CONTABILIDADE DE CUSTOS: Custo-Padrão

THOMAS FREUD DE MORAIS GONÇALVES

1 ASPECTOS GERAIS

EM CONTABILIDADE DE CUSTOS, as medidas de eficiência, em geral, são representadas por indicadores que são compostos de variáveis que representam quantidades físicas e monetárias de recursos empregados nos processos produtivos.

Indicadores como o Custo Unitário, que é formado pelo quociente entre o montante total de custos da produção de um período e o total de unidades produzidas.

Assim: seja C (x) o total de custos da produção e x o total de unidades produzidas, então:

Q ( x )=C ( x )x

(1)

Onde Q ( x )representa o custo unitário da produção do período.

Para fins orçamentários, os indicadores são bastante utilizados como medidas comparativas para apurar-se a eficiência com que foi cumprido o que se planejou executar, como, por exemplo, custo orçado da mão de obra com custo real da mão de obra; custo previsto de produção e custo real de produção para um mesmo período.

Um método utilizado pela contabilidade de custos para estabelecer parâmetros comparativos entre os gastos planejados e os efetivos é o custo-padrão, qual seja, o valor que é fixado como meta de produção de determinado produto para o período seguinte1.

A finalidade do custo-padrão é a de fixar uma base comparativa entre custos planejados e custos incorridos, apurando as divergências entre ambos para que se possa planejar e controlar os custos2.

A rigor, a medida do custo-padrão deve relacionar tanto aspectos quantitativos quanto os aspectos monetários da produção, a fim de que se possam avaliar - em termos quantitativos e financeiros – o grau de eficiência produtiva em determinado período.

2 ANÁLISE DAS VARIAÇÕES

O CUSTO-PADRÃO é adotado com o intuito de comparar-se os custos reais incorridos com o que esperava-se que fosse gasto, ou seja, o valor preestabelecido que corresponde ao padrão de gasto apropriado associado à produção de determinado tipo de produto. Assim, uma vez identificadas divergências, ou variações, emprega-se

1 MARTINS, Eliseu, Contabilidade de Custos. 10. Ed. São Paulo, Atlas: 2010. p. 315.2 Idem.

alguns mecanismos específicos utilizados para fazer análises sobre as divergências com objetivo de apurar suas causas.

As variações são calculadas a partir da decomposição dos componentes de custo (Matéria-Prima, Mão de Obra e Materiais Indiretos). Assim, elabora-se o custo-padrão a partir do valor padrão estipulado para cada um dos grupos decompostos, assim como faz-se a decomposição do custo real seguindo o mesmo procedimento.

Por Exemplo:

CustoTotal=Materia Prima(MAD)+MãodeObra(MOD)+Gastos Indiretos (CIF) (2)

A partir de (2), analisa-se que a função custo total é formada pela matéria-prima, mão de obra e gastos indiretos empregados no processo produtivo.

Assim, para o custo-padrão ficaria:

Custo−padrão=qpMAD+qpMOD+qpCIF

Deste modo, para fins de comparabilidade do custo-padrão versus custo real, faz-se a comparação de todos os fatores que compõe o custo de produção do período, conforme tem-se abaixo:

Elementos de Custo Real Padrão Variações (∆)MAD MADreal MADpadrão MADreal - MADpadrão

MOD MODreal MODpadrão MODreal - MODpadrão

CIF CIFreal CIFpadrão CIFreal - CIFpadrão

2.1 Exemplo de Variação de Matéria-Prima

Como foi exposto anteriormente, o custo-padrão deve tratar tanto os aspectos quantitativos quanto monetários do processo produtivo. Assim, entende-se que, determinadas quantidade de matéria-prima é representada por uma unidade de medida específica (metros, kg, litros etc.) que representa seu quantitativo; essa quantidade de matéria-prima têm um custo, normalmente representado em moeda, e tal custo representa a abordagem monetária deste elemento. O mesmo vale para os demais elementos.

A mão de obra, por sua vez, é medida em horas trabalhadas e a mesma também tem um custo representado monetariamente. Vejamos o exemplo:

Uma indústria fez um orçamento de custo de produção. Estima-se, por exemplo, que serão necessários 20 kg de matéria prima para produzir n quantidades de produtos finais. Todavia, esta matéria-prima tem um custo que, neste exemplo, seria de R$ 2,00 por kg, ou seja, o custo total da matéria-prima empregada neste processo seria de R$ 40,00. Entretanto, passado o período da produção, verificou-se que o custo final do processo foi de R$ 60,00.

Ora, vê-se que houve uma variação de R$ 10,00 desfavorável3. A questão que deve ser analisada é: qual o motivo dessa variação?

Suponhamos ainda que, verificou-se haver divergência tanto no preço da matéria prima quanto na quantidade empregada. Efetivamente foram empregados não 20, mas 24 kg de matéria prima e que o preço de aquisição não foi de R$ 2,00, mas de R$ 2,50. Em resumo:

Figura 1 – Gráfico Custo-Padrão

Observando o gráfico verifica-se que a linha contínua representa o custo-padrão; a linha tracejada representa o custo real. Verifica-se também que a variação de quantidade foi 4 kg e a variação de preço foi de R$ 0,50. Mas, ao analisar-se o exemplo, identifica-se que a variação total foi de R$ 20,00.

(R$ 2,50x 24Kg )− (R $2,00 x20 kg )=R $20,00. (3)

Como segregar que elemento do gráfico (quantitativo, monetário) contribuiu mais significativamente para a variação final?

Ao analisar-se a figura a seguir, é possível identificar a forma retangular nas áreas marcadas:

3 Diz-se desfavorável porque o custo real foi superior ao estimado.

Figura 2 Análise Gráfica das Variações

A área do retângulo horizontal representa a variação de preço da matéria-prima. Veja-se que, geometricamente, a área de um retângulo é calculada pela medida de seu cumprimento multiplicada pela medida da largura. Assim:

O comprimento da forma é dado pela medida x0, qual seja, 20 kg. A largura, pela variação do eixo y, que é R$ 2,5−R $2,00=R $0,50. Assim, a variação de preço equivale a:

variaçãode preço→ (R$ 2,50−R $2,00 ) x20=R$10,00

Essa fórmula corresponde ao cálculo da área do retângulo. De forma análoga, faz-se o cálculo da variação de quantidade (retângulo vertical).

variaçãodequantidade→ (24kg−20kg ) xR $2,00=R$ 8,00

Entretanto, como se calculou em (3), a variação total foi de R$20,00. Então, onde estaria o restante da variação, que seria de R$ 2,00?

Esta variação corresponde à área branca na figura 2 e é chamada de Variação Mista. A variação mista é a mudança no custo-padrão causada pelo efeito integrado entre variação de preço e de quantidade. Seu cálculo dá-se de forma análoga às demais variações:

variaçãomista→ (24kg−20kg ) x (R$2,5−R$ 2,00 )=R $2,00

Agora, tem-se a composição da variação. Analisando-se os números, vê-se que a mudança de preço foi o principal fator de aumento do custo real, seguida pela variação de quantidade. Decisões que poderiam ser tomadas em relação a isso seriam a de verificar o por quê da variação do preço junto aos fornecedores; quanto á quantidade de matéria-prima, poderia ser o caso de verificar problemas de ineficiência de processos.

3 FÓRMULAS PARA ANÁLISE DAS VARIAÇÕES

Das análises feitas, pode-se então extrair fórmulas para análise de variações entre custo real e custo-padrão.

variaçãode preço=( preço real−preço padrão ) xquantidade padrão

Variação de Preço

Variação de Quantidade

Variação Mista

variaçãodequantidade=(quantidadereal−quantidade padrão ) xpreço padrão

var iaçãomista=( preço real−preço padrão ) x (quantidade real−quantidade padrão)