JUROS DE CAPITAL PRÓPRIO GANHO DE CAPITAL Apuração … · ais em relação à “Distribuição...
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Esta obra apresenta, numa linguagem simples e direta, as interpretações sobre a Lei no 12.973/14 e sua regulamentação IN RFB no 1.515/14, pois ambas, além de modifi ca-rem e atualizarem diversas normas que tratam do IRPJ, da CSLL, da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofi ns, também apresentaram o tratamento tributário diferenciado para as normas contábeis internacionais e ainda extinguiram o Regime Tributário de Transição (RTT).
Esta edição contém orientações fi scais sobre a “Tributação de Lucros Auferidos no Exterior” trazidas pela IN RFB no 1.520/14 e as devidas explicações sobre as alterações pontu-ais em relação à “Distribuição de Lucros”, à “Avaliação ao Valor Justo/AVJ”, ao “Ajuste a Valor Presente/AVP”, ao “Lucro Real”, ao “Lucro Presumido”, ao “Arrendamento Mercantil”, à “Par-ticipação em Coligadas/Controlada”, bem como sobre a necessidade do controle por meio de “Contas ou Subcontas das Regras Contábeis Internacionais” e outras.
Elaboramos a revisão da obra, ajustando os respectivos textos, ampliamos o tópico sobre “Escrituração do e-Lalur e do e-Lacs”, citando os pontos principais para uma correta es-crituração desse livro, o qual está contido no Sped ECF.
Nesta edição, destacamos, entre outras informações técnicas:
⌯ E-LALUR/E-LACS – aspectos principais sobre a sua escrituração na ECF;
⌯ CONTAS E SUBCONTAS – obrigatoriedade para ajustes na apuração do e-Lalur e e-Lacs;
⌯ JUROS DE CAPITAL PRÓPRIO – novas alíquotas e limite dedutível;
⌯ GANHO DE CAPITAL – nova alíquota tributável;
⌯ ESTIMATIVA MENSAL – novos percentuais para determinar a base de cálculo do IR;
⌯ PJ RESULTANTE DE INCORPORAÇÃO – novo regime de tributação;
⌯ SUBVENÇÃO P/ INVESTIMENTOS – alterado o critério para isenção do IR;
⌯ DEPRECIAÇÃO DO IMOBILIZADO – momento fi scal da dedutibilidade;
⌯ PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO – principais cuidados na hora de calcular o IRPJ / CSLL;
⌯ “CPP” ou “CPRB” – resumo da opção que traz melhor economia tributária;
⌯ VARIAÇÃO CAMBIAL – mudança de critério durante o ano;
⌯ PIS/COFINS – receita fi nanceira;
⌯ CSLL – novas alíquotas.
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ISBN 978‐85‐379‐2871‐4
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2a edição
ApurAção do e-LALur/LACS/Ir/pIS/CofInS(Resumo dos Ajustes e Controles por Contas Analíticas e Subcontas) (Aplicável ao Lucro Real e ao Lucro Presumido)- Lei nº 12.973/2014
ATUALIZADO: IN RFB NOS 1.591/2015, 1.575/2015,
1.556/2015, 1.520/2014 E 1.515/2014 EXEMPLOS PRÁTICOS
+ DESTAQUES:• CONTAS E SUBCONTAS - Obrigatoriedade para ajustes na apuração do e-Lalur e
e-Lacs• JUROS CAPITAL PRÓPRIO - Novas Alíquotas e Limite dedutível• GANHO DE CAPITAL - Nova Alíquota tributável• ESTIMATIVA MENSAL - Novos percentuais para determinar a Base de Cálculo do IR• PJ RESULTANTE DE INCORPORAÇÃO - novo regime de tributação• SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTOS - Alterado o critério para Isenção do IR• DEPRECIAÇÃO DO IMOBILIZADO - Momento fiscal da dedutibilidade• PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO - Principais cuidados na hora de calcular o IRPJ/CSLL• “CPP” ou “CPRB” - Resumo da opção que traz melhor economia tributária• VARIAÇÃO CAMBIAL - Mudança de critério durante o ano• PIS/COFINS - Receita Financeira• CSLL - Novas Alíquotas
Osmar reis azevedO
Pós-graduado na área Tributária e Contábil. Atualmente, exerce a atividade de profes-sor palestrante e de consultor tributário, com atuação nas áreas IRPJ, CSLL, PIS, Co-fins, Contabilidade e Legislação Societária. Autor dos livros “Comentários às Novas Regras Contábeis” e “DFC x DVA - Prático”. Coautor dos livros no campo tributário, com a publicação do “Manual Prático de Retenção na Fonte”, “Obrigações Fiscais para as Sociedades Cooperativas/Entidades sem Fins Lucrativos” e “Sped-Contábil/Fiscal/PIS/Cofins”, editados pela IOB.
Livros
Editor de livros no campo tributário, com a publicação das seguintes obras pela Editora IOB/Sage:• “Manual Prático de Retenção na Fonte”;• “Comentários às Novas Regras Contábeis - CPC/IFRS”;• “Entidades Sem Fins Lucrativos e Sociedade Cooperativa”;• “Sped Fiscal e Contábil”;• Modelo de Contabilidade - Síntese e Comparada” (“enxugadinho”);• “Comentários sobre a Lei nº 12.973/2014”;• “DFC x DVA - Prático”.
sumário
CAPÍTULO I - INTRODUÇÃO ........................................................................ 23
1. OBJETIVO ....................................................................................................... 23
2. REGRAS CONTÁBEIS INTERNACIONAIS ADOTADAS NO BRASIL............ 24
2.1. NBC publicadas nos Períodos de 1º.01.2008 a 11.11.2013 - Efeitos Tributários ........................................................................................... 25
2.2. Novas NBC publicadas a Partir de 12.11.2013 - Efeitos Tributários ... 25
2.3. Quais Empresas Obrigadas às Regras Contábeis Internacionais ......... 26
2.4. Quadro-resumo - Conteúdos por Capítulos da Lei ............................. 26
3. NOVA LEGISLAÇÃO FISCAL X CONTABILIDADE SOCIETÁRIA ............... 30
4. NORMAS EDITADAS PELA RFB CONSOLIDA AS ALTERAÇÕES DA LEI Nº 12.973/2014 ............................................................................................... 31
5. VIGÊNCIA DA LEI Nº 12.973/2014 ............................................................... 33
CAPÍTULO II - ADOÇÃO INICIAL/REGRAS ESPECIAIS .................................. 35
1. PROCEDIMENTOS INICIAIS PARA ADOÇÃO DA LEI ................................. 35
1.1. Entendendo o que foi Início e Fim do RTT (Regime Tributário Tran-sitório) ................................................................................................. 35
1.2. Adoção Inicial das Regras Fiscais da Lei em 2014 .............................. 36
1.3. Opção Inicial pela Manutenção do RTT em 2014 ............................... 37
1.4. Local da “Opção pela Lei em 2014” .................................................... 37
1.5. Obrigações Fiscais - Principais ............................................................ 39
1.6. Operações de Incorporação, Fusão e Cisão - Inicial ........................... 39
12 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
1.7. Diferença Inicial do Ativo e Passivo em 31.12.2013/2014 .................. 40
1.7.1. Diferença positiva do Ativo em 2013/2014 ............................ 40
1.7.2. Diferença negativa do Ativo em 2013/2014 ........................... 43
1.8. Prejuízos Não Operacionais - Saldos Iniciais ...................................... 49
1.9. Contrato de Concessão de Serviços Públicos - Inicial ......................... 49
1.10. CPC (Novos Pronunciamentos Contábeis) a Serem Publicados ......... 50
1.11. Resumo sobre Adoção Inicial da Aplicação da Lei nº 12.973 .............. 52
2. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS AOS SÓCIOS - NO REGIME DO LUCRO REAL ................................................................................................................ 53
2.1. Lucros Apurados no Período 2008 a 2013 - Isenção do IRFonte - Lu-cro Real ................................................................................................ 53
2.2. Lucros Apurados no Ano de 2014 - Lucro Real .................................. 54
2.3. Enfoque Contábil/Societário na Distribuição de Lucros ..................... 55
2.4. Lucros Apurados a Partir de 2015 ....................................................... 56
3. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS AOS SÓCIOS - NO REGIME DO LUCRO PRESUMIDO ................................................................................................... 57
3.1. Lucros Apurados no Período 2008 a 2013 - Isenção do IRFonte ........ 57
3.2. Lucros Apurados no Ano de 2014 - Lucro Presumido ........................ 57
3.3. Lucros Apurados a Partir de 2015 - Lucro Presumido ........................ 60
4. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO (JCP) PERÍODO DE 2008 A 2014 ......... 61
5. MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL (MEP) - PERÍODO DE 2008 A 2014 .................................................................................................... 61
6. CONTROLE POR SUBCONTAS - PROCEDIMENTOS A PARTIR DE 2015 ... 62
CAPÍTULO III - AJUSTE A VALOR PRESENTE (AVP) E AJUSTE A VALOR JUSTO (AVJ) ............................................................................................................... 65
1. AJUSTE A VALOR PRESENTE (AVP) - CPC 12 ............................................. 66
1.1. Ativos Decorrentes de Operações de Longo Prazo .............................. 66
1.1.1. Aspectos contábeis - Apuração do AVP no Ativo - Contas a Receber ................................................................................... 66
1.1.2. IRPJ/CSLL - Aspecto fiscal e AVP do Ativo ............................ 67
1.1.3. Controle por subcontas e livro Razão Auxiliar ...................... 70
1.2. Passivos Decorrentes de Operações de Longo Prazo ........................... 71
1.2.1. Aspectos contábeis - Apuração do AVP no Passivo - Contas a Pagar .................................................................................... 71
1.2.2. IRPJ/CSLL - Tratamento fiscal do AVP do Passivo ................. 74
Sumário 13
1.3. PIS/Cofins - AVP na Apuração da Base de Cálculo e dos Créditos ...... 80
1.3.1. Base de Cálculo do PIS/Cofins - AVP ...................................... 80
1.3.2. Créditos de PIS/Cofins - Regra geral - AVP ............................ 82
1.3.3. Importação - Créditos - AVP .................................................. 84
1.4. Receita Bruta e o AVP .......................................................................... 84
1.5. Lucro da Exploração e AVP ................................................................. 85
1.6. Ganho e Capital - AVP na Baixa de Bens do AÑC ............................... 85
1.6.1. Lucro Presumido (IRPJ/CSLL) - Ganho de capital ................. 85
1.6.2. Lucro arbitrado (IRPJ/CSLL) - Ganho de capital ................... 87
1.6.3. Lucro real (IRPJ/CSLL) - Ganho de capital ............................ 87
1.7. Arrendamento Mercantil e AVP ........................................................... 88
1.8. Variação Cambial - Ajuste a Valor Presente ......................................... 89
2. AJUSTE A VALOR JUSTO (AVJ) - CPC 46 ...................................................... 89
2.1. Diferença entre “Ajuste a Valor Justo (AVJ)”, “Ajuste a Valor Presen-te (AVP)” e “Ajuste a Valor Recuperável (AVR)” ................................. 89
2.2. Avaliação de Ativo ou Passivo a Valor Justo (AVJ) - Lucro Real .......... 90
2.2.1. Ganho com base no Valor Justo ............................................. 90
2.2.2. Perda com base no Valor Justo ............................................... 95
2.3. Mudança do Lucro Presumido para Lucro Real - Avaliação a Valor Justo ..................................................................................................... 96
2.4. Subscrição de Capital Social Feita por Meio de Bens a Valor Justo - Lucro Real/CSLL .................................................................................. 98
2.4.1. Ganho de bem avaliado ao Valor Justo - Subscrição de capi-tal ............................................................................................ 98
2.4.2. Perda de bem avaliado ao Valor Justo - Subscrição de capital 100
2.5. Permuta de Unidade Imobiliária e Ativo ............................................. 102
CAPÍTULO IV - LUCRO REAL E LUCRO PRESUMIDO ................................... 105
1. LUCRO REAL .................................................................................................. 105
1.1. Estimativa Mensal e Ganho de Capital - Lucro Real - IRPJ/CSLL ....... 105
1.1.1. Base de cálculo por estimativa mensal - Lucro real ................ 105
1.1.2. Ganho de capital - Estimativa mensal - Lucro real ................. 110
1.1.3. Receita bruta - Definição ........................................................ 111
1.1.4. Suspensão ou redução do pagamento mensal ........................ 112
1.2. Mudança do Lucro Real para Lucro Presumido .................................. 113
1.3. CSLL - Base de Cálculo por Estimativa - Lucro Real ........................... 114
1.4. Contratos de Longo Prazo - Lucro Real .............................................. 114
1.5. Custo Atribuído - Realização pela Venda - Lucro Real ........................ 116
14 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
1.6. Arrendamento Mercantil - Custo de Aquisição/Composição - Lucro
Real ...................................................................................................... 116
1.7. Depreciação de Bem Objeto de Arrendamento Mercantil.................... 118
1.8. Contratos de Concessão Lucro Real .................................................... 118
1.9. Perdas no Recebimento de Créditos .................................................... 119
2. LUCRO PRESUMIDO TRIMESTRAL .............................................................. 121
2.1. Receita Bruta e Ganho de Capital no Lucro Presumido ...................... 121
2.1.1. Amplia o conceito de receita bruta e trata de Ajuste a Valor
Presente .................................................................................. 121
2.1.2. Ganho de capital - Ajuste Valor Presente (AVP) e Avaliação
a Valor Justo (AVJ) .................................................................. 123
2.2. Mudança de Regime Tributário (LR vice-versa LP) - IRPJ/CSLL ........ 125
2.2.1. Lucro real para lucro presumido ............................................ 125
2.2.2. Lucro presumido para lucro real - Avaliação a Valor Justo ..... 125
2.3. Custo de Empréstimos - Lucro Presumido e Arbitrado - IRPJ/CSLL .. 127
2.4. Receita Financeira Oriunda de Ajuste a Valor Presente ...................... 127
2.5. Contrato de Concessão de Serviços Públicos - Lucro Presumido ....... 128
2.6. Moeda Nacional ................................................................................... 129
2.7. Lucros Distribuídos aos Sócios - Lucro Presumido ............................. 130
2.8. Regime de “COMPETÊNCIA” ou de “CAIXA” - Lucro Presumido .... 133
2.9. Avaliação a Valor Justo (AVJ) - Lucro Presumido ................................ 134
2.10. Arrendamento Mercantil na Arrendadora - Lucro Presumido ............. 135
2.11. Permuta de Imóveis - Lucro Presumido .............................................. 135
2.12. Alienação do Bem (AÑC) - Lucro Presumido ..................................... 136
2.13. Resultante de Incorporação ou Fusão ................................................. 137
2.14. Resumo da Apuração do Lucro Presumido ......................................... 137
2.15. SubContas no Regime do Lucro Presumido ........................................ 143
CAPÍTULO V - PIS E COFINS .......................................................................... 145
1. REGIME CUMULATIVO - PIS/COFINS .......................................................... 145
1.1. Receita Bruta e Base de Cálculo/Cumulativo - PIS/Cofins................... 145
1.2. Ajuste a Valor Presente (AVP) - PIS e Cofins Cumulativo ................... 148
1.3. Contrato a Longo Prazo - Regime Cumulativo ................................... 148
1.4. Participações Societárias- Alienação - PIS/Cofins ............................... 149
1.5. Holding ................................................................................................ 150
2. IMPORTAÇÃO - PIS/COFINS - REGIME NÃO CUMULATIVO ..................... 151
Sumário 15
3. REGIME NÃO CUMULATIVO - PIS/COFINS ................................................ 152
3.1. Base de Cálculo da Incidência do PIS/Cofins - Exclusões da Receita Bruta .................................................................................................... 152
3.2. Créditos PIS/Cofins - Regime Não Cumulativo ................................... 155
3.2.1. Tipos de créditos do PIS/Cofins - Novidades e exemplos ...... 155
3.2.2. Arrendamento financeiro - Crédito na pessoa jurídica arren-datária ..................................................................................... 157
3.2.3. Vedado tomar crédito do PIS/Cofins ...................................... 158
3.2.4. Ajuste a Valor Presente (AVP) - Crédito de PIS/Cofins .......... 159
3.2.5. Créditos de PIS/Cofins nos contratos de concessão de servi-ços públicos ............................................................................ 159
3.2.6. Ativo Não Circulante mantido para venda - PIS/Cofins ......... 161
3.3. Receita Financeira - PIS/Cofins ........................................................... 162
4. SOCIEDADES DE ADVOGADOS E SOCIEDADES COOPERATIVAS - PIS/COFINS ........................................................................................................... 163
5. CONSTRUÇÃO CIVIL - PRORROGAÇÃO DO PRAZO NO CUMULATIVO - PIS/COFINS................................................................................................... 164
6. SOCIEDADES CORRETORAS ........................................................................ 164
CAPÍTULO VI - REGRAS ESPECÍFICAS PARA IRPJ/CSLL ................................ 165
1. AMORTIZAÇÃO DO INTANGÍVEL (CPC 04) ............................................... 165
1.1. Ativo Intangível - Amortização ............................................................ 165
1.2. Inovação Tecnológica - Gastos com Desenvolvimento ........................ 165
2. ARRENDAMENTO MERCANTIL - (CPC 06) ................................................ 167
2.1. Diferença de Arrendamento Mercantil Financeiro (AMF) e Arrenda-mento Mercantil Operacional (AMO) ................................................. 167
2.2. Contabilização e Dedutibilidade - Arrendamento Mercantil Finan-ceiro (AMF) ......................................................................................... 168
2.2.1. Contabilização - Arrendamento Mercantil Financeiro ........... 168
2.2.2. Tratamento tributário no IRPJ/CSLL - Depreciação e encar-gos - AMF ............................................................................... 168
2.3. Contabilização e Dedutibilidade - Arrendamento Mercantil Opera-cional (AMO) ...................................................................................... 169
2.3.1. Contabilização - Arrendamento Mercantil Operacional ......... 169
2.3.2. Tratamento tributário no IRPJ/CSLL - Contraprestações - AMO ....................................................................................... 170
2.4. Contratos Não Tipificados como Arrendamento Mercantil................. 171
2.4.1. Elementos contabilizados como arrendamento mercantil por força de normas contábeis ............................................... 171
16 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
2.5. Arrendamento Mercantil - Crédito PIS/Cofins na Contraprestação .... 172
2.6. Arrendamento Mercantil Não Sujeito à Lei nº 6.099/1974 - Créditos de PIS/Cofins ....................................................................................... 173
2.7. Arrendamento Mercantil - IN RFB nº 1.515/2014 ............................... 174
3. ATIVIDADE IMOBILIÁRIA - COMPRA E VENDA, LOTEAMENTO, IN-CORPORAÇÃO E CONSTRUÇÃO DE IMÓVEIS ........................................... 176
3.1. Permuta de Imóveis - Momento da Tributação da Parcela do Lucro Bruto .................................................................................................... 176
3.2. Venda a Prazo ou em Prestações (Recebimento depois do Fim do Pe-ríodo) - Compra e Venda, Loteamento, Incorporação e Construção de Imóveis ........................................................................................... 178
3.3. Reconhecimento da Receita - Aspecto Contábil (ICPC 02 e OCPC 01) ....................................................................................................... 180
3.4. Permuta de Unidade Imobiliária e Ativo ............................................. 181
4. BEM DE PEQUENO VALOR REGISTRADO PARA DESPESA - LIMITE ........ 182
5. CONTRATO DE CONCESSÃO DE SERVIÇOS PÚBLICOS (ICPC 01) .......... 184
5.1. Receita de Contrato de Concessão de Serviço Público - Lucro Real ... 186
5.2. Estimativa Mensal - Lucro Real - Concessão de Serviço Público ........ 187
5.3. Receita de Contrato de Concessão de Serviços Públicos - Lucro Pre-sumido ou Arbitrado ........................................................................... 188
5.4. PIS/Cofins - Receitas de Contratos de Concessão de Serviços Públi-cos ........................................................................................................ 188
5.5. PIS/Cofins - Créditos nos Contratos de Concessão de Serviços Públi-cos ........................................................................................................ 189
5.6. Contrato de Concessão de Serviços Públicos - Adoção Inicial da Lei em 2013/2014 ...................................................................................... 189
5.7. Ativo Financeiro - Reconhecimento da Receita - Lucro Real .............. 190
6. CUSTOS ESTIMADOS DE DESMONTAGENS (CPC 25 E 27) ....................... 190
6.1. Registro Contábil ................................................................................. 190
6.2. Dedutilidade dos Custos de Desmontagem ......................................... 191
7. DEPRECIAÇÃO - TAXA CONTÁBIL E FISCAL (CPC 27) ............................. 192
8. DESPESA COM EMISSÃO DE AÇÕES (CPC 08) ........................................... 195
9. DESPESAS PRÉ-OPERACIONAIS OU PRÉ-INDUSTRIAIS (CPC 04) ............ 196
10. GANHO DE CAPITAL - AQUISIÇÃO COM AVP E VENDA DO BEM - TRA-TAMENTO CONTÁBIL E FISCAL .................................................................. 197
10.1. Baixa de Bens do AÑC com AVP - Apuração do Ganho de Capital..... 197
10.2. Venda de Bens do AÑC a Longo Prazo - Tratamento Fiscal ................ 201
Sumário 17
11. INCORPORAÇÃO, FUSÃO, CISÃO - IFC (CPC 15/18 E ICPC 09) ............... 202
11.1. Levantar Balanço Específico ................................................................ 202
11.2. Mais-valia na Incorporação, Fusão ou Cisão - Tratamento Fiscal ....... 204
11.3. Menos-valia - Incorporação, Fusão ou Cisão ...................................... 209
11.4. Ágio Rentabilidade Futura/Goodwill - Incorporação, Fusão ou Cisão 210
11.5. Ganho por Compra Vantajosa (Deságio) - Incorporação, Fusão ou Cisão .................................................................................................... 214
11.6. AVJ na Sucedida Transferida para a Sucessora - Incorporação, Fusão ou Cisão ............................................................................................... 216
11.7. Evento Realizado com Empresa Controlada por Estágio - Incorpora-ção, Fusão e Cisão ............................................................................... 216
11.8. Participação Societária Avaliada a Valor Justo ..................................... 217
11.9. Incorporação de Empresa Não Controlada.......................................... 218
11.10. Incorporação, Fusão e Cisão Ocorrida até 31.12.2017 ....................... 219
11.11. Resultante de Incorporação ou Fusão ................................................. 221
12. JUROS ASSOCIADOS A EMPRÉSTIMOS - TRATAMENTO FISCAL (CPC 20) ................................................................................................................... 221
12.1. Condição da Dedutibilidade dos Juros ................................................ 221
12.2. Classificação Contábil e Fiscal dos Juros Associados a Empréstimos . 222
12.3. Endividamento com Pessoa Vinculada no Exterior ............................. 222
12.4. Endividamento com Pessoa Residente em País com Tributação Favo-recida ou sob Regime Fiscal Privilegiado ............................................ 224
13. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO (JCP) ...................................................... 225
13.1. Regra Geral para Calcular os JCP ........................................................ 225
13.2. Regras da Dedutibilidade/IRFonte/Prazo - Contabilização.................. 226
13.2.1. Alíquota do IRFonte ............................................................... 226
13.2.2. Limites de dedutibilidade ....................................................... 227
13.3. Juros sobre Capital Próprio (JCP) - Período de 2008 a 2014 .............. 229
13.4. JCP Imputado ao Dividendo - Critério e Contabilização .................... 230
13.5. JCP - Pagamento Acumulado de Períodos Anteriores ......................... 231
14. ESCRITURAÇÃO DO E-LALUR/E-LACS - DA ECF - LIVRO ELETRÔNICO DE APURAÇÃO DO LUCRO REAL (E-LALUR) E LIVRO ELETRÔNICO DE APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL (E-LACS) ..................... 232
14.1. E-Laur - E-Lacs .................................................................................... 232
14.1.1. E-Lalur/E-Lacs - Obrigatoriedade ........................................... 232
14.1.2. Bloco M - e-Lalur/e-Lacs - Conteúdo ..................................... 233
14.1.3. Época da Escrituração - e-Lalur/e-Lacs .................................. 236
14.1.4. E-Lalur - Partes “A” e “B” ....................................................... 237
18 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
14.1.5. E-Lacs - Partes “A” e “B” ........................................................ 239
14.1.6. Procedimentos por ocasião do levantamento de balanços ou balancetes de suspensão ou redução ...................................... 239
14.1.7. Multas pelo Atraso/Incorreções do Lalur ............................... 240
14.1.8. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) ............... 241
14.2. ECF (Escrituração Contábil e Fiscal) .................................................. 242
14.2.1. Qual a finalidade da ECF ....................................................... 242
14.2.2. Obrigatoriedade da ECF ......................................................... 242
14.2.3. Sociedades em Conta de Participação (SCP) .......................... 243
14.2.4. Lucro Presumido - Bloco Q .................................................... 243
14.2.5. Entidades Dispensadas do Envio da ECF ............................... 243
14.2.6. Prazo de Entrega da ECF ........................................................ 244
14.2.7. Assinatura da ECF/Responsáveis ............................................ 244
14.2.8. Recuperar a ECD para dentro da ECF - Obrigatoriedade ...... 245
14.2.9. Recuperar a ECF do ano anterior ........................................... 245
15. LUCRO DA EXPLORAÇÃO - LUCRO REAL/IRPJ/CSLL ................................ 247
15.1. Quem Deve Calcular o Lucro da Exploração ...................................... 247
15.2. Novidades Produzidas pela Lei ............................................................ 249
16. PAGAMENTO BASEADO EM AÇÕES (CPC 10) ............................................ 251
17. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA EM SOCIEDADES COLIGADAS E CON-TROLADAS (CPC 18) ..................................................................................... 252
17.1. Quais os Investimentos Sujeitos ao MEP - Foco Contábil .................. 252
17.2. Desdobramento do Custo Participação Societária (ICPC 09/CPC 18) 252
17.3. Ponto de Vista Fiscal - Desdobramento do Custo ............................... 253
17.4. Compra Vantajosa (Deságio) - Participação Avaliada pelo MEP ......... 256
17.4.1. Investimento avaliado pelo MEP - Compra vantajosa (desá-gio) ......................................................................................... 256
17.4.2. Compra vantajosa (deságio) - Participação não avaliada pelo MEP ........................................................................................ 258
17.5. Regras para Realização do MEP em cada Balanço ............................... 259
17.6. Registro do MEP e dos Lucros Recebidos pela Investidora - Contabi-lização e Tratamento Fiscal do MEP .................................................... 260
17.6.1. Registro contábil do MEP ....................................................... 260
17.6.2. Tratamento fiscal do resultado do MEP - Nacional e exterior 260
17.7. Constituição e Baixa do Saldo do “Mais-valia” ou “Menos-valia” ou Ágio na Investidora.............................................................................. 261
17.7.1. Pela constituição da “mais-valia” e “ágio” .............................. 261
Sumário 19
17.7.2. Baixa pelo valor igual da “mais-valia” na investidora ............ 262
17.7.3. Baixa da “mais-valia” - Diferentes bens de sua origem ou superior .................................................................................. 264
17.7.4. Constituição e baixa da “menos-valia” na investidora ........... 265
17.8. Amortização da “Mais-valia”, “Menos-valia” e do “Ágio/Goodwill” .... 267
17.9. Ganho ou Perda de Capital na Venda de Participação Societária su-jeita ao MEP ......................................................................................... 268
17.10. Aquisição de Participação Societária em Estágios ............................... 269
17.11. Subscrição de Capital Social Feita por Meio da Entrega de Bens - Ga-nho ou Perda ....................................................................................... 271
18. PREJUÍZOS NÃO OPERACIONAIS E PREJUÍZOS FISCAIS .......................... 273
18.1. Saldo de Prejuízo Não Operacional em 31.12.2013 ............................ 273
18.2. Regra Vigente a partir de 1º.01.2014/2015 - Ativo Não Circulante..... 274
18.3. Prejuízos Fiscais - Compensação ......................................................... 276
19. PRÊMIO NA EMISSÃO DE DEBÊNTURES (CPC 08) .................................... 277
19.1. Contabilização ..................................................................................... 277
19.2. Regras Fiscais para Dedutibilidade da Receita do Prêmio ................... 279
20. RECEITA BRUTA E RECEITA LÍQUIDA - AMPLIADO O SEU CONCEITO . 280
21. SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO (CPC 07) ......................................... 282
21.1. Aspecto Contábil - Receita de Subvenção............................................ 282
21.2. Aspecto Fiscal do IRPJ/CSLL - Receita de Subvenção ......................... 284
21.3. Receita de Subvenção no Lucro da Exploração ................................... 286
22. RENDIMENTOS INDIRETOS DE CONDOMÍNIOS RESIDENCIAIS - PES-SOA FÍSICA - ISENÇÃO ................................................................................. 286
23. TESTE DE RECUPERABILIDADE (CPC 01) .................................................. 287
24. RESULTADOS NÃO REALIZADOS - OPERAÇÕES INTERCOMPANHIAS ... 288
25. NOVAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE (NBC) .................... 290
26. VARIAÇÃO CAMBIAL - REGIME CAIXA OU COMPETÊNCIA - ALTERA-ÇÃO ................................................................................................................. 291
27. CSLL NO SETOR FINANCEIRO - NOVAS ALÍQUOTAS ............................... 292
27.1. Alíquotas da CSLL ............................................................................... 292
27.2. Lucro Real Trimestral - 3º Trimestre/2015(Jul./Ago./Set.) (artigo 2º da IN RFB nº 1.591/2015) ................................................................... 293
27.3. Lucro Real com Base na Receita Bruta Mensal (Artigo 3º da IN RFB nº 1.591/2015) ..................................................................................... 293
20 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
27.4. Lucro Real com Base em Balancete Acumulado (Balancetes Encerra-
dos a partir de 1º.09.2015 ou 1º.10.2015) (parágrafo único, artigo 3º da IN RFB nº 1.591/2015) ................................................................... 293
27.4.1. Critério para apuração proporcional (a partir de 1º.09.2015/
1º.10.2015) ............................................................................. 293
27.4.2. Cálculo da CSLL proporcional de Setembro até Dezem-
bro/2015 - Critério alternativo (artigo 4º da IN RFB nº 1.591/2015) ............................................................................ 294
28. DESONERAÇÃO DA FOLHA - OPÇÃO PELA TRIBUTAÇÃO DA CPRB ...... 295
29. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO - REGRAS FISCAIS .................................... 300
29.1. Introdução ........................................................................................... 300
29.2. Principais Deduções no Lalur/Lacs e Direta no IRPJ ........................... 301
29.3. Gastos com Alimentação dos Empregados .......................................... 303
29.4. Participação nos Resultados aos Empregados ..................................... 303
29.5. Rendimentos Atribuídos aos Sócios - Melhor Forma de Distribuição 305
CAPÍTULO VII - TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS - LUCROS DE COLI-GADAS E CONTROLADAS NO EXTERIOR ..................................................... 309
1. DISPOSIÇÕES INICIAIS ................................................................................. 309
1.1. Adoção pela Lei em 2014 - Regras Fiscais Aplicáveis ......................... 310
1.2. Regime de Apuração dos Lucros, Rendimentos e Ganhos do Exte-
rior ....................................................................................................... 310
1.3. Período de 2002 a 2013 - Momento da Tributação dos Lucros do
Exterior ................................................................................................ 311
2. CONTROLADAS NO EXTERIOR - TRATAMENTO TRIBUTÁRIO ................ 312
2.1. Lucros e Prejuízos Oriundos de CONTROLADA no Exterior ............ 312
2.1.1. Subconta individualizada de investimento no exterior .......... 312
2.1.2. Conversão para real do lucro do exterior ............................... 313
2.1.3. Ajuste positivo do MEP de controlada no exterior - Momen-
to da tributação do IRPJ/CSLL no Brasil ................................ 313
2.1.4. Pagamento em parcelas do IRPJ/CSLL - Controladas no ex-
terior ....................................................................................... 314
2.1.4.1. Pagamento em 8 anos do imposto sobre lucros no
exterior ..................................................................... 314
2.1.4.2. Condição para o pagamento do IR em parcelas dos
lucros do exterior ..................................................... 318
2.1.4.3. Atualização das parcelas ........................................... 318
Sumário 21
2.1.5. Prejuízo apurado “antes” e “depois” da Lei de Controlada no Exterior - Critério de compensação ....................................... 319
2.1.6. Atividades de afretamento e prospecção e exploração de pe-tróleo e gás ............................................................................. 321
2.1.7. Resultado da filial ou da sucursal no exterior ........................ 322
2.1.8. Equiparação - Coligada à controladora .................................. 322
2.2. Consolidação de Lucros com Prejuízos de Controladas no Exterior .. 323
2.2.1. Resultado Positivo da Consolidação de controladas no exte-rior .......................................................................................... 329
2.2.2. Resultado Negativo da Consolidação de controladas no ex-terior ....................................................................................... 329
2.2.3. Quando não houver consolidação de lucros e prejuízos no exterior ................................................................................... 330
2.2.4. Imposto pago pela controlada no exterior - Dedução na con-solidação ................................................................................. 331
2.3. Deduções do IR Pago no Exterior pela Controlada e Outras .............. 332
2.3.1. Compensação do IR pago no exterior - Condição e limite ..... 332
2.3.2. Parcela excedente na dedução - Tratamento na CSLL ............ 334
2.3.3. Imposto de Renda na consolidação de lucros e prejuízos de controladas no exterior .......................................................... 334
2.3.4. Incentivo de crédito presumido - Atividades específicas no exterior ................................................................................... 334
2.3.5. IRFonte sobre rendimentos obtidos de controlada no exte-rior .......................................................................................... 335
2.3.6. Participações da controlada no exterior em pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil ............................................................ 336
2.3.7. Preço de transferência - Dedução do valor adicionado .......... 337
2.3.8. Resumo das deduções do imposto pago pelas controladas no exterior ................................................................................... 338
2.4. Quadro-resumo - Lucro, Prejuízo, Pagamento em Parcelas e Conso-lidação na Controlada no Exterior ...................................................... 340
3. COLIGADAS NO EXTERIOR - TRATAMENTO TRIBUTÁRIO ...................... 343
3.1. Lucro de Coligada no Exterior - Momento da Tributação do IRPJ/CSLL .................................................................................................... 343
3.2. Descumprimento das Regras pela Coligada no Exterior ..................... 345
3.2.1. Opção pela Tributação Independente do Descumprimento da Regra .................................................................................. 346
3.3. IRFonte sobre Dividendos Distribuídos por Coligada no Exterior ..... 346
3.4. Quadro-resumo sobre Lucro e Prejuízo de Coligada no Exterior ....... 347
22 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
3.5. Resumo das Deduções do Imposto Pago pelas Coligadas no Exterior 348
3.6. Equiparação da Coligada à Controladora no Brasil - Reflexo .............. 349
4. DEFINIÇÕES PARA FINS DE TRIBUTAÇÃO DE LUCROS DO EXTERIOR . 351
4.1. Equiparação à Controladora - Conceito .............................................. 351
4.2. Renda Ativa Própria e Subtributação - Conceito ................................. 352
5. DEMONSTRATIVOS A SEREM TRANSMITIDOS VIA SPED ECF ................. 353
5.1. Demonstrativo de Resultados no Exterior ........................................... 353
5.2. Demonstrativo de Consolidação .......................................................... 354
5.3. Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior ........................ 354
5.4. Demonstrativo de Rendas Ativas e Passivas ........................................ 355
5.5. Demonstrativo do Imposto Pago no Exterior ...................................... 356
5.6. Demonstrativo de Estrutura Societária ................................................ 356
5.7. Demonstrativo de Resultados no Exterior Auferidos por Intermédio de Coligadas em Regime de Caixa ....................................................... 357
6. PESSOA FÍSICA RECEBE LUCROS, RENDIMENTOS E GANHOS DO EX-TERIOR ........................................................................................................... 357
7. TRATADOS OU CONVENÇÕES INTERNACIONAIS PARA EVITAR A BI-TRIBUTAÇÃO.................................................................................................. 358
7.1. Legislação Inicial ................................................................................. 358
7.2. Comentários Introdutórios .................................................................. 359
7.3. Acordos para Evitar a Dupla Tributação - Países ................................. 360
CAPÍTULO VIII - REVOGAÇÕES/VIGÊNCIA/LEI ............................................ 363
LEI Nº 12.973/2014 (DOU 14.05.2014) (ÍNTEGRA) ............................................. 383
CAPÍTULO I
introdução
1. OBJETIVO
O objetivo da Lei nº 12.973/2014 (ex-MP nº 627) é adequar a le-gislação tributária à legislação societária e, assim, estabelecer os ajustes que devem ser efetuados em livro fiscal para a apuração da base cálculo do IRPJ e da CSLL e, consequentemente, extinguindo o RTT (Regime Tributário Transitório).
Altera a forma de tributação dos lucros obtidos por empresas bra-sileiras no exterior, objetivando resolver impasses judiciais provocados pela tributação dos lucros das empresas controladas ou coligadas no ex-terior.
Vale lembrar, até para fins de registro na história tributária, o que foi o RTT:
As alterações introduzidas pelas Leis nos 11.638/2007 e 11.941/2009, que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício definido no artigo 191 da Lei nº 6.404/1976, não terão efeitos para fins de apuração do Lu-cro Real, Lucro Presumido, CSLL, PIS e Cofins da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31/dezembro/2007, em outras palavras, o regime RTT significa que as regras contábeis internacionais devem ser eli-minadas/ajustadas quando da apuração do Lucro Real, Lucro Presumido, PIS e Cofins.
24 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
A ideia inicial era de que com o fim do RTT a legislação tributária recepcionasse as normas editadas pelo Comitê de Pronunciamentos Con-tábeis (CPC) (contabilidade internacional); mas, na prática, estamos ven-do que a maioria das regras contábeis internacionais não foram aceitas de imediato pela legislação fiscal, ou seja, o Fisco manteve a ideia do extinto RTT, só que não mais com o uso desse título.
Finalmente, depois de 6 anos de uso, chega ao seu fim o Regime Tri-butário de Transição (RTT), que trazia como garantia a neutralidade tribu-tária da contabilidade internacional e agora vem a LEI com forte propósito de adequar a legislação tributária às novas regras contábeis internacionais.
A nova Lei, originada da conversão da MP nº 627, com mais de cem artigos, impõe uma série de mudanças no tratamento tributário relativa-mente ao IRPJ, CSLL, PIS, Cofins, bem como vem definir claramente como e de que forma o lucro produzido por coligadas e controladas situada no exterior será tributado. Essas regras fiscais são aplicadas às empresas enqua-dradas no regime tributário batizado de: Lucro Real ou Lucro Presumido.
Apontada como um novo marco na tributação dos tributos, ela vem mexer com as empresas para que avaliem o real impacto no seus contro-les e resultados, principalmente porque as novas regras fiscais entraram em vigor desde 1º/01/2015, para as empresas que não fizeram a opção antecipada, caso fosse benéfica.
Vigência da Lei nº 12.973/2014: as alterações produzidas pela Lei entraram em vigor a partir de:
a) 1º.01.2014, para a PJ que optou por antecipar pelas regras da Lei em 2014;
b) 1º.01.2015, para a PJ que optou por se manter no regime do RTT em 2014 e adoção da Lei em 2015.
2. REGRAS CONTÁBEIS INTERNACIONAIS ADOTADAS NO BRASIL
As novas regras contábeis internacionais foram criadas pela Lei nº 11.638/2007 e adotadas pelo Brasil desde 2008. Naquele tempo, o fisco não sabendo do impacto na arrecadação tributária criou o regime do RTT (Regime Tributário Transitório) (Lei nº 11.941/2009, arts. 15 a 24) com objetivo de neutralizar quaisquer registros contábeis produzidos pelas re-gras contábeis internacionais.
Capítulo I - Introdução 25
Depois de 6 anos, chegamos ao fim do RTT, por meio da Lei nº 12.973/2014, a qual vem alinhar a legislação tributária à legislação socie-tária e às normas contábeis internacionais, oferecendo um novo marco de tributação no Brasil.
Os profissionais aguardavam a regulamentação definitiva da legis-lação tributária, esperando a recepção das regras internacionais por parte do Fisco.
2.1. NBC publicadas nos Períodos de 1º.01.2008 a 11.11.2013 - Efeitos Tributários
As alterações introduzidas pela Lei nº 11.638/2007, pelos artigos 37 e 38 da Lei nº 11.941/2009 e pelos órgãos reguladores que visem a alinhar a legislação específica com os padrões internacionais de contabi-lidade (NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade), que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício, não terão efeitos para fins de apu-ração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT (Regime Tributário Transitório), devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007 (artigo 16 da Lei nº 11.941/2009) (revogado pela Lei nº 12.973/2014).
2.2. Novas NBC publicadas a Partir de 12.11.2013 - Efeitos Tributários
A partir de 12.11.2013, qualquer modificação ou a adoção de méto-dos e critérios contábeis, por meio de atos administrativos emitidos com base em competência atribuída em lei comercial (NBC - Normas Brasi-leiras de Contabilidade), não haverá implicação na apuração dos tributos federais até que lei tributária regule a matéria (artigo 152 da IN RFB nº 1.515/2014).
Por exemplo, se doravante NBC (Normas Brasileiras de Contabili-dade) e o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) publicarem um novo pronunciamento contábil que proporciona impacto no resultado de exercício da pessoa jurídica, o respectivo valor deverá ser ajustado (ex-purgado) no e-Lalur e no e-Lacs na hora de calcular o IRPJ e a CSLL, pelo regime do Lucro Real e da CSLL, bem como para PIS e Cofins, alcançan-do inclusive o regime do Lucro Presumido.
26 Apuração do e-Lalur/LACS/IR/PIS/Cofins
2.3. Quais Empresas Obrigadas às Regras Contábeis Internacionais
Vejamos quais são as pessoas jurídicas obrigadas e sua respectiva regra contábil internacional, aprovadas pelo CFC (Conselho Federal de Contabilidade) a saber:
a) S.A. cap. aberta = aplicam-se 46 CPC;
b) SGP = (faturamento superior a $ 300 milhões) = aplicam-se 46 CPC;
c) PME = aplicam-se TG 1000 (faturamento entre $ 3.600 a $ 300 milhões);
d) PME diferenciado = aplicam-se ITG 1000 (fatura/to inferior a $ 3.600 milhões);
e) ESFL (Entidade Sem Finalidade de Lucros) = aplicam-se ITG 2002.
Isto significa que o balanço societário vai apresentar resultado pu-ramente contábil, sem quaisquer reflexos fiscais.
2.4. Quadro-resumo - Conteúdos por Capítulos da Lei
Conteúdo por Capítulo da Lei nº 12.973/2014:
Capítulo I
• Produz alterações no DL nº 1.598/1977, em relação ao IRPJ/CSLL
• Artigos 1º, 2º e 4º ao 51• Lalur• Receita Bruta• Bens de Pequeno Valor• Juros Incorridos• Lucro da Exploração• Investimento pelo Valor de Patrimônio Líquido (MEP)• Ajuste Decorrente de Avaliação a Valor Justo na Investida• Atividade Imobiliária = Permuta/Determinação do Custo e Apu-
ração do Lucro Bruto• Ganhos ou Perdas de Capital de Bens do Ativo Não Circulante
na Determinação do Lucro Real• Despesa com Emissão de Ações• Rendimentos Recebidos pelos Condomínios Residenciais Cons-
tituídos• Ajuste a Valor Presente
Capítulo I - Introdução 27
• Alterações na Lei nº 9.430/1996 (recolhimento antecipado esti-mativa de IRPJ e mudança do Lucro Real para Lucro Presumido)
• Custo de Empréstimos - Lucro Presumido e Arbitrado
• Variação Cambial - Ajuste a Valor Presente no Lucro Presumido
• Alterações na Lei nº 9.249/1995 (JCP/Isenção do IRFonte Dis-tribuição de Lucros/Vedação/Depreciação Leasing/Aplicação de % sobre RB/Base de cálculo da CSLL - Estimativa e Presumi-do/Incorporação, Fusão e Cisão)
• Alterações na Lei nº 8.981/1995 (ganho de capital nas aliena-ções de bens ou direitos do AÑC/Pagamento Mensal do Impos-to/lucro arbitrado)
• Despesas Pré-operacionais ou Pré-industriais
• Variação Cambial - Ajuste a Valor Presente no Lucro Real
• Avaliação a Valor Justo - Ganho
• Avaliação a Valor Justo - Perda
• Lucro Presumido para Lucro Real- Ajuste a Valor Justo
• Ganho de Capital - Subscrição de Ações - Ajuste a Valor Justo
• Incorporação, Fusão ou Cisão - Mais-valia
• Incorporação, Fusão ou Cisão - Menos-valia
• Incorporação, Fusão ou Cisão - Goodwill
• Incorporação, Fusão ou Cisão - Ganho por compra vantajosa
• Partes Dependentes
• Incorporação, Fusão ou Cisão - AVJ na sucedida transferido para a sucessora
• Ganho por Compra Vantajosa
• Tratamento Tributário do Goodwill
• Contratos de Longo Prazo
• Subvenções para Investimento
• Prêmio na Emissão de Debêntures
• Teste de Recuperabilidade
• Pagamento Baseado em Ações
• Contratos de Concessão
• Aquisição de Participação Societária em Estágios
• Aquisição de Participação Societária em Estágios - Incorpora-ção, Fusão e Cisão
• Depreciação - Exclusão no e-Lalur
• Amortização do Intangível
• Prejuízos Não Operacionais
