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58EDIÇÃO DE

APECA Dr. abílio sousa

A Preparação do Encerramento de Contas

de2015

Aspetos essenciais e específicos aconsiderar, por antecipação,

no encerramento das contas do exercício

Abílio Sousa

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APECA

Trabalho elaborado por:Abílio SousaEconomistaDocente UniversitárioConsultor Fiscal

A Preparação doEncerramento de Contas

de2015

Aspetos essenciais e específicos aconsiderar, por antecipação,

no encerramento das contas do exercício

Abílio Sousa

Página 2 A preparação do encerramento de contas do período de 2015

APECA

Título

A Preparação do Encerramento de Contas DE 2014

Autor

Abílio Sousa

Edição

APECA - Associação Portuguesa das Empresas de Contabilidade e Administração

Depósito Legal

385574/14

I.S.B.N.978-989-8095-20-6

Tiragem:2.800 exemplares

Execução Gráfica

Tipografia do Ave, s.a. - Vila do Conde

Reprodução proibida, sem autorização escrita do Autor e da APECA.

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APECAA preparação do encerramento de contas do período de 2015

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A preparação do encerramento de contas Sumário:

1 Introdução: a prestação de contas, cronologia do processo de prestação e aprovação de contas.

2 Operações pré-encerramento: conferência de saldos e contagem física dos inventários. 3 Análise de operações pré-encerramento com impacto fiscal:

• reversão contra diretores, administradores ou gerentes da pessoa coletiva das dívidas fiscais no caso situação líquida negativa (oficio-circulado n.º 60.082 – 22-02-11);

• perda de metade do capital social (artigos 35.º e 523º do Código das Sociedades Comerciais);

• suprimentos como manifestação de fortuna (artigo 89.º-A da LGT);

• obrigatoriedade de existência de contas bancárias (artigo 63.º-C da LGT). 4 Operações de encerramento: aspetos contabilísticos e fiscais:

4.1 Depreciações, amortizações, transmissões e abates de ativos 4.2 Justo valor 4.3 Inventários – conferência e operações com inventários, tratamento de abates e ofertas de existências 4.4 Método da equivalência patrimonial 4.5 Perdas por imparidade em créditos e créditos incobráveis 4.6 Provisões 4.7 Pagamentos ao Fundo de Compensação do Trabalho e Fundo de Garantia da Compensação do Trabalho 4.8 Realizações de utilidade social 4.9 Subsídios 4.10 Aspetos relacionados com a reforma do IRC 4.11 Benefícios fiscais ao investimento

5 As taxas do IRC e as alterações legislativas relativas ao cálculo das tributações autónomas para o período de 2015.

6 Prejuízos Contabilísticos e Prejuízos Fiscais. 7 Preparação do Dossier Fiscal: aspetos essenciais.

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“Quem pretende ter felicidade e sabedoria ao mesmo tempo, deve estar preparado para frequentes mudanças.” Confúcio, pensador e filósofo chinês

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“Quem pretende ter felicidade e sabedoria ao mesmo tempo, deve estar preparado para frequentes mudanças.” Confúcio, pensador e filósofo chinês

A preparação do encerramento de contas do período de 2015


Nota do autor Na sequência das ações de formação que a APECA organizou em 2014, as quais tive o prazer de conduzir, surgiu a ideia de elaborar um pequeno manual que contivesse as ideias e os alertas difundidos ao longo das mesmas. A formação que referimos partiu de uma ideia da direção da APECA que me lançou o desafio de conceber uma ação de formação sobre a preparação do encerramento de contas que abordasse ao aspetos essenciais e específicos a considerar, por antecipação, no encerramento das contas do período contabilístico e fiscal de 2014. Com efeito, são muitas as vezes que durante as ações de formação denominadas de “fecho de contas” mas que na verdade visam mais a análise e o correto preenchimento da declaração modelo 22, são feitos comentários e alertas que por vezes surgem tarde de mais, face ao momento em que a formação ocorre. No final de 2015, a APECA retomou e renovou a ideia de efetuar formação sobre a preparação do encerramento de contas sempre na perspetiva de antecipar os aspetos específicos e essenciais. Assim, tal como na primeira edição, o objetivo deste pequeno manual é o de complementar aquilo que foi referido ao longo destas ações de formação e sobretudo proporcionar um guia de referência para as operações de fecho de contas. Foi privilegiada a vertente jurídica e contabilística, uma vez que todos os associados da APECA têm acesso ao excelente trabalho do Dr. Joaquim Alexandre, sobre os aspetos relacionados com a vertente fiscal, designadamente sobre o correto preenchimento do Quadro 07 da declaração modelo 22 de IRC, trabalho este que será renovado e atualizado em breve. Com exceção de alguns aspetos específicos, não foram tidas em conta as recentes alterações aos normativos contabilísticos uma vez que as mesmas só produzem efeitos em 2016. Como sempre, é meu desejo que este trabalho vos seja útil. Abílio Sousa Fevereiro de 2016

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Introdução: a prestação de contas, cronologia do processo de prestação e aprovação de contas A prestação de contas é o meio pelo qual uma entidade apresenta aos seus detentores de capital e a terceiros a atividade desenvolvida e os resultados obtidos durante o período de relato, bem como a posição financeira no final desse período, apresentando ainda os valores obtidos no período anterior. A obrigação de apresentar contas decorre:

• do Código Comercial (artigos 18.º e 62.º),

• do Código das Sociedades Comerciais (artigo 65.º) Nos termos do artigo 65.º do Código das Sociedades Comerciais, os membros da administração devem elaborar e submeter aos órgãos competentes da sociedade o relatório de gestão, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas previstos na lei, relativos a cada exercício anual.

O relatório de gestão e as contas do exercício devem ser assinados por todos os membros da administração. A recusa de assinatura por qualquer deles deve ser justificada no documento a que respeita e explicada pelo próprio perante o órgão competente para a aprovação, ainda que já tenha cessado as suas funções. Artigo 65.º Dever de relatar a gestão e apresentar contas 1 - Os membros da administração devem elaborar e submeter aos órgãos competentes da sociedade o relatório de gestão, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas previstos na lei, relativos a cada exercício anual. 2 - A elaboração do relatório de gestão, das contas do exercício e dos demais documentos de prestação de contas deve obedecer ao disposto na lei; o contrato de sociedade pode complementar, mas não derrogar, essas disposições legais. 3 - O relatório de gestão e as contas do exercício devem ser assinados por todos os membros da administração; a recusa de assinatura por qualquer deles deve ser justificada no documento a que respeita e explicada pelo próprio perante o órgão competente para a aprovação, ainda que já tenha cessado as suas funções.

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4 - O relatório de gestão e as contas do exercício são elaborados e assinados pelos gerentes ou administradores que estiverem em funções ao tempo da apresentação, mas os antigos membros da administração devem prestar todas as informações que para esse efeito lhes forem solicitadas, relativamente ao período em que exerceram aquelas funções. 5 - O relatório de gestão, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas devem ser apresentados ao órgão competente e por este apreciados, salvo casos particulares previstos na lei, no prazo de três meses a contar da data do encerramento de cada exercício anual, ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou que apliquem o método da equivalência patrimonial. A declaração de informação empresarial simplificada - IES, a entregar até 15 de julho por transmissão eletrónica de dados (conforme artigo 121.º do CIRC), não substitui a elaboração do relatório de gestão e das contas das entidades, de elaboração obrigatória, devendo pelo contrário refletir o conteúdo destes documentos. Sobre esta matéria é importante salientar a FAQ 19 emitida pela Comissão de Normalização Contabilística, a qual transcrevemos de seguida: “Importa ter em atenção que não se deve confundir o cumprimento das obrigações para finalidades tributárias e outras com o das obrigações de índole contabilística para efeitos societários. Normalmente, o cumprimento das obrigações em matéria de normalização contabilística para fins societários deve preceder o cumprimento das obrigações para finalidades tributárias e outras. Acresce que a quantidade e detalhe das informações exigidas para essas duas finalidades, não são justapostas. Assim, a CNC entende que os documentos que constituam o dossier fiscal e a declaração da IES não substituem os documentos exigidos pelo art.º 11.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de Julho.”

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4 - O relatório de gestão e as contas do exercício são elaborados e assinados pelos gerentes ou administradores que estiverem em funções ao tempo da apresentação, mas os antigos membros da administração devem prestar todas as informações que para esse efeito lhes forem solicitadas, relativamente ao período em que exerceram aquelas funções. 5 - O relatório de gestão, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas devem ser apresentados ao órgão competente e por este apreciados, salvo casos particulares previstos na lei, no prazo de três meses a contar da data do encerramento de cada exercício anual, ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou que apliquem o método da equivalência patrimonial. A declaração de informação empresarial simplificada - IES, a entregar até 15 de julho por transmissão eletrónica de dados (conforme artigo 121.º do CIRC), não substitui a elaboração do relatório de gestão e das contas das entidades, de elaboração obrigatória, devendo pelo contrário refletir o conteúdo destes documentos. Sobre esta matéria é importante salientar a FAQ 19 emitida pela Comissão de Normalização Contabilística, a qual transcrevemos de seguida: “Importa ter em atenção que não se deve confundir o cumprimento das obrigações para finalidades tributárias e outras com o das obrigações de índole contabilística para efeitos societários. Normalmente, o cumprimento das obrigações em matéria de normalização contabilística para fins societários deve preceder o cumprimento das obrigações para finalidades tributárias e outras. Acresce que a quantidade e detalhe das informações exigidas para essas duas finalidades, não são justapostas. Assim, a CNC entende que os documentos que constituam o dossier fiscal e a declaração da IES não substituem os documentos exigidos pelo art.º 11.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de Julho.”



Documentos que compõem a prestação de contas Entidades que adotam o SNC “completo”

• Relatório de gestão e Anexo (este, só aplicável a Sociedades Anónimas);

• Balanço;

• Demonstração dos resultados por naturezas;

• Demonstração dos resultados por funções – facultativa;

• Demonstração dos fluxos de caixa;

• Demonstração das alterações no capital próprio;

• Anexo.

Pequenas entidades, que adotem a NCRF-PE

• Relatório de gestão;

• Balanço (modelo reduzido);

• Demonstração dos resultados por naturezas (modelo reduzido);

• Demonstração dos resultados por funções (modelo reduzido) – facultativa;

• Anexo (modelo reduzido) Quem pode aplicar a NCRF-PE ? Podem aplicar este normativo as entidades que não apliquem a normalização para as microentidades nem apliquem a norma do setor não lucrativo, que não estejam sujeitas a certificação legal de contas nem integrem o perímetro de uma consolidação, e não ultrapassem dois dos três limites:

• Total do balanço: € 1.500.000,00;

• Total de vendas líquidas e outros rendimentos: € 3.000.000,00;

• Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 50. (Artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, alterado pela Lei n.º 20/2010, de 23 de agosto)


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Documentos que compõem a prestação de contas Microentidades que adotem a NCM


• Balanço;


• Anexo para microentidades;

• A preparação do encerramento de contas; Quem pode aplicar a NCM? Podem aplicar o normativo contabilístico das microentidades, as entidades que não estejam sujeitas a certificação legal de contas, nem integrem o perímetro de uma consolidação e não ultrapassem dois dos três limites:

• Total do balanço: € 500.000,00;

• Volume de negócios líquido: € 500.000,00;

• Número médio de empregados durante o exercício: 5. (conforme artigos 2.º e 3.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 09 de março).

As microentidades podem no entanto, optar pelos normativos SNC. Esta opção é exercida na entrega da declaração de rendimentos modelo 22 de IRC, mediante o preenchimento do campo 423 do Quadro 11 desta declaração.

Note-se que este campo só deve ser assinalado, nos casos em que a entidade, embora reunindo os critérios de enquadramento no normativo das microentidades, opta pela aplicação de um dos normativos SNC. Os limites da NCM Sempre que nos dois exercícios consecutivos imediatamente anteriores se ultrapassem dois dos três limites enunciados, passa a ser obrigatório aplicar normativos SNC.


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Documentos que compõem a prestação de contas Microentidades que adotem a NCM


• Balanço;


• Anexo para microentidades;

• A preparação do encerramento de contas; Quem pode aplicar a NCM? Podem aplicar o normativo contabilístico das microentidades, as entidades que não estejam sujeitas a certificação legal de contas, nem integrem o perímetro de uma consolidação e não ultrapassem dois dos três limites:

• Total do balanço: € 500.000,00;

• Volume de negócios líquido: € 500.000,00;

• Número médio de empregados durante o exercício: 5. (conforme artigos 2.º e 3.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 09 de março).

As microentidades podem no entanto, optar pelos normativos SNC. Esta opção é exercida na entrega da declaração de rendimentos modelo 22 de IRC, mediante o preenchimento do campo 423 do Quadro 11 desta declaração.

Note-se que este campo só deve ser assinalado, nos casos em que a entidade, embora reunindo os critérios de enquadramento no normativo das microentidades, opta pela aplicação de um dos normativos SNC. Os limites da NCM Sempre que nos dois exercícios consecutivos imediatamente anteriores se ultrapassem dois dos três limites enunciados, passa a ser obrigatório aplicar normativos SNC.



As entidades podem novamente ser dispensadas do SNC se nos dois exercícios consecutivos imediatamente anteriores deixem de ultrapassar dois dos três limites enunciados. Alterações provenientes da reforma do IRC A Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro que aprovou a reforma do IRC, introduziu uma alteração a estas regras de transição entre normativos contabilísticos. Assim, não obstante o disposto na alínea c) do n.º 1 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março, as empresas que apliquem o regime simplificado de tributação previsto no artigo 86.º-A do Código do IRC podem adotar o regime de normalização contabilística para microentidades previsto naquele diploma, independentemente do número de trabalhadores. Exemplos de mudança de normativo:


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Neste trabalho não podíamos deixar de fora as entidades do setor não lucrativo, as quais estão igualmente obrigadas a prestar contas. Note-se que esta obrigatoriedade estende-se a todas as entidades, mesmo para aquelas que não estejam obrigada a adotar a NCRF-ESNL. Documentos que compõem a prestação de contas Entidades do setor não lucrativo (NCRF-ESNL)

• Relatório de gestão (ou equivalente);

• Balanço;

• Demonstração dos resultados por naturezas ou por funções;

• Demonstração das alterações nos fundos patrimoniais - por opção ou por exigência de entidades públicas financiadoras;


• Anexo Quem está obrigado à NCRF-ESNL? Entidades que prossigam a título principal uma atividade sem fins lucrativos e que não possam distribuir aos seus membros ou contribuintes qualquer ganho económico ou financeiro direto, designadamente associações, fundações e pessoas coletivas públicas de tipo associativo. Não se incluem aqui as cooperativas nem as entidades que apliquem as normas internacionais de contabilidade. Nos termos do n.º 1 do artigo 10.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março, ficam dispensadas da aplicação da normalização contabilística para as ESNL as entidades cujas vendas e outros rendimentos não excedam € 150.000,00 em nenhum dos dois exercícios anteriores, salvo quando integrem o perímetro de consolidação de uma entidade que apresente demonstrações financeiras consolidadas ou estejam obrigadas à apresentação de qualquer das demonstrações financeiras referidas no n.º 1 do artigo 11.º, por disposição legal ou estatutária ou por exigência das entidades públicas financiadoras. Esta dispensa cessa quando for ultrapassado o limite referido, ficando a entidade obrigada a partir do exercício seguinte, inclusive, a aplicar a normalização contabilística para as ESNL. Note-se que não existe uma total concordância entre o normativo contabilístico e o normativo fiscal quanto ao limite referido, pios enquanto a NCRF-ESNL se refere a vendas e outros rendimentos, a norma fiscal limita-se a referir os rendimentos obtidos a título acessório. Em nossa opinião, deve seguir-se o disposto no normativo contabilístico,


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Neste trabalho não podíamos deixar de fora as entidades do setor não lucrativo, as quais estão igualmente obrigadas a prestar contas. Note-se que esta obrigatoriedade estende-se a todas as entidades, mesmo para aquelas que não estejam obrigada a adotar a NCRF-ESNL. Documentos que compõem a prestação de contas Entidades do setor não lucrativo (NCRF-ESNL)

• Relatório de gestão (ou equivalente);

• Balanço;

• Demonstração dos resultados por naturezas ou por funções;

• Demonstração das alterações nos fundos patrimoniais - por opção ou por exigência de entidades públicas financiadoras;


• Anexo Quem está obrigado à NCRF-ESNL? Entidades que prossigam a título principal uma atividade sem fins lucrativos e que não possam distribuir aos seus membros ou contribuintes qualquer ganho económico ou financeiro direto, designadamente associações, fundações e pessoas coletivas públicas de tipo associativo. Não se incluem aqui as cooperativas nem as entidades que apliquem as normas internacionais de contabilidade. Nos termos do n.º 1 do artigo 10.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março, ficam dispensadas da aplicação da normalização contabilística para as ESNL as entidades cujas vendas e outros rendimentos não excedam € 150.000,00 em nenhum dos dois exercícios anteriores, salvo quando integrem o perímetro de consolidação de uma entidade que apresente demonstrações financeiras consolidadas ou estejam obrigadas à apresentação de qualquer das demonstrações financeiras referidas no n.º 1 do artigo 11.º, por disposição legal ou estatutária ou por exigência das entidades públicas financiadoras. Esta dispensa cessa quando for ultrapassado o limite referido, ficando a entidade obrigada a partir do exercício seguinte, inclusive, a aplicar a normalização contabilística para as ESNL. Note-se que não existe uma total concordância entre o normativo contabilístico e o normativo fiscal quanto ao limite referido, pios enquanto a NCRF-ESNL se refere a vendas e outros rendimentos, a norma fiscal limita-se a referir os rendimentos obtidos a título acessório. Em nossa opinião, deve seguir-se o disposto no normativo contabilístico,



entendendo que por exemplo, as quotas de associados se integram na noção de “outros rendimentos”, apesar de consistirem rendimentos não sujeitos a IRC (n.º 3 do artigo 54.º do Código do IRC). Esta discrepância está contudo resolvida com a publicação do Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho, uma vez que a obrigatoriedade de adoção da NCRF-ESNL passa a ser equacionada pelo “volume de negócios” da entidade e não pelo total de rendimentos. Artigo 124.º do Código do IRC Regime simplificado de escrituração 1 — As entidades com sede ou direção efetiva em território português que não exerçam, a título principal, uma atividade comercial, industrial ou agrícola devem possuir obrigatoriamente os seguintes registos: a) Registo de rendimentos, organizado segundo as várias categorias de rendimentos considerados para efeitos de IRS; b) Registo de encargos, organizado de modo a distinguirem-se os encargos específicos de cada categoria de rendimentos sujeitos a imposto e os demais encargos a deduzir, no todo ou em parte, ao rendimento global; c) Registo de inventário, em 31 de Dezembro, dos bens suscetíveis de gerarem ganhos tributáveis na categoria de mais-valias. 2 — Os registos referidos no número anterior não abrangem os rendimentos das atividades comerciais, industriais ou agrícolas eventualmente exercidas a título acessório, pelas entidades aí mencionadas, devendo, caso existam esses rendimentos, ser também organizada uma contabilidade que, nos termos do artigo anterior, permita o controlo do lucro apurado nessas atividades. 3 — O disposto no número anterior não se aplica quando os rendimentos totais obtidos em cada um dos dois exercícios anteriores não excedam (euro) 150 000, e o sujeito passivo não opte por organizar uma contabilidade que, nos termos do artigo anterior, permita o controlo do lucro apurado nessas atividades.


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As entidades dispensadas da aplicação da normalização contabilística para as ESNL e que não optem pela sua aplicação ficam obrigadas à prestação de contas em regime de caixa (n.º 3 do artigo 10.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março). Documentos que compõem a prestação de contas As entidades que apresentem as contas em regime de caixa divulgam a seguinte informação:

• Pagamentos e recebimentos;

• Património fixo;

• Direitos e compromissos futuros. Estes mapas não são de modelo oficial, devendo ser mais ou menos detalhados em função da dimensão da entidade.


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As entidades dispensadas da aplicação da normalização contabilística para as ESNL e que não optem pela sua aplicação ficam obrigadas à prestação de contas em regime de caixa (n.º 3 do artigo 10.º do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de março). Documentos que compõem a prestação de contas As entidades que apresentem as contas em regime de caixa divulgam a seguinte informação:

• Pagamentos e recebimentos;

• Património fixo;

• Direitos e compromissos futuros. Estes mapas não são de modelo oficial, devendo ser mais ou menos detalhados em função da dimensão da entidade.



As alterações ao SNC – Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho e a aplicação dos limites

para as categorias de entidades

O Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho, procedeu à transposição para o ordenamento

jurídico interno, da Diretiva n.º 2013/34/UE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26

de junho de 2013.

A publicação deste diploma para além da transposição da citada Diretiva, teve também

como objetivo proceder à unificação do sistema contabilístico nacional, aprovado pelo

Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho.

Neste sentido, foram revistos os limites que definem as categorias de entidades no SNC.

Os quadros que se seguem identificam os limites previstos para as diferentes categorias

de entidades e para a dispensa da elaboração de contas consolidadas.


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Limites para a dispensa de elaboração de contas consolidadas

Aplicação dos normativos SNC a pessoas singulares e entidades do setor não lucrativo

Estão dispensadas da aplicação do SNC, as pessoas singulares que, exercendo a título

individual qualquer atividade comercial, industrial ou agrícola, não realizem na média dos

últimos três anos um volume de negócios líquido superior a € 200.000,00.

Estão também dispensadas as entidades do setor não lucrativo cujo volume de negócios

líquido não exceda € 150.000,00 em nenhum dos dois períodos anteriores, salvo quando

integrem o perímetro de consolidação de uma entidade que apresente demonstrações

financeiras consolidadas ou estejam obrigadas à apresentação de qualquer das

demonstrações financeiras constantes do SNC, por disposição legal ou estatutária ou por

exigência das entidades públicas financiadoras.


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Limites para a dispensa de elaboração de contas consolidadas

Aplicação dos normativos SNC a pessoas singulares e entidades do setor não lucrativo

Estão dispensadas da aplicação do SNC, as pessoas singulares que, exercendo a título

individual qualquer atividade comercial, industrial ou agrícola, não realizem na média dos

últimos três anos um volume de negócios líquido superior a € 200.000,00.

Estão também dispensadas as entidades do setor não lucrativo cujo volume de negócios

líquido não exceda € 150.000,00 em nenhum dos dois períodos anteriores, salvo quando

integrem o perímetro de consolidação de uma entidade que apresente demonstrações

financeiras consolidadas ou estejam obrigadas à apresentação de qualquer das

demonstrações financeiras constantes do SNC, por disposição legal ou estatutária ou por

exigência das entidades públicas financiadoras.



Em nossa opinião, o conceito de volume de negócios para estas entidades, deve ser

entendido como o valor dos rendimentos obtidos em resultado da exploração de uma

atividade de caráter comercial, industrial ou agrícola, exercida a título acessório.

As entidades do setor não lucrativo dispensadas da aplicação do SNC e que não optem

pela sua aplicação, ficam obrigadas à prestação de contas em regime de caixa.

Produção de efeitos das alterações aos limites

As regras de produção de efeitos encontram-se definidas no artigo 12.º do diploma legal.

Assim, para efeitos do apuramento dos limites previstos no artigo 9.º do Decreto-Lei n.º

158/2009, de 13 de julho, devem, quando aplicável, observar-se as seguintes regras:

a) Para as entidades constituídas em ano anterior à data de produção de efeitos do

decreto-lei, os limites reportam-se às demonstrações financeiras do período

anterior a esta data (2015), produzindo efeitos a partir do período em que também

o decreto-lei produz os seus efeitos, ou seja, 2016;

b) Para as entidades que se constituam no ano de produção de efeitos do decreto-lei

e anos seguintes, os limites reportam-se às previsões para o ano da constituição e

produzem efeitos imediatos.


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O Relatório de Gestão (artigo 66.º do Código das Sociedades Comerciais) Como é sabido, a nossa legislação não contempla um modelo oficial para o relatório de gestão, O relatório da gestão deve conter, pelo menos, uma exposição fiel e clara da evolução dos negócios, do desempenho e da posição da sociedade, bem como uma descrição dos principais riscos e incertezas com que a mesma se defronta. Na medida do necessário à compreensão da evolução dos negócios, do desempenho ou da posição da sociedade, o relatório deve abranger tanto os aspetos financeiros como, quando adequado, referências de desempenho não financeiras relevantes para as atividades específicas da sociedade, incluindo informações sobre questões ambientais e questões relativas aos trabalhadores. Artigo 66.º Relatório de gestão 1 - O relatório da gestão deve conter, pelo menos, uma exposição fiel e clara da evolução dos negócios, do desempenho e da posição da sociedade, bem como uma descrição dos principais riscos e incertezas com que a mesma se defronta. 2 - A exposição prevista no número anterior deve consistir numa análise equilibrada e global da evolução dos negócios, dos resultados e da posição da sociedade, em conformidade com a dimensão e complexidade da sua atividade. 3 - Na medida do necessário à compreensão da evolução dos negócios, do desempenho ou da posição da sociedade, a análise prevista no número anterior deve abranger tanto os aspetos financeiros como, quando adequado, referências de desempenho não financeiras relevantes para as atividades específicas da sociedade, incluindo informações sobre questões ambientais e questões relativas aos trabalhadores. 4 - Na apresentação da análise prevista no n.º 2 o relatório da gestão deve, quando adequado, incluir uma referência aos montantes inscritos nas contas do exercício e explicações adicionais relativas a esses montantes. 5 - O relatório deve indicar, em especial: a) A evolução da gestão nos diferentes sectores em que a sociedade exerceu atividade, designadamente no que respeita a condições do mercado, investimentos, custos, proveitos e atividades de investigação e desenvolvimento; b) Os factos relevantes ocorridos após o termo do exercício; c) A evolução previsível da sociedade;


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O Relatório de Gestão (artigo 66.º do Código das Sociedades Comerciais) Como é sabido, a nossa legislação não contempla um modelo oficial para o relatório de gestão, O relatório da gestão deve conter, pelo menos, uma exposição fiel e clara da evolução dos negócios, do desempenho e da posição da sociedade, bem como uma descrição dos principais riscos e incertezas com que a mesma se defronta. Na medida do necessário à compreensão da evolução dos negócios, do desempenho ou da posição da sociedade, o relatório deve abranger tanto os aspetos financeiros como, quando adequado, referências de desempenho não financeiras relevantes para as atividades específicas da sociedade, incluindo informações sobre questões ambientais e questões relativas aos trabalhadores. Artigo 66.º Relatório de gestão 1 - O relatório da gestão deve conter, pelo menos, uma exposição fiel e clara da evolução dos negócios, do desempenho e da posição da sociedade, bem como uma descrição dos principais riscos e incertezas com que a mesma se defronta. 2 - A exposição prevista no número anterior deve consistir numa análise equilibrada e global da evolução dos negócios, dos resultados e da posição da sociedade, em conformidade com a dimensão e complexidade da sua atividade. 3 - Na medida do necessário à compreensão da evolução dos negócios, do desempenho ou da posição da sociedade, a análise prevista no número anterior deve abranger tanto os aspetos financeiros como, quando adequado, referências de desempenho não financeiras relevantes para as atividades específicas da sociedade, incluindo informações sobre questões ambientais e questões relativas aos trabalhadores. 4 - Na apresentação da análise prevista no n.º 2 o relatório da gestão deve, quando adequado, incluir uma referência aos montantes inscritos nas contas do exercício e explicações adicionais relativas a esses montantes. 5 - O relatório deve indicar, em especial: a) A evolução da gestão nos diferentes sectores em que a sociedade exerceu atividade, designadamente no que respeita a condições do mercado, investimentos, custos, proveitos e atividades de investigação e desenvolvimento; b) Os factos relevantes ocorridos após o termo do exercício; c) A evolução previsível da sociedade;



d) O número e o valor nominal de quotas ou ações próprias adquiridas ou alienadas durante o exercício, os motivos desses atos e o respetivo preço, bem como o número e valor nominal de todas as quotas e ações próprias detidas no fim do exercício; e) As autorizações concedidas a negócios entre a sociedade e os seus administradores, nos termos do artigo 397.º; f) Uma proposta de aplicação de resultados devidamente fundamentada. g) A existência de sucursais da sociedade. h) Os objetivos e as políticas da sociedade em matéria de gestão dos riscos financeiros, incluindo as políticas de cobertura de cada uma das principais categorias de transações previstas para as quais seja utilizada a contabilização de cobertura, e a exposição por parte da sociedade aos riscos de preço, de crédito, de liquidez e de fluxos de caixa, quando materialmente relevantes para a avaliação dos elementos do ativo e do passivo, da posição financeira e dos resultados, em relação com a utilização dos instrumentos financeiros.


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A prestação de contas: Prazo Como já vimos (artigo 65.º n.º 5 do Código das Sociedades Comerciais), o relatório de gestão, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas devem ser apresentados ao órgão competente e por este apreciados, salvo casos particulares previstos na lei, no prazo de três meses a contar da data do encerramento de cada exercício anual, ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou que apliquem o método da equivalência patrimonial. Em nossa opinião, este prazo é meramente formal, pois dificilmente alguma entidade o consegue aplicar na prática, uma vez que coincide com o prazo de envio da declaração de rendimentos modelo 22. Falta de apresentação das contas e de deliberação sobre elas (artigo 67.º CSC) Se o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas não forem apresentados nos dois meses seguintes ao termo do prazo referido, pode qualquer sócio requerer ao tribunal que se proceda a inquérito. O juiz, ouvidos os gerentes ou administradores e considerando procedentes as razões invocadas por estes para a falta de apresentação das contas, fixa um prazo adequado, segundo as circunstâncias, para que eles as apresentem, nomeando, no caso contrário, um gerente ou administrador exclusivamente encarregado de, no prazo que lhe for fixado, elaborar o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas previstos na lei. Artigo 67.º Falta de apresentação das contas e de deliberação sobre elas 1 - Se o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas não forem apresentados nos dois meses seguintes ao termo do prazo fixado no artigo 65.º, n.º 5, pode qualquer sócio requerer ao tribunal que se proceda a inquérito. 2 - O juiz, ouvidos os gerentes ou administradores e considerando procedentes as razões invocadas por estes para a falta de apresentação das contas, fixa um prazo adequado, segundo as circunstâncias, para que eles as apresentem, nomeando, no caso contrário, um gerente ou administrador exclusivamente encarregado de, no prazo que lhe for fixado, elaborar o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas previstos na lei e de os submeter ao órgão competente da sociedade,


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A prestação de contas: Prazo Como já vimos (artigo 65.º n.º 5 do Código das Sociedades Comerciais), o relatório de gestão, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas devem ser apresentados ao órgão competente e por este apreciados, salvo casos particulares previstos na lei, no prazo de três meses a contar da data do encerramento de cada exercício anual, ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou que apliquem o método da equivalência patrimonial. Em nossa opinião, este prazo é meramente formal, pois dificilmente alguma entidade o consegue aplicar na prática, uma vez que coincide com o prazo de envio da declaração de rendimentos modelo 22. Falta de apresentação das contas e de deliberação sobre elas (artigo 67.º CSC) Se o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas não forem apresentados nos dois meses seguintes ao termo do prazo referido, pode qualquer sócio requerer ao tribunal que se proceda a inquérito. O juiz, ouvidos os gerentes ou administradores e considerando procedentes as razões invocadas por estes para a falta de apresentação das contas, fixa um prazo adequado, segundo as circunstâncias, para que eles as apresentem, nomeando, no caso contrário, um gerente ou administrador exclusivamente encarregado de, no prazo que lhe for fixado, elaborar o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas previstos na lei. Artigo 67.º Falta de apresentação das contas e de deliberação sobre elas 1 - Se o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas não forem apresentados nos dois meses seguintes ao termo do prazo fixado no artigo 65.º, n.º 5, pode qualquer sócio requerer ao tribunal que se proceda a inquérito. 2 - O juiz, ouvidos os gerentes ou administradores e considerando procedentes as razões invocadas por estes para a falta de apresentação das contas, fixa um prazo adequado, segundo as circunstâncias, para que eles as apresentem, nomeando, no caso contrário, um gerente ou administrador exclusivamente encarregado de, no prazo que lhe for fixado, elaborar o relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas previstos na lei e de os submeter ao órgão competente da sociedade,



podendo a pessoa judicialmente nomeada convocar a assembleia geral, se este for o órgão em causa. 3 - Se as contas do exercício e os demais documentos elaborados pelo gerente ou administrador nomeado pelo tribunal não forem aprovados pelo órgão competente da sociedade, pode aquele, ainda nos autos de inquérito, submeter a divergência ao juiz, para decisão final. 4 - Quando, sem culpa dos gerentes ou administradores, nada tenha sido deliberado, no prazo referido no n.º 1, sobre as contas e os demais documentos por eles apresentados, pode um deles ou qualquer sócio requerer ao tribunal a convocação da assembleia geral para aquele efeito. 5 - Se na assembleia convocada judicialmente as contas não forem aprovadas ou rejeitadas pelos sócios, pode qualquer interessado requerer que sejam examinadas por um revisor oficial de contas independente; o juiz, não havendo motivos para indeferir o requerimento, nomeará esse revisor e, em face do relatório deste, do mais que dos autos constar e das diligências que ordenar, aprovará as contas ou recusará a sua aprovação. Recusa de aprovação das contas (artigo 68.º CSC) Não sendo aprovada a proposta dos membros da administração relativa à aprovação das contas, deve a assembleia geral deliberar motivadamente que se proceda à elaboração total de novas contas ou à reforma, em pontos concretos, das apresentadas. Nota importante: o facto de as contas não serem aprovadas não obsta à obrigatoriedade de entrega e cumprimento dos prazos das declarações fiscais (modelo 22 e IES). Com efeito, a legislação fiscal não contempla qualquer derrogação quanto à entrega quer da declaração de rendimentos quer da IES. Não havendo aprovação de contas, as declarações devem ser submetidas com os elementos disponíveis sem prejuízo de substituição ou correção futura. Mostra-se particularmente importante o correto preenchimento do Quadro 07 do Anexo A da IES.


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Registo das contas (artigo 70.º CSC) As sociedades devem disponibilizar na sua sede e no site na internet, quando exista, cópia dos seguintes documentos:


• Relatório sobre a estrutura e as práticas de governo societário;

• Certificação legal das contas;

• Parecer do órgão de fiscalização, quando exista. A informação respeitante às contas e demais documentos de prestação de contas, devidamente aprovados, está sujeita a registo comercial. Atualmente, o registo comercial (depósito) das contas consubstancia-se na entrega da IES e respetivo pagamento do depósito. O prazo para o depósito das contas é o 15.º dia do 7.º mês posterior à data do termo do período económico, ou seja, a data limite da entrega da IES e tem um custo de 80 euros. O registo fora do prazo previsto implica o pagamento do valor em dobro. Artigo 70.º Prestação de contas 1 - A informação respeitante às contas do exercício e aos demais documentos de prestação de contas, devidamente aprovados, está sujeita a registo comercial, nos termos da lei respetiva. 2 - A sociedade deve disponibilizar aos interessados, sem encargos, no respetivo sítio da Internet, quando exista, e na sua sede cópia integral dos seguintes documentos: a) Relatório de gestão; b) Relatório sobre a estrutura e as práticas de governo societário, quando não faça parte integrante do documento referido na alínea anterior; c) Certificação legal das contas; d) Parecer do órgão de fiscalização, quando exista.


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Registo das contas (artigo 70.º CSC) As sociedades devem disponibilizar na sua sede e no site na internet, quando exista, cópia dos seguintes documentos:


• Relatório sobre a estrutura e as práticas de governo societário;

• Certificação legal das contas;

• Parecer do órgão de fiscalização, quando exista. A informação respeitante às contas e demais documentos de prestação de contas, devidamente aprovados, está sujeita a registo comercial. Atualmente, o registo comercial (depósito) das contas consubstancia-se na entrega da IES e respetivo pagamento do depósito. O prazo para o depósito das contas é o 15.º dia do 7.º mês posterior à data do termo do período económico, ou seja, a data limite da entrega da IES e tem um custo de 80 euros. O registo fora do prazo previsto implica o pagamento do valor em dobro. Artigo 70.º Prestação de contas 1 - A informação respeitante às contas do exercício e aos demais documentos de prestação de contas, devidamente aprovados, está sujeita a registo comercial, nos termos da lei respetiva. 2 - A sociedade deve disponibilizar aos interessados, sem encargos, no respetivo sítio da Internet, quando exista, e na sua sede cópia integral dos seguintes documentos: a) Relatório de gestão; b) Relatório sobre a estrutura e as práticas de governo societário, quando não faça parte integrante do documento referido na alínea anterior; c) Certificação legal das contas; d) Parecer do órgão de fiscalização, quando exista.



Aprovação de contas – aspetos formais das Assembleias Gerais A convocação das assembleias gerais compete a qualquer dos gerentes e deve ser feita por meio de carta registada, expedida com a antecedência mínima de quinze dias, a não ser que a lei ou o contrato de sociedade exijam outras formalidades ou estabeleçam prazo mais longo (n.º 3 do artigo 248.º do CSC). Contudo, os sócios podem reunir-se em assembleia geral, sem observância de formalidades prévias, desde que todos estejam presentes e todos manifestem a vontade de que a assembleia se constitua e delibere sobre determinado assunto (n.º 1 do artigo 54.º do CSC). Nas sociedades anónimas (art.º 377.º e 376.º n.º 2 do CSC), as assembleias gerais são normalmente convocadas pelo presidente da mesa (no caso da assembleia geral anual, a pedido do conselho de administração), devendo a convocatória ser publicada (portal do Ministério da Justiça). O contrato de sociedade pode exigir outras formas de comunicação aos acionistas. Se as ações forem nominativas a convocatória pode ser efetuada por cartas registadas ou, em relação aos acionistas que comuniquem previamente o seu consentimento, por correio eletrónico com recibo de leitura. Artigo 248.º (Assembleias gerais) 1 - Às assembleias gerais das sociedades por quotas aplica-se o disposto sobre assembleias gerais das sociedades anónimas, em tudo o que não estiver especificamente regulado para aquelas. 2 - Os direitos atribuídos nas sociedades anónimas a uma minoria de acionistas quanto à convocação e à inclusão de assuntos na ordem do dia podem ser sempre exercidos por qualquer sócio de sociedades por quotas. 3 - A convocação das assembleias gerais compete a qualquer dos gerentes e deve ser feita por meio de carta registada, expedida com a antecedência mínima de quinze dias, a não ser que a lei ou o contrato de sociedade exijam outras formalidades ou estabeleçam prazo mais longo. 4 - Salvo disposição diversa do contrato de sociedade, a presidência de cada assembleia geral pertence ao sócio nela presente que possuir ou representar maior fração de capital, preferindo-se, em igualdade de circunstâncias, o mais velho. 5 - Nenhum sócio pode ser privado, nem sequer por disposição do contrato, de participar na assembleia, ainda que esteja impedido de exercer o direito de voto.


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6 - As atas das assembleias gerais devem ser assinadas por todos os sócios que nelas tenham participado. Artigo 54.º (Deliberações unânimes e assembleias universais) 1 - Podem os sócios, em qualquer tipo de sociedade, tomar deliberações unânimes por escrito, e bem assim reunir-se em assembleia geral, sem observância de formalidades prévias, desde que todos estejam presentes e todos manifestem a vontade de que a assembleia se constitua e delibere sobre determinado assunto. 2 - Na hipótese prevista na parte final do número anterior, uma vez manifestada por todos os sócios a vontade de deliberar, aplicam-se todos os preceitos legais e contratuais relativos ao funcionamento da assembleia, a qual, porém, só pode deliberar sobre os assuntos consentidos por todos os sócios. 3 - O representante de um sócio só pode votar em deliberações tomadas nos termos do n.º 1 se para o efeito estiver expressamente autorizado. Artigo 56.º (Deliberações nulas) 1 - São nulas as deliberações dos sócios: a) Tomadas em assembleia geral não convocada, salvo se todos os sócios tiverem estado presentes ou representados; b) Tomadas mediante voto escrito sem que todos os sócios com direito de voto tenham sido convidados a exercer esse direito, a não ser que todos eles tenham dado por escrito o seu voto; c) Cujo conteúdo não esteja, por natureza, sujeito a deliberação dos sócios; d) Cujo conteúdo, diretamente ou por atos de outros órgãos que determine ou permita, seja ofensivo dos bons costumes ou de preceitos legais que não possam ser derrogados, nem sequer por vontade unânime dos sócios. 2 - Não se consideram convocadas as assembleias cujo aviso convocatório seja assinado por quem não tenha essa competência, aquelas de cujo aviso convocatório não constem o dia, hora e local da reunião e as que reúnam em dia, hora ou local diversos dos constantes do aviso.


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6 - As atas das assembleias gerais devem ser assinadas por todos os sócios que nelas tenham participado. Artigo 54.º (Deliberações unânimes e assembleias universais) 1 - Podem os sócios, em qualquer tipo de sociedade, tomar deliberações unânimes por escrito, e bem assim reunir-se em assembleia geral, sem observância de formalidades prévias, desde que todos estejam presentes e todos manifestem a vontade de que a assembleia se constitua e delibere sobre determinado assunto. 2 - Na hipótese prevista na parte final do número anterior, uma vez manifestada por todos os sócios a vontade de deliberar, aplicam-se todos os preceitos legais e contratuais relativos ao funcionamento da assembleia, a qual, porém, só pode deliberar sobre os assuntos consentidos por todos os sócios. 3 - O representante de um sócio só pode votar em deliberações tomadas nos termos do n.º 1 se para o efeito estiver expressamente autorizado. Artigo 56.º (Deliberações nulas) 1 - São nulas as deliberações dos sócios: a) Tomadas em assembleia geral não convocada, salvo se todos os sócios tiverem estado presentes ou representados; b) Tomadas mediante voto escrito sem que todos os sócios com direito de voto tenham sido convidados a exercer esse direito, a não ser que todos eles tenham dado por escrito o seu voto; c) Cujo conteúdo não esteja, por natureza, sujeito a deliberação dos sócios; d) Cujo conteúdo, diretamente ou por atos de outros órgãos que determine ou permita, seja ofensivo dos bons costumes ou de preceitos legais que não possam ser derrogados, nem sequer por vontade unânime dos sócios. 2 - Não se consideram convocadas as assembleias cujo aviso convocatório seja assinado por quem não tenha essa competência, aquelas de cujo aviso convocatório não constem o dia, hora e local da reunião e as que reúnam em dia, hora ou local diversos dos constantes do aviso.



Aprovação de contas – Reserva Legal É obrigatória a constituição de uma reserva legal (artigo 218.º do CSC). Uma percentagem não inferior à 20.ª parte dos lucros da sociedade é destinada à constituição da reserva legal e, sendo caso disso, à sua reintegração, até que aquela represente a 5.ª parte do capital social (artigo 295.º do CSC). No contrato de sociedade podem fixar-se percentagem e montante mínimo mais elevados para a reserva legal. Artigo 218.º (Reserva legal) 1 - É obrigatória a constituição de uma reserva legal. 2 - É aplicável o disposto nos artigos 295.º e 296.º, salvo quanto ao limite mínimo de reserva legal, que nunca será inferior a 2500 euros. A reserva legal só pode ser utilizada (artigo 296.º do CSC):

a) Para cobrir a parte do prejuízo acusado no balanço do exercício que não possa ser coberto pela utilização de outras reservas; b) Para cobrir a parte dos prejuízos transitados do exercício anterior que não possa ser coberto pelo lucro do exercício nem pela utilização de outras reservas; c) Para incorporação no capital.

Artigo 295.º (Reserva legal) 1 - Uma percentagem não inferior à 20.ª parte dos lucros da sociedade é destinada à constituição da reserva legal e, sendo caso disso, à sua reintegração, até que aquela represente a 5.ª parte do capital social. No contrato de sociedade podem fixar-se percentagem e montante mínimo mais elevados para a reserva legal. 2 - Ficam sujeitas ao regime da reserva legal as reservas constituídas pelos seguintes valores: a) Ágios obtidos na emissão de ações, obrigações com direito a subscrição de ações, ou obrigações convertíveis em ações, em troca destas por ações e em entradas em espécie; b) Saldos positivos de reavaliações monetárias que forem consentidos por lei, na medida em que não forem necessários para cobrir prejuízos já acusados no balanço;


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c) Importâncias correspondentes a bens obtidos a título gratuito, quando não lhes tenha sido imposto destino diferente, bem como acessões e prémios que venham a ser atribuídos a títulos pertencentes à sociedade. 3 - Os ágios a que se refere a alínea a) do número anterior consistem: a) Quanto à emissão de ações, na diferença para mais entre o valor nominal e a quantia que os acionistas tiverem desembolsado para as adquirir ou, no caso de ações sem valor nominal, o montante do capital correspondentemente emitido; b) Quanto à emissão de obrigações com direito de subscrição de ações ou de obrigações convertíveis, na diferença para mais entre o valor de emissão e o valor por que tiverem sido reembolsadas; c) Quanto à troca de obrigações com direito de subscrição de ações ou de obrigações convertíveis em ações, na diferença para mais entre o valor da emissão daquelas e o valor nominal destas ou, no caso de ações sem valor nominal, o montante do capital correspondentemente emitido; d) Quanto às entradas em espécie, na diferença para mais entre o valor atribuído aos bens em que a entrada consiste e o valor nominal das ações correspondentes ou, no caso de ações sem valor nominal, o montante do capital correspondentemente emitido. 4 - Por portaria dos Ministros das Finanças e da Justiça podem ser dispensadas, no todo ou em parte, do regime estabelecido no n.º 2 as reservas constituídas pelos valores referidos na alínea a) daquele número. A Reserva Legal só pode ser utilizada (artigo 296.º do CSC): a) Para cobrir a parte do prejuízo acusado no balanço do exercício que não possa ser coberto pela utilização de outras reservas; b) Para cobrir a parte dos prejuízos transitados do exercício anterior que não possa ser coberto pelo lucro do exercício nem pela utilização de outras reservas; c) Para incorporação no capital. São equivalentes à Reserva Legal e consequentemente sujeitas ao mesmo regime desta, as reservas previstas no n.º 2 do artigo 295.º do CSC , que, em síntese, são:

• os prémios de emissão de ações;

• as reservas de reavaliações monetárias que forem consentidas por lei, na medida em que não forem necessários para cobrir prejuízos já acusados no balanço; e

• as importâncias correspondentes a doações.


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c) Importâncias correspondentes a bens obtidos a título gratuito, quando não lhes tenha sido imposto destino diferente, bem como acessões e prémios que venham a ser atribuídos a títulos pertencentes à sociedade. 3 - Os ágios a que se refere a alínea a) do número anterior consistem: a) Quanto à emissão de ações, na diferença para mais entre o valor nominal e a quantia que os acionistas tiverem desembolsado para as adquirir ou, no caso de ações sem valor nominal, o montante do capital correspondentemente emitido; b) Quanto à emissão de obrigações com direito de subscrição de ações ou de obrigações convertíveis, na diferença para mais entre o valor de emissão e o valor por que tiverem sido reembolsadas; c) Quanto à troca de obrigações com direito de subscrição de ações ou de obrigações convertíveis em ações, na diferença para mais entre o valor da emissão daquelas e o valor nominal destas ou, no caso de ações sem valor nominal, o montante do capital correspondentemente emitido; d) Quanto às entradas em espécie, na diferença para mais entre o valor atribuído aos bens em que a entrada consiste e o valor nominal das ações correspondentes ou, no caso de ações sem valor nominal, o montante do capital correspondentemente emitido. 4 - Por portaria dos Ministros das Finanças e da Justiça podem ser dispensadas, no todo ou em parte, do regime estabelecido no n.º 2 as reservas constituídas pelos valores referidos na alínea a) daquele número. A Reserva Legal só pode ser utilizada (artigo 296.º do CSC): a) Para cobrir a parte do prejuízo acusado no balanço do exercício que não possa ser coberto pela utilização de outras reservas; b) Para cobrir a parte dos prejuízos transitados do exercício anterior que não possa ser coberto pelo lucro do exercício nem pela utilização de outras reservas; c) Para incorporação no capital. São equivalentes à Reserva Legal e consequentemente sujeitas ao mesmo regime desta, as reservas previstas no n.º 2 do artigo 295.º do CSC , que, em síntese, são:

• os prémios de emissão de ações;

• as reservas de reavaliações monetárias que forem consentidas por lei, na medida em que não forem necessários para cobrir prejuízos já acusados no balanço; e

• as importâncias correspondentes a doações.



Aprovação de contas – Reservas Livres A reserva livre é um bem social e como tal, deve ser previamente objeto de deliberação social. A deliberação é tomada por maioria dos votos. Não existe nada no Código das Sociedades Comerciais, que impeça que as reservas livres sejam distribuídas aos sócios, desde que essa distribuição resulte de uma decisão tomada em Assembleia-geral. Contudo, não podem ser distribuídos aos sócios bens da sociedade quando a situação líquida desta, tal como resulta das contas elaboradas e aprovadas nos termos legais, for inferior à soma do capital e das reservas que a lei ou o contrato não permitem distribuir aos sócios ou se tornasse inferior a esta soma em consequência da distribuição (artigo 32.º do CSC). Artigo 32.º (Limite da distribuição de bens aos sócios) 1 - Sem prejuízo do preceituado quanto à redução do capital social, não podem ser distribuídos aos sócios bens da sociedade quando o capital próprio desta, incluindo o resultado líquido do exercício, tal como resulta das contas elaboradas e aprovadas nos termos legais, seja inferior à soma do capital social e das reservas que a lei ou o contrato não permitem distribuir aos sócios ou se tornasse inferior a esta soma em consequência da distribuição. 2 - Os incrementos decorrentes da aplicação do justo valor através de componentes do capital próprio, incluindo os da sua aplicação através do resultado líquido do exercício, apenas relevam para poderem ser distribuídos aos sócios bens da sociedade, a que se refere o número anterior, quando os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos, liquidados ou, também quando se verifique o seu uso, no caso de ativos fixos tangíveis e intangíveis. 3 - Os rendimentos e outras variações patrimoniais positivas reconhecidos em consequência da utilização do método da equivalência patrimonial, nos termos das normas contabilísticas e de relato financeiro, apenas relevam para poderem ser distribuídos aos sócios, nos termos a que se refere o n.º 1, quando sejam realizados. Nota: versão já com a redação que lhe foi conferida pelo Decreto_lei n.º 98/2015, de 2 de junho.


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Aprovação de contas – Prestações suplementares As prestações suplementares são uma obrigação dos sócios e um meio de financiamento das sociedades. Contabilisticamente integram o capital próprio e estão reguladas nos artigos 210.º a 213.º do CSC. Alguns aspetos importantes a ter em conta nas prestações suplementares:

• os sócios só podem deliberar que lhes sejam exigidas prestações suplementares, se o contrato de sociedade expressamente o permitir;

• as prestações suplementares têm sempre dinheiro por objeto;

• o contrato de sociedade que permita prestações suplementares fixará: o montante global das prestações suplementares, os sócios que ficam obrigados a efetuar tais prestações e o critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios a elas obrigados.

Artigo 210.º (Obrigações de prestações suplementares) 1 - Se o contrato de sociedade assim o permitir, podem os sócios deliberar que lhes sejam exigidas prestações suplementares. 2 - As prestações suplementares têm sempre dinheiro por objeto. 3 - O contrato de sociedade que permita prestações suplementares fixará: a) O montante global das prestações suplementares; b) Os sócios que ficam obrigados a efetuar tais prestações; c) O critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios a elas obrigados. 4 - A menção referida na alínea a) do número anterior é sempre essencial; faltando a menção referida na alínea b), todos os sócios são obrigados a efetuar prestações suplementares; faltando a menção referida na alínea c), a obrigação de cada sócio é proporcional à sua quota de capital. 5 - As prestações suplementares não vencem juros.


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Aprovação de contas – Prestações suplementares As prestações suplementares são uma obrigação dos sócios e um meio de financiamento das sociedades. Contabilisticamente integram o capital próprio e estão reguladas nos artigos 210.º a 213.º do CSC. Alguns aspetos importantes a ter em conta nas prestações suplementares:

• os sócios só podem deliberar que lhes sejam exigidas prestações suplementares, se o contrato de sociedade expressamente o permitir;

• as prestações suplementares têm sempre dinheiro por objeto;

• o contrato de sociedade que permita prestações suplementares fixará: o montante global das prestações suplementares, os sócios que ficam obrigados a efetuar tais prestações e o critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios a elas obrigados.

Artigo 210.º (Obrigações de prestações suplementares) 1 - Se o contrato de sociedade assim o permitir, podem os sócios deliberar que lhes sejam exigidas prestações suplementares. 2 - As prestações suplementares têm sempre dinheiro por objeto. 3 - O contrato de sociedade que permita prestações suplementares fixará: a) O montante global das prestações suplementares; b) Os sócios que ficam obrigados a efetuar tais prestações; c) O critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios a elas obrigados. 4 - A menção referida na alínea a) do número anterior é sempre essencial; faltando a menção referida na alínea b), todos os sócios são obrigados a efetuar prestações suplementares; faltando a menção referida na alínea c), a obrigação de cada sócio é proporcional à sua quota de capital. 5 - As prestações suplementares não vencem juros.



Artigo 211.º (Exigibilidade da obrigação) 1 - A exigibilidade das prestações suplementares depende sempre de deliberação dos sócios que fixe o montante tornado exigível e o prazo de prestação, o qual não pode ser inferior a 30 dias a contar da comunicação aos sócios. 2 - A deliberação referida no número anterior não pode ser tomada antes de interpelados todos os sócios para integral liberação das suas quotas de capital. 3 - Não podem ser exigidas prestações suplementares depois de a sociedade ter sido dissolvida por qualquer causa. Artigo 212.º (Regime da obrigação de efetuar prestações suplementares) 1 - É aplicável à obrigação de efetuar prestações suplementares o disposto nos artigos 204.º e 205.º 2 - Ao crédito da sociedade por prestações suplementares não pode opor-se compensação. 3 - A sociedade não pode exonerar os sócios da obrigação de efetuar prestações suplementares, estejam ou não estas já exigidas. 4 - O direito a exigir prestações suplementares é intransmissível e nele não podem sub-rogar-se os credores da sociedade. Artigo 213.º (Restituição das prestações suplementares) 1 - As prestações suplementares só podem ser restituídas aos sócios desde que a situação líquida não fique inferior à soma do capital e da reserva legal e o respetivo sócio já tenha liberado a sua quota. 2 - A restituição das prestações suplementares depende de deliberação dos sócios. 3 - As prestações suplementares não podem ser restituídas depois de declarada a falência da sociedade. 4 - A restituição das prestações suplementares deve respeitar a igualdade entre os sócios que as tenham efetuado, sem prejuízo do disposto no n.º 1 deste artigo. 5 - Para o cálculo do montante da obrigação vigente de efetuar prestações suplementares não serão computadas as prestações restituídas.


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Direito aos lucros (artigos 217.º e 294.º do CSC) Nas ações de formação que decorreram na APECA sobre a reforma do IRC, tivemos a oportunidade, a propósito do tema do regime de transparência fiscal, de chamar a atenção para os cuidados a ter com as operações de transmissão de capital e suas consequências no Código das Sociedades Comerciais. Com efeito, existem várias disposições cuja aprovação requer uma maioria qualificada, o que, muitas vezes, transforma um sócio minoritário no sócio mais poderoso da sociedade. É o caso da disposição contida no artigo 217.º que determina, salvo diferente cláusula contratual ou deliberação tomada por maioria de três quartos dos votos correspondentes ao capital social em assembleia geral para o efeito convocada, que não pode deixar de ser distribuído aos sócios metade do lucro do exercício que seja distribuível. Artigo 217.º (Direito aos lucros do exercício) 1 - Salvo diferente cláusula contratual ou deliberação tomada por maioria de três quartos dos votos correspondentes ao capital social em assembleia geral para o efeito convocada, não pode deixar de ser distribuído aos sócios metade do lucro do exercício que, nos termos desta lei, seja distribuível. 2 - O crédito do sócio à sua parte dos lucros vence-se decorridos 30 dias sobre a deliberação de atribuição de lucros, salvo diferimento consentido pelo sócio; os sócios podem, contudo, deliberar, com fundamento em situação excecional da sociedade, a extensão daquele prazo até mais 60 dias. 3 - Se, pelo contrato de sociedade, os gerentes ou fiscais tiverem direito a uma participação nos lucros, esta só pode ser paga depois de postos a pagamento os lucros dos sócios.


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Direito aos lucros (artigos 217.º e 294.º do CSC) Nas ações de formação que decorreram na APECA sobre a reforma do IRC, tivemos a oportunidade, a propósito do tema do regime de transparência fiscal, de chamar a atenção para os cuidados a ter com as operações de transmissão de capital e suas consequências no Código das Sociedades Comerciais. Com efeito, existem várias disposições cuja aprovação requer uma maioria qualificada, o que, muitas vezes, transforma um sócio minoritário no sócio mais poderoso da sociedade. É o caso da disposição contida no artigo 217.º que determina, salvo diferente cláusula contratual ou deliberação tomada por maioria de três quartos dos votos correspondentes ao capital social em assembleia geral para o efeito convocada, que não pode deixar de ser distribuído aos sócios metade do lucro do exercício que seja distribuível. Artigo 217.º (Direito aos lucros do exercício) 1 - Salvo diferente cláusula contratual ou deliberação tomada por maioria de três quartos dos votos correspondentes ao capital social em assembleia geral para o efeito convocada, não pode deixar de ser distribuído aos sócios metade do lucro do exercício que, nos termos desta lei, seja distribuível. 2 - O crédito do sócio à sua parte dos lucros vence-se decorridos 30 dias sobre a deliberação de atribuição de lucros, salvo diferimento consentido pelo sócio; os sócios podem, contudo, deliberar, com fundamento em situação excecional da sociedade, a extensão daquele prazo até mais 60 dias. 3 - Se, pelo contrato de sociedade, os gerentes ou fiscais tiverem direito a uma participação nos lucros, esta só pode ser paga depois de postos a pagamento os lucros dos sócios.



• Operações pré-encerramento: conferência de saldos e contagem física dos inventários

Operações de conferência de saldos É recomendável, com a frequência adequada à dimensão e ao risco da entidade, a conferência das contas do Estado e da Segurança Social, designadamente pela comparação entre os saldos apresentados no balancete dos vários impostos e contribuições e os pagamentos (ou recebimentos) efetuados no período seguinte. Sem pretender ser exaustivos neste ponto concreto, identificamos 11 operações que nos parecem recomendáveis numa preparação de encerramento de contas Operações de conferência de saldos recomendáveis: 1) Conciliação bancária: contas de depósitos à ordem, de depósito a prazo e contas de empréstimos; Constatamos, por vezes, muita resistência por parte dos empresários na entrega dos extratos bancários ao contabilista. Nestas situações convém relembrar o disposto no artigo 63.º-C da Lei Geral Tributária que determina que os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à atividade empresarial desenvolvida. É importante separar a responsabilidade técnica do contabilista da responsabilidade do gestor da empresa, por isso, insistindo o mesmo no não cumprimento desta obrigatoriedade, recomendamos o envio de comunicação escrita com prova de receção, alertando-o sobre os riscos do não cumprimento desta norma legal. Artigo 63.º-C Contas bancárias exclusivamente afetas à atividade empresarial 1 - Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à atividade empresarial desenvolvida.


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2 - Devem, ainda, ser efetuados através da conta ou contas referidas no n.º 1 todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos. 3 - Os pagamentos respeitantes a faturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a (euro) 1000 devem ser efetuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respetivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito direto. 4 - A administração tributária pode aceder a todas as informações ou documentos bancários relativos à conta ou contas referidas no n.º 1 sem dependência do consentimento dos respetivos titulares. 2) Conciliação dos saldos das contas de impostos com os pagamentos/recebimentos já efetuados no período/ano seguinte, bem como a consulta dos elementos disponíveis, para a empresa, no portal das finanças; Por exemplo: analisar se os pagamentos por conta constam na c/c do sujeito passivo no Portal em: Os Seus Serviços – Consultar- Informação Financeira -Movimentos Financeiros.

3) Identificação das faturas (ou saldos) em aberto nas contas de terceiros (clientes, fornecedores, outros), principalmente se o seu saldo for relevante para a entidade; 4) Solicitação a clientes e fornecedores de extratos de conta corrente para conciliação de saldos; A circularização é importante e é uma boa prática, devendo ser seguida em função da dimensão da entidade.


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2 - Devem, ainda, ser efetuados através da conta ou contas referidas no n.º 1 todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos. 3 - Os pagamentos respeitantes a faturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a (euro) 1000 devem ser efetuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respetivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito direto. 4 - A administração tributária pode aceder a todas as informações ou documentos bancários relativos à conta ou contas referidas no n.º 1 sem dependência do consentimento dos respetivos titulares. 2) Conciliação dos saldos das contas de impostos com os pagamentos/recebimentos já efetuados no período/ano seguinte, bem como a consulta dos elementos disponíveis, para a empresa, no portal das finanças; Por exemplo: analisar se os pagamentos por conta constam na c/c do sujeito passivo no Portal em: Os Seus Serviços – Consultar- Informação Financeira -Movimentos Financeiros.

3) Identificação das faturas (ou saldos) em aberto nas contas de terceiros (clientes, fornecedores, outros), principalmente se o seu saldo for relevante para a entidade; 4) Solicitação a clientes e fornecedores de extratos de conta corrente para conciliação de saldos; A circularização é importante e é uma boa prática, devendo ser seguida em função da dimensão da entidade.



5) Análise da necessidade do reconhecimento de perdas por imparidade; Sobretudo, análise de saldos de contas de clientes que possam vir a dar origem ao reconhecimento de perdas por imparidade por dívidas a receber. 6) Conferência das contas correntes do pessoal, dos acionistas, dos financiamentos obtidos, dos empréstimos concedidos e de outras contas a receber e a pagar, incluindo os saldos com entidades relacionadas; Entendemos que a circularização de saldos é aqui bastante útil e importante, uma vez que estes valores vão ser indicados no Quadro 10 do Anexo A de ambas as entidades.

7) Conferência das contas relacionadas com subsídios recebidos ou a receber, designadamente, o investimento/despesa realizada, o subsídio recebido, o rendimento a imputar ao período e o imposto diferido associado; 8) Conciliação do cadastro de bens do ativo não corrente com os valores da contabilidade; Verificando-se a existência de bens que não devem estar reconhecidos como ativos é necessário proceder à respetiva correção contabilística. Os ativos que já se encontram abatidos ou inutilizados devem igualmente ser desreconhecidos. Naturalmente que a aceitação fiscal destes desreconhecimentos está dependente das regras do Código do IRC, as quais serão analisadas na quarta parte deste manual. 9) Comparação entre os imóveis e veículos constantes no portal das finanças e os constantes na contabilidade; É surpreendente o número de casos de divergência entre a informação constante do Portal das Finanças e a verdadeira detenção dos bens e equipamentos.


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No que respeita a imóveis, por exemplo, esta informação encontra-se disponível no Portal no caminho: Consultar- Imóveis - Património Predial.

10) Conciliação do valor do inventário (permanente) com a conta de inventários; A elaboração do inventário é da responsabilidade da gestão da empresa e não do TOC. 11) Verificação da sequência numérica dos documentos emitidos pela entidade, tais como faturas, notas de débito, notas de crédito, bem como dos valores resultantes do programa de faturação (ou SAF-T), e comparação com os valores registados na contabilidade; Antes das operações de encerramento, a entidade deverá proceder a testes ou às contagens dos inventários. Este processo é normalmente desenvolvido sem a intervenção do TOC conforme já referido. Embora não seja da responsabilidade do TOC, este pode alertar os responsáveis para a obrigatoriedade dos artigos em armazém deverem ser contados pelo menos uma vez por ano. Se a empresa utilizar o sistema de inventário intermitente, as contagens devem realizar-se no final do período de relato pois é a única forma de apurar o valor dos inventários e dos resultados obtidos no período. É também um momento importante para identificar os artigos com defeito, com pouca rotatividade ou obsoletos e identificar e quantificar eventuais imparidades.


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No que respeita a imóveis, por exemplo, esta informação encontra-se disponível no Portal no caminho: Consultar- Imóveis - Património Predial.

10) Conciliação do valor do inventário (permanente) com a conta de inventários; A elaboração do inventário é da responsabilidade da gestão da empresa e não do TOC. 11) Verificação da sequência numérica dos documentos emitidos pela entidade, tais como faturas, notas de débito, notas de crédito, bem como dos valores resultantes do programa de faturação (ou SAF-T), e comparação com os valores registados na contabilidade; Antes das operações de encerramento, a entidade deverá proceder a testes ou às contagens dos inventários. Este processo é normalmente desenvolvido sem a intervenção do TOC conforme já referido. Embora não seja da responsabilidade do TOC, este pode alertar os responsáveis para a obrigatoriedade dos artigos em armazém deverem ser contados pelo menos uma vez por ano. Se a empresa utilizar o sistema de inventário intermitente, as contagens devem realizar-se no final do período de relato pois é a única forma de apurar o valor dos inventários e dos resultados obtidos no período. É também um momento importante para identificar os artigos com defeito, com pouca rotatividade ou obsoletos e identificar e quantificar eventuais imparidades.



Pode ser a altura ideal para efetuar abates de inventários sem valor, devendo o TOC alertar a empresa para a necessidade/recomendação de comunicar previamente à AT, bem como elaborar um auto de abate. Analisaremos estes procedimentos na parte 4 deste manual. No entanto, a este propósito, convém lembrar a obrigatoriedade de comunicação dos inventários à AT. Esta obrigação aplica-se às pessoas, singulares ou coletivas, que tenham sede, estabelecimento estável ou domicílio fiscal em território português, que disponham de contabilidade organizada e estejam obrigadas à elaboração de inventário. No entanto, ficam dispensadas da obrigação de comunicação os sujeitos passivos cujo volume de negócios do exercício anterior ao da referida comunicação não exceda € 100.000,00. A comunicação é efetuada à AT até ao dia 31 de janeiro, por transmissão eletrónica de dados, do inventário respeitante ao último dia do exercício anterior, através de ficheiro com características e estrutura a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.


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Análise de operações pré-encerramento com impacto fiscal Nesta parte do manual incluímos quatro situações que embora indiretamente relacionados com as operações de fecho de contas, devem, em nossa opinião, ser objeto de análise por parte dos técnicos oficiais de conta e sobretudo pelos administradores e gerentes das empresas.

Reversão contra diretores, administradores ou gerentes da pessoa coletiva das dívidas fiscais no caso de situação líquida negativa (ofício-circulado n.º 60082, de 2011-02-22) O n.º 3 do artigo 23.º da LGT determina que, no caso de não se conseguir apurar a suficiência dos bens penhorados ao devedor principal e responsáveis solidários, por ainda não estar definido o montante exato porque o responsável ou responsáveis subsidiários irão responder, haverá lugar à efetuação imediata da reversão, embora com suspensão da execução até à completa excussão dos bens do devedor principal e responsáveis solidários. A Autoridade Tributária entende que não se trata de uma faculdade à disposição do órgão da execução fiscal, mas sim de um dever legal, uma vez que a realização do objetivo fundamental da execução fiscal é a cobrança A situação líquida negativa de uma pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado traduz uma situação de insuficiência de bens penhoráveis deste, da qual deve resultar a preparação imediata da reversão contra diretores, administradores ou gerentes. Em termos contabilísticos, a situação líquida negativa ou deficitária, também denominada passivo a descoberto ou situação de insolvência, ocorre quando o passivo exigível é superior ao ativo. Nesse caso, se a pessoa coletiva for liquidada, considerando apenas os recursos do ativo, não será possível o pagamento de todas as dívidas. Sempre que, perante este quadro, sobrevenham novas dívidas fiscais, a pessoa coletiva em causa não será capaz de satisfazer o pagamento destas, uma vez que o seu património (ativo) se encontra já onerado com outras dívidas ou garantias anteriores. A informação sobre a situação líquida negativa será extraída dos dados recolhidos relativos à Informação Empresarial Simplificada (IES) do exercício transato, sendo de realçar a especial credibilidade que merece a informação que é fornecida pela própria pessoa coletiva devedora, com base nos seus próprios dados contabilísticos. Esta interpretação assenta no artigo 75.º da Lei Geral Tributária, segundo o qual as declarações dos sujeitos passivos se presumem verdadeiras.


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Análise de operações pré-encerramento com impacto fiscal Nesta parte do manual incluímos quatro situações que embora indiretamente relacionados com as operações de fecho de contas, devem, em nossa opinião, ser objeto de análise por parte dos técnicos oficiais de conta e sobretudo pelos administradores e gerentes das empresas.

Reversão contra diretores, administradores ou gerentes da pessoa coletiva das dívidas fiscais no caso de situação líquida negativa (ofício-circulado n.º 60082, de 2011-02-22) O n.º 3 do artigo 23.º da LGT determina que, no caso de não se conseguir apurar a suficiência dos bens penhorados ao devedor principal e responsáveis solidários, por ainda não estar definido o montante exato porque o responsável ou responsáveis subsidiários irão responder, haverá lugar à efetuação imediata da reversão, embora com suspensão da execução até à completa excussão dos bens do devedor principal e responsáveis solidários. A Autoridade Tributária entende que não se trata de uma faculdade à disposição do órgão da execução fiscal, mas sim de um dever legal, uma vez que a realização do objetivo fundamental da execução fiscal é a cobrança A situação líquida negativa de uma pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado traduz uma situação de insuficiência de bens penhoráveis deste, da qual deve resultar a preparação imediata da reversão contra diretores, administradores ou gerentes. Em termos contabilísticos, a situação líquida negativa ou deficitária, também denominada passivo a descoberto ou situação de insolvência, ocorre quando o passivo exigível é superior ao ativo. Nesse caso, se a pessoa coletiva for liquidada, considerando apenas os recursos do ativo, não será possível o pagamento de todas as dívidas. Sempre que, perante este quadro, sobrevenham novas dívidas fiscais, a pessoa coletiva em causa não será capaz de satisfazer o pagamento destas, uma vez que o seu património (ativo) se encontra já onerado com outras dívidas ou garantias anteriores. A informação sobre a situação líquida negativa será extraída dos dados recolhidos relativos à Informação Empresarial Simplificada (IES) do exercício transato, sendo de realçar a especial credibilidade que merece a informação que é fornecida pela própria pessoa coletiva devedora, com base nos seus próprios dados contabilísticos. Esta interpretação assenta no artigo 75.º da Lei Geral Tributária, segundo o qual as declarações dos sujeitos passivos se presumem verdadeiras.



Artigo 75.º Declaração e outros elementos dos contribuintes 1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos. 2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando: a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo; b) O contribuinte não cumprir os deveres que lhe couberem de esclarecimento da sua situação tributária, salvo quando, nos termos da presente lei, for legítima a recusa da prestação de informações; c) A matéria tributável do sujeito passivo se afastar significativamente para menos, sem razão justificada, dos indicadores objetivos da atividade de base técnico-científica previstos na presente lei. d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razão justificativa, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.º-A. 3 - A força probatória dos dados informáticos dos contribuintes depende, salvo o disposto em lei especial, do fornecimento da documentação relativa à sua análise, programação e execução e da possibilidade de a administração tributária os confirmar Apurando-se a situação líquida deficitária, o órgão da execução fiscal deve preparar de imediato a reversão contra diretores, administradores ou gerentes da pessoa coletiva, mediante elaboração de despacho do qual conste o projeto de decisão de reversão e os seus fundamentos, seguido do envio da notificação ao(s) interessado(s) para, querendo, exercer(em) o direito de audição prévia (artigos 23.º, n.º 4 e 60.º da LGT) em prazo que deve ser fixado entre 15 e 25 dias (artigo 60.º, n.º 6 da LGT). Nota: o prazo que aqui referimos difere do indicado no ofício-circulado n.º 60082, tendo em conta a alteração da norma ocorrida pela aprovação da lei do Orçamento do Estado para 2013:


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6 - O prazo do exercício oralmente ou por escrito do direito de audição é de 15 dias, podendo a administração tributária alargar este prazo até o máximo de 25 dias em função da complexidade da matéria. (Redação da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro) Esta notificação deve ser efetuada por carta registada a enviar para o domicílio dos diretores, administradores ou gerentes. Como em todos os casos de acionamento da responsabilidade subsidiária dos gerentes, para que possa haver lugar à reversão deverão mostrar-se verificados os pressupostos constantes do artigo 24.º, n.º 1 da LGT, conforme constante dos pontos 1. a 4. (inclusive) do Ofício Circulado n.º 60058, de 2008-04-17, da DSJT. Artigo 24.º da LGT aplica-se quando os responsáveis não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.

Artigo 24.º Responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos

1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.

2 - A responsabilidade prevista neste artigo aplica-se aos membros dos órgãos de fiscalização e revisores oficiais de contas nas pessoas coletivas em que os houver, desde que se demonstre que a violação dos deveres tributários destas resultou do incumprimento das suas funções de fiscalização.

3 - A responsabilidade prevista neste artigo aplica-se aos técnicos oficiais de contas desde que se demonstre a violação dos deveres de assunção de responsabilidade pela


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6 - O prazo do exercício oralmente ou por escrito do direito de audição é de 15 dias, podendo a administração tributária alargar este prazo até o máximo de 25 dias em função da complexidade da matéria. (Redação da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro) Esta notificação deve ser efetuada por carta registada a enviar para o domicílio dos diretores, administradores ou gerentes. Como em todos os casos de acionamento da responsabilidade subsidiária dos gerentes, para que possa haver lugar à reversão deverão mostrar-se verificados os pressupostos constantes do artigo 24.º, n.º 1 da LGT, conforme constante dos pontos 1. a 4. (inclusive) do Ofício Circulado n.º 60058, de 2008-04-17, da DSJT. Artigo 24.º da LGT aplica-se quando os responsáveis não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.

Artigo 24.º Responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos

1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.

2 - A responsabilidade prevista neste artigo aplica-se aos membros dos órgãos de fiscalização e revisores oficiais de contas nas pessoas coletivas em que os houver, desde que se demonstre que a violação dos deveres tributários destas resultou do incumprimento das suas funções de fiscalização.

3 - A responsabilidade prevista neste artigo aplica-se aos técnicos oficiais de contas desde que se demonstre a violação dos deveres de assunção de responsabilidade pela



regularização técnica nas áreas contabilística e fiscal ou de assinatura de declarações fiscais, demonstrações financeiras e seus anexos.

Ofício Circulado nº 60 058 de 2008-04-17 1. Regime de responsabilidade previsto no nº 1 do artº 24º da L.G.T. desde 1 de Janeiro de 1999 até 1 de Janeiro de 2001. 1.1. Pessoas sujeitas: Desde a entrada em vigor da Lei Geral Tributária até à produção de efeitos das alterações introduzidas ao artigo 24º, pela Lei nº 30-G/2000, de 29 de Dezembro, apenas ficavam sujeitos ao regime de responsabilidade previsto no nº 1 desse artigo, os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exercessem, ainda que somente de facto, funções de administração nas sociedades, cooperativas e empresas públicas. 1.2. Facto gerador da responsabilidade e pressupostos da responsabilidade e respetivo ónus da prova. O regime introduzido pela L.G.T. não sofreu qualquer alteração, pelo que desde 1 de Janeiro de 1999, mantém-se coincidente com o atualmente em vigor. 2 – Regime de responsabilidade previsto no nº 1 do artigo 24º, da Lei Geral Tributária, (L.G.T.) em vigor desde 1 de Janeiro de 2001, após a entrada em vigor da Lei nº 30-G/2000, de 29/12. 2.1. Pessoas sujeitas Administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados. 2.2. Facto gerador da responsabilidade São suscetíveis de constituir em responsabilidade os seguintes factos, previstos respetivamente nas alíneas a) e b) do nº 1 do artigo 24º da L.G.T.: • Dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste; • Dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do cargo. 2.3. Pressupostos da responsabilidade e respetivo ónus da prova São pressupostos da responsabilidade os seguintes factos, previstos respetivamente nas alíneas a) e b) do nº 1 do artigo 24º da L.G.T. • A responsabilidade prevista na alínea a) do nº 1 do artigo 24º, só ocorre quando, em qualquer dos casos, por culpa das pessoas em funções de administração ou gestão, o património do devedor se tornou insuficiente para o pagamento da dívida tributária. A prova deste pressuposto da responsabilidade compete à Administração Fiscal.


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• A responsabilidade prevista na alínea b) do nº 1, do art.º 24º, ocorre quando a falta de pagamento é imputável às pessoas com funções de administração ou gestão. A prova de que essa falta de pagamento não lhe é imputável pertence ao contribuinte revertido.

3 - Aplicação no tempo do regime da responsabilidade subsidiária • O momento em que o facto gerador da responsabilidade se verifica é que determina qual a norma a aplicar. Se for anterior a 01/01/1999, aplica-se o artº 13º do C.P.T. Se for posterior, aplica-se o artº 24º da L.G.T. No âmbito da vigência deste artigo, importa ainda, no que respeita às pessoas a quem imputar a responsabilidade, atender ao regime instituído na redação inicial do artº 24º, daquele que resultou da alteração introduzida pela Lei nº 30-G/2000, de 29 de Dezembro, no que respeita à natureza do devedor originário. • A alínea b) do nº 1 do artº 24º da L.G.T introduziu um novo pressuposto gerador de responsabilidade subsidiária. Deste modo, apenas se aplica a situações ocorridas após 1 de Janeiro de 1999.

4. Chamamento à execução dos responsáveis subsidiários. 4.1. A reversão contra os responsáveis subsidiários ( relembra-se que a redação do nº1, do art.º 160º, do CPPT, manda reverter contra todos os responsáveis subsidiários), deve ser acionada somente nas hipóteses contempladas no nº 2 do artigo 153º do C.P.P.T., o que envolve os seguintes procedimentos prévios: • A averiguação da existência ou não de bens penhoráveis do devedor originário, suficientes para o pagamento integral da dívida em execução; • A comprovada insuficiência do património do devedor originário para satisfazer a dívida exequenda e seus acréscimos legais. 4.2. Só após a realização de tais diligências se deve oficiar às entidades competentes, designadamente à Conservatória do Registo Comercial competente tendo em vista a obtenção da identificação dos responsáveis subsidiários, nomeadamente à data da ocorrência dos factos geradores da responsabilidade subsidiária. 4.3. Uma vez na posse desses dados, o Chefe do Serviço de Finanças está obrigado a proceder, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, à audição dos eventuais responsáveis, nos termos dos artigos 23º nº 4 e 60º da L.G.T. • Na análise da resposta em sede de audição prévia, está o Chefe do Serviço de Finanças obrigado a pronunciar-se sobre os argumentos ou factos aduzidos pelo(s) notificado(s), e que, porventura, ainda não se encontrava relevada no processo de execução, nomeadamente os que se refiram ao não exercício da administração ou gerência na data dos factos, quer por renúncia à mesma, quer por nomeação de nova gerência, da qual eles não constem.


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• A responsabilidade prevista na alínea b) do nº 1, do art.º 24º, ocorre quando a falta de pagamento é imputável às pessoas com funções de administração ou gestão. A prova de que essa falta de pagamento não lhe é imputável pertence ao contribuinte revertido.

3 - Aplicação no tempo do regime da responsabilidade subsidiária • O momento em que o facto gerador da responsabilidade se verifica é que determina qual a norma a aplicar. Se for anterior a 01/01/1999, aplica-se o artº 13º do C.P.T. Se for posterior, aplica-se o artº 24º da L.G.T. No âmbito da vigência deste artigo, importa ainda, no que respeita às pessoas a quem imputar a responsabilidade, atender ao regime instituído na redação inicial do artº 24º, daquele que resultou da alteração introduzida pela Lei nº 30-G/2000, de 29 de Dezembro, no que respeita à natureza do devedor originário. • A alínea b) do nº 1 do artº 24º da L.G.T introduziu um novo pressuposto gerador de responsabilidade subsidiária. Deste modo, apenas se aplica a situações ocorridas após 1 de Janeiro de 1999.

4. Chamamento à execução dos responsáveis subsidiários. 4.1. A reversão contra os responsáveis subsidiários ( relembra-se que a redação do nº1, do art.º 160º, do CPPT, manda reverter contra todos os responsáveis subsidiários), deve ser acionada somente nas hipóteses contempladas no nº 2 do artigo 153º do C.P.P.T., o que envolve os seguintes procedimentos prévios: • A averiguação da existência ou não de bens penhoráveis do devedor originário, suficientes para o pagamento integral da dívida em execução; • A comprovada insuficiência do património do devedor originário para satisfazer a dívida exequenda e seus acréscimos legais. 4.2. Só após a realização de tais diligências se deve oficiar às entidades competentes, designadamente à Conservatória do Registo Comercial competente tendo em vista a obtenção da identificação dos responsáveis subsidiários, nomeadamente à data da ocorrência dos factos geradores da responsabilidade subsidiária. 4.3. Uma vez na posse desses dados, o Chefe do Serviço de Finanças está obrigado a proceder, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, à audição dos eventuais responsáveis, nos termos dos artigos 23º nº 4 e 60º da L.G.T. • Na análise da resposta em sede de audição prévia, está o Chefe do Serviço de Finanças obrigado a pronunciar-se sobre os argumentos ou factos aduzidos pelo(s) notificado(s), e que, porventura, ainda não se encontrava relevada no processo de execução, nomeadamente os que se refiram ao não exercício da administração ou gerência na data dos factos, quer por renúncia à mesma, quer por nomeação de nova gerência, da qual eles não constem.



4.4. Deverá, também, ser efetuada um análise cuidadosa, sobre se os impostos que estão em dívida já prescreveram ou não, em face da lei aplicável ao caso concreto, nomeadamente do novo prazo de prescrição previsto no artigo 48º da L.G.T. 4.5. Analisados os factos e mantendo-se os pressupostos que estiveram na base da elaboração da proposta de decisão, o Chefe do Serviço de Finanças proferirá então despacho a ordenar a reversão da execução contra todos os responsáveis subsidiários, mas tendo sempre em linha de conta que as primeiras pessoas a serem chamadas à execução são as mencionadas no nº 1 do artigo 24º da L.G.T. 4.6. Quer a proposta de decisão quer a decisão final, serão devidamente fundamentadas, nomeadamente no que respeita aos pressupostos da responsabilidade, e bem assim nos casos em que a sua prova compete à Administração Fiscal. A culpa pode ser fundamentada com recurso a qualquer meio de prova admitida em direito, designadamente, através da invocação da prática de qualquer um dos actos lesivos elencados no artigo 126º-A do Código dos Processos Especiais de Recuperação de Empresa, (C.P.E.R.E.F.) aprovado pelo Decreto-Lei nº 132/93, de 23 de Abril, ou dos atos descritos no artigo 186º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa (C.I.R.E.), aprovado pelo Decreto-Lei nº 53/04, de 18 de Março. 4.7. A citação do revertido (art.º 160º do CPPT) quanto à decisão que determinou a reversão, deve sempre conter sempre a fundamentação de facto e de direito que levou à tomada de decisão, bem como os meios de defesa ao dispor dos revertidos, quer quanto à dívida de imposto (possibilidade de reclamação graciosa ou de impugnação judicial, quando o revertido pretenda sindicar a legalidade da liquidação, nos casos previstos na lei) quer quanto à reversão em si mesma (que será a oposição à execução, nos termos do artigo 204º do C.P.P.T., e nunca o recurso hierárquico, como muitas vezes se tem verificado). Perda de metade do capital social (artigo 35.º do CSC)

Resultando das contas de exercício ou de contas intercalares, tal como elaboradas pelo órgão de administração, que metade do capital social se encontra perdido, ou havendo em qualquer momento fundadas razões para admitir que essa perda se verifica, devem os gerentes convocar de imediato a assembleia geral ou os administradores requerer prontamente a convocação da mesma, a fim de nela se informar os sócios da situação e de estes tomarem as medidas julgadas convenientes.


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Considera-se estar perdida metade do capital social quando o capital próprio da sociedade for igual ou inferior a metade do capital social. Contudo, se nenhuma medida for aprovada e, em consequência, se mantiver a situação de perda de metade do capital social, a sociedade não será dissolvida. Na verdade, a única consequência que deriva para a sociedade desse facto é a obrigação de mencionar em todos os atos externos da sociedade o montante do capital próprio segundo o último balanço aprovado sempre que ele for igual ou inferior ao capital social registado. Possibilidades de solução:

a) Dissolução da sociedade; b) Redução do capital social para montante não inferior ao capital próprio da sociedade, com respeito, se for o caso, do disposto no n.º 1 do artigo 96.º do CSC; c) Realização pelos sócios de entradas para reforço da cobertura do capital.

Nota: segundo o artigo 96.º n.º 1 do CSC, qualquer credor social pode, no prazo de um mês após a publicação do registo da redução do capital, requerer ao tribunal que a distribuição de reservas disponíveis ou dos lucros de exercício seja proibida ou limitada, durante um período a fixar Artigo 35.º Perda de metade do capital 1 - Resultando das contas de exercício ou de contas intercalares, tal como elaboradas pelo órgão de administração, que metade do capital social se encontra perdido, ou havendo em qualquer momento fundadas razões para admitir que essa perda se verifica, devem os gerentes convocar de imediato a assembleia geral ou os administradores requerer prontamente a convocação da mesma, a fim de nela se informar os sócios da situação e de estes tomarem as medidas julgadas convenientes. 2 - Considera-se estar perdida metade do capital social quando o capital próprio da sociedade for igual ou inferior a metade do capital social. 3 - Do aviso convocatório da assembleia geral constarão, pelo menos, os seguintes assuntos para deliberação pelos sócios: a) A dissolução da sociedade; b) A redução do capital social para montante não inferior ao capital próprio da sociedade, com respeito, se for o caso, do disposto no n.º 1 do artigo 96.º; c) A realização pelos sócios de entradas para reforço da cobertura do capital.


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Considera-se estar perdida metade do capital social quando o capital próprio da sociedade for igual ou inferior a metade do capital social. Contudo, se nenhuma medida for aprovada e, em consequência, se mantiver a situação de perda de metade do capital social, a sociedade não será dissolvida. Na verdade, a única consequência que deriva para a sociedade desse facto é a obrigação de mencionar em todos os atos externos da sociedade o montante do capital próprio segundo o último balanço aprovado sempre que ele for igual ou inferior ao capital social registado. Possibilidades de solução:

a) Dissolução da sociedade; b) Redução do capital social para montante não inferior ao capital próprio da sociedade, com respeito, se for o caso, do disposto no n.º 1 do artigo 96.º do CSC; c) Realização pelos sócios de entradas para reforço da cobertura do capital.

Nota: segundo o artigo 96.º n.º 1 do CSC, qualquer credor social pode, no prazo de um mês após a publicação do registo da redução do capital, requerer ao tribunal que a distribuição de reservas disponíveis ou dos lucros de exercício seja proibida ou limitada, durante um período a fixar Artigo 35.º Perda de metade do capital 1 - Resultando das contas de exercício ou de contas intercalares, tal como elaboradas pelo órgão de administração, que metade do capital social se encontra perdido, ou havendo em qualquer momento fundadas razões para admitir que essa perda se verifica, devem os gerentes convocar de imediato a assembleia geral ou os administradores requerer prontamente a convocação da mesma, a fim de nela se informar os sócios da situação e de estes tomarem as medidas julgadas convenientes. 2 - Considera-se estar perdida metade do capital social quando o capital próprio da sociedade for igual ou inferior a metade do capital social. 3 - Do aviso convocatório da assembleia geral constarão, pelo menos, os seguintes assuntos para deliberação pelos sócios: a) A dissolução da sociedade; b) A redução do capital social para montante não inferior ao capital próprio da sociedade, com respeito, se for o caso, do disposto no n.º 1 do artigo 96.º; c) A realização pelos sócios de entradas para reforço da cobertura do capital.



Violação do dever de propor dissolução da sociedade ou redução do capital (artigo 523.º do CSC) O gerente ou administrador de sociedade que, verificando pelas contas de exercício estar perdida metade do capital, não der cumprimento ao disposto nos n.º 1 e 2 do artigo 35.º do CSC é punido com prisão até 3 meses e multa até 90 dias. Se a gerência ou a administração da sociedade cumprir com estes deveres, ainda que a assembleia não adote as medidas por si propostas, a sua responsabilidade cessa. Utilização de benefícios fiscais O não cumprimento do disposto no artigo 35.º do Código das Sociedades Comerciais pode também impedir o sujeito passivo de utilizar alguns benefícios fiscais, designadamente o RFAI, por força do disposto na alínea e) do n.º 4 do artigo 22.º do Código Fiscal do Investimento. Código Fiscal do Investimento Artigo 22.º n.º 4 4 - Podem beneficiar dos incentivos fiscais previstos no presente capítulo os sujeitos passivos de IRC que preencham cumulativamente as seguintes condições: … e) Não sejam consideradas empresas em dificuldade nos termos da comunicação da Comissão - Orientações relativas aos auxílios estatais de emergência e à reestruturação concedidos a empresas não financeiras em dificuldade, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, n.º C 249, de 31 de julho de 2014; Orientações comunitárias relativas aos auxílios estatais de emergência e à reestruturação a empresas em dificuldade Uma empresa está em dificuldade quando se verificar pelo menos uma das seguintes circunstâncias: a) Se se tratar de uma empresa de responsabilidade limitada, quando mais de metade do seu capital social tiver desaparecido devido a perdas acumuladas; b) Se se tratar de uma empresa em que pelo menos alguns sócios tenham responsabilidade ilimitada relativamente às dívidas da empresa, quando mais de metade do seu capital,


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conforme indicado na contabilidade da empresa, tiver desaparecido devido às perdas -acumuladas; c) Quando a empresa for objeto de um processo coletivo de insolvência ou preencher, de acordo com o respetivo direito nacional, os critérios para ser submetida a um processo coletivo de insolvência a pedido dos seus credores; d) Se se tratar de uma empresa que não é uma PME e onde, nos dois últimos anos:

• o rácio dívida contabilística/fundos próprios da empresa foi superior a 7,5, e

• o rácio de cobertura dos juros da empresa, calculado com base em EBTIDA, foi inferior a 1,0.

Requisitos a observar nos documentos da sociedade No caso de perda de mais de metade do capital social, nas menções externas (contratos, correspondência, publicações, anúncios, etc.) as sociedades por quotas, anónimas e em comandita por ações devem indicar o capital social, o montante do capital realizado, se for diverso, e o montante do capital próprio segundo o último balanço aprovado, sempre que este for igual ou inferior a metade do capital social, conforme n.º 2 do artigo 171.º do Código das Sociedades Comerciais. Artigo 171.º (Menções em atos externos) 1 - Sem prejuízo de outras menções exigidas por leis especiais, em todos os contratos, correspondência, publicações, anúncios, sítios na Internet e de um modo geral em toda a atividade externa, as sociedades devem indicar claramente, além da firma, o tipo, a sede, a conservatória do registo onde se encontrem matriculadas, o seu número de matrícula e de identificação de pessoa coletiva e, sendo caso disso, a menção de que a sociedade se encontra em liquidação. 2 - As sociedades por quotas, anónimas e em comandita por ações devem ainda indicar o capital social, o montante do capital realizado, se for diverso, e o montante do capital próprio segundo o último balanço aprovado, sempre que este for igual ou inferior a metade do capital social. 3 - O disposto no n.º 1 é aplicável às sucursais de sociedades com sede no estrangeiro, devendo estas, para além dos elementos aí referidos, indicar ainda a conservatória do registo onde se encontram matriculadas e o respetivo número de matrícula nessa conservatória.


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conforme indicado na contabilidade da empresa, tiver desaparecido devido às perdas -acumuladas; c) Quando a empresa for objeto de um processo coletivo de insolvência ou preencher, de acordo com o respetivo direito nacional, os critérios para ser submetida a um processo coletivo de insolvência a pedido dos seus credores; d) Se se tratar de uma empresa que não é uma PME e onde, nos dois últimos anos:

• o rácio dívida contabilística/fundos próprios da empresa foi superior a 7,5, e

• o rácio de cobertura dos juros da empresa, calculado com base em EBTIDA, foi inferior a 1,0.

Requisitos a observar nos documentos da sociedade No caso de perda de mais de metade do capital social, nas menções externas (contratos, correspondência, publicações, anúncios, etc.) as sociedades por quotas, anónimas e em comandita por ações devem indicar o capital social, o montante do capital realizado, se for diverso, e o montante do capital próprio segundo o último balanço aprovado, sempre que este for igual ou inferior a metade do capital social, conforme n.º 2 do artigo 171.º do Código das Sociedades Comerciais. Artigo 171.º (Menções em atos externos) 1 - Sem prejuízo de outras menções exigidas por leis especiais, em todos os contratos, correspondência, publicações, anúncios, sítios na Internet e de um modo geral em toda a atividade externa, as sociedades devem indicar claramente, além da firma, o tipo, a sede, a conservatória do registo onde se encontrem matriculadas, o seu número de matrícula e de identificação de pessoa coletiva e, sendo caso disso, a menção de que a sociedade se encontra em liquidação. 2 - As sociedades por quotas, anónimas e em comandita por ações devem ainda indicar o capital social, o montante do capital realizado, se for diverso, e o montante do capital próprio segundo o último balanço aprovado, sempre que este for igual ou inferior a metade do capital social. 3 - O disposto no n.º 1 é aplicável às sucursais de sociedades com sede no estrangeiro, devendo estas, para além dos elementos aí referidos, indicar ainda a conservatória do registo onde se encontram matriculadas e o respetivo número de matrícula nessa conservatória.



Suprimentos como manifestação de fortuna (artigo 89.º-A da LGT) Nos termos desta disposição legal há lugar a avaliação indireta da matéria coletável quando falte a declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no n.º 4 ou quando o rendimento líquido declarado mostre uma desproporção superior a 30 %, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante da referida tabela. No caso dos suprimentos e empréstimos são considerados todos os efetuados pelo sócio à sociedade, no ano em causa, ou por qualquer elemento do seu agregado familiar. Esta parte da disposição fiscal em análise, merece alguns reparos. O artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de dezembro - Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, não considera como concessão de crédito os suprimentos e outras formas de empréstimos às sociedades feitas pelos sócios. Neste sentido, temos fundadas dúvidas que um elemento do agregado familiar do sócio possa efetuar empréstimos à sociedade. Artigo 89.º-A da LGT Manifestações de fortuna e outros acréscimos patrimoniais não justificados 1 - Há lugar a avaliação indireta da matéria coletável quando falte a declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no n.º 4 ou quando o rendimento líquido declarado mostre uma desproporção superior a 30 %, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante da referida tabela. 2 - Na aplicação da tabela prevista no n.º 4 tomam-se em consideração: a) Os bens adquiridos no ano em causa ou nos três anos anteriores pelo sujeito passivo ou qualquer elemento do respetivo agregado familiar; b) Os bens de que frua no ano em causa o sujeito passivo ou qualquer elemento do respetivo agregado familiar, adquiridos, nesse ano ou nos três anos anteriores, por sociedade na qual detenham, direta ou indiretamente, participação maioritária, ou por entidade sediada em território de fiscalidade privilegiada ou cujo regime não permita identificar o titular respetivo. c) Os suprimentos e empréstimos efetuados pelo sócio à sociedade, no ano em causa, ou por qualquer elemento do seu agregado familiar.


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d) A soma dos montantes transferidos de e para contas de depósito ou de títulos abertas pelo sujeito passivo em instituições financeiras residentes em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, cuja existência e identificação não seja mencionada nos termos previstos no artigo 63.º-A, no ano em causa. 3 - Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada. 4 - Quando o sujeito passivo não faça a prova referida no número anterior relativamente às situações previstas no n.º 1 deste artigo, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, no ano em causa, e no caso das alíneas a) e b) do n.º 2, nos três anos seguintes, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela seguinte:

Manifestações de fortuna Rendimento padrão

1.Imóveis de valor de aquisição igual ou superior a € 250.000 20% do valor de aquisição.

2. Automóveis ligeiros de passageiros de valor igual ou superior a € 50.000 e motociclos de valor igual ou superior a € 10.000.

50% do valor no ano de matrícula com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes.

3 Barcos de recreio de valor igual ou superior a € 25.000 Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes.

4 Aeronaves de Turismo Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes.

5Suprimentos e empréstimos feitos no ano de valor igual ou superior a € 50 000

50% do valor anual

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Montantes transferidos de e para contas de depósito ou de títulos abertas pelo sujeito passivo em instituições financeiras residentes em país, territótio ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, cuja existência e identificação não seja mencionada nos termos previstos no artigo 63.º-A.

100% da soma dos montantes anuais transferidos


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d) A soma dos montantes transferidos de e para contas de depósito ou de títulos abertas pelo sujeito passivo em instituições financeiras residentes em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, cuja existência e identificação não seja mencionada nos termos previstos no artigo 63.º-A, no ano em causa. 3 - Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada. 4 - Quando o sujeito passivo não faça a prova referida no número anterior relativamente às situações previstas no n.º 1 deste artigo, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, no ano em causa, e no caso das alíneas a) e b) do n.º 2, nos três anos seguintes, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela seguinte:

Manifestações de fortuna Rendimento padrão

1.Imóveis de valor de aquisição igual ou superior a € 250.000 20% do valor de aquisição.

2. Automóveis ligeiros de passageiros de valor igual ou superior a € 50.000 e motociclos de valor igual ou superior a € 10.000.

50% do valor no ano de matrícula com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes.

3 Barcos de recreio de valor igual ou superior a € 25.000 Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes.

4 Aeronaves de Turismo Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes.

5Suprimentos e empréstimos feitos no ano de valor igual ou superior a € 50 000

50% do valor anual

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Montantes transferidos de e para contas de depósito ou de títulos abertas pelo sujeito passivo em instituições financeiras residentes em país, territótio ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, cuja existência e identificação não seja mencionada nos termos previstos no artigo 63.º-A.

100% da soma dos montantes anuais transferidos



5 - Para efeitos da alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º: a) Considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, a diferença entre o acréscimo de património ou a despesa efetuada, e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação; b) Os acréscimos de património consideram-se verificados no período em que se manifeste a titularidade dos bens ou direitos e a despesa quando efetuada; c) Na determinação dos acréscimos patrimoniais, deve atender-se ao valor de aquisição e, sendo desconhecido, ao valor de mercado; d) Consideram-se como rendimentos declarados os rendimentos líquidos das diferentes categorias de rendimentos. 6 - A decisão de avaliação da matéria coletável pelo método indireto constante deste artigo é da competência do diretor de finanças da área do domicílio fiscal do sujeito passivo, sem faculdade de delegação. 7 - Da decisão de avaliação da matéria coletável pelo método indireto constante deste artigo cabe recurso para o tribunal tributário, com efeito suspensivo, a tramitar como processo urgente, não sendo aplicável o procedimento constante dos artigos 91.º e seguintes. 8 - Ao recurso referido no número anterior aplica-se, com as necessárias adaptações, a tramitação prevista no artigo146.º-B do Código de Procedimento e de Processo Tributário. 9 - Para a aplicação dos n.os 3 a 4 da tabela, atende-se ao valor médio de mercado, considerando, sempre que exista, o indicado pelas associações dos sectores em causa. 10 - A decisão de avaliação da matéria coletável com recurso ao método indireto constante deste artigo, após tornar-se definitiva, deve ser comunicada pelo diretor de finanças ao Ministério Público e, tratando-se de funcionário ou titular de cargo sob tutela de entidade pública, também à tutela destes para efeitos de averiguações no âmbito da respetiva competência. 11 - A avaliação indireta no caso da alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º deve ser feita no âmbito de um procedimento que inclua a investigação das contas bancárias, podendo no


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seu decurso o contribuinte regularizar a situação tributária, identificando e justificando a natureza dos rendimentos omitidos e corrigindo as declarações dos respetivos períodos. Quando o sujeito passivo não faça a prova das manifestações de fortuna, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, no ano em causa, e no caso das alíneas a) e b) do n.º 2, nos três anos seguintes, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela constante do n.º 4 deste artigo. No caso dos suprimentos, esta disposição aplica-se aos suprimentos e empréstimos feitos no ano de valor igual ou superior a € 50.000,00 Correspondendo rendimento padrão a 50% do valor anual A generalidade da informação relativa às manifestações de fortuna está na posse da AT. No que respeita aos suprimentos, a informação é fornecida pelas empresas, através do preenchimento do Quadro 063 do Anexo A da IES.

Exemplo: O sócio (pessoa singular) de uma empresa realizou entregas para suprimentos em janeiro de 2015 no valor de € 60.000,00. Em setembro de 2015 este valor foi reembolsado ao sócio. Deve ainda assim o mesmo ser indicado no campo A0674? SIM


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seu decurso o contribuinte regularizar a situação tributária, identificando e justificando a natureza dos rendimentos omitidos e corrigindo as declarações dos respetivos períodos. Quando o sujeito passivo não faça a prova das manifestações de fortuna, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, no ano em causa, e no caso das alíneas a) e b) do n.º 2, nos três anos seguintes, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela constante do n.º 4 deste artigo. No caso dos suprimentos, esta disposição aplica-se aos suprimentos e empréstimos feitos no ano de valor igual ou superior a € 50.000,00 Correspondendo rendimento padrão a 50% do valor anual A generalidade da informação relativa às manifestações de fortuna está na posse da AT. No que respeita aos suprimentos, a informação é fornecida pelas empresas, através do preenchimento do Quadro 063 do Anexo A da IES.

Exemplo: O sócio (pessoa singular) de uma empresa realizou entregas para suprimentos em janeiro de 2015 no valor de € 60.000,00. Em setembro de 2015 este valor foi reembolsado ao sócio. Deve ainda assim o mesmo ser indicado no campo A0674? SIM



Obrigatoriedade de existência de contas bancárias (artigo 63.º-C da LGT) Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à atividade empresarial desenvolvida. Devem, ainda, ser efetuados através da referida conta ou contas todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos. Nota: recomenda-se uma especial atenção aos movimentos de suprimentos e outros efetuados para contas de terceiros mas relativos a movimentos de sócios Os pagamentos respeitantes a faturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 1000 euros devem ser efetuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respetivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito direto. Também aqui se recomenda uma especial atenção aos pagamentos efetuados por caixa


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Lei Geral Tributária Artigo 63.º-C Contas bancárias exclusivamente afetas à atividade empresarial 1 - Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à atividade empresarial desenvolvida. 2 - Devem, ainda, ser efetuados através da conta ou contas referidas no n.º 1 todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos. 3 - Os pagamentos respeitantes a faturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 1000 euros devem ser efetuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respetivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito direto. 4 - A administração tributária pode aceder a todas as informações ou documentos bancários relativos à conta ou contas referidas no n.º 1 sem dependência do consentimento dos respetivos titulares. 5 - A possibilidade prevista no número anterior é estabelecida nos mesmos termos e circunstâncias do artigo 63.º-B.


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Lei Geral Tributária Artigo 63.º-C Contas bancárias exclusivamente afetas à atividade empresarial 1 - Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à atividade empresarial desenvolvida. 2 - Devem, ainda, ser efetuados através da conta ou contas referidas no n.º 1 todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos. 3 - Os pagamentos respeitantes a faturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 1000 euros devem ser efetuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respetivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito direto. 4 - A administração tributária pode aceder a todas as informações ou documentos bancários relativos à conta ou contas referidas no n.º 1 sem dependência do consentimento dos respetivos titulares. 5 - A possibilidade prevista no número anterior é estabelecida nos mesmos termos e circunstâncias do artigo 63.º-B.



4. Operações de encerramento: aspetos contabilísticos e fiscais Normativos contabilísticos – SNC vs NCM No apuramento do resultado contabilístico e fiscal há que atender às diferenças entre os normativos contabilísticos. Neste sentido, identificam-se as principais diferenças entre a NCM e o SNC:

1) As demonstrações financeiras são mais reduzidas, destacando-se o anexo com apenas 16 notas; 2) Não é permitido o uso do justo valor; 3) Não é permitida a revalorização de ativos fixos tangíveis ou ativos intangíveis; 4) Não é permitida a capitalização de encargos com financiamentos A preparação do encerramento de contas 5) Os ativos biológicos consumíveis e os produtos agrícolas são reconhecidos como inventários; 6) Os ativos biológicos de produção são tratados como ativos fixos tangíveis. 7) Não é permitido o reconhecimento de impostos diferidos; 8) Não é permitida a aplicação do método de equivalência patrimonial nas participações; 9) Não permite o reconhecimento de propriedade de investimento, pelo que os investimento em imóveis são tratados como ativos fixos tangíveis.

Como facilmente se depreende da listagem acima, a principal diferença assenta na não aceitação de regras de mensuração que tenham por base o justo valor. Do ponto de vista fiscal, importa salientar que o Código do IRC não dispõe de qualquer capítulo ou secção própria para as microentidades. Com efeito, as regras de determinação do lucro tributável que se estendem do artigo 17.º do artigo 52.º do Código do IRC são de aplicação genérica a todos os sujeitos passivos do regime geral. Contudo, dadas as diferenças contabilísticas de base, muitos dos campos do Quadro 07 da declaração modelo 22 não têm aplicação às microentidades.


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4.1 Depreciações, amortizações, transmissões e abates de ativos Operações de revalorização de ativos tangíveis e intangíveis Um item do ativo fixo tangível ou do ativo intangível deve ser mensurado pelo seu custo, sendo que este é o valor de aquisição ou de produção. No entanto existe a opção de mensuração destes ativos pelo modelo revalorizado. Para os ativos intangíveis, esta opção apenas está disponível para as entidades que apliquem o SNC integral com 28 normas, e em condições específicas que deverão ser verificadas na NCRF 6 – Ativos intangíveis. Para os ativos fixos tangíveis esta opção também é válida para as entidades que apliquem a NCRF-PE (ficando obrigadas a aplicar na integra a NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento, ou seja estas entidades ficam obrigadas a aplicar os impostos diferidos), bem como para as entidades do setor não lucrativo. As microentidades não têm opção pela adoção do modelo de revalorização, pelo que os seus ativos fixos tangíveis e ativos intangíveis devem ser mensurados pelo seu custo de aquisição ou de produção. Importa ainda distinguir revalorização de justo valor. Embora tecnicamente ambas procurem o mesmo objetivo (apresentar nas demonstrações financeiras o valor mais próximo possível do valor de mercado), têm consequências diferentes. Quando se efetuar a revalorização de um ativo tangível este continua a ser depreciável, ao passo que a mensuração de uma propriedade de investimento ao justo valor, determina que esta deixe de ser depreciável. Depreciações e Amortizações – vida útil As depreciações e amortizações consistem na imputação sistemática aos resultados da quantia depreciável de um ativo (ativo fixo tangível, propriedade de investimento ou ativo intangível) durante a sua vida útil. A quantia depreciável de um ativo fixo tangível é obtida pelo valor de custo do ativo deduzido da estimativa do seu valor residual. Na prática, o valor residual de um ativo é muitas vezes insignificante e por isso não considerado no cálculo da quantia depreciável. Contudo, em ativos onde o valor residual possa ser fiavelmente estimado, como é o caso das viaturas, deve proceder-se ao seu registo.


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4.1 Depreciações, amortizações, transmissões e abates de ativos Operações de revalorização de ativos tangíveis e intangíveis Um item do ativo fixo tangível ou do ativo intangível deve ser mensurado pelo seu custo, sendo que este é o valor de aquisição ou de produção. No entanto existe a opção de mensuração destes ativos pelo modelo revalorizado. Para os ativos intangíveis, esta opção apenas está disponível para as entidades que apliquem o SNC integral com 28 normas, e em condições específicas que deverão ser verificadas na NCRF 6 – Ativos intangíveis. Para os ativos fixos tangíveis esta opção também é válida para as entidades que apliquem a NCRF-PE (ficando obrigadas a aplicar na integra a NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento, ou seja estas entidades ficam obrigadas a aplicar os impostos diferidos), bem como para as entidades do setor não lucrativo. As microentidades não têm opção pela adoção do modelo de revalorização, pelo que os seus ativos fixos tangíveis e ativos intangíveis devem ser mensurados pelo seu custo de aquisição ou de produção. Importa ainda distinguir revalorização de justo valor. Embora tecnicamente ambas procurem o mesmo objetivo (apresentar nas demonstrações financeiras o valor mais próximo possível do valor de mercado), têm consequências diferentes. Quando se efetuar a revalorização de um ativo tangível este continua a ser depreciável, ao passo que a mensuração de uma propriedade de investimento ao justo valor, determina que esta deixe de ser depreciável. Depreciações e Amortizações – vida útil As depreciações e amortizações consistem na imputação sistemática aos resultados da quantia depreciável de um ativo (ativo fixo tangível, propriedade de investimento ou ativo intangível) durante a sua vida útil. A quantia depreciável de um ativo fixo tangível é obtida pelo valor de custo do ativo deduzido da estimativa do seu valor residual. Na prática, o valor residual de um ativo é muitas vezes insignificante e por isso não considerado no cálculo da quantia depreciável. Contudo, em ativos onde o valor residual possa ser fiavelmente estimado, como é o caso das viaturas, deve proceder-se ao seu registo.



Nos ativos intangíveis, o valor residual é nulo, exceto se existir um compromisso de um terceiro de comprar o ativo no final da sua vida útil ou se existir um mercado ativo para o ativo. A vida útil pode ser definida pelo período durante o qual uma entidade espera que um ativo esteja disponível para uso, neste sentido pode diferir do conceito de taxa de depreciação ou amortização para efeitos fiscais, definido no decreto regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro. É muito importante compreender esta diferença. Com efeito, muitas vezes perguntamos, porque é que as empresas depreciam todas as suas viaturas à taxa de 25%. Será que todas estimam uma vida útil de 4 anos para as viaturas? Não nos parece. A resposta está nas taxas de depreciação fiscalmente aceites. Contudo, uma empresa não deve definir a sua política de depreciações em função das taxas fiscais mas sim cumprindo os normativos contabilísticos. O método de depreciação usado deve ser o que melhor reflete o modelo por que se espera que os futuros benefícios económicos do ativo sejam consumidos pela entidade e deve ser consistente ao longo da vida útil do ativo. Os métodos de depreciação podem ser: o método da linha reta, método do saldo decrescente ou o método das unidades de produção. Para as entidades que adotem a norma das microentidades, apenas está previsto o método de depreciação da linha reta. Condições gerais de aceitação fiscal das depreciações e amortizações

Analisadas as questões contabilísticas, vejamos agora os aspetos fiscais do regime das depreciações e amortizações. Elementos depreciáveis (artigo 29.º do CIRC): São aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais:

a) Os ativos fixos tangíveis e os ativos intangíveis; b) Os ativos biológicos não consumíveis e as propriedades de investimento contabilizados ao custo de aquisição. São igualmente depreciáveis, os componentes, as grandes reparações e beneficiações e as benfeitorias reconhecidos como elementos do ativo sujeitos a deperecimento.


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A análise deste artigo permite-nos desde logo identificar alguns aspetos relevantes para efeitos fiscais. Em primeiro lugar importa referir que o Código do IRC apenas aceita o modelo do custo, pelo que eventuais revalorizações são aqui desconsideradas. As propriedades de investimento que estejam mensuradas a justo valor não são depreciáveis para efeitos fiscais por também não terem depreciação contabilística. Assume aqui particular importância o novo artigo 45º.-A do Código do IRC que analisaremos na parte final deste ponto. Quanto aos ativos biológicos de produção, importa também referir que face ao disposto na NCRF 17, devem os mesmos ser mensurados a justo valor. Em consequência, o disposto na alínea b) tem uma aplicação residual a ativos relativamente aos quais não seja possível aplicar o justo valor. Damos como exemplo uma vinha. Métodos de cálculo das depreciações e amortizações (artigo 30.º do CIRC) O cálculo das depreciações e amortizações faz-se, em regra, pelo método da linha reta (quotas constantes), atendendo ao seu período de vida útil. Os sujeitos passivos podem, no entanto, optar pelo método das quotas decrescentes relativamente aos ativos fixos tangíveis que:

a) Não tenham sido adquiridos em estado de uso; b) Não sejam edifícios, viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, exceto quando afetas à exploração de serviço público de transportes ou destinadas a ser alugadas no exercício da atividade normal do sujeito passivo, mobiliário e equipamentos sociais.

A adoção pelo sujeito passivo de métodos de depreciação e amortização diferentes dos referidos, de que resulte a aplicação de quotas de depreciação ou amortização superiores às legalmente previstas depende de autorização da Autoridade Tributária e Aduaneira, a qual deve ser solicitada até ao termo do período de tributação, através de requerimento em que se indiquem os métodos a adotar e as razões que os justificam. Esta regra é ilustrativa da atual flexibilidade do regime fiscal das depreciações e amortizações.

Quotas de depreciação ou amortização (artigo 31.º do CIRC) No método da linha reta, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período de tributação determina-se aplicando as taxas de


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A análise deste artigo permite-nos desde logo identificar alguns aspetos relevantes para efeitos fiscais. Em primeiro lugar importa referir que o Código do IRC apenas aceita o modelo do custo, pelo que eventuais revalorizações são aqui desconsideradas. As propriedades de investimento que estejam mensuradas a justo valor não são depreciáveis para efeitos fiscais por também não terem depreciação contabilística. Assume aqui particular importância o novo artigo 45º.-A do Código do IRC que analisaremos na parte final deste ponto. Quanto aos ativos biológicos de produção, importa também referir que face ao disposto na NCRF 17, devem os mesmos ser mensurados a justo valor. Em consequência, o disposto na alínea b) tem uma aplicação residual a ativos relativamente aos quais não seja possível aplicar o justo valor. Damos como exemplo uma vinha. Métodos de cálculo das depreciações e amortizações (artigo 30.º do CIRC) O cálculo das depreciações e amortizações faz-se, em regra, pelo método da linha reta (quotas constantes), atendendo ao seu período de vida útil. Os sujeitos passivos podem, no entanto, optar pelo método das quotas decrescentes relativamente aos ativos fixos tangíveis que:

a) Não tenham sido adquiridos em estado de uso; b) Não sejam edifícios, viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, exceto quando afetas à exploração de serviço público de transportes ou destinadas a ser alugadas no exercício da atividade normal do sujeito passivo, mobiliário e equipamentos sociais.

A adoção pelo sujeito passivo de métodos de depreciação e amortização diferentes dos referidos, de que resulte a aplicação de quotas de depreciação ou amortização superiores às legalmente previstas depende de autorização da Autoridade Tributária e Aduaneira, a qual deve ser solicitada até ao termo do período de tributação, através de requerimento em que se indiquem os métodos a adotar e as razões que os justificam. Esta regra é ilustrativa da atual flexibilidade do regime fiscal das depreciações e amortizações.

Quotas de depreciação ou amortização (artigo 31.º do CIRC) No método da linha reta, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período de tributação determina-se aplicando as taxas de



depreciação ou amortização definidas no decreto regulamentar que estabelece o respetivo regime aos seguintes valores:

a) Custo de aquisição ou de produção; b) Valor resultante de reavaliação ao abrigo de legislação de carácter fiscal; c) Valor de mercado, à data do reconhecimento inicial, para os bens objeto de avaliação para esse efeito, quando não seja conhecido o custo de aquisição ou de produção.

Para efeitos da determinação do valor depreciável ou amortizável:

a) Não são consideradas as despesas de desmantelamento; e b) Deduz-se o valor residual

Relativamente aos elementos para que não se encontrem fixadas taxas de depreciação ou amortização, são aceites as que pela Autoridade Tributária e Aduaneira sejam consideradas razoáveis, tendo em conta o período de vida útil esperada daqueles elementos. Com a aprovação da reforma do IRC esta norma legal foi revista evidenciando hoje a importância e relevância fiscal do valor residual, tema que abordaremos mais à frente. Os ativos fixos tangíveis devem ser contabilisticamente mensurados no reconhecimento inicial pelo seu custo. Também para efeitos fiscais devem ser valorizados ao custo (conforme artigo 2.º, n.º 1, alínea a) do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro). No entanto, o custo pode ser diferente para efeitos contabilísticos e fiscais decorrentes das componentes admitidas no normativo contabilístico (§§ 17 a 23 da NCRF 7) e no fiscal (artigo 2.º, n.º 2 a 6 do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro). Nos termos do § 17 da NCRF 7 o custo de um item do ativo fixo tangível compreende: (a) O seu preço de compra, incluindo os direitos de importação e os impostos de compra não reembolsáveis, após dedução dos descontos e abatimentos; (b) Quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo na localização e condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida; (c) A estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do item e de restauração do local no qual este está localizado.


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Exemplos de custos diretamente atribuíveis (NCRF 7):

• Custos de benefícios dos empregados decorrentes diretamente da construção ou aquisição de um item do ativo fixo tangível;

• Custos iniciais de entrega e de manuseamento, de instalação e montagem;

• Custos de testar se o ativo funciona corretamente;

• Honorários. Parte fiscal (n.º 2 do artigo 2.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro): O custo de aquisição de um elemento do ativo é o respetivo preço de compra, acrescido dos gastos acessórios suportados até à sua entrada em funcionamento ou utilização. (n.º 4 do artigo 2.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro): No custo de aquisição ou de produção inclui-se o IVA que, nos termos legais, não for dedutível, designadamente em consequência de exclusão do direito à dedução, não sendo, porém, esses custos influenciados por eventuais regularizações ou liquidações efetuadas em períodos de tributação posteriores ao da entrada em funcionamento ou utilização. (n.º 5 do artigo 2.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro): São, ainda, incluídos no custo de aquisição ou de produção, de acordo com a normalização contabilística especificamente aplicável, os custos de empréstimos obtidos que sejam diretamente atribuíveis à aquisição ou produção de elementos do ativo, na medida em que respeitem ao período anterior à sua entrada em funcionamento ou utilização, desde que este seja superior a um ano. Quotas de depreciação ou amortização (artigo 31.º do CIRC) Quando se aplique o método das quotas decrescentes, a quota anual de depreciação que pode ser aceite como gasto do período de tributação determina-se multiplicando os valores de aquisição, que ainda não tenham sido depreciados, pelas taxas de depreciação do método da linha reta, corrigidas pelos seguintes coeficientes máximos:

a) 1,5, se o período de vida útil do elemento é inferior a cinco anos; b) 2, se o período de vida útil do elemento é de cinco ou seis anos; c) 2,5, se o período de vida útil do elemento é superior a seis anos.


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Exemplos de custos diretamente atribuíveis (NCRF 7):

• Custos de benefícios dos empregados decorrentes diretamente da construção ou aquisição de um item do ativo fixo tangível;

• Custos iniciais de entrega e de manuseamento, de instalação e montagem;

• Custos de testar se o ativo funciona corretamente;

• Honorários. Parte fiscal (n.º 2 do artigo 2.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro): O custo de aquisição de um elemento do ativo é o respetivo preço de compra, acrescido dos gastos acessórios suportados até à sua entrada em funcionamento ou utilização. (n.º 4 do artigo 2.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro): No custo de aquisição ou de produção inclui-se o IVA que, nos termos legais, não for dedutível, designadamente em consequência de exclusão do direito à dedução, não sendo, porém, esses custos influenciados por eventuais regularizações ou liquidações efetuadas em períodos de tributação posteriores ao da entrada em funcionamento ou utilização. (n.º 5 do artigo 2.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro): São, ainda, incluídos no custo de aquisição ou de produção, de acordo com a normalização contabilística especificamente aplicável, os custos de empréstimos obtidos que sejam diretamente atribuíveis à aquisição ou produção de elementos do ativo, na medida em que respeitem ao período anterior à sua entrada em funcionamento ou utilização, desde que este seja superior a um ano. Quotas de depreciação ou amortização (artigo 31.º do CIRC) Quando se aplique o método das quotas decrescentes, a quota anual de depreciação que pode ser aceite como gasto do período de tributação determina-se multiplicando os valores de aquisição, que ainda não tenham sido depreciados, pelas taxas de depreciação do método da linha reta, corrigidas pelos seguintes coeficientes máximos:

a) 1,5, se o período de vida útil do elemento é inferior a cinco anos; b) 2, se o período de vida útil do elemento é de cinco ou seis anos; c) 2,5, se o período de vida útil do elemento é superior a seis anos.



As taxas de depreciação de bens adquiridos em estado de uso, de componentes, de grandes reparações e beneficiações ou de benfeitorias de elementos dos ativos sujeitos a deperecimento são calculadas com base no respetivo período de vida útil esperada. Mudança de métodos de depreciação e amortização e alterações na vida útil dos ativos não correntes (artigo 31.º-A do CIRC) Os métodos de depreciação e amortização devem ser uniformemente seguidos nos sucessivos períodos de tributação. Podem, no entanto, verificar-se mudanças dos referidos métodos e na vida útil dos ativos sempre que as mesmas se justifiquem por razões de natureza económica ou técnica e sejam aceites pela AT. É possível efetuar a variação das quotas de depreciação ou amortização de acordo com o regime mais ou menos intensivo ou com outras condições de utilização dos elementos a que respeitam não podendo, no entanto, as quotas mínimas imputáveis ao período de tributação ser deduzidas para efeitos de determinação do lucro de outros períodos de tributação. Para este efeito, as quotas mínimas de depreciação ou amortização são calculadas com base em taxas iguais a metade das fixadas segundo o método da linha reta. A prática fiscal deve ser sempre efetuada em sintonia com o normativo contabilístico. O método de depreciação dos ativos fixos tangíveis deve refletir o modelo por que se espera que os futuros benefícios económicos associados a esses ativos sejam consumidos pela empresa, devendo ser usado de forma consistente de período para período, a menos que ocorra alguma alteração significativa no referido modelo (conforme § § 60 e 61 da NCRF 7) ou que exista uma prova objetiva de que a estimativa estava errada. A alteração do método de depreciação (por exemplo, de quotas decrescentes para quotas constantes) não corresponde a uma alteração de política contabilística mas sim a uma alteração de estimativa (conforme § 61 da referida NCRF 7 e § 27 (d) da NCRF 4 – Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros). A revisão de uma estimativa não se relaciona com períodos anteriores. A utilização de quotas de depreciação ou amortização inferiores às mínimas depende de comunicação à AT, efetuada até ao termo do período de tributação, na qual se identifiquem as quotas a praticar e as razões que justificam a respetiva utilização. Antes da publicação da reforma do IRC este regime estava dependente de autorização da AT, o que não acontece atualmente.


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Perdas por imparidade em ativos não correntes (artigo 31.º-B do CIRC) As perdas por imparidade em ativos não correntes podem ser vistas sob dois prismas: motivas por causas externas ou determinadas por condições internas. Começamos por analisar as primeiras. Até 2013, esta norma constava de um outro artigo do Código do IRC, denominado desvalorizações excecionais. Podem ser aceites como gastos fiscais as perdas por imparidade em ativos não correntes provenientes de causas anormais comprovadas, designadamente:

• desastres,

• fenómenos naturais,

• inovações técnicas excecionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal.

Para a dedução da perda, o sujeito passivo deve obter a aceitação da AT, mediante exposição devidamente fundamentada, a apresentar até ao fim do 1.º mês do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos factos que determinaram as desvalorizações excecionais, acompanhada de documentação comprovativa dos mesmos, designadamente da decisão do competente órgão de gestão que confirme aqueles factos, de justificação do respetivo montante, bem como da indicação do destino a dar aos ativos, quando o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização destes não ocorram no mesmo período de tributação. Quando os factos que determinaram as desvalorizações excecionais dos ativos e o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização ocorram no mesmo período de tributação, o valor líquido fiscal dos ativos, corrigido de eventuais valores recuperáveis, pode ser aceite como gasto do período, desde que:

a) Seja comprovado o abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização dos bens, através do respetivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e comprovados os factos que originaram as desvalorizações excecionais; b) O auto seja acompanhado de relação discriminativa dos elementos em causa, contendo, relativamente a cada ativo, a descrição, o ano e o custo de aquisição, bem como o valor líquido contabilístico e o valor líquido fiscal; c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área do local onde aqueles ativos se encontrem, com a antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização e o total do valor líquido fiscal dos mesmos


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Perdas por imparidade em ativos não correntes (artigo 31.º-B do CIRC) As perdas por imparidade em ativos não correntes podem ser vistas sob dois prismas: motivas por causas externas ou determinadas por condições internas. Começamos por analisar as primeiras. Até 2013, esta norma constava de um outro artigo do Código do IRC, denominado desvalorizações excecionais. Podem ser aceites como gastos fiscais as perdas por imparidade em ativos não correntes provenientes de causas anormais comprovadas, designadamente:

• desastres,

• fenómenos naturais,

• inovações técnicas excecionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal.

Para a dedução da perda, o sujeito passivo deve obter a aceitação da AT, mediante exposição devidamente fundamentada, a apresentar até ao fim do 1.º mês do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos factos que determinaram as desvalorizações excecionais, acompanhada de documentação comprovativa dos mesmos, designadamente da decisão do competente órgão de gestão que confirme aqueles factos, de justificação do respetivo montante, bem como da indicação do destino a dar aos ativos, quando o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização destes não ocorram no mesmo período de tributação. Quando os factos que determinaram as desvalorizações excecionais dos ativos e o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização ocorram no mesmo período de tributação, o valor líquido fiscal dos ativos, corrigido de eventuais valores recuperáveis, pode ser aceite como gasto do período, desde que:

a) Seja comprovado o abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização dos bens, através do respetivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e comprovados os factos que originaram as desvalorizações excecionais; b) O auto seja acompanhado de relação discriminativa dos elementos em causa, contendo, relativamente a cada ativo, a descrição, o ano e o custo de aquisição, bem como o valor líquido contabilístico e o valor líquido fiscal; c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área do local onde aqueles ativos se encontrem, com a antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização e o total do valor líquido fiscal dos mesmos



Elementos de reduzido valor (artigo 33.º do CIRC) Nos casos em que o custo unitário de aquisição ou produção de elementos do ativo sujeitos a deperecimento não ultrapasse € 1.000,00, é aceite a sua dedução integral no período de tributação em que seja reconhecido, exceto quando tais elementos façam parte integrante de um conjunto que deva ser depreciado ou amortizado como um todo. Apesar de todo o esforço que o Código do IRC tem feito na aproximação aos normativos contabilísticos, o artigo 33.º continua afastado dos mesmos. Com efeito, em termos contabilísticos, um ativo é sempre um item suscetível de gerar benefícios futuros, logo, nenhum ativo pode ser depreciado em 100%, pois nesta situação estamos perante um gasto e não perante um ativo. Facilmente detetamos bens espalhados pelos mapas de depreciações que estão nesta situação e que nunca deveriam ter sido reconhecidos como ativos. Esta situação é particularmente evidente em bens como telemóveis e computadores. Assim, há que analisar casuisticamente a utilização de cada um destes itens e, caso os mesmos sejam reconhecidos como ativos, serão depreciados nos termos gerais, ou seja, não é aplicável o artigo 33.º do Código do IRC. Depreciações e amortizações não dedutíveis para efeitos fiscais (artigo 34.º do CIRC) Não são aceites como gastos:

a) As depreciações e amortizações de elementos do ativo não sujeitos a deperecimento; b) As depreciações de imóveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a deperecimento; c) As depreciações e amortizações que excedam os limites estabelecidos na lei; d) As depreciações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil, ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela AT; e) As depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação excedente ao montante a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens não estejam afetos à exploração do serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo.

Esta norma legal tem alguns aspetos que merecem uma análise mais detalhada.

IAS 39) → são


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Começamos pela parte final. Note-se que a reforma do IRC não trouxe qualquer alteração aos limites fiscais das viaturas ligeiras de passageiros para efeitos da dedução da sua depreciação, sendo por isso de aplicar os limites constantes da Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho. Limites a aplicar para o cálculo das depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC) conforme Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho:

Exemplo: A empresa “Só Chapa, SA” adquiriu em 2010, uma viatura ligeira de passageiros por € 50.000, tendo praticado uma depreciação contabilística no período de 2014, à taxa de 20% (não foi contabilizado valor residual) correção no Quadro 07 da declaração modelo 22: Campo 719 → acréscimo de 2.000 = (50.000 x 20%) – (40.000 x 20%), por aplicação do artigo 34.º n.º 1 e) e Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho.


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Começamos pela parte final. Note-se que a reforma do IRC não trouxe qualquer alteração aos limites fiscais das viaturas ligeiras de passageiros para efeitos da dedução da sua depreciação, sendo por isso de aplicar os limites constantes da Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho. Limites a aplicar para o cálculo das depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC) conforme Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho:

Exemplo: A empresa “Só Chapa, SA” adquiriu em 2010, uma viatura ligeira de passageiros por € 50.000, tendo praticado uma depreciação contabilística no período de 2014, à taxa de 20% (não foi contabilizado valor residual) correção no Quadro 07 da declaração modelo 22: Campo 719 → acréscimo de 2.000 = (50.000 x 20%) – (40.000 x 20%), por aplicação do artigo 34.º n.º 1 e) e Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho.



Com a aprovação da reforma da tributação ambiental (Lei n.º 82-D/2014, de 31 de dezembro), a Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho foi alterada para os períodos de 2015 e seguintes. Assim, os limites a aplicar para o cálculo das depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC) em 2015, são:

Depreciações de imóveis (artigo 34.º n.º 1 alínea b) do CIRC) No caso de imóveis, para efeitos de cálculo das depreciações é excluído o valor do terreno, devendo este, na falta de indicação expressa do respetivo valor, ser fixado em 25% do valor global. Exemplo: A empresa “Imobem, SA” adquiriu em 2013 imóvel por € 400.000,00. O VPT do imóvel à data da aquisição é € 460.000,00. Neste caso, as depreciações fiscais são praticadas apenas sobre € 300.000,00. Note-se que o VPT não releva para efeitos do cálculo das depreciações, mas apenas para efeitos do artigo 64.º do Código do IRC.

Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas nos períodos de tributação que se iniciem em 1 de janeiro de 2015 ou após essa data

Tipo de viatura

movidos exclusivamente a energia elétrica

híbridos plug-in

movidos a gases de petróleo liquefeito ou gás natural veicular

restantes viaturas

Limite fiscal 62.500,00 50.000,00 37.500,00 25.000,00


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Depreciações e amortizações tributadas (artigo 20.º do DR n.º 25/2009, de 14 de Setembro) As depreciações e amortizações que não sejam aceites como gasto fiscal no período em que foram contabilizadas por excederem as importâncias máximas admitidas são aceites como gasto fiscal nos períodos seguintes, na medida em que não excedam as quotas máximas de depreciação ou amortização fixadas. Esta disposição ilustra muito bem aquilo a que muitas vezes temos chamado o “dossier fiscal ativo”. Com efeito, após a aprovação do Decreto-Lei n.º 159/2009 que adaptou o Código do IRC ao SNC, o dossier fiscal deixou de ser um agente passivo, intervindo hoje ativamente no processo de determinação do lucro tributável do IRC. Este aspeto torna-se particularmente evidente em todas as situações em que se verificam diferenças temporais entre a contabilidade e a fiscalidade. Neste particular, o campo 763 do Quadro 07 da declaração modelo 22 de IRC é também ilustrativo de várias situações destas. No exemplo que vamos analisar a seguir as deduções nele referidas são efetuadas neste campo.

Exemplo: A sociedade “Amortizações Aceleradas, Lda” adquiriu em 2009, um determinado bem que se encontra registado na sua contabilidade como ativo fixo tangível, pelo valor de 10.000. A taxa máxima de depreciação do bem, prevista no Decreto Regulamentar, é 20%. A sociedade depreciou contabilisticamente o bem à taxa de 50%, durante os períodos de 2009 e 2010. Enquadramento fiscal da situação e efeitos no Quadro 07 da declaração modelo 22:


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Depreciações e amortizações tributadas (artigo 20.º do DR n.º 25/2009, de 14 de Setembro) As depreciações e amortizações que não sejam aceites como gasto fiscal no período em que foram contabilizadas por excederem as importâncias máximas admitidas são aceites como gasto fiscal nos períodos seguintes, na medida em que não excedam as quotas máximas de depreciação ou amortização fixadas. Esta disposição ilustra muito bem aquilo a que muitas vezes temos chamado o “dossier fiscal ativo”. Com efeito, após a aprovação do Decreto-Lei n.º 159/2009 que adaptou o Código do IRC ao SNC, o dossier fiscal deixou de ser um agente passivo, intervindo hoje ativamente no processo de determinação do lucro tributável do IRC. Este aspeto torna-se particularmente evidente em todas as situações em que se verificam diferenças temporais entre a contabilidade e a fiscalidade. Neste particular, o campo 763 do Quadro 07 da declaração modelo 22 de IRC é também ilustrativo de várias situações destas. No exemplo que vamos analisar a seguir as deduções nele referidas são efetuadas neste campo.

Exemplo: A sociedade “Amortizações Aceleradas, Lda” adquiriu em 2009, um determinado bem que se encontra registado na sua contabilidade como ativo fixo tangível, pelo valor de 10.000. A taxa máxima de depreciação do bem, prevista no Decreto Regulamentar, é 20%. A sociedade depreciou contabilisticamente o bem à taxa de 50%, durante os períodos de 2009 e 2010. Enquadramento fiscal da situação e efeitos no Quadro 07 da declaração modelo 22:



As deduções efetuadas nos períodos de tributação de 2011, 2012 e 2013, resultam da aplicação direta do artigo 20.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009 e vêm diretamente do dossier fiscal para o Quadro 07 dado que em cada um desses períodos não há registo contabilístico de depreciações. A reforma do IRC e o valor residual No que respeita às alterações introduzidas no regime fiscal das depreciações e amortizações pela reforma do IRC, destacam-se 3 pontos:

1) O artigo 29.º do CIRC clarifica a dedutibilidade das depreciações das grandes reparações e beneficiações e as benfeitorias reconhecidas como elementos do ativo sujeitos a deperecimento; 2) No artigo 30.º substitui-se a denominação do método das quotas constantes por método da linha reta; 3) Por outro lado, o artigo 31.º do CIRC, também vem clarificar que para efeitos de determinação do valor depreciável não são consideradas as despesas de desmantelamento, e deduz-se o valor residual.

A importância do valor residual Qual a verdadeira importância do valor residual de um ativo? Naturalmente que para efeitos fiscais, esta importância deverá ser maior nas viaturas ligeiras de passageiros, dado tratarem-se de ativos sujeitos a tributação autónoma. Analisemos um caso prático:

Exemplo: A empresa X, adquiriu em 2014, uma viatura ligeira de passageiros por € 30.000,00. No registo contabilístico estimou-se uma vida útil de 5 anos, tendo-se determinado em consequência, um valor residual de € 4.000.00. Cálculo da depreciação a efetuar no período de 2014:

26.000 X 20% = 5.200 A consequência imediata que detetamos é que a depreciação tem um valor menor do que aquele que teria se não existisse valor residual. Isto acarreta como consequência a dedução de um valor de gastos também menor.


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Importa desde logo salientar que efeitos de determinação da taxa das tributações autónomas releva sempre o valor de aquisição (conforme artigo 88.º n.º 3 do Código IRC), pelo que o valor residual em nada influencia a taxa de tributação autónoma aplicável. Recordando as taxas de tributação autónoma das viaturas ligeiras de passageiros a aplicar no período de 2015, relembramos que os encargos efetuados ou suportados com viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, excluindo veículos elétricos, passam a ser tributados às seguintes taxas:

• 10% se respeitarem a veículos com valor de aquisição inferior a € 25.000;

• 27,5% se respeitarem a veículos com valor de aquisição igual ou superior a € 25.000 e inferior a € 35.000; e,

• 35% se respeitarem a veículos com valor de aquisição igual ou superior a € 35.000

Mas será que a existência de valor residual não tem qualquer influência no montante das tributações autónomas devidas pela empresa? Como iremos demonstrar nos próximos exemplos, a consideração do valor residual influencia o montante das tributações autónomas devidas por duas vias. Por um lado, diminui o valor depreciável, ou seja, diminui a base de incidência das tributações autónomas. Por outro lado, diminui a parte do gasto não aceite ao abrigo da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC, sendo que esta assume grande importância na medida em que é duplamente tributada (IRC + tributações autónomas).

Exemplo:

Comparação de tributações autónomas suportadas com e sem valor residual Depreciação sem valor residual: 30.000 X 20% = 6.000 tributação autónoma = 6.000 x 27,5% = 1.650

Depreciação com valor residual: 26.000 X 20% = 5.200 tributação autónoma = 5.200 x 27,5% = 1.430 (-13,3% de esforço)

Conclusão: a contabilização do valor residual diminuiu a taxa de esforço das tributações autónomas em 13,3%.


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Importa desde logo salientar que efeitos de determinação da taxa das tributações autónomas releva sempre o valor de aquisição (conforme artigo 88.º n.º 3 do Código IRC), pelo que o valor residual em nada influencia a taxa de tributação autónoma aplicável. Recordando as taxas de tributação autónoma das viaturas ligeiras de passageiros a aplicar no período de 2015, relembramos que os encargos efetuados ou suportados com viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, excluindo veículos elétricos, passam a ser tributados às seguintes taxas:



• 35% se respeitarem a veículos com valor de aquisição igual ou superior a € 35.000

Mas será que a existência de valor residual não tem qualquer influência no montante das tributações autónomas devidas pela empresa? Como iremos demonstrar nos próximos exemplos, a consideração do valor residual influencia o montante das tributações autónomas devidas por duas vias. Por um lado, diminui o valor depreciável, ou seja, diminui a base de incidência das tributações autónomas. Por outro lado, diminui a parte do gasto não aceite ao abrigo da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC, sendo que esta assume grande importância na medida em que é duplamente tributada (IRC + tributações autónomas).

Exemplo:

Comparação de tributações autónomas suportadas com e sem valor residual Depreciação sem valor residual: 30.000 X 20% = 6.000 tributação autónoma = 6.000 x 27,5% = 1.650

Depreciação com valor residual: 26.000 X 20% = 5.200 tributação autónoma = 5.200 x 27,5% = 1.430 (-13,3% de esforço)

Conclusão: a contabilização do valor residual diminuiu a taxa de esforço das tributações autónomas em 13,3%.



Exemplo: Comparação da depreciação aceite fiscalmente, com e sem valor residual

Depreciação sem valor residual: 30.000 X 20% = 6.000 depreciação aceite fiscalmente = 25.000 X 20% = 5.000 Parte não aceite = 1.000 Depreciação com valor residual: 26.000 X 20% = 5.200 depreciação aceite fiscalmente = 25.000/30.000 X 26.000 X 20% = 4.333,33 Parte não aceite = 866,67

Conclusão: a contabilização do valor residual diminuiu também a parcela duplamente tributada. Para terminar este tema, salientamos de novo que a contabilização do valor residual é uma imposição do normativo contabilístico e não uma opção, dependendo apenas da estimativa da sua fiabilidade o que nas viaturas é inquestionável uma vez que se tratam de itens com mercado ativo nos bens em segunda mão. Ainda a tributação das viaturas: leasing vs renting Resolvemos incluir aqui um pequeno ponto sobre esta temática, devido às imensas dúvidas que por vezes são colocadas sobre esta matéria. Quando uma viatura é adquirida através de uma operação de locação financeira (leasing) ocorre um registo no ativo da empresa, pelo que a dedução de gastos limitada pela alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC. Por outro lado se a utilização da viatura é feita através de uma operação de locação operacional (renting) a dedução de gastos está limitada pela alínea i) do n.º 1 do artigo 23.º-A do CIRC, a qual remete igualmente para a disposição anterior. Em consequência forçoso é concluir que o regime fiscal é neutral Nos termos do artigo 23.º-A n.º 1 alínea i) do CIRC, não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável, os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciações


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dessas viaturas que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do artigo 34.º, não sejam aceites como gasto. Só é aceite coo gasto dedutível a parcela da amortização financeira que seria fiscalmente dedutível em caso de aquisição, seguindo os limites constantes da Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho. Para este efeito, considera-se aluguer de longa duração o relativo a contratos de 3 meses renováveis e a contratos superiores a 3 meses (despacho SEAF de 1990-12-31). Os contratos de duração inferior são operações curta duração (por exemplo: rent-a-car) sendo os respetivos encargos tributados à taxa de tributação autónoma mais baixa (10%), conforme já esclarecido pela AT. Ainda sobre esta matéria juntamos alguns extratos de uma informação vinculativa da AT: Informação vinculativa da AT: Os contratos de renting integram-se na definição de “contratos de aluguer sem condutor”, sendo por isso aplicável aos respetivos encargos o disposto na alínea i) do n.º 1 do art.º 23.º-A do CIRC. Assim, a parcela da renda correspondente à amortização do capital apenas é aceite como gasto fiscal até ao valor das depreciações anuais que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do art.º 34.º, seriam dedutíveis no caso de a viatura ter sido objeto de aquisição direta. O regime fiscal do aluguer de longa duração explicitado na circular n.º 24/91, pressupõe a existência de um plano financeiro, decompondo a renda suportada entre amortização financeira e restantes encargos.


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dessas viaturas que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do artigo 34.º, não sejam aceites como gasto. Só é aceite coo gasto dedutível a parcela da amortização financeira que seria fiscalmente dedutível em caso de aquisição, seguindo os limites constantes da Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho. Para este efeito, considera-se aluguer de longa duração o relativo a contratos de 3 meses renováveis e a contratos superiores a 3 meses (despacho SEAF de 1990-12-31). Os contratos de duração inferior são operações curta duração (por exemplo: rent-a-car) sendo os respetivos encargos tributados à taxa de tributação autónoma mais baixa (10%), conforme já esclarecido pela AT. Ainda sobre esta matéria juntamos alguns extratos de uma informação vinculativa da AT: Informação vinculativa da AT: Os contratos de renting integram-se na definição de “contratos de aluguer sem condutor”, sendo por isso aplicável aos respetivos encargos o disposto na alínea i) do n.º 1 do art.º 23.º-A do CIRC. Assim, a parcela da renda correspondente à amortização do capital apenas é aceite como gasto fiscal até ao valor das depreciações anuais que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do art.º 34.º, seriam dedutíveis no caso de a viatura ter sido objeto de aquisição direta. O regime fiscal do aluguer de longa duração explicitado na circular n.º 24/91, pressupõe a existência de um plano financeiro, decompondo a renda suportada entre amortização financeira e restantes encargos.



O novo artigo 45.º-A do CIRC Ativos intangíveis com vida útil não definida e ativos mensurados a justo valor

Com a aprovação da reforma do IRC, foi introduzido um regime de dedutibilidade do valor de aquisição dos ativos intangíveis, nos termos do qual aquele valor é considerado como gasto fiscal, em partes iguais, durante os primeiros 20 períodos de tributação após o seu reconhecimento inicial. Este regime é aplicável, quer a elementos de propriedade industrial (como marcas, alvarás, processos de produção, modelos ou outros direitos assimilados) que tenham sido adquiridos a título oneroso e não tenham vigência temporal limitada, quer ao goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais desde que, uns e outros, sejam registados ou adquiridos após 1 de Janeiro de 2014. O regime não se aplica os seguintes ativos:

• Intangíveis adquiridos no âmbito de operações de fusão, cisão ou entrada de ativos, quando seja aplicado o regime especial de neutralidade;

• Goodwill respeitante a participações sociais;

• Intangíveis adquiridos a entidades residentes em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante da lista aprovada pela Portaria nº 150/2004, de 13 de fevereiro, e alterada de acordo com a Portaria nº 292/2011, de 8 de novembro.

Nas situações em que seja adotado o método do justo valor na mensuração subsequente das propriedades de investimento e dos ativos biológicos de produção, prevê-se a possibilidade de reconhecer como custo fiscal o custo de aquisição destes ativos, bem como, as grandes reparações, beneficiações ou benfeitorias, em partes iguais, durante o período de vida útil que resulta da quota mínima de depreciação que seria aceite se esse ativo permanecesse reconhecido ao custo de aquisição. Esta nova regra veio permitir que as entidades que tenham propriedades de investimento mensuradas a justo valor possam deduzir uma parte do custo de aquisição na determinação do lucro tributável do IRC. Por outro lado, esta nova disposição também atenua a diferença entre o tratamento dos ativos biológicos da NCRF 17 e o normativo das microentidades onde os mesmos itens são reconhecidos como ativos tangíveis. Note-se que esta segunda parte do artigo 45.º-A aplica-se a todos os ativos nele referidos, mesmo que tenham sido adquiridos antes de 2014.


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Exemplo 1 Aplicação do artigo 45.º-A a um ativo biológico:

A sociedade “Agropecuária da Maia, SA” adquiriu em 2013 diversos animais reprodutores (código 0165 da tabela do DR 25/2009 – taxa 10%) pelo valor de € 20.000,00. O justo valor dos animais, no período de 2015, registado contabilisticamente é € 23.000,00. Gasto dedutível, para efeitos de IRC, no período de 2015:

20.000 x 5% = 1.000 ( a deduzir ao lucro tributável)

Exemplo 2 Aplicação do artigo 45.º-A a uma propriedade de investimento

A sociedade “Arrendex, Lda” procedeu à reavaliação de uma das suas propriedades de investimento em 2015. Em consequência, o respetivo valor de aquisição de € 300.000,00 foi reavaliado para € 1.000.000,00, sendo o ativo mensurado ao justo valor a partir deste período. correções na determinação do lucro tributável: Campo 792 do Q. 07 modelo 22 → dedução de 2.250 (300.000 x 0,75 x 1%)


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Exemplo 1 Aplicação do artigo 45.º-A a um ativo biológico:

A sociedade “Agropecuária da Maia, SA” adquiriu em 2013 diversos animais reprodutores (código 0165 da tabela do DR 25/2009 – taxa 10%) pelo valor de € 20.000,00. O justo valor dos animais, no período de 2015, registado contabilisticamente é € 23.000,00. Gasto dedutível, para efeitos de IRC, no período de 2015:

20.000 x 5% = 1.000 ( a deduzir ao lucro tributável)

Exemplo 2 Aplicação do artigo 45.º-A a uma propriedade de investimento

A sociedade “Arrendex, Lda” procedeu à reavaliação de uma das suas propriedades de investimento em 2015. Em consequência, o respetivo valor de aquisição de € 300.000,00 foi reavaliado para € 1.000.000,00, sendo o ativo mensurado ao justo valor a partir deste período. correções na determinação do lucro tributável: Campo 792 do Q. 07 modelo 22 → dedução de 2.250 (300.000 x 0,75 x 1%)



4.2 Justo valor

Áreas de aplicação do justo valor Existem várias normas que permitem a opção pela mensuração ao justo valor ou que referem a obrigatoriedade de mensuração de determinados ativos ao justo valor. Para as propriedades de investimento, o critério de mensuração é o modelo de justo valor existido possibilidade de opção pelo modelo do custo. Em alguns casos existe obrigatoriedade de mensuração pelo justo valor, como por exemplo:

• Investimentos em instrumentos de capital próprio com cotações divulgadas publicamente;

• Instrumentos de dívida perpétua ou obrigações convertíveis;

• Alguns ativos financeiros ou passivos financeiros classificados como detidos para negociação; e

• Ativos biológicos.

Para as entidades que apliquem a NCRF-PE e para as entidades do setor não lucrativo, apenas para a mensuração dos instrumentos financeiros é válida, e obrigatória, a mensuração pelo método do justo valor. As microentidades estão obrigadas a mensurar todos os seus ativos pelo modelo do custo. Parte fiscal: o justo valor no Código do IRC Em regra, o Código do IRC não aceita os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor, pelo que os mesmos não concorrem para a formação do lucro tributável

• Ajustamentos reconhecidos em resultados do período → são acrescidos no campo 713 ou deduzidos no campo 759

• Ajustamentos reconhecidos em capital próprio (como é o caso, por exemplo, dos ativos financeiros disponíveis para venda referidos nas IAS 39) → são variações patrimoniais não aceites (não vão ao Quadro 07)


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No entanto, o Código do IRC aceita a mensuração dos instrumentos financeiros pelo justo valor, concorrendo este para a formação do lucro tributável nos casos de instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, mediante determinadas condições. É o caso dos instrumentos financeiros derivados, nas condições referidas no artigo 49.º do Código do IRC No caso de instrumentos do capital próprio, o justo valor é aceite se tiverem preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo detiver, direta ou indiretamente, uma participação no capital inferior ou igual a 5% . Por este motivo há que atender às regras de aceitação do justo valor no que toca às partes de capital no Código do IRC, as quais, esquematicamente, podem ser vistas da seguinte forma:


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No entanto, o Código do IRC aceita a mensuração dos instrumentos financeiros pelo justo valor, concorrendo este para a formação do lucro tributável nos casos de instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, mediante determinadas condições. É o caso dos instrumentos financeiros derivados, nas condições referidas no artigo 49.º do Código do IRC No caso de instrumentos do capital próprio, o justo valor é aceite se tiverem preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo detiver, direta ou indiretamente, uma participação no capital inferior ou igual a 5% . Por este motivo há que atender às regras de aceitação do justo valor no que toca às partes de capital no Código do IRC, as quais, esquematicamente, podem ser vistas da seguinte forma:



Código do IRC Artigo 18.º Periodização do lucro tributável 9 — Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos ou liquidados, exceto quando: a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, desde que, quando se trate de instrumentos de capital próprio, tenham um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, direta ou indiretamente, uma participação no capital igual ou superior a 5% do respetivo capital social; ou b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.


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4.3 Inventários

Inventários – mensuração Contabilisticamente, os inventários devem estar mensurados no balanço ao custo ou, se inferior, ao valor realizável líquido. O custo inclui:

• o preço de compra, deduzido de descontos comerciais ou outros abatimentos;

• os gastos adicionais, tais como impostos não dedutíveis ou despesas de transporte;

• os custos de conversão, tais como materiais incorporados, mão-de-obra e outros gastos gerais de fabrico; e

• pode ainda incluir encargos financeiros no caso dos inventários que requeiram um período alargado de tempo para a sua construção ou para estarem em condições de venda (NCRF 10).

Formas de custeio dos inventários

• Identificação específica;

• FIFO – primeira entrada, primeira saída (first in, first out);

• Custo médio ponderado. A escolha do custeio de mensuração deve ser idêntica para todos os itens da mesma natureza e uso semelhante, independentemente da sua localização.

Noção de valor realizável líquido Por valor realizável líquido entende-se o preço estimado de venda deduzido dos custos previsíveis de acabamento e de venda. Se o valor realizável líquido de um inventário for inferior ao seu custo, o seu custo deve ser reduzido para esse montante. O valor da imparidade a reconhecer corresponde à diferença entre o custo do inventário e o seu valor realizável líquido e deve ser reconhecida no período em que ocorre. Relação entre o conceito de valor realizável líquido e reconhecimento de imparidades O valor de realização dos inventários pode ser inferior ao seu custo de aquisição no caso de produtos com defeitos de fabrico, com danos no transporte, etc.


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4.3 Inventários

Inventários – mensuração Contabilisticamente, os inventários devem estar mensurados no balanço ao custo ou, se inferior, ao valor realizável líquido. O custo inclui:

• o preço de compra, deduzido de descontos comerciais ou outros abatimentos;

• os gastos adicionais, tais como impostos não dedutíveis ou despesas de transporte;

• os custos de conversão, tais como materiais incorporados, mão-de-obra e outros gastos gerais de fabrico; e

• pode ainda incluir encargos financeiros no caso dos inventários que requeiram um período alargado de tempo para a sua construção ou para estarem em condições de venda (NCRF 10).

Formas de custeio dos inventários

• Identificação específica;

• FIFO – primeira entrada, primeira saída (first in, first out);

• Custo médio ponderado. A escolha do custeio de mensuração deve ser idêntica para todos os itens da mesma natureza e uso semelhante, independentemente da sua localização.

Noção de valor realizável líquido Por valor realizável líquido entende-se o preço estimado de venda deduzido dos custos previsíveis de acabamento e de venda. Se o valor realizável líquido de um inventário for inferior ao seu custo, o seu custo deve ser reduzido para esse montante. O valor da imparidade a reconhecer corresponde à diferença entre o custo do inventário e o seu valor realizável líquido e deve ser reconhecida no período em que ocorre. Relação entre o conceito de valor realizável líquido e reconhecimento de imparidades O valor de realização dos inventários pode ser inferior ao seu custo de aquisição no caso de produtos com defeitos de fabrico, com danos no transporte, etc.



Acontece com frequência também em produtos em saldo, situação vulgar no setor têxtil ou em produtos que têm de continuar a ser comercializados em conjunto com outros produtos mais rentáveis. A redução do valor contabilístico dos inventários podem também ser originadas pela descontinuidade da produção de certos produtos. Outras situações que podem originar perdas estão relacionadas com produtos com prazo de validade, como por exemplo produtos alimentares e medicamentos. Se o valor realizável líquido de um inventário for inferior ao seu custo, o seu custo deve ser reduzido para esse montante. O valor da imparidade a reconhecer corresponde à diferença entre o custo do inventário e o seu valor realizável líquido e deve ser reconhecida no período em que ocorre.

Há ainda que ter em atenção que o normativo contabilístico apenas obriga ao reconhecimento das perdas relativas a inventários, mas não dos ganhos. Perdas em inventários reconhecidas imediatamente (valor realizável líquido) Ganhos em inventários só são reconhecidos quando realizados


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Inventários – aspetos fiscais (artigo 26.º do CIRC) Para efeitos da determinação do lucro tributável, os rendimentos e gastos dos inventários são os que resultam da aplicação dos critérios de mensuração previstos na normalização contabilística em vigor que utilizem:

a) Custos de aquisição ou de produção; b) Custos padrões apurados de acordo com técnicas contabilísticas adequadas; c) Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro; d) Preços de venda dos produtos colhidos de ativos biológicos no momento da colheita, deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de transporte e outros necessários para colocar os produtos no mercado.

Inventários – perdas por imparidade aceites fiscalmente (artigo 28.º do CIRC) São dedutíveis no apuramento do lucro tributável as perdas por imparidade em inventários, reconhecidas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o respetivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele. Para este efeito, entende-se por valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda. Código do IRC Artigo 27.º Mudança de critérios de mensuração 1 — Os critérios adotados para a mensuração dos inventários devem ser uniformemente seguidos nos sucessivos períodos de tributação 2 — Podem, no entanto, verificar-se mudanças dos referidos critérios sempre que as mesmas se justifiquem por razões de natureza económica ou técnica e sejam aceites pela Autoridade Tributária e Aduaneira.


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Inventários – aspetos fiscais (artigo 26.º do CIRC) Para efeitos da determinação do lucro tributável, os rendimentos e gastos dos inventários são os que resultam da aplicação dos critérios de mensuração previstos na normalização contabilística em vigor que utilizem:

a) Custos de aquisição ou de produção; b) Custos padrões apurados de acordo com técnicas contabilísticas adequadas; c) Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro; d) Preços de venda dos produtos colhidos de ativos biológicos no momento da colheita, deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de transporte e outros necessários para colocar os produtos no mercado.

Inventários – perdas por imparidade aceites fiscalmente (artigo 28.º do CIRC) São dedutíveis no apuramento do lucro tributável as perdas por imparidade em inventários, reconhecidas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o respetivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele. Para este efeito, entende-se por valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda. Código do IRC Artigo 27.º Mudança de critérios de mensuração 1 — Os critérios adotados para a mensuração dos inventários devem ser uniformemente seguidos nos sucessivos períodos de tributação 2 — Podem, no entanto, verificar-se mudanças dos referidos critérios sempre que as mesmas se justifiquem por razões de natureza económica ou técnica e sejam aceites pela Autoridade Tributária e Aduaneira.



Artigo 28.º Perdas por imparidade em inventários 1— São dedutíveis no apuramento do lucro tributável as perdas por imparidade em inventários, reconhecidas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o respetivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele. 2 — Para efeitos do disposto no número anterior, entende-se por valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo 26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda. 3— A reversão, parcial ou total, das perdas por imparidade previstas no n.º 1 concorre para a formação do lucro tributável. Regime fiscal das ofertas de existências em sede de IRC No âmbito do IRC, importa desde logo distinguir oferta de donativo. As ofertas a clientes não têm um regime específico em sede de IRC. Neste sentido, são gasto dedutível dentro dos limites de razoabilidade (naturalmente subjetivos) estabelecidos pelo artigo 23.º do Código do IRC. Os donativos de existências são na sua essência, donativos em espécie e como tal devem seguir as regras do n.º 11 do artigo 62.º do EBF. Assim, no caso de donativos em espécie, o valor a considerar, para efeitos do cálculo da dedução ao lucro tributável, é o valor fiscal que os bens tiverem no exercício em que forem doados. Donativo em espécie - Exemplo: A empresa XYZ, Lda efetuou um donativo de existências a uma IPSS, em junho de 2015. Estas existências tinham um valor de aquisição de € 10.000, mas encontram-se mensuradas ao valor realizável líquido, à data da doação, estando reconhecidas nos inventários da empresa pelo valor de € 7.000.


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Cálculo do valor dedutível no período de 2015: Gasto dedutível = 7.000 Majoração (a deduzir no Q. 07 da declaração modelo 22) = 2.100 (7.000 x 30%), por aplicação do n.º 4 do artigo 62.º do EBF. Regime fiscal das ofertas de existências em sede de IVA Consideram-se transmissões de bens, as transmissões gratuitas de bens da empresa quando, relativamente aos mesmos, tenha havido dedução total ou parcial do imposto (alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do IVA). Não há, contudo, sujeição a imposto, ainda que tenha havido lugar à dedução total ou parcial do IVA contido nos bens objeto de transmissão gratuita, nos casos em que se esteja perante ofertas de valor unitário igual ou inferior a € 50,00 e cujo valor global anual não exceda cinco por mil do volume de negócios do sujeito passivo no ano civil anterior, em conformidade com os usos comerciais (n.º 7 do artigo 3.º do Código do IVA). A oferta pode ser constituída por bens comercializados ou produzidos pelo próprio ou por bens adquiridos a terceiros. Caso o valor da oferta ultrapasse o valor estabelecido no n.º 7 do artigo 3.º do Código do IVA, há obrigatoriedade de liquidação de imposto, salvo, naturalmente, se não tiver exercido o direito à dedução do correspondente imposto suportado a montante. Neste caso, se os bens estiverem desonerados de IVA, por o imposto que incidiu sobre a respetiva aquisição ter sido deduzido total ou parcialmente, a sua entrega é assimilada a uma transmissão onerosa de bens, sendo sujeita a tributação. Nestas circunstâncias, o valor tributável é o preço de aquisição dos bens ou de bens similares ou, na sua falta, o preço de custo, reportados ao momento da realização das operações (alínea b) do n.º 2 do artigo 16.º do Código do IVA). Documentação das operações: Deve ser elaborado um documento em conformidade com o disposto no n.º 7 do artigo 36.º do Código do IVA (em nossa opinião, fatura ou documento retificativo de fatura), devendo o mesmo conter a data, natureza da operação, valor tributável, taxa de imposto aplicável e montante do mesmo. Porque se trata de uma liquidação efetiva de imposto, estas operações devem ser relevadas na respetiva declaração periódica do IVA. A Portaria n.º 497/2008, de 24 de junho contém instruções administrativas importantes sobre esta matéria.


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Cálculo do valor dedutível no período de 2015: Gasto dedutível = 7.000 Majoração (a deduzir no Q. 07 da declaração modelo 22) = 2.100 (7.000 x 30%), por aplicação do n.º 4 do artigo 62.º do EBF. Regime fiscal das ofertas de existências em sede de IVA Consideram-se transmissões de bens, as transmissões gratuitas de bens da empresa quando, relativamente aos mesmos, tenha havido dedução total ou parcial do imposto (alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do IVA). Não há, contudo, sujeição a imposto, ainda que tenha havido lugar à dedução total ou parcial do IVA contido nos bens objeto de transmissão gratuita, nos casos em que se esteja perante ofertas de valor unitário igual ou inferior a € 50,00 e cujo valor global anual não exceda cinco por mil do volume de negócios do sujeito passivo no ano civil anterior, em conformidade com os usos comerciais (n.º 7 do artigo 3.º do Código do IVA). A oferta pode ser constituída por bens comercializados ou produzidos pelo próprio ou por bens adquiridos a terceiros. Caso o valor da oferta ultrapasse o valor estabelecido no n.º 7 do artigo 3.º do Código do IVA, há obrigatoriedade de liquidação de imposto, salvo, naturalmente, se não tiver exercido o direito à dedução do correspondente imposto suportado a montante. Neste caso, se os bens estiverem desonerados de IVA, por o imposto que incidiu sobre a respetiva aquisição ter sido deduzido total ou parcialmente, a sua entrega é assimilada a uma transmissão onerosa de bens, sendo sujeita a tributação. Nestas circunstâncias, o valor tributável é o preço de aquisição dos bens ou de bens similares ou, na sua falta, o preço de custo, reportados ao momento da realização das operações (alínea b) do n.º 2 do artigo 16.º do Código do IVA). Documentação das operações: Deve ser elaborado um documento em conformidade com o disposto no n.º 7 do artigo 36.º do Código do IVA (em nossa opinião, fatura ou documento retificativo de fatura), devendo o mesmo conter a data, natureza da operação, valor tributável, taxa de imposto aplicável e montante do mesmo. Porque se trata de uma liquidação efetiva de imposto, estas operações devem ser relevadas na respetiva declaração periódica do IVA. A Portaria n.º 497/2008, de 24 de junho contém instruções administrativas importantes sobre esta matéria.



Código do IVA Artigo 15.º Isenções nas operações relacionadas com regimes suspensivos … 10 - Estão isentas do imposto as transmissões de bens a título gratuito, para posterior distribuição a pessoas carenciadas, efetuadas ao Estado, a instituições particulares de solidariedade social e a organizações não governamentais sem fins lucrativos, bem como as transmissões de livros a título gratuito efetuadas aos departamentos governamentais nas áreas da cultura e da educação, a instituições de caráter cultural e educativo, a centros educativos de reinserção social e a estabelecimentos prisionais.


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Sistemas de inventário Existem dois sistemas de inventário:

• o sistema de inventário permanente e

• o sistema de inventário intermitente. O Decreto-Lei 158/2009, de 13 de julho, que aprovou o SNC, no seu art.º 12.º, no seguimento do que já dispunha o POC (Decreto-Lei 44/1999, de 12 de fevereiro), obriga as entidades que apliquem o sistema de normalização contabilística ou as normas internacionais de contabilidade e ultrapassem dois dos três limites indicados no n.º 2 do art.º 262.º do Código das Sociedades Comerciais a adotarem o sistema de inventário permanente. Inventário permanente – alterações para 2016 – Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho As entidades a que seja aplicável o SNC ou as normas internacionais de contabilidade adotadas pela UE ficam obrigadas a adotar o sistema de inventário permanente na contabilização dos inventários, nos seguintes termos: a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do período, ou, ao longo do período, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja contado, pelo menos, uma vez em cada período; b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e globais, por forma a permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência entre as contagens físicas e os respetivos registos contabilísticos. Ficam dispensadas desta obrigatoriedade: As microentidades e as entidades que desenvolvam as seguintes atividades: a) Agricultura, produção animal, apicultura e caça; b) Silvicultura e exploração florestal; c) Indústria piscatória e aquicultura; d) Pontos de vendas a retalho que, no seu conjunto, não apresentem, no período de um exercício, vendas superiores a € 300 000 nem a 10 % das vendas globais da respetiva entidade. Ficam ainda dispensadas as entidades cuja atividade predominante consista na prestação de serviços considerando-se como tais, as que apresentem, no período de um exercício, um custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas que não exceda € 300 000 nem 20 % dos respetivos custos operacionais.


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Sistemas de inventário Existem dois sistemas de inventário:

• o sistema de inventário permanente e

• o sistema de inventário intermitente. O Decreto-Lei 158/2009, de 13 de julho, que aprovou o SNC, no seu art.º 12.º, no seguimento do que já dispunha o POC (Decreto-Lei 44/1999, de 12 de fevereiro), obriga as entidades que apliquem o sistema de normalização contabilística ou as normas internacionais de contabilidade e ultrapassem dois dos três limites indicados no n.º 2 do art.º 262.º do Código das Sociedades Comerciais a adotarem o sistema de inventário permanente. Inventário permanente – alterações para 2016 – Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho As entidades a que seja aplicável o SNC ou as normas internacionais de contabilidade adotadas pela UE ficam obrigadas a adotar o sistema de inventário permanente na contabilização dos inventários, nos seguintes termos: a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do período, ou, ao longo do período, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja contado, pelo menos, uma vez em cada período; b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e globais, por forma a permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência entre as contagens físicas e os respetivos registos contabilísticos. Ficam dispensadas desta obrigatoriedade: As microentidades e as entidades que desenvolvam as seguintes atividades: a) Agricultura, produção animal, apicultura e caça; b) Silvicultura e exploração florestal; c) Indústria piscatória e aquicultura; d) Pontos de vendas a retalho que, no seu conjunto, não apresentem, no período de um exercício, vendas superiores a € 300 000 nem a 10 % das vendas globais da respetiva entidade. Ficam ainda dispensadas as entidades cuja atividade predominante consista na prestação de serviços considerando-se como tais, as que apresentem, no período de um exercício, um custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas que não exceda € 300 000 nem 20 % dos respetivos custos operacionais.



4.4 Método da equivalência patrimonial Nas contas individuais das empresas com participações financeiras, desde que estas correspondam a participações com influência significativa superior a 20%, direta ou indiretamente, ou 20 % ou mais do poder de voto na investida, estas deverão ser mensuradas de acordo com o método da equivalência patrimonial. As participações financeiras cuja influência significativa seja inferior a 20%, deverão ser mensuradas pelo método do custo ou pelo justo valor se cotadas em mercado organizado, conforme disposto na NCRF 27 – Instrumentos financeiros.

O método da equivalência patrimonial aplica-se às entidades que adotem a NCRF-PE bem como às entidades do setor não lucrativo. Não se aplica às microentidades, que deverão manter, sempre, as suas participações mensuradas ao custo, independentemente da participação detida.

O Método da Equivalência Patrimonial no Código do IRC – artigo 18.º n.º 8 Para efeitos fiscais não são aceites os reflexos em rendimentos e/ou gastos decorrentes da aplicação do método da equivalência patrimonial. Com efeito, o IRC tributa lucros efetivamente distribuídos e não lucros potenciais. Assim no momento da colocação à disposição dos lucros é de observar o disposto no artigo 51.º do Código do IRC, o qual abordaremos no ponto 4.10. Esquematicamente, o enquadramento fiscal do método da equivalência patrimonial e sua desconsideração no Quadro 07 da declaração modelo 22, pode ser visto assim:


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4.5 Perdas por imparidade em créditos e créditos incobráveis Perdas por imparidade em créditos Dada a especificidade deste tema, iremos analisar apenas os aspetos fiscais, sem prejuízo da interação com a esfera contabilística. Com a reforma do IRC, as perdas por imparidade em dívidas a receber passam a constar dos artigos 28.º-A e do artigo 28.º -B do CIRC, tendo sido revogados os artigos 35.º e 36.º Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis (artigo 28.º-A n.º 1 do CIRC): Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as perdas por imparidade contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, relacionadas com créditos resultantes da atividade normal que, no fim do período de tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade Conceito de atividade normal: O Código do IRC não define este conceito com rigor, o que gera por vezes alguma controvérsia. A AT entende que os adiantamentos a fornecedores, os créditos relativos a juros moratórios e os decorrentes das vendas de imobilizado, por exemplo, não são relevantes para efeitos da constituição de perdas por imparidade para efeitos fiscais (parecer n.º 115/95 do CEF)

Com a reforma do IRC verificou-se um alargamento do conceito de atividade normal do sujeito passivo, passando a estabelecer-se que a parcela das perdas por imparidade relativa aos juros pelo atraso no cumprimento de obrigações relativas a créditos resultantes da atividade normal releva para efeitos fiscais. Contudo, entendemos que apesar da boa vontade, este conceito continua a gerar divergências de opinião entre os sujeitos passivos e a AT. Perdas por imparidade em créditos (artigo 28.º-B do CIRC): Para efeitos da determinação das perdas por imparidade, consideram-se créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade esteja devidamente justificado. O facto de um crédito se encontrar em mora há mais de 6 meses não é por si só, um fator determinante para o considerar de cobrança duvidosa. A avaliação do risco é sem dúvida um fator subjetivo pois pode variar de empresa para empresa e até dentro de cada empresa de cliente para cliente.


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4.5 Perdas por imparidade em créditos e créditos incobráveis Perdas por imparidade em créditos Dada a especificidade deste tema, iremos analisar apenas os aspetos fiscais, sem prejuízo da interação com a esfera contabilística. Com a reforma do IRC, as perdas por imparidade em dívidas a receber passam a constar dos artigos 28.º-A e do artigo 28.º -B do CIRC, tendo sido revogados os artigos 35.º e 36.º Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis (artigo 28.º-A n.º 1 do CIRC): Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as perdas por imparidade contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, relacionadas com créditos resultantes da atividade normal que, no fim do período de tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade Conceito de atividade normal: O Código do IRC não define este conceito com rigor, o que gera por vezes alguma controvérsia. A AT entende que os adiantamentos a fornecedores, os créditos relativos a juros moratórios e os decorrentes das vendas de imobilizado, por exemplo, não são relevantes para efeitos da constituição de perdas por imparidade para efeitos fiscais (parecer n.º 115/95 do CEF)

Com a reforma do IRC verificou-se um alargamento do conceito de atividade normal do sujeito passivo, passando a estabelecer-se que a parcela das perdas por imparidade relativa aos juros pelo atraso no cumprimento de obrigações relativas a créditos resultantes da atividade normal releva para efeitos fiscais. Contudo, entendemos que apesar da boa vontade, este conceito continua a gerar divergências de opinião entre os sujeitos passivos e a AT. Perdas por imparidade em créditos (artigo 28.º-B do CIRC): Para efeitos da determinação das perdas por imparidade, consideram-se créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade esteja devidamente justificado. O facto de um crédito se encontrar em mora há mais de 6 meses não é por si só, um fator determinante para o considerar de cobrança duvidosa. A avaliação do risco é sem dúvida um fator subjetivo pois pode variar de empresa para empresa e até dentro de cada empresa de cliente para cliente.



Convém referir que ao contrário do regime de recuperação de imposto consignado nos artigos 78.º e 78-ºA do Código do IVA, no IRC, a dedutibilidade de uma perda por imparidade é total quando existe processo judicial e logo que este esteja pendente. Considera-se que risco de incobrabilidade está devidamente justificado nos seguintes casos:

a) O devedor tenha pendente processo de execução, processo de insolvência, processo especial de revitalização ou procedimento de recuperação de empresas por via extrajudicial ao abrigo do Sistema de Recuperação de Empresas por Via Extrajudicial (SIREVE), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 178/2012, de 3 de agosto; b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral; c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo vencimento e existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento

O montante anual acumulado da perda por imparidade não pode ser superior às seguintes percentagens dos créditos em mora:

a) 25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses; b) 50% para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses; c) 75% para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses; d) 100% para créditos em mora há mais de 24 meses.

Não são considerados de cobrança duvidosa:

a) Os créditos sobre o Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais ou aqueles em que estas entidades tenham prestado aval; b) Os créditos cobertos por seguro, com exceção da importância correspondente à percentagem de descoberto obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real; c) Os créditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham mais de 10% do capital da empresa ou sobre membros dos seus órgãos sociais; d) Os créditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital.

Nas duas últimas situações excetuam-se os resultantes de processo de insolvência, recuperação ou execução e os reclamados judicialmente.


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Exemplo: A empresa “Karregada de Dívidas, Lda” reconheceu contabilisticamente, no período de 2015, uma perda por imparidade relativa a um crédito sobre o seu ex-diretor financeiro que entretanto saiu da empresa e que se encontra em mora há mais de 12 meses = 2.000. Foi também reconhecida no mesmo período, uma perda por imparidade no valor de € 24.000,00 relativa a uma dívida de um cliente cujo processo de insolvência foi instaurado em 2014. correções no Quadro 07: Campo 718 → acréscimo de 26.000


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Exemplo: A empresa “Karregada de Dívidas, Lda” reconheceu contabilisticamente, no período de 2015, uma perda por imparidade relativa a um crédito sobre o seu ex-diretor financeiro que entretanto saiu da empresa e que se encontra em mora há mais de 12 meses = 2.000. Foi também reconhecida no mesmo período, uma perda por imparidade no valor de € 24.000,00 relativa a uma dívida de um cliente cujo processo de insolvência foi instaurado em 2014. correções no Quadro 07: Campo 718 → acréscimo de 26.000



Créditos incobráveis (artigo 41.º do CIRC) Os créditos incobráveis podem ser diretamente considerados gastos ou perdas do período de tributação nas seguintes situações, desde que não tenha sido admitida perda por imparidade ou esta se mostre insuficiente:

a) Em processo de execução, após o registo a que se refere a alínea b) do n.º 2 do artigo 717.º do Código de Processo Civil; b) Em processo de insolvência, quando a mesma for decretada de caráter limitado ou após a homologação da deliberação prevista no artigo 156.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas; c) Em processo especial de revitalização, após homologação do plano de recuperação pelo juiz, previsto no artigo 17.º-F do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas; d) Nos termos previstos no SIREVE, após celebração do acordo previsto no artigo 12.º desse regime;

Sobre esta matéria, a AT emitiu recentemente um parecer vinculativo relativo a créditos incobráveis não abrangidos pelo art.º 41.º e as consequências fiscais do seu desreconhecimento (Processo: 2013 001629, com despacho de 2014-01-28, do Diretor-Geral dos Impostos). Por força deste despacho e com efeitos a partir da respetiva data, ficou prejudicado o entendimento que, ainda na vigência do POC, foi sancionado e divulgado no segundo parágrafo da ficha doutrinária emitida sob o assunto “Créditos Incobráveis” (Processos n.ºs 1759/93 e 3783/02), segundo o qual «Os créditos em mora há mais de 2 anos e provisionados a 100% podem ser anulados, independentemente de terem sido ou não reclamados judicialmente ou de existir ou não processo especial de recuperação de empresas e proteção de credores, ou processo de execução, falência ou insolvência».


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4.6 Provisões

Uma provisão é um passivo de tempestividade ou quantia incerta. Tempestividade incerta porque se desconhece o momento exato da ocorrência da obrigação, e quantia incerta porque se desconhece a quantia exata necessária para fazer face à obrigação. Uma provisão é reconhecida quando:

• uma entidade tem uma obrigação presente (legal ou construtiva), resultante de um acontecimento passado;

• em que é provável que seja necessário um dispêndio (exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos) futuro para a liquidação da obrigação; e

• seja possível estimar com fiabilidade a quantia da obrigação. Provisões fiscalmente dedutíveis (artigo 39.º do CIRC) Para além das provisões específicas da atividade seguradora e da atividade bancária, podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões:

a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do período de tributação; b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços;

Provisões destinadas a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso: Apenas são dedutíveis as relacionadas com factos que determinariam a inclusão das referidas obrigações como gastos do período de tributação. Quanto ao valor da provisão, é de levar em consideração as indemnizações e outros encargos, nomeadamente honorários e advogados, a pagar pela empresa a terceiros e caso de desfecho desfavorável de ações judiciais (parecer n.º 115/95 do CEF).

Exemplo: Um cliente intentou uma ação judicial contra uma empresa por danos causados numa obra por si realizada, na qual se vieram a verificar diversos problemas. O valor da indemnização pedida pelo cliente ascende ao montante de € 60.000,00 e o advogado diz que a probabilidade da empresa perder a causa e ter que pagar a indemnização é elevada.


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4.6 Provisões

Uma provisão é um passivo de tempestividade ou quantia incerta. Tempestividade incerta porque se desconhece o momento exato da ocorrência da obrigação, e quantia incerta porque se desconhece a quantia exata necessária para fazer face à obrigação. Uma provisão é reconhecida quando:

• uma entidade tem uma obrigação presente (legal ou construtiva), resultante de um acontecimento passado;

• em que é provável que seja necessário um dispêndio (exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos) futuro para a liquidação da obrigação; e

• seja possível estimar com fiabilidade a quantia da obrigação. Provisões fiscalmente dedutíveis (artigo 39.º do CIRC) Para além das provisões específicas da atividade seguradora e da atividade bancária, podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões:

a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do período de tributação; b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços;

Provisões destinadas a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso: Apenas são dedutíveis as relacionadas com factos que determinariam a inclusão das referidas obrigações como gastos do período de tributação. Quanto ao valor da provisão, é de levar em consideração as indemnizações e outros encargos, nomeadamente honorários e advogados, a pagar pela empresa a terceiros e caso de desfecho desfavorável de ações judiciais (parecer n.º 115/95 do CEF).

Exemplo: Um cliente intentou uma ação judicial contra uma empresa por danos causados numa obra por si realizada, na qual se vieram a verificar diversos problemas. O valor da indemnização pedida pelo cliente ascende ao montante de € 60.000,00 e o advogado diz que a probabilidade da empresa perder a causa e ter que pagar a indemnização é elevada.



Reconhecimento da provisão: 673 – Provisões – processos judicias em curso / a 293 – Provisões – processos judiciais em curso Em sede de IRC a provisão é aceite.

Provisões para garantias a clientes: Conforme n.º 5 do artigo 39.º do CIRC, o montante anual da provisão para garantias a clientes é determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas no período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efetivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas nos mesmos períodos. Os esclarecimentos da circular n.º 10/2011, da AT: O montante anual corresponde à dotação anual (dotação da provisão reconhecida como um gasto) determinada pela aplicação da percentagem ao volume de vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia a clientes do ano em causa e não ao montante acumulado da provisão no fim de cada período de tributação. Este montante inclui os gastos financeiros referentes ao reforço da provisão relacionados com o efeito temporal do dinheiro (quando é usado o método do custo amortizado). Para efeitos do cálculo do limite que pode ser fiscalmente aceite nos termos do n.º 5 do artigo 39.º do CIRC, é necessário conhecer o histórico de encargos com garantias respeitantes a vendas e prestações de serviços, nos últimos três períodos de tributação. A referência aos últimos três períodos de tributação permite considerar os dados do período em que se está a constituir ou a reforçar a provisão (ano N) e dos dois períodos anteriores (anos N1 e N2), uma vez que no final do período de tributação N são já conhecidas as vendas e as prestações de serviços desse período bem como os encargos suportados com garantias a clientes.


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Exemplo: Uma empresa que fabrica e comercializa eletrodomésticos apresenta, nos últimos três anos, os seguintes montantes de vendas e de custos de garantia suportados:

Vendas Custos de garantia suportados

2013 € 310.000 € 13.500 2014 € 320.000 € 21.500 2015 € 370.000 € 10.000

Em 2015, reconheceu contabilisticamente uma provisão para garantias de clientes de € 20.000.

Somatório das vendas: Somatório dos custos de garantia: 1.000.000 45.000

Provisão fiscalmente aceite em 2015 = 45.000 / 1.000.000 = 4,5% Aplicação do n.º 5 do artigo 39.º do CIRC = 370.000 * 4,5% = 16.650 Correção no Quadro 07: campo 721 → acréscimo de: 20.000 – 16,650 = 3.350


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Exemplo: Uma empresa que fabrica e comercializa eletrodomésticos apresenta, nos últimos três anos, os seguintes montantes de vendas e de custos de garantia suportados:

Vendas Custos de garantia suportados

2013 € 310.000 € 13.500 2014 € 320.000 € 21.500 2015 € 370.000 € 10.000

Em 2015, reconheceu contabilisticamente uma provisão para garantias de clientes de € 20.000.

Somatório das vendas: Somatório dos custos de garantia: 1.000.000 45.000

Provisão fiscalmente aceite em 2015 = 45.000 / 1.000.000 = 4,5% Aplicação do n.º 5 do artigo 39.º do CIRC = 370.000 * 4,5% = 16.650 Correção no Quadro 07: campo 721 → acréscimo de: 20.000 – 16,650 = 3.350



4.7 Pagamentos ao Fundo de Compensação do Trabalho e Fundo de Garantia da Compensação do Trabalho

Face ao disposto na Lei n.º 70/2013, de 30 de agosto e Portaria n.º 294-A/2013, de 30 de setembro, por cada contrato de trabalho celebrado após 01-10-2013, as entidades empregadoras pagam:

• para o Fundo de compensação do trabalho (FCT) o montante correspondente a 0,925 % da retribuição base e diuturnidades devidas a cada trabalhador abrangido;

• para o Fundo de garantia da compensação do trabalho o montante correspondente a 0,075 % da retribuição base e diuturnidades devidas a cada trabalhador abrangido pelo FCT ou ME.

Sobre esta matéria atente-se à FAQ 28 da CNC: As entregas mensais para o FCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser reconhecidas como um ativo financeiro dessa entidade, mensurado pelo justo valor, com as respetivas variações reconhecidas em resultados, considerando- se que o valor das unidades de participação divulgado pela entidade gestora do fundo poderá ser um referencial prático para o efeito.

Entregas mensais para o FCT 415 – Outros investimentos financeiros / a 12 – Depósitos à ordem Variações de justo valor do ativo referente às entregas mensais para o FCT 415 – Outros investimentos financeiros / a 772 – Ganhos por aumentos de justo valor em investimentos financeiros ou 662 – Perdas por reduções de justo valor em investimentos financeiros / a 415 – Outros investimentos financeiros

Devem também registar-se impostos diferidos

As entidades que apliquem a NCM: As entregas mensais para o FCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser reconhecidas como um ativo financeiro dessa entidade, mensurado ao custo; A eventual valorização gerada pelas aplicações financeiras dos valores do FCT será reconhecida como rendimento na data em que ocorrer o reembolso à entidade empregadora.


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Fundo de garantia da compensação do trabalho As entregas mensais para o FGCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser reconhecidas como gasto do período a que respeitam.

635 – Gastos com o pessoal - Encargos sobre remunerações / a 12 – Depósitos à ordem É aconselhável a criação de uma subconta apropriada com o título Fundo de garantia de compensação do trabalho.


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Fundo de garantia da compensação do trabalho As entregas mensais para o FGCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser reconhecidas como gasto do período a que respeitam.

635 – Gastos com o pessoal - Encargos sobre remunerações / a 12 – Depósitos à ordem É aconselhável a criação de uma subconta apropriada com o título Fundo de garantia de compensação do trabalho.



4.8 Realizações de Utilidade Social Genericamente, as realizações de utilidade social são encargos suportados pela entidade patronal em benefício dos seus empregados. Quando sejam respeitadas as regras do artigo 43.º do Código do IRC não se mostra descabido considerar que se tratem de verdadeiros benefícios fiscais, uma vez que esta disposição legal é uma extensão do artigo 23.º do Código do IRC no que concerne à dedução dos gastos com o pessoal. Contudo, o artigo 43.º nem sempre é bem interpretado, por exemplo nas situações em que o benefício é apenas utilizado ou proporcionado a sócio-gerentes mas não aos restantes trabalhadores. Frequentemente constatamos situações de benefícios indevidamente acrescidos no Quadro 07 da declaração modelo 22 de IRC. Por exemplo se uma dada empresa suporta os encargos com um PPR de um seu sócio-gerente não tendo igual benefício para os restantes trabalhadores, estamos perante um encargo dedutível para efeitos de IRC ao abrigo do artigo 23.º, pois trata-se de um gasto com o pessoal. Naturalmente que tal encargo não tem enquadramento no artigo 43.º sendo por isso tributado como rendimento em espécie na esfera do beneficiário. O artigo 43.º do Código do IRC, pode ser visto esquematicamente, em dois grandes grupos de benefícios:

Realizações de utilidade social (artigo 43.º n.º 1 do CIRC): São dedutíveis os gastos do período de tributação, incluindo depreciações ou amortizações e rendas de imóveis, relativos à manutenção facultativa de creches, lactários, jardins-de-infância, cantinas, bibliotecas e escolas, bem como outras realizações de utilidade social como tal reconhecidas pela AT, feitas em benefício do pessoal ou dos


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reformados da empresa e respetivos familiares, desde que tenham carácter geral e não revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários. Realizações de utilidade social (artigo 43.º n.º 2 do CIRC): São igualmente considerados gastos do período de tributação, até ao limite de 15% das despesas com o pessoal escrituradas a título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao período de tributação, os suportados com contratos de seguros de doença e de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer regimes complementares de segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de reforma, pré-reforma, complemento de reforma, benefícios de saúde pós-emprego, invalidez ou sobrevivência a favor dos trabalhadores da empresa. Com a aprovação da reforma do IRC, os gastos com contratos de seguros de doença ou de saúde de que beneficiem os familiares de colaboradores, nas mesmas condições aplicáveis aos seguros a favor destes, passam a ser dedutíveis, nas condições referidas no n.º 2 do artigo 43.º do CIRC, em consonância com alteração em igual sentido à alínea e) do n.º 8 do artigo 2.º do Código do IRS, constante da lei do Orçamento do Estado para 2014 (atual artigo 2.º-A). Algumas aspetos importantes a ter em conta na aplicação desta disposição:

• No conceito de despesas com o pessoal são de considerar todas as despesas com natureza genérica de remunerações;

• A expressão “trabalhadores da empresa” abrange os órgãos sociais;

• Um sócio-gerente não remunerado pode usufruir de realizações de utilidade social, desde que suporte descontos para a segurança social;

• As despesas relativas a um almoço de confraternização entre empregados e à festa anual dos empregados, revestem a natureza de outras realizações de utilidade social previstas no n.º 1 do artigo 43.º do CIRC;

Note-se que a aceitação destes gastos depende da verificação das condições referidas no n.º 4 do artigo 43.º do CIRC, sendo importante analisar as condições de generalidade e objetividade. Condições:

• Os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa ou no âmbito de instrumento de regulamentação coletiva de trabalho para as classes profissionais onde os trabalhadores se inserem;


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reformados da empresa e respetivos familiares, desde que tenham carácter geral e não revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários. Realizações de utilidade social (artigo 43.º n.º 2 do CIRC): São igualmente considerados gastos do período de tributação, até ao limite de 15% das despesas com o pessoal escrituradas a título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao período de tributação, os suportados com contratos de seguros de doença e de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer regimes complementares de segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de reforma, pré-reforma, complemento de reforma, benefícios de saúde pós-emprego, invalidez ou sobrevivência a favor dos trabalhadores da empresa. Com a aprovação da reforma do IRC, os gastos com contratos de seguros de doença ou de saúde de que beneficiem os familiares de colaboradores, nas mesmas condições aplicáveis aos seguros a favor destes, passam a ser dedutíveis, nas condições referidas no n.º 2 do artigo 43.º do CIRC, em consonância com alteração em igual sentido à alínea e) do n.º 8 do artigo 2.º do Código do IRS, constante da lei do Orçamento do Estado para 2014 (atual artigo 2.º-A). Algumas aspetos importantes a ter em conta na aplicação desta disposição:

• No conceito de despesas com o pessoal são de considerar todas as despesas com natureza genérica de remunerações;

• A expressão “trabalhadores da empresa” abrange os órgãos sociais;

• Um sócio-gerente não remunerado pode usufruir de realizações de utilidade social, desde que suporte descontos para a segurança social;

• As despesas relativas a um almoço de confraternização entre empregados e à festa anual dos empregados, revestem a natureza de outras realizações de utilidade social previstas no n.º 1 do artigo 43.º do CIRC;

Note-se que a aceitação destes gastos depende da verificação das condições referidas no n.º 4 do artigo 43.º do CIRC, sendo importante analisar as condições de generalidade e objetividade. Condições:

• Os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa ou no âmbito de instrumento de regulamentação coletiva de trabalho para as classes profissionais onde os trabalhadores se inserem;



• Os benefícios devem ser estabelecidos segundo um critério objetivo e idêntico para todos os trabalhadores ainda que não pertencentes à mesma classe profissional, salvo em cumprimento de instrumentos de regulamentação coletiva.

Código do IRC Artigo 43.º Realizações de utilidade social 4 - Aplica-se o disposto nos n.os 2 e 3 desde que se verifiquem, cumulativamente, as seguintes condições, à exceção das alíneas d) e e), quando se trate de seguros de doença ou saúde, de acidentes pessoais ou de seguros de vida que garantam exclusivamente os riscos de morte ou invalidez: a) Os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa ou no âmbito de instrumento de regulamentação coletiva de trabalho para as classes profissionais onde os trabalhadores se inserem; b) Os benefícios devem ser estabelecidos segundo um critério objetivo e idêntico para todos os trabalhadores ainda que não pertencentes à mesma classe profissional, salvo em cumprimento de instrumentos de regulamentação coletiva de trabalho; c) Sem prejuízo do disposto no n.º 6, a totalidade dos prémios e contribuições previstos nos nºs 2 e 3 deste artigo em conjunto com os rendimentos da categoria A isentos nos termos do n.º 1 do artigo 18.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais não devem exceder, anualmente, os limites naqueles estabelecidos ao caso aplicáveis, não sendo o excedente considerado gasto do período de tributação; d) Sejam efetivamente pagos sob a forma de prestação pecuniária mensal vitalícia pelo menos dois terços dos benefícios em caso de reforma, invalidez ou sobrevivência, sem prejuízo da remição de rendas vitalícias em pagamento que não tenham sido fixadas judicialmente, nos termos e condições estabelecidos em norma regulamentar emitida pela respetiva entidade de supervisão, e desde que seja apresentada prova dos respetivos pressupostos pelo sujeito passivo; e) As disposições de regime legal da pré-reforma e do regime geral de segurança social sejam acompanhadas, no que se refere à idade e aos titulares do direito às correspondentes prestações, sem prejuízo de regime especial de segurança social, de regime previsto em instrumento de regulamentação coletiva de trabalho ou de outro regime legal especial, ao caso aplicáveis; f) A gestão e disposição das importâncias despendidas não pertençam à própria empresa, os contratos de seguros sejam celebrados com empresas de seguros que possuam sede,


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direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, ou com empresas de seguros que estejam autorizadas a operar neste território em livre prestação de serviços, e os fundos de pensões ou equiparáveis sejam constituídos de acordo com a legislação nacional ou geridos por instituições de realização de planos de pensões profissionais às quais seja aplicável a Diretiva n.º 2003/41/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho, que estejam autorizadas a aceitar contribuições para planos de pensões de empresas situadas em território português; g) Não sejam considerados rendimentos do trabalho dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS. Os vales sociais Os vales sociais têm por finalidade potenciar, através da constituição de fundos, o apoio das entidades empregadoras aos seus trabalhadores que tenham a cargo filhos ou equiparados nas seguintes idades: a) Com idade inferior a 7 anos - vales infância; b) Com idade compreendida entre os 7 e os 25 anos - vales educação. As condições de emissão e atribuição dos denominados vales sociais, mediante a constituição de fundos, encontram-se estabelecidas no Decreto-Lei nº 26/99, de 28 de Janeiro. Este diploma estabelece as condições de emissão e atribuição com carácter geral de vales denominados vales sociais. Estes vales passam a agrupar-se em duas categorias: a) Vales infância, destinados ao pagamento de creches, jardins-de-infância e lactários; b) Vales educação, destinados ao pagamento de escolas, estabelecimentos de ensino e outros serviços de educação, bem como de despesas com manuais e livros escolares. Os vales educação não podem ser acumulados com despesas de educação para o mesmo dependente e a exclusão de tributação tem o limite de € 1.100,00 (alínea b) do n.º 1 do artigo 2.º-A do CIRS) A reforma do IRS, aprovada em 2015 trouxe algumas novidades nesta matéria. Assim, no que toca aos vales sociais, destaca-se a não sujeição a IRS dos chamados “vales educação” até ao limite de 1.100 euros por dependente. Até 2014, inclusive, estes vales estavam sujeitos a IRS na íntegra.


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direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, ou com empresas de seguros que estejam autorizadas a operar neste território em livre prestação de serviços, e os fundos de pensões ou equiparáveis sejam constituídos de acordo com a legislação nacional ou geridos por instituições de realização de planos de pensões profissionais às quais seja aplicável a Diretiva n.º 2003/41/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho, que estejam autorizadas a aceitar contribuições para planos de pensões de empresas situadas em território português; g) Não sejam considerados rendimentos do trabalho dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS. Os vales sociais Os vales sociais têm por finalidade potenciar, através da constituição de fundos, o apoio das entidades empregadoras aos seus trabalhadores que tenham a cargo filhos ou equiparados nas seguintes idades: a) Com idade inferior a 7 anos - vales infância; b) Com idade compreendida entre os 7 e os 25 anos - vales educação. As condições de emissão e atribuição dos denominados vales sociais, mediante a constituição de fundos, encontram-se estabelecidas no Decreto-Lei nº 26/99, de 28 de Janeiro. Este diploma estabelece as condições de emissão e atribuição com carácter geral de vales denominados vales sociais. Estes vales passam a agrupar-se em duas categorias: a) Vales infância, destinados ao pagamento de creches, jardins-de-infância e lactários; b) Vales educação, destinados ao pagamento de escolas, estabelecimentos de ensino e outros serviços de educação, bem como de despesas com manuais e livros escolares. Os vales educação não podem ser acumulados com despesas de educação para o mesmo dependente e a exclusão de tributação tem o limite de € 1.100,00 (alínea b) do n.º 1 do artigo 2.º-A do CIRS) A reforma do IRS, aprovada em 2015 trouxe algumas novidades nesta matéria. Assim, no que toca aos vales sociais, destaca-se a não sujeição a IRS dos chamados “vales educação” até ao limite de 1.100 euros por dependente. Até 2014, inclusive, estes vales estavam sujeitos a IRS na íntegra.



Sempre que o mesmo dependente conste de mais do que uma declaração de rendimentos, o valor limite referido é reduzido para metade, por sujeito passivo. Há que ter em consideração que por força do n.º 4 do artigo 78.º-D do Código do IRS, não são dedutíveis as despesas de formação e educação até ao montante que no ano em causa seja excluído de tributação nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 2.º-A do mesmo Código. Nos termos do n.º 2 do artigo 3.º e artigo 4.º do diploma, os vales sociais só podem ser emitidos por entidades legalmente constituídas que se dediquem, ainda que de forma não exclusiva, à atividade de intermediação entre as entidades aderentes e as entidades empregadoras que pretendam apoiar os seus trabalhadores com a educação dos seus filhos e equiparados, através da atribuição de vales sociais. Os vales sociais só podem ser atribuídos aos trabalhadores com filhos ou equiparados de idade não superior a 25 anos relativamente aos quais tenham a responsabilidade pela educação e subsistência. Enquadramento em IRC Para efeitos fiscais, as entregas pecuniárias efetuadas pelas entidades empregadoras às entidades emissoras, para a criação de fundos destinados à emissão de vales sociais a serem utilizados junto das entidades aderentes, são considerados gastos do período com enquadramento no n.º 9 do artigo 43.º do Código do IRC. Nos termos do n.º 1 do artigo 43.º do Código do IRC, os gastos suportados com a manutenção facultativa de creches em benefício do pessoal e respetivos familiares, desde que tenham carácter geral e não revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente, são fiscalmente aceites como gastos, além de que, para efeitos de determinação do lucro tributável beneficiam de mais 40% da quantia efetivamente despendida (conjugação dos n.º 1 e 9 da referida norma). Saliente-se que a aceitação deste gasto depende essencialmente da verificação das seguintes condições: • Tenham carácter geral e, • Não revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários. A expressão "atribuição com caráter geral" deve ser entendida como "atribuição a todos os trabalhadores que tenham a seu cargo filhos ou equiparados com idade inferior a 7 anos".


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Enquadramento na esfera do beneficiário (IRS) A alínea b) do n.º 1 do artigo 2,º-A do Código do IRS, determina que não estão sujeitos a imposto, os benefícios imputáveis à utilização e fruição de realizações de utilidade social e de lazer mantidas pela entidade patronal, desde que observados os critérios estabelecidos no artigo 43.º do Código do IRC, os quais já explicitámos e os benefícios previstos no Decreto-Lei n.º 26/99, de 28 de janeiro, exceto na parte em que o respetivo montante exceda 1.100 euros por dependente nos casos dos “vales educação” previstos na alínea b) do n.º 1 do artigo 1.º do referido decreto-lei. Nos termos do n.º 3 do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 26/99, de 28 de Janeiro, a atribuição de vales sociais não pode constituir uma substituição, ainda que parcial, da retribuição laboral devida ao trabalhador. Em resumo, as vantagens fiscais e parafiscais, dos vales sociais, traduzem-se: Para a empresa:

• Não sujeição a Taxa Social Única (23,75%);

• Dedutível em IRC em 140% (gasto + majoração de 40%). Para os trabalhadores:

• Não sujeição a Taxa Social Única (11%);

• Não sujeição a IRS na esfera da Categoria A. Realizações de utilidade social Exemplo: A empresa “Socialmente Útil, SA” efetuou um contrato de seguro de vida para a generalidade dos seus trabalhadores no valor de 6.000. Os gastos com o pessoal, no período, foram 30.000. Os trabalhadores têm direito a pensões da segurança social. correção no Quadro 07: Campo 723 → acréscimo de 1.500 ( 6.000 – (30.000 X 15%)), conforme n.º 2 do artigo 43.º


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Enquadramento na esfera do beneficiário (IRS) A alínea b) do n.º 1 do artigo 2,º-A do Código do IRS, determina que não estão sujeitos a imposto, os benefícios imputáveis à utilização e fruição de realizações de utilidade social e de lazer mantidas pela entidade patronal, desde que observados os critérios estabelecidos no artigo 43.º do Código do IRC, os quais já explicitámos e os benefícios previstos no Decreto-Lei n.º 26/99, de 28 de janeiro, exceto na parte em que o respetivo montante exceda 1.100 euros por dependente nos casos dos “vales educação” previstos na alínea b) do n.º 1 do artigo 1.º do referido decreto-lei. Nos termos do n.º 3 do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 26/99, de 28 de Janeiro, a atribuição de vales sociais não pode constituir uma substituição, ainda que parcial, da retribuição laboral devida ao trabalhador. Em resumo, as vantagens fiscais e parafiscais, dos vales sociais, traduzem-se: Para a empresa:

• Não sujeição a Taxa Social Única (23,75%);

• Dedutível em IRC em 140% (gasto + majoração de 40%). Para os trabalhadores:

• Não sujeição a Taxa Social Única (11%);

• Não sujeição a IRS na esfera da Categoria A. Realizações de utilidade social Exemplo: A empresa “Socialmente Útil, SA” efetuou um contrato de seguro de vida para a generalidade dos seus trabalhadores no valor de 6.000. Os gastos com o pessoal, no período, foram 30.000. Os trabalhadores têm direito a pensões da segurança social. correção no Quadro 07: Campo 723 → acréscimo de 1.500 ( 6.000 – (30.000 X 15%)), conforme n.º 2 do artigo 43.º



4.9 Subsídios

De acordo com a NCRF 22 e § 14.4 da NCM, os subsídios do Governo não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis e ativos intangíveis são inicialmente reconhecidos nos capitais próprios. Assim, os subsídios relativos a estes ativos devem ser incluídos no lucro tributável, em frações iguais, durante os períodos de tributação em que os elementos a que respeitam sejam inalienáveis, nos termos da lei ou do contrato ao abrigo dos quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsídio. Código do IRC Artigo 22.º Subsídios relacionados com ativos não correntes 1 — A inclusão no lucro tributável dos subsídios relacionados com ativos não correntes obedece às seguintes regras: a) Quando os subsídios respeitem a ativos depreciáveis ou amortizáveis, deve ser incluída no lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na mesma proporção da depreciação ou amortização calculada sobre o custo de aquisição ou de produção, sem prejuízo do disposto no n.º 2; b) Quando os subsídios respeitem a ativos intangíveis sem vida útil definida, deve ser incluída no lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na proporção prevista no artigo 45.º-A; c) Quando os subsídios respeitem a propriedades de investimento e a ativos biológicos não consumíveis, mensurados pelo modelo do justo valor, deve ser incluída no lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na proporção prevista no artigo 45.º-A; d) Quando os subsídios não respeitem aos ativos referidos nas alíneas anteriores, devem ser incluídos no lucro tributável, em frações iguais, durante os períodos de tributação em que os elementos a que respeitam sejam inalienáveis, nos termos da lei ou do contrato ao abrigo dos quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsídio. 2 — Nos casos em que a inclusão no lucro tributável dos subsídios se efetue, nos termos da alínea a) do número anterior, na proporção da depreciação ou amortização calculada sobre o custo de aquisição, tem como limite mínimo a que proporcionalmente


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corresponder à quota mínima de depreciação ou amortização nos termos do n.º 6 do artigo 30.º.

exemplo:

A sociedade “Dakasubsídio, Lda” recebeu em 2014, um subsídio de € 15.000,00 destinado à compra de um terreno(ativo não depreciável) para o desenvolvimento da sua atividade operacional. Não está estabelecido qualquer período obrigatório de manutenção do ativo.

Correções no Quadro 07: Campo 702 → acréscimo de 1.500 (15.000/10 anos)

Note-se que em consequência da inclusão no Código do IRC do novo artigo 45.º-A, o qual já analisámos, foram introduzidas novas regras para a inclusão de subsídios no lucro tributável, as quais sintetizamos na tabela seguinte.


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corresponder à quota mínima de depreciação ou amortização nos termos do n.º 6 do artigo 30.º.

exemplo:

A sociedade “Dakasubsídio, Lda” recebeu em 2014, um subsídio de € 15.000,00 destinado à compra de um terreno(ativo não depreciável) para o desenvolvimento da sua atividade operacional. Não está estabelecido qualquer período obrigatório de manutenção do ativo.

Correções no Quadro 07: Campo 702 → acréscimo de 1.500 (15.000/10 anos)

Note-se que em consequência da inclusão no Código do IRC do novo artigo 45.º-A, o qual já analisámos, foram introduzidas novas regras para a inclusão de subsídios no lucro tributável, as quais sintetizamos na tabela seguinte.



4.10 Aspetos relacionados com a reforma do IRC Com a aprovação da reforma do IRC (Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro) foram alteradas algumas regras de determinação do lucro tributável. Algumas dessas alterações já foram analisadas em cada um dos temas até agora abordados. Incluímos neste ponto outras regras novas, ainda não referidas antes. Dedução de gastos – encargos não devidamente documentados O n.º 6 do artigo 23.º passa a estabelecer que quando o fornecedor dos bens ou prestador dos serviços esteja obrigado à emissão de fatura ou documento legalmente equiparado nos termos do Código do IVA, o documento comprovativo das aquisições de bens ou serviços previsto no n.º 4 deve obrigatoriamente assumir essa forma.

Em nossa opinião, a noção de documento legalmente equiparado nos termos do Código do IVA, aplica-se, designadamente, nas seguintes situações:

• N.º 3 do artigo 29.º do Código do IVA – sujeitos passivos que pratiquem exclusivamente operações isentas;

• N.º 20 do artigo 29.º do Código do IVA – sujeitos passivos do setor não lucrativo, quando pratiquem operações isentas ao abrigo do artigo 9.º do CIVA;

• N.º 5 do artigo 40.º do Código do IVA – a obrigação de emissão de fatura pode ser cumprida através de outro documento (um bilhete, por exemplo).

Pela primeira vez o Código do IRC remete para o Código do IVA os formalismos a observar no que respeita à correta documentação dos encargos dedutíveis. Ao acolher esta regra, o Código do IRC ganhou objetividade que por vezes lhe faltava nesta matéria, nomeadamente quanto à discussão sobre o que é um encargo não devidamente documentado. Código do IRC Artigo 23.º Gastos e perdas 1 - Para a determinação do lucro tributável, são dedutíveis todos os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito passivo para obter ou garantir os rendimentos sujeitos a IRC.


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4 - No caso de gastos incorridos ou suportados pelo sujeito passivo com a aquisição de bens ou serviços, o documento comprovativo a que se refere o número anterior deve conter, pelo menos, os seguintes elementos: a) Nome ou denominação social do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços e do adquirente ou destinatário; b) Números de identificação fiscal do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços e do adquirente ou destinatário, sempre que se tratem de entidades com residência ou estabelecimento estável no território nacional; c) Quantidade e denominação usual dos bens adquiridos ou dos serviços prestados; d) Valor da contraprestação, designadamente o preço; e) Data em que os bens foram adquiridos ou em que os serviços foram realizados. 6 - Quando o fornecedor dos bens ou prestador dos serviços esteja obrigado à emissão de fatura ou documento legalmente equiparado nos termos do Código do IVA, o documento comprovativo das aquisições de bens ou serviços previsto no n.º 4 deve obrigatoriamente assumir essa forma. Artigo 23.º-A Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 - Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: … c) Os encargos cuja documentação não cumpra o disposto nos n.os 3 e 4 do artigo 23.º, bem como os encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com número de identificação fiscal inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cuja cessação de atividade tenha sido declarada oficiosamente nos termos do n.º 6 do artigo 8.º;


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4 - No caso de gastos incorridos ou suportados pelo sujeito passivo com a aquisição de bens ou serviços, o documento comprovativo a que se refere o número anterior deve conter, pelo menos, os seguintes elementos: a) Nome ou denominação social do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços e do adquirente ou destinatário; b) Números de identificação fiscal do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços e do adquirente ou destinatário, sempre que se tratem de entidades com residência ou estabelecimento estável no território nacional; c) Quantidade e denominação usual dos bens adquiridos ou dos serviços prestados; d) Valor da contraprestação, designadamente o preço; e) Data em que os bens foram adquiridos ou em que os serviços foram realizados. 6 - Quando o fornecedor dos bens ou prestador dos serviços esteja obrigado à emissão de fatura ou documento legalmente equiparado nos termos do Código do IVA, o documento comprovativo das aquisições de bens ou serviços previsto no n.º 4 deve obrigatoriamente assumir essa forma. Artigo 23.º-A Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 - Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: … c) Os encargos cuja documentação não cumpra o disposto nos n.os 3 e 4 do artigo 23.º, bem como os encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com número de identificação fiscal inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cuja cessação de atividade tenha sido declarada oficiosamente nos termos do n.º 6 do artigo 8.º;



Regime Fiscal das mais e menos valias e do reinvestimento. O regime fiscal do reinvestimento passou a ser aplicável aos ativos intangíveis, exceto os adquiridos ou alienados a entidades com as quais existam relações especiais, mas deixa de se aplicar às propriedades de investimento. Esta alteração assume particular importância para estas últimas, uma vez que não está previsto nenhum regime transitório. Por exemplo, se uma dada empresa alienou uma propriedade de investimento no período de 2012 e nesse período declarou a intenção de reinvestir, pode ainda reinvestir em 2014, mas tal reinvestimento não se pode concretizar numa nova propriedade de investimento, face à alteração da norma. As alterações, esquematicamente, são:

Foi também revogado o regime de reinvestimento de partes de capital, pois estas beneficiam agora do regime de participation exemption, que abordaremos de seguida. Chamamos ainda a atenção para uma nova exigência associada ao regime de reinvestimento, pois a aplicação deste passou a exigir a obrigação de detenção por período não inferior a um ano dos bens em que seja reinvestido o valor de realização (este período mínimo de detenção é contado a partir do final do período de tributação em que ocorre a realização).


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As alterações efetuadas ao Código do IRC em 2014, não alteraram o prazo de reinvestimento:

Regime fiscal do reinvestimento – artigo 48.º do CIRC Exemplo 1: A sociedade X alienou uma propriedade de investimento em 2013 e declarou intenção de reinvestir. A intenção é relevante mas não é possível reinvestir numa nova propriedade de investimento. Exemplo 2: A sociedade Y alienou um ativo tangível em 2015 e vai declarar intenção de reinvestir. A intenção é relevante e o reinvestimento pode concretizar-se num ativo intangível.


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As alterações efetuadas ao Código do IRC em 2014, não alteraram o prazo de reinvestimento:

Regime fiscal do reinvestimento – artigo 48.º do CIRC Exemplo 1: A sociedade X alienou uma propriedade de investimento em 2013 e declarou intenção de reinvestir. A intenção é relevante mas não é possível reinvestir numa nova propriedade de investimento. Exemplo 2: A sociedade Y alienou um ativo tangível em 2015 e vai declarar intenção de reinvestir. A intenção é relevante e o reinvestimento pode concretizar-se num ativo intangível.



Rendimentos de patentes e de propriedade industrial – artigo 50.º-A do CIRC Com a reforma do IRC foi criado um novo regime de tributação dos rendimentos decorrentes de contratos que tenham por objeto a cessão ou a utilização temporária de certos direitos de propriedade industrial sujeitos a registo: patentes e modelos ou desenhos industriais. Assim, estes concorrem para a determinação do lucro tributável apenas em 50% do seu valor, embora se mantenha a possibilidade de serem integralmente deduzidos os gastos que lhe estão associados. Contudo, este novo regime aplica-se apenas às patentes e aos desenhos ou modelos industriais registados em ou após 1 de janeiro de 2014. Artigo 50.º-A Rendimentos de patentes e outros direitos de propriedade industrial 1 - Concorrem para a determinação do lucro tributável em apenas metade do seu valor os rendimentos provenientes de contratos que tenham por objeto a cessão ou a utilização temporária dos seguintes direitos de propriedade industrial sujeitos a registo: a) Patentes; b) Desenhos ou modelos industriais. 2 - O disposto no número anterior é igualmente aplicável aos rendimentos decorrentes da violação dos direitos de propriedade industrial aí referidos. 3 - O disposto no n.º 1 depende da verificação cumulativa das seguintes condições: a) Os direitos de propriedade industrial tenham resultado de atividades de investigação e desenvolvimento realizadas ou contratadas pelo sujeito passivo; b) O cessionário utilize os direitos de propriedade industrial na prossecução de uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola; c) Os resultados da utilização dos direitos de propriedade industrial pelo cessionário não se materializem na entrega de bens ou prestações de serviços que originem gastos fiscalmente dedutíveis na entidade cedente, ou em sociedade que com esta esteja integrada num grupo de sociedades ao qual se aplique o regime especial previsto no artigo 69.º, sempre que entre uma ou outra e o cessionário existam relações especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º; d) O cessionário não seja uma entidade residente em país, território ou região onde se encontre sujeita a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.


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4 - O disposto no presente artigo não se aplica aos rendimentos decorrentes de prestações acessórias de serviços incluídas nos contratos referidos no n.º 1, os quais, para o efeito, devem ser autonomizados dos rendimentos provenientes da cessão ou da utilização temporária de direitos de propriedade industrial. 5 - Os rendimentos a que se aplique o disposto no n.º 1 são também considerados em apenas metade do seu valor para efeitos do cálculo da fração prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 91.º


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4 - O disposto no presente artigo não se aplica aos rendimentos decorrentes de prestações acessórias de serviços incluídas nos contratos referidos no n.º 1, os quais, para o efeito, devem ser autonomizados dos rendimentos provenientes da cessão ou da utilização temporária de direitos de propriedade industrial. 5 - Os rendimentos a que se aplique o disposto no n.º 1 são também considerados em apenas metade do seu valor para efeitos do cálculo da fração prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 91.º



Regime de participation exemption– artigos 51.º e 51.º-C do CIRC Este é sem dúvida um dos aspetos mais falados na reforma do IRC: a adoção de um regime de participation exemption. Este regime tem um carácter universal e horizontal.

Assim, os lucros e reservas distribuídos, bem como as mais e menos valias realizadas por sujeitos passivos de IRC, com sede ou direção efetiva em Portugal, com a transmissão onerosa de partes sociais não concorrem para a determinação do seu lucro tributável, desde que se verifiquem cumulativamente determinados requisitos. Os requisitos são:

1) A detenção de uma participação não inferior a 5% do capital social ou direitos de voto da entidade que distribui os lucros ou cuja transmissão onerosa do capital dê origem a uma mais ou menos-valia, deste que a participação seja detida por um período mínimo de vinte e quatro meses, de forma ininterrupta, ou, para o caso dos dividendos, se detida há menos tempo, seja mantida durante o tempo necessário para completar aquele período; 2) O sujeito passivo não pode estar abrangido pelo regime de transparência fiscal; 3) A entidade que distribui os lucros ou reservas ou cujo capital social é objeto de transmissão onerosa, tem de estar sujeita e não isenta de IRC ou imposto similar, a uma taxa legal mínima de, pelo menos, 60% da taxa do IRC. (como esta passou a ser de 23%, a taxa mínima desse imposto terá de ser de 13,8%); 4) A entidade que distribui os lucros ou reservas não pode ser um paraíso fiscal.


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Exemplo: Em abril de 2014 a empresa “Investidora, SA” recebeu lucros derivados de uma participação de capital que detém numa empresa colombiana, a qual representa 20% do capital desta, detendo esta participação desde janeiro de 2012 Estes rendimentos estão excluídos de tributação por aplicação do artigo 51.º do CIRC Artigo 51.º Eliminação da dupla tributação económica de lucros e reservas distribuídos 1 - Os lucros e reservas distribuídos a sujeitos passivos de IRC com sede ou direção efetiva em território português não concorrem para a determinação do lucro tributável, desde que se verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos: a) O sujeito passivo detenha direta ou direta e indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo 69.º, uma participação não inferior a 5 % do capital social ou dos direitos de voto da entidade que distribui os lucros ou reservas; b) A participação referida no número anterior tenha sido detida, de modo ininterrupto, durante os 24 meses anteriores à distribuição ou, se detida há menos tempo, seja mantida durante o tempo necessário para completar aquele período; c) O sujeito passivo não seja abrangido pelo regime da transparência fiscal previsto no artigo 6.º; d) A entidade que distribui os lucros ou reservas esteja sujeita e não isenta de IRC, do imposto referido no artigo 7.º, de um imposto referido no artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro, ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC e a taxa legal aplicável à entidade não seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n.º 1 do artigo 87.º; e) A entidade que distribui os lucros ou reservas não tenha residência ou domicílio em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.


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Exemplo: Em abril de 2014 a empresa “Investidora, SA” recebeu lucros derivados de uma participação de capital que detém numa empresa colombiana, a qual representa 20% do capital desta, detendo esta participação desde janeiro de 2012 Estes rendimentos estão excluídos de tributação por aplicação do artigo 51.º do CIRC Artigo 51.º Eliminação da dupla tributação económica de lucros e reservas distribuídos 1 - Os lucros e reservas distribuídos a sujeitos passivos de IRC com sede ou direção efetiva em território português não concorrem para a determinação do lucro tributável, desde que se verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos: a) O sujeito passivo detenha direta ou direta e indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo 69.º, uma participação não inferior a 5 % do capital social ou dos direitos de voto da entidade que distribui os lucros ou reservas; b) A participação referida no número anterior tenha sido detida, de modo ininterrupto, durante os 24 meses anteriores à distribuição ou, se detida há menos tempo, seja mantida durante o tempo necessário para completar aquele período; c) O sujeito passivo não seja abrangido pelo regime da transparência fiscal previsto no artigo 6.º; d) A entidade que distribui os lucros ou reservas esteja sujeita e não isenta de IRC, do imposto referido no artigo 7.º, de um imposto referido no artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro, ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC e a taxa legal aplicável à entidade não seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n.º 1 do artigo 87.º; e) A entidade que distribui os lucros ou reservas não tenha residência ou domicílio em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.



Artigo 51.º-C Mais-valias e menos-valias realizadas com a transmissão onerosa de partes sociais 1 - Não concorrem para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos de IRC com sede ou direção efetiva em território português as mais e menos-valias realizadas mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere e independentemente da percentagem da participação transmitida, de partes sociais detidas ininterruptamente por um período não inferior a 24 meses, desde que, na data da respetiva transmissão, se mostrem cumpridos os requisitos previstos nas alíneas a), c) e e) do n.º 1 do artigo 51.º, bem como o requisito previsto na alínea d) do n.º 1 ou no n.º 2 do mesmo artigo. 2 - O disposto no número anterior é igualmente aplicável às mais e menos-valias realizadas com a transmissão de outros instrumentos de capital próprio associados às partes sociais aí referidas, designadamente prestações suplementares. 3 - O disposto nos números anteriores é igualmente aplicável às mais-valias e às menos-valias resultantes da transmissão onerosa de partes sociais e de outros instrumentos de capital próprio no âmbito de operações de fusão, cisão, entrada de ativos ou permuta de partes sociais não abrangidas pelo regime especial previsto nos artigos 73.º e seguintes, quando realizadas pelas sociedades fundidas, cindidas ou contribuidoras, ou pelos sócios das sociedades fundidas, cindidas ou adquiridas, desde que estes últimos sejam sujeitos passivos de IRC com sede ou direção efetiva em território português. 4 - O disposto no n.º 1 não é aplicável às mais e menos-valias realizadas mediante transmissão onerosa de partes sociais quando o valor dos bens imóveis ou dos direitos reais sobre bens imóveis situados em território português, com exceção dos bens imóveis afetos a uma atividade de natureza agrícola, industrial ou comercial que não consista na compra e venda de bens imóveis, represente, direta ou indiretamente, mais de 50 % do ativo.


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Regime de participation exemption – artigo 14.º do Código do IRC Estão isentos os lucros e reservas que uma entidade residente em território português, sujeita e não isenta de IRC, coloque à disposição de uma entidade que seja residente: 1) Noutro Estado membro da União Europeia; 2) Num Estado membro do Espaço Económico Europeu que esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da União Europeia; 3) Num Estado com o qual tenha sido celebrada e se encontre em vigor convenção para evitar a dupla tributação que preveja a troca de informações; Condições a observar pela entidade beneficiária: a) Esteja sujeita e não isenta de um imposto referido no artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro, ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC desde que, a taxa legal aplicável à entidade não seja inferior a 60 % da taxa geral do IRC; b) Detenha direta ou direta e indiretamente, uma participação não inferior a 5% do capital social ou dos direitos de voto da entidade que distribui os lucros ou reservas; c) Detenha essa participação de modo ininterrupto, durante os 24 meses anteriores à colocação à disposição


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Regime de participation exemption – artigo 14.º do Código do IRC Estão isentos os lucros e reservas que uma entidade residente em território português, sujeita e não isenta de IRC, coloque à disposição de uma entidade que seja residente: 1) Noutro Estado membro da União Europeia; 2) Num Estado membro do Espaço Económico Europeu que esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da União Europeia; 3) Num Estado com o qual tenha sido celebrada e se encontre em vigor convenção para evitar a dupla tributação que preveja a troca de informações; Condições a observar pela entidade beneficiária: a) Esteja sujeita e não isenta de um imposto referido no artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro, ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC desde que, a taxa legal aplicável à entidade não seja inferior a 60 % da taxa geral do IRC; b) Detenha direta ou direta e indiretamente, uma participação não inferior a 5% do capital social ou dos direitos de voto da entidade que distribui os lucros ou reservas; c) Detenha essa participação de modo ininterrupto, durante os 24 meses anteriores à colocação à disposição



4.11 Benefícios Fiscais ao investimento e à contratação Os sujeitos passivos que usufruam de benefícios fiscais, estão obrigados a entregar o Anexo D da declaração modelo 22, o qual se encontra estruturado em sintonia com a forma como os benefícios operam. Deduções ao rendimento:

Deduções à coleta:


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Remuneração Convencional do Capital Social Este benefício, inicialmente previsto no artigo 9.º da Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro (reforma do IRC) passa agora a constar do artigo 41.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais. Não se trata verdadeiramente de um novo benefício, pois até 2013, inclusive, existiu um benefício com estas características e com o mesmo nome. Na determinação do lucro tributável das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, cooperativas, empresas públicas, e demais pessoas coletivas de direito público ou privado com sede ou direção efetiva em território português, pode ser deduzida uma importância correspondente à remuneração convencional do capital social, calculada mediante a aplicação da taxa de 5 % ao montante das entradas realizadas, por entregas em dinheiro, pelos sócios, no âmbito da constituição de sociedade ou do aumento do capital social. Note-se que o benefício opera por dedução ao rendimento.

Condições:

1) A sociedade beneficiária seja qualificada como micro, pequena ou média empresa, de acordo com os critérios previstos no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 143/2009, de 16 de junho; 2) Os sócios que participem na constituição da sociedade ou no aumento do capital social sejam exclusivamente pessoas singulares, sociedades de capital de risco ou investidores de capital de risco; 3) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos.

A dedução ao lucro tributável do IRC:

a) Aplica-se exclusivamente às entradas, no âmbito da constituição de sociedades ou do aumento do capital social da sociedade beneficiária; b) É efetuada no apuramento do lucro tributável relativo ao período de tributação em que ocorram as mencionadas entradas e nos três períodos de tributação seguintes

Este benefício fiscal está sujeito às regras europeias aplicáveis em matéria de auxílios de minimis.


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Remuneração Convencional do Capital Social Este benefício, inicialmente previsto no artigo 9.º da Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro (reforma do IRC) passa agora a constar do artigo 41.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais. Não se trata verdadeiramente de um novo benefício, pois até 2013, inclusive, existiu um benefício com estas características e com o mesmo nome. Na determinação do lucro tributável das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, cooperativas, empresas públicas, e demais pessoas coletivas de direito público ou privado com sede ou direção efetiva em território português, pode ser deduzida uma importância correspondente à remuneração convencional do capital social, calculada mediante a aplicação da taxa de 5 % ao montante das entradas realizadas, por entregas em dinheiro, pelos sócios, no âmbito da constituição de sociedade ou do aumento do capital social. Note-se que o benefício opera por dedução ao rendimento.

Condições:

1) A sociedade beneficiária seja qualificada como micro, pequena ou média empresa, de acordo com os critérios previstos no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 143/2009, de 16 de junho; 2) Os sócios que participem na constituição da sociedade ou no aumento do capital social sejam exclusivamente pessoas singulares, sociedades de capital de risco ou investidores de capital de risco; 3) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos.

A dedução ao lucro tributável do IRC:

a) Aplica-se exclusivamente às entradas, no âmbito da constituição de sociedades ou do aumento do capital social da sociedade beneficiária; b) É efetuada no apuramento do lucro tributável relativo ao período de tributação em que ocorram as mencionadas entradas e nos três períodos de tributação seguintes

Este benefício fiscal está sujeito às regras europeias aplicáveis em matéria de auxílios de minimis.



Benefícios ao Investimento O Novo Código Fiscal do Investimento Código Fiscal do Investimento A Lei n.º 44/2014, de 11 de julho, concedeu ao Governo autorização legislativa para aprovar um novo Código Fiscal do Investimento, revogando o Decreto -Lei n.º 249/2009, de 23 de setembro, e adaptar os regimes de benefícios fiscais ao investimento e à capitalização das empresas às novas regras europeias aplicáveis em matéria de auxílios de Estado para o período 2014 -2020. O novo Código Fiscal do Investimento foi entretanto aprovado através do Decreto-Lei n.º 162/2014, de 31 de Outubro. Posteriormente foram publicadas duas Portarias regulamentadoras: Portaria n.º 282/2014, de 30 de dezembro (muito importante para o RFAI) e a mais recente Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro. Vamos analisar dois dos mais importantes benefícios do Código Fiscal do Investimento: o RFAI e a DLRR. RFAI - Regime Fiscal de Apoio ao Investimento O RFAI é aplicável aos sujeitos passivos de IRC que exerçam, a título principal, uma atividade nos seguintes setores:

a) Indústria extrativa e indústria transformadora; b) Turismo e as atividades declaradas de interesse para o turismo nos termos da legislação aplicável; c) Atividades e serviços informáticos e conexos; d) Atividades agrícolas, piscícolas, agropecuárias e florestais; e) Atividades de investigação e desenvolvimento e de alta intensidade tecnológica; f) Tecnologias da informação e produção de audiovisual e multimédia; g) Defesa, ambiente, energia e telecomunicações.

Investimentos relevantes Para efeitos do RFAI, são relevantes os seguintes investimentos: a) Ativos fixos tangíveis, adquiridos em estado de novo, com exceção de:


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i) Terrenos, salvo no caso de se destinarem à exploração de concessões mineiras, águas minerais naturais e de nascente, pedreiras, barreiros e areeiros em investimentos na indústria extrativa; ii) Construção, aquisição, reparação e ampliação de quaisquer edifícios, salvo se forem instalações fabris ou afetos a atividades administrativas; iii) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas; iv) Mobiliário e artigos de conforto ou decoração, salvo equipamento hoteleiro afeto a exploração turística; v) Equipamentos sociais; vi) Outros bens de investimento que não estejam afetos à exploração da empresa;

Ativos fixos intangíveis constituídos por despesas com transferência de tecnologia, nomeadamente através da aquisição de direitos de patentes, licenças, «saber–fazer» ou conhecimentos técnicos não protegidos por patente. Condições que os sujeitos passivos têm que preencher, cumulativamente:

a) Dispor de contabilidade regularmente organizada, de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade; b) O seu lucro tributável não pode ser determinado por métodos indiretos; Código Fiscal do Investimento c) Têm de manter na empresa e na região durante um período mínimo de três anos a contar da data dos investimentos, no caso de micro, pequenas e médias empresas tal como definidas na Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003, ou cinco anos nos restantes casos; O período de detenção pode ser inferior a cinco anos, se o respetivo período mínimo de vida útil, determinado nos termos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, tiver duração menor. d) Não podem ser devedores ao Estado e à segurança social de quaisquer contribuições, impostos ou quotizações ou tenham o seu pagamento assegurado; e) Não sejam consideradas empresas em dificuldade nos termos da comunicação da Comissão — orientações comunitárias relativas aos auxílios estatais de emergência e à reestruturação a empresas em dificuldade, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, n.º C 244, de 1 de outubro de 2004; f) Efetuem investimento relevante que proporcione a criação de postos de trabalho e a sua manutenção até ao final do período de dedução

Nas regiões elegíveis para auxílios nos termos da alínea c) do n.º 3 do artigo 107.º, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia constantes da tabela do artigo 43.º do


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i) Terrenos, salvo no caso de se destinarem à exploração de concessões mineiras, águas minerais naturais e de nascente, pedreiras, barreiros e areeiros em investimentos na indústria extrativa; ii) Construção, aquisição, reparação e ampliação de quaisquer edifícios, salvo se forem instalações fabris ou afetos a atividades administrativas; iii) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas; iv) Mobiliário e artigos de conforto ou decoração, salvo equipamento hoteleiro afeto a exploração turística; v) Equipamentos sociais; vi) Outros bens de investimento que não estejam afetos à exploração da empresa;

Ativos fixos intangíveis constituídos por despesas com transferência de tecnologia, nomeadamente através da aquisição de direitos de patentes, licenças, «saber–fazer» ou conhecimentos técnicos não protegidos por patente. Condições que os sujeitos passivos têm que preencher, cumulativamente:

a) Dispor de contabilidade regularmente organizada, de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade; b) O seu lucro tributável não pode ser determinado por métodos indiretos; Código Fiscal do Investimento c) Têm de manter na empresa e na região durante um período mínimo de três anos a contar da data dos investimentos, no caso de micro, pequenas e médias empresas tal como definidas na Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003, ou cinco anos nos restantes casos; O período de detenção pode ser inferior a cinco anos, se o respetivo período mínimo de vida útil, determinado nos termos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, tiver duração menor. d) Não podem ser devedores ao Estado e à segurança social de quaisquer contribuições, impostos ou quotizações ou tenham o seu pagamento assegurado; e) Não sejam consideradas empresas em dificuldade nos termos da comunicação da Comissão — orientações comunitárias relativas aos auxílios estatais de emergência e à reestruturação a empresas em dificuldade, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, n.º C 244, de 1 de outubro de 2004; f) Efetuem investimento relevante que proporcione a criação de postos de trabalho e a sua manutenção até ao final do período de dedução

Nas regiões elegíveis para auxílios nos termos da alínea c) do n.º 3 do artigo 107.º, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia constantes da tabela do artigo 43.º do



Código Fiscal do Investimento, no caso de empresas que não se enquadrem na categoria das micro, pequenas e médias empresas, tal como definidas na Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003, apenas podem beneficiar do RFAI os investimentos quem respeitem a uma nova atividade económica. Benefícios Fiscais:

a) investimentos realizados em regiões elegíveis nos termos da alínea a) do n.º 3 do artigo 107.º do Tratado de Funcionamento da UE constantes da tabela prevista no n.º 1 do artigo 43.º do Código Fiscal do Investimento

Dedução à coleta do IRC calculada da seguinte forma: 25 % das aplicações relevantes, relativamente ao investimento realizado até ao montante de € 5.000.000,00; 10 % das aplicações relevantes, relativamente à parte do investimento realizado que exceda o montante de € 5.000.000,00;

Exemplo de cálculo: Em 2014, uma dada empresa efetuou investimentos relevantes no montante de € 6.000.000,00 e pretende usufruir do RFAI. Cálculo da dedução à coleta: 25% X € 5.000.000,00 = € 1.250.000,00 + 10% X € 1.000.000,00 = € 100.000,00 Valor do benefício = 1.350.000,00 b) investimentos realizados em regiões elegíveis nos termos da alínea c) do n.º 3 do

artigo 107.º do Tratado de Funcionamento da UE constantes da tabela prevista no n.º 1 do artigo 43.º do Código Fiscal do Investimento

Dedução à coleta do IRC calculada da seguinte forma: 10 % das aplicações relevantes

Para o período de 1 de julho de 2014 a 31 de dezembro de 2020, os limites máximos aplicáveis aos benefícios fiscais concedidos às empresas no âmbito do regime de benefícios fiscais contratuais ao Investimento produtivo e do RFAI são os seguintes:


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A dedução à coleta é efetuada na liquidação de IRC respeitante ao período de tributação em que sejam realizadas as aplicações relevantes, com os seguintes limites:

a) No caso de investimentos realizados no período de tributação do início de atividade e nos dois períodos de tributação seguintes, exceto quando a empresa resultar de cisão, até à concorrência do total da coleta do IRC apurada em cada um desses períodos de tributação; b) Nos restantes casos, até à concorrência de 50% da coleta do IRC apurada em cada período de tributação.

Quando a dedução referida não possa ser efetuada integralmente por insuficiência de coleta, a importância ainda não deduzida pode sê-lo nas liquidações dos 10 períodos de tributação seguintes, nas mesmas condições. Trata-se aqui de uma ampliação do período de reporte do RFAI que era de 5 anos.

Obrigações acessórias A dedução é justificada por documento a integrar o processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do Código do IRC, que identifique discriminadamente as aplicações relevantes, o respetivo montante e outros elementos considerados relevantes. Do processo de documentação fiscal relativo ao exercício da dedução deve ainda constar documento que evidencie o cálculo do benefício fiscal, bem como documentos comprovativos das condições de elegibilidade. Atente-se que as condições de elegibilidade determinam que o sujeito passivo não pode ter dívidas ao Estado nem à segurança social, pelo que os sujeitos passivos que pretendam utilizar o RFAI em 2014, devem juntar ao dossier fiscal, as respetivas certidões comprovativas.


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A dedução à coleta é efetuada na liquidação de IRC respeitante ao período de tributação em que sejam realizadas as aplicações relevantes, com os seguintes limites:

a) No caso de investimentos realizados no período de tributação do início de atividade e nos dois períodos de tributação seguintes, exceto quando a empresa resultar de cisão, até à concorrência do total da coleta do IRC apurada em cada um desses períodos de tributação; b) Nos restantes casos, até à concorrência de 50% da coleta do IRC apurada em cada período de tributação.

Quando a dedução referida não possa ser efetuada integralmente por insuficiência de coleta, a importância ainda não deduzida pode sê-lo nas liquidações dos 10 períodos de tributação seguintes, nas mesmas condições. Trata-se aqui de uma ampliação do período de reporte do RFAI que era de 5 anos.

Obrigações acessórias A dedução é justificada por documento a integrar o processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do Código do IRC, que identifique discriminadamente as aplicações relevantes, o respetivo montante e outros elementos considerados relevantes. Do processo de documentação fiscal relativo ao exercício da dedução deve ainda constar documento que evidencie o cálculo do benefício fiscal, bem como documentos comprovativos das condições de elegibilidade. Atente-se que as condições de elegibilidade determinam que o sujeito passivo não pode ter dívidas ao Estado nem à segurança social, pelo que os sujeitos passivos que pretendam utilizar o RFAI em 2014, devem juntar ao dossier fiscal, as respetivas certidões comprovativas.



Exclusividade do benefício O RFAI não é cumulável com quaisquer incentivos financeiros ou benefícios fiscais da mesma natureza, relativamente às mesmas aplicações relevantes, previstos neste ou noutros diplomas legais. O RFAI é cumulável com a dedução por lucros retidos e reinvestidos, desde, e na medida em que, não sejam ultrapassados os limites máximos resultantes da aplicação do mapa nacional dos auxílios estatais com finalidade regional para o período 2014 a 2020. Enquadramento comunitário Em conformidade com as Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para 2014-2020, publicadas no Jornal Oficial da União Europeia n.º C 209, de 27 de julho de 2013 e com o Regulamento (UE) n.º 651/2014, de 16 de junho de 2014, publicado no Jornal Oficial da União Europeia n.º C 187, de 26 de junho de 2014 (Regulamento Geral de Isenção por Categoria), não são elegíveis para a concessão de benefícios fiscais os projetos de investimento que tenham por objeto determinadas atividades económicas. Assim, não são elegíveis para a concessão de benefícios fiscais os projetos de investimento que tenham por objeto as atividades económicas dos setores:

• siderúrgico, do carvão, da pesca e da aquicultura,

• da produção agrícola primária, da transformação e comercialização de produtos agrícolas enumerados no anexo I do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, da silvicultura,

• da construção naval, das fibras sintéticas, dos transportes e das infraestruturas conexas e da produção, distribuição e infraestruturas energéticas.

Âmbito setorial de aplicação do RFAI Sem prejuízo das restrições previstas no artigo anterior, as atividades económicas previstas no n.º 2 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 162/2014, de 31 de outubro, correspondem aos seguintes códigos da Classificação Portuguesa de Atividades Económicas, Revisão 3 (CAE-Rev.3), aprovada pelo Decreto-Lei n.º 381/2007, de 14 de novembro: a) Indústrias extrativas - divisões 05 a 09; b) Indústrias transformadoras - divisões 10 a 33; c) Alojamento - divisão 55; d) Restauração e similares - divisão 56; e) Atividades de edição - divisão 58; f) Atividades cinematográficas, de vídeo e de produção de programas de televisão - grupo 591;


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g) Consultoria e programação informática e atividades relacionadas - divisão 62; h) Atividades de processamento de dados, domiciliação de informação e atividades relacionadas e portais Web - grupo 631; i) Atividades de investigação científica e de desenvolvimento - divisão 72; j) Atividades com interesse para o turismo - subclasses 77210, 90040, 91041, 91042, 93110, 93210, 93292, 93293 e 96040; k) Atividades de serviços administrativos e de apoio prestados às empresas - classes 82110 e 82910 Portaria n.º 297/2015, de 21 de Setembro Para efeitos do disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 22.º do Código Fiscal do Investimento, independentemente da forma que assuma o investimento inicial, apenas se consideram aplicações relevantes os ativos intangíveis que: a) Sejam exclusivamente utilizados no estabelecimento objeto dos benefícios fiscais; b) Sejam amortizáveis, nos termos das regras contabilísticas em vigor; c) Sejam adquiridos em condições de mercado a terceiros não relacionados com o adquirente; e d) Permaneçam associados ao investimento a favor do qual o auxílio é concedido durante pelo menos cinco anos, ou três anos no caso de micro, pequenas e médias empresas tal como definidas na Recomendação 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003. Para efeitos do RFAI, a contribuição financeira dos sujeitos passivos, a partir dos seus recursos próprios ou mediante financiamento externo que assuma uma forma isenta de qualquer apoio público, deve corresponder, pelo menos, a 25 % das aplicações relevantes. Consideram-se que os investimentos respeitem a uma nova atividade económica quando estejam relacionados:

• com a criação de um novo estabelecimento,

• o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente,

• a diversificação da produção de um estabelecimento no que se refere a produtos não fabricados anteriormente nesse estabelecimento, ou

• uma alteração fundamental do processo de produção global de um estabelecimento existente.

Os sujeitos passivos devem incluir no processo de documentação fiscal os seguintes elementos:

• Descrição do investimento inicial, indicando designadamente os objetivos, áreas de intervenção e os principais investimentos, bem como o respetivo enquadramento


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g) Consultoria e programação informática e atividades relacionadas - divisão 62; h) Atividades de processamento de dados, domiciliação de informação e atividades relacionadas e portais Web - grupo 631; i) Atividades de investigação científica e de desenvolvimento - divisão 72; j) Atividades com interesse para o turismo - subclasses 77210, 90040, 91041, 91042, 93110, 93210, 93292, 93293 e 96040; k) Atividades de serviços administrativos e de apoio prestados às empresas - classes 82110 e 82910 Portaria n.º 297/2015, de 21 de Setembro Para efeitos do disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 22.º do Código Fiscal do Investimento, independentemente da forma que assuma o investimento inicial, apenas se consideram aplicações relevantes os ativos intangíveis que: a) Sejam exclusivamente utilizados no estabelecimento objeto dos benefícios fiscais; b) Sejam amortizáveis, nos termos das regras contabilísticas em vigor; c) Sejam adquiridos em condições de mercado a terceiros não relacionados com o adquirente; e d) Permaneçam associados ao investimento a favor do qual o auxílio é concedido durante pelo menos cinco anos, ou três anos no caso de micro, pequenas e médias empresas tal como definidas na Recomendação 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003. Para efeitos do RFAI, a contribuição financeira dos sujeitos passivos, a partir dos seus recursos próprios ou mediante financiamento externo que assuma uma forma isenta de qualquer apoio público, deve corresponder, pelo menos, a 25 % das aplicações relevantes. Consideram-se que os investimentos respeitem a uma nova atividade económica quando estejam relacionados:

• com a criação de um novo estabelecimento,

• o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente,

• a diversificação da produção de um estabelecimento no que se refere a produtos não fabricados anteriormente nesse estabelecimento, ou

• uma alteração fundamental do processo de produção global de um estabelecimento existente.

Os sujeitos passivos devem incluir no processo de documentação fiscal os seguintes elementos:

• Descrição do investimento inicial, indicando designadamente os objetivos, áreas de intervenção e os principais investimentos, bem como o respetivo enquadramento



numa das tipologias previstas na alínea d) do n.º 2 do artigo 2.º da Portaria acima referida, ou seja, os sujeitos passivos devem identificar se o investimento em causa respeita a: a) criação de um novo estabelecimento, b) aumento da capacidade de um estabelecimento já existente, c) diversificação da produção de um estabelecimento no que se refere a produtos não fabricados anteriormente nesse estabelecimento, ou d) alteração fundamental do processo de produção global de um estabelecimento existente.

• Identificação da data e custo de aquisição de todas as aplicações relevantes, bem como listagem das faturas que titulem a respetiva aquisição;

• Identificação da região ou regiões em que foi realizado o investimento e das respetivas aplicações relevantes;

• Cálculo dos benefícios fiscais relativos ao investimento realizado em aplicações relevantes no período de tributação;

• Identificação de outros auxílios de Estado concedidos ao mesmo investimento e cálculo do montante dos auxílios, atualizado de acordo com o disposto nas alíneas b) e c) do n.º 1 e nos n.º 2 e 3 do artigo 4.º da portaria;

• Determinação da intensidade dos auxílios concedido ao mesmo investimento, em percentagem, resultante do quociente entre o montante total dos auxílios de Estado e o montante das aplicações relevantes;

• Cálculo do limite máximo de auxílio, de acordo com o disposto no artigo 43.º do Código Fiscal do Investimento;

• Apuramento, quando aplicável, do excesso entre o limite máximo de auxílio e o montante dos auxílios de Estado concedidos ao mesmo investimento.

Exemplo: Em 2014 uma empresa que se dedica a atividades de programação informática, localizada em Braga, efetuou investimentos relevantes em ativos tangíveis no montante de € 200.000,00 e pretende usufruir do RFAI. A empresa iniciou a atividade em 2010 e é uma PME. Cálculo da dedução à coleta: 25% X € 200.000 = € 50.000 Valor do benefício = € 50.000,00 limitado a 50% da coleta (com reporte até 10 anos)


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DLRR - Regime de dedução por lucros retidos e reinvestidos A DLRR é um novo benefício fiscal, criado em 2014 e inicialmente incluído nos artigos 66.º-C e seguintes do Estatuto dos Benefícios Fiscais, mas agora constante do novo Código Fiscal do Investimento. Quem pode beneficiar da DLRR ? Pode utilizar este benefício, os sujeitos passivos de IRC residentes em território português, bem como os sujeitos passivos não residentes com estabelecimento estável neste território, que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, que preencham, cumulativamente, as seguintes condições:

a) a) Sejam micro, pequenas e médias empresas, tal como definidas na Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003; b) Disponham de contabilidade regularmente organizada, de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade; c) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos; d) Tenham a situação fiscal e contributiva regularizada.

Dedução da DLRR Os sujeitos passivos podem deduzir à coleta do IRC, nos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014, até 10 % dos lucros retidos que sejam reinvestidos em aplicações relevantes, no prazo de dois anos contado a partir do final do período de tributação a que correspondam os lucros retidos O montante máximo dos lucros retidos e reinvestidos, em cada período de tributação, é de € 5.000.000,00, por sujeito passivo. A dedução tem como limite 25% da coleta do IRC. Aplicações relevantes: Consideram-se aplicações relevantes, os ativos fixos tangíveis, adquiridos em estado de novo, com exceção de:

a) Terrenos, salvo no caso de se destinarem à exploração de concessões mineiras, águas minerais naturais e de nascente, pedreiras, barreiros e areeiros em projetos de indústria extrativa; b) Construção, aquisição, reparação e ampliação de quaisquer edifícios, salvo quando afetos a atividades produtivas ou administrativas; c) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, barcos de recreio e aeronaves de turismo;


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DLRR - Regime de dedução por lucros retidos e reinvestidos A DLRR é um novo benefício fiscal, criado em 2014 e inicialmente incluído nos artigos 66.º-C e seguintes do Estatuto dos Benefícios Fiscais, mas agora constante do novo Código Fiscal do Investimento. Quem pode beneficiar da DLRR ? Pode utilizar este benefício, os sujeitos passivos de IRC residentes em território português, bem como os sujeitos passivos não residentes com estabelecimento estável neste território, que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, que preencham, cumulativamente, as seguintes condições:

a) a) Sejam micro, pequenas e médias empresas, tal como definidas na Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003; b) Disponham de contabilidade regularmente organizada, de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade; c) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos; d) Tenham a situação fiscal e contributiva regularizada.

Dedução da DLRR Os sujeitos passivos podem deduzir à coleta do IRC, nos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014, até 10 % dos lucros retidos que sejam reinvestidos em aplicações relevantes, no prazo de dois anos contado a partir do final do período de tributação a que correspondam os lucros retidos O montante máximo dos lucros retidos e reinvestidos, em cada período de tributação, é de € 5.000.000,00, por sujeito passivo. A dedução tem como limite 25% da coleta do IRC. Aplicações relevantes: Consideram-se aplicações relevantes, os ativos fixos tangíveis, adquiridos em estado de novo, com exceção de:

a) Terrenos, salvo no caso de se destinarem à exploração de concessões mineiras, águas minerais naturais e de nascente, pedreiras, barreiros e areeiros em projetos de indústria extrativa; b) Construção, aquisição, reparação e ampliação de quaisquer edifícios, salvo quando afetos a atividades produtivas ou administrativas; c) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, barcos de recreio e aeronaves de turismo;



d) Artigos de conforto ou decoração, salvo equipamento hoteleiro afeto a exploração turística; e) Ativos afetos a atividades no âmbito de acordos de concessão ou de parceria público-privada celebrados com entidades do setor público.

Quando ocorra a transmissão onerosa dos ativos em que seja concretizado o reinvestimento dos lucros retidos antes de decorrido o prazo previsto no número anterior, o sujeito passivo deve reinvestir, no mesmo período de tributação ou no período de tributação seguinte, o respetivo valor de realização em aplicações relevantes, os quais devem ser detidos, pelo menos, pelo período necessário para completar o prazo de cinco anos. Reserva especial por lucros retidos e reinvestidos Os sujeitos passivos que beneficiem da DLRR devem proceder à constituição, no balanço, de reserva especial correspondente ao montante dos lucros retidos e reinvestidos. Esta reserva especial não pode ser utilizada para distribuição aos sócios antes do fim do quinto exercício posterior ao da sua constituição, sem prejuízo dos demais requisitos legais exigíveis. Esta situação exige algum cuidado na constituição desta reserva. Sugerimos por isso que na sua constituição se tenha em consideração a dimensão da coleta do período, dado que a DLRR não tem reporte.

Exemplo prático Lucro contabilístico no período de 2015 = 30.000 Lucro levado à Reserva Especial = 20.000 investimento elegível a realizar até final de 2017 Benefício potencial = 2.000 Coleta do IRC = 6.000 benefício a deduzir = 1.500 (6.000 X 25%) Note-se bem: a lei não prevê a possibilidade de reporte do benefício para os anos seguintes, contrariamente ao que acontece com outros benefícios. Obrigações acessórias A dedução da DLRR é justificada por documento a integrar o processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do Código do IRC, que identifique discriminadamente o montante dos lucros retidos e reinvestidos, as aplicações relevantes em aplicações relevantes, o respetivo montante e outros elementos considerados relevantes. A contabilidade dos sujeitos passivos de IRC beneficiários da DLRR deve evidenciar o imposto que deixe de ser pago em resultado da dedução, mediante menção do valor


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correspondente no anexo ao balanço e à demonstração de resultados relativa ao exercício em que a mesma se efetua. Acumulação de benefícios A DLRR não é cumulável, relativamente às mesmas aplicações relevantes elegíveis, com quaisquer outros benefícios fiscais ao investimento da mesma natureza. Contudo, a DLRR é cumulável com o regime de benefícios contratuais e com o RFAI, nas condições que já referimos. Esquemática do benefício


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correspondente no anexo ao balanço e à demonstração de resultados relativa ao exercício em que a mesma se efetua. Acumulação de benefícios A DLRR não é cumulável, relativamente às mesmas aplicações relevantes elegíveis, com quaisquer outros benefícios fiscais ao investimento da mesma natureza. Contudo, a DLRR é cumulável com o regime de benefícios contratuais e com o RFAI, nas condições que já referimos. Esquemática do benefício



Código Fiscal do Investimento - Notas finais 1) Limitação de benefícios – artigo 92.º do Código do IRC

O artigo 92.º do Código do IRC limita a utilização de benefícios fiscais até 10% do IRC liquidado do sujeito passivo num dado período de tributação. Com a alteração prevista na Lei n.º 44/2014, de 11 de julho, todos os benefícios fiscais constantes do Código Fiscal do Investimento deixaram de estar abrangidos por esta limitação.

2) Benefícios que operam por dedução à coleta e o PEC – hierarquia de dedução

Os benefícios fiscais ao investimento operam por dedução à coleta do IRC. Contudo as deduções à coleta do IRC não se limitam aos benefícios fiscais, originando por vezes uma concorrência entre estes benefícios e nomeadamente, o pagamento especial por conta. Quando isto acontece é necessário respeitar a hierarquia das deduções, estipulada no n.º 2 do artigo 90.º do Código do IRC. Código do IRC Artigo 90.º Procedimento e forma de liquidação 2 — Ao montante apurado nos termos do número anterior são efetuadas as seguintes deduções, pela ordem indicada: a) A correspondente à dupla tributação jurídica internacional; b) A correspondente à dupla tributação económica internacional; c) A relativa a benefícios fiscais; d) A relativa ao pagamento especial por conta a que se refere o artigo 106.º; Exemplo prático:

Um dado sujeito passivo apresenta no período de tributação de 2014, uma coleta de € 5,000,00. Efetuou investimentos elegíveis no âmbito do RFAI, no valor de € 30.000,00 e tem um saldo dedutível de pagamento especial por conta de € 4.500,00.

Cálculo do RFAI: 30.000,00 X 10% (por hipótese) = 3.000,00 Benefício a utilizar em 2014 = 5.000 X 50% = 2.500,00 Dedução a efetuar = 5.000,00 – 2.500,00 (RFAI) – 2.500,00 (PEC) Saldo de PEC a reportar = 2.000,00 (caso não seja excedido o prazo de reporte)


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5. As taxas do IRC para 2014 e tributações autónomas As taxas do IRC para 2014 são as seguintes:

• Regime Geral e Regime Simplificado Continente e Madeira = 17%/21% Açores = 13, 6%/16,8% Entidades sem fins lucrativos = 21,5% Não residentes = 25%

• Regime de redução de taxa Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira = 5%

No caso de sujeitos passivos que exerçam, diretamente e a título principal, uma atividade económica de natureza agrícola, comercial ou industrial que sejam qualificados como micro, pequena ou média empresa, nos termos previstos no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, a taxa de IRC aplicável aos primeiros € 15.000,00 de matéria coletável é de 17%, aplicando-se a taxa de 23% ao excedente. Temos assim como benefício máximo = 15 000 x (23%-17%) = € 900,00 Informação vinculativa da AT proc. 683/2014 – Despacho de 16/9/2014 do Diretor-Geral: Tendo em conta que o objetivo do n.º 2 do artigo 87.º do CIRC foi estabelecer uma taxa de IRC mais baixa para as pequenas e médias empresas e estando as micro empresas incluídas na categoria das PME, conforme n.º 3 do artigo 2.º do Anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, é-lhes também aplicável esse normativo. No que respeita à comprovação de PME, as entidades que obtenham essa comprovação através da existência de Certificação emitida pelo IAPMEI, nos termos previstos no Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, detêm prova bastante para efeitos da usufruição da taxa de 17%. As entidades que não sejam detentoras dessa Certificação devem fazer a prova dos pressupostos de que depende o benefício.


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5. As taxas do IRC para 2014 e tributações autónomas As taxas do IRC para 2014 são as seguintes:

• Regime Geral e Regime Simplificado Continente e Madeira = 17%/21% Açores = 13, 6%/16,8% Entidades sem fins lucrativos = 21,5% Não residentes = 25%

• Regime de redução de taxa Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira = 5%

No caso de sujeitos passivos que exerçam, diretamente e a título principal, uma atividade económica de natureza agrícola, comercial ou industrial que sejam qualificados como micro, pequena ou média empresa, nos termos previstos no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, a taxa de IRC aplicável aos primeiros € 15.000,00 de matéria coletável é de 17%, aplicando-se a taxa de 23% ao excedente. Temos assim como benefício máximo = 15 000 x (23%-17%) = € 900,00 Informação vinculativa da AT proc. 683/2014 – Despacho de 16/9/2014 do Diretor-Geral: Tendo em conta que o objetivo do n.º 2 do artigo 87.º do CIRC foi estabelecer uma taxa de IRC mais baixa para as pequenas e médias empresas e estando as micro empresas incluídas na categoria das PME, conforme n.º 3 do artigo 2.º do Anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, é-lhes também aplicável esse normativo. No que respeita à comprovação de PME, as entidades que obtenham essa comprovação através da existência de Certificação emitida pelo IAPMEI, nos termos previstos no Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, detêm prova bastante para efeitos da usufruição da taxa de 17%. As entidades que não sejam detentoras dessa Certificação devem fazer a prova dos pressupostos de que depende o benefício.



Tributações autónomas

Encargos com viaturas (artigo 88.º n.º 3 do CIRC) Com a aprovação da reforma do IRC, as taxas de tributação autónoma incidentes sobre viaturas ligeiras de passageiros deixaram de estar indexadas ao valor de aquisição fiscalmente aceite nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC. Assim, as novas taxas de tributação autónoma constantes do n.º 3 do artigo 88.° do Código do IRC aplicam-se aos encargos efetuados ou suportados por sujeitos passivos relacionados com todas as viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, excluindo os veículos movidos exclusivamente a energia elétrica, independentemente da respetiva data de aquisição ou locação. Deste modo, os encargos efetuados ou suportados com viaturas ligeiras de passageiros (deixa-se de fazer referência a viaturas mistas), motos ou motociclos, excluindo veículos elétricos, passam a ser tributados às seguintes taxas:



• 35% se respeitarem a veículos com valor de aquisição igual ou superior a € 35.000 Com a aprovação da Reforma da tributação ambiental (Fiscalidade Verde), conforme Lei n.º 82-D/2014, de 31 de dezembro, foram introduzidas significativas alterações, com entrada em vigor em 2015. Assim, o artigo 1.º da Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, que define o custo de aquisição ou o valor de reavaliação das viaturas ligeiras de passageiros, para efeitos de IRC, passou a ter a seguinte redação:


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Por outro lado, com a publicação da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de dezembro, diploma com várias alterações ao IRC, foram igualmente introduzidas importantes alterações com entrada em vigor em 2015. Tributação autónoma de encargos com viaturas – n.º 17 do artigo 88.º do CIRC (2015) No caso de viaturas ligeiras de passageiros híbridas plug-in, as taxas referidas nas alíneas a), b) e c) do n.º 3 são, respetivamente, de 5 %, 10 % e 17,5 %, em vez de 10%, 27,5% e 35%. Um automóvel híbrido plug-in é um automóvel híbrido cuja bateria utilizada para alimentar o motor elétrico pode ser carregada diretamente por meio de uma tomada. Em regra, possui as mesmas características dos automóveis híbridos convencionais, tendo um motor elétrico e um motor a explosão de apoio. No híbrido tradicional a bateria é carregada unicamente por meio do motor a explosão. Tributação autónoma de encargos com viaturas – n.º 18 do artigo 88.º do CIRC (novo) No caso de viaturas ligeiras de passageiros movidas a GPL ou GNV, as taxas referidas nas alíneas a), b) e c) do n.º 3 são, respetivamente, de 7,5 %, 15 % e 27,5 %, em vez de 10%, 27,5% e 35%. A abreviatura GPL significa gás de petróleo liquefeito A abreviatura GNV significa gás natural veicular Exemplo comparativo 2014/2015 para uma viatura híbrida plug-in: Admita-se que uma dada empresa vai adquirir uma viatura híbrida plug-in no período de 2015, cujo custo de aquisição é € 45.000,00. A viatura vai ser depreciada em 5 anos, tendo-se reconhecido contabilisticamente um valor residual de € 5.000,00. Dedução das depreciações: Em 2015 = 40.000 x 20% = 8.000 (valor integralmente dedutível nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do IRC, conjugado com a Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho). Caso a viatura tivesse sido adquirida em 2014, as depreciações aceites seriam apenas de 5.000 (25.000 X 20%). Cálculo da tributação autónoma incidente sobre a depreciação da viatura: Em 2015 = 40.000 x 20% = 8.000 x 17,5% = 1.400 Em 2014 seria = 8.000 x 35% = 2.800


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Por outro lado, com a publicação da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de dezembro, diploma com várias alterações ao IRC, foram igualmente introduzidas importantes alterações com entrada em vigor em 2015. Tributação autónoma de encargos com viaturas – n.º 17 do artigo 88.º do CIRC (2015) No caso de viaturas ligeiras de passageiros híbridas plug-in, as taxas referidas nas alíneas a), b) e c) do n.º 3 são, respetivamente, de 5 %, 10 % e 17,5 %, em vez de 10%, 27,5% e 35%. Um automóvel híbrido plug-in é um automóvel híbrido cuja bateria utilizada para alimentar o motor elétrico pode ser carregada diretamente por meio de uma tomada. Em regra, possui as mesmas características dos automóveis híbridos convencionais, tendo um motor elétrico e um motor a explosão de apoio. No híbrido tradicional a bateria é carregada unicamente por meio do motor a explosão. Tributação autónoma de encargos com viaturas – n.º 18 do artigo 88.º do CIRC (novo) No caso de viaturas ligeiras de passageiros movidas a GPL ou GNV, as taxas referidas nas alíneas a), b) e c) do n.º 3 são, respetivamente, de 7,5 %, 15 % e 27,5 %, em vez de 10%, 27,5% e 35%. A abreviatura GPL significa gás de petróleo liquefeito A abreviatura GNV significa gás natural veicular Exemplo comparativo 2014/2015 para uma viatura híbrida plug-in: Admita-se que uma dada empresa vai adquirir uma viatura híbrida plug-in no período de 2015, cujo custo de aquisição é € 45.000,00. A viatura vai ser depreciada em 5 anos, tendo-se reconhecido contabilisticamente um valor residual de € 5.000,00. Dedução das depreciações: Em 2015 = 40.000 x 20% = 8.000 (valor integralmente dedutível nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do IRC, conjugado com a Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho). Caso a viatura tivesse sido adquirida em 2014, as depreciações aceites seriam apenas de 5.000 (25.000 X 20%). Cálculo da tributação autónoma incidente sobre a depreciação da viatura: Em 2015 = 40.000 x 20% = 8.000 x 17,5% = 1.400 Em 2014 seria = 8.000 x 35% = 2.800



Tributação autónoma de encargos com viaturas – n.º 3 do artigo 88.º do Código do IRC Por seu lado, como já referimos, a Lei n.º 82-C/2014, de 31 de dezembro veio alargar de uma forma pouco clara, o âmbito de incidência das tributações autónomas sobre viaturas ligeiras de passageiros. As taxas de tributação autónoma previstas no n.º 3 do artigo 88.º do Código do IRC, passam a aplicar-se, a partir de 2015, às viaturas ligeiras de mercadorias referidas na alínea b) do n.º 1 do artigo 7.º do Código do Imposto Sobre Veículos. Para se entender quais são as viaturas ligeiras de mercadorias abrangidas pela norma, é necessário analisar o conteúdo da alínea b) do n.º 1 do artigo 7.º do Código do Imposto Sobre Veículos. Esta disposição refere-se aos automóveis ligeiros de utilização mista e aos automóveis ligeiros de mercadorias, que não sejam tributados pelas taxas reduzidas nem pela taxa intermédia, ou seja, aos automóveis que na esfera deste imposto são tributados de acordo com a tabela A. Ficam fora do âmbito da tributação autónoma os veículos ligeiros de mercadorias que sejam tributados pela tabela B, ou seja, todos os veículos que estão referidos no n.º 2 do artigo 7.º bem como nos artigos 8.º e 9.º do Código do Imposto Sobre Veículos, uma vez que estes são tributados por taxas intermédias ou reduzidas. Analisando estes artigos do CISV no que toca aos veículos ligeiros de mercadorias, concluímos que não estão abrangidos pela tributação autónoma, as seguintes viaturas: a) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa fechada, com lotação máxima de três lugares, incluindo o do condutor, e altura interior da caixa de carga inferior a 120 cm (abrangidos pela tabela B); b) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa fechada, com lotação máxima de três lugares, incluindo o do condutor, e tração às quatro rodas, permanente ou adaptável (abrangidos pela tabela B); c) automóveis ligeiros de utilização mista que, cumulativamente, apresentem peso bruto superior a 2300kg, comprimento mínimo da caixa de carga de 145 cm, altura interior mínima da caixa de carga de 130 cm medida a partir do respetivo estrado, que deve ser contínuo, antepara inamovível, paralela à última fiada de bancos, que separe completamente o espaço destinado ao condutor e passageiros do destinado às mercadorias, e que não apresentem tração às quatro rodas, permanente ou adaptável (abrangidos por taxas reduzidas);


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d) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta ou sem caixa, com lotação superior a três lugares, incluindo o do condutor e sem tração às quatro rodas, permanente ou adaptável (abrangidos por taxas reduzidas); e) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta, fechada ou sem caixa, com lotação máxima de três lugares, incluindo o do condutor, com exceção dos abrangidos pelo n.º 2 do artigo 7.º (abrangidos por taxas reduzidas); f) veículos fabricados antes de 1970 (abrangidos por taxas intermédias); g) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta ou sem caixa, com lotação superior a três lugares, incluindo o do condutor que apresentem tração às quatro rodas, permanente ou adaptável (abrangidos por taxas intermédias); Em resumo, é hoje convicção generalizada que a alteração introduzida no n.º 3 do artigo 88.º do Código do IRC teve por intenção sujeitar a tributação autónoma apenas os veículos ligeiros de caixa fechada com lotação superior a três lugares que sejam homologados como veículos de mercadorias, na designada categoria N1 (veículos destinados ao transporte de mercadorias com peso bruto não superior a 3,5 t). A informação vinculativa da AT relativa ao processo n.º 750/2015, cujas conclusões foram sancionadas por despacho de 17 de abril de 2015 da Diretora-Geral, vai neste sentido.


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d) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta ou sem caixa, com lotação superior a três lugares, incluindo o do condutor e sem tração às quatro rodas, permanente ou adaptável (abrangidos por taxas reduzidas); e) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta, fechada ou sem caixa, com lotação máxima de três lugares, incluindo o do condutor, com exceção dos abrangidos pelo n.º 2 do artigo 7.º (abrangidos por taxas reduzidas); f) veículos fabricados antes de 1970 (abrangidos por taxas intermédias); g) automóveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta ou sem caixa, com lotação superior a três lugares, incluindo o do condutor que apresentem tração às quatro rodas, permanente ou adaptável (abrangidos por taxas intermédias); Em resumo, é hoje convicção generalizada que a alteração introduzida no n.º 3 do artigo 88.º do Código do IRC teve por intenção sujeitar a tributação autónoma apenas os veículos ligeiros de caixa fechada com lotação superior a três lugares que sejam homologados como veículos de mercadorias, na designada categoria N1 (veículos destinados ao transporte de mercadorias com peso bruto não superior a 3,5 t). A informação vinculativa da AT relativa ao processo n.º 750/2015, cujas conclusões foram sancionadas por despacho de 17 de abril de 2015 da Diretora-Geral, vai neste sentido.



6. Prejuízos Contabilísticos e Prejuízos Fiscais Os prejuízos fiscais a reportar e os lucros aos quais é feita a dedução são sempre os apurados nos termos da legislação fiscal: prejuízos fiscais e lucros tributáveis (n.º 1 do artigo 52.º do CIRC). A cobertura de prejuízos contabilísticos efetuada pelos sócios em nada afeta o reporte de prejuízos fiscais. No entanto esta independência entre prejuízos fiscais e prejuízos contabilísticos não significa que uma eventual cobertura de prejuízos deixe de ter suporte contabilístico. Nos termos do n.º 1 do artigo 21.º do CIRC, as entradas de capital, incluindo os prémios de emissão de ações, as coberturas de prejuízos, a qualquer título, feitas pelos titulares do capital, bem como outras variações patrimoniais positivas que decorram de operações sobre instrumentos de capital próprio da entidade emitente, constituem variações patrimoniais positivas excluídas de tributação. Com a reforma do IRC o prazo de reporte dos prejuízos fiscais foi aumentado de 5 para 12 anos. Este novo prazo aplica–se aos prejuízos fiscais apurados em períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014. Já quanto aos prejuízos fiscais dedutíveis ao período de 2015, mantêm-se os prazos anteriores, sendo de notar que este período de tributação é o último ano para utilizar os prejuízos de 2009 e 2011.


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O n.º 2 do Artigo 52.º do CIRC Com a aprovação da lei do Orçamento do Estado para 2012, a dedução a efetuar em cada um dos períodos de tributação não pode exceder o montante correspondente a 75% do respetivo lucro tributável, não ficando, porém, prejudicada a dedução da parte desses prejuízos que não tenham sido deduzidos, nas mesmas condições e até ao final do respetivo período de dedução. Com a reforma do IRC (2014) a limitação à dedução de prejuízos fiscais, constante do n.º 2 do artigo 52.º do CIRC é alterada de 75% para 70% do lucro tributável apurado em cada exercício. A nova percentagem de 70% é aplicável à dedução, aos lucros tributáveis dos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014, dos prejuízos fiscais apurados em períodos de tributação anteriores a 1 de janeiro de 2014, ou em curso nesta data.Passou também a estar expressamente previsto na lei que devem ser utilizados em primeiro lugar os prejuízos fiscais apurados há mais tempo (conforme já constava das instruções da AT).

Exemplo: O sujeito passivo A, apresenta no período de 2014 um lucro tributável de € 10.000,00. Tem prejuízos fiscais por deduzir, do período de 2011, no montante de € 8.000,00

Preenchimento do Quadro 09: Lucro tributável do regime geral = 10.000,00 Prejuízos fiscais dedutíveis = 8.000 Prejuízos fiscais deduzidos = 7.000 Matéria coletável = 3.000

Os campos do Quadro 10 da declaração modelo 22 a utilizar são os seguintes:


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O n.º 2 do Artigo 52.º do CIRC Com a aprovação da lei do Orçamento do Estado para 2012, a dedução a efetuar em cada um dos períodos de tributação não pode exceder o montante correspondente a 75% do respetivo lucro tributável, não ficando, porém, prejudicada a dedução da parte desses prejuízos que não tenham sido deduzidos, nas mesmas condições e até ao final do respetivo período de dedução. Com a reforma do IRC (2014) a limitação à dedução de prejuízos fiscais, constante do n.º 2 do artigo 52.º do CIRC é alterada de 75% para 70% do lucro tributável apurado em cada exercício. A nova percentagem de 70% é aplicável à dedução, aos lucros tributáveis dos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014, dos prejuízos fiscais apurados em períodos de tributação anteriores a 1 de janeiro de 2014, ou em curso nesta data.Passou também a estar expressamente previsto na lei que devem ser utilizados em primeiro lugar os prejuízos fiscais apurados há mais tempo (conforme já constava das instruções da AT).

Exemplo: O sujeito passivo A, apresenta no período de 2014 um lucro tributável de € 10.000,00. Tem prejuízos fiscais por deduzir, do período de 2011, no montante de € 8.000,00

Preenchimento do Quadro 09: Lucro tributável do regime geral = 10.000,00 Prejuízos fiscais dedutíveis = 8.000 Prejuízos fiscais deduzidos = 7.000 Matéria coletável = 3.000

Os campos do Quadro 10 da declaração modelo 22 a utilizar são os seguintes:



A regra geral de dedução de prejuízos, deixa de ser aplicável quando se verificar, à data do termo do período de tributação em que é efetuada a dedução, que, em relação àquele a que respeitam os prejuízos, se verificou a alteração da titularidade de mais de 50 % do capital social ou da maioria dos direitos de voto. Regime Fiscal da dedução de prejuízos – artigo 52.º n.º 9 do CIRC Não são consideradas as alterações, para este efeito: a) Das quais resulte a passagem da titularidade do capital social ou dos direitos de voto de direta para indireta, de indireta para direta, bem como das quais resulte a transmissão daquela titularidade entre sociedades cuja maioria do capital social ou dos direitos de voto seja detida direta ou indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo 69.º, por uma mesma entidade; (Redação da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de dezembro) b) Decorrentes de operações efetuadas ao abrigo do regime especial previsto nos artigos 73.º e seguintes; c) Decorrentes de sucessões por morte; d) Quando o adquirente detenha ininterruptamente, direta ou indiretamente, mais de 20 % do capital social ou da maioria dos direitos de voto da sociedade desde o início do período de tributação a que respeitam os prejuízos; ou e) Quando o adquirente seja trabalhador ou membro dos órgãos sociais da sociedade, pelo menos desde o início do período de tributação a que respeitam os prejuízos. Com a publicação da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de dezembro, a exclusão passa igualmente a aplicar-se às operações das quais resulte a transmissão daquela titularidade entre sociedades cuja maioria do capital social ou dos direitos de voto seja detida direta ou indiretamente por uma mesma entidade. Exemplo:


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7. Preparação do Dossier Fiscal: aspetos essenciais Objetivo e âmbito do Dossier Fiscal A organização e preparação do dossier fiscal vai muito para além da recolha e arquivo dos elementos obrigatórios. A adaptação do Código do IRC ao SNC, implicou um novo e mais importante papel do dossier fiscal, tal como a recente reforma do IRC Deixa de ser apenas um agente passivo, no sentido em que consistia num mero arquivo de informação devidamente organizada, para passar a constituir também um agente ativo, na medida em que pode “intervir” diretamente no apuramento do lucro tributável. Na prática, organizar e preparar o dossier fiscal apresenta graus de complexidade e de exigência muito diversos, em função da dimensão das empresas e das características da sua atividade. Quem está obrigado a organizar o dossier fiscal? Todos os sujeitos passivos de IRC, com exceção das entidades estatais isentas de IRC ao abrigo do artigo 9.º do Código (artigo 130.º do CIRC). Estão também obrigados, os sujeitos passivos de IRS, que possuam ou devam possuir contabilidade organizada – excluindo os que estejam integrados no regime simplificado (artigo 129.º do CIRS). Artigo 130.º do CIRC - Processo de documentação fiscal Os sujeitos passivos que integrem a lista de contribuintes, cuja situação tributária é acompanhada pela Unidade dos Grande Contribuintes (UGC), são obrigados a proceder à entrega do dossier fiscal conjuntamente com a declaração anual de informação contabilística e fiscal – IES (artigo 117.º, n.º 1, alínea c) do CIRC). Os critérios de seleção estão previstos no art.º 1.º da Portaria n.º 107/2013, de 15 de março e as respetivas listas foram publicadas em anexo ao despacho n.º 6999/2013 do Diretor-Geral da Autoridade Tributária. Quem é o responsável pela organização do dossier fiscal? A organização e manutenção do dossier fiscal é da responsabilidade dos sujeitos passivos a quem a Administração Fiscal pede responsabilidade pela sua boa organização. Ainda que seja o órgão de gestão das empresas que responde perante a Autoridade Tributária, a organização e preparação do dossier fiscal faz parte das funções do Técnico Oficial de Contas.


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7. Preparação do Dossier Fiscal: aspetos essenciais Objetivo e âmbito do Dossier Fiscal A organização e preparação do dossier fiscal vai muito para além da recolha e arquivo dos elementos obrigatórios. A adaptação do Código do IRC ao SNC, implicou um novo e mais importante papel do dossier fiscal, tal como a recente reforma do IRC Deixa de ser apenas um agente passivo, no sentido em que consistia num mero arquivo de informação devidamente organizada, para passar a constituir também um agente ativo, na medida em que pode “intervir” diretamente no apuramento do lucro tributável. Na prática, organizar e preparar o dossier fiscal apresenta graus de complexidade e de exigência muito diversos, em função da dimensão das empresas e das características da sua atividade. Quem está obrigado a organizar o dossier fiscal? Todos os sujeitos passivos de IRC, com exceção das entidades estatais isentas de IRC ao abrigo do artigo 9.º do Código (artigo 130.º do CIRC). Estão também obrigados, os sujeitos passivos de IRS, que possuam ou devam possuir contabilidade organizada – excluindo os que estejam integrados no regime simplificado (artigo 129.º do CIRS). Artigo 130.º do CIRC - Processo de documentação fiscal Os sujeitos passivos que integrem a lista de contribuintes, cuja situação tributária é acompanhada pela Unidade dos Grande Contribuintes (UGC), são obrigados a proceder à entrega do dossier fiscal conjuntamente com a declaração anual de informação contabilística e fiscal – IES (artigo 117.º, n.º 1, alínea c) do CIRC). Os critérios de seleção estão previstos no art.º 1.º da Portaria n.º 107/2013, de 15 de março e as respetivas listas foram publicadas em anexo ao despacho n.º 6999/2013 do Diretor-Geral da Autoridade Tributária. Quem é o responsável pela organização do dossier fiscal? A organização e manutenção do dossier fiscal é da responsabilidade dos sujeitos passivos a quem a Administração Fiscal pede responsabilidade pela sua boa organização. Ainda que seja o órgão de gestão das empresas que responde perante a Autoridade Tributária, a organização e preparação do dossier fiscal faz parte das funções do Técnico Oficial de Contas.



Quando é que o dossier fiscal deve estar concluído? E onde deve localizar-se? O dossier fiscal deve estar constituído até ao termo do prazo para a entrega da declaração anual (IES), ou seja 15 julho. O dossier fiscal deve estar centralizado:

• Em estabelecimento ou instalação situada em território português, nos termos do artigo 125º do CIRC; ou

• Nas instalações do representante fiscal, quando o sujeito passivo é um não residente sem estabelecimento estável.

Conteúdo mínimo obrigatório Os elemento (obrigatórios) que integram o dossier fiscal são os que se encontram enumerados no Anexo I da Portaria n.º 92-A/2011 (alterada pela Portaria n.º 94/2013, de 04 de março) e estão previstos e são exigidos em diversas disposições legais dispersas pelos códigos fiscais e outros diplomas. Conteúdo conveniente É conveniente incluir no dossier fiscal elementos não obrigatórios, relativamente a todas as situações passíveis de esclarecimento ou comprovação.


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Na elaboração deste manual foram utilizadas as seguintes fontes bibliográficas:

• Normalização Contabilística para Microentidades, João Gomes e Jorge Pires, Vida Económica, outubro 2011

• Manual de Contabilidade, Carlos Rosa Lopes e outros, Escolar Editora, 2013

• Encerramento de contas 2013, Ana Cristina Pinto Ferreira, Luís António Rodrigues e Rui Alberto Machado de Sousa, OTOC, janeiro 2014

• Manifestações de fortuna e outros acréscimos de património não justificados, José Alberto Pinheiro Pinto e Cristina Pinto, OTOC, maio 2014

• Dossier Fiscal – Organização e preparação das notas anexas à demonstrações financeiras, Vitor Vale,

Os casos práticos foram criados pelo autor e correspondem a situações hipotéticas, carecendo a sua aplicação prática de análise casuística.


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Na elaboração deste manual foram utilizadas as seguintes fontes bibliográficas:

• Normalização Contabilística para Microentidades, João Gomes e Jorge Pires, Vida Económica, outubro 2011

• Manual de Contabilidade, Carlos Rosa Lopes e outros, Escolar Editora, 2013

• Encerramento de contas 2013, Ana Cristina Pinto Ferreira, Luís António Rodrigues e Rui Alberto Machado de Sousa, OTOC, janeiro 2014

• Manifestações de fortuna e outros acréscimos de património não justificados, José Alberto Pinheiro Pinto e Cristina Pinto, OTOC, maio 2014

• Dossier Fiscal – Organização e preparação das notas anexas à demonstrações financeiras, Vitor Vale,

Os casos práticos foram criados pelo autor e correspondem a situações hipotéticas, carecendo a sua aplicação prática de análise casuística.


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