FRANCISCA CLARA BARBOSA DE MENESES FILHA

MULTAS TRIBUTÁRIAS: APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO

CONFISCO OU PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE?

Palmas -TO

2015

FRANCISCA CLARA BARBOSA DE MENESES FILHA

MULTAS TRIBUTÁRIAS: APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO

CONFISCO OU PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE?

Trabalho de Curso em Direito apresentado

como requisito parcial da disciplina de

Trabalho de Curso em Direito II (TCD II) do

Curso de Direito do Centro Universitário

Luterano de Palmas – CEULP/ULBRA.

Orientador: Prof. Esp. Thiago Perez Rodrigues

da Silva

Palmas -TO

2015

FRANCISCA CLARA BARBOSA DE MENESES FILHA

MULTAS TRIBUTÁRIAS: APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO

CONFISCO OU PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE?

Trabalho de Curso em Direito apresentado

como requisito parcial da disciplina de

Trabalho de Curso em Direito II (TCD II) do

Curso de Direito do Centro Universitário

Luterano de Palmas – CEULP/ULBRA.

Orientador: Prof. Esp. Thiago Perez

Rodrigues da Silva

Aprovado (a) em: ______/______/______

BANCA EXAMINADORA

__________________________________________________

Professor orientador Thiago Perez Rodrigues da Silva

Centro Universitário Luterano de Palmas

__________________________________________________

Professor Erion de Paiva Maia

Centro Universitário Luterano de Palmas

__________________________________________________

Professor Antônio César Mello

Centro Universitário Luterano de Palmas

Palmas -TO

2015

Dedico este trabalho ao meu pai Antônio e ao

meu irmão João in memoriam. Agradeço

também de maneira especial a minha mãe

Clara, e aos meus 12 (doze) irmãos – Seremos

para sempre doze.

Agradeço ao mestre Thiago Perez pela colaboração e

paciência no desenvolver desse trabalho, e de maneira

especial, a minha mãe Clara e aos meus 12 (doze)

irmãos, que serão para sempre meu suporte. Sem vocês

eu não teria conseguido. Agradeço também ao meu pai

Antônio, in memoriam. Pai e mãe o nosso sonho antes

inalcançável está se realizando! Não poderia esquecer-

me de deixar os meus sinceros agradecimentos ao Sr.

Joaquim e toda a sua família, que me acolheram e me

deram um lar em Palmas/TO no início dessa caminhada

que já finda, e ao Luciano, que independente de

qualquer situação, sempre esteve comigo, como também

aos meus amigos de faculdade, a todos vocês, e

principalmente ao Criador do Universo que possibilitou

tudo isso, meu muito obrigada!

“Nenhuma nação jamais se tornou próspera

por tributar seus cidadãos além de sua

capacidade de pagar”.

Margaret Thatcherr

RESUMO

O trabalho desenvolvido discute a perspectiva da aplicação principiológica da vedação ao confisco a multas tributárias, onde busca analisar os posicionamentos doutrinários, em razão de existir divergência quanto ao cabimento de um preceito constitucionalmente previsto para ser utilizado em matéria de tributos, ser aplicado para penalidade tributária. Deste modo, o estudo busca examinar o surgimento do Estado e sua relação com a tributação, bem como, a importância dos princípios constitucionais e sua aplicação ao direito tributário. Nessa medida, os aspectos descritos na norma acerca da temática, sendo a Constituição Federal de 1988 e o Código Tributário Nacional como base, assim como, o entendimento da jurisprudência dos tribunais superiores, importante fonte do direito, acrescentará com o tema analisado. Palavras-chave: Princípio da vedação ao confisco; Proporcionalidade; Multas tributárias.

SUMÁRIO

INTRODUÇÃO1 ESTADO E TRIBUTAÇÃO

1.1 SURGIMENTO DO ESTADO1.1.1 Teoria naturalista1.1.2 Teoria constratualista1.1. 3 Fases do Estado:Idade Antiga, Idade Média e Idade Moderna

1.2 TRIBUTAÇÃO COMO FONTE PROVEDORA DO ESTADO1.3 TRIBUTO X MULTA

2 PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS E SUA APLICAÇÃO ÀS MULTAS2.1 PRINCÍPIOS NO DIREITO2.2 CONSIDERAÇÕES SOBRE OS PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS2.3PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO X PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE

2.3.1 Vedação ao confisco: breve histórico e considerações2.3.2 Proporcionalidade: breve histórico e considerações2.3.3 Multas: Doutrinadores que defendem a aplicação do principio da vedação ao confisco2.3.4 Multas: Doutrinadores que não defendem a aplicação do principio da vedação ao confisco2.3.5 Multas: posicionamento doutrinário da aplicação do principio da proporcionalidade

3 POSICIONAMENTOS DAS CORTES SOBRE A APLICAÇÃO DOS PRINCÍPIOS NO QUE SE REFERE À MULTA

3.1 POSICIONAMENTO DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS3.2 POSICIONAMENTO DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA E DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL

CONCLUSÃOREFERÊNCIAS

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INTRODUÇÃO

O enfoque principal deste trabalho está embasado no princípio constitucional

aplicável ao direito tributário que veda aos entes União, Estados, Municípios e o Distrito

Federal –DF, utilizarem tributo com efeito de confisco.

Nessa medida, convém mencionar que os entes tributantes ao instituírem os tributos

de sua competência deverão se atentar para os preceitos constitucionais, cuja função

primordial é a proteção do contribuinte, repelindo dessa forma, qualquer conduta que venha a

afetar os direitos e garantias resguardados pela Constituição Federal – CF.

Deste modo, o legislador vedou no artigo 150, inciso IV, da Constituição Federal, a

utilização do tributo pelos entes com efeito de confisco. Apesar da previsão constitucional

asseverar que a vedação seria somente para tributos, houve questionamentos por parte da

doutrina sob o enquadramento de tal princípio em matéria de penalidade tributária, uma vez

que foi observado o quão elevado está o arbitramento dos patamares das multas.

Diante disso, e em observância aos preceitos constitucionais, o presente trabalho

monográfico buscou analisar, por intermédio das teorias desenvolvidas no meio doutrinário,

as correntes que defendem uma possível aplicação da vedação ao confisco em multas

tributárias e os posicionamentos que entendem ser incabível essa aplicação.

Fora também importante analisar o posicionamento dos tribunais por meio de suas

jurisprudências, a fim de se constatar como estes têm se manifestado. Desta feita, o estudo a

cerca dessa temática se encontra discorrido em três capítulos.

Para que essa análise fosse possível, o primeiro capítulo se estendeu em relação ao

Estado, onde, de início, abordou-se sobre as teorias que tentam explicar o seu surgimento, a

importância dessas para sua estrutura atual de Estado de direito, e a forma como este obtém

receita para sua manutenção, sendo a tributação uma delas.

No segundo capítulo, o enfoque principal foi direcionado aos princípios no direito de

forma geral, sendo respaldado os princípios constitucionais, bem como, os princípios

tributários, com ênfase aos princípios da vedação ao confisco e da proporcionalidade, os quais

servem de base para o trabalho desenvolvido.

Tendo em vista as controvérsias existentes acerca da aplicação do princípio da

vedação ao confisco e as multas tributárias, demonstrar-se-ão no presente trabalho, os

argumentos da doutrina sobre o cabimento da aplicação principiológica, assim como os

posicionamentos daqueles que defendem a inviabilidade dessa medida.

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O último capítulo, dada a importância das decisões em âmbito administrativo e

jurídico que giram em torno da temática desenvolvida, destina-se a demonstrar o

posicionamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, bem como do

Superior Tribunal de Justiça - STJ e do Supremo Tribunal Federal – STF, considerando ainda

os fundamentos jurídicos que embasam a decisão das cortes.

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1. ESTADO E TRIBUTAÇÃO

Para melhor entendimento dos questionamentos acerca da aplicação do princípio da

vedação de tributos com efeito de confisco a multas tributárias, aspecto principal do presente

trabalho, é necessário que se entenda o aparato estatal, sua origem e sua evolução, bem como,

o fundamento principal do seu exercício de tributar.

1.1 SURGIMENTOS DO ESTADO

O Estado pode ser visto como uma forma democrática e organizada da sociedade,

onde o povo possui direitos e deveres e escolhe seus representantes para dirigi-lo, mas nem

sempre foi assim.

Dito posto, estudar o surgimento do Estado significa levar em consideração que o

homem, desde quando nasce já passa a fazer parte de uma sociedade. Assim, antes mesmo de

se pensar na figura do Estado, há que se evocar da importância da sociedade.

Ao comentar acerca da sociedade, assim dispõe Bonavides (2010, p. 63):

Os conceitos de Sociedade e Estado, na linguagem dos filósofos e estadistas, têm sido empregados ora indistintamente, ora em contraste, aparecendo então a Sociedade como círculo mais amplo e o Estado como círculo mais restrito. A Sociedade vem primeiro; o Estado, depois.

É perceptível que o surgimento da sociedade antecede o Estado, sendo que esta pode

ser considerada como um aglomerado de pessoas, que através de relações interpessoais,

vivem em constantes mudanças e possuem interesse comum.

Há diversas teorias que tentam explicar o surgimento do Estado, bem como, a forma

que a sociedade contribuiu para esse surgimento. Dentre essas, ressaltam-se as teorias de que

a existência do Estado se justifica pela estipulação de um contrato social, a denominada teoria

contratualista, e aquelas que se filiam ao entendimento de que o surgimento da máquina

estatal ocorreu de forma natural, compreendida como teoria naturalista.

A importância de estudar tais teorias interfere na visão que se tem atualmente de

Estado, visto que estas contribuíram para a forma da atual organização estatal. Nessa medida,

preceitua Dallari (2011, p. 21):

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Tanto a posição favorável à idéia da sociedade natural, fruto da própria natureza humana, quanto a que sustenta que a sociedade é, tão-só, a consequência de um ato de escolha, vêm tendo, através dos séculos, adeptos respeitáveis, que procuram demonstrar, com farta argumentação, o acerto de sua posição. Impõe-se, portanto, que se faça o estudo de ambas as posições e dos respectivos argumentos, uma vez que esse é o dado inicial do qual dependerão conclusões fundamentais, relativas à posição do indivíduo na sociedade e no Estado, com repercussões muito sérias sobre as diretrizes a respeito da organização, do funcionamento e da própria existência do Estado.

Nessa linha, deve-se levar em consideração que a depender da teoria a ser adotada, o

homem, principal elemento da sociedade, adotará posições diferentes no meio social. Dada a

importância de se entender as ideias que embasam o surgimento de Estado, há que se passar a

uma breve abordagem das teorias ora mencionadas.

1.1.1 Teoria Naturalista

A Teoria Naturalista apregoa que viver em sociedade, nos primórdios da civilização,

significava viver de acordo com o estado natural das coisas, onde os homens já nasciam com

direitos naturais e outros lhe seriam acrescentados no curso da existência.

Tal teoria é uma das que tem o maior número de adeptos, entre eles, Aristóteles,

filósofo grego que chegou a afirmar que o homem é um ser social, através da sua célebre

afirmação “o homem é naturalmente um animal político”. Assim, em razão do homem ser um

indivíduo social, haveria a necessidade de viver em agrupamentos, para que houvesse a

cooperação mútua com a finalidade de que os objetivos pretendidos fossem alcançados.

Os objetivos almejados não seriam somente para que adquirissem apetrechos ou

alimentos, visto que muito além da necessidade material, o convívio com os semelhantes seria

uma disposição natural de viver de forma associativa. Apesar de existir essa vontade natural

de associar-se, os adeptos afirmam que, de certo modo, a convivência poderia gerar

instabilidades, vez que, a insegurança predominava quanto ao medo de sofrer ou morrer.

Esse estado natural, na concepção de Hobbes apud Costa (2012, p. 107) seria:

O estado de natureza era o modo de ser que caracterizava os homens antes de seu ingresso no estado social. No estado de natureza, a utilidade era a medida do direito. Isso significava que, levado por suas paixões, o homem precisa conquistar o bem, ou seja, as comunidades da vida, aquilo que resultava em prazer. O altruísmo não seria, portanto, natural. Natural seria o egoísmo, inclinação geral do gênero humano, constituído por um perpetuo e irrequieto desejo de poder e mais poder que só termina com a morte.

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Assim, como o Estado de natureza representava uma liberdade e ao mesmo tempo,

trazia certa instabilidade ao homem, regras deveriam ser criadas para manter a ordem social,

onde, na visão naturalista, surge o Estado.

1.1.2 Teoria Contratualista

A teoria contratualista surge como uma contrapartida da corrente naturalista, onde

preconiza que a origem do Estado estaria vinculada a uma relação contratual com os cidadãos,

em que o Estado, ao agir, deveria primar pelo bem-estar da coletividade, logo, verificou-se a

submissão do administrado, ou seja, do indivíduo, para prevalecer a vontade estatal em prol

de todos.

Nessa medida, a sociedade seria o resultado de uma cooperação, ou seja, de um

acordo de vontades, onde os homens de forma figurada celebrariam um contrato social

(DALLARI, 2011, p. 62).

Entre os precursores mais importantes dessa teoria está Thomas Hobbes que defendia

que, apesar de existir o estado de natureza conforme defendia a teoria naturalista, tal estado

chegaria a um ponto de haver “guerra de todos contra todos”, que é considerada uma das

expressões clássicas da sua obra Leviatã.

Tal guerra sugerida pelo filósofo ocorreria em razão do estado natural de igualdade

que todos os homens se encontravam. Essa igualdade em algum momento geraria certo

desconforto, pois haveria o receio de que os bens fossem extraídos. Sendo assim, haveria a

necessidade de criação de um contrato social.

A criação de tal contrato não seria a termo, mas apenas uma forma fictícia no sentido

de lembrar a sociedade da época de que determinadas condutas haveriam de ser observadas e

ponderadas, visto que, o Estado exerceria a função de decidir com base no bem-estar da

coletividade, o que, por muitas vezes, sobrepunha-se à vontade do particular, submissão esta

que geraria direitos e obrigações.

A adesão contratual, no dizer de Maluf (2009, p. 79) se daria:

Os homens realizariam um pacto voluntário constitutivo do Estado, delegando cada um, ao governo organizado, a totalidade de seus direitos naturais de liberdade e autodeterminação. Convencionaram todos a sua submissão física e espiritual ao poder diretivo, em benefício da paz social e da segurança de todos. Daí a sujeição total do homem ao Estado e o absolutismo necessário do poder soberano.

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Tal contrato tinha o condão de criar determinadas regras, com a finalidade de que

aquela convivência se desse de forma harmoniosa, sendo necessário um estímulo superior

para exigir dos homens a sua aplicação, surgindo, portanto, na visão contratualista, o Estado.

Apesar do posicionamento de que, a partir do contrato social, os direitos naturais

seriam repassados para o Estado, John Locke, filósofo inglês defendia tal contrato por um

aspecto mais humano e racional. Reconhecia tal filósofo que a celebração do contrato não

significava que todos os direitos tidos como naturais seriam transferidos a máquina estatal,

mas somente uma parte destes, o necessário para manter a paz social de toda a sociedade.

Nessa medida, o aglomerado de pessoas vivendo em sociedade, ainda que de forma

contratual ou natural, conforme defende alguns doutrinadores, possibilitou a existência de um

poder superior que representasse a vontade desses indivíduos, originando assim o Estado.

Desse modo, é de se reconhecer a origem do Estado, seja na visão naturalista, seja na

contratualista, sendo que este passou por profundas evoluções em sua estrutura.

Dallari (2011, p. 59), ao pontificar acerca do surgimento do Estado, aduz que:

A denominação de Estado (do latim status = estar firme), significando situação permanente de convivência ligada a sociedade política, aparece pela primeira vez em “O princípie” de Maquiavel, escrito em 1513. [...]. De qualquer forma, é certo que o nome Estado, indicando uma sociedade política, só aparece no século XVI [...]

Segundo o autor, Estado seria uma condição, onde de forma constante, haveria

ligação entre as pessoas que compunham tanto o aparato estatal, como também aquelas que

integravam a sociedade entendida como política. Assim, o Estado para ser visto e ser

entendido como uma sociedade política passou por diversas evoluções históricas que podem

ser divididas em etapas, conhecidas por grande parte dos estudiosos como Idade Antiga, Idade

Média e Idade Moderna.

A Idade antiga é compreendida entre o Estado antigo composto do Estado de Israel,

do Estado grego e do Estado Romano. Já na Idade Média, há a presença das Monarquias

Medievais, Feudalismo e Estado Medieval, bem como da Igreja Romana. Por fim, no que

tange a Idade Moderna, aqui se faz presente o Liberalismo, as Reações Antiliberais como o

socialismo, fascismo e nazismo, e o Estado Social democrático.

Desse modo, dada a importância e contribuição dessas evoluções, necessário se faz,

ainda que de forma sucinta, demonstrar os aspectos principais de cada fase.

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1.1.3 Fases do Estado: Idade Antiga, Idade Média e Idade Moderna

A Idade Antiga é conhecida entre os estudiosos como o Estado Antigo ou Teocrático

onde havia a presença dos grandes impérios, com duas características peculiares: a natureza

unitária e a religiosidade.

A natureza unitária se faz presente nessa fase estatal em razão da existência evidente

da monarquia, exercida em nome dos deuses como forma única de governo. Deste modo, os

monarcas exerciam o poder de forma centralizada e suas decisões, por muitas vezes arbitrárias

eram pautadas e justificadas pelo posto divino que estes ocupavam, sendo, portanto,

ilimitadas.

Aqui, o monarca era visto como o representante da vontade divina. Maluf (2009, p.

102) ao se referir ao poder absolutista preleciona:

As monarquias orientais eram todas de feitio teocrático: o monarca era representante das divindades, descendente dos deuses. O poder monarca era absoluto, e, sendo equivalente ao poder divino, não encontrava possibilidade de limitação na ordem temporal. No Egito, por exemplo, o Faraó era e encarnação do próprio Deus ou descendente direto das divindades que reinavam no Vale do Nilo. Os terríveis reis assírios chamavam-se vigários dos deuses. O rei persa era sacerdote magno. Amon, no Egito, Barduk ou Shamasch, na Babilônia, eram deuses nacionais. O califa, vigário do profeta, titulava-se principie dos crentes (Emir El Mumenin) e governava pelos princípios constantes no Alcorão.

Nesse entendimento, a vontade que prevalecia era do monarca em razão da divindade

que este representava, sendo que, toda e qualquer ação se justificava por uma força divina,

ficando dessa maneira, todos submissos as decisões tomadas pelo líder, e por muitas vezes,

sem questionamentos.

Na Idade Média, apesar da monarquia ainda se fazer presente, o que era importante

para fixar poder de qualquer pessoa era a fração de terras. Os proprietários de grandes

propriedades de terras começaram a concentrar poderes em razão da atividade agrícola,

principal atividade econômica desenvolvida nesse período e assim, encontravam-se em

posição intermediária entre o rei e o indivíduo, classe essa denominada de senhores feudais.

Essas frações de terras eram adquiridas a partir da dominação dos territórios. Os

monarcas fracionavam os territórios conquistados, e dessa forma se deu o desmembramento

do poder conforme entendimento de Maluf (2009, p. 117):

Os reis bárbaros, francos, godos, lombardos e vândalos, uma vez completada a

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dominação dos vastos territórios que integravam a órbita dehegemonia do extinto império cesarista, passaram a distribuir cargos, vantagens e privilégios aos seus chefes guerreiros, resultando daí a fragmentação do poder. E como fossem imensos os territórios e impossível a manutenção da sua unidade sob um comando central único, criaram uma hierarquia imperial de condes, marqueses, barões e duques, os quais dominavam determinadas zonas territoriais, como concessionários do poder jurisdicional do Rei. Em compensação, tais concessionários se comprometiam a defender o território, prestar ajuda militar, pagar tributos e manter o princípio da fidelidade de todos os súditos ao Rei.

Deste modo, aquele que tinha a maior fração de terras também detinha poder, e

representava o poder do monarca. Em razão disso, estes poderiam, por exemplo, arrecadar

tributos, indicar ocupantes de cargos e se fazer presente na vida política daquela sociedade.

A igreja romana também se fez presente na idade média de forma autoritária e por

muito tempo governou com o Rei, inclusive, sendo esta responsável pela sua investidura.

Nesse período, a igreja exercia sobre a sociedade um papel que transpunha a religiosidade,

interferindo de certa forma na economia e na política. Entretanto, firmou-se uma corrente de

resistência contra os seus ensinamentos que ficou conhecida como a Reforma, sendo liderada

por Lutero.

Desse modo, estas mudanças ocasionaram uma transição de períodos da história, da

idade média para a idade moderna conforme leciona Dias (2013, p. 58):

A antiga forma de comuna- estado, marcadamente religiosa e conservadora, vai dando lugar paulatinamente ao Estado-sociedade, constituído por uma nova oligarquia que inclui a burguesia ascendente, que vai gradativamente como camada social. Se na Idade Média o poder político gozava de primazia pela consagração da religião, de agora e diante o predomínio do poder econômico será justificado racionalmente com argumentos intelectuais.

A ideia predominante era de que a religião figurava como base do Estado e que os

monarcas representavam a divindade, sendo a reforma luterana um importante movimento

que contribui para esse pensamento.

No Estado Moderno, a noção que se tem é que a razão, demonstrada por meio de

teorias é que justificam o Estado. Nessa nova era, a concepção de que a origem do poder seria

divina é veemente afastada, e há uma divisão da vida pública para vida privada dos cidadãos.

A vida pública passa a ser regulamentada pelo Estado, onde este exerce funções e

desenvolve atividades com enfoque na coletividade. É de se ressaltar que para o Estado se

desenvolver e buscar assegurar o mínimo necessário para a sociedade, este necessita de

subsídio, e é a partir daí que surge a tributação.

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O marco final dessa fase deu-se com a Revolução Francesa, ocorrida em razão da

divisão classista existente na época. Existia o clero, a nobreza e a burguesia, sendo esta última

composta por banqueiros, advogados, camponeses e trabalhadores urbanos. Essa classe era

responsável por suportar a carga tributária do alto clero, bem como da nobreza. Nessa medida,

a burguesia organizou tal revolução e primava por um Estado justo, igualitário, fraterno e

liberal.

No Brasil, o estado democrático de direito foi conquistado com a Constituição de

1988, conhecida como a “carta cidadã”. Tal normativa embasou-se em declarações que

dispunham sobre direitos humanos, como a Declaração Universal dos Direitos do Homem de

1948.

Destarte, após toda essa evolução e em razão das lutas travadas, o Estado hoje pode

ser compreendido como Estado de direito, que em seu conceito contemporâneo, conforme

prevê Friede (2010, p. 35) seria:

Toda associação ou grupo de pessoas fixado sobre determinado território, dotado de poder soberano. É, pois, o Estado, em síntese, um agrupamento humano em território definido, politicamente organizado, que, em geral, guarda a ideia de nação. Daí exatamente a construção do conceito sintético de nação política e juridicamente organizada para definir conclusivamente o termo Estado.

Do conceito supramencionado, extrai-se que este ente é composto por vários

elementos, entre eles: povo, território e poder soberano ou político. O elemento povo possui

uma relação jurídica entre o Estado no que concerne na sua formação e na forma de

desenvolver do poder soberano, visto que, o povo é o conjunto de cidadãos do Estado. O item

território, poderá ser visto como uma base territorial delimitada, onde os poderes estatais

serão exercidos dentro dessa limitação.

Por fim, no que tange ao poder político, este pode ser considerado como a

legitimidade do estado em tomar decisões pautadas no bem-estar coletivo em razão de uma

autorização lhe outorgada. Nesse interim, dispõe Martins (2005, p. 34):

[...] O Estado tem custos para a manutenção de seus fins, como na manutenção de repartições públicas, da própria máquina de arrecadação, dos vencimentos, soa funcionários públicos, da limpeza das ruas, da segurança pública, etc. Assim, surge o tributo, como a necessidade de obter receita de seus súditos para fazer frente aos gastos que lhe são inerentes. O poder de tributar do Estado consiste justamente em uma parcela da soberania estatal, de poder exigir tributos dentro de seu território.

Como o Estado representa a vontade da coletividade e a vontade desta prevalece

sobre a do particular, em resposta a essa representação, o Estado terá que fornecer aquilo que

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é considerado mínimo, como saúde, educação, etc., e assim o garante por meio da tributação.

Importante asseverar que independentemente do posicionamento que venha a ser

adotado, o Estado deve ser visto como aquele que garante os direitos, logo um Estado

democrático de direito.

Essa visão do aparato estatal de garantidor de direitos passou a ser vista por uma

acepção filosófica, alguns pensadores já vêm por uma acepção jurídica e há outros ainda que

o vem em um sentido sociológico.

No alcance do pensamento filosófico, Estado é considerado uma realidade da ideia

moral, onde a instituição família e sociedade estão acima de qualquer outro valor individual,

sendo considerado absoluto, pois existe a manifestação visível da divindade e da ética

consciente de si mesmo (BONAVIDADES, 2010, p. 66).

Vê o Estado por uma acepção jurídica implica reconhecer que este é regido por leis,

e que sua estrutura e a sua divisão de poder são resultados da união de indivíduos, que se

reunirem e aceitaram ser administrados.

E por fim, sob o prisma sociológico, é de ressaltar os ensinamentos de Max e Engels

apud Bonavides (2010, p. 69):

Max e Engels explicam o Estado como fenômeno histórico passageiro, oriundo da aparição da luta de classes na Sociedade, desde que, da propriedade coletiva se passou à apropriação individual dos meios de produção. Instituição, portanto, que nem sempre existiu e que nem sempre existirá. Fadado a desaparecer, o poder político, como Marx o definiu, é “o poder organizado de uma classe para opressão de outra”.

Nesse enfoque, a concepção sociológica defende o surgimento do Estado a partir da

luta de classes. Os defensores afirmam que não bastaria existir tão somente agrupamentos

sociais sem meios de coerção, porque se assim fosse, não haveria Estado.

Face ao que fora vergastado e em razão de toda evolução sofrida pelo Estado,

atualmente este é visto como um garantidor de direitos e tem como fundamento primordial a

dignidade da pessoa humana.

1.2 TRIBUTAÇÃO COMO FONTE PROVEDORA DO ESTADO

O Estado passou por grandes e profundas evoluções e para sua manutenção, bem

como, para garantir direitos, precisou instituir o tributo. Nesse ínterim, lhe fora concedido o

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poder fiscal, ou seja, a autorização para eleger tributos e exigir dos particulares o devido

recolhimento.

Nessa concepção de Estado e justificativa da instituição do tributo, Machado (2010,

p.29 e 30) assevera que “qualquer que seja a concepção de Estado que se venha a adotar, é

inegável que ele desenvolve atividade financeira. Para alcançar seus objetivos precisa de

recursos financeiros e desenvolve atividade para obter, gerir e aplicar tais recursos”.

Assim a atividade econômica foi entregue a iniciativa privada, e o estado poderá

exercê-la em caráter de excepcionalidade, pois a Constituição Federal - CF, em seu artigo

173, caput, de forma expressa, esclarece que a exploração da atividade econômica exercida

pelo Estado só será permitida quando necessária aos imperativos de segurança nacional ou a

relevante interesse coletivo.

Deste modo, em situações cotidianas o Estado deverá instituir e cobrar os tributos

como forma de obter receita para custear suas despesas. Assim sendo, é necessário que se

entenda o significado e o procedimento para se obter tal receita e suas implicações jurídicas,

lembrando sempre que qualquer ato estatal que interfira na vida privada do particular, há de se

obedecer aos princípios constitucionais.

Como se sabe, nas atribuições de sua função, o Estado possui meios legais e

coercitivos a fim de que alcance os objetivos que necessita, e entre estes, está a tributação

como forma de abastecimento. Esse abastecimento é remanejado aos cofres públicos, não se

sujeitando a restituição, o que significa dizer que, integrará o patrimônio público de forma

definitiva. A esse procedimento é dado o nome de receita pública (LOPES, 2012, p. 02).

Sendo, portanto, receita pública o resultado de todo e qualquer numerário recolhido

em face do Estado, a atividade que este ente desenvolverá para sua obtenção irá variar de

acordo com o a necessidade e a urgência envolvida.

Quando a situação circundar em brevidade e seja justificada em razão de uma

necessidade relevante, o maquinário estatal poderá utilizar, por exemplo, o imposto

extraordinário, previsto no artigo 154, inciso II, da CF, caracterizando, portanto, aferimento

de receita.

Essa forma atípica de apuração de receita é intitulada como receita pública

extraordinária ou excepcionalíssima. A instituição de multas também é considerada uma

receita extraordinária, visto que, o recolhimento desta pelo Estado não é uma atividade

habitual, ocorrendo somente em excepcionalidades. Deste modo, o Estado usaria essa

condição para situações inesperadas. Entretanto, para o cotidiano, há que utilizar as receitas

públicas tidas como originárias e derivadas.

20

Nessa linha de pensamento, Rocha (2012, p. 7) ao discorrer acerca das receitas

públicas assim nos ensina:

É bastante usual a classificação de receitas do Estado em originárias e derivadas. Tal classificação leva em conta a maneira pela qual o Estado consegue obter cada uma delas. [...]Receita Originária é aquela que o Estado consegue angariar realizando atividades comuns aos particulares. Nesse momento, o Estado despe-se de sua soberania e age como se particular fosse [...].

Tais receitas tidas como originárias são derivadas de relações contratuais entre o

Estado e o particular, como por exemplo, o recebimento de aluguéis. Nessa medida, o Estado

não utiliza o poder de império que possui para obter receita e sim o contrato estabelecido

entre as partes, ou seja, a vontade dos contratantes devidamente pactuada é o ensejador do

recolhimento da receita e não a coerção, como ocorre na receita derivada.

A receita derivada, por sua vez, é instituída através do poder de soberania do Estado,

onde este, de forma coercitiva e sem a oitiva do particular subtraí para si parte do seu

patrimônio. Nesse contexto, assevera Lopes (2012, p. 2 e 3):

As receitas públicas derivadas, ao seu turno, são aquelas fundadas na atividade impositiva (coercitiva) do Estado, para cujo exercício a vontade do particular é irrelevante. Decorrem, pois do poder de império do Estado, a permitir que este invada o patrimônio privado e dali retire uma fração de riqueza para si. Tais receitas exteriorizam-se rotineiramente nos tributos e não nas multas.

É de se ressaltar que todo o procedimento de arrecadação decorrerá dentro das rédeas

do princípio da legalidade. Assim, não somente este, como todos os princípios basilares

constitucionais que regem a administração pública devem estar presentes, visto que, a

atividade desenvolvida pelo Estado é estritamente vinculada.

Insurge-se ainda destacar que as receitas que são auferidas pelas empresas estatais

não são consideradas como receitas do Estado. Explica-se: quando as estatais são criadas, uma

nova pessoa jurídica surge diferente daquela que a ajudou a construir. Deste modo, não há que

se falar em relação contratual entre estas, visto que, o patrimônio de uma é diverso da outra.

Assim, o produto ofertado pela nova pessoa jurídica não constitui receita para o ente

que o criou. Enfatizando essa reflexão, Rocha (2012, p. 8 e 9) compreende que a relação

contratual aqui não se aplica porque deve prevalecer a máxima de que os bens das pessoas

jurídicas em nada se confundem com a dos sócios. Deste modo, uma possível receita que seria

auferida e que poderia ser partilhada seria a distribuição dos lucros em um resultado anual

positivo.

21

Destarte, no que concerne a receita derivada, esta se encontra diretamente ligada com

a atividade de tributação exercida pelo aparato estatal, visto que, a compulsoriedade se faz

presente nessa modalidade de aquisição de receita.

Feitas essas considerações acerca das receitas estatais, passa-se a análise do tributo

cobrado a partir da receita derivada e que serve de subsídio para custear as despesas públicas,

como também, a função desenvolvida pela multa, receita extraordinária conforme

mencionado anteriormente.

1.3TRIBUTO X MULTA

A iniciação de tributos, pelo que se sabe, teve como marco a oferta de uma ovelha

aos deuses por um camponês em razão da boa colheita obtida em um determinado período.

Logo após, observando o crescimento da produção, os donos das terras passaram a cobrar

habitualmente aos camponeses uma determinada quantia, que equivalia a metade do que era

produzido, o que se demonstrava, ainda que indiretamente, um processo de tributação.

Tem-se em seguida a visão dos gregos sobre tributos, onde para estes, a tributação

significava tributum, que em sua origem significa “repartir entre as tribos”, sendo que estes

recaiam sobre a venda de escravos e sob as mercadorias importadas na época.

Com a vigência do período feudal, onde aquele que detinha a maior quantidade de

terras também tinha poder, a percepção que se tinha de tributo mudou, visto que, os senhores

feudais forneciam a terra aos vassalos para plantação, e tomavam grande parte do que fora

produzido como forma de pagamento.

Posterior a isso surge à época da monarquia, onde a classe trabalhadora recolhia os

tributos para sustentar os monarcas. Em contrapartida ao que se sobrevivia, e em razão da

revolta que fora criada, foi instituído limitação aos tributos por meio da Carta de 1215 de João

Sem-Terra, onde este deixou subentendido que quando surgisse necessidade de instituir novos

tributos, haveria de se submeter a um Conselho Fiscal.

Nesse sentido, ao analisar as contribuições da Carta de 1215 nos ensina Crivelaro et

al Trevisan (s/d, p. 7):

Necessitando fazer frente às inúmeras despesas de guerra, João aumentara demasiadamente a taxa do scuntagium transformando-a em instrumento de extorsão. Inconformados, os barões resolveram impor limites ao poder real de exigir tributos: todas as vezes que o monarca quisesse perceber subsídios extraordinários, não previstos no contrato feudal típico nem admitidos pelos costumes de então, deveria

22

contar com a aprovação do Grande Conselho, composto por integrantes da alta nobreza e do clero. Surgia aí o princípio, até hoje vigente, segundo o qual “não há taxação sem representação”. Tais disposições da Magna Carta tinham dois princípios básicos: o primeiro, mais imediato, era que o exercício do poder tributário deve ser consentido pelos súditos, a fim de evitar que o patrimônio dos barões fosse severamente atingido pelo pagamento de tributos; o segundo, talvez o mais importante e duradouro, era restringir as ações do monarca, pelo esvaziamento do tesouro real.

A Carta do João Sem-Terra foi o primeiro fragmento que se tem notícia a mencionar

a cerca de direitos, especialmente no que tange a tributação, bem como, colocar limites ao

poder de tributar da monarquia existente a época.

Com as lutas que houve a estrutura existente até então fora desfeita, e ao Estado fora

concedido o poder de intervir na propriedade privada do indivíduo a fim de que, em troca

disso, lhe oferecesse serviços mínimos, prevalecendo, deste modo, a sua vontade. Nesse

enfoque, Falcão (2009, p. 02) assim instrui:

[...] a ruptura do modelo liberal do Estado mínimo para o modelo do Estado social ocorrida no século XIX, na fase seguinte à Revolução Industrial, inaugurou um novo período no perfil do Estado, o do intervencionismo fiscal e cujos desdobramentos trariam em seu bojo o embate entre diferentes percepções do tributo. Esse contexto colocou em campos opostos o pensamento liberal e a social-democracia e sinalizou um novo e promissor marco teórico da tributação, que seria aquele destinado a sustentar a construção do Estado social. No tempo da primazia do liberalismo clássico, a eclosão da Revolução Industrial revelou a incapacidade do mercado em promover o bem-estar dos indivíduos, expondo, dessa forma, as mazelas provenientes da relação desequilibrada entre o capital e o trabalho. Esse desequilíbrio exigiu a presença do Estado como forma de suprir as lacunas do mercado liberal. Daí porque o advento do Estado intervencionista, por meio das funções de alocação, distribuição e estabilização, seria responsável pela gênese de uma rica produção jurídica voltada para a questão social e que conheceria seu apogeu na Alemanha de Bismarck. A burocracia social alemã abriria uma nova era para os Estados intervencionistas e demonstraria que somente o Estado seria o grande provedor natural das necessidades dos indivíduos.

Deste modo, por intermédio da divisão classista que existia na época, percebeu-se

que o modelo liberal adotado já não mais atendia os anseios da população, e em razão disso,

nasceu a necessidade de construir um estado social, onde a intervenção estatal era necessária.

Entretanto, esta intervenção estaria pautada em destinar e dividir os recursos da máquina

pública para que a divisão classista, até então existente, fosse repelida.

Assim, para construção de um estado social, Estado e indivíduo pactuaram, ainda que

de forma tácita um contrato social, e desta forma, este passa a intervir na propriedade privada,

sendo que, em contrapartida, o instrumento estatal teria que assegurar direitos. Esse era o

entendimento daqueles que defendiam a teoria contratualista como base no surgimento do

Estado, conforme já mencionado anteriormente.

23

Ao passo que, a teoria contratualista defendia a ideia de contrato entre as partes

autorizando o Estado a tributar, a teoria socialista defende o início da tributação como uma

forma de amparo social.

Esse amparo social estava calcado na seguinte ideia: como o Estado tributava, e em

troca disso, possibilitava o acesso a direitos e garantias aos cidadãos, o ente estatal deveria

coletar uma maior quantia de tributos daqueles que tinham um maior patrimônio, e essa

coleta, indiretamente beneficiava aqueles de menor renda, visto que, estes também teriam

acesso aos direitos, só que, contribuindo de acordo com a sua situação financeira.

Deste modo, a visão socialista pontifica que para se entender a função do tributo na

sociedade seria necessário observar a condição social e econômica dos indivíduos, assim,

haveria que se atentar para a proporcionalidade ou seja, o tributo a ser pago por cada

indivíduo deveria ser proporcional ao seu patrimônio, de modo que, a contribuição dada por

cada um refletiria na condição social dos restantes.

Essa visão socialista contribuiu de forma significante para os princípios e vedações

impostas aos entes tributantes que temos hoje, como por exemplo, o princípio da capacidade

contributiva, presente no vigente sistema tributário nacional, assim como na Carta Cidadã.

No Brasil, temos que a tributação fora introduzida pelos portugueses, na época em

que este era uma colônia explorada de Portugal, onde não se tinha o objetivo de habitação

nestas terras, mas tão somente a extração das riquezas naturais existentes e envia-las aquele

país.

Sendo o Pau-Brasil a principal riqueza aqui encontrada e dada a importância dessa

árvore para a Coroa Portuguesa que a utilizava para confecção de tintas, entendeu-se por bem

instituir tributo sobre a extração dessa árvore, nascendo assim a tributação no Brasil.

Nessa concepção, acerca da tributação existente ao Pau-Brasil, ao se referir sobre o

assunto, Balthazar (2005, p. 35) assim assevera:

Com o início da lucrativa extração do pau-brasil (para a fabricação de corantes para tecidos), entre 1526 e 1532, começou a ser cobrado o primeiro tributo no Brasil, o quinto do pau-brasil. Instituído pela Coroa portuguesa, detentora do monopólio de todas as riquezas encontradas no território brasileiro, tal tributo era cobrado dos particulares autorizados a aplicar a extração. Sua alíquota, conforme a moderna doutrina tributária, era fixa, pois o Fisco português exigia o tributo em espécie, visto que no Brasil ainda não havia circulação de moeda portuguesa (real). O quinto do pau-brasil foi o ponto de partida da Tributação no Brasil, adaptado as às condições e circunstâncias da época.

Há relatos de que o tributo cobrado pela extração do pau-brasil equivalia a cerca de

20% (vinte por cento) das árvores, sendo que, por ausência de norma para disciplinar essa

24

tributação, a coroa portuguesa utilizava as normas tributárias que vigoram em Portugal, mas

com algumas adaptações. Deste modo, a tributação existente no Brasil passou por diversas

mudanças, inclusive com as constituições ao longo do tempo.

Com o Código Tributário Nacional, temos na atual forma de Estado que o tributo,

muito além de somente arrecadar receita para o Estado, serve também como regulador

econômico e social. Sua atual definição encontra-se elencada no artigo 3º, do Código

Tributário Nacional, onde prevê que este é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda

ou cujo valor que nela se possa exprimir, não devendo constituir sanção de ato ilícito, sendo

que, sua instituição é mediante lei e sua cobrança decorre de atividade administrativa

plenamente vinculada.

Assim, a prestação pecuniária compulsória configuraria um comportamento

obrigatório de uma prestação em dinheiro (CARVALHO, 2013, p. 49 e 50).

Deste modo, os indivíduos deveriam abastecer o maquinário estatal, de forma

obrigatória em face da previsão legal.

Há autores que defendem que a compulsoriedade não significa uma obrigação, e sim,

um ato que não depende da vontade do indivíduo. Veja-se tal posicionamento adotado por

Martins (2005, p. 99):

Tributo é uma prestação de dar, de pagar. Não se trata de obrigação de fazer ou não fazer. Tributo é o objeto da relação tributária. O tributo não tem por objetivo carrear para os cofres do Estado meios financeiros para satisfação das necessidades básicas da coletividade. [...]O tributo é compulsório. Compulsório não quer dizer obrigatório, mas significa que independe da vontade da pessoa de contribuir. A pessoa não paga o tributo porque não quer ou gosta. Se isso ocorresse, não pagaria o tributo.

É de se pensar que, se a vontade do indivíduo não poderá ser externada, este fica

submetido ou obrigado a fazer ou deixar de fazer uma ação. Assim sendo, a maior parte dos

autores defendem a ideia de a prestação tributária ser uma obrigação.

Há que se ressaltar que a instituição do tributo deverá ocorrer mediante lei. Este é um

dos princípios basilares da Administração Pública, qual seja o princípio da legalidade,

conforme previsão legal do artigo 37 da CF.

Ainda, é de se lembrar de que por todo o texto constitucional principalmente a partir

do artigo 145 ao artigo 162 se faz presente direitos e garantias asseguradas para aqueles

indivíduos que contribuem para o Estado, considerados contribuintes, que segundo definição

legal do artigo 121, parágrafo único, inciso I, do CTN, é a pessoa, física ou jurídica, que tenha

relação de natureza econômica, pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato

25

gerador.

Deste modo, tem-se que contribuinte, será, portanto, aquele indivíduo que tem de

alguma forma, uma relação entre o Estado. Há autores que enfatizam que essa relação é uma

relação jurídica, ou seja, com deveres contratuais para ambas as partes.

Veja-se o entendimento de Machado (2010, p. 33):

Importante, porém, é observar que a relação de tributação não é simples relação de poder com alguns têm pretendido que seja. É relação jurídica, embora o seu fundamento seja a soberania do Estado. Sua origem remota foi a imposição do vencedor sobre o vencido. Uma relação de escravidão, portanto. É essa origem espúria, infelizmente, às vezes ainda se mostra presente em nossos dias, nas práticas arbitrárias de autoridades da Administração Tributária. Autoridades ainda desprovidas de consciência de que nas comunidades civilizadas a relação tributária é relação jurídica, e que muitas vezes ainda contam com o apoio de falsos juristas, que usam o conhecimento e a inteligência, infelizmente, em defesa do autoritarismo.

Sendo uma relação de poder, haveria a imposição de determinados tributos, e a

aceitação, de forma incontestável do contribuinte e tendo em vista os direitos resguardados

pela Carta Política criada após um período ditatorial, onde se preceitua que qualquer ato que

venha a restringir ou limitar os direitos e garantias fundamentais previamente tutelados

deverão ser reprimidos.

Assim sendo, é de se ter em mente que o Estado possui o poder de tributar e deverá,

dentro dos critérios legais, observar os direitos e garantias dos cidadãos previamente

tutelados. Deste modo, exercida essa tributação, temos no atual modelo jurídico, conforme a

Teoria Quintepartite, a previsão legal na CF de que são cinco as espécies de tributos, sendo

eles: os impostos, as taxas, as contribuições de melhoria, as contribuições sociais e o

empréstimo compulsório.

O que distinguirá uma determinada espécie tributária da outra será o fato gerador,

que poderá ser entendido, consoante disposição do artigo 114, do CTN, como situação

definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência, ou seja, ocorreu ação ou

omissão do contribuinte, devidamente prevista em lei, isso ensejará no recolhimento de algum

tributo para o Estado.

Deste modo, é a situação que enseja no fato gerador do tributo que definirá que

espécie tributária irá incidir.

Nesse entendimento, assevera Lopes (2012, p. 17 e 18):

[...] São exatamente as características dos respectivos fatos geradores que dão o timbre de distinção entre as espécies tributárias. Cada uma delas possui um fato gerador com peculiaridades próprias. Ou seja, o que faz a distinção entre as espécies

26

não é o nome, mas sim a característica do respectivo fato gerador. O tipo de fato, que fará com que o sujeito passivo tenha o dever de pagar o tributo, é que nos indicará a identidade da espécie tributária. [...]

Pelo longo texto do CTN há a presença de várias situações em que o legislador veda

a atribuição de idêntico fato gerador a uma mesma espécie tributária. A título de exemplo,

cabe mencionar a previsão do artigo 77, parágrafo único, do referido diploma legal, onde é

vedada a espécie tributária Taxa ter o mesmo fato gerador do Imposto.

No que tange a afirmação de que tributo não decorre de ato ilícito, é importante que

se frise que tributo não tem como hipótese de incidência uma infração cometida.

Nas palavras de Rocha (2012, p.12):

[...] O dever de pagar tributo não decorre do fato do contribuinte ter transgredido alguma norma jurídica. Nesse sentido, o tributo extrema-se de multa. Esta sim possui caráter punitivo. Tributo e multa jamais se confundem, mesmo no caso das multas tributárias, que são decorrentes do descumprimento de um dever estabelecido pela legislação de algum tributo [...]

Deste modo, é de essencial percepção da natureza jurídica distinta dos dois institutos,

que com se disse alhures, enquanto tributo decorre de atividade compulsória do Estado para

sua manutenção, multa decorre de ato ilícito.

Nesse mesmo entendimento, preconiza Lopes (2012, p. 17):

[...]O dever de pagar o tributo não decorre do acontecimento de uma infração, mas sim da realização do fato gerador tributário. Pois bem, qualquer que seja o tributo, possuirá um respectivo fato gerador. Sua lei instituidora determinará aquele fato que, uma vez ocorrido, fará com que surta, contra o sujeito passivo (pessoa devedora), o dever de pagar. [...]

A multa tem por objetivo principal apenar o indivíduo que não obedeceu a norma

jurídica tributária. Dessa feita, multa é espécie de sanção tributária. Entre as variadas

modalidades atualmente existentes, tem-se a multa de ofício, a multa punitiva ou por infração,

a multa isolada e a multa de mora.

É de se ressaltar que o comportamento do contribuinte que vier a violar uma

disposição de lei poderá ser uma violação simples, bem como poderá configurar como crime

penal, a depender da conduta. Assim sendo, a multa tratada neste trabalho seria de cunho

administrativo, não se sujeitando as infrações penais e reger-se-á pelos princípios

administrativos.

Desse modo, qualquer que seja o nome que se venha intitular multa esta possui,

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incontestavelmente, natureza de sanção, advinda da inobservância de um dever jurídico

(CARVALHO, 2013, p. 489).

Assim, a multa serve como uma sanção, onde de forma impositiva, o Estado a utiliza,

seja para reparar um dano sofrido, seja em caráter intimidatório, que se justifica dependendo

de caso a caso. A exemplo pode-se citar a multa de ofício, que se aplica quando o contribuinte

tinha o dever legal de recolher o tributo e não o fez. Já a multa punitiva decorre de ação ou

omissão do contribuinte que violou uma disposição de lei.

A multa isolada é aquela devidamente prevista em lei e multa de mora tem seu

fundamento em razão da demora do recolhimento pelo contribuinte e como forma de ressarcir

o tempo que o Estado ficou sem receber.

Ante a diferença entre tributo e multa, vale a pena transcrever os ensinamentos de

Rosa Júnior (2009, p. 45):

[...]. Os tributos não se confundem com as penalidades, apesar de ambos terem natureza compulsória, caráter patrimonial, corresponderem a obrigação de dar e constituírem em receitas derivadas. [...] A penalidade, no entanto, visa apenas sancionar um ilícito, uma ação antijurídica e, por isso, o tributo não pode ser empregado como meio para apenar o contribuinte.

Com as características apresentadas, é de se constatar que a equiparação de tributo

com multa vai contra a definição legal de tributo prevista no artigo 3º do CTN, vez que são

institutos peculiares, e enquanto um necessita de uma legalidade para incidir (tributo), o outro

já decorre justamente do ilícito (multa).

É de se mencionar que apesar do princípio da legalidade existente, não é incomum

encontrar certos exageros.

Nesse sentido, preleciona Carvalho (2013, p. 497):

São numerosas as manifestações doutrinárias e jurisprudenciais contra sanções tributárias que exigem importâncias desproporcionadas com relação ao tributo. Os fundamentos sobre que se edificam tais insurgências são, substancialmente, dois: o princípio do respeito a capacidade contributiva e o da proibição ao confisco.

Para casos como estes, em que ao invés de vigorar a relação jurídica tributária,

vigora uma relação de poder, onde o Estado aplica a sanção, e esta, afigura-se como

desproporcional, na prática, tem-se aplicado o Princípio da Vedação ao Confisco, princípio

este a ser aplicado exclusivamente para tributos, em face da previsão legal do artigo 150,

inciso IV, da CF.

28

Assim sendo, torna-se fundamental entender a aplicação dos princípios, sua natureza

jurídica e valoração no atual ordenamento jurídico.

2. PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS E SUA APLICAÇÃO ÀS MULTAS

É bastante usual uma divisão de direito público e direito privado, a fim de que haja

uma melhor compreensão didaticamente dos ramos do direito. Considerando esta divisão, o

direito tributário estaria inserido no ramo do direito público, posto que, uma relação de direito

público é marcada pela posição de superioridade que o Estado exerce sobre o particular, e se

tratando de Direito Tributário, este é ramo no qual se vê com maior incidência o Estado

utilizando seu poder de império sobre o cidadão.

O direito tributário, portanto, é um ramo do direito público que visa regularizar a

relação existente entre o Estado (fisco) e o cidadão (contribuinte), procedendo dessa maneira,

a instituição, fiscalização e arrecadação de tributos.

A instituição dos tributos ocorrerá por meio de lei, sob as rédeas do princípio da

legalidade. Quanto a fiscalização, esta se dá mediante ações do fisco, a fim de que apure se o

contribuinte está cumprido com sua obrigação tributária e a arrecadação, se concretiza, na sua

maior parte, quando o contribuinte leva os cofres públicos os recursos, tornando-se em receita

derivada, conforme explanado anteriormente.

Todo o processo de regulamentação exercido pelo fisco a fim de apurar receita ficará

submetido às disposições previstas não somente em lei, mas nas outras fontes do direito, tais

como o costume, a jurisprudência, os princípios entre outros.

Desta maneira, havendo prática de algum ato que viole a disposição de lei, nascerá

para o Estado o direito de aplicação de penalidade (multa), bem como, para o contribuinte, a

obrigação de pagá-la.

Ocorre que o aferimento da multa pelo ente estatal deverá observar a função

pedagógica e educativa a que esta se presta e não poderá ocorrer de forma desarrazoada e

desproporcional, de modo a inviabilizar a atividade desenvolvida pelo contribuinte.

Face a essa situação de arbitramento do valor da multa, há posicionamentos

doutrinários que caberia ao fisco, no seu aferimento observar os princípios constitucionais

tributários, sendo que, o princípio de maior incidência seria a proibição da utilização de

tributo com efeito de confisco, princípio este decorrente do desdobramento do princípio da

capacidade contributiva.

29

Deste modo, passa-se a análise dos princípios tributários, bem como sua valoração

no ordenamento jurídico.

2.1 PRINCÍPIOS NO DIREITO

No sistema jurídico, é comum a existência de lei para regular as atividades que os

cidadãos desenvolvem. Apesar da abundância normativa para regular a vida em sociedade, e

considerando que o esteio social é mutável, têm-se que o direito não abarca todas as situações

que podem ocorrer.

Assim, ante a impossibilidade de antever um desfecho para todo tipo de situação e

dada à importância do princípio da inafastabilidade da jurisdição, toda matéria submetida à

apreciação do poder judiciário deverá ser apreciada, afim de que a tutela jurisdicional seja

prestada, e nos casos em que a lei for omissa, usa-se as fontes do direito para preencher as

lacunas legais porventura existentes.

Nos termos do artigo 4º, da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro –

LINDB, quando a lei for omissa, o juiz decidirá o caso de acordo com a analogia, os costumes

e os princípios gerais do direito.

No que tange a analogia, disserta o nobre doutrinador Marcus Orione Gonçalves

Correia (2012, p. 49): “o juiz irá aplicar ao caso concreto desfecho semelhante ao um caso

parecido com o apresentado, e que tem solução na ordem jurídica escrita”.

Em se tratando de matéria tributária, a analogia deverá ser utilizada com cautela, vez

que, apesar do legislador tê-la elencado no inciso I, do art. 108, do Código Tributário

Nacional – CTN, para ser usada quando houvesse omissão legislativa tributária, no § 1º, do

referido dispositivo legal, há a vedação de seu emprego para cobrar tributo que não esteja

previsto em lei.

Deste modo, o julgador poderá utilizar a analogia eis que prevista no CTN.

Entretanto, deverá observar se a sua utilização resultará em cobrança de tributo não previsto

em lei, visto que, se assim for, tal fonte será afastada da aplicação.

Os costumes, por sua vez, restam caracterizados quando há a prática reiterada de

determinada atividade, e esta é aceita por todos, padronizando assim um determinado tipo de

comportamento. No que concerne aos princípios, estes devem ser vistos como a base

primordial e de sustentáculo de qualquer ordenamento jurídico, vez que, sua aplicação

30

transcende o campo da norma, com a finalidade de assegurar os direitos porventura

inalcançáveis pela lei.

Como fonte do direito, Costa (2011, p. 90) infere que princípios seriam:

[...]proposições, premissas, alicerces e diretrizes fundamentais na formulação ou construção do Direito, servindo, pois, para informar ou inspirar o legislador à criação de novas normas, normatizar, como fonte subsidiária ou supletiva, nos casos de lacuna ou omissão da lei, e, também, para exercer a função de interpretá-la de acordo com os diferentes critérios de aplicabilidade [...].

A sustentação do nosso ordenamento jurídico deverá ter por base os princípios

constitucionais, que podem ou não estarem positivados e que não possuem somente a

finalidade de regulamentar situações fáticas ou específicas, indo muito além disso.

Assim, para a devida aplicação dos princípios, o interpretador deverá investigar o

pensamento mais alto, no intuito de buscar uma orientação geral (VENOSA, 2014, p. 24).

Logo, quando houver uma lacuna e os princípios forem utilizados como fonte, a sua

aplicação deverá ocorrer de forma que alcance a finalidade que o legislador porventura não

atenha concedido à norma.

É de se convir que estas normas emanadas pelo Estado podem ser classificadas em

regras e princípios, conforme a Tese da Separação Qualitativa difundida por Dworkin e

Alexy, e bastante disseminada no Brasil.

Tais autores partem da premissa de que há uma diferenciação entre regras e

princípios, posto que, enquanto regra será aplicada ao caso concreto como tudo ou nada,

princípio será utilizado por uma questão de coerência e de valoração.

Sob essa ótica, na concepção de Alexy (2008, p. 90) princípios seriam:

[...] princípios são normas que ordenam que algo seja realizado na maior medida possível dentro das possibilidades jurídicas e fáticas existentes. Princípios são, por conseguinte, mandamentos de otimização, que são caracterizados por poderem ser satisfeitos em graus variados e pelo fato de que a medida devida de sua satisfação não depende somente das possibilidades fáticas, mas também das possibilidades jurídicas.

Diante dessa visão de Alexy, toda norma seria uma regra ou um princípio. Assim, os

deveres de otimização que cobrem os princípios estão ligados a ideia de que estes são

mandados de otimização, que enfatizam que determinada conduta seja apreciada levando em

consideração as situações fáticas, como também jurídicas.

Nessa medida, vale transcrever os ensinamentos do ilustre Dworkin (2002, p. 39/43):

31

A diferença entre princípios jurídicos e regras jurídicas é de natureza lógica. [...] As regras são aplicáveis à maneira de tudo-ou-nada. Dados os fatos que uma norma estipula, então a regra é válida, e neste caso a resposta que ela fornece deve ser aceita, ou não válida, e neste caso em nada contribui para a decisão.[...]. Os princípios possuem uma dimensão que as regras não têm – a dimensão do peso ou importância.

As regras, portanto, devem ser entendidas como imposição de direitos e obrigações,

que deverá ser aplicada ao caso concreto, sem meios termos ou graduações. Poderão ocorrer

em alguns casos, conflitos entre as disposições das regras, onde uma prescreve de

determinada forma, ao passo que, outra versa de maneira diferente, ainda que sobre a mesma

matéria. Nesses casos, há que se observar se cabe a aplicação de exceções à regra geral, ou

ainda, se é cabível os métodos de interpretação utilizados no direito.

Quando há conflito de regras na interpretação, Rafael Simioni (s/d, p. 207)

preleciona que: “tem que levar em consideração não apenas a regra, mas também todas as

suas exceções, quer, dizer, todas as demais regras que formam o instituto jurídico em questão.

E para isso, as teorias jurídicas criaram os tradicionais métodos de interpretação jurídica”.

Nessa circunstância, não havendo exceções à regra geral estipulada pela norma, os

métodos de interpretação serão utilizados para colaborarem com o esclarecimento e com o

melhor enquadramento do caso discutido.

Deste modo, enquanto regra tem a aplicação de forma restrita e fechada, princípio se

distingue a esta porque sua aplicação irá depender do nível de valoração que lhe é dado,

servindo de direção e embasamento para as decisões judiciais.

No caso, por exemplo, de uma colisão entre regras, deverá ser observado os métodos

de interpretação (gramatical, sistemático, entre outros) ou se esta regra comporta uma

exceção. Ou seja, as regras ou valem para aplicação ao caso concreto, ou não valem, sendo

que aquela que não foi suficiente para a situação deverá ser considerada inválida.

Para os princípios, quando há um confronto entre eles, é de se observar qual deles

seria o mais importante ou teria um peso maior para aplicação ao caso concreto. Deste modo,

utilizando um ou outro princípio, aquele que não tiver prevalência para o caso apresentado

continua pertencendo ao sistema jurídico, sendo que, apenas não fora suficiente para ser

decisivo naquele caso concreto (SILVA, 2003, p. 4).

Assim, extrai-se do pensamento de Alexy e de Dworkin que o sistema jurídico é

composto por normas, e que essas subdividem em regras e princípios. Assim, regras são

aquelas que têm aplicação legalista, observando-se o caso em concreto e constatando se esta

se aplica ou não naquela situação. Já os princípios, são mandamentos de otimização, onde

32

poderá ou não ser aplicado ao caso em concreto, no grau ou na medida em que o caso possa

exigir, e quando não utilizado, permanecerá fazendo parte do ordenamento jurídico, sem que

em razão da sua inutilização seja invalidado.

Nessa medida, e considerando a pirâmide normativa de Kelsen, onde a Constituição

Federal ocupa o topo no atual ordenamento jurídico vigente, temos o texto constitucional que

disciplinará alguns princípios que servirão como base para os ramos do direito.

Essa base constitucional principiológica é aplicada a cada ramificação do direito em

concreto. Em consonância com os princípios constitucionais, encontramos uma série de

princípios aplicáveis ao direito tributário. Tais princípios irão servir como direção na

aplicação das normas tributárias. (CASTILHO, 2002, p. 67 e 68).

Desta feita, nos atentaremos aos princípios previsto na CF, mas que são aplicáveis ao

direito tributário, sendo feita uma breve explanação sobre estes e a finalidade para que estes

se prestam, atuando muitas vezes como uma limitação ao poder de tributar, o que enseja

diretamente as garantias que o contribuinte tem face a voracidade.

2.2 CONSIDERAÇÕES SOBRE OS PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS

É cediço que princípio, sendo positivado ou não, exerce uma função primordial, visto

que, sua aplicação transcende aquilo previsto de forma taxativa e fechada pela norma.

Tratando-se de matéria tributária, tem-se que a valoração principiológica deverá ser de suma

importância, pois como a relação jurídica entre o fisco e o contribuinte é uma relação onde à

superioridade do Estado prevalece, e o contribuinte será a parte fragilizada da relação,

devendo, pois, ter um amparo da norma de forma extensiva.

Nesse enfoque, temos algumas previsões na Constituição que serão norteadores para

aplicação dos princípios em matéria tributária.

A aplicação e a função que estes princípios constitucionais exercem na seara

tributária, seriam na visão de Lopes (2012, p. 52):

[...] vetores a orientar a interpretação das demais normas componentes do sistema tributário, disso resultando a caracterização doutrinária da Constituição Federal como “opulenta fonte do Direito Tributário brasileiro”.Os princípios jurídicos da tributação, veiculando garantias individuais dos contribuintes, como já visto, não podem ser suprimidos ou mesmo restringidos pelo Poder Constituinte derivado, a partir da vedação contida no artigo 60, § 4º, IV, da Lei Maior. São verdadeiras cláusulas constitucionais pétreas.

33

Os princípios constitucionais tributários estão discorridos por todo o texto

constitucional, e apresentam-se como verdadeiras garantias aos contribuintes e limitação do

poder de tributar do ente estatal.

O contexto histórico em que fora promulgada a nossa atual Constituição, após um

período ditatorial, tornou inflexível o processo para sua modificação, como também, trouxe

em seu bojo direito e garantias fundamentais, sendo que, o desenvolver da sociedade poderá

ser alcançado pela Carta Política por um rígido processo de emenda constitucional.

Deste modo, enfatiza-se a disposição do art. 60 da Constituição Federal - CF, em que

preconiza:

Art. 60. A Constituição poderá ser emendada mediante proposta:I - de um terço, no mínimo, dos membros da Câmara dos Deputados ou do Senado Federal;II - do Presidente da República;III - de mais da metade das Assembléias Legislativas das unidades da Federação, manifestando-se, cada uma delas, pela maioria relativa de seus membros. [...]§ 4º - Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir:[...]IV - os direitos e garantias individuais.

Não será objeto de emenda a CF, proposta que tiver por finalidade cessar os direitos

e garantias protegidas pela constituição. Como os princípios constitucionais aplicáveis ao

direito tributário são garantias dos contribuintes, estes não poderão ser alvo de emenda,

constituído como cláusulas pétreas.

Designada a nomenclatura de cláusulas pétreas, o legislador constituinte, embasado

na segurança jurídica, resguardou algumas garantias ditas como fundamentais, que no

enunciar de Pedra (2006, p. 135) seriam:

[...]. As cláusulas pétreas são consideradas classicamente como obstáculos intransponíveis em uma reforma constitucional, que só podem ser superados com o rompimento da ordem constitucional vigente, mediante a elaboração de uma nova Constituição.[...]. Estas são concebidas para garantir o ordenamento constitucional e sua necessária estabilidade de forma ainda mais agravada [...].

Destarte, temos que as garantias constitucionais dos contribuintes foram resguardas e

que por serem cláusulas pétreas, a sua modificação só ocorrerá no sentido de beneficiar ainda

mais os cidadãos.

34

Assim, com essas considerações feitas, passaremos a análise dos princípios

aplicáveis na relação fisco e contribuinte, regulamentada pelo Código Tributário Nacional -

CTN e pela CF.

No direito tributário, são aplicáveis, entre outros, os seguintes princípios: Princípio

da Estrita Legalidade, Princípio da Anterioridade Anual, Princípio da Anterioridade

Nonagesimal, Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária, Princípio da Capacidade

Contributiva e Princípio da Proibição de Tributo com finalidade de confisco, onde passa-se a

um breve resumo destes.

O princípio da legalidade tributária, conforme explanado no surgimento dos

impostos, teve sua origem na Carta de 1215 do Rei João Sem-Terra, onde ficou acordado que

qualquer instituição de tributos deveria passar pelo crivo do conselho fiscal.

Essa exigência surgiu como a forma de limitar a instituição de tributos pelo Rei, visto

que, este o fazia de forma arbitrária, prejudicando assim os interesses da população da época.

Tal princípio se fez presente em todas as constituições anteriores e na atual fora

recepcionado como uma limitação ao poder de tributar, com previsão no texto constitucional,

em seu art. 150, inciso I, da CF, onde preconiza que é vedado aos entes (União, Estados,

Municípios e Distrito Federal) estabelecer tributos sem lei que os autorize.

A respeito da instituição do tributo, importante ressaltar o que assevera Machado

(2010, p. 28):

Sendo a lei manifestação legítima da vontade do povo, por seus representantes nos parlamentos, entende-se que o ser instituído em lei significa ser o tributo consentido. O povo consente que o Estado invada seu patrimônio para dele retirar os meios indispensáveis á satisfação das necessidades coletivas. Mas não é só isto. Mesmo não sendo a lei, em certos casos, uma expressão desse consentimento popular, presta-se o princípio da legalidade para garantir a segurança nas relações do particular (contribuinte) com o Estado (fisco), as quais devem ser inteiramente disciplinadas, em lei, que obriga tanto o sujeito passivo como o sujeito ativo da relação obrigacional tributária.

Deste modo, a legalidade ainda que indiretamente, decorre de uma autorização

outorgada pelos cidadãos ao fisco a fim de que este tribute, e muito além disso, falar em

princípio da legalidade significa a garantia de que, a relação por ventura existente encontra

subsídio legal, gerando uma segurança jurídica.

Em seguida, temos o princípio da anterioridade anual, que Rosa Júnior (2009, p. 194)

assim o define:

35

O princípio da anterioridade da lei fiscal visa a evitar que se cobre tributo, cuja lei de instituição, ou majoração, tenha sido publicada no mesmo exercício financeiro da cobrança. O princípio em tela evita que o contribuinte seja apanhado de surpresa no transcorrer do exercício financeiro, daí ser denominado também de princípio da não-surpresa, permitindo que o contribuinte possa fazer planejamento fiscal de suas atividades.

A anterioridade anual é um princípio constitucional que prioriza a segurança da

relação jurídica tributária, onde o foco principal é a proteção daquele que contribui contra

uma alteração tributária feita de forma inesperada e impositiva pelo fisco.

Consagra o art. 150, inciso III, alínea b, do permissivo constitucional, que quando

instituído ou majorado um tributo, este só poderá ser cobrado no próximo exercício

financeiro, ou seja, no ano civil seguinte de sua instituição ou majoração.

Consoante disposição do art. 34, da Lei de nº. 4.320 de 17 de março de 1964, o

exercício financeiro coincide com o ano civil, e este, inicia-se em 01 de janeiro e se finda em

31 de dezembro. Deste modo, um tributo instituído ou majorado no mês de outubro de um

determinado ano, por exemplo, só poderá ser cobrado no próximo exercício financeiro, ou

seja, a partir de 01 de janeiro.

A medida de se postergar a eficácia da lei se justificaria porque o contribuinte tem a

necessidade de se preparar economicamente para o pagamento do tributo, para não ser

surpreendido com a cobrança de inopino.

Apesar da vedação imposta pelo constituinte, ocorria em alguns casos a publicação

de uma norma que aumentava ou que instituía tributos, prestes a entrada do ano civil, sendo

que, esta garantia de que o tributo fosse cobrado somente no próximo exercício financeiro,

tornava-se flagrantemente violada.

Se tal princípio buscava assegurar o contribuinte de uma cobrança de forma

inesperada, esta, apesar da previsão legal, ainda assim ocorria. Desse modo, por intermédio do

poder reformador, via Emenda Constitucional nº 42/2003, e para evitar essas situações, houve

a introdução no sistema jurídico de outro princípio: o princípio da anterioridade nonagesimal.

O princípio da anterioridade nonagesimal, previsto no art. 150, inciso III, alínea c, da

CF, assegura que um tributo instituído ou majorado só poderá ser cobrado depois de

decorridos noventa dias.

A anterioridade anual, bem como, a nonagesimal são princípios cumulativos e devem

ter a aplicação de forma simultânea. Deste modo, um tributo criado ou majorado deverá

observar os noventas dias de sua instituição ou majoração, e ainda o próximo exercício

financeiro.

36

Quanto ao princípio da irretroatividade com previsão no art. 150, inciso III, alínea a,

da CF, este prescreve que é vedado aos entes cobrarem tributos em relação a fatos geradores

anteriores ao início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado.

Conhecido como o princípio constitucional que visa a segurança do ordenamento

jurídico, teve sua primeira positivação na Constituição Norte-Americana de 1787 e hoje se faz

presente na Constituição Brasileira com status constitucional (SABBAG, 2013, p. 182).

Nessa medida, tem-se que tal princípio denota uma garantia ao contribuinte de não

ser tributado em relação aos fatos geradores que ocorreram anteriores a vigência da lei, isso

porque, no ato do surgimento da hipótese de incidência, aquela ação do contribuinte não

ensejaria a obrigação legal de recolher tributo para o Estado.

De um modo geral, a norma quando devidamente criada, se projetará para o futuro, a

fim de que haja a segurança jurídica de que uma lei não retroagirá, e que qualquer retrocesso

restaria configurado uma excepcionalidade (TORRES, 2011, p. 46).

Nesses termos, como a regra se projeta para o futuro, os acontecimentos anteriores a

esta devem ser regidos pela norma em vigor na época do fato, em razão da aplicação da

máxima de que o tempo rege o ato.

No que tange ao princípio da capacidade contributiva, consoante disposição do art.

145, § 1º, da CF, sempre que viável, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados

segundo a capacidade econômica do contribuinte.

Apesar da norma se referir a impostos, o entendimento doutrinário que se tem é que

tal princípio aplica-se aos tributos em geral, e não somente a uma espécie tributária. Deste

modo, o princípio da capacidade econômica poderá ser aplicado, por exemplo, na isenção de

certas taxas ou contribuições, em situações que resta evidente que inexiste capacidade

contributiva daquele de quem deveria ser cobrado o tributo (MACHADO, 2010, p. 145).

Assim, a tributação deverá ocorrer de forma que seja proporcional a capacidade do

contribuinte, de modo que, a isonomia tributária seja alcançada, e desta forma, seja feita a

justiça fiscal, pois o fundamento primordial para tal princípio é à garantia do mínimo vital do

contribuinte, um dos fundamentos da República Federativa do Brasil, qual seja, a dignidade

da pessoa humana.

O mínimo vital, consoante trouxe a CF em seu art. 7º, inciso IV, poderia ser

entendido como o mínimo para que um cidadão possa viver dignamente.

Nesse sentido vale transcrever trecho da referida disposição:

37

Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: [...]IV - salário mínimo, fixado em lei, nacionalmente unificado, capaz de atender a suas necessidades vitais básicas e às de sua família com moradia, alimentação, educação, saúde, lazer, vestuário, higiene, transporte e previdência social, com reajustes periódicos que lhe preservem o poder aquisitivo, sendo vedada sua vinculação para qualquer fim [...]

Nessa medida, o constituinte entendeu que as necessidades vitais básicas poderiam

ser atendidas, se todos tivessem acesso a moradia, alimentação, educação, etc. Deste modo, é

de convir que quando a tributação atinge aquilo considerado como o mínimo para uma

existência digna, haverá violação a garantia constitucional e ficará configurado o confisco,

veemente vedado pelo ordenamento jurídico.

Sob esse aspecto de mínimo vital, a tributação deverá ser arrazoada e dentro das

balizas legais, permitindo assim que a receita perquirida pelo fisco seja alcançada, por que

sem receita pública, não há garantia de direitos básicos (saúde, educação) e com tributação

exacerbada, há violação aos direitos constitucionais dos contribuintes.

E por fim, o princípio da vedação ao confisco, esculpido no artigo 150, inciso IV, da

CF, onde resta claro que é vedado aos entes instituírem tributos com efeito de confisco e

possui uma relação próxima com a capacidade contributiva anteriormente mencionada.

Por não ter previsão em lei do que seria confisco e as alíquotas sem que este ficaria

definido, a aplicação da vedação ao confisco ficaria de forma imprecisa e seria necessária a

observância do caso em concreto pelo poder judiciário para averiguar que aquela situação

posta configuraria confisco.

Nessa medida, passa-se a discorrer sobre este princípio e sobre o princípio da

proporcionalidade.

2.3 PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO X PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE

Ante todas as considerações feitas acerca dos princípios tributários, passa-se a

analisar as peculiaridades do princípio da vedação de tributo com efeito de confisco, e ainda

do princípio da proporcionalidade.

2.3.1 Vedação ao confisco: breve histórico e considerações

38

Falar em vedação nos remete a ideia de impedimento de que uma ação seja

executada. Quando essa vedação é aplicada ao Estado e é prevista na Constituição, temos que

é uma garantia constitucional a ser cumprida pelas normas infraconstitucionais, o que remete

a concluir que as leis que estão em grau de hierarquia abaixo da CF deverão obedecer ao

disposto no texto constitucional.

Nessa medida, o princípio impeditivo de utilizar-se de tributo para confiscar os bens

do contribuinte, por estar previsto na magna carta, é uma garantia constitucional do nosso

ordenamento jurídico a ser aplicado aos tributos.

“A origem da palavra confisco vem do latim confiscare, que significa ato pelo qual

se apreendem e se adjudicam ao fisco bens pertencentes a outrem, por ato administrativo ou

por sentença judiciária, fundados em lei” (SILVA, 2014, p. 127).

Subtrai-se da origem da palavra confisco acima descrita que este se configura pelo

ato de capturar e transferir o patrimônio do indivíduo ao fisco, incumbido de recolher receita

para o Estado. Deste modo, a ação do Estado deverá estar calcada na vedação a este imposta,

mas nem sempre essa garantia fora observada.

O confisco se fez presente em grande parte da evolução da história que conhecemos.

Desde os primórdios bíblicos já havia a previsão do confisco.

Para ilustrar, menciona-se o teor da escritura do Livro de Esdras, capítulo 7,

versículo 26: “Aquele que não obedecer à lei do Deus de vocês e à lei do rei seja punido com

a morte, ou com o exílio, ou com o confisco de bens ou com a prisão".

Assim, observa-se que a existência de confisco é antiga, e desde sua fase primitiva,

este foi visto como uma penalidade para aqueles que não tivessem condutas condizentes com

os preceitos cristãs, sujeitando-se assim a perda de bens.

As constantes guerras foram também um marco na história do confisco, em que os

vencedores se apropriavam do estado vencido como medida punitiva. Tem-se ainda como

contribuição importante para essa temática as revoluções populares que aconteceram ao longo

do tempo, impulsionadas pelo descontentamento dos cidadãos pelo abuso fiscal sofrido.

No Brasil, antes da Carta Política de 1988, não havia previsão expressa nas

constituições anteriores que vedassem a utilização de tributo com efeito de confisco, o que

existia anteriormente a esse período era tão somente o conceito doutrinário dessa vedação. Os

estudiosos do direito embasavam a definição de confisco apenas nos princípios

constitucionais já existentes, entre eles, o da proporcionalidade, já que, no meio legal carecia

de elucidação.

39

Com previsão na atual CF, no seu art. 150, inciso IV, esta ausência de previsão legal

foi sanada, e o princípio da vedação ao confisco, de forma expressa, passou a vedar os entes

(União, Estado, Municípios e Distrito Federal - DF) por meio da capacidade de tributar, a

utilização de tributo com efeito de confisco.

Importante asseverar que a CF, em alguns casos, poderá utilizar-se da

extrafiscalidade para “favorecer ou desestimular os contribuintes a realizar determinadas

ações, por considerá-las convenientes ou nocivas ao interesse público” (SOUZA et al RÉA,

2009, s/p), sendo essa conduta um confisco permitido.

Essa extafiscalidade permitida pela CF é utilizada em alguns casos para desestimular

a prática ou o consumo de determinados bens, como por exemplo, a elevada alíquota do

cigarro, que assim é fixada para desestimular o seu consumo.

Nesse sentido, ao comentar acerca da alíquota que é aplicada ao cigarro, dispõe

Ubaldo Cesar Balthazar et al Carlos Henrique Machado (2012, p. 294):

A pragmática demonstra, todavia, que mesmo o tributo com aparência excessivamente onerosa ou extorsiva, não terá, necessariamente, natureza confiscatória. O imposto sobre produtos industrializados, por exemplo, incidente sobre os cigarros, com alíquota fixada acima de 300%, não se revela uma exação inconstitucional, na medida em que atende a outros critérios de integração do direito tributário, como a extrafiscalidade e a seletividade.

Outra forma que pode ser vista como atuação estatal exercendo a extrafiscalidade e

para desestimular a conduta do contribuinte, sendo confisco legal é a progressividade do

Imposto Predial e Territorial Urbano - IPTU, permitida pela CF, em seu art. 182, § 4º, inciso

II, que assim estabelece:

Art. 182. A política de desenvolvimento urbano, executada pelo Poder Público municipal, conforme diretrizes gerais fixadas em lei, tem por objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funções sociais da cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes. [...]§ 2º - A propriedade urbana cumpre sua função social quando atende às exigências fundamentais de ordenação da cidade expressas no plano diretor. [...]§ 4º - É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de: [...]II - Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo.

Como se sabe, a propriedade deve cumprir a função social, sendo que sua

inobservância pode levar ao arbitramento de IPTU progressivo. Deste modo, são situações

40

como esta em que o Estado se utiliza da extrafiscalidade para desestimular a propriedade

improdutiva.

Os exemplos acima demonstram que o Estado, com o fito de desestimular a

ocorrência do fato gerador de certos tributos, poderá utilizar-se da extrafiscalidade, sem violar

a vedação de tributo com efeito de confisco, garantia constitucional, onde o constituinte

limitou o acesso do Estado aos bens dos particulares.

Ocorre que, apesar de todo esforço do legislador em impor limite ao poder estatal de

tributar, até os dias atuais, não fora definido por meio de lei, o que seria confisco e em que

parâmetro este se configuraria.

Deste modo, vários foram os questionamentos que surgiram, como por exemplo, até

que ponto uma alíquota seria considerada confiscatória? Uma só espécie tributária aplicada de

forma desarrazoada seria confiscatória? A análise de confisco se restringiria a uma única

espécie de tributo? Ou seria a observância do sistema tributário como um todo? Face aos

questionamentos existentes, o Supremo Tribunal Federal – STF foi instado a se manifestar

mediante Ação Direta de Inconstitucionalidade - ADI nº. 1.075 - DF trouxe que confisco, em

matéria tributária seria:

A interdição, pela Carta Política, de qualquer pretensão governamental que possa conduzir, no campo da fiscalidade, à injusta apropriação estatal, no todo ou em parte, do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes, comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributária, o exercício do direito a uma existência digna, ou a prática de atividade profissional lícita ou, ainda, a regular satisfação de suas necessidades vitais básicas. (STF - ADI-MC: 1075 DF, Relator: CELSO DE MELLO, Data de Julgamento: 17/06/1998, Tribunal Pleno, Data de Publicação: DJ 24-11-2006 PP-00059 EMENT VOL-02257-01 PP-00156 RDDT n. 139, 2007, p. 199-211 RDDT n. 137, 2007, p. 236-237).

Segundo interpretação da Suprema Corte, confisco restaria configurado como

qualquer apropriação exacerbada em que o ente estatal restrinja o patrimônio do contribuinte e

que lhe retire os direitos consagrados no caput do art. 5º, da CF, entre eles, o direito de

propriedade, bem como, que essa prática comprometa o exercício de ter uma vida digna,

impossibilitando-o, portanto, do mínimo existencial.

A relação da vedação ao confisco com o direito de propriedade se tornam conexas a

partir do momento em que o Estado, seja de forma parcial ou integral, se apropria da

propriedade do particular, sem a prévia indenização, violando deste modo, o direito

constitucional da propriedade, consagrado na CF.

41

Partindo dessa premissa, sabe-se que o Estado, evocando o interesse público poderá

retirar parte ou a integralidade do patrimônio do contribuinte, e em retribuição gratifica-lo.

Quando essa gratificação não acontece, resta caracterizado confisco.

É com base nessa linha de raciocínio que assevera Sabbag (2013, p. 117):

De modo geral, o conceito de confisco tem sido apresentado como a absorção da propriedade particular pelo Estado, sem justa indenização. No momento em que isso ocorre, no plano tributário, exsurge o confisco em matéria tributária, revestindo-se da roupagem de tributo inconstitucional.

Ainda assim, não tendo parâmetros instituídos mediante lei para definir quando está

configurado o confisco em matéria de tributos, essa situação fica ainda mais complexa quando

se analisa sob a égide das penalidades.

Apesar da manifestação do STF, explicar confisco bem como de que forma este

ficaria configurado, é um tanto impreciso e subjetivo, pois é de se ter em mente que “o que

para alguns tem efeitos confiscatórios, para outros pode perfeitamente apresentar-se como

forma lídima de exigência tributária” (CARVALHO, 2013, p. 171).

Assim, quanta a aplicação deste princípio, necessário observar o que traz a redação

legal da CF:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: [...]IV -Utilizar tributo com efeito de confisco [...]

Em analise a disposição legal, tributo, como definiu o art. 3º do CTN, é uma

prestação pecuniária compulsória, visto que decorre de lei, que não constitua sanção de um

ato ilícito e sua cobrança ocorre mediante atividade administrativa vinculada. Pela Teoria

Quintepartite adotada pela CF, as espécies de tributos são 05 (cinco), que são: os impostos, as

taxas, as contribuições de melhoria, as contribuições sociais e o empréstimo compulsório.

A expressão “com efeito de confisco” significa dizer que é proibido ao fisco, utilizar

qualquer uma das espécies tributárias acima mencionadas, com a finalidade de confiscar a

propriedade do indivíduo, de modo que os seus efeitos sejam visíveis.

Assim sendo observadas essas considerações, é de se ressaltar que as espécies

tributárias deverão ser instituídas e arbitradas, de modo que venham a observar o direito de

propriedade do contribuinte, sob pena da incidência de tal princípio.

42

2.3.2 Proporcionalidade: breve histórico e considerações

No que se refere ao princípio da proporcionalidade, este visa o equilíbrio, ou seja, a

proporção devida entre a conduta praticada e a resposta contraposta a esta, sendo um princípio

de uso comum na esfera administrativa.

Esta justa medida, seria uma reação da administração pública diante de uma situação

concreta, a fim de proibir que certos exageros ocorram no desenvolver da função

administrativa (MAZZA, 2013, s/p).

Deste modo, a atividade administrativa que efetua o lançamento do crédito tributário

é uma atividade vinculada nos termos do art. 142, do CTN, e deverá esta observar a conduta

do contribuinte e arbitrar, quando for o caso, o tributo devido ou a penalidade cabível dentro

da justa medida.

Apesar da ausência de forma expressa na Constituição do que seria essa justa

medida, a Lei de nº. 9.784/99 de 29 de janeiro de 1999, que regula o processo administrativo

em âmbito federal, em seu art. 2º, parágrafo único, inciso VI, assim dispõe:

Art. 2oA Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de: [...]VI - Adequação entre meios e fins, vedada a imposição de obrigações, restrições e sanções em medida superior àquelas estritamente necessárias ao atendimento do interesse público [...]

Desta forma, em razão do lançamento tributário ser uma atividade administrativa,

esse procedimento fica adstrito a uma adequada aplicação das normas tributárias, posto que,

as sanções serão arbitradas na proporção na conduta, não devendo ser superior a isso.

Ao se referir ao princípio da proporcionalidade, Medicis (2004, s/p) assim leciona:

Tal princípio, bastante utilizado como técnica de solução de conflitos pelo Tribunal Constitucional alemão, assim como pelo Supremo Tribunal Federal, seria composto de três elementos. A adequação, pelo qual se examina se a medida adotada atingiu o fim objetivado. A necessidade, que perquire se existiria alguma outra medida que atingisse o mesmo fim com menores restrições ao direito fundamental sacrificado. Por fim, o princípio da proporcionalidade em sentido estrito, através do qual, presentes os dois elementos precedentes, diante do caso concreto, proceder-se-ia a uma ponderação de interesses, dando prevalência a um dos direitos fundamentais colidentes.

43

Nos termos dispostos, temos que, falar em proporcionalidade implica constatar a

presença de três elementos, que seriam eles: adequação, necessidade e proporcionalidade em

sentido estrito.

O elemento adequação seria moldurar a situação em concreto com a finalidade

objetivada. A necessidade residiria em observar se a medida adotada e a necessidade do

cidadão são atingidas, ou ainda, se há outra medida cabível que possa atingir aquela

finalidade, preservando os direito e garantias.

E, por fim, a proporcionalidade em sentido estrito seria a junção da adequação e da

finalidade, e pautado na lei, conforme preconiza o princípio da legalidade, chegar-se-á uma

decisão justa.

A principal finalidade de tal princípio, consoante dispõe Carvalho (2015, p. 86) seria

precaver-se de abusos, veja-se:

Espera-se sempre uma atuação proporcional do agente público, ou seja, um equilíbrio entre os motivos que deram ensejo à prática do ato e a consequência jurídica da conduta. A grande finalidade deste preceito é evitar abusos na atuação de agentes públicos, ou seja, impedir que as condutas inadequadas desses agentes ultrapassem os limites no que tange à adequação, no desempenho de suas funções em relação aos fatos que ensejaram a conduta do Estado. Logo, buscar um equilíbrio entre o ato praticado e os fins a serem alcançados pela Administração Pública é a essencialidade deste princípio.

Deste modo, o Estado pautado no interesse público deverá agir dentro da

razoabilidade, sendo sua conduta compatível com os limites previamente estabelecidos, pois

como se sabe, quando se trata de administração pública, qualquer conduta da máquina estatal

deverá ser pautada na lei.

Feita essas considerações acerca desses princípios, é pertinente averiguar o

posicionamento da doutrina, importante fonte do direto, que irá contribuir para compreender-

se a aplicabilidade dos princípios em matéria de multa fiscal, se seria o da vedação ao

confisco ou da proporcionalidade.

2.3.3 Multas: Doutrinadores que defendem a aplicação do principio da vedação ao

confisco

Conforme acima exposto, a vedação ao confisco é um princípio constitucional

aplicável ao direito tributário, atinente à vedação da aplicação de tributo com efeito de

44

confisco, sendo sua aplicação direcionada aos tributos reconhecidos em nosso ordenamento

jurídico.

Apesar da CF trazer de forma taxativa que a aplicação se restringia a tributos, há

doutrinadores que defendem a sua aplicação às multas sob várias justificativas.

Os principais argumentos utilizados pelos autores é que, confisco se aplica a multa

porque é necessário que o ente estatal, ao arbitrar a penalidade, observe os princípios da

capacidade contributiva, da vedação ao confisco, a fim de esta conduta seja razoável.

Sendo tal conduta ponderada, defendem os doutrinadores que a aplicação do confisco

será no sentido de limitar a forma que o Estado institui uma multa, vez que, esta deverá

cumprir seu caráter pedagógico e sua fixação em um patamar onde o contribuinte não tenha

condições de solver, além de não alcançar a finalidade educativa pretendida, configura

flagrante violação aos direitos e garantias constitucionais, entre eles, a propriedade.

Assim, com esse argumento preleciona Farág apud Sliwka (2006, s/p):

[...] a multa deve ser estabelecida de forma a possibilitar que o infrator possa pagar pelo seu ato sem inviabilizar sua atividade econômica. A multa não pode ser imposta sem a mensuração de que, em verdade, a existência da pena é acessória e deve induzir à observância do dever principal. Sendo assim, a multa fiscal não pode ter como fim o intuito de arrecadar valores, uma vez que esta é a função do tributo em si. E ainda, que as multas fiscais não podem levar à inadimplência crônica.

Nessa medida, sendo a multa fixada, em observância aos princípios constitucionais e

tributários, num patamar sob o qual o contribuinte tenha condições de solvê-la, esta atenderá

sua função primordial, que seria o desestímulo à sonegação fiscal, e obstaria o acometimento

de infrações tributárias, sem com isso, intervir na propriedade do contribuinte.

Um segundo argumento pelos defensores da aplicação é que, como a previsão é para

tributos, e no que tange a multas, não há previsão constitucional, a proibição de tributo com

efeito de confisco se aplicaria a multas em razão da interpretação extensiva, que ocorre

quando uma norma é interpretada além de sua literalidade para abarcar uma situação em

concreto.

Outro argumento utilizado pelos defensores da aplicação da vedação ao confisco a

multa é a disposição do art. 113, do CTN, que assim preconiza:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.§ 1ºA obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

45

Com base na disposição da norma acima mencionada, a obrigação tributária é

principal ou acessória. Tem-se, conforme o § 1º, que a obrigação principal tem por objeto o

pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela

decorrente.

A interpretação que fica é que tributo e multa são a mesma coisa, o que não é

verdade. Grande parte da doutrina acredita que houve um equívoco do legislador em afirmar

que a obrigação tributária principal se desdobra em pagar tributo ou penalidade tributária,

visto que, essa interpretação violaria o disposto no art. 3º do CTN.

Apesar dessa incongruência, os defensores do cabimento do confisco em matéria de

multa, posicionam-se que cabe a aplicação, posto que a disposição do CTN deixa

demonstrada de forma clara que multa e tributo possuem a mesma natureza. Defendendo essa

ideia, Almeida et al Britto (2012, p. 127 e 128) sustenta:

Com efeito, o princípio do não-confisco deve abranger a obrigação tributária como um todo. E conforme se extrai do artigo 113, do Código Tributário Nacional, a multa também está compreendida em tal obrigação: [...] Desta feita, quando o Fisco se utiliza da multa como modo de apropriação abusiva de bens do indivíduo, há afronta a um ditame inconstitucional, ainda que de forma indireta. Quando se aplica o princípio do não-confisco às sanções pecuniárias, não se busca retirar a natureza sancionatória da multa; o principal escopo da aplicação desse princípio é fazer com que a multa seja razoável e equivalente à infração tributária cometida. Assim, a multa com caráter não-confiscatório, ao mesmo tempo, pune o inadimplente, mas resguarda sua propriedade privada da invasão violenta do Fisco, compatibilizando-se com a previsão constitucional.

Deste modo, conforme os autores, aplicar a vedação ao confisco em multas com o

embasamento do art. 113, do CTN, não teria o intuito de retirar o seu caráter de sanção para

que esta se comparasse a tributo, mas sim, compelir que essa seja arbitrada de uma forma que

não constitua confisco.

Assim, para arbitrar a multa, o ente estatal deveria observar a proibição do confisco e

sua fixação não poderia interferir no direito de propriedade do contribuinte.

Um terceiro argumento daqueles que defendem a aplicação de confisco a multa seria

tentar vedar a prática estatal de auferir receita por meio da multa, já que este ente consegue

obter por meio de instituição dos tributos.

Como se sabe, ao Estado fora concedida a competência tributária para que instituísse

os tributos e os cobrasse, e essa cobrança e arrecadação servem como receita necessária para

sua manutenção. Ocorre que, segundo os defensores dessa ideia, a máquina estatal acaba

fixando as multas de modo a obter, indiretamente, receita, desvirtuando assim, a função a que

46

a penalização se presta. Sacha Calmon Coelho apud Medicis (2004, s/p), importante

tributarista, é um dos defensores desse argumento e assim assevera:

[...] uma multa excessiva, ultrapassando o razoável para dissuadir ações ilícitas e para punir os transgressores (caracteres punitivo e preventivo da penalidade), caracteriza, de fato, uma maneira indireta de burlar o dispositivo constitucional que proíbe o confisco. Este só poderá se efetivar se e quando atuante a sua hipótese de incidência e exige todo um ‘processus’. A aplicação de uma medida de confisco é totalmente diferente da aplicação de uma multa. Quando esta é tal que agride violentamente o patrimônio do cidadão contribuinte, caracteriza-se como confisco indireto e, por isso, é inconstitucional.

Destarte, é de asseverar que os defensores da aplicação da vedação ao confisco em

multa tributária são categóricos em afirmar que o que se busca é uma medida justa de fixação

de penalidade, já que como se sabe, estas possuem natureza jurídica distintas.

2.3.4 Multas: Doutrinadores que não defendem a aplicação do principio da vedação ao

confisco

Apesar de renomados juristas e tributaristas defenderem a aplicação da vedação ao

confisco a multas, grandes pensadores da área afirmam que a aplicação não é possível por

diversas situações.

O primeiro argumento destes pela não aplicação está calcado na natureza jurídica dos

institutos, que como já se sabe, são diferentes, posto que, enquanto um decorre de uma

prestação pecuniária compulsória, a outra já decorre de violação a dispositivo de lei.

Nessa medida, dispõe Sabbag (2013, p. 122 e 123):

A multa não é tributo, mas sanção exigível perante o descumprimento de obrigação tributária, como nítida reação do Direito a um comportamento devido, e não realizado. [...]em confronto com o dispositivo em epígrafe, que hospeda o conceito de tributo, a multa pode ser assim definida no plano conceitual: prestação pecuniária compulsória, que não constitua tributo, instituída em lei (art. 97, V, CTN) e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada (art. 142, CTN).

Outro argumento utilizado pelos defensores a não aplicação é a finalidade a que se

presta estes institutos. Tributo tem por finalidade primordial auferir receita ordinária para

manutenção do Estado. Multa já e a penalidade arbitrada ao contribuinte para desestimular

uma conduta praticada que violou a norma, por exemplo, a sonegação, e quando recolhida

pelo contribuinte, é caracterizada como receita extraordinária.

47

Machado (2010, p. 47), pelo aspecto teológico, assim explica tal fundamento:

No plano teleológico, ou finalístico, a distinção também é evidente. O tributo tem por finalidade o suprimento de recursos financeiros de que o Estado necessita, e por isto mesmo constitui uma receita ordinária. Já a multa não tem por finalidade a produção de receita pública, e sim desestimular o comportamento que configura sua hipótese de incidência, e por isto mesmo constitui uma receita extraordinária ou eventual. Porque constitui receita ordinária, o tributo deve ser um ônus suportável, um encargo que o contribuinte pode pagar sem sacrifício do desfrute normal dos bens da vida. Por isto mesmo e que não pode ser confiscatório. Já a multa, para alcançar sua finalidade, deve representar um ônus significativamente pesado, de sorte a que as condutas que ensejam sua cobrança restem efetivamente desestimuladas. Por isto mesmo pode ser confiscatória.

Deste modo, a multa seria uma receita extraordinária que entraria nos cofres públicos

decorrentes de uma situação anormal, e teria como finalidade o desestimulo de práticas

consideradas ilícitas.

Ainda, quanto aos argumentos do não cabimento da vedação ao confisco aplicado a

multas, estes são incabíveis, segundo alguns autores, em razão da hipótese de incidência e do

fato gerador de tributo e multa serem diferentes.

Hipótese de incidência pode ser entendida como a disposição de lei que descrimina

que a prática de tal ato poderá se sujeitar a tributação, e fato gerador, por sua vez, é a

ocorrência do ato previsto em lei. “A multa distingue-se do tributo porque em sua hipótese de

incidência a ilicitude é essencial, enquanto a hipótese de incidência do tributo e sempre algo

lícito” (MACHADO, 2014, p. 47).

Assim temos que a hipótese de incidência de um tributo, por exemplo, imposto de

renda, será a que prevê que o imposto é devido caso o contribuinte aufira renda, assim

entendida, consoante previsão do art. 43, do CTN, como o produto do capital, do trabalho ou

da combinação de ambos e ainda os proventos de qualquer natureza, assim entendidos os

acréscimos patrimoniais.

Nessa medida, quando o contribuinte auferir renda, o fato gerador terá ocorrido, e em

razão disso, o imposto de renda será devido.

Já para as multas, a regra inverte-se, posto que aqui, o contribuinte pratica um ilícito,

contrariando a disposição de lei. Uma norma, por exemplo, que fixa o prazo para o pagamento

de um tributo sob pena de arbitramento de multa quando não realizada no prazo legal, ou seja,

contrariando os preceitos legais, constituirá em um ilícito tributário passível de penalização,

“assim, exemplificando, a multa será cobrada isoladamente, quando o tributo ou a

48

contribuição tiver sido pago após o vencimento do prazo previsto em lei” (CARVALHO,

2013, p. 491).

Deste modo, quando a máquina estatal cobra tributos, o faz para ter receita para

custear suas despesas, e quando arbitra multa ao contribuinte, é para recompor o patrimônio

estatal lesado e reparar o tempo em que aguardou que o contribuinte pagasse de forma

voluntária.

Sustentam ainda os defensores do descabimento da vedação ao confisco em multas

que aceitar a sua aplicação seria uma desconformidade, visto que, a Constituição estaria

admitindo a ilicitude, portanto, sustentar que confisco se aplica a multa é defender a

sonegação de tributos. Nesse sentido, dispõe Balthazar et al Machado (2012, p. 294):

O art. 150, inciso IV, da Constituição Federal de 1988, proíbe somente a utilização de tributos com efeito de confisco, mas não de multas tributárias – o que soa lógico. A multa, aliás, não só pode ter “efeito de confisco”, como pode ser propriamente “confiscatória”. O referido Decreto-Lei nº 1.455, de 07 de abril de 1976, que tipifica pena de perdimento de mercadorias em razão de infrações que causem dano ao Erário, é nítido exemplo de que a punição pode sim corresponder ao próprio confisco de bens do contribuinte.

Segundo o referido autor, a penalidade necessita ser sentida pelo contribuinte ao

ponto de desestimular a conduta, em razão disso, necessita ser elevada, mas não

caracterizando confisco.

2.3.5 Multas: posicionamento doutrinário da aplicação do principio da

proporcionalidade

O posicionamento doutrinário do cabimento da aplicação do princípio da

proporcionalidade a multas é defendido pelos autores que defendem o descabimento de

confisco a multas.

A proporcionalidade, consoante já demonstrado é um princípio do direito

administrativo que defende que os atos públicos deverão ser pautados na justa medida, ou

seja, a ação despendida pelo ente estatal deverá estar em harmonia com a conduta praticada.

Como a atividade que lança o crédito tributário é um ato público, defende os

tributaristas que caberia sua aplicação ao direito tributário. Deste modo, para aplicação da

proporcionalidade em matéria tributária, os seus elementos (adequação, necessidade e

proporcionalidade em sentido estrito) devem estar presentes.

49

Assim, sob o aspecto da adequação, o Estado deverá verificar se a conduta do

contribuinte é ilícita e se violou dispositivo de lei.

Nesse âmbito, dispõe o doutrinador Hugo de Brito Machado Segundo (2012, p. 67,

68): “Condutas irrelevantes, que em nada atrapalham a realização dos princípios a serem

protegidos por meio da definição de infrações e da cominação de penalidades, não podem ser

consideradas ilícitas, por evidente inadequação”.

Em seguida, o elemento necessidade, que seria observância se os meios empregados

foram satisfatórios ou se haveria outra alternativa para o contribuinte. Por exemplo, o

pagamento de determinado tributo em uma data especifica, sob pena de incidência de multa.

Seria razoável, por parte do fisco, informar aos contribuintes que o recolhimento do tributo no

prazo legal os preservaria do pagamento da multa.

E por fim, a proporcionalidade em sentido estrito, que seria analisar se a conduta da

autoridade administrativa de fixar a multa garantiu a preservação dos direitos protegidos e se

esta se justifica em razão da medida praticada.

Analisando a proporcionalidade sob a ótica do direito tributário e sob o princípio da

vedação ao confisco, Luizeti (2008, p. 71 e 72) assim contribuiu com o seu pensamento:

A proporcionalidade, como instrumento de interpretação do princípio da vedação da multa confiscatória, em um caso concreto, recebe um limite oriundo do próprio conceito da vedação do confisco elaborado pela doutrina do direito tributário. É que o limite que indicará se a multa será ou não necessária correspondente, justamente, ao não sacrifício da fonte produtora do elemento (base de cálculo) tributável. [...]. Considerando que o princípio do não confisco não se estende as multas punitivas, tem-se que as mesmas indiscutivelmente se submetem ao princípio da proporcionalidade. Neste caso, aplica-se o princípio da proporcionalidade às multas excessivas [...].

Desta feita, ressalta a autora, que a não utilização da vedação ao confisco a multas

não implica dizer que esta não observará parâmetros, visto que, o próprio conceito de

proporcionalidade já indica uma limitação de que o ato estatal será dentro da justa medida.

Conforme compreensão do doutrinador Hugo de Brito Machado Segundo (2012, p.

66), sugere-se que, a o invés da aplicação da vedação ao confisco, seja utilizado o princípio da

proporcionalidade. Vejamos o que este preleciona:

[...] uma multa pesadíssima representa gravame ao direito de propriedade, sendo de se observar se o dano causado pela conduta infratora é de tal gravidade que justifique, para ser reprimido, a imposição de tamanho gravame. Uma multa assim tão alta até pode ser adequada e necessária, mas, pelo exagero (à luz da pequena gravidade da conduta faltosa) incorrer em

50

inconstitucionalidade, por não ser proporcional em sentido estrito. Em exemplo caricaturesco, uma lei que impusesse multa de um milhão de reais aos contribuintes que atrasassem o pagamento do imposto no valor de mil reais seria inconstitucional, por desproporcionalidade.

Deste modo, a proporcionalidade, segundo o autor, deveria ser utilizada no

arbitramento de multas tributárias, de modo que, constatando o Estado que a repressão da

conduta não é cabível de outra forma, justificaria a aplicação de sanção.

Destarte, enfatizam ainda os doutrinadores que não se pretende defender a não

aplicação da penalidade ou que estas ocorram sem observância da razoabilidade, mas sim, que

o seu aferimento ocorra dentro de uma justa medida, dentro de um limite de

proporcionalidade, para que a finalidade pedagógica seja atingida, posto que, somente dessa

forma as condutas ilícitas serão reprimidas e os direitos do contribuinte serão resguardados.

3 POSICIONAMENTOS DAS CORTES SOBRE A APLICAÇÃO DOS PRINCÍPIOS NO

QUE SE REFERE À MULTA

Ante a divergência doutrinária apontada, o Conselho Federal dos Contribuintes –

CARF, assim como o poder judiciário por intermédio dos seus tribunais, fora provocado a se

manifestar e a apreciar a matéria suscitada.

Quanto ao questionamento do cabimento da aplicação de tributo com efeito de

confisco, as opiniões se dividem, onde há posicionamentos do cabimento em multas

tributárias, e outros, posicionam no sentido de que a multa, por muitas vezes arbitrada, seria

apenas desproporcional, não configurando, portanto, confiscatória.

Deste modo, passa-se a análise dos posicionamentos dos tribunais, em especial ao

posicionamento do CARF, do Superior Tribunal de Justiça – STJ, bem como do Supremo

Tribunal Federal – STF.

3.1 Posicionamentos do Conselho Administrativo dos Recursos Fiscais -CARF

O Conselho Administrativo dos Recursos Fiscais – CARF, composto por

representantes da Fazenda Nacional e representantes dos contribuintes é um tribunal

administrativo do Ministério da Fazenda que tem por finalidade analisar recursos na esfera

administrativa dos contribuintes.

51

Instado a se manifestar sobre a temática discutida, este tribunal administrativo

entende que é descabida a aplicação da vedação de tributo com efeito confiscatório a multas

tributárias.

Esse posicionamento fora externado em sede de acordão prolatado face a recurso

voluntário interposto por contribuinte. Nessa medida, veja-se ementa:

NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO - LANÇAMENTO DE OFÍCIO - NULIDADE –[...] MULTA DE OFÍCIO –DAVEDAÇÃO AO CONFISCO COMO NORMA DIRIGIDA AO LEGISLADOR E NÃO APLICÁVEL AO CASO DE PENALIDADE PECUNIÁRIA –[...] (Acórdão nº 10614860 do Processo 11080001642200431, Primeiro Conselho de Contribuintes. 6ª Câmara. Turma Ordinária. Relator Luiz Antonio de Paula, Data de Publicação: 18/08/2005).

No caso sob exame, o fisco ao analisar a declaração de imposto de renda do

contribuinte entendeu que havia depósitos bancários de origem não identificada. Assim, o

contribuinte fora notificado a prestar esclarecimentos e não explicou de forma devida. Em

razão dessa conduta, fora efetuado o lançamento de ofício dessa parte considerada como

remanescente e devida, e arbitrada multa de 75% (setenta e cinco por cento).

Irresignado, o contribuinte impugnou o lançamento alegando como um de seus

fundamentos o efeito de confisco a que se revestia a multa arbitrada. Entretanto, a Delegacia

da Receita Federal de Porto Alegre – RS, ao analisar o caso em concreto entendeu ser

procedente o lançamento.

Ainda inconformado, o contribuinte recorreu ao CARF, sendo para este caso

prolatado o acórdão acima delineado. O argumento que embasou a decisão deste órgão foi a

natureza jurídica diversa dos institutos. Entendeu, pois, o tribunal que a disposição de lei se

referia exclusivamente para as espécies tributárias, sendo assim afastada a sua aplicação as

multas.

Cabe, pois, transcrever o que dispôs o acordão analisado:

[...] O princípio vedação ao confisco está previsto no art. 150, IV, e é dirigido ao legislador de forma a orientar a feitura da lei, que deve observar a capacidade contributiva e não pode dar ao tributo a conotação de confisco. Portanto, uma vez positivada a norma, é dever de a autoridade fiscal aplicá-la. A multa de oficio é devida em face da infração tributária, e por não constituir tributo, mas penalidade pecuniária estabelecida em lei, é a ela inaplicável o conceito de confisco previsto no inciso IV do art. 150 da Constituição Federal. [...] Recurso negado. (Acórdão nº 10614860 do Processo 11080001642200431, Primeiro Conselho de Contribuintes. 6ª Câmara. Turma Ordinária. Relator Luiz Antonio de Paula, Data de Publicação: 18/08/2005).

52

Consoante fundamentação, a multa seria devida em razão da infração a lei, restando

caracterizada pela omissão do contribuinte em não declarar de forma devida seus

rendimentos, e em razão de tal conduta, não caberia aplicar a disposição do art. 150, inciso

IV, da CF em matéria de penalidade.

Deste modo, entendeu o tribunal pela literalidade da disposição da CF, e rejeitou o

recurso voluntário do contribuinte.

Em análise a outro recurso voluntário, o CARF entendeu que a fixação de multa em

20% (vinte por cento) não violaria os princípios da vedação ao confisco, da proporcionalidade

e da razoabilidade, tendo em vista a conduta do contribuinte.

Vejamos ementa e trecho da decisão:

DCTF. FALTA DE ENTREGA. SUBSTITUIÇÃO PELA DIRF OU DIPJ. IMPOSSIBILIDADE. [...] DCTF. FALTA DE ENTREGA. ART. 7º DA LEI 10.426/02. CONDUTA INFRATORA. TIPICIDADE. PRINCÍPIO DA TIPICIDADE CERRADA E DA LEGALIDADE. PENALIDADES. [...]. Destarte, não há que se falar em violação dos princípios da tipicidade cerrada e da legalidade. Outrossim, não houve violação aos princípios da razoabilidade, proporcionalidade e do não-confisco, pois a multa foi corretamente calculada, observando-se a limitação a 20% do montante dos tributos e contribuições de cada DCTF. [...] (Acórdão nº 1801-002.243, Primeiro Conselho de Contribuintes. Relator Alexandre Fernandes Limiro, Data de Publicação: 03/02/2015).

O acordão acima delineado é decorrente da ausência da entrega de Declaração de

Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, onde devidamente notificado o contribuinte,

manteve-se inerte.

Entendeu o conselho fiscal que deixando o contribuinte de observar e cumprir a

obrigação acessória, a fixação de multa era cabível. No caso em tela, o posicionamento

firmado fora de que a verificação que a fixação de penalidade de 20% (vinte por cento) sobre

cada DCTF não violaria os princípios constitucionais tributários da proporcionalidade e do

confisco.

Nessa medida, como o CARF é um conselho administrativo e estando insatisfeito o

contribuinte com a decisão proferida por esse órgão, poderá este requerer na via judicial, se

assim entender, o reconhecimento de confisco em matéria de penalidade.

Frisa-se que tal conselho administrativo, conforme regimento interno poderá editar

súmulas que terão efeito vinculante em relação aos demais órgãos administrativos da

administração tributária e tal órgão já tentou editar a súmula com seguinte teor:

“O princípio do não-confisco é inaplicável às multas lançadas de ofício. ”

53

O enunciado foi rejeitado após ser posto em votação e nas decisões atuais desse

conselho, pode-se perceber que ao ser provocado, o fundamento deste órgão para não mais se

manifestar acerca de uma possível constitucionalidade ou não da norma reside em súmula de

nº 2 que dispõe: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade

de lei tributária”.

3.2 Posicionamentos do Superior Tribunal de Justiça e do Supremo Tribunal Federal

O Superior Tribunal de Justiça - STJ, conhecido como o tribunal da cidadania, é o

órgão do poder judiciário responsável a uniformizar a interpretação da lei federal nos casos

em que não envolva matéria constitucional.

Aos casos em que for suscitada matéria constitucional, o Supremo Tribunal Federal -

STF, órgão de cúpula do poder judiciário e guardião da constituição deverá ser provocado

para atuar no feito, visto que, este órgão tem em como objetivo principal, proteger a magna

carta, a fim de que sua aplicação se der de forma eficaz.

As duas cortes já se manifestaram acerca da aplicação do princípio suscitado, e em

razão disso, se torna de grande valia explanar os posicionamentos, visto que, as decisões

proferidas por essas servem de orientação para os tribunais inferiores.

Apesar do STJ ser o responsável pela uniformização das leis federais, e a matéria

versada ter previsão constitucional (art. 150, inciso IV, da CF), este não teria, em tese,

competência para atuar no feito. Entretanto, havendo violação de uma norma federal, que por

exemplo, fixa multas, o STJ poderá atuar no caso.

Esse tribunal, provocado por um Recurso Ordinário manifestou-se no sentido de que

é cabível a aplicação da vedação ao confisco em matéria tributária. Veja-se ementa do

julgado:

RECURSO ORDINÁRIO CONSTITUCIONAL EM MANDADO DE SEGURANÇA. IPVA ATRASADO. INCIDÊNCIA DE MULTA DE 100% SOBRE O VALOR DA EXAÇÃO. ALEGAÇÃO DE CONFISCO. [...]. (STJ - RMS: 29302 GO 2009/0066965-5, Relator: Ministro FRANCISCO FALCÃO, Data de Julgamento: 16/06/2009, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 25/06/2009).

54

O caso acima versado é decorrente do arbitramento de multa de 100% (cem por

cento) aplicada em razão da inadimplência do contribuinte em recolher impostos devidos

sobre a propriedade de veículos automotores – IPVA’s. Este inconformado com a multa

arbitrada alegou esta como confiscatória. O Tribunal de Justiça de Goiás entendeu que o

confisco não se aplicaria no caso em vertente, o que ensejou a interposição do recurso ao STJ.

No STJ, ressaltou o relator do processo, que apesar da multa ter natureza diversa do

tributo, deveria esta se submeter aos princípios tributários, entre eles o do confisco, uma vez

que estes institutos versam sobre o mesmo direito tutelado, que seria o direito a propriedade.

Assim sendo, a fixação de penalidade de modo a interferir no direito de propriedade

do contribuinte, autorizaria, em tese, a aplicação da vedação ao confisco.

Nessa medida, cabe transcrever trecho da fundamentação do voto do relator:

A multa aplicada no campo tributário deve seguir os mesmos princípios existentes para este ramo do direito, pois, apesar de não ser tributo, restringe o mesmo direito fundamental que este, que é a propriedade. Assim, a proibição contida no art. 150, IV, da Constituição Federal, de instituição de tributo com efeito de confisco, também se aplica às multas decorrentes da exação. Precedente do STF: ADI n. 1075/MC, Rel. Min. CELSO DE MELLO, DJ de 24/11/2006. (STJ - RMS: 29302 GO 2009/0066965-5, Relator: Ministro FRANCISCO FALCÃO, Data de Julgamento: 16/06/2009, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 25/06/2009).

Apesar de reconhecer o cabimento da aplicação de confisco para multas, entendeu

aquele julgador que não se aplicaria ao caso analisado, em razão da conduta do contribuinte.

Deste modo, asseverou o relator: “Não configura confisco, entretanto, a aplicação de

multa de 100% (cem por cento) sobre débito de IPVA, visto que a alíquota deste imposto,

incidente sobre o valor venal do veículo, atinge parcela pouco expressiva do bem. Recurso

ordinário improvido”.

No que tange ao STF, essa corte ao ser provocada mediante Ação Direta de

Inconstitucionalidade a respeito do artigo 57, §§ 2º e 3º do Ato das Disposições

Constitucionais Transitórias - ADCT da Constituição do Estado do Rio de Janeiro, entendeu

que afiguraria como violação à disposição do artigo 150, inciso IV, da CF, aquela previsão

legal sob a aplicação de multas pela ausência do recolhimento dos impostos e das taxas

estaduais em dobro, e em 05 (cinco) vezes o seu valor caso não houvesse o pagamento das

multas decorrentes da sonegação de impostos.

Deste modo, assim ficou confeccionada a seguinte ementa:

55

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. §§ 2. º E 3.º DO ART. 57 DO ATO DAS DOSPOSIÇÕES CONSTITUCIONAIS TRANSITÓRIAS DA CONSTITUIÇÃO DO ESTADO DO RIO DE JANEIRO. FIXAÇÃO DE VALORES MÍNIMOS PARA MULTAS PELO NÃO-RECOLHIMENTO E SONEGAÇÃO DE TRIBUTOS ESTADUAIS. VIOLAÇÃO AO INCISO IV DO ART. 150 DA CARTA DA REPUBLICA. A desproporção entre o desrespeito à norma tributária e sua consequência jurídica, a multa, evidencia o caráter confiscatório desta, atentando contra o patrimônio do contribuinte, em contrariedade ao mencionado dispositivo do texto constitucional federal. Ação julgada procedente. (STF - ADI: 551 RJ , Relator: Min. ILMAR GALVÃO, Data de Julgamento: 24/10/2002, Tribunal Pleno, Data de Publicação: DJ 14-02-2003 PP-00058 EMENT VOL-02098-01 PP-00039).

Ao analisar tal ação constitucional, o STF fundamentou que a previsão da multa no

ADCT estaria desproporcional face a disposição constitucional. Apesar de reconhecer o

caráter da desproporcionalidade, esta corte complementou o fundamento, e enfatizou que

haveria a violação da disposição constitucional da vedação de tributo com efeito de confisco

Em analise a outro julgado via Recurso Extraordinário – RE nº. 455.017, a suprema

corte considerou como confiscatória uma multa fixada em 300% (trezentos por cento) que

incidiu sob o valor principal do imposto, em razão da ausência do recolhimento por parte do

contribuinte do ICMS – Imposto sob Circulação de Mercadorias.

Segue ementa do julgado:

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – ICMS. MULTA DE 300% SOBRE O TRIBUTO DEVIDO: IMPOSSIBILIDADE. NATUREZA CONFISCATÓRIA. PRECEDENTES. RECURSO PROVIDO. [...] (STF - RE: 455017 RR, Relator: Min. CÁRMEN LÚCIA, Data de Julgamento: 03/12/2009, Data de Publicação: DJe-237 DIVULG 17/12/2009 PUBLIC 18/12/2009).

A fundamentação legal para aplicação da vedação ao confisco a multa seria no

sentido de que já havia precedentes no STF de que uma multa fixada em valor superior a duas

vezes ao valor principal do tributo configuraria confisco.

Essa justificativa fora embasada no sentido de que, o Estado não pode fixar sanção

de forma a atingir o direito de propriedade da contribuinte pessoa física, bem como,

inviabilizar a atividade econômica da contribuinte pessoa jurídica.

A cerca desse aspecto, fundamentou a relatora Carmén Lúcia no RE sob exame:

A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal firmou-se no sentido de que “é aplicável a proibição constitucional do confisco em matéria tributária, ainda que se trate de multa fiscal resultante do inadimplemento pelo contribuinte de suas obrigações tributárias” (AI-482.281-AgR, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, Primeira Turma, DJe 21.8.2009). Assentou, ainda, que tem natureza confiscatória a multa fiscal superior a duas vezes o valor do débito tributário.

56

Na espécie vertente, a multa discutida é de 300% (trezentos por cento) do valor do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS devido, ou seja, supera em 100% (cem por cento) a multa declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade 551, Relator o Ministro Ilmar Galvão, Plenário, DJ 18.10.1991. (STF - RE: 455017 RR, Relator: Min. CÁRMEN LÚCIA, Data de Julgamento: 03/12/2009, Data de Publicação: DJe-237 DIVULG 17/12/2009 PUBLIC 18/12/2009).

Quanto ao posicionamento constata-se essa corte fixou o entendimento de que é

cabível a aplicação da vedação ao confisco a multas, visto que, a fixação desta não poderá ser

fixada sem observância de parâmetros e não poderão ser tão elevadas ao ponto de

impossibilitar o contribuinte de exercer a atividade econômica e financeira.

Face a interpretação ampliativa por essas cortes do texto legal que proíbe o confisco

para tributos ser aplicado para multas, muito embora o posicionamento do STJ e do STF seja

nesse sentido, há que se questionar se de fato seria cabível a aplicação da vedação ao confisco

a multas, visto que, a vedação é aplicada para tributos e a matéria tratada é multa.

Ressalta-se que tributo tem natureza diversa de multa, eis que consoante previsão do

art. 3º, do CTN, este não constitui sanção de ato ilícito. Nessa senda, enquanto este não pode

decorrer de atividade ilícita, multa já é justamente ao contrário, posto que, a sua incidência se

dará quando houver o não cumprimento de dispositivo de lei.

Convém asseverar que a não aplicação da vedação ao confisco a multas não

autorizaria ao fisco arbitrar penalidade elevada a ponto de interferir no direito de propriedade

do contribuinte, pelo contrário, o próprio texto constitucional, assim como o Código

Tributário Nacional em seu artigo 97, inciso V, prevê a legalidade para arbitramento de

penalidade.

Deste modo, tendo, pois, a penalidade a função pedagógica de desestimular condutas

e ilícitos tributários, deverá ser arbitrada dentro de uma justa medida, visto que, a sua fixação

em altos patamares desvirtuaria a sua finalidade e afeta diretamente o patrimônio do

contribuinte.

Por outro lado, a aplicação de multas que não desestimule a pratica do ilícito

tributário

Deste modo, é forçoso reconhecer que o STJ e o STF, através de uma interpretação

ampliativa mantém o entendimento que é possível a aplicação do princípio da vedação de

tributo com efeito de confisco ser aplicado as multas. É de se convir ainda que o entendimento

jurisprudencial desta corte deverá servir de base para julgamento dos tribunais inferiores.

57

58

CONCLUSÃO

No momento inicial de desenvolvimento do presente trabalho, se fez necessário

explanar acerca do surgimento do Estado, o que fez invocar a sociedade e a sua importância

para justificar a organização estatal que se tem atualmente.

Nessa medida, pela Teoria do Contrato Social foi possível verificar que os pequenos

grupos foram se organizando, surgindo assim o Estado. Ainda, pela visão da Teoria

Naturalista, os indivíduos desenvolviam a disposição de se viver em sociedade como uma

forma de sobrevivência.

Em analise a essas duas teorias, pode-se constatar que independente de defender a

posição de uma ou de outra, é inevitável constatar que o Estado deve ser visto como um

garantidor de direitos e para que esses direitos sejam dispostos a população, este necessitará

de recursos, o qual é denominado receita pública.

Deste modo, para conseguir tal receita, o Estado institui e cobra os tributos dos

contribuintes, e na hipótese de o cidadão não recolher no prazo designado ou se cometesse

algum ilícito tributário, poderia o Estado aplicar penalidade.

Ante a esse poder estatal, percebeu-se que haveria necessidade de colocar limites na

forma e na quantidade de tributos cobrados, surgindo assim os princípios tributários que

vigoram em alguns casos como limitações ao poder de tributar.

Os princípios tributários vieram no sentido de harmonizar a interpretação dos casos

em concreto, até onde muitas vezes a norma não alcançava. Em razão disso, observou-se que

um princípio que melhor exemplifica essa limitação seria a proibição de utilizar tributo com

efeito de confisco, cabendo ainda a aplicação do princípio da proporcionalidade, aplicável ao

direito tributário quando este efetuar o lançamento do credito tributário.

Deste modo, a aplicação principiológica da vedação ao confisco, em tese, seria

somente para tributos reconhecidos no ordenamento jurídico e a proporcionalidade, a ser

aplicado no ato do lançamento do crédito tributário. Entretanto, surgiu a controvérsia sobre o

cabimento da vedação de tributo com efeito de confisco e sua aplicação as multas, vez que

existia limitações para as espécies tributárias, enquanto que para as penalidades não havia

limitação.

Diante da controvérsia apresentada, o pensamento dos estudiosos do direito se

dividiu, onde parte da doutrina passou a defender a aplicação do princípio da vedação de

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tributo com efeito de confisco a multas, e outra parte passou a proclamar que não caberia a

aplicação por diversos fatores, entre eles, a natureza jurídica dos dois institutos.

Em face dessa controvérsia, o Conselho Federal de Contribuintes – CARF, atuante

na esfera administrativa foi instado a se manifestar, e entendeu que a vedação de tributo com

efeito de confisco não se aplicaria a multas em face da previsão constitucional de que sua

aplicação seria para tributos.

Apesar desse entendimento do CARF, na esfera judicial, o Superior Tribunal de

Justiça – STJ e a Suprema Corte – STF, se manifestaram no cabimento da aplicação da

vedação de tributo com efeito de confisco a multas.

A suprema corte, ao analisar essa controvérsia em sede de Recurso Extraordinário nº

455.017, onde se discutia uma penalidade de 300% (trezentos por cento) entendeu tal

penalidade como confiscatório.

Tendo em vista o posicionamento das cortes, o caso acima analisado deixa

demonstrado que ao invés de confiscatória, a penalidade soa como desproporcional, onde a

autoridade administrativa não a arbitrou dentro da justa medida. Desta feita, entende-se que a

vedação de tributo com efeito de conflito não se aplica a multas, visto que, estes possuem

natureza jurídica distintas e são receitas estatais com finalidades e origem diferentes. É de se

levar ainda em consideração o caráter pedagógico desta, visto que, uma multa arbitrada em

um patamar baixo não desestimularia a sonegação, mas claro, a fixação deverá ocorrer dentro

da razoabilidade.

Assim sendo, como tributo e multa são diferentes, e apesar da função que os

princípios exercem, é de se convir que a vedação de tributo com efeito de confisco aplica-se

exclusivamente as espécies tributárias reconhecidas pelo ordenamento jurídico e para multas,

pode-se aplicar a proporcionalidade e a razoabilidade, observando-se sempre a conduta do

contribuinte.

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