ISA 570 (Redrafted)

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADENBC TA 570 CONTINUIDADE OPERACIONAL Introduo

Alcance

1. Esta Norma trata da responsabilidade do auditor independente, na auditoria de demonstraes contbeis, em relao ao uso do pressuposto de continuidade operacional, pela administrao, na elaborao das demonstraes contbeis.

Pressuposto de continuidade operacional

2. De acordo com o pressuposto de continuidade operacional, a entidade vista como continuando em operao em futuro previsvel. As demonstraes contbeis, para fins gerais, so elaboradas com base na continuidade operacional, a menos que a administrao pretenda liquidar a entidade ou interromper as operaes, ou no tenha nenhuma alternativa realista alm dessas. As demonstraes contbeis para propsitos especiais podem ou no ser elaboradas de acordo com uma estrutura de relatrio financeiro para a qual o pressuposto de continuidade operacional relevante (por exemplo, o pressuposto de continuidade operacional no relevante para algumas demonstraes contbeis elaboradas para fins fiscais em algumas circunstncias). Quando o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado, ativos e passivos so registrados considerando que a entidade ser capaz de realizar seus ativos e liquidar seus passivos no curso normal dos negcios (ver item A1).

Responsabilidade pela avaliao da capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional

3. Algumas estruturas de relatrios financeiros contm uma exigncia explcita para que a administrao faa uma avaliao especfica da capacidade de continuidade operacional, e normas referentes a assuntos a serem considerados e divulgaes a serem feitas em relao continuidade operacional. Por exemplo, a NBC TG 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis exige que a administrao faa uma avaliao da capacidade de continuidade da entidade. As exigncias detalhadas sobre a responsabilidade da administrao de avaliar a capacidade de continuidade da entidade e as correspondentes divulgaes s demonstraes contbeis tambm podem ser definidas em lei ou regulamento.

4. Em outras estruturas de relatrios financeiros pode no haver exigncia explcita para que a administrao faa uma avaliao especfica da capacidade de continuidade operacional. Porm, considerando que o pressuposto de continuidade operacional um princpio fundamental na elaborao de demonstraes contbeis conforme discutido no item 2, a elaborao das demonstraes contbeis requer que administrao avalie a capacidade de continuidade operacional da entidade mesmo se a estrutura de relatrio financeiro no incluir uma exigncia explcita para isso.

5. A avaliao, pela administrao, da capacidade de continuidade operacional, envolve exercer um julgamento, em determinado momento, sobre resultados futuros inerentemente incertos de eventos ou condies. Os seguintes fatores so relevantes para esse julgamento: o grau de incerteza associado ao resultado de um evento ou condio aumenta significativamente quanto mais distante no futuro ocorrer o evento ou condio, ou o correspondente resultado. Por essa razo, a muitas das estruturas de relatrios financeiros que exigem uma avaliao explcita da administrao, especifica para qual perodo a administrao deve levar em considerao todas as informaes disponveis; o tamanho e a complexidade da entidade, a natureza e a condio de seu negcio e o grau em que ela afetada por fatores externos afetam o julgamento em relao ao resultado de eventos ou condies; qualquer julgamento sobre o futuro baseado em informaes disponveis na poca em que o julgamento feito. Eventos subsequentes podem produzir resultados inconsistentes com julgamentos que eram razoveis na poca em que foram feitos.

Responsabilidade do auditor

6. A responsabilidade do auditor obter evidncia de auditoria suficiente sobre a adequao do uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis e expressar uma concluso sobre se existe incerteza significativa sobre a capacidade de continuidade operacional. Essa responsabilidade existe mesmo se a estrutura de relatrio financeiro usada na elaborao das demonstraes contbeis no incluir uma exigncia explcita para que a administrao faa uma avaliao especfica da capacidade de continuidade operacional.

7. Entretanto, conforme descrito na NBC TA 200, os efeitos potenciais de limitaes inerentes capacidade do auditor em detectar distores relevantes so maiores para eventos ou condies futuras que podem levar a entidade a interromper a continuidade de suas operaes. O auditor no pode prever esses eventos ou condies futuras. Consequentemente, a ausncia de qualquer referncia incerteza de continuidade operacional, no relatrio do auditor independente, no pode ser considerada uma garantia da capacidade de continuidade operacional.

Data de vigncia

8. Esta Norma aplicvel a auditoria de demonstraes contbeis para perodos iniciados em ou aps 1. de janeiro 2010.

Objetivo

9. Os objetivos do auditor so: (a) obter evidncia de auditoria suficiente sobre a adequao do uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional na elaborao das demonstraes contbeis; (b) concluir, baseado na evidncia de auditoria obtida, sobre a existncia de incerteza significativa em relao a eventos ou condies que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional; e (c) determinar as implicaes para o relatrio do auditor independente.

Requisitos

Procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas

10. Na execuo de procedimentos de avaliao de risco, conforme exigidos pela NBC TA 315 Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por meio do Entendimento da Entidade e de seu Ambiente, item 5, o auditor deve verificar se h eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade. Ao faz-lo, o auditor deve determinar se a administrao j realizou uma avaliao preliminar da capacidade de continuidade operacional, e (ver itens A2 a A5): (a) se essa avaliao foi realizada, o auditor deve revisar e discutir a avaliao com a administrao e determinar se a administrao identificou eventos ou condies que, individual ou coletivamente, podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional e, em caso afirmativo, os planos da administrao para trat-los; ou (b) se essa avaliao ainda no foi realizada, o auditor deve discutir com a administrao qual a base para o uso do pressuposto de continuidade operacional, e indagar a administrao sobre a existncia de eventos ou condies que, individual ou coletivamente, possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional.

11. O auditor deve permanecer atento, durante toda a auditoria, evidncia de eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional (ver item A6).

Reviso da avaliao da administrao

12. O auditor deve revisar a avaliao da administrao sobre a capacidade de continuidade operacional (ver A7 a A9 e A11 e A12).

13. Ao revisar a avaliao da administrao sobre a capacidade de continuidade operacional, o auditor deve cobrir o mesmo perodo utilizado pela administrao para fazer sua avaliao, conforme exigido pela estrutura de relatrio financeiro, por legislao ou regulamentao especfica, caso esta determine um perodo mais longo. Se a avaliao elaborada pela administrao, sobre a capacidade de continuidade operacional, cobrir menos de doze meses, a partir da data das demonstraes contbeis, conforme definido na NBC TA 560 Eventos Subsequentes, item 5(a), o auditor deve solicitar que a administrao estenda o perodo de avaliao para pelo menos doze meses, a partir daquela data (ver itens A10 a A12).

14. Ao revisar a avaliao da administrao, o auditor deve verificar se essa avaliao inclui todas as informaes relevantes que o auditor tomou conhecimento como resultado da auditoria.

Perodo posterior avaliao elaborada pela administrao

15. O auditor deve indagar administrao sobre seu conhecimento de eventos ou condies posteriores ao perodo em que foi elaborada a avaliao da administrao relacionada com dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional (ver itens A13 e A14).

Procedimentos adicionais de auditoria quando so identificados eventos ou condies

16. Se forem identificados eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para determinar se existe ou no incerteza significativa, por meio de procedimentos adicionais de auditoria, incluindo a considerao de fatores atenuantes. Esses procedimentos devem incluir (ver item A15): (a) no caso em que a administrao ainda no realizou uma avaliao da capacidade de continuidade operacional, solicitar que a administrao faa essa avaliao; (b) avaliar os planos da administrao para aes futuras em relao avaliao da continuidade operacional, se provvel que o resultado dessas aes melhore a situao e se os planos da administrao so viveis nessas circunstncias (ver item A16); (c) no caso em que a entidade preparou uma previso de fluxo de caixa e a anlise da previso um fator significativo na verificao do desfecho de eventos ou condies na avaliao dos planos da administrao para a ao futura (ver itens A17 e A18): (i) avaliar a confiabilidade dos dados de suporte gerados para elaborar a previso; e (ii) determinar se h suporte adequado para as premissas utilizadas na previso; (d) verificar se algum fato ou informao adicional foi disponibilizado desde a data em que a administrao fez sua avaliao; (e) solicitar representaes formais da administrao ou, quando apropriado, dos responsveis pela governana, com relao a seus planos para ao futura e a viabilidade desses planos.

Concluso e relatrio de auditoria

17. Com base na evidncia de auditoria obtida, o auditor deve expressar uma concluso se, no seu julgamento, existe incerteza significativa sobre a capacidade de continuidade operacional relacionada a eventos ou condies que possam levantar dvida significativa sobre essa capacidade de continuidade operacional. Uma incerteza significativa existe quando a magnitude potencial de seu impacto e a probabilidade de sua ocorrncia so tais que, no julgamento do auditor independente, a adequada divulgao da natureza e das implicaes da incerteza necessria para: (a) no caso em que seja aplicvel uma estrutura de relatrio financeiro para apresentao adequada das demonstraes contbeis; ou (b) no caso de uma estrutura de conformidade (compliance), para que as demonstraes contbeis no sejam enganosas (ver item A19).

Uso apropriado do pressuposto de continuidade operacional, porm com a existncia de incerteza significativa

18. Quando o auditor independente conclui que o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado nas circunstncias, porm existe incerteza significativa, ele deve determinar se as demonstraes contbeis: (a) descrevem adequadamente os principais eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional e os planos da administrao para tratar desses eventos ou condies; e (b) divulgar claramente que existe incerteza significativa relacionada a eventos ou condies que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional e, portanto, que pode no ser capaz de realizar seus ativos e saldar seus passivos no curso normal do negcio (ver item A20).

19. Se for feita divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve expressar uma opinio sem ressalvas e incluir um pargrafo de nfase em seu relatrio para: (a) destacar a existncia de incerteza significativa relacionada ao evento ou condio que pode levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional; e (b) chamar a ateno para a nota explicativa s demonstraes contbeis que divulga os assuntos especificados no item 18. (Ver NBC TA 706 Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos no Relatrio do Auditor Independente) (ver tambm itens A21 e A22).

20. Se no for feita divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve expressar uma opinio com ressalva ou adversa, conforme apropriado, de acordo com a NBC TA 705 Modificaes na Opinio do Auditor Independente. O auditor deve declarar, no seu relatrio de auditoria independente, que h uma incerteza significativa que pode levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade (ver itens A23 e A24).

Uso inapropriado do pressuposto de continuidade operacional

21. Se as demonstraes contbeis foram elaboradas no pressuposto de continuidade operacional, mas no julgamento do auditor, a utilizao desse pressuposto pela administrao nas demonstraes contbeis inapropriada, ele deve expressar opinio adversa (ver itens A25 e A26).

Relutncia da administrao em elaborar ou estender sua avaliao

22. Se houver relutncia da administrao em elaborar ou estender sua avaliao, quando solicitada pelo auditor, o auditor deve considerar as implicaes no seu relatrio de auditoria independente (ver item A27).

Comunicao com os responsveis pela governana

23. A menos que todos os responsveis pela governana estejam envolvidos na administrao da entidade, o auditor deve comunicar a esses responsveis os eventos ou condies identificados que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional. Essa comunicao com os responsveis pela governana deve incluir o seguinte: (a) se os eventos ou condies constituem incerteza significativa; (b) se o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis; e (c) a adequao da respectiva divulgao nas demonstraes contbeis.

Atraso significativo na aprovao das demonstraes contbeis

24. Se houver atraso significativo na aprovao das demonstraes contbeis pela administrao ou pelos responsveis pela governana aps a data-base das demonstraes contbeis, o auditor deve indagar as razes do atraso. Se o auditor acredita que o atraso pode estar relacionado a eventos ou condies relacionados com a avaliao da continuidade operacional, o auditor deve executar procedimentos adicionais de auditoria necessrios, conforme descrito no item 16, bem como considerar o efeito na sua concluso sobre a existncia de incerteza significativa, conforme descrito no item 17.

Aplicao e outros materiais explicativos

Pressuposto de continuidade operacional (ver item 2)

Consideraes especficas de entidade do setor pblico

A1. O uso pela administrao do pressuposto de continuidade operacional tambm relevante para entidade do setor pblico. Podem surgir riscos continuidade operacional, em situaes onde entidade do setor pblico opera com fins lucrativos e o suporte do governo pode ser reduzido ou retirado ou, ainda, no caso de privatizao. Eventos ou condies que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de uma entidade de continuar os negcios no setor pblico podem incluir situaes em que a entidade do setor pblico no possui recursos para sua continuidade ou quando so tomadas decises polticas que afetam os servios prestados pela entidade do setor pblico.

Procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas

Eventos ou condies que podem levantar dvida quanto ao pressuposto de continuidade operacional (ver item 10)

A2. Seguem exemplos de eventos ou condies que, individual ou coletivamente, podem levantar dvida significativa quanto ao pressuposto de continuidade operacional. Esta listagem no inclui todos os eventos e condies e a existncia de um ou mais itens nem sempre significa que existe incerteza significativa.

Financeiro patrimnio lquido negativo (passivo a descoberto); emprstimos com prazo fixo, prximos do vencimento, sem previses realistas de renovao ou liquidao; ou utilizao excessiva de emprstimos de curto prazo para financiar ativos de longo prazo; indicaes de retirada de suporte financeiro por credores; fluxos de caixa operacionais negativos indicados por demonstraes contbeis histricas ou prospectivas; principais ndices financeiros adversos; prejuzos operacionais significativos ou deteriorao significativa do valor dos ativos usados para gerar fluxos de caixa; atraso ou suspenso de dividendos; incapacidade de pagar credores nas datas de vencimento; incapacidade de cumprir com os termos contratuais de emprstimo; mudana nas condies de pagamento a fornecedores, de compras a prazo para pagamento vista; incapacidade de obter financiamento para o desenvolvimento de novos produtos essenciais ou outros investimentos essenciais.

Operacional intenes da administrao de liquidar a entidade ou interromper as operaes; perda de pessoal chave da administrao sem reposio; perda de mercado importante, clientes importantes, franquia, licena, ou principais fornecedores; dificuldades na manuteno de mo-de-obra; falta de suprimentos importantes; surgimento de concorrente altamente competitivo.

Outros descumprimento de exigncias de capital, incluindo outras exigncias legais; processos legais ou regulatrios pendentes contra a entidade que podem, no caso de perda, resultar em indenizao que a entidade provavelmente no ter capacidade de saldar; mudanas de legislao, regulamentao ou poltica governamental, que supostamente afetam a entidade de maneira adversa; catstrofe no segurada ou segurada por valor inferior, quando de sua ocorrncia.

A importncia desses eventos ou condies pode frequentemente ser atenuada por outros fatores. Por exemplo, o efeito da incapacidade de uma entidade de liquidar seus dbitos pode ser compensado pelos planos da administrao em manter fluxos de caixa adequados por meios alternativos, como alienao de ativos, renegociao de emprstimos, ou obteno de capital adicional. Da mesma forma, a perda de fornecedor importante pode ser atenuada pela disponibilidade de fonte de suprimento alternativa adequada.

A3. Os procedimentos de avaliao de risco exigidos pelo item 10 auxiliam o auditor a determinar se h probabilidade do uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional, ser um assunto ou uma questo importante, e seu impacto, sobre o planejamento da auditoria. Esses procedimentos tambm propiciam mais discusses em momentos oportunos com a administrao, incluindo uma discusso dos planos da administrao e a sua deciso sobre quaisquer assuntos identificados relacionados continuidade operacional.

Consideraes especficas para entidade de pequeno porte

A4. O tamanho de uma entidade pode afetar sua capacidade de enfrentar condies adversas. Entidades de pequeno porte podem ser capazes de responder rapidamente para aproveitar oportunidades, mas podem no ter recursos suficientes para sustentar as operaes.

A5. Condies de especial importncia para entidade de pequeno porte incluem o risco de bancos e outros financiadores interromperem o suporte entidade, bem como a possvel perda do seu principal fornecedor, de cliente importante, de empregado-chave, ou do direito de operar por licena, franquia ou outro acordo legal.

Alerta permanente durante toda a auditoria a evidncias de eventos ou condies (ver item 11)

A6. A NBC TA 315, item 31, exige que o auditor revise sua avaliao de risco e modifique os procedimentos de auditoria planejados quando, no decurso dos trabalhos, for obtida evidncia adicional de auditoria, que afete a avaliao de risco do auditor. Se aps o auditor concluir sobre sua avaliao de risco forem identificados eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional, alm de realizar os procedimentos especificados no item 16, o auditor talvez tenha que rever sua avaliao de risco de distoro relevante. A existncia desses eventos ou condies tambm pode afetar a natureza, poca, e extenso dos procedimentos adicionais do auditor em resposta aos riscos avaliados. A NBC TA 330 Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados estabelece exigncias e orienta sobre esse assunto.

Reviso da avaliao da administrao

Avaliao e anlise da administrao e reviso do auditor independente (ver item 12)

A7. A avaliao elaborada pela administrao, sobre a capacidade de continuidade operacional, parte fundamental na avaliao do auditor sobre o uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional.

A8. No responsabilidade do auditor corrigir a falta de anlise da administrao. Em algumas circunstncias, contudo, a falta de anlise detalhada da administrao, para suportar sua avaliao, pode impossibilitar o auditor de concluir se o uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional apropriado s circunstncias. Por exemplo, quando houver histrico de operaes rentveis e acesso a recursos financeiros, a administrao poderia elaborar sua avaliao de forma pouco detalhada. Nesse caso, a avaliao do auditor sobre a adequao da avaliao da administrao pode ser feita sem a realizao de procedimentos de avaliao detalhados se os outros procedimentos de auditoria executados so suficientes para permitir que o auditor conclua se o uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional na elaborao das demonstraes contbeis apropriado s circunstncias.

A9. Em outras circunstncias, a reviso da avaliao da administrao sobre a capacidade de continuidade operacional, conforme exigido pelo item 12, pode incluir uma avaliao do processo que ela utilizou para fazer sua avaliao, as premissas sobre as quais ela se baseia e os seus planos para ao futura e se esses planos so viveis s circunstncias.

Perodo da avaliao da administrao (ver item 13)

A10. Muitas das estruturas de relatrios financeiros, que exigem uma avaliao explcita da administrao, especificam para qual perodo a administrao deve levar em considerao todas as informaes disponveis. Por exemplo, no Brasil esse perodo definido em pelo menos, mas no limitado a, doze meses da data do balano.

Consideraes especficas para entidade de pequeno porte (ver itens 12 e 13)

A11. Em muitos casos, a administrao de entidade de pequeno porte pode no ter elaborado uma avaliao detalhada da capacidade de continuidade operacional, mas, em vez disso, pode basear-se no profundo conhecimento do negcio e expectativas futuras previstas. Entretanto, de acordo com as exigncias desta Norma, o auditor precisa revisar a avaliao da administrao sobre a capacidade de continuidade operacional. Para entidade de pequeno porte, pode ser apropriado discutir com a administrao sobre os financiamentos de mdio e longo prazos da entidade, desde que os argumentos da administrao possam ser corroborados por evidncia documental suficiente e no sejam inconsistentes com o entendimento do auditor sobre a entidade. Portanto, a exigncia no item 13 para que o auditor solicite administrao a extenso da sua avaliao pode, por exemplo, ser resolvida mediante discusso, indagao e inspeo de documentao-suporte de, por exemplo, pedidos recebidos para fornecimento futuro, avaliando-se sua viabilidade ou de outra forma comprovada.

A12. O suporte contnuo de scios-diretores de entidade de pequeno porte com frequncia importante para garantir a capacidade de continuidade operacional. Quando uma entidade de pequeno porte em grande parte financiada por um emprstimo do scio-diretor, pode ser importante que esses recursos no sejam retirados. Por exemplo, a continuidade de uma entidade de pequeno porte em dificuldades financeiras pode depender do aval do scio-diretor em favor de bancos ou outros credores, ou do scio-diretor garantir com seus bens pessoais um emprstimo entidade. Nessas circunstncias, o auditor pode obter evidncia documental apropriada da subordinao do emprstimo do scio-diretor ou da garantia. Quando a entidade dependente de suporte adicional do scio-diretor, o auditor pode avaliar sua capacidade em cumprir a obrigao especificada em contrato. Alm disso, o auditor pode solicitar uma confirmao por escrito dos termos e condies relacionados a esse suporte e da inteno ou do entendimento do scio-diretor.

Perodo posterior avaliao pela administrao (ver item 15)

A13. Conforme exigido pelo item 11, o auditor deve permanecer atento possibilidade de haver eventos conhecidos, programados ou no, ou condies que ocorrero posteriormente ao perodo de avaliao usado pela administrao que podem levantar dvidas sobre a adequao do uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional na elaborao das demonstraes contbeis. Considerando que o grau de incerteza associada ao desfecho de um evento ou uma condio aumenta quanto mais adiante ou distante, no futuro, ocorrer o evento ou a condio, para avaliar esses eventos ou condies, o auditor precisa considerar se as indicaes de problemas de continuidade operacional so significativas antes de tomar aes adicionais. Se forem identificados tais eventos ou condies, o auditor independente pode ter que solicitar que a administrao avalie o impacto potencial do evento ou da condio na sua avaliao sobre a capacidade de continuidade operacional. Nessas circunstncias, os procedimentos no item 16 so aplicveis.

A14. Alm de indagaes administrao, o auditor no tem a responsabilidade de aplicar nenhum outro procedimento de auditoria para identificar eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional alm do perodo avaliado pela administrao que, conforme discutido no item 13, seria de pelo menos doze meses a partir da data das demonstraes contbeis.

Procedimentos adicionais de auditoria quando so identificados eventos ou condies (ver item 16)

A15. Procedimentos de auditoria que so relevantes para o cumprimento da exigncia contida no item 16 podem incluir o seguinte: anlise e discusso do fluxo de caixa, lucro e outras previses relevantes com a administrao; anlise e discusso das ltimas demonstraes contbeis intermedirias disponveis da entidade; leitura dos termos contratuais de debntures e de emprstimos, considerando se houve alguma violao; leitura das atas das reunies de acionistas, dos responsveis pela governana e de comits relevantes, como referncia para identificar a existncia de dificuldades financeiras; indagao dos consultores legais da entidade sobre a existncia de litgios e processos e se a avaliao da administrao sobre os resultados desses processos razovel e se as implicaes financeiras foram adequadamente estimadas; confirmao da existncia, legalidade e exequibilidade de acordos com partes relacionadas e terceiros para fornecimento ou manuteno de suporte financeiro, e avaliao da capacidade financeira dessas partes de fornecer recursos adicionais; avaliao dos planos da entidade para lidar com os pedidos de clientes no atendidos; execuo de procedimentos de auditoria em relao aos eventos subsequentes para identificar aqueles que reduzem ou de outra forma afetam a capacidade de continuidade operacional; confirmao da existncia, dos termos e da adequao de linhas de emprstimo; obteno e reviso de relatrios de aes regulatrias; determinar a adequao de suporte para qualquer plano de venda de ativos.

Avaliao dos planos da administrao para aes futuras (ver item 16(b))

A16. A avaliao dos planos da administrao para aes futuras pode incluir a indagao administrao quanto aos seus planos para aes futuras, incluindo, por exemplo, seus planos para liquidar ativos, tomar emprstimo ou reestruturar dvidas, reduzir ou postergar gastos ou aumentar capital.

Perodo da avaliao da administrao (ver 16(c))

A17. Alm dos procedimentos exigidos no item 16(c), o auditor pode comparar: as informaes financeiras prospectivas elaboradas em perodos anteriores recentes (previses) com os correspondentes resultados reais histrico; e as informaes financeiras prospectivas para o perodo atual (oramento, por exemplo) com os resultados obtidos at o momento.

A18. Quando os pressupostos da administrao incluem o suporte contnuo de terceiros, seja mediante subordinao de emprstimo, compromissos de manuteno ou fornecimento de recursos adicionais, ou garantias, e esse suporte importante para a continuidade da entidade, o auditor pode considerar solicitar confirmao, por escrito, dos referidos terceiros (inclusive dos termos e condies) e obter evidncia de sua capacidade de fornecer esse suporte.

Concluso e relatrio de auditoria (ver item 17)

A19. A expresso incerteza significativa usada (ver NBC TG 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis) na discusso de incertezas relacionadas a eventos ou condies que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional que deve ser divulgada nas demonstraes contbeis.

Uso apropriado do pressuposto de continuidade operacional, porm com a existncia de incerteza significativa

Adequao de divulgao de incerteza significativa (ver item 18)

A20. A determinao da adequao da divulgao das demonstraes contbeis pode envolver a determinao se as informaes chamam explicitamente a ateno do leitor para a possibilidade de que a entidade poder no ter condies de continuar a realizar seus ativos e liquidar seus passivos no curso normal do negcio.

Relatrio de auditoria quando a divulgao de incerteza significativa adequada (ver item 19)

A21. A seguir apresentado um exemplo de pargrafo de nfase quando o auditor est satisfeito quanto adequao da divulgao da nota explicativa:

nfase

Sem ressalvar nossa opinio, chamamos a ateno para a Nota Explicativa X s demonstraes contbeis, que indica que a Entidade incorreu no prejuzo lquido de R$ ZZZ durante o exerccio findo em 31 de dezembro de 20X1 e que, naquela data, o passivo circulante da Entidade excedeu o total do ativo em R$ YYY. Essas condies, juntamente com outros assuntos, conforme descrito na Nota Explicativa X, indicam a existncia de incerteza significativa que pode levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade.

A22. Em situaes que envolvem vrias incertezas relevantes que so significativas para as demonstraes contbeis como um todo, o auditor pode considerar apropriado, em casos extremamente raros, expressar uma absteno de opinio em vez de adicionar um pargrafo de nfase. A NBC TA 705 fornece orientao sobre esse assunto.

Relatrio de auditoria quando a divulgao de incerteza significativa inadequada (ver item 20)

A23. A seguir so apresentados exemplos de pargrafos relevantes quando deve ser expressa uma opinio com ressalva:

Base para opinio com ressalva

Os acordos de financiamento da Entidade vencem em 19 de maro de 20X1, com montantes a pagar naquela data. A Entidade no conseguiu renegociar ou obter novo financiamento. Essa situao indica a existncia de incerteza significativa que pode levantar dvida relevante quanto capacidade de continuidade operacional da entidade e, portanto, ela pode no ser capaz de realizar seus ativos e liquidar seus passivos no curso normal dos negcios. As demonstraes contbeis (e as notas explicativas) no divulgam integralmente esse fato.

Opinio com ressalva

Em nossa opinio, exceto pela divulgao incompleta das informaes referidas no item base para opinio com ressalva, as demonstraes contbeis apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade em 31 de dezembro de 20X0, o desempenho de suas operaes e os fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com praticas contbeis adotadas no Brasil.

A24. A seguir so apresentados exemplos dos itens relevantes quando deve ser expressa opinio adversa:

Base para opinio adversa

Os acordos de financiamento da Entidade expiraram e os montantes devidos estavam vencidos em 31 de dezembro de 20X0. A Entidade no conseguiu renegociar ou obter novos financiamentos e est considerando declarar falncia. Esses eventos indicam a existncia de incerteza significativa que pode levantar dvida relevante quanto capacidade de continuidade da Entidade e, portanto, a Entidade pode no ser capaz de realizar seus ativos e saldar seus passivos no curso normal do negcio. As demonstraes contbeis (e as notas explicativas) no divulgam integralmente este fato.

Opinio adversa

Em nossa opinio, em decorrncia da omisso das informaes mencionadas no pargrafo base para opinio adversa, as demonstraes contbeis no apresentam adequadamente a posio patrimonial e financeira da Entidade em 31 de dezembro de 20X0, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil

Uso inapropriado do pressuposto de continuidade operacional (ver item 21)

A25. Se as demonstraes contbeis foram elaboradas com base na continuidade operacional, mas no julgamento do auditor, o uso do pressuposto da continuidade operacional pela administrao nas demonstraes contbeis inapropriado, o item 21 requer que o auditor expresse uma opinio adversa independentemente das demonstraes contbeis inclurem ou no a divulgao da inadequao do uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional.

A26. Se a administrao da entidade for requerida, ou optar por, elaborar demonstraes contbeis quando o uso do pressuposto de continuidade operacional inapropriado nas circunstncias, as demonstraes contbeis so elaboradas conforme uma base alternativa (p.ex., base de liquidao). O auditor pode ter condies de realizar a auditoria dessas demonstraes contbeis, desde que o auditor determine que a base alternativa uma estrutura de relatrio financeiro aceitvel naquelas circunstncias. O auditor pode ter condies de expressar a opinio sem ressalva sobre essas demonstraes contbeis, desde que elas apresentem divulgao adequada, mas pode considerar apropriado ou necessrio incluir um pargrafo de nfase no seu relatrio, para chamar a ateno do usurio para essa base alternativa e para as razes de sua utilizao.

Relutncia da administrao em elaborar ou estender sua avaliao (ver item 22)

A27. Em certas circunstncias, o auditor pode achar necessrio solicitar que a administrao elabore ou estenda sua avaliao. Se a administrao estiver relutante em atender a essa solicitao, pode ser apropriada uma opinio com ressalva ou a absteno de opinio no relatrio do auditor independente, porque pode no ser possvel para ele obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre o uso do pressuposto de continuidade operacional na elaborao das demonstraes contbeis. Essas evidncias de auditoria incluem a verificao da existncia de planos colocados em prtica pela administrao ou a existncia de outros fatores atenuantes.