Sebenta Cont Financ I 2010-11
Transcript of Sebenta Cont Financ I 2010-11
Cursos:
Contabilidade
Fiscalidade
Finanças
Gestão Bancária
Docentes:
Sónia Monteiro
Susana Rua
José Manuel Pereira
Ano Lectivo 2010/11
Contabilidade Financeira I
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Índice
1. INTRODUÇÃO ............................................................................................................................................... 3
1.1. CONSIDERAÇÕES GERAIS ........................................................................................................................... 3 1.2. A CONTABILIDADE COMO SISTEMA DE INFORMAÇÃO .................................................................................. 5 1.3. CONCEITO E DIVISÕES DA CONTABILIDADE................................................................................................ 6
2. NORMALIZAÇÃO E HARMONIZAÇÃO CONTABILÍSTICA ................................................................................. 8
2.1. INTRODUÇÃO ............................................................................................................................................... 8 2.2. VANTAGENS DA NORMALIZAÇÃO................................................................................................................. 8 2.3. HARMONIZAÇÃO CONTABILÍSTICA INTERNACIONAL E EUROPEIA ............................................................... 9 2.4. NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA EM PORTUGAL ..................................................................................... 11
2.4.1. Antecedentes do novo Sistema de Normalização Contabilística (SNC) ............................................... 11 2.4.2. O novo SNC ......................................................................................................................................... 14
2.4.2.1. O surgimento do SNC ..................................................................................................................................... 14 2.4.2.2. Âmbito de aplicação do SNC .......................................................................................................................... 17 2.4.2.3. Estrutura do SNC ............................................................................................................................................ 19 2.4.2.4. Estrutura Conceptual SNC/IASB ..................................................................................................................... 25
3. CONCEITOS FUNDAMENTAIS...................................................................................................................... 46
3.1. PATRIMÓNIO .............................................................................................................................................. 46 3.2. CONTA ....................................................................................................................................................... 47 3.3. INVENTÁRIO ............................................................................................................................................... 52 3.4. BALANÇO ................................................................................................................................................... 57 3.5. VARIAÇÕES PATRIMONIAIS........................................................................................................................ 64 3.6. CONTAS DE RESULTADOS ......................................................................................................................... 65 3.7. DIÁRIO /RAZÃO .......................................................................................................................................... 74 3.8. BALANCETE DE VERIFICAÇÃO ................................................................................................................... 77 3.9. BALANÇO FINAL E DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS POR NATUREZA ................................................ 79
4. CONTABILIZAÇÃO DAS OPERAÇÕES............................................................................................................ 82
4.1. CAIXA E DEPÓSITOS À ORDEM.................................................................................................................. 82 4.2. COMPRAS E OUTRAS OPERAÇÕES COM FORNECEDORES ...................................................................... 90 4.3. VENDAS E OUTRAS OPERAÇÕES COM CLIENTES................................................................................... 101 4.4. INVENTÁRIOS ........................................................................................................................................... 113 4.5. IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO (IVA)................................................................................. 137
Contabilidade Financeira I
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1. INTRODUÇÃO
1.1. Considerações Gerais
EMPRESA
Conjunto organizado de meios materiais e humanos virados para a produção de bens e serviços
FASES DO SEU CICLO DE VIDA
• Institucional • Funcionamento • Liquidação
FLUXOS DA EMPRESA • Tipos . reais . monetários
• Ópticas de abordagem . financeira (está directamente relacionada com a remuneração dos factores e dos bens e serviços vendidos) - despesa - receita
. económica (ligada à transformação e incorporação dos diversos materiais, mão-de-obra, etc., até se atingir o produto “bem ou serviço” final)
- gasto - rendimento
. tesouraria ou de caixa (corresponde às entradas ou saídas monetárias da empresa)
- pagamento - recebimento
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Fluxos da empresa
Exemplo: A empresa X adquiriu em 5/11/n 10 toneladas de cereal ao preço de 5.000 €/tonelada, para proceder à sua moagem. A dívida resultante desta aquisição seria paga em 15/12/n. Durante o mês de Novembro efectuou a moagem de apenas 2 toneladas. A farinha resultante desta moagem (1.500 Kg) foi vendida a 10 €/kg e entregue em Novembro/n, sendo facturada em 3/1/n+1, recebendo-se o valor desta venda em 10/01/n+1.
Despesa (5/11/n) 50.000€ Pagamento (15/12/n) 50.000€ Gasto (Nov n) 10.000€ (2 ton x 5.000€/ton) Rendimento (Nov/n) 15.000€ (1.500kg x 10€/Kg) Receita (3/1/n+1) 15.000€ Recebimento (10/1/n+1) 15.000€
Produção
Fornecedores
Compras
Vendas
Clientes
Fornecedores
Clientes
Caixa /depósitos
Rendimentos
Gastos
Recebimentos
Pagamentos Despesas
Receitas
Óptica Financeira Óptica Económica Óptica Tesouraria
Fluxos reais Fluxos monetários
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1.2. A Contabilidade como sistema de informação
SISTEMA Conjunto de elementos que operam para a prossecução de um objectivo comum.
Input Transformação Output Dados Processamento Informação
• Requisitos da Informação: Objectividade - corresponder a factos, não depender da interpretação pessoal
do informador. Inteligibilidade - senão é inútil. Relevância - para fins visados, pois a falta de conexão com a decisão a tomar
traduz inutilidade. Oportunidade - informação fora do tempo perdeu utilidade. Rentabilidade - uma informação não deve custar mais do que valem os
proveitos da decisão. Credibilidade - deve ser credível para que todos os utentes a quem ela se
destina possam retirar conclusões idóneas.
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1.3. Conceito e Divisões da Contabilidade
Conceito de Contabilidade
É difícil estabelecer uma noção clara e ao mesmo tempo completa que abranja o campo de estudo da Contabilidade. Apresentamos, a mero título de exemplo, várias noções que lhe foram atribuídas: • «A Contabilidade é a doutrina do controlo económico e da determinação do rédito em
qualquer espécie de empresa» - Tessanova. • «A Contabilidade é a ciência do património» - Masi. • «A Contabilidade é a disciplina que estuda os processos seguidos nas unidades
económicas para relevação da gestão» - Zappa. • «A Contabilidade é um método de investigação da actividade económica» - Popoff. Segundo o Professor Gonçalves da Silva1, a Contabilidade é a técnica da relevação patrimonial. A relevação consiste na descrição, na colocação em evidência, de determinados factos. O mesmo autor faz a diferenciação entre: «A Contabilidade em strictu sensu, ou seja escrituração, que é a técnica de registo e de representação de todas as transformações sofridas pelo património de qualquer entidade económica durante o exercício da sua actividade, do modo a saber em qualquer momento a sua composição e o seu valor e A contabilidade latu sensu que é a ciência dos processos descritivo-quantitativos utilizados na análise, registo, interpretação e controlo dos factos de gestão. Visa «quantificar» tudo o que ocorre numa unidade económica fornecendo, simultaneamente. dados para a tomada de decisões da gestão». Em resumo, pode afirmar-se que a Contabilidade é uma actividade «que proporciona informação, geralmente quantitativa e muitas vezes expressa em unidades monetárias, para a tomada de decisões, planeamento, controlo das fontes e operações, avaliação do desempenho e relato financeiro a investidores, credores, autoridades reguladoras e ao público» 2 3. 1 Gonçalves da Silva (1969): Contabilidade Geral, Vol. I, Livraria Sá da Costa Editora. 2 Carlos Baptista da Costa (2005): Contabilidade Financeira, Publisher Team. 3 Estes, Ralph (1992): Dictionary of accounting, 2.ª ed., MIT Press, Cambridge, Massachusetts.
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Divisões da Contabilidade
1) Atendendo ao seu alcance:
Empresas Contabilidade Privada Famílias
Contabilidade Pública
Sector Público Administrativo
Contabilidade Nacional
Nação Grupo de nações
2) Atendendo ao período de relevação dos factos:
• Contabilidade previsional, orçamental, apriorista ou ex-ante, a que exprime os resultados das previsões e permite a elaboração de fundamentados planos de actividade e a formulação de regras a que a acção se deve subordinar. Traduz a estrutura e a actividade desejável no futuro;
• Contabilidade histórica, à posteriori ou ex-post, dá a conhecer o que
efectivamente se fez e proporciona uma visão retrospectiva da gestão. Mostra-nos até que ponto os objectivos fixados foram alcançados. É de facto, uma contabilidade que reflecte o passado, sendo contudo fundamental para o estabelecimento e controlo da contabilidade previsional.
3) Atendendo ao objecto:
• Contabilidade financeira, também chamada contabilidade geral ou contabilidade externa, que é o campo da contabilidade que se debruça, sobretudo, sobre o relato financeiro para o exterior da empresa incluindo a preparação e a apresentação das demonstrações financeiras, assim como a acumulação de todos os dados necessários para tal fim;
• Contabilidade de custos, também conhecida por contabilidade analítica de
exploração ou contabilidade interna, que é o campo da contabilidade que se debruça, essencialmente, sobre a mensuração, acumulação e controlo dos custos, a fim de determinar o custo dos produtos vendidos e dos serviços prestados.
Nota: Nos últimos anos, porém, passou a haver tendência para se falar em contabilidade de gestão, como forma de agrupar os dois campos de contabilidade atrás referidos.
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Conceito de Normalização contabilística:
Definição de um conjunto de princípios e critérios que devam ser
seguidos pelas unidades económicas, com vista à:
• elaboração de um quadro de contas e respectiva nomenclatura;
• definição do conteúdo, regras de movimentação e relações entre as contas;
• concepção de modelos de mapas para as demonstrações financeiras;
• definição de regras uniformes4 sobre mensuração dos elementos patrimoniais
e determinação dos resultados de cada período.
Objectivo da Normalização contabilística:
Comparabilidade:
• no tempo - os mesmos procedimentos adoptados ao longo dos vários
exercícios económicos.
• no espaço - utilização pelas diversas empresas de métodos e terminologias
comuns.
2.2. Vantagens da Normalização As vantagens que se atribuem à adopção de uma normalização contabilística
situam-se em vários planos, designadamente:
• o da empresa; • o da profissão de técnico de contabilidade; • o da didáctica e da pedagogia; • o da análise macro-empresaria;l • o da tributação.
4 Princípios contabilísticos e critérios valorimétricos.
2. NORMALIZAÇÃO E HARMONIZAÇÃO CONTABILÍSTICA 2.1. Introdução
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2.3. Harmonização Contabilística Internacional e Eu ropeia
O IASB (International Accounting Standards Board), enquanto
organismo internacional de normalização contabilística, surgiu em
1973 com o objectivo de dar resposta à necessidade de harmonização
contabilística a nível internacional. Para isso, elabora e difunde:
- Normas Internacionais de Contabilidade - NIC (International Accounting Standards – IAS) e
- Normas Internacionais de Relato Financeiro – NIRF (International Financial Reporting Standards – IFRS5), e respectivas interpretações,
cuja aceitação e aplicação a nível mundial tem sido crescente.
A consolidação da posição do IASB no âmbito da harmonização
contabilística internacional e europeia foi marcante a partir do final da
década de 90:
� Em 2000 culminou um acordo celebrado, em 1995, entre o IASB e a IOSCO (International Organization of Securities Comission6), pelo que a IOSCO vem recomendar aos seus membros que permitam às empresas cotadas nos seus mercados o uso das NIC´s para preparar as suas Demonstrações Financeiras.
5 A partir de 2001, na sequência de um processo de reestruturação do IASB, as normas emitidas pelo IASB passaram a ter designação de IFRS. Estão actualmente em vigor 41 IAS e 8 IFRS. 6 Organismo que regula os mercados de valores mobiliários a nível internacional.
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� De igual modo, desde 1995, a União Europeia (UE) delineou uma estratégia, em prol da harmonização contabilística, que consistia em tornar as directivas comunitárias em matéria de contabilidade (IV e VII Directivas) compatíveis com as normas internacionais emitidas pelo IASB.
Tal incentivou a UE a aprovar o Regulamento (CE) n.º 1606/2002, de
19 de Julho, do Parlamento Europeu e do Conselho relativa à
aplicação das normas internacionais de contabilidade.
� Assim, é exigido às sociedades da UE cujos valores mobiliários
são admitidos à cotação em mercados regulamentados, bem
como todas as sociedades que elaborem prospectos de ofertas
públicas de valores mobiliários (isto é, empresas que preparam a
sua admissão à cotação), a elaboração das suas contas
consolidadas em conformidade com as NIC’s, o mais tardar
a partir de 20057.
� Existe ainda a possibilidade dos Estados membros autorizem ou
exigirem às sociedades não cotadas o mesmo conjunto de
normas, e sempre que possível também para as contas
individuais.
7 De acordo com Regulamento (CE) n.º 1725/2003 da Comissão, de 21 de Setembro, devem ser adoptadas todas as NIC’s vigentes em 14 de Setembro de 2002, excepto a NIC 32 e a NIC 39 (relativas a instrumentos financeiros), e interpretações a elas conexas, em virtude das mesmas poderem sofrer alterações. Ao longo dos anos subsequentes foram surgindo vários Regulamentos (CE) relacionados com a adopção das IAS/IFRS na UE. Tal deve-se ao mecanismo de endorsement existente na UE, isto é, as normas do IASB não são automaticamente aceites pela UE; após apreciação do Comité de Regulamentação Contabilística as normas ou são aceites ou rejeitadas. Assim, podem resultar diferenças entre o texto emitido pelo IASB e o aprovado pela UE. Daí que ao invocar as IAS/IFRS se deva especificar se são emitidas pelo IASB ou aprovadas ao abrigo de um Regulamento (CE).
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2.4. Normalização Contabilística em Portugal 2.4.1. Antecedentes do novo Sistema de Normalização Contabilística (SNC)
ANTECENTES do SNC:
� A proliferação de distintos planos e projecto de planos de
contabilidade8 levou, em meados da década de 70, à dinamização
do processo de normalização contabilística português. Assim, há a
realçar:
� A aprovação do 1º Plano Oficial de Contabilidade (P.O.C.),
através do Decreto Lei nº 47/77 de 7 de Fevereiro – POC-77.
� A criação da Comissão de Normalização Contabilística –
CNC (pela Portaria nº 819/80, de 13 de Outubro), enquanto
órgão destinado a assegurar o funcionamento e
aperfeiçoamento da normalização contabilística em Portugal.
8 Tais como:
- Plano Geral de Contabilidade - Projecto (1965) Contribuição para o plano contabilístico português do Sindicato Nacional dos Empregados de Escritório de Lisboa.
- Plano de Contabilidade para a Empresa do Grupo de Trabalho dos Técnicos de Contas do Sindicato dos Profissionais de Escritório do Distrito de Lisboa (1970).
- Anteprojecto do Plano Geral de Contabilidade, da D.G.C.I. (1973). - Plano Português de Contabilidade, da Sociedade Portuguesa de Contabilidade (1974).
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� Todavia, a adesão de Portugal à UE conduziu a alterações na
normalização contabilística, devido à transposição das IV e VII
directivas comunitárias em matéria de contabilidade:
A 4ª Directiva foi transposta para o normativo português através do DL n.º 410/89, de 21 de Novembro9, que cria o: Plano Oficial de Contabilidade (POC-89), que entrou em vigor em
1 de Janeiro de 1990.
A 7ª Directiva foi transposta para o normativo português através do DL n.º 238/91, de 21 de Novembro, estabelecendo normas de consolidação de contas.
9 Com alterações decorrentes de vários decretos, destacando-se o DL n.º 35/2005, de 17 de Fevereiro, que transpõe a Directiva n.º 2003/51/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 18 de Junho (relativa a alterações na IV e VII directivas), de modo a assegurar a coerência entre a legislação contabilística comunitária e as Normas do IASB. O DL n.º 35/2005 também permite, em certas condições, a adopção do modelo IASB/UE nas contas individuais das entidades com valores mobiliários submetidos à negociação e nas contas individuais/consolidadas de outras entidades, desde que sujeitas à Certificação Legal de Contas.
Regula a divulgação da Informação sobre as sociedades em regime de grupo e a preparação das contas para a consolidação.
7ª DIRECTIVA (1978)
Relativa à estrutura e conteúdo das contas anuais (balanço e demonstração dos resultados) e do relatório de gestão, aos critérios de valorimetria, assim como ao exame e divulgação desses documentos.
4ª DIRECTIVA (1978)
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� Face à crescente importância do IASB no processo de harmonização
internacional, a CNC começou a melhorar as interpretações do POC-89,
publicando as Directrizes Contabilísticas (DC) e Normas Interpretativas,
fundamentadas nas normas do IASB, e que tinham por objectivo colmatar
lacunas e/ou esclarecer questões pouco explicitadas no POC.
� A DC n.º 18/97 (revista em 2005) – “Objectivos das demonstrações
financeiras e princípios contabilísticos geralmente aceites”, estabelecia uma
hierarquia de aplicação de normas no normativo contabilístico português:
1º. POC, Directrizes Contabilísticas e respectivas Interpretações
Técnicas;
2º. Normas Internacionais de Contabilidade (NIC) emitidas pelo IASB,
adoptadas ao abrigo do Regulamento n.º 1606/02;
3º. Normas Internacionais de Relato Financeiro (NIRF) emitidas pelo
IASB e respectivas interpretações.
� Desta forma, a situação da contabilidade em Portugal, até 31 de
Dezembro de 2009, caracterizava-se pela coexistência de um Plano
de influência continental (fundamentalmente francesa) com um
conjunto de DC, assentes no normativo do IASB (modelo anglo-
saxónico).
� Contudo, desde 1 de Janeiro de 2010 o POC e a restante legislação
conexa foram revogados e entrou em vigor o novo Sistema de
Normalização Contabilística.
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2.4.2. O Novo SNC 10
2.4.2.1. O surgimento do SNC
� Na sequência do Regulamento n.º 1606/02, a CNC elaborou em
2003 um “Projecto de Linhas de Orientação de um Novo Modelo
de Normalização Contabilística Nacional”, no qual propôs a
aplicação do normativo do IASB (com as devidas adaptações) às
restantes empresas não abrangidas pelo regulamento.
� Tendo por base aquele Projecto, a CNC aprovou em Julho de 2007
o novo “Sistema de Normalização Contabilística” (SNC),
aprovado governamentalmente pelo Decreto-Lei nº 158/2009, de 13
de Julho, que revogou o POC e demais legislação complementar11,
e que entrou em vigor a partir de 1 de Janeiro de 2010.
� Trata-se de um modelo baseado nas normas do IASB adoptadas na
UE, garantindo a compatibilidade com as Directivas Contabilísticas
Comunitárias, sendo por isso criadas Normas Contabilísticas de
Relato Financeiro (NCRF). É um modelo no qual se atende às
diferentes necessidades de relato financeiro, pelo que foi criada
10 Disponível no site da Comissão de Normalização contabilística: http://www.cnc.min-financas.pt/. 11 Durante a vigência do POC-89, foram publicadas 29 Directrizes Contabilísticas e 5 Interpretações Técnicas (para além de alguns Decretos-leis, dos quais se destaca o DL n.º 35/2005, de 17 de Fevereiro) que deixaram de vigorar desde de 1 de Janeiro de 2010, com a entrada em vigor do novo SNC.
Contabilidade Financeira I
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uma norma destinada a entidades de pequena dimensão (NCRF-
PE), com necessidades de relato mais reduzidas.
� Deste modo, Portugal passou a dispor de normativos contabilísticos
distintos:
- Às empresas cujos valores mobiliários estejam admitidos à
negociação num mercado regulamentado de qualquer Estado
Membro da UE é aplicável o normativo contabilístico do IASB
(NIC/NIRF e respectivas Interpretações) adoptado na UE.
- Às restantes empresas (excepto do sector da banca e seguros) é
aplicável o novo SNC, e como tal as NCRF e respectivas
interpretações, se bem que as entidades de menor dimensão
possam adoptar a NCRF-PE compreendida no SNC.
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16
Fonte: Adaptado de Guimarães, J. (2008) – “As demonstrações Financeiras – Do POC ao SNC”, TOC, Fev. 2008, pg. 33.
Em síntese:
Entrada em vigor do SNC e revogação do POC-89
1991
� Transposição da IV Directiva através do DL n.º 410/89
� Transposição da VII Directiva através do DL n.º 238/91
2002 2000
Adopção das NIC´s em conformidade com o Reg. 1606/02
2005 2007 2010
Regulamento 1606/02
Empresas de menor
dimensão
NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA EM PORTUGAL
SNC
Empresas com valores mobiliários admitidos à negociação em mercado regulamentado da UE:
- Obrigatório: contas consolidadas
- Facultativo: contas das empresas filiais e associadas
Empresas dos sectores não financeiros
Normas do IASB (NIC/NIRF) adoptadas na UE
NCRF NCRF - PE
1977 1989
POC-89 Regulamento
nº 1606 Recomendação
da IOSCO POC-77 Aprovação pela CNC do SNC
Contabilidade Financeira I
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2.4.2.2. Âmbito de aplicação do SNC12
Nos termos dos nºs 1 e 2 do artº 3º do Decreto–lei nº 158/2009, de 13
de Julho, o SNC é de aplicação obrigatória às seguintes entidades:
• Sociedades abrangidas pelo Código das Sociedades Comerciais;
• Empresas individuais reguladas pelo Código Comercial;
• Estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada;
• Empresas públicas;
• Cooperativas;
• Agrupamentos complementares de empresas e agrupamentos europeus de
interesse económico;
• Outras entidades que, por legislação específica, se encontravam sujeitas
ao POC ou venham a estar sujeitas ao SNC.
Analogamente ao que já ocorre no nº 5 do artigo 3º do Decreto-Lei nº
410/89, de 21 de Novembro, o artº 10º do Decreto-lei que aprova o
SNC, prevê uma cláusula de dispensa da sua aplicação a pessoas que,
exercendo a título individual qualquer actividade comercial, industrial
ou agrícola, não realizem na média dos últimos três anos um volume
de negócios superior a 150.000 €.
Regime (opcional) para as Pequenas Entidades:
No artigo 9º do Decreto-Lei que aprova o SNC, alterado pela Lei n.º
20/2010 de 23 de agosto, estabelecem-se as condições para que
entidades com pequena dimensão possam optar por não aplicar o
conjunto total de NCRF, mas apenas a NCRF-PE. Em conformidade
12 De acordo com o Decreto-lei nº 158/2009, de 13 de Julho, que aprovou o SNC.
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com o nº 1 do artº 9, as entidades que não ultrapassem dois dos três
limites seguintes podem optar pela aplicação da NCRF-PE13:
• Total do balanço: 1.500.000€
• Total das vendas líquidas e outros rendimentos: 3.000.000€
• Nº de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 50.
Esses limites operam do seguinte modo:
• Reportam-se às contas do último exercício, i.e.:
- Entidades constituídas antes de 2009: Limites reportam-se às DF
2008; Produz efeitos em 2010
- Entidades constituídas em 2009: Limites reportam-se às previsões
de DF 2009; Produz efeitos em 2010
- Entidades a constituir depois de 2009: Limites reportam-se às
previsões para o ano de constituição; Produz efeitos no ano de
constituição
(i.e., no caso do ano de constituição, os indicadores poderão operar
com base em previsões);
• Quando os limites sejam ultrapassados num determinado exercício, a
opção deixa de poder ser exercida a partir do segundo exercício seguinte,
inclusive;
• Analogamente, no caso de uma entidade que venha adoptando as NCRF
completas, e ocorrendo uma redução nos seus indicadores, pode exercer a
opção de adopção da NCRF-PE a partir do segundo exercício seguinte
àquele em que se verificou a redução, inclusive.
Note-se que a adopção da NCRF-PE não é uma imposição, mas uma opção,
podendo sempre as entidades, qualquer que seja a sua dimensão, aplicar o
conjunto completo de NCRF.
13 E cujas contas não estejam sujeitas obrigatoriamente a Certificação Legal das Contas.
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2.4.2.3. Estrutura do SNC
O SISTEMA DE NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICO (SNC)
Fonte: Comissão Executiva da CNC.
D. LEI REGIME CONTAB. PORTARIA AVISO
SISTEMA DE NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA (SNC)
ESTRUTURA CONCEPTUAL (EC)
MODELOS DE
DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
(MDF)
MODELOS DE
DEMONSTRAÇÕESFINANCEIRAS
PARA PEQUENAS ENTIDADES
(MDF - PE)
CÓDIGO DE CONTAS
NORMAS CONTABILÍSTICAS
E DE RELATO FINANCEIRO
(NCRF)
NORMAS CONTABILÍSTICAS
E DE RELATO FINANCEIRO
PARA PEQUENAS ENTIDADES (NCRF-PE)
NORMAS INTERPRETATIVAS (NI)
DECRETO LEI N.º 158/2009
REGIME GERAL
REGIME PARA
PEQUENAS ENTIDADES
- OPÇÃO
Contabilidade Financeira I
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De acordo com a figura anterior, o SNC é composto pelos seguintes
instrumentos, publicados em Diário da República:
ESTRUTURA CONCEPTUAL
A Estrutura Conceptual (EC) do SNC é apresentada em documento
autónomo, e visa a apresentação de conceitos subjacentes à elaboração
e apresentação das demonstrações financeiras. A EC do SNC, ao
seguir de perto a do IASB (1989), é composta pelos seguintes pontos:
ESTRUTURA CONCEPTUAL
Prefácio
Introdução
Objectivo das demonstrações financeiras
Pressupostos subjacentes
Características qualitativas das demonstrações financeiras
Elementos das demonstrações financeiras
Reconhecimento dos elementos das demonstrações financeiras
Mensuração dos elementos das demonstrações financeiras
Conceitos de capital e manutenção de capital
Contabilidade Financeira I
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Esta estrutura conceptual é comum às entidades sujeitas às NCRF e às pequenas
entidades sujeitas (por opção) às NCRF-PE.
NORMAS
As normas (NCRF NCRF-PE e NI) que foram produzidas constam do quadro seguinte, cuja última coluna faz referência à(s) norma(s) do IASB em que se basearam.
NORMAS CONTABILÍSTICAS E DE RELATO FINANCEIRO – NCR F NORMAS IASB
NCRF 1 - Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Financeiras IAS 1
NCRF 2 - Demonstração de Fluxos de Caixa IAS 7
NCRF 3 - Adopção pela primeira vez das NCRF IFRS 1
NCRF 4 - Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros IAS 8
NCRC 5 – Divulgações de Partes Relacionadas IAS 24
NCRF 6 - Activos Intangíveis IAS 38
NCRF 7 - Activos Fixos Tangíveis IAS 16
NCRF 8 - Activos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas IFRS 5
NCRF 9 – Locações IAS 17
NCRF 10 - Custos de Empréstimos Obtidos IAS 23
NCRF 11 - Propriedades de Investimento IAS 40
NCRF 12 – Imparidade de Activos IAS 36
NCRF 13 - Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas IAS 28 e 31
NCRF 14 - Concentrações de Actividades Empresarias IFRS 3
NCRF 15 - Investimentos em Subsidiárias e Consolidação IAS 27
NCRF 16 – Exploração e Avaliação de Recursos Minerais IFRS 6
NCRF 17 – Agricultura IAS 41
NCRF 18 – Inventários IAS 2
NCRF 19 - Contratos de Construção IAS 11
NCRF 20 – Rédito IAS 18
NCRF 21 - Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes IAS 37
NCRF 22 - Contabilização dos Subsídios do Governo e Divulgação de Apoios do Governo IAS 20
NCRF 23 - Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio IAS 21
NCRF 24 - Acontecimentos Após a Data do Balanço IAS 10
NCRF 25 - Impostos Sobre o Rendimento IAS 12
NCRF 26 - Matérias Ambientais
NCRF 27 - Instrumentos Financeiros IAS 32-39-7
NCRF 28 - Benefícios dos Empregados IAS 19
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NORMA CONTABILÍSTICA E DE RELATO FINANCEIRO
PARA PEQUENAS ENTIDADES – NCRF-PE
NCRF-PE – Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades14
NORMAS INTERPRETATIVAS
NI 1 - Consolidação — Entidades de Finalidades Especiais
NI 2 - Uso de Técnicas de Valor Presente Para Mensurar o Valor de Uso
Atenção: O SNC preconiza um mecanismo
“down-top”, sempre que seja necessário
colmatar lacunas de uma determinada norma
DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
As Bases para a Apresentação das Demonstrações Financeiras
constam do anexo ao Decreto-lei nº 158/2009 que aprovou o SNC.
BASES PARA A APRESENTAÇÃO DE DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS (BADF)
Continuidade
Regime de periodização económica
Consistência de apresentação
Materialidade e agregação
Compensação
Informação comparativa
14 Esta norma encontra-se estruturada em capítulos, correspondendo cada um deles aos aspectos fundamentais das matérias tratadas nas NCRF. A NCRF-PE apenas incorpora matérias de 15 das 28 NCRF.
Contabilidade Financeira I
23
Os Modelos de Demonstrações Financeiras criados são distintos para
entidades que apliquem as NCRF e para as que apliquem a NCRF-PE:
MODELOS DE DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
(entidades que apliquem as NCRF)
Balanço
Demonstração dos Resultados por Naturezas
Demonstração dos Resultados por Funções15
Demonstração das Alterações no Capital Próprio
Demonstração dos Fluxos de Caixa – Método Directo
Anexo
MODELOS REDUZIDOS DE DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
(entidades que apliquem a NCRF-PE)
Balanço
Demonstração dos Resultados por Naturezas
Demonstração dos Resultados por Funções
Anexo
CÓDIGO DE CONTAS
No que respeita às contas a utilizar, é apresentado o código das
diversas contas (sintetizadas num quadro) e subcontas, bem como
algumas notas de enquadramento que esclarecem o conteúdo de
algumas dessas contas/subcontas.
− Quadro síntese de contas − Lista codificada de contas (até 4 dígitos) − Notas de enquadramento às contas
15 A Demonstração de Resultados por funções é facultativa tanto para as entidades que aplicam as NCRF, como para aquelas que aplicam as NCRF-PE.
Contabilidade Financeira I
24
Quadro das Contas do SNC:
1 – Meios
Financeiros Líquidos
2 – Contas a
Receber e a pagar
3 – Inventários e
Activos Biológicos
4 - Investimentos
5 - Capital, reservas e resultados transitados
6 - Gastos
7 - Rendimentos
8 - Resultados
11 - Caixa
21 - Clientes
31 - Compras
41 - Investimentos
financeiros
51 - Capital
61 - C.M.V.M.C.
71 - Vendas
81-Resultado Líquido
do Exercício 12 - Depósitos à
ordem
22 - Fornecedores 32 - Mercadorias 42 – Propriedades de Investimento
52 - Acções (quotas) próprias
62 – Fornecimentos e Serviços Externos
72 - Prestações de serviços
13 – Outros Depósitos bancários
23 - Pessoal 33 – Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
43 – Activos Fixos Tangíveis
53 – Outros Instrumentos de Capital Próprio
63 – Gastos com o Pessoal
73 – Variações nos inventários da produção
14 – Instrumentos Financeiros
24 - Estado e outros Entes públicos
34 – Produtos acabados e intermédios
44 – Activos Intangíveis
54 - Prémios de emissão
64 – Gastos de depreciação e amortização
74 – Trabalhos para a própria entidade
25- Financiamentos Obtidos
35 – Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
45 – Investimentos em Curso
55 – Reservas 65 – Perdas por imparidade
75 – Subsídios à exploração
26- Accionistas/ Sócios
36 – Produtos e trabalhos em curso
46 – Activos não correntes detidos para venda
56 – Resultados transitados
66– Perdas por reduções de justo valor
76 – Reversões
27 – Outras contas a receber e a pagar
37 – Activos Biológicos
57 – Ajustamentos em Activos Financeiros
67 – Provisões do período
77 – Ganhos por aumentos de justo valor
28 - Diferimentos 38- Reclassificação e regularização de inventários e activos biológicos
58 – Excedentes de revalorização de activos fixos tangíveis e intangíveis
68 – Outros gastos e perdas
78 – Outros rendimentos e ganhos
29 – Provisões
39- Adiantamentos por conta de compras
59 – Outras variações no capital próprio
69 – Gastos e perdas de financiamento
79 – Juros, dividendos e outros rendimentos similares
89 - Dividendos antecipados
Contabilidade Financeira I
25
2.4.2.4. Estrutura Conceptual SNC/IASB
Conceito de Estrutura Conceptual
De acordo com a Asociación Española de Contabilidad y
Administración de Empresas (AECA), na pg. 13 do seu Marco
Conceptual para la Información Financiera (AECA, 1999), uma
estrutura conceptual pode ser definida como um “adequado suporte
teórico para as regras que regem a prática”.
De forma idêntica, a estrutura conceptual (EC) do IASB, no seu §1, e
a EC do SNC, no §2, referem que “a estrutura conceptual estabelece
conceitos que estão subjacentes à preparação e apresentação das
demonstrações financeiras para os utentes externos”.
A figura seguinte apresenta a relação existente entre a estrutura
conceptual da contabilidade e as normas contabilísticas, ou estrutura
normativa.
Estrutura conceptual versus estrutura normativa
Fonte: Guimarães, M. (2008) – Acção de Formação SNC, IPCA.
Contabilidade Financeira I
26
Vantagens da existência da estrutura conceptual
A existência de uma estrutura conceptual subjacente a um
determinado sistema contabilístico, traz as seguintes vantagens:
� Serve de guia para o estabelecimento de normas contabilísticas
e para orientar os utilizadores na aplicação dessas normas;
� Constitui um ponto de referência para a resolução de questões
específicas na ausência de normas concretas;
� Aumenta o conhecimento e a confiança dos utilizadores nas
Demonstrações Financeiras;
� Aumenta a comparabilidade das contas anuais.
Composição da Estrutura Conceptual do SNC
Tal como as normas do SNC têm por base as normas do IASB, a EC
do SNC também tem por base a EC do IASB, emitida em 1989.
Conforme já referido anteriormente, a EC do SNC é composta pelos
seguintes elementos:
ESTRUTURA CONCEPTUAL
Prefácio
Introdução (inclui utilizadores da informação e suas necessidades)
Objectivo das demonstrações financeiras
Pressupostos subjacentes
Características qualitativas das demonstrações financeiras
Elementos das demonstrações financeiras
Reconhecimento dos elementos das demonstrações financeiras
Mensuração dos elementos das demonstrações financeiras
Conceitos de capital e manutenção de capital
Contabilidade Financeira I
27
Importa aqui fazer uma breve abordagem aos seguintes elementos:
⇒ Utilizadores da informação financeira
⇒ Objectivo das demonstrações financeiras
⇒ Pressupostos subjacentes
⇒ Características qualitativas das demonstrações financeiras
⇒ Conceito, Reconhecimento e Mensuração (valoração) dos
elementos das demonstrações financeiras
A) Utilizadores da informação financeira e suas necessidades de
informação
Os utilizadores da informação financeira utilizam as demonstrações
financeiras com a finalidade de satisfazerem as suas necessidades
informativas. Desta forma, os objectivos, bem como o conteúdo,
dessas demonstrações financeiras deverá estar em consonância com
tais necessidades.
O §9 da EC do SNC apresenta um conjunto de utilizadores da
informação bem como algumas das suas necessidades, saber:
• Investidores: a preocupação destes resume-se ao risco e ao retorno
inerente aos seus investimentos, necessitando de informação para
decidirem quanto a manterem ou não o investimento efectuado;
• Empregados: estão interessados na informação acerca da
estabilidade e lucratividade das entidades patronais, de forma a
avaliarem a capacidade da entidade em pagar as remunerações
mensais, bem como benefícios de reforma;
Contabilidade Financeira I
28
• Mutuantes: o interesse destes reside na informação que permita
concluir quanto ao cumprimento atempado dos seus empréstimos e
respectivos juros;
• Fornecedores e outros credores comerciais: estão interessados em
informação que permita saber se os seus créditos serão pagos dentro
do prazo;
• Clientes: a preocupação dos clientes reside na continuidade da
empresa, sobretudo quando têm com ela envolvimentos a prazo, ou
dependem dela de alguma forma;
• Governo e seus departamentos: o interesse destes visa a alocação de
recursos, a regulação da actividade das entidades e a determinação
de políticas de tributação;
• Público: interessado na prosperidade da entidade e da sua
contribuição para a economia local, o que poderá directa ou
indirectamente influenciar o seu bem-estar.
A estes utilizadores é acrescentado um outro, no §11 da EC do
SNC, que diz respeito aos órgãos de gestão, que para além de
possuírem a responsabilidade primária de prepararem e
apresentarem as demonstrações financeiras, também utilizam essa
informação no desempenho das suas funções de planeamento,
tomada de decisões e controlo. Contudo, nas suas funções utilizam
também informação adicional à disponibilizada nas demonstrações
financeiras e à qual os restantes utilizadores não têm acesso.
Contabilidade Financeira I
29
B) Objectivos das demonstrações financeiras:
O §12 da EC do SNC menciona que o objectivo das demonstrações
financeiras é “proporcionar informação acerca da posição financeira,
do desempenho e das alterações na posição financeira de uma entidade
que seja útil a um vasto leque de utentes na tomada de decisões
económicas”.
Atendendo a este objectivo que acabamos de definir e às necessidades
dos utilizadores da informação financeira, podemos mencionar que o
objectivo genérico das demonstrações financeiras é fornecer
informação útil à tomada de decisões dos seus utilizadores.
Contudo, se há necessidades que são comuns aos utilizadores da
informação, mas também há outras que são específicas de cada
utilizador. Se as demonstrações financeiras têm o objectivo genérico
definido anteriormente, então também podemos dizer que possuem
objectivos específicos de acordo com as necessidades específicas de
cada utilizador.
Contabilidade Financeira I
30
C) Pressupostos subjacentes16:
A EC do SNC, nos §§ 22 e 23, apresenta dois pressupostos
subjacentes, que devem ser atendidos na preparação das
demonstrações financeiras de forma a que estas cumpram com os seus
objectivos, a saber:
⇒ Regime do acréscimo (periodização económica)17: “os efeitos
das transacções e de outros acontecimentos são reconhecidos
quando eles ocorram (e não quando caixa ou equivalentes de
caixa sejam recebidos ou pagos) sendo registados
contabilisticamente e relatados nas demonstrações financeiras
dos períodos com os quais se relacionem” (§22 da EC do SNC).
⇒ Continuidade18: com base neste princípio, entende-se que a
entidade está em continuidade e continuará a operar no futuro
previsível, assumindo-se que “a entidade não tem nem a intenção
nem a necessidade de liquidar ou de reduzir drasticamente o
nível das suas operações; se existir tal intenção ou necessidade,
as demonstrações financeiras podem ter que ser preparadas
segundo um regime diferente e, se assim for, o regime usado
deve ser divulgado” (§23 da EC do SNC).
16 O POC-89 denominava aos dois pressupostos subjacentes referidos na EC do SNC de princípios contabilísticos. Os restantes princípios contabilísticos também se encontram implícitos na EC do SNC mas classificados como características qualitativas da informação ou como critérios de valoração (por ex. o custo histórico). Estes pressupostos são também apresentados pelo SNC como bases para a apresentação das DF´s. 17 O POC-89 denominava-lhe de “Princípio Contabilístico da Especialização ou Acréscimo”. 18 O POC-89 denominava-lhe de “Princípio Contabilístico da Continuidade”.
Contabilidade Financeira I
31
D) Características Qualitativas das demonstrações financeiras:
Para que a informação, proporcionada nas demonstrações financeiras e
disponibilizada aos seus utilizadores, seja útil no processo de tomada
de decisões, deve preencher um conjunto de atributos ou de requisitos,
que a EC do SNC denomina de características qualitativas das
demonstrações financeiras.
A EC do SNC, nos §§ 24 a 46 apresenta um amplo conjunto de
características qualitativas, apresentadas esquematicamente na figura
que se segue.
Características qualitativas da informação financeira
Fonte: Adaptado de Cañibano Calvo et. al. (2000), in Rua e Carvalho (2006): Contabilidade Pública – Estrutura
Conceptual, Publisher Team, pg. 127.
Características Qualitativas
Compreensibilidade Relevância Fiabilidade Comparabilidade
Materialidade
Representação Fidedigna
Substância sobre a Forma Neutralidade Prudência
Constrangimentos à informação relevante e fiável: Tempestividade; Balanceamento entre benefício e custo; Balanceamento entre
características qualitativas
Imagem verdadeira e apropriada/apresentação
apropriada
Plenitude
Contabilidade Financeira I
32
Analisando individualmente cada uma destas características
qualitativas, podemos defini-las da seguinte forma:
� Compreensibilidade: A informação deve ser rapidamente
compreensível por todos.
� Relevância: A informação para ser útil deve ser relevante para as
decisões a tomar, isto é, deve ser susceptível de influenciar “as
decisões económicas dos utentes ao ajudá-los a avaliar os
acontecimentos passados, presentes ou futuros ou confirmar, ou
corrigir, as suas avaliações passadas” (§26 da EC do SNC).
o Materialidade19: “a relevância da informação é afectada
pela sua natureza e materialidade” (§29 da EC do SNC).
“A informação é material se a sua omissão ou inexactidão
influenciarem as decisões económicas dos utentes tomadas
na base das demonstrações financeiras” (§30 da EC do
SNC).
� Fiabilidade: a informação é fiável “quando estiver isenta de erros
materiais e de preconceitos, e os utentes dela possam depender
ao representar fidedignamente o que ela ou pretende representar
ou pode razoavelmente esperar-se que represente” (§31 da EC
do SNC).
o Representação fidedigna: Para que a informação seja fiável
“deve representar fidedignamente as transacções e outros
acontecimentos que ela ou pretende representar ou possa
19 O POC-89 classificava a materialidade como um princípio contabilístico.
Contabilidade Financeira I
33
razoavelmente esperar-se que represente” (§33 da EC do
SNC).
o Substância sobre a forma20: as transacções e outros
acontecimentos devem ser “contabilizados e apresentados
de acordo com a substância e realidade económica e não
meramente com a sua forma legal” (§35 da EC do SNC).
o Neutralidade: A informação para ser fiável deve ser neutra,
ou seja, livre de preconceitos (§36 da EC do SNC).
o Prudência21: entende-se por prudência “a inclusão de um
grau de precaução no exercício dos juízos necessários ao
fazer as estimativas necessárias em condições de incerteza,
de forma que os activos ou os rendimentos não sejam
sobreavaliados e os passivos ou os gastos não sejam
subavaliados” (§37 da EC do SNC).
o Plenitude: A informação deve ser completa atendendo aos
limites de materialidade e de custo (§38 da EC do SNC).
� Comparabilidade: A informação deve ser comparável no tempo,
isto é, dentro da mesma entidade e em diferentes períodos; e no
espaço, ou seja, entre diferentes entidades. Isto implica que a
informação financeira seja efectuada de maneira consistente22
em toda a entidade, ao longo do tempo nessa entidade e de
20 O POC-89 classificava a substância sobre a forma como um princípio contabilístico. 21 O POC-89 classificava a prudência como um princípio contabilístico. 22 O POC-89 considerava a consistência como um princípio contabilístico. O SNC também considera a Consistência nas Bases para a apresentação das Demonstrações Financeiras.
Contabilidade Financeira I
34
maneira consistente para diferentes entidades (Cfr. §39 da EC do
SNC).
Para além deste conjunto de características qualitativas, a EC do SNC,
em conformidade com a EC do IASB, complementa-as acrescentando
o seguinte:
� Constrangimentos à informação relevante e fiável (§43-45 da EC
do SNC):
o Tempestividade: a demora no fornecimento da informação
pode implicar que a mesma perca relevância.
o Balanceamento entre custo e benefício: os benefícios
resultantes da informação devem ultrapassar o custo de a
proporcionar.
o Balanceamento entre características qualitativas: deve
conseguir-se um equilíbrio entre características qualitativas de
forma a que a informação vá ao encontro dos seus objectivos.
� Imagem verdadeira e apropriada/apresentação apropriada (§46
da EC do SNC): a aplicação das características qualitativas e das
normas contabilísticas resulta em demonstrações financeiras que
transmitem uma imagem verdadeira e apropriada.
“Se a informação financeira possuir todas estas características, poderá
cumprir com os seus objectivos, transmitir uma imagem verdadeira e
apropriada da situação financeira da entidade, e ser útil na tomada de
decisões por parte dos seus utilizadores. Por isso, se consideram as
Contabilidade Financeira I
35
características qualitativas como um elemento da estrutura
conceptual”23.
23 Rua e Carvalho (2006): Contabilidade Pública – Estrutura Conceptual, Publisher Team, pg. 121
Constrangimentos à informação relevante e fiável: • Tempestividade • Balanceamento entre benefício e custo; • Balanceamento entre características
qualitativas
Regime do acréscimo
Continuidade
BASES PARA A APRESENTAÇÃO DAS
DF´S
Compreensibilidade
Relevância
Fiabilidade
Comparabilidade
Materialidade
Representação fidedigna Fidedigna
Substância sb forma
Neutralidade
Prudência
Plenitude
C A R A C T E R I S T I C A
S
Q
U A L I T A T I V A S
Consistência
Compensação e agregação
Informação comparativa
PRESSUPOSTOS SUBJACENTES
POSTULADOS DO SNC
Contabilidade Financeira I
36
E) Conceitos dos elementos das demonstrações financeiras:
E1) Quanto à posição financeira destacam-se três elementos:
• Activo
• Passivo
• Capital Próprio
ACTIVO
A alínea a) do §49 da EC do SNC define activo como: “recurso
controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados
e do qual se espera que fluam para a entidade benefícios económicos
futuros”.
Partindo desta definição podemos apontar três características básicas
de um activo, como sejam:
- Recurso controlado pela entidade: no sentido da entidade poder
dispor dos rendimentos resultantes do elemento ou da
contribuição do mesmo para os resultados da entidade;
- Resultado de acontecimentos passados: a expectativa de
transacções a realizar ou de compromissos futuros a confirmar,
não se traduz num activo;
- Fluir benefícios económicos futuros24: “são o potencial de
contribuir, directa ou indirectamente, para o fluxo de caixa e
equivalentes de caixa para a entidade” (§52 da EC do SNC).
24 Quando um activo deixa de produzir benefícios económicos futuros temos uma questão de imparidade (analisar-se-á esta questão em Contabilidade Financeira II).
Contabilidade Financeira I
37
Na verdade, tanto a definição de activo dada no SNC, e anteriormente
mencionada, como também a apresentada pelo IASB na sua EC,
assentam nos benefícios económicos futuros resultantes de um
elemento.
Esses benefícios económicos futuros podem chegar à entidade de
várias formas, dependendo do uso ou utilização dada ao activo, que
pode ser (§54 da EC do SNC):
- Usado isoladamente ou em combinação com outros activos na
produção de bens ou serviços para serem vendidos pela entidade;
- Trocado por outros activos;
- Usado para liquidar um passivo;
- Distribuído aos proprietários da entidade.
Como características não básicas, ou não essenciais para que um
elemento seja classificado como activo, temos as seguintes:
- A forma como um activo pode surgir na entidade é diversa, mas
a sua existência é independente do modo como este surge (por
exemplo, pode ser a título gratuito ou a título oneroso);
- O “corpo físico” não é essencial para a existência de um activo;
ou seja, um elemento não tem de ser tangível ou corpóreo para
ser reconhecido como activo;
- A propriedade legal de um elemento não é imprescindível para
que esse seja reconhecido como activo, mas sim o que é
Contabilidade Financeira I
38
determinante é o controlo dos benefícios resultantes do activo
(por exemplo: bens em regime de leasing).
PASSIVO
A alínea b) do §49 da EC do SNC define passivo como “uma
obrigação presente da entidade proveniente de acontecimentos
passados, da liquidação da qual se espera que resulte um exfluxo de
recursos da entidade incorporando benefícios económicos”.
Atendendo à definição de passivo podemos dizer que o passivo possui
três características essenciais, a saber:
- Obrigação presente: “dever ou responsabilidade para agir ou
executar de certa maneira” (§59 da EC do SNC); “uma
obrigação surge somente quando o activo é entregue ou a
entidade entra num acordo irrevogável para adquirir o activo”
(§60 da EC do SNC);
- Resultado de acontecimentos passados (§62 da Ec do SNC);
- Resulte num exfluxo de recursos: a fim de cumprir uma
obrigação presente, a entidade deverá de dispor de recursos
incorporando benefícios económicos.
A forma como um passivo, ou uma obrigação presente, é liquidado
pode ocorrer de diversas maneiras, a saber (§61da EC do SNC):
Contabilidade Financeira I
39
a) Pagamento a dinheiro;
b) Transferência de outros activos;
c) Prestação de serviços;
d) Substituição dessa obrigação por outra, ou
e) Conversão da obrigação em capital próprio.
Note-se que podem existir passivos cuja mensuração implique o
recurso a valores estimados, contudo se esses satisfizerem a definição
de passivo poderão ser classificados como tal, apesar do seu valor ser
estimado.
CAPITAL PRÓPRIO
A alínea c) do §49 da EC do SNC define capital próprio como “o
interesse residual nos activos da entidade depois de deduzir todos os
seus passivos”.
Capital Próprio: Três situações
Fonte: Guimarães, M. (2008): Acção de Formação SNC, IPCA.
Contabilidade Financeira I
40
E2) Quanto ao desempenho destacam-se dois elementos:
• Rendimentos
• Gastos
RENDIMENTOS
A alínea a) do §69 da EC do SNC define rendimentos como
“aumentos dos benefícios económicos durante o período contabilístico
na forma de influxos ou aumentos de activos ou diminuições de
passivos que resultem em aumentos no capital próprio, que não sejam
os relacionados com as contribuições dos participantes no capital
próprio”.
A definição dos rendimentos engloba dois outros conceitos, a saber
(§§72-75):
- Réditos: Provêm do decurso das actividades correntes (ou
ordinárias) de uma empresa (Por exemplo: vendas, prestação de
serviços, juros, dividendos, rendas, etc).
- Ganhos: “Representam outros itens que satisfaçam a definição
de rendimentos e podem, ou não, provir do decurso das
actividades correntes (ou ordinárias) de uma entidade” (§73 da
EC do SNC). Como também representam aumentos em
benefícios económicos não são de natureza diferente dos réditos.
Por exemplo, são ganhos os que provêm da alienação de activos
não correntes.
Contabilidade Financeira I
41
GASTOS
A alínea b) do §69 da EC do SNC define gastos como “diminuições
nos benefícios económicos durante o período contabilístico na forma
de exfluxos ou deperecimentos de activos ou na incorrência de
passivos que resultem em diminuições no capital próprio, que não
sejam as relacionadas com distribuições aos participantes no capital
próprio”.
Os gastos englobam dois outros conceitos, como sejam (§§76-78):
- Gastos: resultam do decurso das actividades ordinárias ou
correntes da entidade; por exemplo, incluem o custo das vendas,
os salários, as depreciações, etc.
- Perdas: representam outros itens que satisfaçam a definição de
gastos e que podem, ou não, surgir no decurso das actividades
correntes da entidade. Como também representam diminuições
nos benefícios económicos não são de natureza diferente dos
gastos; estas incluem, por exemplo, as que provêm da alienação
de activos não correntes, as resultantes de sinistros, entre outras.
Em síntese:
Recurso controlado pela empresa
Resultado de acontecimentos passados
Fluir de benefícios económicos futuros
Obrigação presente
Resultado de acontecimentos passados
Resulte um exfluxo de recursos
Aumento benefícios económicos
Diminuição/deperecimento de activos ou aumento de passivos
Aumento capitais próprios
Aumento de activos ou diminuição de passivos
Diminuição capitais próprios
Diminuição benefícios económicos
ACTIVO
PASSIVO
RENDIMENTO
GASTO
D E F I N
I Ç Õ E S
Contabilidade Financeira I
42
F) Reconhecimento dos elementos das demonstrações financeiras
O reconhecimento é o processo pelo qual um elemento é incorporado
numa demonstração financeira, seja Balanço ou Demonstração dos
Resultados.
Para o reconhecimento de um elemento este deve cumprir os dois
requisitos seguintes:
- O seu conceito;
- Os seus critérios de reconhecimento.
Relativamente ao conceito já analisamos no subponto anterior; quanto
aos critérios de reconhecimento, podemos dizer que existem dois
critérios gerais de reconhecimento de qualquer elemento das
demonstrações financeiras, a saber (§81 da EC do SNC):
a) “for provável que qualquer benefício económico futuro
associado com o item flua para ou da entidade, e
b) o item tiver um custo ou um valor que possa ser mensurado com
fiabilidade”.
Aplicando estes critérios gerais de reconhecimento a cada um dos
elementos das demonstrações financeiras anteriormente mencionados,
chegamos aos critérios de reconhecimento específicos de cada
elemento, mencionados na figura que a seguir se apresenta.
Contabilidade Financeira I
43
Critérios de Reconhecimento dos elementos das demonstrações financeiras
Fonte: Guimarães, M. (2008): Acção de Formação SNC, IPCA.
G) Mensuração (valoração) dos elementos das demonstrações
financeiras
De acordo com o §97 da EC do SNC mensurar significa “determinar
as quantias monetárias pelas quais os elementos das demonstrações
financeiras devam ser reconhecidos e inscritos no balanço e na
demonstração dos resultados”.
Para que este processo se concretize é necessário escolher a base ou
critério de mensuração que, segundo o §98 da EC do SNC, poderá ser
um dos seguintes:
a) Custo histórico: neste caso, “os activos são registados pela
quantia de caixa, ou equivalentes de caixa paga ou pelo justo
valor da retribuição dada para os adquirir no momento da sua
aquisição. Os passivos são registados pela quantia dos proventos
recebidos em troca da obrigação, ou em algumas circunstâncias
(por exemplo impostos sobre o rendimento), pelas quantias de
Contabilidade Financeira I
44
caixa, ou de equivalentes de caixa, que se espera que venham a
ser pagas para satisfazer o passivo no decurso normal dos
negócios”.
b) Custo corrente: “Os activos são registados pela quantia de caixa
ou equivalentes de caixa que teria de ser paga se o mesmo ou um
activo equivalente fosse correntemente adquirido. Os passivos
são registados pela quantia não descontada de caixa, ou de
equivalentes de caixa, que seria necessária para liquidar
correntemente a obrigação”.
c) Valor realizável (de liquidação): “Os activos são registados pela
quantia de caixa, ou de equivalentes de caixa, que possa ser
correntemente obtida ao vender o activo numa alienação
ordenada. Os passivos são escriturados pelos seus valores de
liquidação; isto é, as quantias não descontadas de caixa ou
equivalentes de caixa que se espera que sejam pagas para
satisfazer os passivos no decurso normal dos negócios”.
d) Valor presente: “Os activos são escriturados pelo valor presente
descontado dos futuros influxos líquidos de caixa que se espera
que o item gere no decurso normal dos negócios. Os passivos
são escriturados pelo valor presente descontado dos futuros
exfluxos líquidos de caixa que se espera que sejam necessários
para liquidar os passivos no decurso normal dos negócios”.
e) Justo valor: “quantia pela qual um activo pode ser trocado ou
um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a
Contabilidade Financeira I
45
isso, numa transacção em que não exista relacionamento entre
elas”.
Apesar de existir este conjunto de bases de mensuração, o §99 da EC
do SNC, menciona que a base geralmente adoptada é o custo
histórico; contudo, admite a combinação deste com as restantes bases
de mensuração, conforme o activo em causa.
H) Capital e de manutenção do capital
� Conceito Financeiro: O capital é sinónimo de activos líquidos ou
de capital próprio da empresa (dinheiro investido ou poder de
compra investido). Um lucro só é obtido se a quantia financeira (ou
em dinheiro) dos activos líquidos no fim do período contabilístico
exceder a quantia financeira (ou em dinheiro) dos activos líquidos no
começo do período, depois de excluir contribuições dos detentores
do capital (§100 e 102a, EC SNC)
� Conceito Físico: O capital é visto como a capacidade produtiva da
empresa (capacidade operacional).
Em síntese:
Estrutura Conceptual - SNC
DF separada (DF Caixa)
Objectivo DF´s
Posição financeira
Desempenho
Alterações na posição financeira
Balanço
Demonstração dos Resultados
Activo Passivo Capital Próprio
Rendimentos
Gastos
Elementos DF´s
Definição Reconhecimento Mensuração
Pressupostos Características qualitativas
Contabilidade Financeira I
46
3. CONCEITOS FUNDAMENTAIS 3.1. Património
Conceito
Conjunto de valores sujeitos a uma gestão e afectos a determinado fim. (1)
Conjunto de bens direitos e obrigações de uma empresa, em determinada data, devidamente valorado e utilizados para atingir determinado objectivos. (2)
(1) Prof. Gonçalves da Silva - Contabilidade Geral Vol. I (2) Aires Lousã - Contabilidade Vol. I
Composição
→→→→ Elementos patrimoniais heterogéneos
Massas Patrimoniais →→→→ Activo →→→→ Passivo
Valor do Património
“A quantia que seria preciso dar para o obter, isto é, para receber em troca todo o activo, ficando ao mesmo tempo com o encargo de pagar todo o passivo.”
Contabilidade Financeira I
47
3.2. Conta
Conceito
Conjunto de elementos patrimoniais expressos em unidades de valor.25
Conjunto de elementos patrimoniais com características semelhantes, expresso em unidades monetárias.26
Requisitos básicos da conta:
• homogeneidade - cada conta deve conter elementos que obedeçam à característica comum que ela define.
• integralidade - todos os elementos que apresentam
características comuns devem fazer parte da mesma conta.
Partes constitutivas
• o título - é a expressão porque se designa a conta. • o valor (extensão) - representa a qualidade, expressa em
unidades monetárias contida na conta no momento em que se analisa.
25 António Borges: Elementos de Contabilidade Geral 26 Aires Lousã: Contabilidade, Vol. I
Contabilidade Financeira I
48
Representação gráfica das Contas27
D (Deve) Título da Conta H (Haver) 1ª coluna
Débitos
2ª coluna
Créditos
Saldo - diferença entre a soma dos débitos (D) e a soma dos créditos (C).
- O saldo apurado será devedor (SD), quando a soma das importâncias registadas na coluna do débito for maior que a soma das importâncias registadas na coluna do crédito. Se D > C => SD
- O saldo será nulo se D = C => Snulo
- O saldo será credor (SC), se a soma das importâncias registadas na coluna
do débito for menor que a soma das importâncias registadas na coluna do crédito. Se D < C => SC
Conclusão:
Se D > C => SD, ou seja, D = C + SD D
C + SD
Se D = C => Snulo, ou seja, D = C D
C
Se D < C => SC, ou seja, D +SC = C D + SC
C
27 A restante matéria do ponto 3.2. será leccionada no final do capítulo 2, após o sub-capítulo 3.5.- Variações Patrimoniais.
Contabilidade Financeira I
49
Classificação das contas
Contas de valores concretos e contas de valores abstractos
As primeiras respeitam ao património, são as contas do Activo e do Passivo; as segundas referem-se à expressão numérica do valor do património, são as contas do Capital Próprio ou Situação líquida. Contas colectivas e contas elementares
As primeiras também designadas de contas acumuladas, são formadas pelas contas da mesma natureza como por exemplo, Clientes, Fornecedores, etc.; as segundas são as que contêm um elemento, isto é, não se podem subdividir noutras mais simples. Contas subsidiárias e contas divisionárias
As primeiras são aquelas onde se registam, provisoriamente, factos respeitantes a outra conta do mesmo grau, chamada conta principal; as contas subsidiárias aparecem no razão juntamente com as contas em que se integram mas estas figuram no Balanço e aquelas não. É o caso por exemplo, da conta Compras relativamente à conta Mercadorias. As outras contas, divisionárias ou subcontas, são divisões das contas colectivas. Exemplo: Clientes / Clientes c/c / Clientes gerais / C. Alves
conta colectiva subconta subconta conta elementar Contas mistas e contas de ordem
As primeiras são as que reúnem elementos patrimoniais de natureza diferente. É o caso, por exemplo, da conta “Outras contas a receber e a pagar” que reúne contas do Activo e do Passivo; as segundas, as contas de ordem, são as que na altura não alteram o valor do património mas que mais tarde o poderão alterar (v.g. Letras Descontadas e Responsabilidade por Letras Descontadas). Contas do 1º grau, 2º grau, do 3º grau, etc.
As primeiras são as que evidenciam directa e imediatamente a decomposição do activo, do Passivo e do Capital Próprio; as segundas, as do 2º grau, são as que resultam do desdobramento das do 1º grau e assim sucessivamente. Exemplo: Estado e Outros Entes Públicos / IVA / IVA-Dedutível / Inventários
conta do 1º grau conta do conta do conta do 2º grau 3º grau 4º grau
Contabilidade Financeira I
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A movimentação das contas
Movimentação das Contas do Activo D Conta do Activo H
Extensão inicial e Aumentos
Diminuições
Regra de movimentação:
As contas do Activo são debitadas pela sua extensão inicial e pelos aumentos de extensão e creditadas pelas diminuições de extensão.
Movimentação das contas do Capital Próprio e do Passivo D Contas do Passivo H
Diminuições Extensão inicial e Aumentos
Regra de movimentação:
As contas do Capital Próprio e Passivo são debitadas pelas diminuições de extensão e creditadas pela extensão inicial e pelo aumento de extensão.
Movimentação das Contas de Gastos D Contas de Gastos H
Debitada pelos Gastos
Regra de movimentação:
As contas de gastos são movimentadas a débito, sempre que se suporta um gasto.
Contabilidade Financeira I
51
Movimentação das contas de Rendimentos D Conta de Rendimentos H
Creditada pelos rendimentos
Regra de movimentação:
As contas de Rendimentos são movimentadas a crédito, sempre que se obtém um rendimentos
Contas Regras
Activo
Debitam-se pelas extensões iniciais e aumentos e creditam-se pelas diminuições.
Capital próprio e passivo
Creditam-se pelas extensões iniciais e aumentos e debitam-se pelas diminuições.
Gastos
Debitam-se pelos gastos
Rendimentos
Creditam-se pelos rendimentos
Nota: Estas regras resultam do método de registo digráfico ou Partida Dobrada Características:
- a um débito corresponde sempre um crédito de igual montante
- soma dos débitos = soma dos créditos
- saldos devedores = saldos credores
Contabilidade Financeira I
52
3.3. Inventário
Noção
É uma relação em determinada data, de elementos patrimoniais de uma empresa, com a indicação do seu valor.
Fases do Inventário
1. identificação 2. descrição e classificação 3. valorização
Classificação
Quanto à disposição
• Simples • Classificado
Quanto ao âmbito • Gerais • Parciais
Quanto à apresentação
• Analítico • Sintético
Contabilidade Financeira I
53
Exemplo:
Seleccionamos a empresa “ I.C.A. - Informática do Cávado e Ave, Lda “ que se dedica à comercialização de produtos informáticos e apresentava o seguinte património, em 1 de Janeiro de N.
Depósito à ordem no B.T.A. 500.000 Є Dívida à Infologia, S.A. 750.000 Є Dívida do cliente Empresa de confecção Lda 250.000 Є Dinheiro em caixa 50.000 Є Dívida do cliente António & Cª, Lda 200.000 Є Computadores e impressoras em armazém 3.000.000 Є Depósito a prazo no B.T.A. 500.000 Є Dívida ao fornecedor Compaq, S.A. 1.000.000 Є Edifício 10.000.000 Є Carrinha Ford Transit 3.400.000 Є Mobiliário de escritório 500.000 Є Dívida ao Centro Regional de Segurança Social 200.000 Є Empréstimo obtido no B.E.S., a liquidar em 15/12/n+2 2.000.000 Є Quota na Sociedade Iminho - Informática do Minho, Lda. 2.000.000 Є Goodwill 180.000 Є Acções adquiridas para revenda 200.000 Є
Bens e Direitos: Edifício Carrinha Ford Transit Mobiliário de escritório Goodwill Quota na Sociedade Minho - Informática do Norte, Lda. Computadores e impressoras em armazém Dívida do cliente Empresa de Confecção, Lda. Dívida do cliente António & Cª, Lda. Acções adquiridas para revenda Depósito a prazo no B.T.A. Depósito à ordem no B.T.A. Dinheiro em caixa Obrigações: Dívida à infologia, S.A. Dívida ao fornecedor Compaq, S.A. Dívida ao Centro Regional de Segurança Social Empréstimo obtido no B.E.S.. a liquidar em 15/12/n
Contabilidade Financeira I
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ACTIVO
Elementos Patrimoniais
Título da Conta Observação
Edifício Carrinha Ford Transit Mobiliário de escritório
Activos fixos tangíveis
Integra itens tangíveis que sejam detidos por uma empresa para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, ou para fins administrativos, e se espera que sejam usados durante mais do que um período.
Goodwill Activos intangíveis Integra activos não monetários identificáveis sem substância física.
Quota na Sociedade Minho - Informática do Norte, Lda
Investimentos Financeiros
Esta conta integra as os investimentos financeiros (que representam participações de capital) detidos com continuidade ou permanência
Computadores e impressoras em armazém
Mercadorias Respeita aos inventários detidos para venda no decurso da actividade empresarial, desde que não sejam objecto de trabalho posterior de natureza industrial.
Dívida do cliente Empresa de Confecção, Lda Dívida do cliente António & Cª, Lda
Clientes Regista os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos e de serviços.
Acções adquiridas para revenda
Outros Instrumentos financeiros (detidos para negociação)
Inclui os activos financeiros detidos para negociação adquirido principalmente para a finalidade de venda ou recompra num prazo muito próximo.
Depósito à ordem no B.T.A. Depósitos à Ordem Respeita aos meios de pagamento existentes em contas à vista nas instituições de crédito.
Depósito a prazo no B.T.A. Outros depósitos bancários
Respeita aos meios de pagamento existentes em contas a prazo nas instituições de crédito.
Dinheiro em caixa
Caixa Inclui os meio líquidos de pagamento de propriedade da empresa, tais como notas de banco e moedas metálicas de curso legal, cheques e vales postais, nacionais ou estrangeiros.
PASSIVO Elementos Patrimoniais
Título da Conta Observação
Dívida à infologia, S.A. Dívida ao fornecedor Compaq, S.A.
Fornecedores Regista os movimentos com os vendedores de bens e de serviços com excepção dos destinados aos investimentos da entidade
Dívida ao Centro Regional de Segurança Social
Estado e Outros Entes Públicos
Nesta conta registam-se as relações com o Estado, autarquias locais e outros entes públicos que tenham características de impostos e taxas.
Empréstimo obtido no B.E.S.. a liquidar em 15/12/n+2
Financiamentos obtidos
Registam-se nesta conta os financiamentos obtidos.
Contabilidade Financeira I
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Representação do Património
Inventário (classificado sintético) da I.C.A. - Informática do Cávado e do Ave, Lda em
1/1/N Activo Activos fixos tangíveis .............................................................................................13.900.000 Є Activos intangíveis........................................................................................................180.000 Є Investimentos financeiros..........................................................................................2.000.000 Є Mercadorias ..............................................................................................................3.000.000 Є Clientes.........................................................................................................................450.000 Є Outros Instrumentos financeiros .................................................................................200.000 Є Outros depósitos bancários..........................................................................................500.000 Є Depósitos à ordem .......................................................................................................500.000 Є Caixa ..............................................................................................................................50.000 Є
Total do activo 20.780.000 Є
Passivo Financiamentos obtidos ............................................................................................2.000.000 Є Fornecedores ............................................................................................................1.750.000 Є Estado e outros entes públicos .....................................................................................200.000 Є
Total do passivo 3.950.000 Є
Contabilidade Financeira I
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Inventário (classificado analítico) da Informática do Cávado e do Ave, Lda em 1/1/n Activo Activos fixos tangíveis Edifício 10.000.000 Є Carrinha Ford Transit 3.400.000 Є Mobiliário de escritório 500.000 Є 13.900.000 Є Activos Intangíveis Goodwill 180.000 Є Investimentos financeiros Quota na Sociedade Iminho-Informática do Minho, Lda 2.000.000 Є Mercadorias Computadores e impressoras em armazém 3.000.000 Є Clientes Dívida do cliente Empresa de confecção Lda 250.000 Є Dívida do cliente António & Cª, Lda 200.000 Є 450.000 € Outros Instrumentos financeiros Acções adquiridas para revenda 200.000 Є Outros depósitos bancários Depósito a prazo no B.T.A. 500.000 Є Depósitos à ordem Depósito à ordem no B.T.A. 500.000 Є Caixa Dinheiro em caixa 50.000 Є
Total do activo 20.780.000 Є
Passivo Financiamentos obtidos Empréstimo obtido no B.E.S., a liquidar em 15/12/n 2.000.000 Є Fornecedores Dívida à Infologia, S.A. 750.000 Є Dívida ao fornecedor Compaq, S.A. 1.000.000 Є 1.750.000 € Estado e outros entes públicos Dívida ao Centro Regional de Segurança Social 200.000 Є
Total do passivo 3.950.000 Є
Contabilidade Financeira I
57
3.4. Balanço
Noção “É a expressão da relação existente entre o Activo, Passivo e a Situação Líquida.” ou “O documento que mostra em determinada data a composição e o valor do património de acordo com determinados objectivos”. ou “Igualdade entre dois membros, referida a uma determinada data, referente a uma empresa e que nos represente o seu património quer em composição quer em valor”. Dumarchey Três casos possíveis:
Activo > Passivo A – P > 0 Situação líquida > 0 Situação líquida Activa
A = P + SLA Activo = Passivo
A – P = 0 Situação líquida = 0 Situação líquida Nula
Activo < Passivo A – P < 0 Situação líquida < 0 Situação líquida Passiva
A + SLP = P
Contabilidade Financeira I
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Balanço
1º membro 2º membro Activo Passivo SLP SLA
A + SLP = P + SLA Expressão Geral do Balanço Activo + S.L. Passiva = Passivo + S.L. Activa ou Activo = Passivo + S.L. Activa – S.L. Passiva Representação do Balanço
O SNC apenas prevê a Disposição vertical, em que se indica primeiro o Activo que se tranca;
a seguir indica-se o Capital Próprio e Passivo e o que depois de somado também se tranca.
O SNC prevê 2 Modelos distintos de Balanço:
- Um modelo mais completo para as entidades que apliquem as NCRF
- Um modelo reduzido para as entidades que apliquem a NCRF-PE
Bases para a apresentação do Balanço28
� Elementos de identificação:
− Nome da entidade que relata;
− Identificar se se trata de um balanço individual ou consolidado (grupo);
− Data do balanço ou o período coberto pelas DF´s;
− A moeda de relato e o nível de arredondamento (v.g. milhares de euros)
� Período de relato: o balanço deve ser apresentado pelo menos anualmente.
28 Estas bases aplicam-se a qualquer Demonstração Financeira (DF) prevista no SNC ( ver NCRF 1- Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Financeiras).
Aplicações de capital
Origens de capital
(próprio e alheio)
Contabilidade Financeira I
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� A apresentação dos elementos no balanço de uma entidade é classificada, de forma
separada, como corrente ou não corrente
ACTIVOS CORRENTES PASSIVOS CORRENTES
� Espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido, no decurso do ciclo operacional da entidade.
� Espera-se que seja liquidado no decurso do ciclo operacional da entidade
� Detido essencialmente para ser negociado. � Detido essencialmente para ser negociado
� Espera-se que seja realizado num período até 12 meses após a data do balanço.
� Espera-se que seja liquidado num período até 12 meses após a data do balanço
� For caixa ou equivalente de caixa. � A entidade não tenha um direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo menos 12 meses após a data do balanço
ACTIVOS NÃO CORRENTES PASSIVOS NÃO CORRENTES
Todos os outros activos são classificados como não correntes
Todos os outros passivos são classificados como não correntes
BALANÇO
RUBRICAS 31 DEZ N
ACTIVO Activo não corrente …
Activo corrente ….
Total do activo
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO Capital Próprio …
Total do Capital Próprio
Passivo
Passivo não corrente
…
Passivo Corrente …
Total do Passivo
Total do Capital Próprio e Passivo
Activo Ordem crescente
de liquidez
Passivo Ordem
crescente de exigibilidade
Cap. Próprio Formação
histórica
Regras de seriação
-
-
+
+
Contabilidade Financeira I
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MODELO DE BALANÇO (entidades que apliquem as NCRF)
Entidade: …………………………………………… BALANÇO (INDIVIDUAL ou CONSOLIDADO) EM X DE YYYYYYY DE 200N UNIDADE MONETÁRIA (1)
DATAS RUBRICAS NOTAS 31 XXX N 31 XXX N-1
ACTIVO Activo não corrente Activos fixos tangíveis Propriedades de investimento Goodwill Activos intangíveis Activos biológicos Participações financeiras - método da equivalência patrimonial Participações financeiras - outros métodos Accionistas/sócios Outros activos financeiros Activos por impostos diferidos
Activo corrente Inventários Activos biológicos Clientes Adiantamentos a fornecedores Estado e outros entes públicos Accionistas/sócios Outras contas a receber Diferimentos Activos financeiros detidos para negociação Outros activos financeiros Activos não correntes detidos para venda Caixa e depósitos bancários
Total do activo
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO
Capital próprio Capital realizado Acções (quotas) próprias Outros instrumentos de capital próprio Prémios de emissão Reservas legais Outras reservas Resultados transitados Ajustamentos em activos financeiros Excedentes de revalorização Outras variações no capital próprio
Resultado líquido do período
Interesses minoritários
Total do capital próprio Passivo Passivo não corrente Provisões Financiamentos obtidos Responsabilidades por benefícios pós-emprego Passivos por impostos diferidos Outras contas a pagar
Passivo corrente Fornecedores Adiantamentos de clientes Estado e outros entes públicos Accionistas/sócios Financiamentos obtidos Outras contas a pagar Diferimentos Passivos financeiros detidos para negociação Outros passivos financeiros Passivos não correntes detidos para venda
Total do passivo Total do capital próprio e do passivo (1) - O euro, admitindo-se, em função da dimensão e exigências de relato, a possibilidade de expressão das quantias em milhares de euros
Contabilidade Financeira I
61
MODELO REDUZIDO DE BALANÇO (entidades que apliquem a NCRF-PE)
Entidade: …………………………………………… BALANÇO EM X DE YYYYYYY DE 200N UNIDADE MONETÁRIA (1)
DATAS RUBRICAS NOTAS 31 DEZ N 31 DEZ N-1
ACTIVO Activo não corrente Activos fixos tangíveis Propriedades de investimento Activos intangíveis Investimentos financeiros Accionistas/sócios
Activo corrente Inventários Clientes Adiantamentos a fornecedores Estado e outros entes públicos Accionistas/sócios Outras contas a receber Diferimentos Outros activos financeiros Caixa e depósitos bancários
Total do activo
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO
Capital próprio Capital realizado Acções (quotas) próprias Outros instrumentos de capital próprio Prémios de emissão Reservas legais Outras reservas Resultados transitados Excedentes de revalorização Outras variações no capital próprio
Resultado líquido do período
Total do capital próprio Passivo Passivo não corrente Provisões Financiamentos obtidos Outras contas a pagar
Passivo corrente Fornecedores Adiantamentos de clientes Estado e outros entes públicos Accionistas/sócios Financiamentos obtidos Diferimentos Outras contas a pagar Outros passivos financeiros
Total do passivo Total do capital próprio e do passivo (1) - O euro, admitindo-se, em função da dimensão e exigências de relato, a possibilidade de expressão das quantias em milhares de euros
Contabilidade Financeira I
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EXEMPLO
Entidade: Informática do Cávado e Ave Lda
BALANÇO INDIVIDUAL EM 1 DE JANEIRO DE N Unidade monetária (euro)
DATAS RUBRICAS NOTAS 1 JAN N 1 JAN N-1
ACTIVO Activo não corrente Activos fixos tangíveis Goodwill Participações financeiras - outros métodos
13.900.000
180.000 2.000.000
16.080.000 Activo corrente Inventários Clientes Activos financeiros detidos para negociação Caixa e depósitos bancários
3.000.000
450.000 200.000
1.050.000
4.700.000 Total do activo 20.780.000
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO
Capital próprio Capital realizado
16.830.000
Total do capital próprio 16.830.000 Passivo Passivo não corrente Financiamentos obtidos
2.000.000
2.000.000 Passivo corrente Fornecedores Estado e outros entes públicos
1.750.000
200.000
1.950.000 Total do passivo 3.950.000 Total do capital próprio e do passivo 20.780.000
Contabilidade Financeira I
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Classificação de Balanços
a) Quanto aos motivos determinantes da sua elaboração
- Balanço de fundação, se mostra o património da empresa no momento da sua criação. É pois o primeiro Balanço.
- Balanço de liquidação, se é elaborado nas empresas que entram em
liquidação e se dissolvem.
- Balanço de partilha, se corresponde ao último balanço de liquidação e é constituído por valores definitivos.
- Balanço de gestão, se tem por fim o apuramento de resultados e/ou a
determinação da situação patrimonial.
b) Quanto à especialização dos exercícios:
- Balanço inicial, se é elaborado no início de cada exercício económico (entende-se por exercício económico o período de tempo, geralmente um ano, no fim do qual a empresa faz o apuramento dos lucros ou prejuízos desse período).
- Balanço final, se é realizado no fim de cada exercício económico.
Este balanço também é designado por balanço ordinário.
- Balanços intermédios, se são efectuados periodicamente dentro de cada exercício económico e pelos motivos mais diversos, tais como falecimento de sócio, cessão de quotas, etc. Estes também se designam por balanços extraordinários.
c) Quanto à natureza histórica ou previsional:
- Balanço histórico, se é elaborado com base em valores extraídos da contabilidade, reportando-se portanto ao passado.
- Balanço previsional, se apresenta valores estimados para a data a que
se refere, apresentando-se pois com carácter de presunção de futuro próximo.
Contabilidade Financeira I
64
3.5. Variações Patrimoniais
Acontecimentos:
Normais ou voluntários
Extraordinários ou involuntários
FACTOS PATRIMONIAIS
Factos permutativos ou qualitativos: provocam alteração
na composição do património mas não no seu valor
Factos modificativos ou quantitativos: provocam alteração
na composição e no valor do património
• negativo: implica diminuição do valor do património
• positivo: implica aumento do valor do património.
Contabilidade Financeira I
65
3.6. Contas de Resultados Como se obtém o resultado apurado é o que nos diz a Demonstração dos Resultados (por Natureza) O Balanço dá-nos uma visão estática do Património. A Demonstração dos Resultados (por Natureza) dá-nos uma visão dinâmica pois mostra-nos o que se passou entre dois momentos da vida da empresa.
- É um mapa composto pelos gastos suportados pela empresa e pelos rendimentos obtidos
- Pela diferença determinamos o resultado obtido em determinado momento
R > G => lucro R = G => resultado nulo R < G => prejuízo Resultado bruto = Vendas (V) - Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)
RB = V - CMV
- Às operações que provocam um consumo do património damos o nome de Gasto.
- Às operações que provocam uma recuperação ou aumento do
património damos o nome de Rendimento.
RESULTADO LÍQUIDO = Rendimentos (R) - Gastos (G)
RL= R – G (Admitindo IRC = 0)
Contabilidade Financeira I
66
GASTOS RENDIMENTOS
Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
Vendas
Fornecimentos e serviços externos Prestações de serviços
Gastos com pessoal Variações nos inventários da produção
Gastos com depreciação e amortização Trabalhos para a própria entidade
Perdas por imparidade Subsídios à exploração
Perdas por reduções de justo valor Reversões
Provisões do período Ganhos por aumentos de justo valor
Outros gastos e perdas Outros rendimentos e ganhos
Gastos e perdas de financiamento Juros, dividendos e outros rendimentos similares
DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS
Rendimentos e gastos 31 DEZ N
Rendimentos e gastos de natureza operacional
….. (+/-)
Resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos Gastos/reversões de depreciação/amortização (+/-)
Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos)
Juros (+/-)
Resultado antes de impostos
Imposto sobre o rendimento do período
Resultado líquido do período
NOTA: Uma entidade não deve apresentar, na DR, itens de rendimento e de gasto como itens EXTRAORDINÁRIOS
Contabilidade Financeira I
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MODELO DA DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS (entidades que apliquem as NCRF)
Entidade: …………………………………………… DEMONSTRAÇÃO (INDIVIDUAL/CONSOLIDADA) DOS RESULTADO S POR NATUREZAS PERÍODO FINDO EM XX DE YYYYYYY DE 200N UNIDADE MONETÁRIA (1)
RENDIMENTOS E GASTOS PERÌODOS
NOTAS N N-1
Vendas e serviços prestados Subsídios à exploração Ganhos/perdas imputados de subsidiárias, associadas e empreend. conjuntos Variação nos inventários da produção Trabalhos para a própria entidade Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas Fornecimentos e serviços externos Gastos com o pessoal Imparidade de inventários (perdas/reversões) Imparidade de dívidas a receber (perdas/reversões) Provisões (aumentos/reduções) Imparidade de investiment. não depreciáveis/amortizáveis (perdas/reversões) Aumentos/reduções de justo valor Outros rendimentos e ganhos Outros gastos e perdas
+ +
+/- +/- + - - -
-/+ -/+ -/+ -/+ +/- + -
+ +
+/- +/- + - - -
-/+ -/+ -/+ -/+ +/- + -
Resultado antes de depreciações, gastos de financia mento e impostos = = Gastos/reversões de depreciação e de amortização Imparidade de investimentos depreciáveis/amortizáveis (perdas/reversões)
-/+ -/+
-/+ -/+
Resultado operacional (antes de gastos de financiam ento e impostos) = = Juros e rendimentos similares obtidos Juros e gastos similares suportados
+ -
+ -
Resultado antes de impostos = = Imposto sobre o rendimento do período -/+ -/+
Resultado líquido do período = =
Resultado das actividades descontinuadas (líquido d e impostos) incluído no resultado líquido do período
Resultado líquido do período atribuível a: (2) Detentores do capital da empresa-mãe Interesses minoritários
= = Resultado por acção básico
(1) O euro, admitindo-se, em função da dimensão e e xigências de relato, a possibilidade de expressão d as quantias em
milhares de euros (2) Esta informação apenas será fornecida no caso d e contas consolidadas
Contabilidade Financeira I
68
MODELO REDUZIDO DA DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS (entidades que apliquem a NCRF-PE)
Entidade: …………………………………………… DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS PERÍODO FINDO EM XX DE YYYYYYY DE 200N UNIDADE MONETÁRIA (1)
PERÌODOS RENDIMENTOS E GASTOS NOTAS N N-1
Vendas e serviços prestados Subsídios à exploração Variação nos inventários da produção Trabalhos para a própria entidade Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas Fornecimentos e serviços externos Gastos com o pessoal Imparidade de inventários (perdas/reversões) Imparidade de dívidas a receber (perdas/reversões) Provisões (aumentos/reduções) Outras imparidades (perdas/reversões) Aumentos/reduções de justo valor Outros rendimentos e ganhos Outros gastos e perdas
+ +
+/- + - - -
-/+ -/+ -/+ -/+ +/- + -
+ +
+/- + - - -
-/+ -/+ -/+ -/+ +/- + -
Resultado antes de depreciações, gastos de financia mento e impostos
= =
Gastos/reversões de depreciação e de amortização
-/+
-/+
Resultado operacional (antes de gastos de financiam ento e impostos)
= =
Juros e rendimentos similares obtidos Juros e gastos similares suportados
+ -
+ -
Resultado antes de impostos = = Imposto sobre o rendimento do período -/+ -/+
Resultado líquido do período = =
(1) O euro, admitindo-se, em função da dimensão e e xigências de relato, a possibilidade de expressão d as quantias em milhares de euros
Nota: Os itens a apresentar na DR deverão basear-se numa classificação que atenda à sua natureza (Demonstração dos resultados por natureza), podendo, adicionalmente, ser apresentada uma DR em que a classificação dos itens se baseie na sua função dentro da entidade (Demonstração dos resultados por funções).
Contabilidade Financeira I
69
Exemplo (Balanço Inicial/Variações patrimoniais/Balanço final):
Entidade: Informática do Cávado e Ave Lda
BALANÇO INDIVIDUAL EM 1 DE JANEIRO DE N Unidade monetária (euro)
DATAS RUBRICAS NOTAS
1 JAN N 1 JAN N-1 ACTIVO
Activo não corrente Activos fixos tangíveis Goodwill Participações financeiras - outros métodos
13.900.000 180.000
2.000.000
16.080.000 Activo corrente Inventários Clientes Activos financeiros detidos para negociação Caixa e depósitos bancários
3.000.000
450.000 200.000
1.050.000
4.700.000 Total do activo 20.780.000
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO
Capital próprio Capital realizado
16.830.000
Total do capital próprio 16.830.000 Passivo Passivo não corrente Financiamentos obtidos
2.000.000
2.000.000 Passivo corrente Fornecedores Estado e outros entes públicos
1.750.000
200.000
1.950.000 Total do passivo 3.950.000 Total do capital próprio e do passivo 20.780.000
Operações efectuadas ao longo do exercício N: 1. Suponha que a primeira operação realizada pela empresa consistiu em levantar
50.000 Є do B.T.A. 2. Recebeu 100.000 Є do cliente António & Cº, Lda para pagamento das suas dívidas. 3. Pagamento à Compaq, S.A. com um cheque sobre o B.T.A. no valor de 150.000 Є 4. Compra a prazo de 200.000 Є de mercadorias. 5. A empresa vende a pronto pagamento 650.000 Є de mercadorias que lhe haviam
custado 470.000 Є. 6. A empresa pagou a dinheiro 50 Є de renda por uma garagem que alugou. 7. Pagou de prémio de seguro de acidentes de trabalho 400 Є em dinheiro. 8. A empresa recebeu nesta data uma comunicação do B.T.A., informando-a que, na sua
conta, foram creditados 20.000 Є respeitantes a juros.
Contabilidade Financeira I
70
RESOLUÇÃO: Determinar a variação do património através do estudo das variações patrimoniais
Em síntese:
BALANÇO Activo Passivo Capital próprio
DR - natureza Facto patrimonial
Depósitos à ordem -50.000 Variação = 0 1
Caixa +50.000 Permutativo
Caixa +100.000 Variação = 0 2
Clientes -100.000 Variação = 0 Permutativo
3 Depósitos à ordem -150.000 Fornecedores -150.000 Variação = 0 Permutativo
4 Mercadorias +200.000 Fornecedores +200.000 Variação = 0 Permutativo
Caixa +650.000 Vendas +650.000 5
Mercadorias -470.000 Variação = +180.000
CMV +470.000 Modificativo
6 Caixa -50 Variação = -50 FSE +50 Modificativo
7 Caixa -400 Variação = -400 Gastos c/pessoal +400 Modificativo
8 Depósitos à ordem +20.000 Variação = +20.000 Juros D. e outros rend. similares
+20.000 Modificativo
Gastos +470.450
Rendimentos +670.000
Total activo +249.550 Total passivo +50.000 Total CP + 199.550
Res.liquido 199.550
Variação SI SF Activo Caixa e depósitos bancários 619.550 1.050.000 1.669.550
Clientes -100.000 450.000 350.000
Mercadorias -270.000 3.000.000 2.730.000
Total activo 249.550 20.780.000 21.029.550
Passivo Fornecedores 50.000 1.750.000 1.800.000
Total passivo 50.000 3.950.000 4.000.000
Capital próprio 199.550 16.830.000 17.029.550
Contabilidade Financeira I
71
Demonstração dos resultados por naturezas. Período findo em 31 de Dezembro de N
Balanço individual em 31 de Dezembro de N
DATAS RUBRICAS NOTAS
31 DEZ N 31 DEZ N-1 ACTIVO
Activo não corrente Activos fixos tangíveis Goodwill Participações financeiras - outros métodos
13.900.000 180.000
2.000.000
16.080.000 Activo corrente Inventários Clientes Activos financeiros detidos para negociação Caixa e depósitos bancários
2.730.000
350.000 200.000
1.669.550
4.949.550 Total do activo 21.029.550
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO
Capital próprio Capital realizado Resultado líquido do período
16.830.000 199.550
Total do capital próprio 17.029.550 Passivo Passivo não corrente Financiamentos obtidos
2.000.000
2.000.000 Passivo corrente Fornecedores Estado e outros entes públicos
1.800.000
200.000
2.000.000 Total do passivo 4.000.000 Total do capital próprio e do passivo 21.029.550
PERÌODOS RENDIMENTOS E GASTOS
N N-1 Vendas e serviços prestados Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas Fornecimentos e serviços externos Gastos com o pessoal
650.000
-470.000 -50
-400
Resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos 179.550 Gastos/reversões de depreciação e de amortização Imparidade de investimentos depreciáveis/amortizáveis (perdas/reversões)
0 0
Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos) 179.550 Juros e rendimentos similares obtidos Juros e gastos similares suportados
20.000 0
Resultado antes de impostos 199.550 Imposto sobre o rendimento do período 0
Resultado líquido do período 199.550
Contabilidade Financeira I
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Conclusões das variações patrimoniais:
• se, por uma operação, são afectadas contas do mesmo membro do balanço, a extensão de uma aumenta e a da outra diminui pelo mesmo valor;
• se, por uma operação, são afectadas contas de membros diferentes do
balanço, então as suas extensões sofrem variações do mesmo sinal e de igual montante;
• se, por uma operação, são afectadas contas de resultados então o
valor do património sofrerá alterações.
Lançamentos
Depois de verificadas as variações patrimoniais, estas vão ser registadas num: Lançamento - registo de um facto em dispositivo gráfico apropriado, obedecendo aos princípios da digrafia (Luca Paccioli, Sec. xv), completado pela menção do documento e do respectivo valor monetário. Para se fazer um lançamento deve-se: 1 - analisar o facto patrimonial ( documento) 2 - verificar as contas afectadas pelo respectivo facto 3 - constatar dos aumentos e/ou diminuições nas contas 4 - aplicar a regra para o movimento das contas
Contabilidade Financeira I
73
Um lançamento compõe-se de:
- data - conta ou contas a debitar e creditar - descrição ou histórico; explicação sucinta do facto patrimonial - valor correspondente às variações provocadas nas contas
Classificação segundo o n.º de contas movimentadas
Lançamento simples
1ª fórmula: um débito = um crédito
Lançamento complexo
2ª fórmula: um débito = vários créditos 3ª fórmula: vários débitos = um crédito 4ª fórmula: vários débitos = vários créditos
Outra Classificação
Lançamentos de abertura
Lançamentos correntes
Lançamentos de regularização
Lançamentos de transferência ou apuramento de resultados
Lançamentos de encerramento ou fecho
Lançamentos de reabertura
Um lançamento é feito nos dois livros básicos da contabilidade:
Diário; Razão.
Contabilidade Financeira I
74
3.7. Diário /Razão DIÁRIO - serve para fazer o registo cronológico, em assento
separado, de cada uma das operações que modificam o património
(Registo cronológico- ordem de datas) RAZÃO - serve para fazer o registo das operações do diário,
ordenadas a débito e crédito, em relação a cada uma das respectivas contas para se conhecer o estado e a situação de qualquer delas, sem necessidade de recorrer ao exame e separação de todos os lançamentos cronologicamente escriturados no diário.
(Registo sistemático – ordem de contas) Traçado do diário (modelo clássico)
a) n.º do lançamento; b) preposição “a”; c) cabeçalho e descrição do lançamento; d) n.º de fólio no razão geral; e) coluna auxiliar das importâncias (a utilizar somente nos lançamentos compostos,
ou seja, da 2ª, 3ª ou 4ª fórmulas); f) coluna principal das importâncias.
a) f) c) e) b) d)
Contabilidade Financeira I
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Outros traçados do diário
datan.º
registodescrição da operação
contas a movimentar
valor a débito
valor a crédito
ou
datan.º
registodescrição da operação
contas a débito
contas a crédito
valor
Exemplo: Operações: Dia 20/10 – compra de mercadorias a prazo, no valor de 1.000 Є
Dia 21/10 – venda a prazo de mercadorias no valor de 1.200Є que haviam custado 750 Є
(modelo clássico):
1 2
Barcelos, 20 de Outubro de n Mercadorias Fornecedores Factura n.º X de 21/10 Diversos Diversos Factura n.º x para Custo das mercadorias vendidas Clientes Mercadorias Vendas
a a a a
7501.2001.950
7501.200
1.000
1.950
Contabilidade Financeira I
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(outro traçado):
data descrição da operaçãocontas a débito
contas a crédito
valor
1 Factura n.º x de... 32 1.000 €
22 1.000 €
2 Factura n.º x para... 21 1.200 €
71 1.200 €
CMV 61 750 €
32 750 €
Traçado do razão (modelo dispositivo bilateral simplificado) Exemplo: 04/01: Recebimento de clientes ...... 50.000 Є 18/01: Pagamento a fornecedores ...150.000 Є
a) ano e mês b) dia c) preposição “a” (lado esquerdo) e “de” (lado direito) d) contrapartida da conta a movimentar e) importância
Deve Título da Conta Haver a) c) b) d) e) b) d) e) c) a)
Clientes 4 Caixa � 50.000Є de N
Jan
Caixa N Jan
a 18 Fornecedores � 4 Clientes 50.000 Є 150.000Є de N Jan
Fornecedores N Jan
a 18 Caixa 150.000 Є
Contabilidade Financeira I
77
3.8. Balancete de Verificação
Documento que resume todo o movimento efectuado no razão, isto é, um resumo metódico do movimento a débito e a crédito dos saldos das contas utilizadas pela empresa durante um determinado período de tempo. Dele constam:
• O nome de todas as contas utilizadas pela empresa no período;
• Os movimentos acumulados nas contas a débito e a crédito;
• Os saldos apresentados pelas contas utilizadas.
Chama-se de verificação porque:
• A soma de todas as importâncias nele registados a débito tem de ser igual à soma de todas as importâncias nele registadas a crédito;
• A soma dos saldos devedores tem de ser igual à soma dos saldos credores nele registados.
Para a sua elaboração seguem-se os seguintes passos:
• Na coluna Débito escreve-se o total das somas registadas a débito das contas; • Na coluna Crédito escreve-se o total das somas registadas a crédito das contas; • Na coluna Saldos Devedores o excedente dos débitos sobre os créditos das
contas; • Na coluna Saldos Credores o excedente dos créditos sobre os débitos das
contas. Traçado do balancete
Contas Débitos Créditos
Saldos Devedores Credores
Total D C Sd Sc
Contabilidade Financeira I
78
ORGANIZAÇÃO CONTABILÍSTICA
Os factos patrimoniais dão origem a DOCUMENTOS
recibos, letras, facturas, etc.
e no RAZÃO
por ordem de contas
que são registados diariamente no DIÁRIO
por ordem de datas
Periodicamente, em geral todos os meses elaboram-se BALANCETES
por contas e subcontas
que no fim do exercício permitem a elaboração de DF´s tais como o Balanço e DR (entre outras)
BALANÇO DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS
Contabilidade Financeira I
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3.9. Balanço Final e Demonstração dos Resultados po r Natureza
DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS
Rendimentos e Gastos 31 DEZ N
Rendimentos e gastos de natureza operacional ….. (+/-)
Resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos Gastos/reversões de depreciação/amortização (+/-)
Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos)
Juros (+/-)
Resultado antes de impostos
Imposto sobre o rendimento do período
Resultado líquido do período
BALANÇO
RUBRICAS 31 DEZ N
ACTIVO Activo não corrente … Activo corrente …. Total do activo
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO Capital Próprio Capital realizado … Resultado líquido do período Total do Capital Próprio Passivo Passivo não corrente … Passivo Corrente … Total do Passivo Total do Capital Próprio e Passivo
Contabilidade Financeira I
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APURAMENTO DOS RESULTADOS
=
Resultado Líquido Conta 818
* “ Considera-se nesta conta a quantia estimada para o imposto que incidirá sobre os resultados corrigidos para efeitos fiscais29 por contrapartida da conta 241- Estado e Outros Entes Públicos – Imposto sobre o rendimento” (SNC, notas de enquadramento) (sugere-se o uso da conta 2413- Imposto estimado), dando origem ao lançamento:
Data Descrição da operação Contas a débito Contas a crédito Valor
31/12/n Estimativa de imposto 8121 2413 X 29 Para efeitos de resolução dos exercícios de Contabilidade Financeira I o cálculo da quantia estimada para o imposto incidirá sobre o Resultado Antes de Impostos (RAI), e apenas quando RAI >0
Gastos do período
Contas da classe 6
Rendimentos do período
Contas da classe 7
Resultado antes de impostos
Conta 811
-
Imposto estimado para o período*
Conta 8121
Contabilidade Financeira I
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EM SÍNTESE:
BALANÇO
DR - natureza
Modelos publicados
(portaria) +
Itens adicionais, quando relevantes
(NCRF 1)
Ligação através do Resultado Líquido
Não existem itens extraordinários
Contabilidade Financeira I
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4. CONTABILIZAÇÃO DAS OPERAÇÕES
4.1. Caixa e Depósitos à Ordem
CLASSE 1 – Meios Financeiros Líquidos
“Esta classe destina-se a registar os meios financeiros líquidos que incluem, quer o dinheiro e depósitos bancários quer todos os activos ou passivos financeiros mensurados ao justo valor, cujas alterações sejam reconhecidas na demonstração de resultados” – SNC: Código de Contas/Notas de Enquadramento. Esta classe inclui as seguintes contas: 11 Caixa 12 Depósitos à Ordem 13 Outros depósitos bancários 14 Instrumentos Financeiros NCRF aplicáveis: - NCRF 23: “Efeitos de alterações em taxas de câmbio - NCRF 27: “Instrumentos Financeiros”
11 - CAIXA
A - CONTEÚDO Desta conta fazem parte os meios líquidos de pagamento de propriedade da empresa, tais como:
• notas de banco, • moedas metálicas de curso legal, • cheques e • vales postais, nacionais e estrangeiros.
Contabilidade Financeira I
83
B - MOVIMENTAÇÃO
Esta conta ao seguir as regras do activo, movimenta-se da seguinte forma:
11 CAIXA Saldo inicial pagamentos Recebimentos
O saldo da conta caixa é sempre devedor. Constituição do Saldo de Caixa: O saldo inicial da conta Caixa resulta de levantamentos das contas de depósitos à ordem; sendo reforçado pelos recebimentos e também, sempre que necessário, por novos levantamentos das contas bancárias. Pela constituição do saldo efectua-se o seguinte lançamento: 12 Depósitos à ordem 11 Caixa
X X
Saídas de Caixa: A conta Caixa é utilizada para registar pagamentos efectuados relativos a fornecimentos correntes, como por exemplo, pagamento de despesas de correio (comunicação), artigos de limpeza, água e electricidade (estes últimos quando não sejam pagos por transferência bancária), entre outros. Por tais pagamentos o lançamento a efectuar será o seguinte:
11 Caixa 62 FSE
Y Y
C - CONTAS DIVISIONÁRIAS Apesar do código de contas do SNC não mencionar a forma como a conta Caixa se pode dividir, nada nos impede de subdividi-la nas seguintes subcontas:
11.1 Caixa A 11.2 Caixa B
(…) 11.9 Transferências de caixa
Contabilidade Financeira I
84
Esta subdivisão poderá ser utilizada para empresas que possuam mais do que uma Caixa, por exemplo: Caixa A – Sede de Braga e Caixa B – Filial de Barcelos; utilizando para a contabilização das transferências entre ambas a conta que aqui indicamos para o efeito e que denominamos de transferências de caixa, à qual atribuímos o código 119. Os movimentos relativos às transferências de caixa, e caso a empresa utilize estas contas divisionárias, são os seguintes: (1) Aquando da transferência 11.1 Caixa A 11.9 Transf. caixa (2) Aquando da recepção da transferência 11.9 transf. caixa 11.2 Caixa B D - CONFERÊNCIA DIÁRIA DO SALDO DE CAIXA No final de cada dia é necessário conferir os valores em cofre comparativamente com o saldo da contabilidade existente na conta Caixa. Dessa conferência podem resultar dois tipos de diferenças, a saber:
- Faltas em caixa 68 Outros gastos e perdas
11 Caixa 6888 Outros não especificados
- Sobras em caixa 78Outros rendimentos e ganhos 7888 Outros não especificados 11 Caixa
Contabilidade Financeira I
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12 - DEPÓSITOS À ORDEM A - CONCEITO
Os depósitos à ordem são depósitos em instituições bancárias cujos valores são exigíveis em qualquer momento, e por isso se denominam de “depósitos à vista”. Os depósitos à ordem constituem, portanto, meios de pagamento. B - CONTAS DIVISIONÁRIAS
Apesar do Código de Contas do SNC nada referir quanto à subdivisão desta conta, podemos subdividi-la conforme os Bancos com os quais a empresa trabalha e dentro destes pelos respectivos números das contas bancárias existentes. 12 Depósitos à ordem 121 Banco A 1211 Conta nº xxxxx 1212 Conta nº yyyyy (…) 122 Banco B (…) C - MOVIMENTAÇÃO
Tal como a conta Caixa, a conta Depósitos à Ordem também segue as regras de movimentação do Activo, sendo os movimentos mais comuns os seguintes:
12 Depósitos à ordem Saldo inicial Levantamentos Depósitos Operações equivalentes Operações equivalentes cheques emitidos desconto letras ordens transferências cobrança títulos/recibos ordens pagamentos juros vencidos reembolso empréstimos empréstimos obtidos juros empréstimos ... ...
Contabilidade Financeira I
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Regra geral, o saldo da conta depósitos à ordem é devedor na contabilidade do depositante (empresa) e credor na contabilidade da instituição bancária. Contudo, pode ocorrer que a empresa tenha permissão para sacar a descoberto, o que significa que a empresa fez um acordo com o banco no qual o banco a autoriza a utilizar quantias, para além das depositadas à ordem, até um valor limite previamente estabelecido e durante um determinado prazo. Nas situações em que haja um descoberto bancário, o saldo dessa conta específica de depósitos à ordem é credor na contabilidade da empresa e representa uma obrigação para a empresa.
13 – OUTROS DEPÓSITOS BANCÁRIOS
A - CONTEÚDO
Esta conta reúne os depósitos que não sejam classificados como depósitos à ordem, reunindo portanto os chamados depósitos a prazo. B - CONTAS DIVISIONÁRIAS
Tal como na conta de depósitos à ordem podemos subdividir esta conta da seguinte forma: 13 Outros depósitos bancários 131 Banco A 1311 Conta nº aaaaaaa 1312 Conta nº bbbbbb 132 Banco B (…) C - MOVIMENTAÇÃO
Seguindo as regras de movimentação do activo, as operações mais usuais com a conta de outros depósitos bancários são as seguintes:
(1) Pelos depósitos efectuados 12 Depósitos à ordem 13 Outros depósitos bancários
Contabilidade Financeira I
87
(2) Pelos levantamentos ou transferências de conta 13 Outros depósitos bancários 12 Depósitos à ordem
(3) Pelo vencimento dos juros 7911 Juros obtidos de depósitos 12 Depósitos à ordem juro liquido juro ilíquido obtido 2412 E.O.E.P./Retenção Imposto
Imposto retido 14 - Instrumentos Financeiros30
A - CONCEITO As notas de enquadramento do SNC mencionam que a conta Instrumentos Financeiros “visa reconhecer todos os instrumentos financeiros que não sejam caixa (conta 11) ou depósitos bancários que não incluam derivados (contas 12 e 13) que sejam mensurados ao justo valor, cujas alterações sejam reconhecidas na demonstração de resultados. Consequentemente excluem-se desta conta os restantes instrumentos financeiros que devam ser mensurados ao custo, custo amortizado ou método da equivalência patrimonial (classe 2 ou conta 41)”. A esta conta aplica-se a NCRF nº 27. B – CONTAS DIVISIONÁRIAS Esta conta subdivide-se nas seguintes contas divisionárias: 141 Derivados 142 Instrumentos financeiros detidos para negociação 143 Outros activos e passivos financeiros (justo valor através dos resultados) É um exemplo de instrumentos financeiros detidos para negociação as acções e obrigações adquiridas com a finalidade de venda ou de recompra num prazo muito próximo (cfr. §16 da NCRF nº 27).
30 O estudo desta conta será abordado em Contabilidade Financeira II, aquando o estudo da conta 41- Investimentos Financeiros.
Contabilidade Financeira I
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Mensuração das disponibilidades em moeda estrangeira A – ENQUADRAMENTO
Por vezes as empresas efectuam transacções em moeda estrangeira que originam variações nos resultados da empresa, em virtude da flutuação da taxa de câmbio da moeda. A NCRF nº 23 – “Efeitos de alterações em taxas de câmbio”, vem regular a forma como as transacções, e os saldos, em moeda estrangeira devem ser incluídas nas demonstrações financeiras. Mensuração inicial: A esse respeito, o §21 da NCRF nº 23 refere que “uma transacção em moeda estrangeira deve ser registada, no momento do reconhecimento inicial na moeda funcional, pela aplicação à quantia da moeda estrangeira da taxa de câmbio entre a moeda funcional31 e a moeda estrangeira à data da transacção”. Isto significa que as disponibilidades em moeda estrangeira são contabilizadas ao câmbio do dia em que são adquiridas. Mensuração subsequente: Contudo, acrescenta na alínea a) do §23 dessa mesma norma que à data de cada balanço “os itens monetários em moeda estrangeira devem ser transpostos pelo uso da taxa de câmbio de fecho”. O mesmo será dizer que à data das demonstrações financeiras (normalmente 31/12) os valores monetários em moeda estrangeira devem ser expressos ao câmbio em vigor nessa data. As diferenças de câmbio resultantes da liquidação de itens monetários ou do relato de itens monetários de uma empresa “a taxas diferentes das que foram inicialmente registadas durante o período, ou relatadas em demonstrações financeiras anteriores, devem ser reconhecidas nos resultados do período em que ocorram”32 (§27 da NCRF nº 23).
31 Entende-se por moeda funcional “a moeda do ambiente económico principal no qual a entidade opera” (§8 da NCRF nº 23). 32 Exceptuam-se aqui os investimentos líquidos numa unidade operacional estrangeira, que possui um tratamento específico referido no §31 da NCRF nº 23.
Contabilidade Financeira I
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B – CONTABILIZAÇÃO DAS DIFERENÇAS DE CÂMBIO
- Diferenças de câmbio desfavoráveis
11/12 692 Diferenças de Câmbio desfavoráveis
- Diferenças de câmbio favoráveis
7861 Diferenças de Câmbio favoráveis 11/12
Contabilidade Financeira I
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4.2. Compras e Outras Operações com Fornecedores
CONTA 22 FORNECEDORES: A - CONCEITO “Regista os movimentos com os vendedores de bens e de serviços, com excepção dos destinados aos investimentos da entidade” (SNC: Código de Contas/Notas de enquadramento).
B - CONTAS DIVISIONÁRIAS 22 Fornecedores 221 Fornecedores c/c 222 Fornecedores títulos a pagar 225 Facturas em recepção e conferência 228 Adiantamentos a fornecedores
229 Perdas por imparidade acumuladas33 C - MOVIMENTAÇÃO A conta 22 – Fornecedores movimenta-se seguindo as regras do passivo, a saber: 22 Fornecedores Pagamento Saldo inicial Notas crédito de fornecedores Facturas de fornecedores Devoluções de compras Notas débito de fornecedores Conta 221- Fornecedores c/c Incluem-se nesta conta todos os registos resultantes de compras de bens e serviços, para utilização ou consumo na actividade corrente da empresa, desde que: - não sejam titulados - não estejam em recepção ou conferência - não sejam destinados a investimentos (imobilizado) da entidade 221 Fornecedores c/c Pagamentos Saldo inicial Notas crédito de fornecedores Facturas de fornecedores Devoluções de compras Notas débito de fornecedores Aceite de títulos Anulação de títulos Anulação de adiantamentos Transferência de facturas em recepção
33 Esta conta será estudada em Contabilidade Financeira II.
Contabilidade Financeira I
91
A conta 221- Fornecedores c/c é normalmente movimentada por contrapartida da conta 31 – Compras, nas compras de inventários a prazo, ou da conta 62 - Fornecimentos e serviços externos, na aquisição de bens ou serviços a prazo, seguindo as regras que a seguir se descrevem. Situação 1: COMPRAS A PRAZO DE INVENTÁRIOS A conta 31 – Compras, é utilizada para registar a compra de inventários (existências). De acordo com o §9 da NCRF nº 18 – “Inventários”, os inventários devem ser mensurados pelo menor entre o custo e o valor realizável líquido. Os §§10-22 da mesma norma referem como se determina o custo dos inventários34, mencionando que este deve incluir o custo de compra (ou aquisição), os custos de conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e condições actuais. Relativamente ao custo de compra, o §11 da NCRF nº 18, menciona que este deve incluir o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não sejam os subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, de materiais e de serviços. Devem deduzir-se ao custo de compra descontos de natureza comercial e abatimentos. Em suma, o custo de compra resume-se ao seguinte: Custo de Compra = Preço de compra + despesas adicionais – Descontos comerciais de compra e abatimentos 31 Compras Preço de compra Devoluções de compras Despesas adicionais Descontos e abatimentos de natureza comercial Anulações e correcções de facturas Pela entrada de bens em armazém
34 A respeito da mensuração dos inventários, veja-se com mais pormenor o capítulo 4.4. – Inventários.
Contabilidade Financeira I
92
Desdobramento 31 Compras 311 Mercadorias 312 Matérias primas, subsidiárias e de consumo 313 Activos biológicos …. 317 Devoluções de compras 318 Descontos e abatimentos em compras e ainda podemos subdividir as contas 311, 312 e 313 do seguinte modo:
311 Mercadorias 3111 Mercado nacional 3112 Países comunitários 3113 Países terceiros Nota: A conta compras não é uma conta de balanço nem de Demonstração dos Resultados, o seu saldo é transferido para a respectiva subconta da classe 3 (conforme o tipo de existência que se está a adquirir), o momento dessa transferência35 dependerá do tipo de inventário utilizado: inventário permanente – transferência aquando a entrada dos bens em armazém; inventário periódico (intermitente) – transferência no final do período. COMPRAS A PRAZO
221 Fornecedores c/c 31x Compras factura Nota: Tratando-se de uma compra a pronto pagamento (factura-recibo), em vez de registarmos na conta 22, levaremos para meios financeiros líquidos, isto é, para caixa ou depósitos bancários, dependendo da forma como foi efectuado o pagamento. DESPESAS ADICIONAIS DE COMPRA
11/12/221 31x Compras
35 Esta matéria será leccionada em pormenor no capítulo 4.4 – Inventários.
Contabilidade Financeira I
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DEVOLUÇÕES DE COMPRAS (CONTA 317) (1) Aquando da compra a prazo
221 Fornecedores c/c 31x Compras factura (2) Aquando da devolução de compras 317 Devolução Compras 221 Fornecedores c/c nota de crédito do fornecedor A conta 317 pode ainda subdividir-se do seguinte modo:
317 Devoluções de compras 3171 Devoluções de mercadorias 3172 Devoluções de matérias primas, subsidiárias e de consumo 3173 Devoluções de activos biológicos DESCONTOS E ABATIMENTOS EM COMPRAS Os descontos podem ser um de dois tipos, a saber: • Descontos Comerciais: Descontos de quantidade; Abatimentos de revenda;
Bónus. Estes estão usualmente relacionados com as quantidades. Este tipo de descontos abatem ao custo de compra do inventário.
• Descontos Financeiros: Descontos de pronto pagamento ou de antecipação de pagamento. Estes estão usualmente relacionados com o pagamento. Este tipo de descontos não afectam o custo de compra e representam um rédito para a empresa.
Classificação dos descontos Formas de concessão Contabilização
Incluídos na factura Contabiliza-se a factura (31x/221) pelo valor liquido de descontos.
Descontos comerciais
Fora da factura (nota de crédito do fornecedor)
221/318 pelo valor do desconto
Incluídos na factura
Contabiliza-se a factura (31x/221) e ainda: 221/782 – pelo valor do desconto
Descontos Financeiros
Fora da factura (nota de crédito do fornecedor)
221/782 – pelo valor do desconto
Contabilidade Financeira I
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Situação 2: COMPRAS DE OUTROS BENS E SERVIÇOS
Tratando-se de outros bens e serviços, e já não de inventários, não movimentamos a conta compras mas sim a conta 62 – Fornecimentos e serviços externos, da seguinte forma: 11 / 12 62 FSE a pronto 221 Forn. c/c a prazo
Conta 225 – Facturas em Recepção e Conferência
Destina-se a contabilizar as compras cujas facturas ainda não foram registadas na conta 221, porque não chegaram à empresa ou não se encontram conferidas. 221 Forn c/c 225 Facturas em recepção e conferência 31x Compras (b) (a) (a) Contabilização da compra, cuja factura não foi recebida ou conferida (registo
provisório) (b) Contabilização da factura respeitante à compra atrás referida (registo definitivo)
Contabilidade Financeira I
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Conta 228 e 39– Adiantamentos Os adiantamentos efectuados a terceiros podem ser: • Adiantamentos monetários: adiantamentos efectuados a fornecedores
relativamente a transacções cujo preço não esteja previamente fixado. Estes adiantamentos são registados na conta 228 – Adiantamentos a fornecedores. Pela recepção da factura, tais valores serão transferidos para as respectivas subcontas da conta 221.
• Adiantamentos não monetários: adiantamentos efectuados a
fornecedores relativamente a transacções cujo preço esteja previamente fixado. Estes adiantamentos são registados na conta 39 – Adiantamentos por conta de compras. Pela recepção da factura tais valores devem ser transferidos para as respectivas subcontas da conta 221.
ADIANTAMENTO MONETÁRIO (preço não está previamente fixado) (1) Pelo adiantamento 11 / 12 228 Adiantamentos a Fornecedores X X valor do adiantamento (2) Pela contabilização da factura do fornecedor 221Forn c/c 31x Compras Y Y valor da factura (3) Pela regularização do adiantamento, aquando da recepção da factura 228 Adiantamentos a Fornecedores 221 Forn c/c X X pela regularização do adiantamento
Contabilidade Financeira I
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ADIANTAMENTO NÃO MONETÁRIO (preço está previamente fixado) (1) Pelo adiantamento 11 / 12 39x Adiantamentos por conta compras X X valor do adiantamento (2) Pela contabilização da factura do fornecedor 221Fornecedores c/c 31x Compras Y Y valor da factura (3) Pela regularização do adiantamento, aquando da recepção da factura 39x Adiantamentos por conta compras 221 Fornecedores c/c X X pela regularização do adiantamento
Conta 222 – Fornecedores títulos a pagar
Nesta conta são registadas as dívidas a fornecedores que se encontram representadas por letras ou outros títulos de crédito. 222 Fornecedores títulos a pagar Pagamento letras Saldo inicial Anulação (reforma) Aceites a fornecedores LETRA: Título de crédito à ordem, e portanto transmissível por endosso, através do qual uma determinada pessoa ou entidade (sacador) ordena a outrem (sacado) que lhe paguem a si ou a um terceiro (tomador) certa importância, numa determinada data (vencimento).
Contabilidade Financeira I
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Contabilização de letras a pagar: ACEITE DA LETRA 222 Forn. Tít. Pagar 221 Forn. c/c PAGAMENTO DE ACEITES
11/12 222 Forn. Tít. Pagar REFORMA DO ACEITE A - REFORMA TOTAL OU INTEGRAL A1 - Com juros e restantes encargos incluídos na nova letra
(1) Pela anulação do aceite inicial
221 Forn. c/c 222 Forn. tit. pagar X X
(2) Pelos juros e restantes encargos a incluir na nova letra 221 Forn. c/c 691/8 Gastos e perdas de financiamento
Y Y
(3) Pelo novo aceite 222 Forn. Tít. Pagar 221 Forn. c/c X+Y X+Y
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A2 - Com juros e restantes encargos pagos fora da letra
(1) Pela anulação do aceite inicial
221 Forn. c/c 222 Forn. tit. pagar X X
(2) Pelo pagamento dos juros e restantes encargos a não incluir na nova letra
11 / 12 221 Forn c/c 691/8 Gastos e perdas de financiamento Y Y Y Y (b) Pagtº juros (a) juros
(3) Pelo novo aceite 222 Forn. Tít. Pagar 221 Forn. c/c X X
B - REFORMA PARCIAL B1 - Com juros e restantes encargos incluídos na nova letra
(1) Pela anulação do aceite inicial
221 Forn. c/c 222 Forn. tit. pagar X X
(2) Pelo pagamento parcial
11 / 12 221 Forn c/c Z Z
(2) Pelos juros e restantes encargos a incluir na nova letra
221 Forn. c/c 691/8 GP Financiamento Y Y
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(3) Pelo novo aceite 222 Forn. Tít. Pagar 221 Forn. c/c (X-Z)+Y (X-Z)+Y B2 - Com juros e restantes encargos pagos fora da letra
(1) Pela anulação do aceite inicial
221 Forn. c/c 222 Forn. tit. pagar X X
(2) Pelo pagamento parcial 11 / 12 221 Forn c/c Z Z
(3) Pelo pagamento dos juros e restantes encargos a não incluir na nova letra
11 / 12 221 Forn c/c 691/8 GP Financiamento Y Y Y Y (b) Pagtº juros (a) juros
(4) Pelo novo aceite 222 Forn. Tít. Pagar 221 Forn. c/c X-Z X-Z
Contabilidade Financeira I
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Mensuração das dívidas a pagar em moeda estrangeira Por vezes, as empresas necessitam recorrer a aquisições de bens e/ou serviços fora do território nacional, ficando assim sujeitos a variações das taxas de câmbio, que poderão ser, ou não, vantajosas para a empresa. Conforme vimos na parte relativa à mensuração das disponibilidades em moeda estrangeira, a NCRF nº 23 – “Efeitos de alterações em taxas de câmbio”, vem regular a forma como as transacções, e os saldos, em moeda estrangeira devem ser incluídas nas demonstrações financeiras. Mensuração Inicial: De acordo com o §21 da NCRF nº 23, as transacções em moeda estrangeira devem ser registadas, no momento do reconhecimento inicial, pelo valor que resultar da aplicação da taxa de câmbio da data da transacção. Mensuração subsequente: De acordo com o §23 da NCRF nº 23, à data de balanço (normalmente 31/12) os valores monetários em moeda estrangeira devem ser expressos ao câmbio em vigor nessa data. Por outro lado, na data da liquidação da dívida poderão também resultar diferenças de câmbio face aos valores inicialmente registados, ou aos valores relatados nas demonstrações financeiras. Tais diferenças de câmbio existentes à data das demonstrações financeiras ou à data da liquidação da obrigação “devem ser reconhecidas nos resultados do período em que ocorram”36 (§27 da NCRF nº 23). CONTABILIZAÇÃO
• Diferenças de câmbio favoráveis 789 Diferenças de câmbio favoráveis em passivos financeiros 221 Forn c/c
• Diferenças de câmbio desfavoráveis
221 Forn c/c 692 Diferenças de Câmbio desfavoráveis
36 Exceptuam-se aqui os investimentos líquidos numa unidade operacional estrangeira, que possui um tratamento específico referido no §31 da NCRF nº 23.
Contabilidade Financeira I
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4.3. Vendas e Outras Operações com Clientes
CONTA 21 CLIENTES:
A - CONCEITO
“Regista os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos e de serviços.” (SNC: Código de Contas/Notas de enquadramento). B - CONTAS DIVISIONÁRIAS 21 Clientes 211 Clientes c/c 212 Clientes – títulos a receber 218 Adiantamentos de clientes
219 Perdas por imparidade acumuladas37 C - MOVIMENTAÇÃO A conta 21– Clientes, movimenta-se seguindo as regras do activo, a saber: 21 Clientes Saldo inicial Cobranças sobre clientes Vendas a crédito Notas de crédito Notas de débito Adiantamentos de clientes Reversões de perdas por imparidade Perdas por imparidade
Desreconhecimento da dívida Conta 211-Clientes c/c
Registam-se nesta conta todos os movimentos ocorridos com clientes, desde que:
• não sejam titulados • sejam da actividade corrente da empresa
37 Esta conta será estudada em Contabilidade Financeira II.
Contabilidade Financeira I
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211 Clientes c/c Saldo inicial Pagamentos de clientes Facturas Notas de crédito (descontos) Notas de débito Devoluções de vendas Anulação de letras Saques de letras Anulação de adiantamentos A conta 211- Clientes c/c é normalmente movimentada por contrapartida da conta 71 – Vendas e 72 – Prestações de Serviços. 7 – Rendimentos 71 Vendas 711 Mercadorias 712 Produtos acabados e intermédios 713 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos 714 Activos biológico … … 716 IVA das vendas com imposto incluido 717 Devoluções de vendas 718 Descontos e abatimentos em vendas 72 Prestações de serviços 721 Serviço A 722 Serviço B … … 725 Serviços secundários 726 IVA dos serviços com imposto incluído … … 728 Descontos e abatimentos RÉDITO: Aos “rendimentos que surgem no decurso das actividades ordinárias de uma entidade”, como, por exemplo, em resultado das vendas e das prestações de serviços, dá-se o nome de rédito (§1 da NCRF nº 20). O §7 da NCRF nº 20 define rédito como “o influxo bruto de benefícios económicos durante o período proveniente do curso das actividades ordinárias de uma entidade quando esses influxos resultarem em aumentos de capital próprio, que não sejam aumentos relacionados com contribuições de participantes no capital próprio”. Em relação ao rédito colocam-se duas questões: quando reconhecê-lo e qual o valor pelo qual deve ser reconhecido.
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* Reconhecimento do Rédito: De uma forma simples do §1 da NCRF nº 20 refere que o rédito é reconhecido quando for provável que benefícios económicos futuros fluirão para a entidade e esses benefícios possam ser fiavelmente mensurados. Contudo o §14 acrescenta que relativamente ao rédito proveniente da venda de bens, deve ser reconhecido quando tiverem sido satisfeitas todas as condições seguintes:
(a) “A entidade tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens significativos da propriedade dos bens;
(b) A entidade não mantenha envolvimento continuado de gestão com grau geralmente associado com a posse, nem o controlo efectivo dos bens vendidos;
(c) A quantia do rédito possa ser fiavelmente mensurada; (d) Seja provável que os benefícios económicos associados com a
transacção fluam para a entidade; e (e) Os custos incorridos ou a serem incorridos referentes à transacção
possam ser fiavelmente mensurados.” No caso do rédito associado à prestação de serviços, o §20 refere que este deve ser reconhecido com referência à fase de acabamento da transacção à data do balanço, quando o desfecho de uma transacção pode ser fiavelmente estimado, ou seja, quando todas as condições seguintes forem satisfeitas:
(a) “A quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada; (b) Seja provável que os benefícios económicos associados à
transacção fluam para a entidade; (c) A fase de acabamento da transacção à data do balanço possa ser
fiavelmente mensurada; e (d) Os custos incorridos com a transacção e os custos para concluir a
transacção possam ser fiavelmente mensurados.” * Mensuração do rédito: Quanto à mensuração do rédito, o §10 da NCRF nº 20 refere que “a quantia de rédito proveniente de uma transacção é geralmente determinada por acordo entre a entidade e o comprador ou utente do activo”. Portanto, como acrescenta a norma, o rédito “é mensurado pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber tomando em consideração a quantia de quaisquer descontos comerciais e de quantidades concedidos pela entidade”.
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Situação 1: VENDAS A PRAZO DE INVENTÀRIOS 1) Pelo registo do rédito
711 Vendas merc. 211 Clientes c/c Factura (preço de venda) (2) Pelo custo das mercadorias vendidas 32 Mercadorias 611 CMVMC - Mercadorias
preço de custo a) Despesas com as vendas
a1) Despesas por conta da empresa vendedora 11 / 12 6253 Transporte mercadorias 6263 Seguros 6268 Outros serviços a2) Despesas por conta do cliente
(i) Bens transportados por uma terceira empresa * Pagamento à transportadora 11 / 12 6253 * Nota de débito enviada ao cliente 6253/7816 211
Contabilidade Financeira I
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(ii) Bens transportados pela própria empresa * Factura enviada ao cliente 725 Serv secund. 211
b) Devoluções de vendas * Pela diminuição do rédito 211 717 Dev Vendas valor da devolução (pv)
* Pelo custo da mercadoria devolvida 611 CMV 32 Mercadorias devolução pelo pc c) Descontos e abatimentos nas vendas Classificação dos descontos Formas de concessão Contabilização
Incluídos na factura Contabiliza-se a factura (211/71) pelo valor liquido de descontos.
Descontos comerciais
Fora da factura (nota de crédito ao cliente)
718/211 pelo valor do desconto
Incluídos na factura
Contabiliza-se o rédito total e o desconto diminui o valor a receber pela empresa: 682 e 211 / 71
Descontos Financeiros
Fora da factura (nota de crédito ao cliente)
682/211 – pelo valor do desconto
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ESQUEMA DE MOVIMENTAÇÃO DAS CONTAS VENDAS E
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS
As vendas liquidas são obtidas da seguinte forma: 71 Vendas 717 Devolução vendas 711 Vendas mercadorias 718 Desc. e abatimentos O custo das vendas: 32 Mercadorias 61 CMVMC Ei Custo venda Custo venda Custo devolução Compras Custo devolução
Situação 2: PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS
Conta 72 – Prestações de Serviços: “Esta conta respeita aos trabalhos e serviços prestados que sejam próprios dos objectivos ou finalidades principais da entidade. Poderá integrar os materiais aplicados, no caso de estes não serem facturados separadamente. A contabilização a efectuar deve basear-se em facturação emitida ou em documentação externa (caso das comissões obtidas), não deixando de registar os réditos relativamente aos quais não se tenham ainda recebido os correspondentes comprovantes externos.” (SNC: Código de Contas/Notas de enquadramento). REGRA GERAL: Os serviços prestados são reconhecidos como réditos
quando o serviço é “entregue” ao cliente e facturado.
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� Prestação de serviços a pronto 72x Prestação serv. 11 ou 12
� Prestação de serviços a crédito
72x Prestação serv. 211 Clientes c/c
CONTA 218 e 276 - ADIANTAMENTOS Os adiantamentos efectuados por terceiros podem ser:
• Adiantamentos monetários: se os bens a que respeita o adiantamento tiverem sido transaccionados sem preço fixado previamente. Nestes casos o adiantamento regista-se na conta 218 – “Adiantamentos de clientes”. A conta 218 “regista as entregas feitas à entidade relativas a fornecimentos, sem preço fixado, a efectuar a terceiros. Pela emissão da factura, estas verbas serão transferidas para as respectivas subcontas na rubrica 211-Clientes c/c”. (SNC: Código de Contas/Notas de enquadramento).
• Adiantamentos não monetários: se o preço de transacção tiver sido fixado previamente. Nestes casos os adiantamentos registam-se na conta 276 – “Adiantamentos por conta de vendas”. Esta conta “regista as entregas feitas à entidade com relação a fornecimentos de bens e serviços cujo preço esteja previamente fixado. Pela emissão da factura, estas verbas serão transferidas para as respectivas contas na rubrica 211-Clientes c/c”. (SNC: Código de Contas/Notas de enquadramento).
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(A) ADIANTAMENTO MONETÁRIO (preço não previamente fixado)
(1) Pelo adiantamento 218 Adiant. Clientes 11 / 12 X X (2) Pela contabilização da factura (pelo rédito) 711 Vendas mercad. 211 Clientes c/c Y Y (3) Pela regularização do adiantamento, aquando da emissão da factura 211 Clientes c/c 218 Adiant. Clientes X X
(B) ADIANTAMENTO NÃO MONETÁRIO (preço previamente fixado)
(1) Pelo adiantamento 276 Adiant. p.c. vendas 11 / 12 X X (2) Pela contabilização da factura (pelo rédito) 711 Vendas mercad. 211 Clientes c/c Y Y (3) Pela regularização do adiantamento, aquando da emissão da factura 211 Clientes c/c 276 Adiant. p. c. vendas X X
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Conta 212 – Clientes títulos a receber
Nesta conta são registadas as dívidas de clientes que se encontram representadas por letras ou outros títulos de crédito. 212 Clientes títulos a receber Saldo inicial Recebimento letras Saques a clientes Anulação (reforma) Contabilização de letras a receber: SAQUE DA LETRA 211 clientes c/c 212 clientes tit. Receber Nota: A contabilização da venda, com base em factura, deverá ser feita antes da contabilização do saque: 211 / 711 COBRANÇA
(A) COBRANÇA DIRECTA
212 clientes tit. Receber 11 / 12 (B) COBRANÇA BANCÁRIA
212 clientes tit. Receber 12 D.O. 691/8 cobrança da letra encargos debitados pelo banco
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ENDOSSO 212 clientes tit. Receber 221 / 27 DESCONTO 212 clientes tit. receber 12 D.O. valor líquido 691/8
juros
Encargos debitados ao cliente : 211 / 691ou 698 PROTESTO 212 clientes tit. receber 211 clientes c/c anulação saque 11 / 12 despesas protesto REFORMA (A) REFORMA TOTAL a1) Juros e restantes encargos incluídos na nova letra
� Anulação da letra 212 clientes tit. receber 211 clientes c/c X X
� Inclusão de juros e restantes encargos
791/8 211 clientes c/c Y Y
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� Emissão de nova letra ( com encargos incluídos)
211 clientes c/c 212 clientes tit. receber X+Y X+Y a2) Juros e encargos não incluídos na nova letra Antes da emissão da nova letra : 11 / 211 A nova letra não inclui os encargos. (B) REFORMA PARCIAL b1) Juros e restantes encargos incluídos na nova letra
� Anulação da letra
212 clientes tit. receber 211 clientes c/c X X
� Pagamento parcial (amortização) 211 clientes c/c 11 / 12 Z Z
� Juros e restantes encargos com a reforma
791/8 211 clientes c/c Y Y
� Emissão de nova letra ( com encargos incluídos)
211 clientes c/c 212 clientes tit. receber (X-Z)+Y (X-Z)+Y b2) Juros e encargos não incluídos na nova letra Antes da emissão da nova letra : 11 / 211 A nova letra não inclui os encargos.
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Mensuração das dívidas a receber em moeda estrangeira
Conforme já referimos a NCRF nº 23 – “Efeitos de alterações em taxas de câmbio”, vem regular a forma como as transacções, e os saldos, em moeda estrangeira devem ser incluídas nas demonstrações financeiras. Mensuração Inicial: De acordo com o §21 da NCRF nº 23, as transacções em moeda estrangeira devem ser registadas, no momento do reconhecimento inicial, pelo valor que resultar da aplicação da taxa de câmbio da data da transacção. Mensuração subsequente: De acordo com o §23 da NCRF nº 23, à data de balanço (normalmente 31/12) os valores monetários em moeda estrangeira devem ser expressos ao câmbio em vigor nessa data. Por outro lado, na data da liquidação da dívida poderão também resultar diferenças de câmbio face aos valores inicialmente registados, ou aos valores relatados nas demonstrações financeiras. Tais diferenças de câmbio existentes à data das demonstrações financeiras ou à data da liquidação da obrigação “devem ser reconhecidas nos resultados do período em que ocorram”38 (§27 da NCRF nº 23). CONTABILIZAÇÃO * Diferenças de câmbio favoráveis 7861 Diferenças de Câmbio favoráveis 211 clientes c/c * Diferenças de câmbio desfavoráveis 211 clientes c/c 692 Dif Camb. Desf.
38 Exceptuam-se aqui os investimentos líquidos numa unidade operacional estrangeira, que possui um tratamento específico referido no §31 da NCRF nº 23.
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4.4. Inventários
A - CONCEITO A Norma Contabilística e de Relato Financeiro N.º 18 tem por objectivo prescrever o tratamento para os inventários. De acordo com o §6 desta Norma, Inventários (Existências) são activos:
• Detidos para venda no decurso ordinário da actividade empresarial; • No processo de produção para tal venda; ou • Na forma de materiais ou fornecimentos a serem consumidos no
processo de produção ou na prestação de serviços.
B - MENSURAÇÃO B1 – Mensuração das entradas De acordo com o §9 da referida Norma, os inventários devem ser mensurados pelo menor entre o custo e o valor realizável líquido. O valor realizável líquido é o preço de venda estimado no decurso ordinário da actividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos estimados necessários para efectuar a venda. Os §§10-22 referem como se determina o custo dos inventários, mencionando que este deve incluir os custos de compra, custos de conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e condições actuais. Sobre os custos de compra, o §11 indica que estes inclui o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não sejam os subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, de materiais e de serviços. Devem deduzir-se ao custo de compra descontos de natureza comercial e abatimentos. Os custos de conversão (§§ 12 a 14) incluem os custos directamente relacionados com as unidades de produção, tais como mão de obra directa e também gastos gerais de produção fixos e variáveis que sejam incorridos ao converter matérias em bens acabados.
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Relativamente aos outros custos o §15 refere que somente serão incluídos nos custos dos inventários até ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no local e condições actuais. Como exemplo indica os gastos gerais que não sejam industriais ou os custos de concepção de produtos para clientes específicos. No entanto, há custos que não devem ser incluídos nos custos dos inventários e que devem ser reconhecidos como gastos do período em que sejam incorridos (§16):
• “quantias anormais de materiais desperdiçados, de mão de obra ou de outros custos de produção;
• custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessários no processo de produção antes de uma nova fase de produção;
• gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais; e
• custos de vender”. O §17 acrescenta que “em circunstâncias limitadas, os custos de empréstimos obtidos são incluídos no custo dos inventários”. (Tais circunstâncias estão identificadas na NCRF 10 – Custos de Empréstimos Obtidos). B2 – Mensuração das saídas De acordo com o §34 da Norma 18, “quando os inventários forem vendidos, a quantia escriturada desses inventários deve ser reconhecida como um gasto do período em que o respectivo rédito seja reconhecido”. A NCRF 18 (§§23-27) permite a adopção de várias fórmulas de custeio de saída de inventários:
• Identificação especifica do custo (“significa que são atribuídos custos específicos a elementos identificados de inventário”. Este é o tratamento apropriado para os itens que sejam segregados para um projecto específico.
• FIFO (First In, First Out) • Custo médio ponderado
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IDENTIFICAÇÃO ESPECIFICA DO CUSTO
- Exige a perfeita identificação dos vários lotes ou artigos no armazém, permitindo deste modo o conhecimento do custo específico / real de cada saída.
- É de aplicação difícil, sendo utilizado apenas por alguns
ramos de actividade, nomeadamente ourivesarias, comércio de automóveis e máquinas industriais, isto é, artigos de elevado valor unitário.
- Este método não é aplicável a existências volumosas e
misturáveis.
- Havendo condições para o implementar, este é o melhor método existente.
FIFO OU MÉTODO DE CUSTO CRONOLÓGICO DIRECTO
- Considera-se que as primeiras unidades a entrar em armazém são as primeiras a sair.
Ou seja, as existências vendidas e/ou consumidas são valorizadas pelos preços mais antigos. Assim:
- as existências ficam valorizadas aos preços / custos mais recentes;
- os custos das vendas / consumos , sendo os mais antigos, podem mostrar-se bastante aquém dos preços de mercado, principalmente se a rotação é lenta.
Tal procedimento origina, em períodos inflacionistas, o aparecimento de lucros elevados.
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CUSTO MÉDIO PONDERADO
- O inventário é visto como um todo, pelo que os lotes perdem a sua individualidade.
- As saídas das existências são valorizadas ao custo médio
ponderado da compra e do valor dos stocks em armazém.
Tal média pode obter-se: - Após cada entrada em armazém; - Após todas as entradas em armazém de um dado período. VANTAGEM:
Minimiza os efeitos das variações dos custos de aquisição e de produção. DESVANTAGEM:
O custo actual de um dado produto, ao ser ponderado por um preço mais antigo, pode vir a ser substancialmente alterado, afastando-se do seu valor real. Como em qualquer método, as devoluções a fornecedores e de clientes levantam dificuldades. O procedimento mais adequado será valorizar ao custo a que haviam entrado, no caso das devoluções a fornecedores, ou ao custo a que haviam saído, no caso das devoluções de clientes.
custo médio ponderado = Custo total bens existentes + Custo total novas entradas Quantidades existentes + Quantidades entradas
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Nos §§21 e 22 a referida Norma apresenta o método do custo padrão ou o método do retalho como técnicas para a mensuração do custo de inventários desde que os resultados se aproximem do custo. O custo padrão corresponde ao custo que, em condições normais, a empresa teria na fabricação de um determinado produto, levando em consideração a quantidade normal de matéria prima consumida, o seu custo previsto, o número de horas de produção, o custo horário da mão de obra directa, os encargos gerais de fabrico previstos e a capacidade de produção utilizada. O método de retalho é muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventários de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, e consiste na redução da margem normal de lucro ao preço de venda dos inventários.
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Exemplo:
A empresa Faria & Gomes, Lda dedica-se ao comércio por grosso de géneros alimentares. Em 31 de Janeiro de n apresentava em armazém uma existência de 4.000 Kg de frango a 1,5 € /kg. Durante o mês de Fevereiro realizou o seguinte movimento relativamente a esta mercadoria: Dia 8 – Venda a pronto de 2.500 Kg de frango a 1,75 €/Kg. Dia 19 – Compra a pronto de 4.000Kg de frango a 1,9 €/Kg Despesas de compra: 400 € Dia 21 – Compra a pronto de 2.000 Kg de frango a 2,1 €/Kg Dia 26 – Venda a pronto de 6.000 Kg de frango a 2,5 €/Kg Dia 27 – Devolução de 800 Kg de frango vendido no dia 26 Sabendo que a empresa utiliza o sistema de inventário permanente no registo contabilístico das existências, preencha a ficha de armazém para a mercadoria em causa, sendo as existências avaliadas tendo por base o método: 1. FIFO; 2. Custo médio ponderado
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Mercadoria: Frango Método: FIFO
(Valores em Euros)
Data DESCRIÇÃO ENTRADAS SAÍDAS EXISTÊNCIAS
Q Pu Valor Q Pu Valor Q Pu Valor
1 Existência inicial
4.000 1,5 6.000
8 Venda a pronto
2.500 1,5 3.750 1.500 1,5 2.250
19 Compra a pronto
4.000 2 8.000 1.500 4.000
1,5 2
2.250 8.000
21 Compra a pronto
2.000 2,1 4.200 1.500 4.000 2.000
1,5 2
2,1
2.250 8.000 4.200
26 Venda a pronto
1.500 4.000 500
1,5 2
2,1
2.250 8.000 1.050
1.500
2,1
3.150 27 Devolução de
vendas
500 300
2,1 2
1.050 600
300 2.000
2 2,1
600 4.200
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Mercadoria: Frango Método: Custo médio ponderado
(Valores em Euros)
Data DESCRIÇÃO ENTRADAS SAÍDAS EXISTÊNCIAS
Q Pu Valor Q Pu Valor Q Pu Valor
1 Existência inicial
4.000 1,5 6.000
8 Venda a pronto
2.500 1,5 3.750 1.500 1,5 2.250
19 Compra a pronto
4.000 2 8.000 5.500 1,86 10.250
21 Compra a pronto
2.000 2,1 4.200 7.500 1,93 14.450
26 Venda a pronto
6.000
1,93 11.580 1.500 1,93 2.870
27 Devolução de vendas
800
1,93
1.544
2.300 1,93 4.414
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C – SISTEMAS DE INVENTÁRIO
INVENTÁRIO PERMANENTE - Dá-nos a conhecer a margem bruta obtida em cada venda, pois
para cada venda regista-se o gasto (CMV) e o rédito; - O saldo final da conta de Mercadorias corresponde ao valor das
mercadorias em armazém, avaliadas ao preço de custo; - O resultado operacional bruto do exercício obtém-se pela
diferença entre os saldos das contas de Vendas e CMV; - A conta Compras permite-nos conhecer o valor das
mercadorias, matérias-primas,..., adquiridas no exercício. É uma conta transitória pelo que no fim do exercício encontra-se saldada, uma vez que os valores nela inscritos são transferidos para a respectiva conta de mercadorias, matérias-primas,..., imediatamente após cada operação.
DIFICULDADES - As mercadorias em armazém estão sujeitas a depreciações e
quebras e não se evita, portanto, a sua inventariação directa; - No momento da venda, por vezes, não se conhecem certos
elementos do preço de custo (despesas de compra, abatimentos...) das mercadorias vendidas e assim fica falseado o processo.
O Decreto-lei n.º 158/2009, que aprova o SNC, no nº 1 do artº 12, vem estabelecer a obrigatoriedade de adopção do Sistema de Inventário Permanente às entidades sujeitas ao SNC ou às NIC do IASB adoptadas pela União Europeia. O nº 3 acrescenta que essa obrigação cessa, sempre que as entidades a ela sujeitas “deixem de ultrapassar, durante dois exercícios consecutivos, dois dos três limites mencionados, produzindo esta cessação efeitos a partir do exercício seguinte ao termo daquele período. Contudo, como refere no nº 2 desse mesmo artigo, tal obrigatoriedade não se aplica às entidades que não ultrapassem, durante dois exercícios consecutivos, dois desses três limites, deixando essa dispensa de produzir efeitos no exercício seguinte ao termo daquele período”.
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122
O esquema de movimentação no SIP é o seguinte:
1) Compra a pronto ou a crédito
2) Transferência de compras para Mercadorias
3) Venda a pronto ou a crédito
4) Custo das mercadorias vendidas
5 e 6) Transferência para apuramento do Resultado do exercício
EI – Existência Inicial
Nota: Para a conta 32 transferimos também, ao longo do exercício, o
valor movimentado na conta 38.
1 2 3 1 6 3
4 5 EI 4 5 62
31 Compras 11 Caixa/ 12 DO/ 22 Fornec./ 21 Clientes 71 Vendas
81 RLP32 Mercadorias61 CMVMC
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INVENTÁRIO PERIÓDICO (intermitente) - Só é possível determinar o resultado obtido nas vendas após a
inventariação física das existências em armazém, no final do período.
- A conta de mercadorias não é movimentada durante o
exercício económico, pelo que o seu saldo representa o valor de existência inicial do período.
Assim, durante o exercício:
- o saldo da conta Compras não é transferido para mercadorias;
- quando se efectua uma venda apenas se regista o rédito da venda, mas não o seu gasto;
- quando há lugar a regularização de inventários, o registo do seu valor não implica a movimentação da conta mercadorias;
- O CMVMC é determinado no final do período, extra contabilisticamente, após a determinação do valor da existência final, para o que se deverá fazer a contagem física.
O CMVMC será determinado pela seguinte fórmula:
Ei - Existência inicial Compras - Saldo da conta compras Ef - Obtém-se pela contagem física Recl. e Reg. Exist - (analisado em seguida)
CMVMC = Ei + Compras ± Recl. e Reg. Exist - Ef
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124
O esquema de movimentação no SII é o seguinte:
OS MOVIMENTOS EFECTUADOS NO EXERCÍCIO SÃO:
E - Compra a pronto ou a crédito
S - Venda a pronto ou a crédito
EI - Existências iniciais (a 1/1/n)
NO FINAL DO EXERCÍCIO SÃO EFECTUADOS OS MOVIMENTOS:
3)Transferência de compras para Mercadorias
Nota: Para a conta 32 transferimos também, no final do exercício, o saldo
da conta 38.
4) Após o Apuramento extra contabilístico do CMVMC, procede-se ao seu
registo, para que a conta 32, no final destes registos, nos dê o saldo final
de mercadorias em armazém.
5 e 6) Transferência para apuramento do Resultado do exercício
E 3 S E 6 S
4 5 EI 4 5 6 3
O saldo corresponde à existência final
31 Compras 11 Caixa/ 12 DO/ 22 Fornec./ 21 Clientes 71 Vendas
61 CMVMC 32 Mercadorias 81 RLP
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CONTA 38 – RECLASSIFICAÇÃO E REGULARIZAÇÃO DE INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS A conta 38 serve de contrapartida ao registo de quebras, sobras, saídas e entradas por ofertas, bem como quaisquer outras variações nas contas de inventários não derivadas de compras, vendas ou consumos. • Esta conta não surge no balanço, visto servir para regularizar o
saldo das contas 32, 33, 34, 35, 36 e 37. • Esta conta é transitória e portanto deve estar saldada. O
momento em que é saldada varia em função do sistema de inventário utilizado.
• As subcontas previstas são: 382 Mercadorias 383 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 384 Produtos acabados e intermédios 385 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos 386 Produtos e trabalhos em curso 387 Activos biológicos
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REGULARIZAÇÃO DE INVENTÁRIOS EM SISTEMA DE INVENTÁRIO PERMANENTE
Ofertas de Fornecedores - Pelo rédito verificado 78 ORG 784 Ganhos em inventários 38 Reclassif. e Reg. 7843 Ofertas de fornecedores 382 mercadorias
valor da oferta - Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 382 mercadorias 32 mercadorias
Transf. valor da oferta
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Ofertas a clientes de inventários próprios - Pela oferta a clientes 38 Reclassif. e Reg. 68 OGP 382 mercadorias 6884 Ofertas e amostras de invent.
custo das merc. oferecidas
68 OGP 24332 6812 Impostos indirectos
Iva liquidado Nota: De acordo com nº 7 do artº 3º do CIVA, não é obrigatória a liquidação de IVA, mesmo que tenha havido dedução na sua aquisição, quando o valor unitário da oferta seja igual ou inferior a 50 € (IVA excluído) e cujo valor global anual não exceda 5 por mil do volume de negócios do sujeito passivo no ano civil anterior. - Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 32 mercadorias 382 mercadorias
Saída de armazém das mercadorias oferecidas
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Quebras - Pela quebra
68 OGP 38 Reclassif. e Reg. 684 Perdas em inventários 382 mercadorias 6842 Quebras
Custo das mercadorias que sofreram a quebra
- Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 32 mercadorias 382 mercadorias
Custo das mercadorias que sofreram a quebra
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Sobras - Pela sobra
78 ORG 784 Ganhos em inventários 38 Reclassif. e Reg. 7842 Sobras 382 mercadorias
Valor da sobra
- Pela regularização da existência em armazém (SIP)
38 Reclassif. e Reg. 382 mercadorias 32 mercadorias
Valor da sobra
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Sinistros39
(A) Sinistro não coberto pelo seguro - Registo do sinistro 68 OGP 38 Reclassif. e Reg. 684 Perdas em inventários 382 mercadorias 6841 Sinistros
Custo mercadorias sinistradas
- Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 32 mercadorias 382 mercadorias
Transf. custo mercad. sinistradas 39 Somos da opinião que não haverá aqui, em qualquer situação (de perda ou de ganho), lugar a
regularização do IVA, pois a perda de existências por sinistro não configura uma transmissão de bens, nem uma prestação de serviços, de acordo com os art. 3.º e 4.º do CIVA.
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(B) Sinistro coberto pelo seguro40
- Registo do sinistro
68 OGP 38 Reclassif. e Reg. 684 Perdas em inventários
382 mercadorias 6841 Sinistros
Custo mercadorias sinistradas - Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 32 mercadorias 382 mercadorias
Transf. custo mercad. sinistradas - Registo da indemnização recebida 78 ORG 784 ganhos em invent. 7841 Sinistros 11/12 ou 278
valor da indemnização
40 A indemnização a receber, visto não remunerar qualquer operação (simplesmente visa reparar um dano
no objecto seguro), não tem subjacente uma transmissão de bens ou uma prestação de serviços e portanto não é tributável em IVA.
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Transferências de e para activos fixos tangíveis (A) Transferência para activos fixos tangíveis 38 Reclassif. e Reg. 382 mercadorias 43.x Activos Fixos Tangíveis Transf. para activos fixos tang. (custo do bem transferido) - Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 32 mercadorias 382 mercadorias
regularização (B) Transferência dos activos fixos tangíveis (AFT) 38 Reclassif. e Reg. 43.x Activos Fixos Tangíveis 382 Mercadorias
Transf. Do AFT (valor contabilístico)
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- Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 382 mercadorias 32 mercadorias
regularização Beneficiação de mercadorias usadas - Pelo registo 74 Trab p/ pp entidade 38 Reclassif. e Reg. 746 mercad. usadas 382 mercadorias
valor acrescentado pela empresa - Pela regularização da existência em armazém (SIP) 38 Reclassif. e Reg. 382 mercadorias 32 mercadorias regularização
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REGULARIZAÇÃO DE INVENTÁRIOS EM SISTEMA DE INVENTÁRIO PERIÓDICO
Os registos a fazer pela oferta de fornecedores, sobras, ofertas a clientes ... são os mesmos que se fazem em inventário permanente, excepto a regularização de existências em armazém, que só se faz no final do exercício económico, por transferência do saldo da conta 382 para 32-mercadorias. No fim do exercício económico a conta 38 poderá apresentar os seguintes movimentos: 38 – Reclassificação e regularização de inventários e activos biológicos Ofertas de fornecedores Ofertas a clientes e amostras Sobras Quebras Transf. de activos fixos tangíveis Sinistros Beneficiação merc. usadas Transf. p/ activos fixos tangíveis - Em Inventário permanente esta conta apresenta-se saldada. - Em Inventário periódico esta conta só é saldada no final do
exercício económico, por transferência do saldo para a conta 32 - mercadorias.
� Em Inventário Periódico, o CMVMC só é determinado no
fim do exercício, após o conhecimento da existência final (por contagem física), através da fórmula:
CMVMC = Ei + Compras ±±±± Reclass. e Reg. - Ef
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Conta 73 - VARIAÇÕES NOS INVENTÁRIOS DA PRODUÇÃO
Variação da Produção - Sistema de Inventário Permanente
A entrada em armazém de bens provenientes da produção dará lugar a um movimento do tipo:
Enquanto a venda originará o seguinte movimento: A variação da produção é dada pela diferença entre a existência final e a existência inicial, corrigida por eventuais operações não relacionadas com a produção ou a venda (ofertas, sinistros, quebras, etc.). Na ausência de tais regularizações, a variação da produção não é mais do que a diferença entre o custo do que é produzido e o custo do que é vendido.
VP = Existência final ±±±± Regularizações – Existência inicial
73 – Variações nos inventários 731 – Produtos acab. e intermédios
7311 - Produção
34 – Produtos acabados e intermédios
341 Armazém B
73 – Variações nos inventários 731 – Produtos acab. e intermédios 7312 – Custo das Vendas
34 – Produtos acabados e intermédios
341 Armazém B
Contabilidade Financeira I
136
Variação da Produção - Sistema de Inventário Periódico
No que respeita às existências provenientes da produção há que
substituir as existências iniciais pelas existências finais das contas
34, 35 e 36, através da conta 73 – Variações nos inventários da
produção (respeitante aos produtos acabados, subprodutos e
produtos em curso).
73 – Variações nos inventários 731 – Produtos acab. e intermédios
34 – Produtos acabados e intermédios
341 – Armazém B
Ei Ei
Ef
Si) Ei Ef
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4.5. Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA)
CONTA 243 - IVA
Esta subconta destina-se a registar as situações decorrentes da
aplicação do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado
(CIVA).
* Estão sujeitas a este imposto (art. 1º do CIVA):
a) Transmissões de bens e prestações de serviços efectuadas
em território nacional, a título oneroso, por um sujeito
passivo agindo como tal;
b) Importações dos bens, ou seja, as aquisições efectuadas a
países não pertencentes à União Europeia (países terceiros);
c) Operações intracomunitárias efectuadas no território
nacional, tal como são definidas e reguladas no RITI.
* Dizemos que o IVA é:
� Um imposto sobre o consumo (incide sobre a despesa);
� Um imposto plurifásico;
� Um imposto que garante uma igualdade tributária;
� Um imposto que assenta na compensação nas fronteiras;
� Um imposto com pagamentos fraccionados;
� Um imposto que geralmente não é suportado pela
empresa.
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138
Exemplo
Admita-se um determinado circuito económico com os seguintes intervenientes:
Agente
Económico
Compra
(C)
Venda
(V)
IVA 21%
em C
IVA 21%
Em V
IVA a pagar
ao Estado
Produtor - 1.000 - 210 210
Grossista 1.000 1.500 210 315 105
Retalhista 1.500 2.200 315 462 147
Consumidor Final
2.200
462
-
462
• O imposto entregue ou solicitado ao Estado será a diferença entre o imposto liquidado nas vendas e o suportado nas compras.
• Ao longo do circuito económico o peso da carga fiscal surge amortecido.
� O valor tributável:
O valor sobre o qual incide a taxa do imposto será constituído pelo valor das vendas e serviços constantes da factura com exclusão de descontos, bónus ou abatimentos.
� O apuramento do imposto:
O valor a pagar ao Estado será a diferença entre o valor liquidado nas vendas e o valor suportado nas compras.
Contabilidade Financeira I
139
� Taxas
Estão previstas no art. 18º do CIVA e variam conforme: • as operações são realizadas no Continente ou nas Regiões
Autónomas; • a natureza da transacção.
Continente Regiões
Autónomas
Taxa Normal 21% 15%
Taxa Intermédia (lista II: serviços restauração)
13% 9%
Taxa Reduzida (lista I: educação, alimentação e
electricidade)
6% 4%
Em conformidade com a Lei nº 12-A/2010, de 30 de Junho, a partir do dia 1 de Julho de 2010, a taxa geral do IVA no Continente passou de 20% para 21%, e nas Regiões Autónomas de 14% para 15%.
� Isenções
Regra Geral: Só quem liquida IVA nas vendas e prestação de serviços é que tem direito a deduzir o IVA suportado nas aquisições.
(A) Isenção simples (art. 9º CIVA – Isenções nas operações internas)
•••• O sujeito passivo não liquida IVA - o que sucede em diversas prestações de serviços - mas também não pode deduzir o IVA suportado nas aquisições.
•••• O IVA suportado é uma componente do custo dos seus produtos/serviços sendo repercutido no preço de venda (IVA oculto ).
Fornecedor Sujeito passivo Cliente
Vende: 1000 + 210 (IVA) Vende 2000 (não liquida IVA) Suporta 210 (IVA)
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140
(B) Isenção completa ( Taxa zero- art. 14º CIVA e art. 14º do RITI)
• É uma isenção na verdadeira acepção da palavra, porque o sujeito passivo não liquida o IVA nas suas operações, mas tem direito a deduzir o IVA suportado nas aquisições.
• É o que sucede nas vendas de bens para países
comunitários ou terceiros. Fornecedor Operador isento Cliente
Vende: 1000 + 210 (IVA) Vende 2000+ 0 ( IVA) IVA liquidado: 0 IVA Dedutível: 210 Direito a reembolso: 210
Nas operações que beneficiam de isenção completa, os agentes económicos deverão mencionar nos documentos contabilísticos: “Exportação - Isento IVA art. 14º do CIVA” “Transmissão Intracomunitária - Isento IVA art. 14º do RITI”.
Para a contabilização do IVA as subcontas previstas são:
� 2431- IVA SUPORTADO
� 2432- IVA DEDUTÍVEL
� 2433- IVA LIQUIDADO
� 2434- IVA REGULARIZAÇÕES
� 2435- IVA APURAMENTO
� 2436- IVA A PAGAR
� 2437- IVA A RECUPERAR
� 2438- IVA REEMBOLSOS PEDIDOS
� 2439- IVA LIQUIDAÇÕES OFICIOSAS
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141
A SUBCONTA 2431- IVA SUPORTADO
• Esta conta é de uso facultativo. É debitada pelo IVA suportado em todas as aquisições de inventários, investimentos ou outros bens ou serviços.
• Credita-se por contrapartida da subconta 2432- IVA dedutível
pelas parcelas dedutíveis, e pelas parcelas de imposto não dedutível por contrapartida das contas inerentes às respectivas aquisições ou da subconta 6812, quando for caso disso, nomeadamente por dificuldades de imputação a custos específicos.
A utilização desta conta é aconselhável para as empresas que desenvolvem actividades com direito à dedução e, simultaneamente, actividades que não conferem direito à dedução. São sujeitos passivos mistos.
É o caso de uma empresa que presta serviços de assessoria contabilística e informática e, simultaneamente, se encontra reconhecida para a prestação de serviços no âmbito da formação profissional (isentas – art. 9º, nº10 CIVA).
Neste caso o imposto é apurado com base no método Pro Rata
Contabilidade Financeira I
142
De acordo com o nº 4 do artº 23 do CIVA o Pro Rata é calculado da seguinte forma:
• resulta de uma fracção que tem no numerador o
montante anual, imposto excluído, das transmissões de bens e prestações de serviços, decorrentes do exercício de uma actividade económica, que conferem direito à dedução;
• e, no denominador, o montante anual, imposto excluído,
de todas as operações efectuadas pelo sujeito passivo, decorrentes do exercício de uma actividade económica, incluindo operações isentas de imposto, bem como as subvenções41 não tributadas que não sejam subsídios ao equipamento.
São excluídas do referido cálculo, as transmissões de bens de investimento (classe 4) utilizados pela empresa e as operações imobiliárias ou financeiras que tenham carácter acessório (nº 5 do artº 23º do CIVA). O Pro Rata é calculado com base no valor das operações registadas no ano anterior. Assim, no final do ano é objecto de correcção com base nos valores reais apurados (nº 6 do artº 23º do CIVA). 41 Note-se que se a subvenção visa financiar operações decorrentes de uma actividade económica mas não sujeitas a imposto, ou a operações não decorrentes de uma actividade económica, tal montante não deve integrar o denominador do pro rata, sendo aplicáveis as regras de afectação real para tais operações.
Contabilidade Financeira I
143
Exemplo: Supondo que a empresa X efectuou as seguintes vendas em N: Vendas tributadas 600 vendas isentas com direito a dedução 250 Vendas isentas sem direito a dedução 150 Pro Rata = 600 + 250 = 85% 600+250+150
Durante o ano de N+1, a empresa X irá, provisoriamente, utilizar o Pro rata de 85%, o que significa que deduzirá 85% do imposto suportado nas aquisições.
No final de N+1, o Pro rata de 85% utilizado durante o
exercício, é objecto de correcção face às vendas e prestações de serviços apurados no exercício.
� Utilizando o Pro rata, o IVA suportado é dedutível apenas na % correspondente ao montante anual de operações que dêem lugar a dedução.
• Contudo, o sujeito passivo misto pode optar42 pela Afectação Real43 (nº2 do artº 23º do CIVA), com base em critérios objectivos que permitam determinar o grau de utilização desses bens e serviços em operações que conferem direito a dedução e em operações que não conferem esse direito.
42 De acordo com o nº 3 do artº 23º do CIVA, a Administração Fiscal pode obrigar o sujeito passivo a aplicar a afectação real, no cálculo do IVA que confere direito à dedução, se aplicação do método do pro rata conduzir a distorções significativas na tributação. 43 A afectação real é de aplicação obrigatória para o caso de bens e serviços parcialmente afectos à realização de operações não decorrentes de uma actividade económica, não se podendo em tais casos aplicar o método do pro rata.
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144
As contas 2431 e 2432 podem ser subdivididas de acordo com o que se está a adquirir, a sua origem e a taxa aplicável. Atendendo a esses critérios podemos subdividir a conta 2431, e de forma análoga a conta 2432, da seguinte forma:
2431 IVA SUPORTADO 24311 Relativo a inventários 243111 Aquisições território nacional 2431111 Tx reduzida - 6% 2431112 Tx intermédia - 13% 2431113 Tx normal - 21% 243112Aquisições países comunitários 2431121 Tx reduzida - 6% 2431122 Tx intermédia - 13% 2431123 Tx normal - 21%
243113Aquisições países terceiros 2431131 Tx reduzida - 6% 2431132 Tx intermédia - 13% 2431133 Tx normal - 21% 24312 Relativo a investimentos 243121 Aquisições território nacional 2431211 Tx reduzida - 6% 2431212 Tx intermédia - 13% 2431213 Tx normal - 21% 243122 Aquisições países comunitários 2431221 Tx reduzida - 6% 2431222 Tx intermédia - 13% 2431223 Tx normal - 21% 243123 Aquisições países terceiros 2431231 Tx reduzida - 6% 2431232 Tx intermédia - 13% 2431233 Tx normal – 21% 24313 Relativo a outros bens e serviços 243131 Aquisições território nacional 2431311 Tx reduzida - 6% 2431312 Tx intermédia - 13% 2431313 Tx normal - 21% 243132 Aquisições países comunitários 2431321 Tx reduzida - 6% 2431322 Tx intermédia - 13% 2431323 Tx normal - 21%
243133 Aquisições países terceiros 2431331 Tx reduzida - 6% 2431332 Tx intermédia - 13% 2431333 Tx normal - 21%
Contabilidade Financeira I
145
Movimentação
• Pela aquisição de inventários
11Caixa/ 12D.O./ 221Forneced. 31-Compras valor dos bens sem 31- Compras imposto
imposto não dedutível
24311-Iva Suportado 24321 – Iva Dedutível
imposto imposto suportado dedutível
• Pela aquisição de activos fixos tangíveis (investimentos)
11/12/2711 43x valor dos bens sem 43x imposto
imposto não dedutível
24312-Iva Suportado 24322 – Iva Dedutível
imposto imposto suportado dedutível
Contabilidade Financeira I
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• Pela aquisição de outros bens e serviços (OBS)
11Caixa/ 12D.O./ 221Forneced. 62 valor dos bens
sem 62 imposto
imposto não dedutível
24313-Iva Suportado 24323–Iva Dedutível OBS
imposto imposto suportado dedutível
A SUBCONTA 2432- IVA DEDUTÍVEL
A) Se utilizar a conta 2431- IVA suportado:
• 2432- IVA Dedutível, é debitada pelo montante do IVA dedutível por contrapartida de 2431- IVA Suportado;
• é creditada para transferência do saldo respeitante ao
período de imposto por débito da conta 2435 - IVA Apuramento.
2431- Iva Suportado 2432- Iva Dedutível 2435-Iva Apuramento
pelo imposto dedutível apuramento do IVA
Esquema de Movimentação:
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147
B) Se não se utilizar a conta 2431- IVA suportado:
• é debitada pelos valores do IVA Dedutível relativo às aquisições;
• é creditada da mesma forma (transferência para 2435- IVA
Apuramento)
1. Aquisição de inventários
11Caixa/ 12D.O./ 221Forneced. 31-Compras
- valor dos bens sem imposto
- imp. não dedutível 24321-Iva Dedutível inventários
imposto dedutível
2. Aquisição de activos fixos tangíveis (investimentos)
11/12/2711 43x Activos Fixos Tangíveis
- valor dos bens sem imposto
- imp. não dedutível 24322-Iva Dedutível Investimentos
imposto dedutível
Esquema de Movimentação:
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3. Aquisição de outros bens e serviços (OBS)
11Caixa/ 12D.O./ 221Forneced. 62x FSE
- valor dos bens sem imposto
- imp. não dedutível
24323-Iva Dedutível OBS
imposto dedutível
� Não conferem direito à dedução as despesas consideradas não essenciais como (artº 21º do CIVA): • despesas relativas à aquisição, fabrico ou importação, à
locação, à utilização, à transformação e reparação de viaturas de turismo, barcos de recreio, helicópteros, aviões, motos e motociclos;
• despesas respeitantes a combustíveis utilizáveis em viaturas
automóveis. Contudo, na aquisição de gasóleo, o imposto será dedutível na proporção de 50% (100% em veículos de transporte de mercadorias com peso superior a 3.500 kg);
• despesas de transporte e viagens de negócios do sujeito
passivo e do seu pessoal, incluindo portagens;
• despesas respeitantes a alojamento, bebidas, tabaco, despesas de recepção, incluindo as relativas ao acolhimento de pessoas estranhas à empresa e as relativas a imóveis ou parte de imóveis e seu equipamento, destinadas principalmente a tais recepções;
• despesas de divertimento e de luxos, sendo consideradas
como tais as que, pela sua natureza e montante, não constituam despesas normais de exploração.
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A SUBCONTA 2433 - IVA LIQUIDADO
• Esta conta será creditada pelo IVA liquidado nas facturas emitidas pela empresa. É debitada para transferir o saldo respeitante ao período de imposto por crédito da conta 2435 - IVA apuramento.
• Esta conta evidencia a dívida ao Estado decorrente da venda de
bens (ou prestação de serviços) aos seus clientes. Apesar do Código de Contas do SNC não apresentar qualquer subdivisão para a conta 2433, podemos subdividi-la do seguinte modo:
24331 Operações gerais 24332 Autoconsumos e operações gratuitas
� IVA liquidado – Operações gerais (Subconta 24331) O esquema de movimentação pela venda de inventários ou prestação de serviços será:
71-Vendas /72- Prest. Serviços Caixa/ D.O./ Clientes
preço do bem 24331 - Iva Liquidado oper. gerais
imposto devido
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� Autoconsumos e operações gratuitas (Subconta 24332)
Deverão registar-se a crédito nesta conta 24332 o imposto suportado pela empresa respeitante a :
• autoconsumo externo - afectação/utilização de bens da empresa para fins alheios aos da empresa, desde que, na sua aquisição, tenha havido dedução total ou parcial do imposto suportado;
• afectação de bens a sectores isentos, quando relativamente a esses bens tenha havido dedução total ou parcial do imposto suportado na sua aquisição;
• prestação de serviços gratuitos pela empresa, quer aos seus titulares, quer ao pessoal ou outras entidades;
• ofertas de inventários próprios.
Movimentação das ofertas de inventários44
- Poder-se-ia também registar o valor do IVA a crédito da 24332 pelo débito da 6812 - "Impostos Indirectos".
44 De acordo com nº 7 do artº 3º do CIVA, não é obrigatória a liquidação de IVA, mesmo que tenha havido dedução na sua aquisição, quando o valor unitário da oferta seja igual ou inferior a 50 € (IVA excluído) e cujo valor global anual não exceda 5 por mil do volume de negócios do sujeito passivo no ano civil anterior.
38x Reclassificação e Regularização de inventários
e activos biológicos 6884 Ofertas e amostras de
inventários
24332 - IVA Liquidado Autoc. e Op. Gratuitas
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A SUBCONTA 2434 - IVA REGULARIZAÇÕES Regista as correcções de imposto apuradas nos termos do código do IVA. Estas correcções, conforme a situação em causa, podem originar imposto a favor do sujeito passivo ou a favor do Estado. Apesar do Código de contas do SNC não fazer menção a subcontas da conta 2434, podemos subdividi-la da seguinte forma:
� 24341-Mensais (ou trimestrais) a favor da empresa � 24342- Mensais (ou trimestrais) a favor do estado � 24343 –Regularizações anuais por cálculo do pro-rata
definitivo � 24344 –Regularizações anuais por variações dos pro-
rata definitivo • A subconta 24341 - IVA Regularizações a favor da Empresa,
debita-se pelo montante de imposto resultante de operações que reduzem o montante de imposto liquidado ou que aumente o imposto dedutível.
Ex.: descontos concedidos a clientes, devoluções de vendas por clientes, erros ou omissões, anulação de entregas dos adiantamentos dos clientes.
Movimentação � Devoluções de vendas
211Clientes C/C 717
valor dos bens devolvidos
24341- IVA Reg. Favor da empresa Imposto sobre devolução
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� Descontos e abatimentos em vendas ou descontos de pronto pagamento concedidos fora da factura
211Clientes C/C 718/682
desconto concedido
24341- IVA Reg. Favor da empresa
Imposto sobre o desconto
� Adiantamentos de clientes
- pelo adiantamento
218 /276 Caixa/ D.O.
adiantamento 24331 - Iva Liquidado oper. gerais
imposto devido
- pela contabilização da factura da venda 71-Vendas / 72- Prest. Serviços 211 Clientes C/C
preço do bem 24331 - Iva Liquidado oper. gerais
imposto devido
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- pela regularização/anulação do adiantamento
211Clientes C/C 218/276
adiantamento
24341- IVA Reg. Favor da empresa
regularização imposto
• A subconta 24342 - IVA Regularizações a favor do Estado, credita-se pelo imposto resultante de operações que aumentem o montante liquidado pela empresa ou reduzam o imposto dedutível.
Ex: descontos concedidos por fornecedores, devoluções de compras, anulação de adiantamentos a terceiros, erros. Movimentação
� Devoluções de compras
317- Devolução de compras 221- Fornecedores c/c
preço do bem devolvido 24342- IVA Reg. Favor Estado
Imposto sobre a devolução
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� Descontos e abatimentos em compras ou descontos de pronto pagamento obtidos fora da factura
318/782 22.1- Fornecedores c/c
desconto 24342 IVA – IVA Reg. Favor Estado
Imposto sobre o desconto
� Adiantamentos a fornecedores - pelo adiantamento
11/12 228/39
adiantamento
2432- IVA dedutível
imposto sobre o adiantamento
- contabilização da factura emitida pelo fornecedor
221-Fornecedores C/C 31x – Compras inventários
2432- IVA dedutível
imposto dedutível
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- pela regularização/anulação do adiantamento
228/39 221- Fornecedores c/c
adiantamento 24342- IVA Reg. Favor Estado
Imposto sobre o valor do adiantamento
• A subconta 24343- Regularizações anuais por cálculo do pro rata definitivo, será utilizada quando, após o cálculo do Pro rata definitivo, houver lugar a regularizações.
Movimentação
(1) Pro rata definitivo > Pro rata provisório a empresa deduziu menos do que poderia ter deduzido:
� rectificação de inventários ou de outros bens/serviços
24343 / 7888
� rectificação de bens de investimento (activos fixos tangíveis)
24343 / 43x
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(2) Pro rata definitivo < Pro rata provisório a empresa deduziu mais do que teria direito a deduzir:
� rectificação de inventários ou de outros bens/serviços
6888 / 24343
� rectificação de bens de investimento (activos fixos tangíveis)
43x / 24343
• A subconta 24344- Regularizações anuais por variações dos pro rata definitivos, é especifica para investimentos (imobilizados).
É contabilizada no fim do ano, a débito ou a crédito, por contrapartida de gastos ou de rendimentos. Haverá lugar a rectificação sempre que o Pro rata definitivo, calculado relativamente a cada um dos anos de vida útil do bem, diferir - para mais ou para menos - em 5 ou mais pontos percentuais relativamente ao Pro rata definitivo, apurado no ano de início de utilização. ⇒ Prazo para rectificação:
���� até 4 anos após o início de utilização: Bens móveis ���� até 19 anos após o início de utilização: Bens imóveis
Movimentação
� Pro rata definitivo < Pro rata ano utilização
6888 / 24344
� pro rata definitivo > Pro rata ano utilização
24344 /7888
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A SUBCONTA 2435 - IVA APURAMENTO Destina-se a centralizar as operações registadas em 2432 - IVA Dedutível, 2433 - IVA Liquidado, 2434 - IVA Regularizações e 2437 - IVA a Recuperar, por forma a que o seu saldo corresponda ao imposto a pagar, ou em crédito, com referência a um determinado período de imposto. Será debitada pelos saldos devedores das subcontas IVA dedutível e IVA regularizações a favor da empresa e creditada pelos saldos credores de IVA liquidado e IVA regularizações a favor do Estado. É ainda debitada pelo saldo devedor de 2437 - IVA a Recuperar, respeitante ao montante de crédito do imposto reportado do período anterior sobre o qual não exista nenhum pedido de reembolso. Movimentação 2432 Ded 2435 Apur. 2433 Liq. (1) (1) (2) (2) sd sc 24341 fav. emp 24342 fav. Est (3) (3) (4) (4) Sd sc 2437 a recup. (5) (5) sd
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Após estes lançamentos, o respectivo saldo transfere-se para:
• crédito da conta 2436 - IVA a Pagar, no caso de ser credor;
• débito da conta 2437 - IVA a Recuperar, no caso de ser devedor, podendo neste caso reportar para o período seguinte ou pedir-se o seu reembolso (transferindo-se o saldo da conta para 2438 - Reembolsos Pedidos).
A SUBCONTA 2436 - IVA A PAGAR Movimentação
11 Caixa / 12 DO 2436- Iva a Pagar 2435-Iva Apuramento
b) a)
a) Contabilização do IVA apurado pela Empresa (quando o saldo da subconta IVA apuramento é credor) ⇒ imposto a pagar ao Estado;
b) Pagamento do Imposto.
A SUBCONTA 2437 - IVA A RECUPERAR Movimentação
2435-Iva Apuramento 2437- Iva a Recuperar 2438 Iva Reembolsos Pedidos
a) b)
c)
a) transferência do saldo devedor da 2435, isto é, do crédito de imposto apurado no período;
b) pedido de reembolso; c) transferência no período seguinte do crédito de imposto relativamente ao qual
não foi solicitado o reembolso.
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A SUBCONTA 2438 - IVA REEMBOLSOS PEDIDOS Em situações de crédito de imposto em relação ao Estado:
• o montante a favor da empresa pode ser deduzido nos períodos seguintes;
• poder-se-á solicitar o reembolso (artº. 22º do CIVA): - se passados 12 meses relativos ao período em que se
iniciou o excesso (crédito), persistir crédito a favor do sujeito passivo superior a € 250;
- se mesmo antes do fim do período de 12 meses, haja cessação de actividade e o valor do reembolso seja igual ou superior a €25, bem como quando o crédito a seu favor exceder €3000.
Uma vez apresentado um pedido de reembolso, o sujeito passivo fica impedido de proceder à dedução desse imposto em períodos subsequentes, até à comunicação da decisão da administração fiscal: � se o pedido for deferido ⇒ aguardar pagamento � se o pedido for indeferido ⇒ anulação do lançamento inicial
Movimentação 2437-Iva recuperar 2438- Iva Reemb. Pedidos 12 DO
a) a) b) b)
c)
a) apresentação do pedido de reembolso b) deferimento do pedido ⇒ recebimento c) indeferimento do pedido ⇒ anulação do pedido
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A SUBCONTA 2439 - IVA LIQUIDAÇÕES OFICIOSAS As liquidações oficiosas resultam de: • não apresentação da declaração periódica no respectivo prazo
legal; • rectificação da declaração apresentada pelo sujeito passivo. (A) Falta de apresentação da declaração periódica do imposto Os serviços fiscais liquidarão o imposto que presumirem devido e notificarão o contribuinte para o pagar no prazo estipulado na notificação, prazo este não inferior a 90 dias contado desde o seu envio (artº 88 do CIVA). Esta liquidação ficará sem efeito:
• se o contribuinte, no prazo estipulado, apresentar a declaração em falta, sem prejuízo da penalidade correspondente;
• se a declaração for corrigida pelo serviço de finanças
competente, na sequência de visita de fiscalização ou de outros elementos ao seu dispor.
MOVIMENTAÇÃO
� Falta de apresentação da declaração periódica 2436 IVA pagar 2439 Liquidações oficiosas
� Entrega da declaração periódica no prazo estipulado 2439 liquidações oficiosas 2436 IVA a pagar
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� Não entrega a declaração periódica no prazo estipulado
11/12 2436
(B) Rectificação da declaração do contribuinte Será efectuada rectificação pelos serviços fiscais quando, fundamentadamente, considerem que nas declarações figura um imposto liquidado a menos ou dedução superior à devida, fazendo a liquidação adicional da diferença. As rectificações podem resultar da análise :
• do conteúdo das declarações; • do confronto de outros elementos de que disponha; • do confronto com declarações respeitantes a períodos anteriores
ou de visitas de fiscalização • da verificação física de inventários; • exames à escrita; • controlo cruzado
No caso da liquidação oficiosa resultar de um acto de fiscalização, sendo o valor resultante de imposto indevidamente deduzido ou não liquidado, a regularização da conta 2439 - IVA liquidações oficiosas, far-se-á por débito de uma conta 6812 - IVA ou 6888 - Outros gastos e perdas não especificados. MOVIMENTAÇÃO 11/12 2436 2439 211/278/6812
(3) Pagamento (1) Notificação (2) Regularização
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IVA NAS TRANSACÇÕES INTRACOMUNITÁRIAS
• O regime do IVA nas transacções intracomunitárias (RITI) foi
aprovado pelo DL nº 290/92, que transpõe para o Direito nacional a directiva nº 91/680/CEE de 16/12.
� aquisição intracomunitária ≠ importação (art.1º a 15º RITI) � transmissão intracomunitária ≠ exportação
• Nas operações efectuadas entre sujeitos passivos residentes no
território nacional, a liquidação do imposto é efectuada por quem vende os bens / presta serviços.
• Nas transmissões de bens efectuadas entre sujeitos passivos
localizados em países diferentes, não funciona a regra da origem mas do destino, sendo as operações tributadas no país onde os bens são consumidos. Assim, as exportações e as transmissões intracomunitárias estão isentas de IVA. Os agentes económicos deverão mencionar nos documentos contabilísticos: “Exportação-Isento IVA artº 14º CIVA”, “Transmissão Intracomunitária - Isento IVA art. 14º do RITI”.
Movimentação: 211 / 711 • Nas aquisições intracomunitárias, cabe ao adquirente liquidar e
deduzir o IVA. Movimentação: 31 / 221
2432 / 2433 • Nas aquisições a países terceiros (importações), o IVA é
liquidado no país de destino (no nosso caso Portugal), pelos serviços alfandegários. Movimentação: 31 /221
2432/278
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Esquema movimentação da conta 243 - IVA
Caixa/ D.O./ Forneced. 31-Compras/ 43- Activo fixo tangível 71-Vendas Caixa/ D.O./ Clientes
valor dos bens preço do sem imposto bem imp. não dedutível
2432-Iva Dedutível 2435- Iva Apuramento 2433-Iva Liquidado
imposto sd) ❶ sc) imposto suportado suportado
21- Clientes 717- Devolução vendas 317- Devolução compras 22 -Fornecedores
preço bem devolvido sc) sd) devolução bem
24341-Reg. Favor Empresa 24342-Reg Favor Estado
regularização do sd) sc) regularização
imposto imposto
2436- Iva a pagar 2437-Iva a receber ❶ (saldo devedor reportado do período
anterior)
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