UNIVERSIDADE DE SÃO PAULO

PÓS-GRADUAÇÃO DEPARTAMENTO DE DIREITO ECONÔMICO, FINANCEIRO E TRIBUTÁRIO - DEF

FINANÇAS E ORÇAMENTOS PÚBLICOS (DEF 5823) Professor Associado José Mauricio ContiProfessor Doutor Fernando Facury Scaff

Evandro Azevedo NetoRoberto Biava Júnior

TEMA 3: AS RECEITAS PÚBLICAS NO ORÇAMENTO

1. Receitas Públicas – Diversas Classificações: Jurídicas, Econômicas e Contábeis.1.1. Classificações Jurídicas:

1.1.1. ALIOMAR BALEEIRO: Conceito de receita pública – “Receita pública é a entrada que, integrando-se no patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer o seu vulto, como elemento novo e positivo.” (Aliomar Baleeiro)1.1.2. Cinco meios universais para os governos auferirem receitas : a) realizam extorsões sobre outros povos ou deles recebem doações voluntárias; b) recolhem as rendas produzidas pelos bens e empresas do Estado; c) exigem coativamente tributos ou penalidades; d) tomam ou forçam empréstimos; e) fabricam dinheiro metálico ou de papel. (Aliomar Baleeiro)1.1.3. Fases evolutivas (também abordada por Luiz Emygdio Franco da Rosa Júnior): a) Parasitária (Extorsão, pilhagem, saques, exploração dos povos vencidos em batalhas - mecanismo de arrecadação que prevalecia na Idade Antiga, mas praticado em todas as épocas; Fundamento → força bruta); b) Dominial (Exploração financeira dos bens de domínio do soberano - Idade Média – Estado Patrimonial; Fundamento → força bruta e contratual); c) Regaliana (Exploração financeira de bens e serviços, semelhante às atuais concessões públicas - Idade Média - século XVIII - Estado Patrimonial ; Fundamento → força bruta e contratual); d) Tributária (Cobrança de tributos dos cidadãos - A partir do século XVIII – Estado Liberal; Fundamento → soberania - poder de império – princípio da legalidade); e) Social (cobrança de tributos com finalidade extrafiscal, indutora de políticas sócio-econômicas -A partir da década de 30 do século XX – Estado Bem-Estar; Fundamento → competência tributária limitada pelos princípios e imunidades – princípio da legalidade).1.1.4. Entradas x Ingressos : “As quantias recebidas pelos cofres públicos são genericamente designadas como “entradas” ou “ingressos’ Nem todos esses ingressos, porém, constituem receitas públicas, pois alguns deles não passam de “movimentos de fundo’ sem qualquer incremento do patrimônio governamental, desde que estão condicionados à restituição posterior ou representam mera recuperação de valores emprestados ou cedidos pelo governo.“ (Aliomar Baleeiro) “Nem todo ingresso, todavia,

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constitui receita. Há entradas que ingressam provisoriamente nos cofres públicos, podendo neles permanecer ou não. Destinam-se a ser devolvidas. Daí as entradas provisórias. Por exemplo: em dada licitação, o Estado exige um depósito, como garantia da proposta ou do contrato. O depósito ingressa nos cofres públicos, mas, uma vez mantida a proposta ou adimplido o contrato, é ele devolvido ao proponente-adjudicatário. Se, todavia, houver inadimplemento, poderá resultar em imposição de sanção, com decretação da perda parcial do depósito. Aí haverá transformação do depósito em receita.” (Regis de Oliveira) Resumo:

1.1.5. Receitas Extraordinárias x Receitas Ordinárias (quanto à periodicidade): “As entradas constitutivas, em conjunto, da receita pública podem ser classificadas como extraordinárias e ordinárias, segundo o critério de regularidade ou rejativa periodicidade, pois as primeiras padecem de caráter mais ou menos esporádico, ou, pelo menos, inconstante, e, não raro, excepcional”. (Aliomar Baleeiro) (ex. ordinárias: tributos; ex. extraordinárias: doações, legados indenizações, tributos extraordinários)1.1.6. Receitas Originárias x Receitas Derivadas (classificação “alemã”) : a) receitas originárias ou de economia privada, ou ainda de Direito privado: compreende as rendas provenientes dos bens e empresas comerciais ou industriais do Estado, que os explora à semelhança de particulares, sem exercer os seus poderes de autoridade, nem imprimir coercitividade à exigência de pagamentos ou à utilização dos serviços que os justificam, embora, não raro, os institua em monopólios. A essas receitas originárias corresponderia a noção de “preços” (públicos). Nelas, poderiam ser incluídas as receitas decorrentes da prescrição em favor do Estado, bens vacantes, heranças jacentes etc.;b) receitas derivadas ou de economia pública, ou, ainda, de Direito público: caracterizadas pelo constrangimento legal para sua arrecadação — contam-se os tributos e as penas pecuniárias, em resumo, rendas que o Estado colhe no setor privado, por ato de autoridade, subdividindo-se os primeiros em: a) impostos; b) taxas; c) contribuição de melhoria; d) contribuições parafiscais.”. Aqui também caberiam colocar as reparações de guerra (Aliomar Baleeiro)1.1.7. Classificação de Jéze (classificação baseada nos serviços públicos) : “Jeze se mostra perplexo na delimitação das fronteiras entre taxas e preços, afirmando que estes são sempre diversos daqueles outros preços da economia privada Para ele, toda receita pública é necessariamente de economia publica ou de Direito público. Assim, apresenta outra classificação, baseada na divisão dos serviços públicos em quatro grupos: a) os administrativos de interesse geral, que provocam despesas mas não produzem quaisquer receitas: correspondem aos impostos; b) os administrativos de interesse geral, mas que aproveitam mais a alguns indivíduos, por isso mesmo sujeitos a tributações especiais para esse fim: correspondem as taxas; c) explorações industriais e comerciais de fim financeiro

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em regime jurídico de livre concorrência: correspondem aos preços das coisas ou serviços produzidos; d) explorações comerciais ou industriais destinadas a obtenção do maior proveito fiscal possível, em regime de monopólio correspondem ao tipo hibrido, preço e imposto (...).” (Aliomar Baleeiro)1.1.8. Classificação de Seligman (classificação baseada na vantagem do particular x interesse público): “a) Preços quase privados: vantagem particular como consideração exclusiva ao lado de interesse público acidental; b) Preços públicos: vantagem particular menor, mas preponderante, ao lado de interesse público de alguma importância; c) Taxas: vantagem particular mensurável associada a interesse público ainda mais importante; d) Contribuições especiais (de melhoria): alguma vantagem particular consociada com interesse público preponderante; e) Impostos: interesse público como consideração exclusiva e vantagem particular apenas acidental.” (Aliomar Baleeiro)1.1.9. Classificação de Luigi Einaudi: “Luigi Einaudi fala em a) preço quase privado quando a necessidade é privada, mas satisfaz necessidade prevalentemente pública; em b) preço público, quando se provê por meio de ferrovia estatal a satisfação de necessidade individualizável; c) em preço político, quando há subsídio por parte do Poder Público, que não deseja preço elevado; d) em contribuição, quando provida necessidade comum a todos, indivisível; e) em imposto, quando satisfaz necessidades comuns a todos, indivisíveis, por exemplo, a segurança nacional.” (Regis de Oliveira)1.1.10. Classificação de Aliomar Baleeiro :

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1.1.11. Classificação do Professor Regis de Oliveira :

1.1.12. Movimentos de Caixa (Regis de Oliveira): “Há entradas que não constituem receitas. Estas, como se viu, são entradas definitivas. Ocorre que há ingressos que se destinam à devolução ou constituem mera movimentação de caixa. Se o Poder Público obtém empréstimo por antecipação da receita ( 8.° do art. 165), terá que devolvê-lo à entidade financeira. Logo, há a entrada para posterior retorno. Da mesma forma, se em determinado pleito há exigência de depósito, ingressa ele nos cofres públicos. Vencendo o litigante o feito, deverá ele retornar ao patrimônio particular. Vencido na demanda, não pode o Estado apropriar-se do dinheiro, de vez que possui meios próprios para cobrança. Logo, não há ingresso definitivo. Como leciona Aliomar Baleeiro, ‘exemplificam esses ‘movimentos de fundos’ ou simples ‘entradas de caixa’, destituídas de caráter de receitas, as cauções, fianças e depósitos recolhidos ao Tesouro; os empréstimos contraídos pelos Estados, ou as amortizações daqueles que o governo acaso concedeu; enfim, as somas que se escrituram sob reserva de serem restituídas ao depositante ou pagas a terceiro por qualquer razão de direito e as indenizações devidas por danos causados ás coisas públicas e liquidados segundo o Direito Civil’.” (Regis de Oliveira)1.1.13. Receitas Originárias e Evolução do Patrimônio Público (Aliomar Baleeiro): a) as terras e as minas (o patrimônio público, historicamente, teve origem territorial e compunha-se das terras, minas, florestas, rebanhos); b) o tesouro de guerra (resultado da pilhagem dos vencidos – da Antiguidade até Idade Moderna – depois praticamente despareceu); c) reis comerciantes (com as descobertas marítimas dos séculos XV e XVI, os

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monarcas de alguns países voltam suas vistas para a nascente riqueza mobiliária, interessando-se pelo comércio marítimo, armar navios e trocar produtos nacionais pelas mercadorias do Oriente, notadamente as especiarias); d) Rendas do Príncipe (nas fases dominial e regalista, muito embora o governo se mantivesse, de modo geral, com os frutos do patrimônio, que, naqueles tempos, não se distinguia da fortuna pessoal do príncipe, eram poucas as empresas públicas. Geralmente aquele patrimônio oferecia caráter imobiliário, constituído pelas terras, minas, salinas, florestas etc., a cujos proventos o soberano juntava os auferidos pelos direitos regalianos como: cunhagem de moeda, fornos e moinhos banais, pedágios, dízimos do pescado, estanco do paubrasil, inúmeros e pitorescos privilégios feudais etc. Entretanto, com o início da Idade Moderna, vemos Portugal e Espanha, seguidos por outros Estados, em plena exploração do comércio e da indústria.); e) Separação do Patrimônio Público (com as revoluções econômicas e políticas, desde o século XVII, em todo o século XVIII e princípio do século XIX sobrevém a diferenciação entre o patrimônio pessoal do príncipe e os recursos do Estado, este alimentado a partir de então, precipuamente, pelos impostos. Concomitantemente, as empresas públicas, no influxo das ideias democráticas, tendem a perder o aspecto de expedientes para angariar proveitos destinados aos governantes, instituindo-se e mantendo-se cada vez mais no interesse geral do povo).

Obs. Bens da União atualmente pelo artigo 20 da CF/88 : “O art. 20 da CF dispõe que são bens da União: “(...) 1—os que atualmente lhe pertencem e os que lhe vierem a ser atribuídos; 11—as terras devolutas indispensáveis à defesa das fronteiras, das fortificações e construções militares, das vias federais de comunicação e à preservação ambiental, definidas em lei; III — os lagos, rios e quaisquer correntes de água em terreno de seu domínio, ou que banhem mais de um Estado, sirvam delimites com outros países, ou se estendam a território estrangeiro ou dele provenham, bem como os terrenos marginais e as praias fluviais; IV— as ilhas fluviais e lacustres nas zonas limítrofes com outros países; as praias marítimas; as ilhas oceânicas e as costeiras, excluídas, destas, as que contenham a sede de Municípios, exceto aquelas áreas afetadas ao serviço público e a unidade ambiental federal, e as referidas no art. 26, II; V — os recursos naturais da plataforma continental e da zona econômica exclusiva; VI — o mar territorial; VII — os terrenos de marinha e seus acrescidos; VIII — os potenciais de energia hidráulica; IX — os recursos minerais, inclusive os do subsolo; X —as cavidades naturais subterrâneas e os sítios arqueológicos e pré-históricos; XI — as terras tradicionalmente ocupadas pelos índios.”

1.1.14. Receitas Originárias e Rendas Dominiais do Brasil (Aliomar Baleeiro): a) as terras devolutas (revertidas as capitanias à Coroa portuguesa, passam as terras públicas, com a independência, ao domínio nacional. A partir de 1891, as terras são transferidas aos Estados, em cujo patrimônio permanecem. São as terras devolutas, isto é, aquelas que, por um título de direito, não se desmembraram nem entraram no domínio de particulares.); b) Fazendas da União (a União possuía grandes fazendas nacionais de gado, pessimamente administradas em alguns pontos do território nacional, inclusive seringais de Belterra e Fordlândia, no Pará. A União também é proprietária da faixa de fronteiras

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com 150 km de largura, dentre outros; c) Terrenos de marinha (parte importante do patrimônio territorial da União é constituída pelos terrenos de marinha, isto é, a faixa ao longo da costa.A União as explora pelo aforamento, recebendo taxa de ocupação dos que detêm a posse de áreas ainda não aforadas. Nas cidades mais importantes da orla marítima, a renda do laudêmio e dos foros desses terrenos pode atingir soma apreciável; 1.1.15. Receitas Originárias e Exploração Comerciais e Industriais do Brasil (Aliomar Baleeiro): a) bancos do Estado (ex.: Banco do Brasil, Banco Central, e diversos bancos estaduais – obs.: muitos já foram privatizados); b) seguros (atualmente são mais exploradas no setor privado. Ex. de Seguradora Estatal: COSESP – atualmente em liquidação); c) empresas comerciais e industriais (a A União já foi titular ou maior acionista e controladora do capital de várias entidades: 1) Serviços de utilidade pública (ex: Rede Ferroviária Federal S.A., Portos do Rio de Janeiro e Natal, Porto de Laguna, Navegação da Amazônia e do Porto do Pará e Lloyd Brasileiro,— Patrimônio Nacional, Organização Laje, Serviço de Navegação da Bacia do Prata etc.); 2) Intervenção Econômica ou Financeira: Banco do Brasil S.A.; Instituto do Açúcar e do Álcool; a Petrobras; a Eletrobrás; Instituto Nacional do Sal; Instituto Nacional do Pinho; Comissões Executivas do Leite; a Cia. Siderúrgica Nacional (Volta Redonda), Fábrica Nacional de Motores; Frimasa; a Cia. Vale do Rio Doce; a Cia. Hidrelétrica do São Francisco; etc); d)monopólio postal (os Correios foram primitivamente um direito regaliano. Por tradição, continuaram sob o monopólio estatal em muitos países); e) loterias (a exploração das loterias pelo Estado, ou por um concessionário deste, constitui negócio puramente comercial. O caráter aleatório do jogo praticamente não existe para o concessionário de loterias que opera sob a base de cálculos atuariais, segundo as leis de probabilidades. O lucro é sempre certo para quem se entrega a tal negócio em bases racionais. Do ponto de vista financeiro, a loteria deve ser classificada entre as rendas comerciais ou industriais do governo. São exploradas atualmente pela Caixa Econômica Federal ou por concessionários. Quanto às loterias estaduais atualmente são vedadas tendo o STF editado a Súmula Vinculante n°2 que dispõe: “É inconstitucional a lei ou ato normativo estadual ou distrital que disponha sobre sistemas de consórcios e sorteios, inclusive bingos e loterias.” Cabe também observar que a CF/88 estabeleceu a competência para a instituição de contribuição sobre a receita com elas obtida - CF/88, art. 195, III)

Obs.: Com as privatizações das Empresas Comerciais e Industriais: A maior parte das entidades mencionadas por Baleeiro foi extinta (v.g., IAA), ou transferida à iniciativa privada (p.ex., Vale do Rio Doce). Algumas, contudo, como a Petrobrás e o Banco do Brasil, continuam sob o controle acionário da União.

1.1.16. Outras Receitas Originárias do Brasil (mencionadas na obra de Regis de Olivera): a) doação (pode o particular efetuar doação de seus bens ou quaisquer vantagens à Administração Pública, que dirá se os aceita ou não. Uma vez operando a aceitação expressa ou tácita, passa o bem a integrar o patrimônio público, constituindo receita. Pode ocorrer doação com encargo ou modal, hipótese em que, ao lado da aceitação, deve o donatário satisfazer o encargo. Por exemplo, a doação de determinado numerário para que o Município construa uma escola para deficientes. Haverá doação no

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interesse geral (art. 553), podendo seu cumprimento ser exigido pelo Ministério Público (parágrafo único); b) sucessão legítima ou testamentária (outra forma de ingresso originário é a sucessão legítima (art. 1.829 do CC) e testamentária (art. 1.857). A Fazenda Pública concorre à sucessão legítima, nos termos do art. 1.844, que assim dispõe: ‘Não sobrevivendo cônjuge, ou companheiro, nem parente algum sucessível, ou tendo eles renunciado a herança, esta se devolve ao Município ou ao Distrito Federal, se localizada nas respectivas circunscrições, ou à União, quando situada em território federal’. (...) Já o legado é típico da sucessão testamentária, recaindo, necessariamente, sobre uma coisa certa e determinada ou uma cifra em dinheiro, sendo, por isso, uma sucessão causa mortis a título singular, assemelhando-se a uma doação, dela diferindo pelo fato de ser ato unilateral e produzir efeitos apenas com o falecimento do de cujus”); c) Herança Vacante (outra forma de receita pública originária é a herança vacante. Primeiramente, falecendo alguém e inexistindo herdeiros, nem testamento, a herança é declarada jacente, depois de um ano (art. 1.820 do CC). Haverá herança jacente quando não houver herdeiro legítimo ou testamentário (art. 1.819 do CC).Depois de cinco anos de abertura da sucessão, os bens arrecadados passarão ao domínio do Município ou do Distrito Federal, se localizados nas respectivas circunscrições, ou ao da União, quando situados em território federal -art. 1.822 do CC); d) patrimônio mobiliário (É comum que o Estado assuma o controle acionário de algumas empresas que possam estar em dificuldade financeira. Eventualmente, assume-as para aumento do patrimônio ou para exploração da atividade por elas desenvolvida. Tais ações rendem frutos civis ao Estado, na forma de juros ou correção monetária ou, também, dividendos. Tudo ingressa para o patrimônio público, formando a massa de receitas. Auferem, também, rendas financeiras decorrentes de ações, que são, na terminologia legal, “receitas correntes, da espécie patrimonial” ( 4.° do art. li da Lei 4.320/64, com a redação dada pelo Dec.-lei 1.939/82), bem como recebem frutos civis de aplicações bancárias, advindas, então, de “receitas de capital”)); e) uso de bem público (ex. Zona Azul, na opinião de Regis de Oliveira); f) receita decorrente de obra pública (O Estado pode realizar a obra diretamente ou mediante concessão. No caso da concessão, “ao concessionário é assegurado o direito de administrar o serviço pelo tempo necessário para recuperar o capital que investiu e ainda obter um lucro´´ . Exemplos a construção de uma ponte, de um viaduto, de uma estrada em “que se assegurasse ao concessionário o direito de cobrar pedágio durante certo tempo, para ressarcimento dos gastos efetuados, ou, ainda, a construção de um estacionamento, que fosse administrado posteriormente pelo mesmo concessionário que o construiu”. Saliente-se que, cuidando-se de serviço público a contraprestação é taxa. Em relação à obra pública, paga-se, pelo seu uso ou exploração, o preço. É que, para este último, não há qualquer restrição de direito constitucional ou legal.); g) pedágio (dúvida se é preço ou taxa); h) transporte público (dúvida se é preço ou taxa); i) serviço de fornecimento de água e esgotos (dúvida se é preço ou taxa); j) custas e emolumentos judiciais (é taxa pela unanimidade da doutrina e jurisprudência); k) prescrição aquisitiva (pode ocorrer que o Estado ocupe um imóvel por tempo suficiente para adquiri-lo pelo que se denomina aquisição originária — ou seja, rompe com a cadeia de aquisições anteriores, criando novo título para o titular do domínio. Pode haver a aquisição de bens patrimoniais, seja incidente sobre móveis ou imóveis. Basta o decurso do prazo estabelecido em lei, aliado à

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inércia do titular, para que possa haver a aquisição do domínio.); l) transporte aéreo e infraestrutura portuária (dúvida se taxa ou preço); m) serviço postal (O inciso X do art. 21 dispõe que é da competência da União “manter o serviço postal e o correio aéreo nacional”. Os correios estão na administração indireta e portanto seria cobrado por taxa); etc.1.1.17. Teorias dos Preços (o problema dos preços x as taxas, das receitas não- tributárias/originárias x receitas tributárias/derivadas) (opinião de Regis de Oliveira – conclusão do capítulo sobre receitas não-tributárias): “Para análise dos valores cobrados pelo Estado, inexiste conceito universal sobre os serviços públicos. Trata-se de decisão política. A Constituição e as leis definirão os meios de arrecadação do Poder Público. (...)A possibilidade constitucional prevista para que o Estado dê, em concessão, algum serviço público não só sofre limitações na própria Constituição como, também, não tem o condão de alterar as garantias asseguradas aos indivíduos. O vínculo continua sendo de serviço público. Nas hipóteses de permissão e concessão, diante do art. 175 da CF pode-se cobrar preço. Não é admissível ao Estado optar pela cobrança de preços quando prevista a taxa, salvo no caso de serviços permitidos ou concedidos; o inverso é possível. Os serviços públicos estão constitucionalmente expressos, admitindo-se outros em decorrência de criação legislativa, e constituem-se em dever do Estado. São eles a este obrigatórios, podendo gerar ou não relacionamento obrigatório com os particulares. A prestação de serviço público enseja apenas e tão somente a cobrança de taxa, sujeita aos princípios constitucionais, exceto no caso de permissão ou concessão, quando se cobra preço. Pela exploração de seu patrimônio, em relação de propriedade, o Estado pode cobrar preços. O uso de obras públicas enseja a cobrança de preços. A prestação serviços industriais e comerciais do Estado, seja diretamente ou pelas entidades Administração indireta, enseja a cobrança de preços, o mesmo ocorrendo quando Estado intervém no domínio econômico.” (Regis de Oliveira)1.1.18. Algumas Receitas em que há polêmica sobre a classificação (preços ou taxas; receitas não-tributárias/originárias ou receitas tributárias/derivadas) (Regis de Oliveira): a) uso de bem público pela Zona Azul : na opinião de Geraldo Ataliba: “Geraldo Ataliba afirma que pode o Município exigir “taxa de polícia para disciplinar o estacionamento em vias públicas suas”; na opinião de Regis de Oliveira “Em primeiro lugar, diga-se que se cuida de entrada originária, e não derivada. A saber, a receita não advém do patrimônio particular, mas da exploração do bem público. A utilização do bem público para gerar riquezas por parte do Estado é perfeitamente possível. Em segundo lugar, não está o Estado delimitando comportamentos, com o quê estaria no exercício do poder de polícia. É que este se destina a conformar condutas particulares em benefício do pleno desenvolvimento da sociedade. No caso em análise, disso não se cuida. Como o Estado é o titular do domínio das vias públicas (no caso do Município), pode explorar seus próprios bens, em seu benefício. Daí, fixa caso de ocupação de bem público ou de seu uso, em prol de particulares, que irão pagar o preço adequado e previamente fixado pelo ente público.”; b) pedágio (O atual texto da CF, a propósito de dizer que é vedada limitação ao tráfego de pessoas ou bens, abriu a exceção e permitiu a “cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público” -inciso V do art. 150. Para Regis de Oliveira: Ora, não está a dizer que se cuida de taxa. Ao contrário, está aceitando que se

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cobre pela “utilização” da obra, o que não significa possibilidade de cobrar taxa. Aliomar Baleeiro: após efetuar estudo sobre a origem do pedágio ou “rodágio”, afirma cuidar-se de preço. Sacha Calmon Navarro Coelho: entende que, em relação ao pedágio, é possível a cobrança seja de taxa ou preço, dependendo do regime jurídico. Julgado RE 181 .475-6/RS: o Supremo Tribunal Federal entendeu que o pedágio tem natureza de taxa (rel. Mm. Carlos Velloso, em 04.05.1999). Os argumentos básicos: em primeiro lugar, a alocação topográfica do artigo, inserto nas limitações constitucionais ao poder de tributar. O segundo é que nenhum sentido teria qualquer limitação, caso se cuidasse de preço.”; c) transporte público (Alguns autores afirmam que o transporte, enquanto serviço, é remunerado por preço, celebrando o usuário um contrato com a Administração Pública. Para Regis de Oliveira é taxa especialmente porque: “O serviço de transporte foi elevado, expressamente, Categoria de serviço público, diante de disposição constitucional (alíneas d e e do inciso XII do art. 21 da CF). Mais que isso, foi o transporte coletivo erigido a serviço essencial do Município, evidentemente quando por este prestado (inciso V do art. 30), Dispõe referido dispositivo legal que compete ao Município organizar e prestar, diretamente ou sob regime de concessão ou permissão, “os serviços públicos de interesse local, incluído o de transporte coletivo, que tem caráter essencial”; d) serviço de fornecimento de água e esgotos (dúvida se é preço ou taxa na doutrina e na jurisprudência. É serviço público com contraprestação de taxa. E se houver a concessão do serviço?); e) transporte aéreo e infraestrutura portuária (dúvida se taxa ou preço. O próprio STF já teve manifestações em ambos os sentidos por vezes entendendo ser preço público havendo possibilidade de aumento de tarifas por ato de ministro da aviação e ora entendeu ser tributo - taxa); m) serviço postal (O inciso X do art. 21 dispõe que é da competência da União “manter o serviço postal e o correio aéreo nacional”. Os correios estão na administração indireta e portanto seria cobrado por taxa).1.1.19. Receitas Derivadas do Brasil (Aliomar Baleeiro): a) tributos (as receitas derivadas distinguem-se das originárias, porque, em contraste com estas, são exigidas compulsoriamente. O setor privado as paga por ato de autoridade, dentro da lei. Não se confundem com as categorias de Direito Civil ou Administrativo. São contribuições obrigatórias de Direito público. Pertencem ao campo da economia coativa. Juridicamente, são obrigações ex lege, ao passo que os preços são obrigações contratuais. Pela literalidade do artigo 145 da CF/88 se classificam em: impostos, taxas e contribuições de melhoria. Mas há outros tributos: contribuições parafiscais – sociais, CIDE, e o empréstimo compulsório. Todas essas categorias têm, em comum, o traço da economia coativa. Todas são meios ordinários e normais de manutenção do Estado e de seu sistema de serviços públicos.); b) penas pecuniárias (confiscos e multas) (A perda de bens ou a exigência de uma quantia, por determinação legal, a título de penalidade, representa parcela das receitas derivadas. Essas penas são: 1) confiscos, em que o sujeito passivo é privado da propriedade ou de elementos de seu patrimônio, destarte transferidos para o domínio público; 2) multas, caso em que o sujeito passivo é obrigado a recolher, em dinheiro, certa quantia fixa, ou proporcional ao valor da relação jurídica de que resultou a punição ou a indenização. As penalidades resultam do Direito Fiscal, do Direito Administrativo e até do Direito Privado e do Processual. As multas ora indenizam um prejuízo do Fisco, como as da mora no pagamento de tributos, ora são métodos de

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repressão - multas pela sonegação de impostos - e de intimidação pelo perigo potencial resultante do procedimento do indivíduo (infração de tráfego, por exemplo). E também podem ser penas de leis criminais.); c) reparações de guerra (As reparações ou indenizações de guerra têm origem no “tributo” da antiguidade: o peso da força do vencedor sobre o vencido. O poder de fato, sem quaisquer justificações éticas. Ora o butim, o saque e a escravização dos prisioneiros, ora o resgate destes por dinheiro. Atualmente pelos dificultosos embaraços de ordem econômica que se antepõem às transferências unilaterais, já pela irritação política, que suscitam, as reparações de guerra, segundo parece, estão reduzidas ao papel de categoria histórica sem probabilidades imediatas de reaparecimento no presente ou no futuro próximo).1.1.20. Receitas transferidas por repartição constitucional (Regis de Olivera): “As receitas podem ser tributarias ou não, dependendo do regime jurídico a que se submetem as atividades. Algumas se denominam transferidas, isto é, são arrecadadas pela pessoa jurídica competente para a tributação, mas a ela não pertencem, devendo ser transpassadas a outras pessoas jurídicas menores -Estados e Municípios. Os arts. 157 a 162 da CF cuidam da repartição das receitas tributarias, de forma exaustiva.”

Por ex.: a) Ao Distrito Federal e aos Estados pertencem o denominado imposto sobre a renda arrecadado na fonte e também 20% dos impostos que forem instituídos,nos termos do art. 154,1 (incisos 1 e lido art. 157); b) Aos Municípios cabe o imposto sobre a renda arrecadado na fonte, em relação aos rendimentos por eles pagos, bem como 50% do imposto sobre a propriedade territorial rural, além de 50% do imposto sobre a propriedade de veículos automotores (IPVA) e 25% sobre a arrecadação do ICMS (incisos Ia IV do art. 158).c) Do cobrado em relação ao imposto sobre a renda, a União deve entregar 21,05% ao Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal e 22,05% ao Fundo de Participação dos Municípios (alíneas a eh do inciso Ido art. 159). A EC n. 55 de 20 de setembro de 2007 aumentou o FPM em 1%, passando a 48% para a recita transferida, mediante acréscimo da letra d ao dispositivo. Fixou que o percentual será entregue no primeiro decêndio do mês de dezembro de cada ano. Às regiões Norte, Nordeste Centro-Oeste, 3% para aplicação em financiamento ao setor produtivo (alínea e).e) Da arrecadação do imposto sobre produtos industrializados (IPI), 10% são entregues aos Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados. Os Estados,de seu turno, entregarão aos Municípios 25% dos recursos assim recebidos (inciso II do art. 159, dc o § 3.° do mesmo artigo).”

2. Previsão de arrecadação e de Receitas Públicas.

2.1.1. Vedação da retenção das receitas transferidas: “Interessante questão diz respeito ao que estabelece o art. 160, com a redação dada pela EC n. 29/2000, que estabelece a vedação da retenção ou qualquer restrição à entrada e ao emprego dos recursos atribuídos aos Estados, Distrito Federal e Municípios. Na sequencia, estabelece o parágrafo único que ‘a vedação prevista neste artigo não impede a União e os Estados de condicionarem a entrega de recursos— ao pagamento de seus créditos, inclusive de suas

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autarquias e II — ao cumprimento do disposto no art. 198, § 2.°, II e III’. O inciso II cuida do repasse de recursos para o denominado Fundo da Saúde, ou seja, recursos destinados a assegurar recursos mínimos para recuperação da saúde no país. O inciso I cuida do pagamento dos créditos da União e Estados. A regra é a vedação de retenção de qualquer recurso. É que são eles titularizados pelos diversos entes federados. Embora a União ou o Estado arrecade o tributo, a eles não pertence, devendo parte do valor arrecadado ser entregue às entidades federadas menores. Logo, a titularidade do tributo é do Estado ou do Município, dependendo do tipo de imposto. No entanto, a exceção está aberta.”

2.1.2. Dúvida proposta no artigo do Professor Fernando Facury Scaff e Alexandre Coutinho da Silveira: “O ponto central do debate é saber se um ente federado, que possui competência tributária sobre certo tributo cuja receita é parcialmente transferida, pode reduzir sua incidência fiscal, e se puder, em que medida pode fazê-lo. Sabendo-se que 25% da receita do ICMS tributo estadual, é transferida aos Municípios, pode o Estado conceder isenção total daquele tributo, mesmo obedecendo às regras constitucionais, que exigem aprovação do CONFAZ para este tipo de benefício fiscal? Ou o conceito de “competência tributária” está restrito às receitas fiscais próprias, não alcançando as receitas tranferidas?” 1

2.1.3. Julgado do STF:

1 SCAFF, Fernando F.; SILVEIRA, Alexandre C. Competência tributária, transferências obrigatórias e incentivos fiscais. In CONTI, José Mauricio; SCAFF, Fernando F.; BRAGA, Carlos E. F. (orgs.). Federalismo Fiscal: questões contemporâneas. Florianópolis: Conceito Editorial - IBDF, 2010, p. 285.

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2.1.4. Previsão de Receitas Públicas e a Lei Complementar 101/2000 (dever de prever e arrecadar todos os tributos e exigências para a renúncia de receita): “É requisito essencial da responsabilidade que o Poder Público institua, preveja e arrecade “todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação” (art. 11 da LC 101/2000. Evidente que nada pode ficar de fora. Como é o agente público responsável pelo destino dos recursos arrecadados, deve ser responsável pela previsão da receita. Como a lei estabelece todos os recursos do ente federativo, deve exercer o poder tributário em toda sua plenitude. Omitir-se na arrecadação também enseja responsabilidade. Há alguns Municípios que, por comodidade, por excesso de arrecadação ou por obter muitas receitas transferidas, deixam de instituir os tributos que lhes competem, não estabelecendo, por lei, a cobrança, por exemplo, do Imposto sobre Propriedade Territorial Urbana. Se for assim, o parágrafo único do art. 11 veda a “realização de transferências voluntárias para o ente que não observe o disposto no caput, no que se refere aos impostos”. (Regis de Oliveira)

2.1.5. Dúvida: a Previsão de Receitas e Arrecadação deve e pode considerar as propostas legislativas em andamento no Congresso Nacional que possam vir alterar a previsão de arrecadação de tributos?

2.1.6. Julgado do STF:

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2.1.7. Renúncia de receita : “é providência política que gera crescente rivalidade entre Municípios e entre Estados, os quais abrem mão de parte da receita do ICMS, redundando em confrontos inconvenientes, A LC 101/2000 veio dar grande passo na limitação de possíveis conflitos. A renúncia de receita, através de concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária, deve estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência”. (Regis de Oliveira)

2.2. Classificações Contábeis e Econômicas: 2.2.1. NA CONTABILIDADE PÚBLICA: Conceito de receita pública – “Na contabilidade geral, receita é a entrada de elementos para o ativo (em função por exemplo, da venda de mercadorias, prestação de serviços, aluguéis, juros) ou pela redução do passivo sem uma correspondente redução no ativo. Todavia, na contabilidade pública, receita engloba todo e qualquer recolhimento de recursos feito aos cofres públicos, realizado sob a forma de numerário e de outros bens representativos de valores, que o governo tem o direito de arrecadar em virtude da Constituição, de leis, contratos ou de quaisquer outros títulos de que derivem direitos a favor do Estado.” (Contabilidade Pública – Inaldo P.S. Araújo).

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“Diante desse contexto de financiamento dos serviços públicos, o reconhecimento da receita pública deverá ser incluído na apuração do resultado no período em que ocorre independentemente do seu cumprimento. No entanto, considerando a execução financeira, e o art. 35 da Lei n2 4.320/1964, é comum encontrar nas bibliografias contábeis o entendimento de que na área pública o regime contábil adotado é um regime misto, ou seja, regime de competência para a despesa e de caixa para a receita. Mas, a partir de um novo entendimento gerado pela edição das Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público, especialmente a NBC T 16.1, que define ‘Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público’, deve-se entender que o impacto no patrimônio ocorre com o registro da receita em função de seu fato gerador, observando por consequência os princípios contábeis da competência e da oportunidade.Nesse aspecto, no Manual de receita nacional (2008), observa-se que é possível e devem-se compatibilizar e evidenciar, de maneira harmônica, as alierações patrimoniais e as alterações orçamentárias ocorridas na entidade, cumprindo, assim, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e o disposto na lei no 4.320/1964.” (Contabilidade Pública – Alexandre Costa Quinta e Outros)Conforme a NBC T 16.1,

“o objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é fornecer aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo de tomada de decisão a adequada prestação de contas e o necessário suporte para a instrumentalização do controle social.”

“Nesse sentido, a receita precisa ser reconhecida sob dois enfoques: o patrimonial e o orçamentário.” (Contabilidade Pública – Alexandre Costa Quinta e Outros)O Manual de receita nacional (2008) descreve que a contabilidade aplicada ao setor público deve realizar um processo de registro em condições de manter o dispositivo legal do regime orçamentr0 da receita, de maneira que atenda a todas as demandas de informações da execução Orçamentária sob a ótica de caixa. Por outro lado, deve também observar os Princípios Fundamentais de Contabilidade, gerando uma harmonia entre os princípios contábeis e orçamentários provando a eficiência contábil da administração pública.Sob o enfoque Patrimonial, reconhecer uma receita consiste na utilização princípios contábeis para o reconhecimento da variação ativa ocorrida no patrimônio, em contrapartida ao registro do direito no momento da ocorrência do fato gerador, antes da efetivação do correspondente ingresso de disponibilidades. (MANUAL DA RECEITA NACIONAL, 2008).

2.2.2. Receitas Correntes e de Capital – Art. 11 da Lei nº 4.320/64

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2.2.3. RECEITAS CORRENTES2.2.3.1. Receita Tributária2.2.3.2. Receita de Contribuições2.2.3.3. Receita Patrimonial2.2.3.4. Receita Agropecuária2.2.3.5. Receita Industrial2.2.3.6. Receita de Serviços2.2.3.7. Transferências Correntes2.2.3.8. Outras Receitas Correntes

2.2.4. RECEITAS DE CAPITAL2.2.4.1. Operações de Crédito2.2.4.2. Alienação de Bens2.2.4.3. Amortização de Empréstimos2.2.4.4. Transferências de Capital2.2.4.5. Outras Receitas de Capital

2.2.5. Receita Orçamentária: A receita orçamentária representa valores constantes do orçamento, tais como tributos, rendas, transferências, alienaçôes, amortização de empréstimos concedidos e operações de crédito por prazos superiores a doze meses, que são caracterizados, conforme o art. 11 da Lei n° 4.320/64, em receitas correntes ou receitas de capital.

2.2.6. Receitas Correntes: As receitas correntes compreendem as receitas tributárias, de contribuições, patrimoniais, agropecuárias, industriais, de serviços, de transferências (recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, independentemente de contraprestação direta de bens ou serviços) e outras receitas correntes, como multas, juros, restituições, indenizações, receitas da dívida ativa, de alienação de bens apreendidos, de aplicações f’manceiras, entre outras.Conforme disposto no Manual de receita nacional (2008): receitas correntes são os ingressos de recursos provenientes do poder de tributar ou resultantes da venda de produtos ou serviços colocados à disposição dos usuários. Essas receitas financiam as despesas correntes e também as de capital. São receitas correntes: as receitas tributárias, de contribuições, patrimonial, agropecuária, industrial, de serviços e outras, e ainda as provenientes de recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas a atender as despesas classificáveis em despesas correntes.

As receitas, mesmo com codificações e nomenclaturas dos seus níveis diferentes, ainda permanecem vigentes à classificação dada pela Lei ri2 4.320/1964, que determina a seguinte estrutura de classificação:• receita tributária: originada através da arrecadação de impostos (o contribuinte paga, em função de um fato gerador, de forma coercitiva, independentemente de qualquer atividade estatal) e arrecadação de taxas (tem como fato gerador o exercício regular do Poder de Polícia ou a utilização do serviço público prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição) e também contribuições de melhorias (segundo o art. 81 do Código Tributário Nacional, essa contribuição “é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o e acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado”);

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• receita de contribuições: corresponde ao ingresso de recursos destinados à manutenção dos programas e serviços sociais e de interesse coletivo, dividindo-se em: contribuições sociais (destinadas ao custeio da seguridade social, que compreende a previdência social, a saúde e a assistência social), econômicas (destinadas ao fornecimento de recursos aos órgãos representativos de categorias profissionais legalmente regulamentadas ou a órgãos de defesa de interesse dos empregadores ou empregados) e contribuições de intervençao no domínio econômico (CIDE) (derivam da contraprestação à atuação estatal exercida em favor de determinado grupo ou coletividade);• receita patrimonial: originada da exploração do patrimônio mobiliário, imobiliários, participações e dividendos e outras receitas patrimoniais;• receita agropecuária: oriunda da exploração de atividade de produção vegetal, animal e derivados;• receita industrial: receita de atividade industrial de extração mineral, de transformação e de serviços industriais de utilidade pública;• receita de serviços: receita proveniente da prestação de serviços comer ciais, financeiros, de transportes, de comunicações de saúde e outros serviços;• transferências correntes: recursos recebidos de outras entidades de direito público ou privado, destinados a atender gastos classificáveis em despesas correntes;• outras receitas correntes: receitas originad5 na cobrança de multa, juros de mora, dívida ativa, indenizações e restituições e outras receitas diversas.

2.2.7. Receitas de Capital: As receitas de capital compreendem as provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de constituição de dívidas (operações de crédito); da conversão, em espécie, de bens e direitos (alienação de bens); da amor tização de empréstimos; de recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, destinados a atender à formação de um bem de capital, da integralização de capital e outras.De acordo com o Manual de receita nacional (2008), as receitas de capitais se classificam:• operações de crédito: são os ingressos provenientes da colocação de títulos públicos ou da contratação de empréstimos e financiamentos obtidos junto a entidades estatais ou privadas•alienação de bens: é o ingresso proveniente da alienação de componentes do ativo permanente; •amortização de empréstimos: O ingresso proveniente do recebimento de parcelas de empréstimos ou financiamentos concedidos a terceiros em títulos ou contratos;• transferências de capital: é o ingresso de recursos provenientes de outras entidades, efetivado mediante condições preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigência, desde que o objetivo seja a aplicação em despesas de capital;• outras receitas de capital: são os ingressos de capital provenientes de outras origens, não classificáveis nas categorias anteriores;• receitas de capital intraorçamentárias: receitas de capital de órgãos, fundos, autarquias, fundações, empresas estatais dependentes e outras entidades integrantes dos orçamentos fiscal e da seguridade social derivadas da obtenção de recursos mediante a constituição de dívidas, amortização de empréstimos e financiamentos ou alienação de componentes do ativo permanente, quando o fato que originar a receita decorrer de despesa de órgão, fundo, autarquia, fundação, empresa estatal dependente ou outra entidade constante desses orçamentos, no âmbito da mesma esfera de governo.

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2.2.8. Categorias Econômicas e Código de natureza de receita: Os itens da discriminação da receita mencionados no art. 11 serão identificados por um código decimal, conforme dispõe o §8º do art. 82 da Lei 4.320/1964. Por convenção, denominou-se código de natureza de receita, o qual permite classificar a receita identificando a origem do recurso segundo seu fato gerador. Assim, na elaboração do orçamento público, a receita orçamentária é identificada por um código da natureza da receita desmembrado nos seguintes níveis: (Contabilidade Pública – Maria Berenice Rosa)

As categorias econômicas Receitas Correntes e Receitas de Capital são representadas no primeiro nível pelos dígitos 1 e 2, respectivamente Esse nível é utilizado para mensurar o impacto das decisões do Governo na economia. (...) O segundo nível objetiva identificar a origem ou fonte das receitas, no mc mento em que ingressam no patrimônio público. Constitui a subdivisão das catc. gorias econômicas. A espécie está representada no terceiro nível de classificação e vincula-se à origem. Compõe-se de títulos que permitem qualificar com maior detalhe o fato gerador dos ingressos dessas receitas. Por exemplo: impostos, taxas e contribuições são espécies de tributo. Já a rubrica constitui o detalhamento das espécies de receita, constante quarto nível. Busca identificar uma qualificação mais específica, dentro de cada espécie de receita, e agrega determinadas receitas com características próprias e semelhantes entre si. A alínea, localizada no quinto nível, funciona como uma qualificação da rubrica. Apresenta o nome da receita propriamente dita e recebe o registro entrada de recursos financeiros. O sexto nível constitui o nível mais analítico da receita, denominado Subalínea. É nesse nível que serão contabilizados os valores, pela entrada dos recursos. Tratando-se de receitas tributárias, por exemplo, são identificadas as diversas atividades exercidas pelo contribuinte ou produtos fabricados que se sujeitam à incidência do imposto. (Contabilidade Pública – Maria Berenice Rosa)

2.2.9. Receita por fontes: Além da classificação por categoria econômica (natureza da receita), receita é também classificada segundo as fontes de recursos. Enquanto a classificação por natureza da receita identifica a origem do recurso segundo o seu fato gerador, a classificação segundo fontes de recursos serve para indicar como são finaciadas as despesas orçamentárias. Entende-se por fonte de recursos a origem ou a procedência dos recursos que devem ser aplicados em uma determinada finalidade. Essa classificação torna-se necessária para individualizar os recursos, com vistas a evidenciar sua aplicação conforme a determinação legal. A classificação da receita segundo as fontes de recursos foi disciplinada pela Portaria/SOF 1/2001, em razão da necessidade de identificar, nas

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alterações orçamentárias, se os recursos pertencem ao exercício corrente ou a exercícios anteriores, bem como de demonstrar o atendimento ao disposto no par. único do art. 82 da Lei Complementar 101/2000. (Contabilidade Pública – Maria Berenice Rosa)A classificação segundo as fontes de recursos é representada por um código de três dígitos (xxx), sendo o 1° dígito indicativo do Grupo de Fonte e dois outros (2° e 3°) dígitos referentes à especificação das fontes de recursos, conforme determinada tabela (...). O primeiro dígito — Grupo de Fonte de Recurso (GFR) identifica se o recurso é ou não originário do Tesouro Nacional e se pertence ao exercício corrente ou a exercícios anteriores. Exemplos:. (Contabilidade Pública – Maria Berenice Rosa)

Esse mecanismo, denominado Fonte de Recursos (FR), ou destinação de recursos, constitui o elo do processo desde a previsão da receita até a execução da despesa (empenho, liquidação e pagamento). É por médio da fonte de recursos que se identifica se os recursos são vinculados ou não. Caso os recursos sejam vinculados, a FR indica a sua finalidade. (Contabilidade Pública – Maria Berenice Rosa)

2.2.10. Conceito de Receita Corrente Líquida – Art. 2º, IV, da Lei Complementar nº 101/2000:“IV - Receita corrente líquida: somatório das receitas tributárias, de contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências correntes e outras receitas também correntes, deduzidos:a) na União, os valores transferidos aos Estados e Municípios por determinação constitucional ou legal, e as contribuições mencionadas na alínea a do inciso I e no inciso II do art. 195, e no art. 239 da Constituição;b) nos Estados, as parcelas entregues aos Municípios por determinação constitucional;c) na União, nos Estados e nos Municípios, a contribuição dos servidores para o custeio do seu sistema de previdência e assistência social e as receitas provenientes da compensação financeira citada no § 9o do art. 201 da Constituição.§ 1o Serão computados no cálculo da receita corrente líquida os valores pagos e recebidos em decorrência da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996, e do fundo previsto pelo art. 60 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias.§ 2o Não serão considerados na receita corrente líquida do Distrito Federal e dos Estados do Amapá e de Roraima os recursos recebidos da União para atendimento das despesas de que trata o inciso V do § 1o do art. 19.§ 3o A receita corrente líquida será apurada somando-se as receitas arrecadadas no mês em referência e nos onze anteriores, excluídas as duplicidades.”

2.2.11. Conceito de Receita Líquida Real – Art. 2º, parágrafo único, da Lei nº 9.496/97: “Entende-se como receita líquida real, para os efeitos desta Lei, a receita realizada nos doze meses anteriores ao mês imediatamente anterior àquele em que se estiver apurando, excluídas as receitas provenientes de operações de crédito, de alienação de bens, de transferências voluntárias ou de doações recebidas com o fim

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específico de atender despesas de capital e, no caso dos estados, as transferências aos municípios por participações constitucionais e legais.”

3. Renúncia de Receita e o Gasto Tributário.

3 – Renúncia de receita está prevista no parágrafo primeiro, do artigo 14, da Lei de

Responsabilidade Fiscal (Lei n. 101/2000), o qual regulamenta que: A renúncia compreende

anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral,

alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de

tributos ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado.

Nota: Afirma Marcos Nóbrega, que a busca do conceito de renúncia de receitas não deve se

esgotar naquele dado pela norma legal, consistindo apenas um indicativo para o intérprete.

Cumpre lembrar, conforme relata LEMGRUBER, que o conceito de renúncia fiscal não é

pacífico, provocando dúvidas doutrinárias e operacionais, tanto que a Secretaria da Receita

Federal desde 1996 passou a considerar renúncia de receita aquelas concessões de incentivos

que cumulativamente atendessem aos seguintes critérios:

a) reduzam a arrecadação potencial;

b) aumentem a disponibilidade econômica do contribuinte;

c) constituam , sob o aspecto jurídico , uma exceção à norma que referencia o tributo ou

alcancem, exclusivamente, determinado grupo de contribuintes.2

3.1 – Ao nosso ver, pode-se dizer que a renúncia de receita se trata de benefício fiscal

concedido pelo Estado – Geraldo Ataliba e José Artur Lima Gonçalves afirmam que: “os

incentivos fiscais manifestam-se, assim, sob várias formas jurídicas, desde a forma imunitória

até a de investimentos privilegiados, passando pelas isenções, alíquotas reduzidas, suspensão

de impostos, manutenção de créditos, bonificações, créditos especiais – dentre eles os

chamados créditos-prêmio – e outros tantos mecanismos, cujo fim último é, sempre, o de

impulsionar ou atrair, os particulares para a prática das atividades que o Estado elege como

prioritárias, tornando, por assim dizer, os particulares em participantes e colaboradores da

concretização das metas postas como desejáveis ao desenvolvimento econômico e social por

meio da adoção do comportamento ao qual são condicionados.”3

3.1.2 – Sobre o benefício fiscal, ou incentivo, nas palavras do professor Guilherme Waldemar

d’Oliveira4: o conceito de incentivo é composto por três elementos: (1) imputabilidade; (2)

vantagem econômica; (3) financiamento.

2 NÓBREGA, Marcos. Renúncia de receita, guerra fiscal e tax expenditure: uma abordagem do art. 14 da LRF. Disponível em: <www.eclac.cl/ilpes>.3 ATALIBA, Geraldo, GONÇALVES, José Artur Lima. Crédito-prêmio de IPI – direito adquirido – recebimento em dinheiro. Revista de Direito Tributário. São Paulo: Revista dos Tribunais, v. 55, p. 167.4 MARTINS, Guilherme W. O. Beneficios fiscais: sistema e regime. Coimbra: Almedina, 2006, pp. 42 -47.

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Quanto ao elemento da imputabilidade, a relação jurídica evidenciada em resultado da criação

de um incentivo econômico tem dois sujeitos: um deles necessariamente tem de ter natureza

pública, o outro pode assumir natureza pública ou privada.

(...)

Quanto ao elemento da vantagem económica, esta só é possível à custa da renuncia de

receitas estaduais (...) que encerra, estrturalmente, a perda voluntária de um direito de crédito

(...).

Quanto ao elemento financiamento, são várias as formas que assumem os incentivos

económicos. Falamos, em primeiro lugar, nos incentivos financeiros. Por seu lado, na

comparticipação de custos e na compensação de custos. Ainda mesmo, falamos nos

investimentos públicos. Finalmente chegamos aos benefícios fiscais, como corporizando

medidas gratuitas de financiamento. Sendo assim, não há qualquer tipo de transferência

monetária, mas sim uma transferência virtual, representada pela renúncia estadual acima

identificada, e quantificada como despesa fiscal. Grifo nosso.

3.2 – Evolução histórica da renúncia de receitas

3.2.1 – Política de renuncia de receita anterior à Constituição Federal de 1988 – Ao tempo do

Estado intervencionista, nas palavras de Ricardo Lobo Torres: adotou-se a política

indiscriminada de isenções e subsídios, instrumentos que permitem a canalização de recursos

públicos para os setores atrasados e improdutivos da economia, que não chegavam a ser

conhecidos ou nominados.5

Deste modo, durante as chamadas “décadas de ouro” (1950 a 1970), nas palvras de Élcio Fiori 6,

concediam-se incentivos e isenções fiscais livremente, não existindo nenhum controle jurídico

formal sobre os seus efeitos ao Erário público.

3.2.2 – A mudança dos paradigmas jurídicos ocorrida nos anos 80/90 – Após a queda do muro

de Berlim, a desestruturação do socialismo real e a consolidação do Estado Democrático de

Direito, passou a crescer a desconfiança sobre a virtude dos incentivos fiscais, em razão de sua

aplicação de forma indistinta e a sua efeitvidade no auxílio de desenvolvimento dos Estados.

Em função da facilidade da concessão injustificada, e por não ter, neste momento histórico, a

correta dimensão dos efeitos oriundos da renúnicia da receita por meio de incentivos,

ensejando o posicionamento de pensadores sobre o tema no âmbito internacional:

5 TORRES, Ricardo L. Responsabilidade fiscal, renuncia de receitas e guerra fisca no ICMS. In SCAFF, Fernando F.; CONTI, José Mauricio (coords.). Lei de Responsabilidade Fiscal. 10 anos de vigência – questões atuais. Florianópolis: Conceito Editorial – IBDF, 2010. P. 12.6 HENRIQUES, Élcio Fiori. Os benefícios fiscais no direito financeiro e orçamentário. O Gasto Tributário no Direito Brasileiro. São Paulo: Quartier Latin, 2010, pp. 97-154.

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3.2.2.1 – Estados Unidos – Os americanos Stanley S. Surrey e Paul R. Mc Daniel, nas palavras

do Professor Ricardo Lobo Torres, ao denominar de “gasto tirbutário” (tax expenditure) o

incentivo sediado na receita e equipará-lo ao verdadeiro gasto representado na despesa

(subvenção), contribuiu decisivamente para clarear o assunto, repercutindo sobre a doutrina, a

legislação e a jurisprudência de diversoso países e fazendo com que o própiro orçamento dos

Estados Unidos, após 1975, passasse a conter uma análise especial intitulada “Tax

Espenditure” (...)7.

3.2.2.2 – Alemanha – A alemanha assistiu ao movimento denominado de “derrubada de

privilégios”, uma vez que passaram a adotar o entendimento de que os incentivos fiscais têm a

mesma consequência financeira das verdadeiras contravenções, que operam na vertente de

despesas.

Nota: Tais posicionamentos no âmbito internacional estão em conformidade com o

entendimento de Ricardo Lobo Torres, no sentido de que os privilégios tributários, que operam

na vertente da receita, estão em simetria e podem ser convertidos em privilégios financeiros, a

gravar a despesa pública. A diferença entre eles é meramente jurídico-formal. A verdade é que

a receita e a despesa são entes de relação, existindo cada qual em função do outro, donde

resulta que tanto faz diminuir-se a receita, pela isenção ou dedução, como aumentar-se a

despesa, pela restituição ou subvenção, que a mesma consequência financeira será obtida.

3.2.2.3 – Brasil – Com a Constituição Federal de 1988, houve modificações sobre a política da

concessão dos incentivos fiscais, de modo que fosse aplicada de forma mais rígida, passando-

se a observar os impactos decorrentes de sua aplicação, conforme se observa dos seguintes

regramentos constantes da Carta Magna:

(i) Artigo 150, II, da CF/88 – Que proibe os privilégios desiguais sem obsevar aos princípios da

razoabilidade e a capacidade contributiva, in verbis:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:(...)II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;”

(ii) Parágrafo 6, do artigo 150, da CF/88 – Versa sobre a atencão ao princípio da legalidade à concessão do incentivo fiscal, senão veja-se:

7 TORRES, Ricardo L. Responsabilidade fiscal, renuncia de receitas e guerra fisca no ICMS. In SCAFF, Fernando F.; CONTI, José Mauricio (coords.). Lei de Responsabilidade Fiscal. 10 anos de vigência – questões atuais. Florianópolis: Conceito Editorial – IBDF, 2010. P. 13.

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“§ 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (regulamentação da isenção de competência dos Estados)” Destaques nossos.

(iii) Artigo 70, da CF/88, determina que caberá ao Tribunal de Contas a fiscalização quanto ao

incentivo concedido:

“Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.”

3.2.2.3.1 – Note-se que, embora os primeiros relatórios de gastos tributários em nível federal tenham sido elaborados desde o início da nova ordem constitucional, estes poucos contribuíram para o debate político. (...) Já a nível estadual e municipal sequer houve a criação de qualquer controle da criação de benefícios fiscais, pois essas esferas não implementaram no período o relatório de gastos tributário, em pleno descumprimento ao disposto na Constituição Federal.Por esses e outro motivos, defende-se que o verdadeiro marco inicial do controle dos benefícios fiscais em nosso país foi a promulgação da Lei Complementar n. 101 no dia 4 de maio de 2000, chamada a Lei de Responsabilidade Fiscal8.

3.3 - Gasto Tributário (Tax Expenditure) – Desvio da estrutura tributária normal

3.3.1 – A expressão renúncia de receitas, equivalente a gasto tributário (tax expenditure),

entrou na linguagem orçamentária americana nas últimas décadas e adquiriu dimensão

universal pelos trabalhos de Surrey. Gastos tributários ou renúncias de receitas são

mecanismos financeiros empregados na vertente da receita pública (isenção fiscal, redução de

base de cálculo ou de alíquota de imposto, depreciações para efeito de imposto de renda, etc.)

que produzem os mesmos resultados econômicos da despesa pública (subvenções, subsídios,

restituições de impostos, etc.).9

3.4 – O ICMS em face da renuncia de receita – Guerra fiscal

3.4.1 – O ICMS (Imposto Sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços), nos termos do artigo

155, parágrafo segundo, inciso I, da CF/88, é tributo não-cumulativo, o qual autoriza o

creditamento do que foi pago a título deste imposto na operação anterior para compensação

na operação seguinte, de modo a evitar o efeito cascata, incidindo em toda a cadeia produtiva.

8 HENRIQUES, Élcio Fiori. Os benefícios fiscais no direito financeiro e orçamentário. O Gasto Tributário no Direito Brasileiro. São Paulo: Quartier Latin, 2010, pp. 97-154.9 TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 5. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 1998, p. 165.

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Nota: Caso determinada mercadoria seja isenta do recolhimento do mencionado imposto, não

implicará credito na operação seguinte, nos termos da alínea “a”, inciso II, parágrafo segundo,

do artigo 155 da CF/88.

3.4.2 – Restrições às isenções do ICMS – Neste aspecto, oportuno reconhecer que a CF/88,

determina no seu artigo 155, parágrafo segundo, inciso XII, alínea “g”, que caberá à Lei

Complementar regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal,

isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. Nas palavras de Ricardo

Lobo Torres, O conceito de isenções, incentivos e benfícios fiscais é lato, abrangendo qualquer

mecanismo de exoneração ou de diminuição de carga tributária, que produz no plano

econômico o mesmo efeito das isenções. Compreende também os instrumentos de despesa

pública em que se podem converter as isenções e renúncias de receita 10 .

É dizer que, se as isenções tributárias, constantes do mencionado artigo constitucional,

abragem todos os mecanismos tributários em despesas públicas – o que se infere, inclusive, da

Lei Complementar n. 24/75 –, neste contexto, têm que ser observadas, também, as normas de

direito financeiro pertinentes, uma vez que o conceito de renúncia de receita abrange a todos

os benefícios que produzem os efeitos econômicos das subvenções e dos subsídios, pois se

apresentam como gastos tributários. Desse modo, em relação aos incentivos fiscais relativos

ao ICMS, também, devem ser observadas as normas de direito financeiro, a exemplo do que

preceitua o artigo 14 da LRF, in verbis:

“Art. 14. A concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária da qual decorra renúncia de receita deverá estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma das seguintes condições:I - demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na estimativa de receita da lei orçamentária, na forma do art. 12, e de que não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo próprio da lei de diretrizes orçamentárias;II - estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no caput, por meio do aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição.§ 1o A renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado.§ 2o Se o ato de concessão ou ampliação do incentivo ou benefício de que trata o caput deste artigo decorrer da condição contida no inciso II, o benefício só entrará em vigor quando implementadas as medidas referidas no mencionado inciso.

10 TORRES, Ricardo L. Responsabilidade fiscal, renuncia de receitas e guerra fisca no ICMS. In SCAFF, Fernando F.; CONTI, José Mauricio (coords.). Lei de Responsabilidade Fiscal. 10 anos de vigência – questões atuais. Florianópolis: Conceito Editorial – IBDF, 2010. P. 19.

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§ 3o O disposto neste artigo não se aplica:I - às alterações das alíquotas dos impostos previstos nos incisos I, II, IV e V do art. 153 da Constituição, na forma do seu § 1o;II - ao cancelamento de débito cujo montante seja inferior ao dos respectivos custos de cobrança.”

Questão proposta: Considerando que determinado ente federativo estadual, no exercício de

sua competência financeira, nos termos do que preceitua o artigo 14 da Lei de

Responsabilidade Fiscal, conceder crédito presumido em relação ao recolhimendo do ICMS

para que determinada empresa inicie as suas atividades em seu território no intuito de

aumentar, no futuro, as suas receitas, poderia outro Estado da Federação “anular” o

mencionado incentivo fiscal por meio de glosa de crédito? Caso sim, estaria o outro Ente

Federativo se apropriando de receita derivada que não lhe pertence?

3.5 – A renúncia de receitas x transferências obrigatórias (receitas transferidas)

3.5.1 – Todo Ente Federado é dotado de competência, com o intuito de arrecadar receitas,

para instituir tributos, de acordo com a respectiva autoriza constitucional. Nas palavras de

Roque Carrazza, competência é definida como a faculdade (ou aptidão jurídica ou habilitação

ou faculdade potencial) de editar leis para a criação, in abstrato, de tributos 11. Por outro lado,

nos termos do mencionado artigo 155, parágrafo segundo, inciso XII, alínea “g”, da CF/88, por

exemplo, está o Estado Federado autorizado à conceder incentivos fiscais, os quais têm feições

de renúncia de receita.

Questão proposta: Considerando que nos termos do inciso IV, do artigo 158, da CF/88, está o

Estado obrigado a repassar 25% da arrecadação do ICMS aos Municípios: (i) Seria possível o

Estado membro renunciar receita, no exercício de sua competência, da parcela

correspondente, de acordo com a disposição constitucional, aos Municípios? (ii) Qual a

interpretação deve ser dada à regra de renúncia de receita, em face das transferências

obrigatórias previstas constitucionalmente?

BibliografiaLeitura obrigatóriaBRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 572.762-9/SC, rel. Min. Ricardo Lewandowski, Tribunal Pleno, j. 5.3.2008.BRASIL. Supremo Tribunal Federal. MC-ADI 3949-1, rel. Min. Gilmar Mendes, Tribunal Pleno, j. 14.8.2008.MARTINS, Guilherme W. O. Os benefícios fiscais: sistema e regime. Coimbra: Almedina, 2006, pp. 41-74.

11 CARRAZZA, Roque Antonio. A competência tributária dos estados membros diante da nova Constituição Federal. In Reviosta de Direito TributárioI, n. 45, p. 46-47, jul../set. 1988.

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TORRES, Ricardo L. Responsabilidade fiscal, renúncia de receitas e guerra fiscal no ICMS. In SCAFF, Fernando F.; CONTI, José Mauricio (coords.). Lei de Responsabilidade Fiscal. 10 anos de vigência – questões atuais. Florianópolis: Conceito Editorial - IBDF, 2010.SCAFF, Fernando F.; SILVEIRA, Alexandre C. Competência tributária, transferências obrigatórias e incentivos fiscais. In CONTI, José Mauricio; SCAFF, Fernando F.; BRAGA, Carlos E. F. (orgs.). Federalismo Fiscal: questões contemporâneas. Florianópolis: Conceito Editorial - IBDF, 2010.Textos para leitura complementarALMEIDA, Francisco Carlos R. Uma abordagem estruturada da renúncia de receita pública federal. In Revista do Tribunal de Contas da União, Brasília, v. 31, n. 84, abr/jun 2000, pp. 19-62.BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI 1750, rel. Min. Eros Grau, j. 20.9.2006.BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Receitas públicas: manual de procedimentos. Brasília: STN/Coordenação-Geral de Contabilidade, 2007. 233p. NÓBREGA, Marcos. Renúncia de receita, guerra fiscal e tax expenditure: uma abordagem do art. 14 da LRF. Disponível em: <www.eclac.cl/ilpes>. HENRIQUES, Élcio Fiori. Os benefícios fiscais no direito financeiro e orçamentário. O gasto tributário no direito brasileiro. São Paulo: Quartier Latin, 2010, pp. 97-154.

Outros Textos Consultados/Pes quisados ARAÚJO, Inaldo da Paixão Santos. Contabilidade Pública: da teoria à prática.2ª Ed, São Paulo, Saraiva, 2009.BALEEIRO, Aliomar. Uma Introdução à Ciência das Finanças. 16ª ed. Rio de Janeiro/RJ: Forense, 17ª Ed., 2010.BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Financeiro e de Direito Tributário. 5ª ed., Saraiva, 5ª Ed., 1997.HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 11ª ed.,São Paulo : Atlas, 2003.MANUAL DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO. PARTE I – PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ORÇAMENTÁRIOS. Aplicado à União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Válido para o exercício de 2012. Portaria Conjunta STN/SOF nº 1, de 20 de junho 2011, 4ª edição.OLIVEIRA, Regis Fernandes de. Curso de Direito Financeiro. São Paulo/SP: RT, 3ª Ed., 2010. ROSA, Maria Berenice. Contabilidade do setor público. São Paulo: Atlas, 2011.ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio Franco da. Manual de direito financeiro & direito tributário. 7ª ed. Rio de Janeiro/RJ: Renovar, 1991.QUINTANA, Alexandre Costa e All. Contabilidade pública: de acordo com as novas normas brasileiras de contabilidade aplicadas ao setor público e a lei de responsabilidade fiscal. São Paulo: Atlas, 2011.SLOMSKI, Valmor. Manual de contabilidade pública: um enfoque na contabilidade municipal, de acordo com a Lei de Responsabilidade Fiscal. 2ª Ed, 6ª reimpressão, São Paulo, Atlas, 2009.TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 12ª ed. Rio de Janeiro/RJ: Renovar, 2010.FONTES ELETRÔNICAS CONSULTADAS:

http://www.planejamento.gov.br

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www.senado.gov.br/ siga 25