecanismos para projetar e implementar o programa, com o apoio de uma
organização de contabilidade profissional forte, de modo que a nova qualificação receba
reconhecimento internacional desde o seu início.
70. Para fortalecer a supervisão independente da auditoria, estabelecer um "Conselho de
Revisão da Qualidade da Auditoria (AQRB)", sob a égide da CVM. O atual mandato da
CVM inclui a manutenção de uma lista de auditores aprovados e a condução da revisão de
qualidade das auditorias de entidades reguladas pela CVM. No entanto, devido a restrições de
recursos, a CVM enfrenta desafios significativos na realização deste trabalho de revisão de
qualidade. Bancos e seguradoras do país são obrigados por seus respectivos reguladores a usar
lista de auditores aprovados da CVM quando consideram a contratação de auditores externos.
Sob tais circunstâncias, parece que o funcionamento eficaz de um AQRB, sob a égide da CVM,
seria melhorado por meio de um mecanismo de colaboração com várias agências reguladoras -
por exemplo, Banco Central, SUSEP, PREVIC, etc. A experiência internacional sugere que os
organismos independentes de regulação, tais como a AQRB proposta, uma vez dotados de
autoridade e recursos suficientes, são eficazes no acompanhamento da qualidade e execução da
auditoria. Desta forma, ajudariam a superar os desafios enfrentados por vários reguladores no
país. A principal missão do AQRB seria supervisionar os auditores de entidades de interesse
público, a fim de proteger os interesses dos investidores e do público através da garantia de que
os relatórios de auditoria são de caráter informativo, justos e preparados de forma independente.
As empresas de auditoria registradas no Conselho poderiam ser contratadas como auditores de
47
entidades de interesse público. A criação do Conselho e sua supervisão e fiscalização eficazes
das empresas de auditoria registradas iria promover a confiança dos investidores em
demonstrações financeiras auditadas de entidades de interesse público, e contribuir para o
reforço da estabilidade financeira da economia. Seria necessário instalar uma secretaria forte,
com um número adequado de pessoal técnico e inspetores de auditoria no AQRB.
71. Uma vez que as operações da AQRB se tornem eficazes, devem ser envidados
esforços para aprovar uma lei permitindo a criação de uma estrutura permanente de
supervisão independente, para monitorar e fazer cumprir as exigências dos relatórios de
auditoria, contabilidade e financeiro. A este respeito, um número de modelos para o
estabelecimento de mecanismos de vigilância legalmente apoiados em outras jurisdições podem
ser estudados para a extração de lições e exemplos relevantes58
. A este respeito, uma breve
descrição do sistema australiano é apresentada abaixo.
Comissão Australiana de Valores Mobiliários & Investimentos (ASIC)
Programas de inspeção e vigilância de auditoria
O programa de controle de auditoria da ASIC foi iniciado após a aprovação da Lei do Programa de
Reforma do Direito Econômico (Reforma Fiscal e Divulgação Corporativa) de 2004. A ASIC é
responsável pela vigilância, investigação e execução de relatórios financeiros e requisitos de
auditoria da Lei de Sociedades Anônimas.
O programa de controle de auditoria da ASIC analisa a conformidade com a qualidade da auditoria e
os requisitos de independência do auditor. Auditores de empresas registradas e as próprias empresas
são obrigados a cumprir a Lei das Sociedades por Ações e seguir todas as normas de auditoria e
outros requisitos que sejam relevantes para cada trabalho. Isso ajuda a garantir que os utilizadores da
informação financeira possam ter maior confiança nas demonstrações financeiras. Uma profissão de
auditoria forte ajuda a manter e promover a integridade e confiança nos mercados de capitais.
A fiscalização incide sobre a qualidade da auditoria e promove o cumprimento das exigências da Lei
das Sociedades por Ações, Normas de Auditoria e Normas de Ética e Profissionais. As fiscalizações
de auditores geralmente surgem por meio de denúncias do público geral para a ASIC, ou através de
reportagens e informações de inteligência de outras áreas do ASIC.
As empresas de auditoria a serem inspecionadas são selecionadas com base em uma série de
critérios, com ênfase em empresas de auditoria de entidades de capital aberto e de interesse público.
O programa de inspeção captura todas as empresas de auditoria, incluindo as pequenas e médias
empresas (PMEs).
Com a auditoria se movendo para além das fronteiras nacionais, não há necessidade de uma
supervisão de auditor global. A ASIC tem procurado minimizar a carga regulamentar sobre as
empresas de auditoria australianas, buscando acordos com outros órgãos de supervisão internacionais
de auditoria, com a intenção de realizar trabalhos conjuntos com eles ou em seu nome.
58
Por exemplo: inspeção de auditoria e programas de vigilância da Comissão Australiana de Valores Mobiliários & Investimentos;
a Organização Pública de Fiscalização de Companhias Contábeis nos Estados Unidos; o Conselho de Relatório Financeiro no Reino Unido.
48
72. Fortalecer o currículo de ensino de contabilidade nas instituições de ensino
superior.
Desenvolver um forte acordo de colaboração entre o Ministério da Educação, a profissão
contábil e a academia, para garantir a compatibilidade do currículo acadêmico e de ensino
com as boas práticas internacionais;
O CFC pode considerar a introdução de um "programa de acreditação", em colaboração
com outras partes interessadas, para as universidades/faculdades que oferecem bacharelado
em contabilidade;
Criar acordos para a concepção, desenvolvimento e implementação de um programa de
"formação de formadores", com foco em aspectos práticos das IFRS, IPSAS e ISA para
acadêmicos da contabilidade em instituições de ensino superior de todo o país - dar
preferência aos acadêmicos fora dos grandes centros metropolitanos. É interessante notar
que a formação é o principal desafio relativo à aplicação das normas internacionais, porque
a adoção de normas baseadas em princípios requer uma mudança de mentalidade e
abordagem. Por exemplo, o sistema brasileiro de contabilidade anterior era baseado
principalmente em regras, enquanto que os requisitos das IFRS são baseados em princípios
e são menos detalhados. Como resultado, o cumprimento das exigências das IFRS
geralmente requer um nível mais elevado de julgamento profissional. É dada ênfase à
"substância" das transações, em vez de simplesmente a forma "legal";
O CFC e O IBRACON devem desenvolver um acordo de colaboração com instituições de
ensino superior, a fim de auxiliar alunos e professores no acesso aos mais recentes
materiais de aprendizagem sobre os aspectos práticos das IFRS, IPSAS e ISA.
73. Tomar medidas para uma nova atualização do quadro regulamentar de
contabilidade e auditoria.
Alterar a Lei das Sociedades por Ações para:
Retirar disposições detalhadas de contabilidade e relatórios financeiros;
Obrigar claramente a publicação de demonstrações financeiras auditadas pelas
Limitadas de grande porte - a publicação significa tornar as demonstrações
financeiras disponíveis ao público, através de um site e/ou outros meios
eletrônicos.
Continuar promovendo a adoção plena dos CPCs pelos órgãos reguladores;
Tomar medidas para apoiar várias iniciativas voltadas para o futuro para um relatório
corporativo aprimorado, como, por exemplo, uma iniciativa de "relatório corporativo
integrado";
Tomar medidas para garantir a neutralidade fiscal de relatórios financeiros corporativos -
mecanismos devem continuar garantindo que as regras fiscais não tenham impacto nas
demonstrações financeiras de finalidades gerais e no trabalho dos contabilistas.
49
ANEXO A:
Pronunciamentos Técnicos do CPC e sua adoção pelos Reguladores relevantes
Pronunciamento Técnico
REQUERIMENTO/NORMA EQUIVALENTE
IFRS
equivalente
Adoção
pelo CFC
Adoção
pela
CVM
Adoção
pelo BCB
Adoção
pela
SUSEP
CPC 00
Estrutura Conceitual para
Elaboração e Divulgação de
Relatório Contábil-Financeiro
(12/02/11)
Quadro
CPC 01
Redução ao Valor Recuperável
de Ativos (08/06/10) IAS 36
CPC 02
Efeitos das mudanças nas taxas
de câmbio e conversão de
demonstrações contábeis
(09/03/10)
IAS 21
CPC 03
Demonstração dos Fluxos de
Caixa (09/03/10) IAS 7
CPC 04
Ativo Intangível (11/05/10) IAS 38
CPC 05
Divulgação sobre Partes
Relacionadas (09/03/10) IAS 24
CPC 06
Operações de Arrendamento
Mercantil (11/05/10) IAS 17
CPC 07
Subvenção e Assistência
Governamentais (11/05/10) IAS 20
CPC 08
Custos de Transação e Prêmios
na Emissão de Títulos e
Valores Mobiliários (12/03/10)
IAS 39
(parcial)
CPC 09 Demonstração do Valor
Adicionado (10/30/08) -
CPC 10
Pagamento Baseado em Ações
(12/03/10) IFRS 2
CPC 11 Contratos de Seguro
(12/05/08) IFRS 4
CPC 12 Ajuste a Valor Presente
(12/05/08) -
CPC 13 Adoção Inicial da Lei nº.
11.638/07 e da Medida
Provisória nº. 449/08
(12/05/08)
-
CPC 14 Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento, Mensuração
e Evidenciação
Substituído por pronunciamentos seguintes do CPCs
CPC 15
Combinação de Negócios
(06/03/11)
IFRS 3
CPC 16
Estoques (05/08/09) IAS 2
CPC 17 Contratos de Construção
(05/08/09)
IAS 11
50
CPC 18 Investimento em Coligada, em
Controlada e em
Empreendimento Controlado
em Conjunto (11/06/09)
IAS 28
CPC 19
Negócios em Conjunto
(06/03/11)
IAS 31
CPC 20
Custos de Empréstimos
(09/02/11)
IAS 23
CPC 21
Demonstração Intermediária
(09/02/11)
IAS 34
CPC 22 Informações por Segmento
(06/26/09)
IFRS 8
CPC 23
Políticas Contábeis, Mudança
de Estimativa e Retificação de
Erro (06/26/09)
IAS 8
CPC 24 Evento Subsequente
(07/17/09)
IAS 10
CPC 25 Provisões, Passivos
Contingentes e Ativos
Contingentes (06/26/09)
IAS 37
CPC 26
Apresentação das
Demonstrações Contábeis
(12/02/11)
IAS 1
CPC 27 Ativo Imobilizado (06/26/09) IAS 16
CPC 28 Propriedade para Investimento
(06/26/09)
IAS 40
CPC 29 Ativo Biológico e Produto
Agrícola (08/07/09)
IAS 41
CPC 30 Receitas (08/07/09) IAS 18
CPC 31 Ativo Não Circulante Mantido
para Venda e Operação
Descontinuada (07/17/09)
IFRS 5
CPC 32 Tributos sobre o Lucro
(07/17/09)
IAS 12
CPC 33 Benefícios a Empregados
(09/04/09)
IAS 19
CPC 34 Exploração e Avaliação de
Ativos Minerais
IFRS 6 Adoção adiada até a Revisão completa da IFRS 6
CPC 35
Demonstrações Separadas
(06/03/11)
-
CPC 36
Demonstrações Consolidadas
(06/03/11)
IAS 27
CPC 37
Adoção Inicial das Normas
Internacionais de
Contabilidade (11/05/10)
IFRS 1
CPC 38 Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensuração
(10/02/09)
IAS 39
CPC 39 Instrumentos Financeiros:
Apresentação (10/02/09)
IAS 32
51
ANEXO B
Estágio da implementação das recomendações do ROSC 2005
A tabela abaixo resume o status da implementação das principais recomendações do ROSC
A&A 2005.
Status das Recomendações de Contabilidade e Auditoria do ROSC 2005
Principais recomendações Status
1 Lei das Sociedades por Ações
não deve incluir disposições
sobre as normas contábeis;
demonstrações financeiras
anuais auditadas devem ser
publicadas por todas as
Sociedades por Ações (S/A) e
Limitadas de interesse
público.
Parcialmente implementado: algumas disposições
sobre as normas contábeis ainda estão na lei, e falta
clareza sobre a obrigatoriedade de publicação das
demonstrações financeiras auditadas das Limitadas
de grande porte, o que levou a controvérsias.
Referência: Parágrafos 13 e 16
2 Utilização obrigatória das
IFRS nas demonstrações
financeiras consolidadas de
todas as entidades de interesse
público.
Completamente implementados: Lei das Sociedades
por Ações alterada, Instruções da CVM, e Resolução
do Conselho Monetário Nacional dão cobertura
jurídica à aplicação obrigatória das IFRS para
relatórios financeiros consolidados.
Referência: Parágrafo 15
3 Estabelecer um normatizador
independente de
contabilidade.
Completamente implementados: lei alterada do CFC
prevê apoio jurídico para o normatizador de
contabilidade - CPC.
Referência: Parágrafo 40
CPC 40 Instrumentos Financeiros:
Evidenciação (10/02/09)
IFRS 7
CPC 41 Resultado por Ação (07/08/10) IAS 33
CPC 42 Relatório Financeiro em
Economias Hiperinflacionárias
IAS 29 Adoção adiada até a Revisão completa da IAS 29
CPC 43
Adoção Inicial dos
Pronunciamentos Técnicos
CPC 15 a 41 (12/03/10)
IFRS 1
CPC 45 Divulgação de Participações
em Outras Entidades
IFRS 12
CPC 46 Mensuração do Valor Justo IFRS 13
CPC
PME
Contabilidade para Pequenas e
Médias Empresas (com
Glossário de Termos)
(12/04/09)
IFRS para
PMEs
52
4 Adotar as ISAs e o Código de
Ética da IFAC para
Contabilistas Profissionais
Parcialmente implementado: ISA - totalmente
implementado; ISAs esclarecidas foram traduzidas
pelo IBRACON e aprovadas pelo CFC. O Código de
Ética da IFAC - traduzido, mas parcialmente
implantado (Seções 290 e 291).
Referência: Parágrafos 26 e 60
5 Reguladores e SRF devem
chegar a um acordo para
garantir que as regras fiscais
não interfiram com a
elaboração das demonstrações
financeiras de finalidades
gerais
Completamente implementados (Temporariamente):
O Regime Tributário de Transição (RTT) foi criado
pela Lei Federal 11.941, de maio de 2009.
Considerando que as declarações financeiras de
finalidades gerais seriam preparadas com novas
normas contábeis, passivos fiscais continuarão a ser
calculados como feito anteriormente, garantindo a
neutralidade fiscal destas normas contábeis. Embora
pareça que o regime RTT continuará no futuro
próximo, há uma necessidade de pôr em prática um
regime permanente, a este respeito.
Referência: Parágrafo 43
6 Um órgão de supervisão
pública deve ser estabelecido
para a profissão de auditoria,
para assegurar que os
auditores licenciados
cumpram com suas
obrigações profissionais.
Não implementadas: um órgão de supervisão
independente não foi estabelecido. No entanto, a
CVM com seus recursos limitados realiza revisões de
auditores de empresa listada - seguindo uma
abordagem baseada no risco. Além disso, o
departamento de supervisão do Banco Central revisa
processos de auditoria, seguindo uma abordagem
baseada no risco, como parte de seu trabalho de
inspeção regular.
Referência: Parágrafo 70
7 Esforços devem ser envidados
por universidades, em
cooperação com a profissão
contábil e a comunidade
empresarial, para melhorar a
qualidade dos currículos de
contabilidade.
Parcialmente implementado: o currículo de
Contabilidade está sendo lentamente melhorado -
contudo, muito mais precisa ser feito.
Referência: Parágrafo 32
8 Fortalecer o exame
profissional existente para
tornar o processo de
licenciamento mais seletivo.
Parcialmente implementado: Apesar da alteração da
lei CFC em 2010, dando suporte jurídico para o
exame profissional, há uma percepção de que a
introdução de requisitos de formação prática em
linha com as boas práticas internacionais neste
contexto, exige nova alteração da lei. De acordo com
a Norma Internacional de Educação Nº 5, formação
prática monitorada é uma parte integrante do
processo de aprendizagem que organismos membros
da IFAC devem exigir que seus membros completem
antes de qualificar-se como contadores profissionais.
Referência: Parágrafos 33 and 34
53
9 Introduzir mecanismos de
controle da conformidade com
a educação profissional
continuada e garantir que o
conteúdo da formação seja
adequado.
Parcialmente implementado: O CFC requer apenas
que os auditores cumpram com os requisitos de EPC.
No entanto, de acordo com a Norma de Educação
Internacional Nº 7, todos os membros de organismos
membros da IFAC devem cumprir os requisitos de
desenvolvimento profissional continuado.
Referência: Parágrafo 38
10 Aumentar a capacidade das
agências reguladoras
financeiras em relação aos
relatórios financeiros,
inclusive através da
reatribuição de pessoal
existente a partir da função de
normatização atual.
Substancialmente implementados: Desde 2005, o
Banco Central e a CVM têm melhorado
expressivamente a sua capacidade de execução no
que diz respeito à informação financeira pelas
entidades reguladas. Ambos os reguladores
instituíram medidas para aumentar recursos humanos
treinados em IFRS para o monitoramento e aplicação
das atividades. A SUSEP e a PREVIC precisam
reforçar a capacidade a este respeito.
Referência: Parágrafos 46 e 50
