Revista de Estudos Tributários

Carta do Editor

É com satisfação que apresentamos a você, leitor, a edição nº 76 da Revista de Estudos Tributários – RET.

Nesta edição, escolhemos o tema “Certidão Negativa de Débitos – Implicações da Súmu-la nº 446 do STJ” para o Assunto Especial, tema este que é amplamente tratado em duas excelentes doutrinas, onde, de forma bastante interessante, exploram a fundo questões diversas a respeito do assunto, que vem sendo motivo de muita discussão no meio jurídico/tributário. Dessa forma, chamamos a sua atenção para os ensinamentos de autores bastante habilidosos no referido tema, tais como o renomado Professor Kiyoshi Harada, que, de forma sucinta e dinâmica, expôs o seu entendimento acerca do tema no artigo intitulado “Implicações da Súmula nº 446 do STJ”.

Outro tributarista que também nos brindou com seus conhecimentos no Assunto Es-pecial desta edição da Revista de Estudos Tributários foi o Advogado Dr. Adolpho Bergamini, que também é integrante do Comitê Técnico desta Revista e produziu o artigo intitulado “Certidão Negativa de Débitos – Implicações da Súmula nº 446 do STJ – Questionamentos sobre Sua Validade”.

Foi preparado, ainda, um ementário enfocando exclusivamente o assunto escolhido, e também um acórdão na íntegra do Tribunal Regional Federal da 1ª Região, com relatoria do ilustre Desembargador Federal Luciano Tolentino Amaral, que aborda, de forma interessante, o tema do Assunto Especial desta edição.

Na Parte Geral da Revista de Estudos Tributários, selecionamos para você acórdãos na ínte-gra dos principais Tribunais pátrios, além de cinco doutrinas de renomados autores, com destaque para a doutrina do Dr. Pedro Anan Jr., Membro do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais e Juiz Substituto do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo, que tratou sobre o crédito de PIS e Cofins no regime da não cumulatividade.

Informamos com enorme satisfação que, a partir desta edição, a Revista de Estudos Tributários passa a ser “Repositório Autorizado” também do eg. Tribunal Regional Federal da 3ª Região.

Chamamos a sua atenção, ainda, para o ementário com Valor Agregado Editorial, criteriosamente selecionado e preparado para você, com comentários, remissões transcrições e destaques editoriais.

Nesta edição, a Revista traz a Seção Especial “Com a Palavra, o Procurador”, onde o Procurador da Fazenda Nacional, Bernardo Alves da Silva Júnior, nos presenteou com o artigo intitulado “A Natureza dos Tributos com Exigibilidade Suspensa e a Sua (In)Dedutibilidade da Base de Cálculo da CSLL”.

Destacamos, também, a Seção Especial “Estudos Dirigidos”, onde um profissional de outra área expressa os seus ensinamentos sobre temas pertinentes ao Direito Tributário. Nesta seção tivemos a participação do ilustre Dr. Leonardo Schmitt de Bem, em parceria com o Dr. Rodrigo de Mattos Takayassu, com o artigo “A Conduta de Sonegação Fiscal”.

A Revista traz, ainda, a seção fixa “Clipping Jurídico”, onde oferecemos a você, leitor, tex-tos concisos que destacam de forma resumida os principais acontecimentos do período, tais como notícias, projetos de lei, normas relevantes, entre outros. Completam as seções fixas, também, a Seção “Resenha Legislativa”, com as normas publicadas no período, e a Seção “Súmulas”.

Não deixe de ver a Seção “Bibliografia Complementar”, que traz sugestões de leitura complementar aos assuntos abordados nesta edição.

É com prazer que a IOB, juntamente com o IET, deseja a você uma ótima leitura!

Elton José DonatoDiretor Editorial da IOB

Alfredo Pereira Macedo Presidente do IET

Sumário

Assunto Especial

CERTIDÃO NEGATIVA DE DÉBITOS – IMPLICAÇÕES DA SÚMULA Nº 446 DO STJ

DOUTRINAS

1. Certidão Negativa de Débitos – Implicações da Súmula nº 446 do STJ – Questionamentos sobre Sua ValidadeAdolpho Bergamini ....................................................................................7

2. Implicações da Súmula nº 446 do STJKiyoshi Harada .........................................................................................18

JURISPRUDÊNCIA

1. Acórdão na Íntegra (TRF 1ª R.) .................................................................20

2. Ementário .................................................................................................25

Parte Geral

DOUTRINAS

1. A Questão do Crédito de PIS e Cofins no Regime da Não Cumulativi- dadePedro Anan Jr. ..........................................................................................29

2. Consequências Advindas da (In)Observância das Garantias do Contri- buinte no Âmbito do Processo Administrativo-Tributário – Breves LinhasMárcio Basso ............................................................................................55

3. O Arrolamento Administrativo de Bens pela Receita Federal e a Garan- tia de Obtenção de Certidão Positiva com Efeito de NegativaSérgio Fernandes Marques .......................................................................61

4. Amplitude da Compensação Tributária na Receita Federal do Brasil: uma Visão Constitucional sobre a Legislação em VigorRicardo Braghini ......................................................................................64

5. Renúncia de Receita: a Norma de Anistia no Ordenamento Tributário BrasileiroCalilo Jorge Kzam Neto ............................................................................81

JURISPRUDÊNCIA

ACÓRDÃOS NA ÍNTEGRA

1. Supremo Tribunal Federal ........................................................................99

2. Superior Tribunal de Justiça ...................................................................104

3. Superior Tribunal de Justiça ...................................................................115

4. Superior Tribunal de Justiça ...................................................................1215. Tribunal Regional Federal da 2ª Região ..................................................1256. Tribunal Regional Federal da 3ª Região ..................................................1287. Tribunal Regional Federal da 4ª Região ..................................................1328. Tribunal Regional Federal da 5ª Região ..................................................137

EMENTÁRIO DE JURISPRUDÊNCIA

1. Ementário de Jurisprudência ...................................................................1472. Ementário de Jurisprudência Administrativa ...........................................182

Seção Especial

COM A PALAVRA, O PROCURADOR

1. A Natureza dos Tributos com Exigibilidade Suspensa e a Sua (In)Dedutibilidade da Base de Cálculo da CSLLBernardo Alves da Silva Júnior ...............................................................191

ESTUDOS DIRIGIDOS

1. A Conduta de Sonegação FiscalLeonardo Schmitt de Bem e Rodrigo de Mattos Takayassu .....................204

Clipping Jurídico ..............................................................................................229

Resenha Legislativa ..........................................................................................235

Súmula ..........................................................................................................237

Bibliografia Complementar .................................................................................238

Índice Alfabético e Remissivo .............................................................................240

Normas Editoriais para Envio de Artigos ................................................................245

Assunto Especial – Doutrina

Certidão Negativa de Débitos – Implicações da Súmula nº 446 do STJ

Certidão Negativa de Débitos – Implicações da Súmula nº 446 do STJ – Questionamentos sobre Sua Validade

ADOLPHO BERGAMINIAdvogado, Juiz do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo, Especialista em Direito Tribu-tário pela PUC/SP e em Tributação do Setor Industrial pela FGV (GVlaw), Professor de Direito Tributário na Fecap, Associação Paulista de Estudos Tributários, Escola Paulista de Direito e nos Cursos LFG, Autor e Coordenador de Obras Dedicadas ao Direito Tributário.

SUMÁRIO: Introdução; 1 O lançamento como ato de constituição do crédito tributário; 2 A investi-dura da competência para se efetuar o lançamento tributário; 2.1 A definição de “validade” de uma norma jurídica; 2.2 O lançamento tributário: sua qualificação como norma jurídica e sua sujeição aos critérios de validade da norma; Conclusão: a inadequação da Súmula nº 446 do STJ frente aos fundamentos do lançamento tributário.

INTRODUÇÃOO presente estudo tem o objetivo de aclarar, do ponto de vista teóri-

co, a validade do teor da Súmula nº 446 do STJ, que carrega consigo a se-guinte redação: “Declarado e não pago o débito tributário pelo contribuinte, é legítima a recusa de expedição de certidão negativa ou positiva com efeito de negativa”.

Penso que no tema orbita, necessariamente, um outro tão antigo quanto controverso: afinal, a declaração do contribuinte tem, ou não, o efei-to de constituir crédito tributário? A resposta a essa indagação irá influenciar o julgamento de validade do verbete sumulado em questão, porquanto a recusa à certidão positiva com efeito de negativa estará, ou não, lastreada em um crédito tributário (i)legítimo.

Feitos os esclarecimentos iniciais, passo ao exame proposto.

1 O LANÇAMENTO COMO ATO DE CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIOConforme a lição do Professor Luciano Amaro1, a Constituição Fe-

deral não cria tributos, mas sim outorga competências tributárias aos entes

1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 10. ed. São Paulo: Saraiva, 2004. p. 99.

Assunto Especial – Doutrina

Certidão Negativa de Débitos – Implicações da Súmula nº 446 do STJ

Implicações da Súmula nº 446 do STJ

KIYOSHI HARADAJurista e Sócio-Fundador do Escritório Harada Advogados Associados.

Em 13.05.2010, foi publicada a Súmula nº 446 do STJ com o seguinte enunciado: “Declarado e não pago o débito tributário pelo contribuinte, é legítima a recusa de expedição de certidão negativa ou positiva com efeito de negativa”.

Essa Súmula decorre do entendimento de que uma vez apurado e informado ao Fisco pelo contribuinte o montante do imposto devido, resul-tante da escrituração constante de seus livros fiscais, tem-se por definitiva-mente constituído o crédito tributário, na data em que o Fisco receber a GIA ou a DCTF, ou outro documento equivalente. No ato do recebimento desse documento, o Fisco estaria a homologar tacitamente a atividade exercida pelo contribuinte, sem necessidade de aguardar o prazo de 5 anos a que alude o § 4º do art. 150 do CTN.

De fato, na modalidade de lançamento por homologação, não há necessidade de notificar o sujeito passivo para eventual impugnação, como ocorre no lançamento direto (art. 145 do CTN). O contraditório e a ampla defesa se exercem contra atos de terceiros, e não contra o ato praticado pelo próprio contribuinte.

A Súmula sob exame é, pois, corolária da Súmula nº 436 do STJ, que assim prescreve: “A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qualquer providên-cia por parte do Fisco”.

A respeito dela já escrevemos em artigo específico divulgado ante-riormente.

Diante dessas Súmulas, o contribuinte precisa prestar atenção redo-brada antes de entregar a informação ao Fisco, quer por via tradicional, quer por via eletrônica. Deve conferir cuidadosamente a escrita fiscal e a sua transposição no documento de apuração do imposto devido, pois, após a comunicação ao Fisco, nem mesmo mera correção aritmética será possível em razão da constituição definitiva do crédito tributário.

Parte Geral – Doutrina

A Questão do Crédito de PIS e Cofins no Regime da Não Cumulatividade

PEDRO ANAN JR.Advogado em São Paulo, Especialista em Direito Empresarial pela PUC/SP, MBA – Controller pela FEA/USP, Membro do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, Juiz Substituto do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo, Foi Membro da 4ª Câmara do Conselho Municipal de Tributos de São Paulo, Professor em Direito Tributário na FAAP, EPD, FGV/RJ, Anhanguera Uniderp, ESA e APET/SP.

RESUMO: O presente estudo tem por objetivo apresentar a evolução histórica legislativa das contri-buições ao PIS e à Cofins. Traz a questão da discussão judicial da base cálculo dessas contribuições do conflito entre o conceito de faturamento da legislação comercial e das Leis nºs 9.718, de 1998, 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Aborda, também, a sistemática de apuração não cumulativa introduzida em 2003 para o PIS e em 2004 para a Cofins. Aprofunda a questão da apuração dos cré-ditos introduzidos por essa nova sistemática de apuração das contribuições sociais, especificamente no que diz respeito ao conceito de insumo, procurando diferenciar esse conceito daqueles utilizados para o ICMS e para o IPI.

PALAVRAS-CHAVE: PIS; Cofins; ICMS; IPI; não cumulatividade; crédito; insumo; faturamento; recei-ta; base de cálculo.

SUMÁRIO: Introdução; 1 Histórico; 1.1 Das contribuições ao PIS/Pasep; 1.2 Da Cofins; 2 Alterações na cobrança do PIS/Pasep e da Cofins não cumulativos; 2.1 Da base de cálculo e alíquota; 2.2 Dos créditos a serem descontados; 3 Das particularidades e do conceito de “insumos” na formação do crédito do PIS/Pasep e da Cofins; 4 Da aplicabilidade do direito ao crédito; 5 Exemplos de itens que são passíveis de direito ao crédito ao contribuinte; 5.1 Manutenção e reparo; 5.2 Gastos de arma-zenagem; 5.3 Seguro do prédio; 5.4 Telefone; 5.5 Despesas de viagens; 5.6 Despesas com juros sobre o capital próprio; 5.7 Gastos com treinamento, uniforme, material de segurança e refeição; Conclusão.

INTRODUÇÃOA Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, fruto da conversão da

Medida Provisória nº 66, de 29 de agosto de 2002, introduziu no sistema tributário brasileiro, entre outras disposições, a cobrança não cumulativa das Contribuições ao Programa de Integração Social – PIS e ao Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público – Pasep. O objetivo do Gover-no foi dar prosseguimento à reestruturação da cobrança das contribuições sociais sobre o faturamento, já iniciada com a cobrança monofásica em alguns setores da economia.

Parte Geral – Doutrina

Consequências Advindas da (In)Observância das Garantias do Contribuinte no Âmbito do Processo Administrativo-Tributário – Breves Linhas

MÁRCIO BASSOAdvogado, Graduado em Direito pela Universidade Ulbra, MBA em Direito Tributário pela Fun-dação Getúlio Vargas.

Temos como uma realidade em nosso cenário nacional a nefasta presença de uma carga tributária por demais excessiva e onerosa, que re-presenta um mecanismo de frenagem e limitador às empresas que buscam desenvolver suas atividades com formalidade e seriedade.

Destoa-se, com clarividência, que a origem da natureza de uma car-ga tributária em tal escala seja o inchaço da máquina estatal e a ausên-cia ou ineficácia de plano de gestão na atividade pública, que apresenta valores e práticas impensáveis e insustentáveis sob o prisma da iniciativa privada.

Sem pretender adentrar nas causas que resultam na busca desen-freada de arrecadação por parte dos entes federados, e sabendo de an-temão que o argumento que impera reside no sentido de que a função do Estado justifica o injustificável em face ao axioma do interesse da coletividade, não intencionando apresentar nossa contrariedade com a acidez que o tema provoca, eis que fogem ao escopo, pretendemos, nessas breves linhas, limitar o estudo sob o viés das consequências advindas no plano jurídico-tributário em atenção ao processo adminis-trativo tributário.

Reside e decorre do poder estatal que, em regra, serve ao interesse da coletividade, as garantias e os privilégios postos à disposição do poder fazendário para constituir e exigir os tributos que são a principal fonte de receita para as administrações.

No entanto, a partir do momento que nasce para o Leviatã a possi-bilidade de constituição de um crédito tributário, surge para a defesa do contribuinte um arcabouço legal que se constitui dos mais comezinhos princípios às mais fundamentais e precípuas garantias, que atrelam a le-gislação tributária de observação cogente em um Estado Democrático de Direito como é o nosso.

Parte Geral – Doutrina

O Arrolamento Administrativo de Bens pela Receita Federal e a Garantia de Obtenção de Certidão Positiva com Efeito de Negativa

SÉRGIO FERNANDES MARQUESAdvogado, Especialista em Direito Tributário, Mestre em Direito pela Unimes, Professor na Graduação da Unisantos, Unimonte e Pós-Graduação da Unisanta (Capes).

Como sabemos, desde, pelo menos, janeiro de 1998, é possível que a Receita Federal utilize o mecanismo do arrolamento de bens nas hipóteses descritas pela Lei nº 9.532/1997, mais especificamente no seu art. 64.

Trata-se de instrumento pelo qual os bens do devedor ficam vincula-dos ao crédito tributário existente, devendo qualquer alienação ser comuni-cada previamente à autoridade fiscal.

Além disso, o ato é inscrito nas repartições competentes de modo a tornar o fato conhecido de terceiros.

Fácil ver que esse mecanismo funciona como uma espécie de pré- -penhora, vinculando o patrimônio do devedor à dívida que contra ela se constituiu pela autoridade administrativa. Não podemos negar que, apesar de possuir efeitos legais diversos, o que se vê na prática é que a medida causa ao contribuinte os mesmos transtornos que aquela, afinal, podemos facilmente imaginar a dificuldade de se alienar patrimônio sobre o qual re-caia a indigitada medida.

Trata-se, pois, de conduta inteiramente administrativa: eis que o cré-dito tributário apontado e autorizador da medida sequer foi encaminhado à fase de execução.

Ocorre que esta modalidade de garantia fiscal – afinal, não se pode duvidar de seu caráter garantidor em favor do pretenso credor – não se en-contra arrolada entre as hipóteses que garantem ao devedor a possibilidade de obter a chamada Certidão Positiva com Efeito de Negativa, prevista no art. 206 do Código Tributário Nacional.

De fato, não está inserida como hipótese de suspensão do crédito tributário (art. 151 do CTN), e de fato não o é, e não se qualifica nominal-mente como penhora, de modo que estaria, tal medida, fora das hipóteses de obtenção daquela certidão.

Entretanto verificamos na vida prática situações em que o contribuin-te teve seus bens arrolados e por qualquer motivo não efetuou impugnação

Parte Geral – Doutrina

Amplitude da Compensação Tributária na Receita Federal do Brasil: uma Visão Constitucional sobre a Legislação em Vigor

RICARDO BRAGHINIPós-Graduado em Direito Constitucional Tributário pela PUC/SP, Especialista em Direito Tribu-tário pelo IBET, Advogado.

O presente estudo tem por escopo demonstrar a possibilidade de compensação entre si de todos os tributos atualmente administrados pela Receita Federal do Brasil, uma vez que, apesar da limita-ção contida no art. 26, parágrafo único, da Lei nº 11.457, de 20071, o encontro de contas de ofício previsto no art. 114 da Lei nº 11.196, de 20052, e também no art. 89 da Lei nº 11.941/20093 c/c art. 49 da Instrução Normativa RFB nº 900, de 30 de dezembro de 20084, interpretados sob uma visão constitucional, notadamente à luz do princípio da isonomia, permite essa conclusão.

SUMÁRIO: 1 Origem, conceito e requisitos; 2 Compensação tributária; 3 Evolução legislativa; 4 O direito de propriedade e os princípios constitucionais da moralidade e eficiência; 5 O princípio da isonomia; Conclusão.

1 ORIGEM, CONCEITO E REQUISITOSA compensação surgiu no Direito romano5, fundada no princípio da

equidade, já com a ideia de reduzir a circulação da moeda e facilitar o

1 “Art. 26. O valor correspondente à compensação de débitos relativos às contribuições de que trata o art. 2º desta lei será repassado ao Fundo do Regime Geral de Previdência Social no máximo 2 (dois) dias úteis após a data em que ela for promovida de ofício ou em que for deferido o respectivo requerimento. Parágrafo único. O disposto no art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, não se aplica às contribuições sociais a que se refere o art. 2º desta lei.”

2 “Art. 114. O art. 7º do Decreto-Lei nº 2.287, de 23 de julho de 1986, passa a vigorar com a seguinte re-dação: ‘Art. 7º A Receita Federal do Brasil, antes de proceder à restituição ou ao ressarcimento de tributos, deverá verificar se o contribuinte é devedor à Fazenda Nacional. § 1º Existindo débito em nome do contribuin-te, o valor da restituição ou ressarcimento será compensado, total ou parcialmente, com o valor do débito. § 2º Existindo, nos termos da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, débito em nome do contribuinte, em relação às contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, ou às contribuições instituídas a título de substituição e em relação à Dívida Ativa do Instituto Nacional do Seguro Social – INSS, o valor da restituição ou ressarcimento será compensado, total ou parcialmente, com o valor do débito. § 3º Ato conjunto dos Ministérios da Fazenda e da Previdência Social estabelecerá as normas e procedimentos necessários à aplicação do disposto neste artigo’.” (NR)

3 “Art. 89. As contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 desta lei, as contribuições instituídas a título de substituição e as contribuições devidas a terceiros somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de pagamento ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.”

4 “Art. 49. A autoridade competente da RFB, antes de proceder à restituição e ao ressarcimento de tributo, deverá verificar a existência de débito em nome do sujeito passivo no âmbito da RFB e da PGFN.”

5 “Compensatio est debiti et crediti inter se contributio.”

Parte Geral – Doutrina

Renúncia de Receita: a Norma de Anistia no Ordenamento Tributário Brasileiro

CALILO JORGE KZAM NETODoutor em Direito Tributário pela PUCSP, Mestre em Ciências Jurídicas pela PUCRJ, Professor da UFPA, Advogado.

SUMÁRIO: 1 Renúncia de receita: a norma de anistia no ordenamento tributário brasileiro; 1.1 O significado da “exclusão do crédito tributário” no CTN; 1.2 As divergências conceituais e o alcance semântico da figura excludente da anistia na doutrina brasileira; 2 As normas de estrutura da norma de anistia; 3 A fenomenologia da norma de anistia: norma de comportamento e regra-matriz; 3.1 A norma de anistia no plano semântico; 3.2 A norma de anistia no plano sintático; 3.3 A regra-matriz da norma de anistia.

1 RENÚNCIA DE RECEITA: A NORMA DE ANISTIA NO ORDENAMENTO TRIBUTÁRIO BRASILEIRO

1.1 O SIGNIFICADO DA “EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO” NO CTN

Não há na lei conceito de exclusão do crédito tributário, mesmo por-que não é função de lei nenhuma formular conceitos teóricos. É preciso saber, entretanto, qual o sentido desejado pelo legislador com tais termos. O termo “exclusão” significa impedir, afastamento, eliminação, expulsão”1. O legislador do CTN, ao indicar a palavra exclusão, pretendeu comunicar que tanto a norma de anistia quanto a norma de isenção evitariam e impedi-riam a constituição do crédito tributário. Enfeixaram em um único contexto gramatical fenômenos normativos absolutamente diferentes. Muitos doutri-nadores aceitam, sem nenhum questionamento, a inserção da anistia como “exclusão do crédito tributário”, entendendo que, conforme a atual sistemá-tica do CTN, a exclusão do crédito tributário ocorre quando, embora tendo ocorrido o fato gerador que faz nascer determinada obrigação tributária, o crédito tributário que deveria lhe corresponder não chega a se constituir, devido à produção de normas de isenção ou de normas de anistia, que impediriam o lançamento e, consequentemente, a constituição do crédito tributário. Por meio desta ótica, crédito tributário é o direito subjetivo do Fisco exigir a prestação tributária, (está permitido exigir) que corresponderia

1 CALDAS AULETE. Dicionário contemporâneo da língua portuguesa. 2. ed. Rio de Janeiro, v. II, 1968. p. 1655.

Seção Especial – Com a Palavra, o Procurador

A Natureza dos Tributos com Exigibilidade Suspensa e a Sua (In)Dedutibilidade da Base de Cálculo da CSLL

BERNARDO ALVES DA SILVA JÚNIORProcurador da Fazenda Nacional em Brasília/DF, Bacharel em Direito e Especialista em Direito Processual pela Universidade Federal do Piauí.

RESUMO: O presente trabalho aborda a controvérsia sobre a possibilidade de se deduzir os montan-tes relativos a tributos com exigibilidade suspensa, por discussão administrativa ou decisão judicial provisória, da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. Realiza-se uma inves-tigação sobre a natureza de referida rubrica, confrontando os conceitos de despesa e provisão, e promove-se detida análise da legislação aplicável ao caso, com a finalidade de elucidar a questão.

PALAVRAS-CHAVE: Tributos com exigibilidade suspensa; natureza; dedução; base de cálculo; CSLL.

ABSTRACT: The present study concerns the controversy about the possible deduction of amounts related to taxes whose enforcement is suspended, by means of administrative discussion or tempo-rary judicial decision, from the calculation basis of the Social Contribution on Net Profits (CSLL). An investigation on the nature of the referred rubric, comparing the concepts of expense and provision, is performed, and careful analysis of the applicable legislation is carried out to clarify the issue.

KEYWORDS: Taxes with suspended enforcement; nature; deduction; calculation basis; CSLL.

SUMÁRIO: Introdução; 1 A suspensão da exigibilidade do crédito tributário; 2 A base de cálculo da CSLL; 3 Provisão e despesa. Conceitos e diferenças; 4 A classificação do tributo com exigibilidade suspensa como provisão e sua indedutibilidade da base de cálculo da CSLL; Conclusão; Referên-cias.

INTRODUÇÃOA discussão administrativa acerca de exigência fiscal, por meio de

recursos ou impugnações disciplinados em lei, e a determinação judicial liminar ou antecipatória de tutela ensejam a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, segundo prevê o art. 151, III a V, do Código Tributário Nacional.

A par disso, muitos contribuintes têm deduzido da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido os valores relativos aos tributos com exigibilidade suspensa, ao argumento de que essas verbas possuem natureza de despesa. O Fisco, de outro lado, opõe-se a essa interpretação,

Seção Especial – Estudos Dirigidos

A Conduta de Sonegação Fiscal

LEONARDO SCHMITT DE BEMDoutorando em Direito Penal pela Università Degli Studi di Milano – Itália, Mestre em Ciências Criminais pela Universidade de Coimbra – Portugal, Membro do Instituto Brasileiro de Ciências Criminais, Ex-Professor de Direito Penal da Universidade Federal de Santa Catarina, Ex-Profes-sor de Direito Penal da Universidade do Vale do Itajaí, Professor de Direito Penal da Faculdade Estácio de Sá de Santa Catarina e da Uniban – Campus São José.

RODRIGO DE MATTOS TAKAYASSUBacharel em Direito Penal pela Universidade Federal de Santa Catarina, Ex-Assessor do Tribu-nal de Justiça de Santa Catarina, Analista Judiciário da Justiça do Trabalho do Rio Grande do Sul – Tribunal Regional do Trabalho da 4ª Região.

SUMÁRIO: 1 Necessidade de sancionar penalmente a conduta de sonegação fiscal; 2 Normativa dos crimes praticados por particulares contra a ordem tributária; 2.1 A natureza jurídica do artigo 1º da Lei nº 8.137/1990; 2.2 Objetividade jurídica; 2.3 Sujeitos da infração penal; 2.4 Análise dos comportamentos proibidos; 2.5 Tipo subjetivo; 2.6 Consumação; 2.7 Tentativa; 2.8 Hipóteses de erro de tipo e de proibição; 2.9 Concurso aparente de normas; 2.10 Pena, benefícios penais e ação penal; Referências.

1 NECESSIDADE DE SANCIONAR PENALMENTE A CONDUTA DE SONEGAÇÃO FISCALA imposição fiscal é revestida de rejeição social, nas palavras de Ives

Gandra Martins, pois são comportamentos que naturalmente os cidadãos tendem a evitar ou a se afastar, mormente porque, no caso, trata-se de ver-dadeira constrição ao seu patrimônio. No entanto, como a tutela penal da arrecadação tributária é imprescindível, uma vez a necessidade do Estado em angariar fundos, houve por primordial a tipificação de ações de sonega-ção, porquanto,

sem norma sancionatória, ninguém cumpriria suas obrigações fiscais – ou muito poucos o fariam – ao contrário do que se vê nas normas de aceitação social, em que a norma sancionatória é apenas aplicável aos casos patológicos, como ocor-re em relação ao direito à vida.1 (Martins, 2002, p. 23)

1 Importante ressaltar raciocínio sustentado por Rodrigo Sánchez Rios (1998, p. 86), que se contrapõe, em certo modo, ao de Gandra Martins, pois assevera ser papel da sociedade o estabelecimento de reprimendas sociais que virariam normativas, o que poderia ser muito arriscado, tendo em vista a rejeição social a determi-nados comportamentos: “[...] a tutela dos bens jurídicos de titularidade difusa – já assimilada por quase todas as legislações – deverá partir da própria valoração dada pelos cidadãos, de que estas condutas e estes novos fenômenos criminais lesivos das unidades funcionais estão impregnados de uma forte danosidade social, merecedores da maior reprovabilidade”.

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