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TEORIA DA CONTABILIDADE Profª. Josiane Brighenti, Me. Chapecó, 2016.
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TEORIA DA CONTABILIDADE
Profª. Josiane Brighenti, Me.
Chapecó, 2016.
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Elaboração: Josiane Brighenti, Me.
Propriedade da Unidade Central de Educação FAEM – Faculdades
UCEFF – Faculdades
FICHA CATALOGRÁFICA
B855c Brighenti, Josiane
Teoria da contabilidade/ Josiane Brighenti – Chapecó, SC:
Unidade
Central de Educação Faem Faculdade/UCEFF, 2016.
48 p.
Conteúdo online
1. Teoria da contabilidade. 2. Contabilidade – normas e princípios
I. Título
CDD 657.042
Catalogação elaborada por Sara Weschenfelder CRB 14/1147
3
Teoria da Contabilidade.
Profª. Josiane Brighenti, Me.
A disciplina de teoria da contabilidade compreende aspectos relacionados à história e
evolução da contabilidade no Brasil e no mundo. Aborda o objeto e o objetivo da
contabilidade, bem como seus princípios, usuários, dentre outros aspectos relacionados à
conceituação dos elementos das demonstrações contábeis e sua evidenciação.
Disciplina
72 horas/aula, correspondente a (04) créditos.
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Como utilizar esta apostila
Algumas sugestões para facilitar seu estudo nesta disciplina:
Faça um planejamento de seus estudos e tarefas (cronograma);
Organize seu tempo e seus horários de estudos;
Leia cada texto quantas vezes forem necessárias;
Se preferir, forme com seus colegas grupos de estudos;
Se estiver com dúvidas procure seu professor da disciplina;
Você ainda terá oportunidade de aprofundar os conteúdos, esclarecer as dúvidas
socializar o conhecimento adquirido e integrar-se no período de aulas.
Apresentação da apostila
Esta apostila tem a finalidade de facilitar o estudo dos estudantes do curso de
Ciências Contábeis na disciplina de Teoria da Contabilidade.
Este material aborda os aspectos históricos da contabilidade, evolução,
princípios contábeis, usuários das informações contábeis, bem como assuntos
relacionados ao aspecto patrimonial.
5
APRESENTAÇÃO
Olá Acadêmico (a)!
As transformações no mercado estão forçando as organizações e os profissionais a
buscarem alternativas para manter a competitividade.
Neste sentido, a Faculdade Empresarial de Chapecó está continuamente buscando a
atualização de suas práticas pedagógicas de Ensino/Aprendizagem, inserindo disciplinas
semipresenciais como prática qualificadora de modernas formas de garantir a aprendizagem.
O moderno deve conviver com o tradicional, por quanto à forma tradicional foi a que
garantiu o sucesso de nossas ações até o presente momento, portanto a contribuição da
vivência presencial, com discussões do grupo no espaço privilegiado da sala de aula, deve ser
preservada e potencializada.
As disciplinas semipresenciais, oferecidas pela Faculdade Empresarial de Chapecó,
estão legalmente fundamentadas na portaria MEC Nº 4.059 de 10 de dezembro de 2004 (DOU
de 13/12/2004, seção 1, p.34), garantindo assim o necessário amparo legal para dar
tranquilidade e segurança à comunidade acadêmica.
Todo o material de apoio, disponibilizado aos alunos, são produzidos pelos
professores titulares das respectivas disciplinas, selecionando os conteúdos mais apropriados
para contemplar a ementa e, ao mesmo tempo em que traz à discussão temas atuais e
relevantes para o contexto profissional em que o acadêmico está inserido, atua como agente
transformador das formas educacionais.
A busca pelo conhecimento vai além da sala de aula, é o interesse do aluno em
aprofundar o conteúdo estudado que faz das disciplinas semipresenciais o grande avanço no
meio estudantil.
O conhecimento é o sustentáculo da sociedade moderna, o aperfeiçoamento do ser
humano e o crescimento enquanto acadêmicos faz com que o ganho com o aprendizado seja
muito maior do que possa ser mensurado por qualquer instrumento de medida.
Assim, inicia-se mais um semestre, com novos conteúdos e novas formas de aplicação
do conhecimento. Aproveite, pois você faz parte de um grupo seleto de pessoas que tem a
oportunidade de estar estudando.
Bons Estudos!
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ÍNDICE
1 ASPECTOS HISTÓRICOS DA CONTABILIDADE ........................................................ 8
1.1 BASE HISTÓRICA .............................................................................................................. 8
1.1.1 Eventos históricos e seus impactos na contabilidade ........................................................ 8
1.1.2 Escolas ou doutrinas da contabilidade ............................................................................. 10
1.2 EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE NO BRASIL ........................................................ 17
1.2.1 Divisão histórica da contabilidade brasileira ................................................................... 20
1.3 A CONTABILIDADE COMO CIÊNCIA ......................................................................... 22
1.4 A CONTABILIDADE NO SÉCULO XXI ........................................................................ 24
1.4.1 As organizações no atual contexto econômico ................................................................ 25
1.4.2 Novas concepções contábeis ........................................................................................... 26
1.5 CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE ....................................................... 28
1.6 USUÁRIOS DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS .......................................................... 28
2 PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE .............................................................................. 30
2.1 EVOLUÇÃO HISTÓRICA DOS PRINCÍPIOS CONTÁBEIS ......................................... 30
2.2 PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE CONFORME RESOLUÇÃO CFC Nº 1.282/2010
.................................................................................................................................................. 31
2.2.1 Princípio da entidade ....................................................................................................... 31
2.2.2 Princípio da continuidade ................................................................................................ 32
2.2.3 Princípio da oportunidade ................................................................................................ 32
2.2.4 Princípio do registro pelo valor original .......................................................................... 32
2.2.5 Princípio da competência ................................................................................................ 34
2.2.6 Princípio da prudência ..................................................................................................... 34
3 ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA ........................................................................... 35
3.1 NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE ........................................................ 35
3.2 ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ................................................ 37
3.3 ASPECTOS DO PATRIMÔNIO ....................................................................................... 37
3.3.1 Ativo e sua avaliação ....................................................................................................... 38
3.3.2 Passivo e sua mensuração ................................................................................................ 39
3.3.3 Patrimônio líquido ........................................................................................................... 40
3.4 RECEITAS E DESPESAS ................................................................................................. 41
3.4.1 Receitas e ganhos............................................................................................................. 41
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3.4.2 Despesas e perdas ............................................................................................................ 42
4 CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS .. 44
4.1 COMPREENSIBILIDADE ................................................................................................ 44
4.2 RELEVÂNCIA E MATERIALIDADE ............................................................................. 44
4.3 CONFIABILIDADE E FIDEDIGNIDADE ....................................................................... 45
4.4 COMPARABILIADADE ................................................................................................... 46
5 EVIDENCIAÇÃO DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS ............................................... 47
5.1 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS PARA USUÁRIOS EXTERNOS ....................... 47
5.2 RELATÓRIOS GERENCIAIS........................................................................................... 48
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ................................................................................. 49
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1 ASPECTOS HISTÓRICOS DA CONTABILIDADE
A contabilidade tem por função assegurar o controle patrimonial das organizações,
com o intuito de oferecer informações sobre a composição do patrimônio, bem como acerca
das variações que ocorrem e do resultado econômico das atividades desenvolvidas pelas
entidades.
Neste sentido, pode-se dizer que o objeto da contabilidade é o estudo do patrimônio
das entidades no que tange aos seus aspectos qualitativos e quantitativos. Já o objetivo da
contabilidade é o de fornecer informações como suporte à tomada de decisão dos usuários
internos e externos das entidades (ECKERT, 2011).
1.1 BASE HISTÓRICA
A contabilidade, desde os tempos mais primitivos, sempre esteve presente na vida das
pessoas. A forma que a contabilidade se apresentava no inicio da civilização era sob o aspecto
do controle, ou seja, os homens a utilizavam para controlar seu patrimônio e assim tomar
decisões.
Com o surgimento dos reinados e monarquias, a preocupação era com o controle das
riquezas e dos armamentos, dessa forma, a contabilidade se fazia presente, auxiliando nesse
controle.
Em toda a história surgiram evidências de quão antiga é a contabilidade. De acordo
com Coelho e Lins (2010), por meio de estudos arqueológicos realizados na Suméria e na
China, identificaram-se sistemas contábeis que parecem ter existido em 2000 a. C.
Para os historiadores a Bíblia Sagrada também apresenta diversos fatos que remetem à
existência de controles sobre o patrimônio, principalmente do rebanho de gado e de carneiros.
No Egito e na Grécia também ocorreram eventos semelhantes que denotam a existência da
contabilidade, está que contribuiu para o desenvolvimento das nações nos tempos antigos.
1.1.1 Eventos históricos e seus impactos na contabilidade
Muitos eventos contribuíram para o desenvolvimento da contabilidade desde os
tempos antigos até a atualidade. Um dos fatos revolucionários, que possibilitou o
melhoramento dos controles contábeis foi o surgimento da moeda. Com a criação da moeda,
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os negócios foram se aprimorando, a exemplo da troca de mercadorias, em que houve uma
atribuição de valor aos produtos facilitando a medida de qualidade.
As primeiras moedas que tiveram sua criação historicamente comprovada, foram na
Ásia e na Grécia, por volta do século VI a. C. A partir daí a cunhagem das moedas se tornou
oficial e passou a ser feita pelo Estado e passaram a ser utilizadas por todos os cidadãos. A
disseminação do uso das moedas oficiais contribuiu para a organização dos controles dos
países, interferindo também no desenvolvimento da contabilidade (COELHO; LINS, 2010).
Outro fator que impulsionou a contabilidade foi a grande utilização de números e o
desenvolvimento dos cálculos matemáticos. O desenvolvimento das civilizações e as
melhorias na estruturação das sociedades ocasionaram um maior volume financeiro dos
negócios e da quantidade de produtos negociados, necessitando assim de formas mais eficazes
de controles, e graças à utilização da matemática isso era possível (COELHO; LINS, 2010).
O Renascimento, período ocorrido entre os séculos XV e XVI, iniciou-se na Itália e
se estendeu por toda a Europa e representou uma transformação cultural, social, econômica,
política e religiosa que caracterizaram a transição do Feudalismo para o Capitalismo. Nesse
período ocorreu a expansão do comércio bem como o surgimento de organizações
empresariais melhor estruturadas. Diante deste contexto é que a contabilidade assumiu um
caráter científico, iniciando-se os estudos e formulações de teses, conceitos e teorias
(COELHO; LINS, 2010).
Outro evento importante para o desenvolvimento da contabilidade foi o surgimento
dos bancos. Há indícios de tempos remotos que indicam a existência de atividades bancárias
em lugares como na Babilônia, na Fenícia, na Grécia, em Roma. No entanto, o grande
desenvolvimento da atividade bancária somente ocorreu no período do Renascimento, em
razão da expansão do comércio, quando surgiram os primeiros banqueiros e os
estabelecimentos bancários.
A descoberta do caminho das Índias, somado à chegada dos europeus à América,
originou o surgimento de grandes potências comerciais, tornando as necessidades de controles
mais complexas. O aumento dos valores de negócios fez com que a atividade bancária fosse
imprescindível para a guarda das riquezas, principalmente ouro e pedras preciosas (COELHO;
LINS, 2010).
Com a expansão do comércio, as corporações que inicialmente eram familiares, se
modificaram provocado a modificação também da visão do negócio, que deixou de ser visto
como fonte de subsistência da família ou de um determinado grupo, e passou a ser dar ideia
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de lucro. Passou-se então a ocorrer investimentos em maior volume na expectativa de maior
retorno sobre o investimento.
O Renascimento foi um período em que ocorreram muitas descobertas em diferentes
áreas e surgiram inúmeros personagens e figuras importantes da história. Nesse cenário surgiu
um matemático que impulsionou de forma significativa à contabilidade para que alcançasse o
status de ciência, foi o Frei Luca Bartolomeo de Pacioli.
Luca Pacioli era teólogo e matemático, em 1494 publicou um livro intitulado La
summa de arithmetica, geometria, proportioni et proprortionalitá. Este livro era um tratado
matemático em que apresentou uma explicação didática de uma forma de controle contábil
que se baseava em um método denominado Partidas Dobradas – para todo débito, existe um
crédito de igual valor; não existe débito sem crédito. O livro de Pacioli ampliou a
abrangência do conhecimento contábil, possibilitando a elaboração de teorias como propostas
de soluções de problemas que existiam na época (COELHO; LINS, 2010).
Seguindo os acontecimentos que marcaram a evolução da contabilidade tem-se a
revolução industrial, iniciada na Inglaterra na segunda metade do século XVIII. A partir da
revolução industrial, o capitalismo tornou-se ainda mais evidente, propiciando um ambiente
propício para o aprimoramento da contabilidade, desenvolvendo-se também sob o aspecto de
controle de custos e não apenas de patrimônio.
No século XX os Estados Unidos despontaram como grande referência na
contabilidade, desenvolvendo estudos sistematizados sobre os aspectos contábeis, fazendo
com que aflorassem uma série de avanços contábeis.
1.1.2 Escolas ou doutrinas da contabilidade
Com a disseminação dos conhecimentos contábeis, os estudiosos e pesquisadores
deram inicio a um arcabouço teórico capaz de fundamentar a ciência contábil tal qual se
conhece hoje. Nesta época, no entanto, não havia ainda um consenso em muitas questões
contábeis, ocasionando muitas divergências de opinião (COELHO; LINS, 2010).
Desta forma, conceitos e teorias ensinadas e defendidas por uma determinada corrente
de pensadores, conhecida como escola, eram geralmente combatidas por defensores de outra
corrente. Cada uma dessas escolas, cada qual com suas linhas de pensamento, foram
elementares na sedimentação da contabilidade.
De acordo com Eckert (2011) o desenvolvimento científico da contabilidade teve seu
inicio na Europa, mais precisamente na Itália, difundindo-se posteriormente pela França,
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Alemanha e Inglaterra. No entanto, a partir do século XX o continente europeu foi perdendo
sua hegemonia para os Estados Unidos. Tal fato ocorreu em razão de que os estudos europeus
se ativeram em demonstrar a contabilidade como ciência, com um discurso excessivamente
acadêmico, esquecendo-se das reais necessidades de informação contábil aos usuários. Já os
norte-americanos focaram em relacionar a teoria à prática, visando um aspecto informacional
para a tomada de decisão.
As primeiras escolas de pensamento contábil foram as europeias, posteriormente
surgiram as norte-americanas, conforme verifica-se a seguir.
1.1.2.1 Escola contista
Surgiu no século XV, especialmente com a obra de Luca Pacioli, suas teorias
permaneceram praticamente inalteradas até o século XVIII. Nesta linha de pensamento, a
preocupação primordial era o funcionamento das contas contábeis, já que para o contismo as
contas eram o objeto de estudo da contabilidade. Esta escola teve grande influencia em
contadores italianos e franceses (COELHO; LINS, 2010).
No entanto, essa corrente de pensamento perdeu influência entre os estudiosos da
ciência contábil em razão da falta de embasamento científico de seus conceitos. Em resumo, a
conta não é causa, mas o efeito que expressa o fenômeno patrimonial. Desta forma, uma
ciência não se dedica ao estudo do efeito, e sim da causa como objeto de observação,
elaboração e análise (ECKERT, 2011).
Mesmo não sendo considerada uma corrente científica, foi a escola pioneira no estudo
das contas contábeis. Dois dos principais líderes do comtismo, conforme citam Coelho e Lins
(2010) foram Degranges e Giuseppe Bornaccini. Com o enfraquecimento da escola contista,
desenvolveu-se a corrente personalista que a substituiu entre os intelectuais da época.
1.1.2.2 Escola personalista
Essa corrente, também conhecida como Toscana, surgiu em reação aos pressupostos
da escola contista, aderindo ao princípio da personificação das contas, com o objetivo de
explicar as relações de direitos e de obrigações.
As proposições dessa escola de pensamento contábil estão baseadas na
responsabilidade pessoal entre os gestores e a substância patrimonial da entidade, com foco
no aspecto administrativo (ECKERT, 2011).
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Ainda conforme Eckert (2011) o personalismo teve sua origem científica com o
francês Vannier em 1844. O maior líder dessa escola foi Giuseppe Cerbori e o maior
intelectual foi Giovanni Rossi (COELHO; LINS, 2010).
1.1.2.3 Escola administrativa ou lombarda
Essa escola, também conhecida como materialista ou materialista substancial,
originou-se no norte da Itália, no século XIX, tendo como um de seus principais líderes
Francesco Villa (COELHO; LINS, 2010).
Ainda de acordo com Coelho e Lins (2010) a administração das entidades passou a ser
amplamente estudada pelos estudiosos de contabilidade, com isso, essa corrente de
pensamento entendia que a implementação de qualquer empresa deveria ser precedida por um
estudo de viabilidade econômica. Além disso, também se fazia necessário projetar um retorno
sobre o capital investido e estabelecer um plano de marketing.
Baseando-se nesses pressupostos, a contabilidade deveria interpretar a dinâmica das
empresas e voltar-se ao controle da gestão.
1.1.2.4 Escola controlista ou veneziana
Essa corrente de pensamento contábil teve Fábio Besta como uma das figuras
principais. Conforme Coelho e Lins (2010) nessa escola a contabilidade era entendida como a
ciência do controle econômico, e era dividida em:
Gestão: visa a administração do patrimônio;
Direção: busca a harmonia entre administração econômica e as relações
internas e externas da entidade;
Controle: visa impedir o desperdício, antes, durante e depois. Este era o papel
da contabilidade.
O controle era entendido sob três aspectos: Controle antecedente; Controle
concomitante e; Controle subsequente.
A primeira forma de controle, antecedente, já é previamente estabelecido, se expressa
por meio de estatutos, contratos, notas, apólices, inventários e demonstrações. Já o controle
concomitante se controla a vigilância por quem exerce o comando, é expresso por meio das
decisões de gerenciamento de um negócio, fichas, etc. Por fim, o controle subsequente é o
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exame dos fatos contábeis que ocorreram durante a gestão, compreendendo as demonstrações
contábeis e as prestações de contas (ECKERT, 2011).
1.1.2.5 Escola reditualista
Esta escola se destaca por sua corrente de pensadores, principalmente na Alemanha,
tendo como maior ícone Eugen Schmalenbach. Seu principal objeto de estudo é o resultado
(lucro ou prejuízo) de uma empresa (ECKERT, 2011).
Seus estudos trouxeram grande contribuição à contabilidade, visualizando a dinâmica
dos elementos que movimentavam a riqueza patrimonial, associando-a ao ciclo operacional e
não ao ano calendário. Seus defensores preocupavam-se em estudar esta dinâmica,
desprezando as estruturas dos elementos do patrimônio, o que causou a inconsistência em
suas propostas (COELHO; LINS, 2010).
Esta escola entendia que a entidade deveria medir o lucro de um produto considerando
o início e fim de seu processo produtivo, ou seja, com a referida venda. Essa linha de
pensamento não ganhou força como escola, visto que, inúmeros simpatizantes das
enunciações propagadas pelos estudiosos reditualistas criticavam seu objeto de estudo
argumentando que o resultado é efeito da dinâmica patrimonial e não a sua causa (COELHO;
LINS, 2010).
1.1.2.6 Escola matemática
A Escola matemática surgiu em 1901, através do estudioso italiano Giovanni Rossi, e
para ele a contabilidade era uma ciência matemática na sua essência. Sendo vista como uma
contabilidade centrada no registro contábil, e não no estudo de sua gestão ou fenômeno
patrimonial, como outras escolas engajavam-se (COELHO; LINS, 2010).
Esta escola não evoluiu por diversas razões, mas, sobretudo por não visar a associação
da contabilidade com outras áreas afins, como administração e economia, que estavam em
ênfase naqueles tempos, tanto na Europa como nos Estados Unidos.
1.1.2.7 Escola norte-americana
Diferente dos demais países, o desenvolvimento da Escola norte-americana, nos
Estados Unidos, adveio através de seu arcabouço de teoria contábil baseado no trabalho em
equipe, juntamente às associações profissionais (ECKERT, 2011).
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Desde o princípio tiveram grande preocupação com os usuários da informação
contábil, e pautavam todas as suas iniciativas na expectativa de tornar as informações da
contabilidade úteis para a tomada de decisões.
Durante o século XX, ocorreram diversas fusões, cisões, e mudanças na estrutura das
entidades contábeis, porém, os profissionais norte-americanos sempre buscaram a praticidade
no momento de decidir questões que afligiam o mercado, os contadores e demais usuários da
contabilidade na época, e com esta proposta de trabalho impetraram êxito no desenvolvimento
da ciência contábil (COELHO; LINS, 2010).
1.1.2.8 Escola neocontista ou materialista
Iniciada no século XX, esta escola de pensamento obteve grande êxito na Europa,
especialmente na França. Seu objetivo era restituir o verdadeiro objeto da contabilidade, que
era considerado por ela, a riqueza patrimonial (COELHO; LINS, 2010).
As proposições desta escola referem-se, na verdade, a uma evolução nas ideias
disseminadas pela Escola contista, disseminando a teoria da valorização das contas
patrimoniais, abordando-as como principal instrumento na mensuração e quantificação da
riqueza patrimonial (ECKERT, 2011).
Para os neocontistas, a contabilidade visa acompanhar o progresso do patrimônio a fim
de ter conhecimento não só do que compõe o patrimônio, mas também saber seu valor.
Conforme Coelho e Lins (2010) essa escola de pensamento procurou classificar as
contas, que passaram a se subdividir em dois grupos:
As contas elementares: bens patrimoniais;
As contas derivadas: patrimônio líquido e suas variações.
1.1.2.9 Escola alemã
A Alemanha foi um país que também desenvolveu uma forte estrutura contábil. E
principalmente a partir de 1919, concentrando-se fundamentalmente no estudo de duas
disciplinas – a teoria econômica das empresas (economia da empresa) e a contabilidade
(sistema de cálculo) –, desenvolveu uma série de proposições teóricas que, como as demais
correntes de pensamento até então apresentadas, também originaram subsídios para o
progresso da estrutura contábil tal como a conhecemos no presente momento (COELHO;
LINS, 2010).
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Essa escola procurou unir conhecimentos da área econômica com a contabilidade,
onde a Economia estudava a constituição e a vida das organizações, e a Contabilidade era
considerada como conjunto de registros para fornecer subsídios de gestão.
As teorias por ela envolvidas continham relação direta com o balanço e demais
relatórios tanto no que diz respeito a sua estática (confronto inicial e final do balanço), quanto
a sua dinâmica (fornecimento da apuração do resultado do exercício).
1.1.2.10 Moderna escola italiana (aziendalista)
Corrente de pensamento contábil que surgiu em 1922, após a proposição da chamada
economia aziendal, concretizada pelo estudioso italiano Gino Zappa. Para esta proposição, a
contabilidade é reconhecida como a ciência da administração econômica das organizações e
estuda não só resultados de uma gestão, mas também seus princípios e composição harmônica
das pessoas daquela entidade (COELHO; LINS, 2010).
Em sua concepção, as aziendas se compõem de dois elementos essenciais: as pessoas
(elemento humano) e a riqueza (patrimônio). Para alguns estudiosos da contabilidade, a
corrente aziendalista cometeu o mesmo erro dos personalistas. Enquanto estes mantinham o
foco do patrimônio no direito, aqueles estavam direcionados para a economia (ECKERT,
2011).
Em seu aspecto impessoal, ou seja, no que se trata da riqueza, as aziendas se
qualificariam por suas naturezas naquelas que visavam o alcance de lucros e naquelas que
procuravam desempenhar necessidades humanas de natureza ideal.
De acordo com Coelho e Lins (2010) essa escola não teve tanta preocupação em
classificar contas, no entanto, classificou as variações patrimoniais em três grupos:
a) Variações permutativas: fatos contábeis que alteram o patrimônio da entidade somente na
composição de sua estrutura (qualitativamente) sem, contudo, alterar o valor de sua
situação líquida. Exemplos:
Pagamento a um fornecedor, visto que há uma redução de caixa, na mesma
proporção de uma obrigação; ou
O recebimento de um valor de um cliente, visto que se eliminaria o valor de uma
conta do ativo (clientes ou contas a receber) e o incluiria em outro bem do ativo
(caixa).
b) Variações modificativas: fatos contábeis que transformam o patrimônio em quantidade, ou
seja, elevando ou reduzindo a sua situação líquida. Como exemplos:
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O pagamento de despesas, visto que há uma redução do ativo pela saída do
dinheiro e também uma diminuição na situação líquida da empresa pela
ocorrência de que toda despesa reduz a situação líquida do patrimônio;
O recebimento de receitas pela mesma situação apresentada em relação às
despesas. Só que no caso das receitas ocorre uma elevação na situação líquida do
patrimônio.
c) Variações mistas: fatos contábeis que transformam o patrimônio tanto na qualidade de seus
bens como na situação líquida da empresa. É, na verdade, uma combinação de ambos os
fatos anteriores. (Ex: pagamento de obrigação com juros).
1.1.2.11 Escola patrimonialista
De acordo com estudiosos, a corrente patrimonialista é uma das mais poderosas e
importantes correntes de pensamento doutrinário da contabilidade, sua proposta de
formulação aconteceu em 1923 com Vicenzo Masi. Esta escola atribuiu o patrimônio como
objeto principal de seu estudo, e proclamou a chamada autonomia científica da contabilidade,
evidenciando que ela se ligava a diversas outras ciências, mas que possuía as características
para ser chamada de ciência: possui objeto, finalidade, e metodologia própria (ECKERT,
2011).
Este estudo compreendia que o patrimônio era efetivamente a grandeza real que se
modifica com a evolução das atividades econômicas realizadas pela entidade.
Vicenzo Masi compreendia que a contabilidade apresentava por objetivo analisar os
elementos do patrimônio aziendal, e enunciava que o aspecto qualitativo do patrimônio é tão
importante quanto o aspecto quantitativo, pois permite remover informações consistentes
sobre o estado patrimonial (COELHO; LINS, 2010).
Alguns dos principais fundamentos dessa escola que suplantou todas as demais,
tornando-se referência da contabilidade mundial, são os seguintes:
1. A contabilidade é uma ciência social.
2. O objeto da contabilidade é o patrimônio aziendal.
3. O patrimônio deve ser observado em seus aspectos qualitativos e quantitativos.
1.1.2.12 Escola neopatrimonialista
É possível dizer que esta é a primeira escola de pensamento contábil originada no
Brasil. Seu início ocorreu em 1978, a partir de estudos do Prof. Antonio Lopes de Sá,
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expostos pela primeira vez em 1987 na Universidade de Sevilha, na Espanha (COELHO;
LINS, 2010).
Tratava-se de um novo enfoque à teoria patrimonialista, com o objetivo de torná-la
mais atual face às mudanças tecnológicas e científicas de nosso mundo. A pressuposição
básica dessa escola reside na ideia de que no patrimônio tudo se transforma, tudo se relaciona,
tudo se organiza em sistemas e que o seu fim precípuo é a busca da eficácia.
1.2 EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE NO BRASIL
A história da contabilidade no Brasil se iniciou em 1970, com forte influência italiana,
após a implementação de leis específicas voltadas para a reforma bancária e para o
fortalecimento do mercado de capitais. Esta situação se deu, pelo fato de que a Itália era o país
de referência contábil naquele momento da história.
Mas o fato é que a contabilidade nunca foi valorizada no Brasil. As questões relativas
ao controle nunca foram estimuladas em nosso país, seja no âmbito organizacional ou pessoal.
O planejamento orçamentário e o controle das contas jamais foram tratados como prioridades.
Tradicionalmente a contabilidade brasileira sempre foi vinculada à legislação
tributária, e posteriormente à legislação societária e à regulamentação editada por organismos
governamentais tais como Comissão de Valores Mobiliários (CVM), Banco Central do Brasil
(BC), Superintendência de Seguros Privados (Susep), e diversas agências reguladoras (Aneel,
Anatel, entre outras) (NIYAMA; SILVA, 2011).
No ambiente que se desenvolvia, em 1970, a Contabilidade no Brasil mostrava forte
vinculação com a escrituração e o atendimento de exigências fiscais, em especial do Imposto
de Renda.
O profissional de contabilidade no Brasil era conhecido de um modo geral como
“guarda-livros”, e se encarregava da escrituração dos livros mercantis das empresas
comerciais. Muito embora já se utilizasse a nomenclatura contador geral, esta era reservada
aquele profissional que atuava na área pública.
Certamente, estes profissionais já exerciam suas atividades desde o início da
colonização brasileira, pois já em 1549 ocorreu a primeira nomeação feita por D. João III para
contador geral e “guarda-livros”. Porém em 1770 quando Dom José, rei de Portugal, expede
Carta de Lei a todos os domínios daquele país (incluindo o Brasil, que ainda não havia obtido
sua independência), é que surge a primeira regulamentação da profissão contábil no país
(COELHO; LINS, 2010).
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Nela, fica estabelecida a necessidade de matrícula de todos os guarda-livros na Junta
do Comércio, em livros específicos, ficando claro que a não inclusão do profissional no
referido livro o tornaria inapto a obter empregos públicos, impedindo-o também de realizar
escriturações, contas ou laudos.
Somente no início do século XIX, com a vinda da corte portuguesa ao Rio de Janeiro
(1808), é que se verificam de fato movimentos em direção ao melhoramento e ampliação da
contabilidade em território nacional.
Em 1833, uma importante obra contábil é publicada: A metafísica da contabilidade
comercial, escrita por Estevão Rafael de Carvalho, a qual divulgava o método das partidas
dobradas e já propunha a ascensão da contabilidade à condição de ciência (COELHO; LINS,
2010).
Dezessete anos depois da publicação dessa obra, é promulgado o primeiro Código
Comercial Brasileiro, através da Lei 556, de 25 de junho de 1850. Dentre os vários benefícios
à contabilidade oriundos dessa lei, pode-se destacar a obrigatoriedade de as empresas
manterem a escrituração contábil de acordo com as normas ali estabelecidas, que previam,
inclusive, a publicação de balanços gerais.
Dez anos depois, em 1860, por meio da Lei 1.083, que tinha como um de seus
objetivos aplicar algumas correções ao Código Comercial, determinou-se que os balanços, as
demonstrações e os documentos contábeis deveriam ser remetidos, nos prazos estabelecidos,
ao governo. Essa legislação previa, ainda, a publicação dos balanços.
O exercício da profissão contábil, bem como sua valorização, caminhou sempre
paralelamente ao desenvolvimento econômico das nações. Apesar de muitas dificuldades, a
educação contábil se desenvolvia timidamente através de algumas publicações contábeis que
começaram a surgir em maior número principalmente no final no século XIX, e da criação,
em 1809, da aula (escola) de comércio, implantada um ano depois com a nomeação de José
Antonio Lisboa, que se torna o primeiro professor de contabilidade do Brasil (COELHO;
LINS, 2010).
Em relação à formação do profissional contábil propriamente dito, uma das primeiras
manifestações ocorreu em 1856, “ano em que foi criado o Instituto Comercial do Rio de
Janeiro, que já na década seguinte passou a oferecer a disciplina Escrituração Mercantil”
(SCHIMDT, 2000).
Ao final do século XIX, muitas ações educacionais estavam sendo empreendidas pelas
instituições da época, que se direcionavam a aspectos contábeis profundamente necessários à
época.
19
Somente em 1931, com a criação do Ministério da Educação e Saúde Pública,
instituiu-se o curso de contabilidade, que tinha em seu início a duração de 3 anos e formava o
chamado “perito contador”. A conclusão de dois anos do referido curso concedia ao seu
concludente o título de “guarda-livros”.
O curso de contabilidade somente adquiriu status de nível superior em 1945, através
da Lei 7.988, que instituiu o curso de Ciências Contábeis e Atuariais, que tinha duração de
quatro anos.
Em 1.951, através da Lei 1.401, o curso de ciências contábeis e atuariais foi
desmembrado, tornando-se dois cursos distintos. É no final da década de 1990 e início da
seguinte que começam os trabalhos de pós-graduação (Mestrado em Contabilidade) na
Universidade de São Paulo (USP).
O século XX apresentou duas décadas importantes para o desenvolvimento da
profissão contábil e da contabilidade de um modo geral: as décadas de 1940 e 1970.
Em 1946 foi criado o Conselho Federal de Contabilidade, que definia, entre outros
pontos relevantes, as atribuições dos contabilistas. Na década seguinte, a Lei 3.384/58 dá nova
denominação à profissão de guarda-livros, que passa a integrar a categoria profissional de
técnico em contabilidade. A década de 70 também foi profícua para a contabilidade no Brasil,
visto que dois fatos importantes para o desenvolvimento contábil ocorreram nessa época, em
1976:
a) Aprovação da Lei 6.404, a Lei das Sociedades Anônimas, que alterava
substancialmente a estrutura contábil até então existente no país;
b) A criação da Comissão de Valores Mobiliários (CVM), inspirada na Securities and
Exchange Comission (SEC) dos Estados Unidos, que passou a incumbir-se de
algumas atribuições do Banco Central e passou a regular, prestar consultoria e
julgar, em instância administrativa, operações relativas a órgãos, entidades e/ou
profissões sob sua jurisdição, dentre as quais, as sociedades anônimas e os
auditores independentes.
Tais eventos motivaram a expansão do mercado de trabalho da profissão contábil.
Pode-se dizer que a partir de então os profissionais passaram a reconhecer que era necessário
um aprendizado sempre constante. O que se percebe é que a profissão contábil no Brasil, em
termos de desenvolvimentos e estrutura de sua legislação profissional, é bastante recente e foi
construída a partir de experiências oriundas de outros países, principalmente os Estados
Unidos.
20
Durante a década de 80 a CVM emite a Deliberação 29/86, referendando e aprovando
o pronunciamento do Instituto Brasileiro de Contadores (IBRACON) sobre Estrutura
Conceitual Básica da Contabilidade.
Outro instrumento legal apresentado pelo Conselho Federal de Contabilidade versa
sobre o mesmo tema, apontando mais objetivamente os princípios fundamentais de
contabilidade. O estabelecimento de princípios visava não só conceder uma uniformidade
terminológica, mas também criar bases para a normalização dos procedimentos contábeis a
serem utilizados por todos os profissionais.
Preocupações com a contabilidade socioambiental também ganharam evidência, até
mesmo porque, além das pressões internacionais, houve significativa mudança na legislação
ambiental, tornando-a muito rígida e penalizando de forma mais severa empresas que a
descumprissem.
Quadro 1 - Alguns acontecimentos que influenciaram o avanço da contabilidade.
Áreas Eventos, procedimentos ou acontecimentos.
Social e ambiental
Pressão para publicação de balanços sociais;
Discussão sobre a riqueza gerada pelas empresas e suas formas de distribuição de
valor agregado;
Importância do marketing social das empresas;
Estudos sobre a contabilidade ambiental (mensuração de ativos, passivos e custos
ambientais etc.);
Mudanças na legislação ambiental (afeta diretamente as empresas).
Educacional
Ênfase na educação continuada;
Estabelecimento do exame de suficiência (necessário para a obtenção do registro
profissional);
Preocupações sobre a necessidade de melhoria da qualidade dos programas de
graduação de contabilidade.
Econômico e
financeiro
Mudança nos procedimentos contábeis internacionais;
Necessidade de alterações na legislação contábil nacional. Fonte: Coelho e Lins, 2010.
1.2.1 Divisão histórica da contabilidade brasileira
É possível segmentar a história contábil nacional utilizando focos e vertentes distintos.
1° Período – a fase de implantação (1500 - 1808)
O Brasil, nessa época, não era um país independente e representava a principal colônia
de Portugal, as regras contábeis portuguesas nesse período eram válidas para todos os
territórios por ele dominados.
21
Alguns atos normativos e legislações contábeis empreendidos nesse período por
Portugal representam regulamentações que interferiram de alguma forma na profissão
contábil no país.
2° Período – fase de fundamentação ou constituição (1808 - 1940)
Com a chegada da corte portuguesa ao país, os fundamentos que viriam a se constituir
nos pilares do desenvolvimento contábil nacional começaram a ser moldados:
O início da educação contábil, a partir das aulas de comércio estabelecidas
desde 1809 e que tiveram impulso no final do século XIX e início do século
XX;
A promulgação do primeiro Código Comercial Brasileiro (1850);
A criação da associação dos guarda-livros, embrião da profissão contábil no
Brasil (1870);
Início dos Congressos Nacionais de Contabilidade (1924);
Criação do curso de contabilidade (1931).
3° Período – fase de organização (1940 - 1970)
Reconhece a década de 40 como fundamental para a organização da contabilidade.
Nesse período, é criado o Conselho Federal e os conselhos estaduais da classe contábil, que
passam a fiscalizar o exercício da profissão, criando normas e padrões que criam um sistema
único em todo o país no que diz respeito às atividades profissionais.
Ocorre também a inserção do curso superior de Ciências Contábeis. A organização do
ensino e da classe contábil deu importante base de sustentação para o desenvolvimento da
contabilidade em nosso país.
4° Período – fase de estruturação normativa (1970 - 2007)
A década de 1970 também foi importante para o país em relação ao desenvolvimento
da contabilidade porque nela ocorre uma estruturação legal e organizacional abrangente.
É nessa década que é criada a Comissão de Valores Mobiliários que, nos moldes da
SEC (Security and Exchange Comissions) norte-americana, passa a deliberar sobre normas,
regras e procedimentos necessários às empresas para atuação no mercado de capitais.
Em 1976, é publicada a Lei 6.404 – Lei das Sociedades por Ações, pautada em
padrões contábeis norte-americanos, impulsionou grandemente a contabilidade em nosso país.
22
Nesse período tem-se também a ampliação dos programas de pós-graduação pela USP
e o número de pesquisas e revistas científicas de qualidade começam a surgir em muito maior
evidência.
Várias legislações complementares também organizaram a profissão (CFC) e a
atuação das empresas (CVM) e permitiram uma muito tímida, mas importante, dissociação
entre o contábil e o fiscal em nosso país.
5° Período – fase de internacionalização (iniciado em 2008)
Com a publicação de Lei 11.638/07 e, posteriormente, da Lei 11.941/09, que fez
vários ajustes contábeis no intuito de ajustar a contabilidade nacional à internacional, tem-se a
internacionalização dos procedimentos contábeis nacionais, direcionando-a para uma trilha
onde não existe a possibilidade de retorno.
1.3 A CONTABILIDADE COMO CIÊNCIA
A contabilidade já foi definida de várias maneiras e sob diferentes pontos de vista.
Ainda que inicialmente pudesse ser identificada como simples técnica de controle ou,
posteriormente, definida como uma arte, há atualmente uma concordância de que se trata
efetivamente de uma ciência.
Por conta de seus cálculos e suas quantificações, a contabilidade sempre esteve
associada à matemática. O que garante esta informação é o fato de que o primeiro registro
didático do método das partidas dobradas, utilizado até os dias atuais, foi escrito por Luca
Pacioli.
Esse viés do controle que a contabilidade tem, fez com que por muito tempo ela
estivesse diretamente associada tão somente à ideia de escrita, de manutenção de livros de
escrituração de “contas”, de apresentação de saldos de contas e/ou de fornecimento de dados
sobre acontecimentos havidos nos negócios.
Muito embora, naquele momento tenha ficado caracterizado como o início científico
da contabilidade, a questão de controle fosse importante, como o é ainda hoje; parece evidente
que a ciência contábil hoje não se resume a preocupação com saldos e contas, apresentando
um escopo muito maior e abrangente.
Ainda mais no contexto complexo e indefinido que se apresenta hoje, o raio de ação da
ciência contábil é, sem dúvida, muito mais amplo do que um simples Sistema de Controle.
23
Apesar dessa visão inicial, com o passar do tempo, e com o avanço dos estudos na
área, tanto na Europa como nos Estados unidos, chegou-se ao consenso de que a contabilidade
era bem mais que uma simples técnica de escrituração ou uma arte na forma dos registros,
mas representava efetivamente uma ciência.
Alguns requisitos lógicos necessários à caracterização de uma ciência podem ser
evidenciados na contabilidade, conforme apresenta o Quadro 2.
Quadro 2 – Características que identificam a Contabilidade como Ciência
Fonte: Adaptado de Sá (1999)
Sabe-se que a escola contábil italiana foi influente no Brasil, seus pensamentos e
princípios foram seguidos pelos contadores e estudiosos do início do século XX. Tanto que no
1° Congresso Brasileiro de Contabilidade foi adotado, pela maioria, o seguinte conceito:
Contabilidade é a ciência que estuda, pratica as funções de orientação e controle relativas aos
atos e fatos da administração econômica.
Reconhecer a contabilidade como ciência não é o suficiente para defini-la. Por essa
razão, é necessário identificar linhas ou formas de definições específicas na tentativa de
buscar uma definição de contabilidade que fosse ao mesmo tempo clara, objetiva, consistente
e coerente cm a realidade social na qual ela atua.
Inicialmente, foi a escola europeia de contabilidade, notadamente a italiana, que
através das suas escolas de pensamento contábil desenvolveu conceitos e definições que
foram evoluindo até que se chegasse à ideia central de que a contabilidade era uma ciência e
que seu objeto de estudo era o patrimônio.
A escola norte-americana de contabilidade, também procurou evidenciar um conceito
de contabilidade que atendesse as suas necessidades. Estes sempre associaram a contabilidade
à ideia de linguagem dos negócios e sempre tiveram a preocupação com o atendimento ao
usuário da informação contábil (COELHO; LINS, 2010).
Possui objeto próprio;
Analisa o objeto sob um aspecto particular;
Levanta hipóteses validas;
Estuda fenômenos com rigor analítico;
Possui métodos básicos de estudo;
Enuncia verdades de valor universal;
Permite previsões;
Acolhe diferentes correntes doutrinárias;
Apresenta teorias próprias e específicas;
Presta utilidade.
24
No Brasil, várias definições de professores e pesquisadores em diversos momentos da
história contábil nacional denotam a preocupação de se obter um conceito único. Buscou-se
uma definição de contabilidade que colocasse em evidência a importância de se compreender
o verdadeiro sentido da ciência contábil.
Geralmente evidencia-se a contabilidade como a ciência que controla o patrimônio.
Porém, como complemento à essa definição, acrescenta-se as variações do patrimônio,
resultando em: a contabilidade é a ciência que estuda o patrimônio e suas variações.
Atualmente já não há mais dúvidas sobre o caráter social da contabilidade, tanto que
ela sempre é associada às ciências sociais, tais como: Administração, Sociologia, Economia
etc., e junto a estas se classifica.
No entanto não há, efetivamente, um significado único e definitivo em que se tenha a
aceitação de todos os autores. Analisar o conceito e o significado da contabilidade é
primordial para que se compreendam a sua importância, alcance e consistência no auxílio que
pode prestar a todos os seus usuários. Por essa razão propõem-se uma definição de
contabilidade que busca reunir diversos enfoques (COELHO; LINS, 2010).
A contabilidade é a ciência social aplicada que envolve um conjunto de conhecimentos
sistematizados que permite o estudo, registro, controle e mensuração do patrimônio de uma
pessoa física ou jurídica, em seus aspectos quantitativos e qualitativos, com a finalidade de
prover aos seus usuários, por meio de demonstrativos e análises, informações econômicas e
financeiras sobre o resultado apurado com fins à tomada de decisão.
1.4 A CONTABILIDADE NO SÉCULO XXI
Atualmente as empresas apresentam uma finalidade e um raio de ação muito maior e
mais compreensivo do que em qualquer época da história e assim será consecutivamente.
Neste contexto, as possibilidades de atuação profissional empresarial e as ações que elas
podem explorar são inúmeras e bastante diversificadas.
Os esforços contábeis, de instituições e de profissionais, em todo o mundo focalizam e
reúnem forças para um processo contínuo de harmonização da contabilidade em nível
mundial.
A ideia básica à proposta de harmonização das metodologias contábeis é: todos
falando a mesma linguagem, adotando o mesmo procedimento, satisfazendo aos mesmos
critérios, entendendo a contabilidade da mesma forma. Neste contexto a contabilidade tem
caminhado para uma padronização.
25
Isto representa a possibilidade de qualquer pessoa em qualquer lugar do mundo,
analisar de forma sólida os dados e informações financeiras de uma empresa situada em um
país distante.
Outra perspectiva é a probabilidade de investimentos nos principais mercados do
mundo sem que seja necessário fazer adequações intensas nos relatórios contábeis. Com base
neste ponto de vista, a maioria dos países aceita atualmente as normas explicativas remetidas
pelo International Accounting Standard Board (IASB), as chamadas IFRS (International
Financial Reporting Standard), que orientam as empresas privadas sobre processos a serem
observados em vários temas e especialidades advindas das novas formas de comercialização
originadas nesse mundo globalizado.
1.4.1 As organizações no atual contexto econômico
A capacidade de produção das empresas majorou consideravelmente nos últimos anos
e isso ocorreu muito em função da tecnologia. Em decorrência disto, foi necessário localizar
novos mercados, inclusive em outros países, com outras culturas. A maneira mais facilitada e
rápida de inclusão nestes novos mercados seria por meio de uniões ou mesmo incorporações
de empresas locais (COELHO; LINS, 2010).
Visto isto, os processos de fusão e aquisição de empresas aumentaram
consideravelmente, mesclando a nacionalidade dessas organizações, tornando-as
transnacionais.
Um problema inicial era a falta de conhecimento das realidades do novo mercado, isso
trouxe um certo grau de incerteza tanto no ponto de vista econômico quanto social e político.
Apesar das facilidades tecnológicas e da globalização mundial que aproximam as nações em
seus aspectos econômicos e financeiros, os países continuam diferentes, pois carregam
consigo valores culturais, e tradições diferentes. Somado à isto o fato de que também há,
ainda, divergências na estrutura política e na organização social das diversas nações nas várias
regiões do planeta (COELHO; LINS, 2010).
De fato, visto que a contabilidade é uma ciência social, quando aplicada a cada uma
dessas nacionalidades e dentro de suas realidades, acaba incorporando conceitos, moldando
procedimentos e adquirindo certas práticas que podem não ser usuais em outra nação,
podendo ocorrer de determinado conceito ser aceito em um país e não ser permitido em outro.
Esta aglomeração dos mercados entorno dos grandes grupos transnacionais fez surgir
outra dificuldade além da questão cultural: como gerenciar e controlar essas composições
26
distribuídas nos quatro cantos do mundo? Como harmonizar as informações em seus aspectos
contábeis, patrimoniais, financeiros e administrativos? Como compará-las?
De modo a ser eficaz no controle e para possibilitar a comparação seria necessária uma
linguagem homogênea, padronizada e lógica. É nesse ambiente abrangente, e de muita
competição em todos os níveis que a contabilidade precisa alcançar seu objetivo social de, a
partir das informações angariadas, registradas, organizadas e demonstradas em relatórios e
demonstrativos, ajudar as pessoas, tanto físicas quanto jurídicas, a determinarem sobre os
novos rumos que pretendem empreender às suas ações (COELHO; LINS, 2010).
1.4.2 Novas concepções contábeis
Algumas modificações no cenário mundial tiveram considerável impacto nas práticas
contábeis. De acordo com algumas dessas alterações foram:
Drástica variação nas taxas de câmbio;
Problemas com petróleo – início de um debate mais efetivo sobre questões
ambientais;
Crescimento exponencial dos recursos tecnológicos;
Aumento e diversificação dos ativos intangíveis;
Intensificação da utilização de instrumentos financeiros nos negócios
internacionais.
Adveio, na década de 1970, uma relevante alteração no sistema de taxa de câmbio.
Essa taxa, que era fixa, em razão de uma série de fatores de ordem econômica e social foi se
alterando constantes em períodos cada vez menores e acabou por produzir taxas de câmbio
flexíveis e voláteis.
Com o passar do tempo a volatilidade das taxas ganhou proporções absurdas, tornando
difícil medir com segurança o real valor dos ativos e dos ganhos advindos do negócio. A
partir desta época, acontece também uma aceleração no avanço da tecnologia com a dispersão
dos computadores portáteis e a ampliação em larga escala da rede mundial de computadores, a
Internet (COELHO; LINS, 2010).
Este progresso da tecnologia beneficiou o desenvolvimento vertiginoso de ativos não
tão usuais até aquele momento: os ativos intangíveis. Embora, ativos identificados e
chamados de intangíveis já existissem desde o século XIX, sobretudo com a figura do
goodwill, eles passaram a diversificar-se incomparavelmente nesse período. A contabilização
27
destes ativos era mais complexa do que a dos ativos tangíveis de outrora pela perda de
objetividade em seu valor.
Nesse período ocorreu uma rápida transição da então sociedade industrial, em que o
importante eram as máquinas industriais, os mobiliários, o parque tecnológico etc., para a
então denominada sociedade da informação, ocasionando um crescimento na importância do
conhecimento.
Por conta das mudanças nas taxas de câmbio aliadas às transformações na composição
de vários ativos, e também outras questões de ordem econômica, a insegurança passou a ser
uma constante nos interesses internacionais. A dúvida produz riscos e ninguém gosta de
correr riscos.
O Sistema Financeiro se tornou complexo, integrado e flexível, e não é possível o
desempenho de uma empresa sem que haja movimentação de recursos através de um sistema
financeiro (COELHO; LINS, 2010).
Essa circulação de recursos necessita de uma sólida gestão de recursos monetários que
devem balizar-se em critérios e normas de política monetária aceitas internacionalmente.
Nesse emaranhado de transações que se processam tecnologicamente, os controles precisam
ser eficazes para garantir a credibilidade do próprio sistema.
O sistema contábil das empresas, que é um conjunto de normas relativas à técnica
contábil, que abrange conhecimentos, informações e processos, necessita garantir a
fidedignidade dos registros internos para que estes sigam a evolução dos controles financeiros
vigentes. O sistema contábil precisa ser tão bom e ágil quanto à dinâmica financeira atual.
O Quadro 3 apresenta brevemente as mudanças que impactaram a sociedade e a
contabilidade neste período.
Quadro 3 – comparativo – mudanças no cenário mundial.
Sociedade Industrial Sociedade da informação ou do
conhecimento
Ativos Quase sempre tangíveis Ênfase nos intangíveis
Cenário
Econômico Financeiro
Utilização maciça de
maquinário industrial
Intensificação do uso de instrumentos
financeiros apoiados no avanço
tecnológico
Ramo ou segmento principal Indústria Serviço
Mensuração de ativos
Feito com base em aspectos
objetivos (documentos
comprobatórios)
Feito com base em estimativas
Registros pelo valor original Utilização de indexadores e taxas
Câmbio Fixo Volátil e flexível Fonte: Coelho e Lins, 2010.
28
1.5 CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE
O profissional contábil dever possuir diversas habilidades, principalmente no cenário
atual, em que a modernização do conhecimento é uma necessidade. Com um mercado de
trabalho em ascensão o que observa é uma demanda crescente de profissionais nos mais
variados segmentos econômicos.
O contador pode exercer suas atividades na condição de autônomo, profissional
liberal, empregado regido pela CLT, servidor público, militar, empresário individual, sócio de
qualquer tipo de sociedade, diretor ou conselheiro de quaisquer entidades, ou em qualquer
outra situação jurídica, podendo exercer qualquer tipo de função.
Após a conclusão do curso e feito seu registro no Conselho Regional de Contabilidade
(CRC) do seu estado, o profissional da contabilidade pode-se atuar em vários cargos dentre a
área privada ou pública.
O campo de atuação é muito vasto. A atuação de um contador está inserida da
microempresa à empresa de grande porte. Apresenta-se algumas áreas de atuação do
profissional contábil:
a) Em empresas: planejador tributário, analista financeiro, contador geral, cargos
administrativos, auditor interno, contador de custos, contador gerencial, atuário,
controller, etc.
b) Como profissional independente (autônomo): auditor independente, consultor,
empresário contábil, perito contábil, investigador de fraudes, etc.
c) No ensino: professor, coordenador, pesquisador, escritor, etc.
d) Em órgãos públicos: contador público, agente de fiscalização, diversos cargos de
controladoria e finanças, tribunal de contas, oficial contador (forças armadas e
polícia), etc.
1.6 USUÁRIOS DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS
As demonstrações contábeis têm por objetivo fornecer informações que sejam úteis na
tomada de decisões e avaliações por parte dos usuários, em geral. Considera-se usuário da
informação contábil toda pessoa física ou jurídica que tenha empenho na avaliação da
situação e da evolução de determinada entidade, seja ela empresa, com fins lucrativos ou não,
ou mesmo patrimônio familiar (SANTOS et al., 2014).
29
Estes usuários podem ser destacados em dois grupos: usuários internos e usuários
externos. Os usuários internos são os que atuam dentro da empresa, tais como funcionários,
administradores, gerentes etc.
O administrador como um dos principais usuários internos, utiliza a Contabilidade
para fins de controle e planejamento da entidade (SANTOS et al., 2014).
CONTROLE: verificar se a organização está agindo de acordo com os planos e
políticas previamente traçadas.
PLANEJAMENTO: definição de planos e políticas futuras com base nas informações
contábeis.
Já usuários externos são os investidores, sócios, acionistas, fornecedores de bens e
serviços, as instituições financeiras, o Governo, entidades de classe e etc.
30
2 PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE
De acordo com a Resolução CFC nº. 1.282/10 os Princípios de Contabilidade
representam a essência das doutrinas e teorias relativas à ciência contábil, consoante o
entendimento predominante nos universos científico e profissional de nosso País. Tais
princípios concernem à contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto
é o patrimônio das entidades.
A observância dos Princípios de Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão
e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). Na
aplicação dos Princípios de Contabilidade há situações concretas e a essência das transações
deve prevalecer sobre seus aspectos formais.
2.1 EVOLUÇÃO HISTÓRICA DOS PRINCÍPIOS CONTÁBEIS
Com o intento de padronizar as metodologias contábeis praticados no Brasil, o
Conselho Federal de Contabilidade, através da Resolução CFC n° 530 de 23 de outubro de
1981, elaborou pela primeira vez no Brasil, os Princípios Fundamentais de Contabilidade,
visto que não havia consenso entre os contabilistas brasileiros, sobre o conceito, conteúdo e
abrangência dos princípios vigentes naquela época.
O CFC definiu como princípios os conceitos e postulados gerais emanados da doutrina
contábil, estabelecendo que os princípios visam ao tratamento contábil uniforme dos atos e
fatos administrativos e das demonstrações deles decorrentes. Considerou, também, ao
estabelecer estes princípios o fato de serem divulgados em outros países, sob as mais variadas
denominações, tais como princípios, regras, convenções, conceitos, guias, postulados, bases
ou pressupostos fundamentais de contabilidade.
O primeiro grupo de princípios no Brasil recebeu do CFC a denominação de
“Princípios Fundamentais da Contabilidade”, sendo composto por 16 princípios, sendo eles:
da Entidade, da Qualificação e Quantificação dos Bens Patrimoniais, da Expressão Monetária,
a Competência, da Oportunidade, da Formalização dos Registros Contábeis, da Terminologia
Contábil, da Equipe, da Continuidade, da Periodicidade, da Prudência, da Uniformidade, da
Informação, dos Atos e Fatos Aleatórios, da Correção Monetária e da Integração.
Em 1993, através da Resolução n° 750, o CFC revogou a Resolução n° 530/1981,
assim, a partir de 1° de janeiro de 1994, os Princípios Fundamentais de Contabilidade
31
passaram a ser 7, com as intitulações: da Entidade, da Continuidade, da Oportunidade, do
Registro pelo Valor Original, da Atualização Monetária, da Competência e da Prudência.
Em 16 de dezembro de 1994, o CFC aprovou por meio da Resolução CFC n° 774, o
Apêndice à Resolução sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade que em 28 de maio
de 2010 foi revogado pela Resolução CFC n° 1.282/2010.
Em 29 de novembro de 2007, o CFC por meio da Resolução n° 1.111, aprovou o
Apêndice II da Resolução CFC n° 750/1993 que trata da interpretação dos Princípios de
Contabilidade sob a perspectiva do setor público.
Já em 28 de maio de 2010, através da Resolução n° 1.282, o CFC atualizou e
consolidou dispositivos da Resolução CFC n° 750/1993. Renomeou de “Princípios
Fundamentais de Contabilidade” para “Princípios de Contabilidade”; revogou o art. 8° que
tratava do Princípio da Atualização Monetária, além de partes de outros artigos; e procedeu
ainda, modificações nas redações dos arts. 5°, 6°,7°, 9° e no § 1° do art. 10, da Resolução
CFC n° 750/1993, por conta do processo de convergência das Normas Brasileiras de
Contabilidade às Normas Internacionais de Contabilidade.
Em 25 de novembro de 2011 o CFC por meio da Resolução n° 1.367, alterou o
Apêndice II da Resolução CFC n° 750/1993. Com a revogação do Princípio da Atualização
Monetária, a partir de 28 de maio de 2010, os Princípios de contabilidade que devem ser
obrigatoriamente adotados por todos os contabilistas brasileiros são os seguintes: da Entidade,
da Continuidade, da Oportunidade, do Registro pelo Valor Original, da Competência e da
prudência.
2.2 PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE CONFORME RESOLUÇÃO CFC nº 1.282/2010
São Princípios de Contabilidade o da ENTIDADE; o da CONTINUIDADE; o da
OPORTUNIDADE; o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; o da COMPETÊNCIA; e
o da PRUDÊNCIA.
2.2.1 Princípio da entidade
De acordo com o Art. 4º da Resolução CFC nº. 1.282/10 o Princípio da ENTIDADE
reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a
necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios
existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma
32
sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por
consequência, nesta acepção, o Patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou
proprietários, no caso de sociedade ou instituição.
Parágrafo único – O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a
recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de
patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa
unidade de natureza econômico-contábil.
2.2.2 Princípio da continuidade
Conforme Art. 5º da Resolução CFC nº. 1.282/10 o Princípio da Continuidade
pressupõe que a Entidade continuará em operação no futuro e, portanto, a mensuração e a
apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância.
2.2.3 Princípio da oportunidade
O Princípio da Oportunidade refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos
componentes patrimoniais para produzir informações íntegras e tempestivas.
Parágrafo único. A falta de integridade e tempestividade na produção
e na divulgação da informação contábil pode ocasionar a perda de sua
relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a
oportunidade e a confiabilidade da informação. (Redação dada pela
Resolução CFC nº. 1.282/10. Art. 6º).
2.2.4 Princípio do registro pelo valor original
Conforme Art. 7º da Resolução CFC nº. 1.282/10 o Princípio do Registro pelo Valor
Original determina que os componentes do patrimônio devem ser inicialmente registrados
pelos valores originais das transações, expressos em moeda nacional.
§ 1º As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus distintos e
combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
I – Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em
caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que são entregues para
adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados pelos valores dos recursos que
foram recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias, pelos valores em caixa
ou equivalentes de caixa, os quais serão necessários para liquidar o passivo no curso normal
das operações; e
33
II – Variação do custo histórico. Uma vez integrado ao patrimônio, os componentes
patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variações decorrentes dos seguintes fatores:
a) Custo corrente. Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes
de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos
na data ou no período das demonstrações contábeis. Os passivos são reconhecidos pelos
valores em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados, que seriam necessários para
liquidar a obrigação na data ou no período das demonstrações contábeis;
b) Valor realizável. Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de
caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos são
mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se espera
seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da
Entidade;
c) Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo
futuro de entrada líquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das
operações da Entidade. Os passivos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo
futuro de saída líquida de caixa que se espera seja necessário para liquidar o passivo no curso
normal das operações da Entidade;
d) Valor justo. É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo
liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transação sem favorecimentos;
e) Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda
nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis mediante o ajustamento da expressão
formal dos valores dos componentes patrimoniais.
§ 2º São resultantes da adoção da atualização monetária:
I – a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não representa
unidade constante em termos do poder aquisitivo;
II – para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações
originais, é necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional, a fim de que
permaneçam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por
consequência, o do Patrimônio Líquido; e
III – a atualização monetária não representa nova avaliação, mas tão somente o
ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicação de indexadores
ou outros elementos aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da moeda nacional em um
dado período. (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.282/10).
34
2.2.5 Princípio da competência
De acordo com o Art. 9º da Resolução CFC nº. 1.282/10 o Princípio da Competência
determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a
que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento.
Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a
simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas.
(Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.282/10).
2.2.6 Princípio da prudência
Conforme Art. 10. da Resolução CFC nº. 1.282/10 o Princípio da PRUDÊNCIA
determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do
PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das
mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
Parágrafo único. O Princípio da Prudência pressupõe o emprego de
certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às
estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e
receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam
subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de
mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais. (Redação
dada pela Resolução CFC nº. 1.282/10)
De acordo com o Art. 11. da Resolução CFC nº. 1.282/10 a inobservância dos
Princípios de Contabilidade constitui infração nas alíneas “c”, “d” e “e” do art. 27 do Decreto-
Lei n.º 9.295, de 27 de maio de 1946 e, quando aplicável, ao Código de Ética Profissional do
Contabilista. (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.282/10).
35
3 ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA
As Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) editadas pelo Conselho Federal de
Contabilidade (CFC) devem seguir os mesmos padrões de elaboração e estilo utilizados nas
Normas Internacionais e compreendem as Normas propriamente ditas, as Interpretações
Técnicas e os Comunicados Técnicos.
3.1 NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
As Normas Brasileiras de Contabilidade que se classificam em Profissionais e
Técnicas estabelecem:
a) regras e procedimentos de conduta que devem ser observados como requisitos
para o exercício da profissão contábil;
b) conceitos doutrinários, princípios, estrutura técnica e procedimentos a serem
aplicados quando da realização dos trabalhos previstos nas normas.
As NBCs são classificadas em normas técnicas e profissionais.
A Resolução CFC nº 1.328/11, de 18/03/11, que dispõe sobre a Estrutura das Normas
Brasileiras de Contabilidade, estabelece que as Normas Brasileiras de Contabilidade se
estruturam conforme se segue:
a) Normas Profissionais:
I – Geral – NBC PG – aplicadas indistintamente a todos os profissionais de
Contabilidade;
II – do Auditor Independente – NBC PA – aplicadas, especificamente, aos contadores
que atuam como auditores independentes;
Código de ética profissional do contabilista
Normas de contabilidade
Normas de auditoria independente e asseguração
Normas de auditoria interna
Normas de Perícia
As NBCs
compreendem:
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III – do Auditor Interno – NBC PI – aplicadas especificamente aos contadores que
atuam como auditores internos;
IV – do Perito – NBC PP – aplicadas especificamente aos contadores que atuam como
peritos contábeis.
b) Normas Técnicas
Estabelecem conceitos doutrinários, estrutura técnica e procedimentos a serem
aplicados.
I - Geral - NBC TG - são as NBCs convergentes com as normas internacionais
emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB); e as NBC editadas por
necessidades locais, sem equivalentes internacionais;
II - Setor Público - NBC TSP – são as NBCs aplicadas ao Setor Público, convergentes
com as Normas Internacionais de Contabilidade para o Setor Público, emitidas pela
International Federation of Accountants (IFAC); e as NBCs aplicadas ao Setor Público
editadas por necessidades locais, sem equivalentes internacionais;
III - NBC TA – são as NBCs aplicadas à Auditoria convergentes com as Normas
Internacionais de Auditoria Independente emitidas pela IFAC;
IV - NBC TR – são as NBCs aplicadas à Revisão de Informação Contábil Histórica
convergentes com as Normas Internacionais de Revisão emitidas pela IFAC;
V - NBC TO – são as NBCs aplicadas à Asseguração convergentes com as Normas
Internacionais de Asseguração emitidas pela IFAC;
VI - NBC TSC - de Serviço Correlato –– são as NBC para Serviços Correlatos
convergentes com as Normas Internacionais para Serviços Correlatos emitidas pela IFAC;
VII - NBC TI – Auditoria Interna – são as Normas Brasileiras aplicadas aos trabalhos
de auditoria interna;
VIII - NBC TP – são as Normas Brasileiras aplicadas aos trabalhos de perícia;
IX - NBC TAG – são as NBC aplicadas à Auditoria Governamental convergentes com
as Normas Internacionais de Auditoria Governamental emitidas pela Organização
Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI).
X - NBC IT – Interpretação Técnica emitida para esclarecer de forma mais ampla a
interpretação das Normas Brasileiras de Contabilidade;
XI - CTA – Comunicado Técnico de Auditoria, de caráter transitório, que tem caráter
informativo destinado a esclarecer sobre a adoção das NBC;
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3.2 ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
As demonstrações contábeis normalmente são elaboradas partindo do princípio de que
a entidade está em atividade e irá manter-se em operação no futuro. Assim, parte-se do
pressuposto de que a entidade não tem a intenção, nem tampouco a necessidade, de entrar em
processo de liquidação ou de reduzir materialmente suas operações.
As demonstrações contábeis evidenciam os efeitos patrimoniais e financeiros das
transações e outros eventos, por meio do grupamento dos mesmos em classes amplas de
acordo com as suas características econômicas, são os elementos das demonstrações
contábeis.
Os elementos diretamente relacionados à mensuração da posição patrimonial e
financeira no balanço patrimonial são os ativos, os passivos e o patrimônio líquido. Os
elementos diretamente relacionados com a mensuração do desempenho na demonstração do
resultado são as receitas e as despesas.
3.3 ASPECTOS DO PATRIMÔNIO
O patrimônio é tradicionalmente definido como o conjunto de bens, direitos e
obrigações de uma empresa. O patrimônio é algo que expressa valor, é em razão disso que se
vincula o patrimônio a um conceito de riqueza. Sua utilidade é que concede valor econômico
ao patrimônio e o associa à noção de riqueza. Assim sendo, deve-se considerar tanto seu
aspecto qualitativo (bens, direitos e obrigações) quanto seu aspecto quantitativo (valo
monetário) (COELHO; LINS, 2010).
A figura 01demonstra a composição do patrimônio.
Figura 1: Composição do patrimônio
Ativo Passivo
Bens + Direitos Obrigações
Fonte: Adaptado de Coelho e Lins (2010)
Riqueza
Dinheiro
Recursos
Em que os recursos foram gastos
Ativo = Aplicação de recursos
De onde vieram os recursos
Passivo = Origem dos recursos
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A apresentação dos elementos patrimoniais no balanço envolve um processo de
subclassificação. Por exemplo, ativos e passivos podem ser classificados por sua natureza ou
função nos negócios da entidade, para que as informações sejam apresentadas da maneira
mais útil aos usuários para fins de tomada de decisões. Os elementos que se relacionam
diretamente com a mensuração da posição patrimonial e financeira são os ativos, os passivos e
o patrimônio líquido.
Ao avaliar se um item se enquadra na definição de ativo, passivo ou patrimônio
líquido, deve-se atentar para a sua essência subjacente e realidade econômica e não apenas
para sua forma legal.
3.3.1 Ativo e sua avaliação
De acordo com o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC 00) ativo é um recurso
controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que fluam
futuros benefícios econômicos para a entidade.
O benefício econômico futuro incorporado a um ativo é sua possibilidade em
contribuir, direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa ou equivalentes de caixa para a
entidade. Essa possibilidade ou potencial de um ativo pode ser produtivo, quando se referir a
um recurso que for parte integrante das atividades operacionais da entidade. Pode também ter
conversibilidade em caixa ou equivalentes de caixa.
As entidades geralmente empregam os seus ativos na produção de bens ou na
prestação de serviços a fim de satisfazer os desejos e as necessidades dos consumidores, que
se predispõem a pagar por eles e a contribuir assim para o fluxo de caixa da entidade.
Os benefícios econômicos futuros incorporados a um ativo podem fluir para a entidade
de diversas maneiras. O ativo pode ser, por exemplo, usado isoladamente ou em conjunto com
outros ativos na produção de bens ou na prestação de serviços a serem vendidos pela entidade;
pode também ser trocado por outros ativos; além disso, pose ser usado para liquidar um
passivo; ou ainda distribuído aos proprietários da entidade.
Alguns ativos, como, por exemplo, itens do imobilizado, têm forma física. Contudo, a
forma física não é essencial para a existência de ativo. Sendo assim, as patentes e os direitos
autorais, por exemplo, são considerados ativos, caso deles sejam esperados que benefícios
econômicos futuros fluam para a entidade e caso eles sejam por ela controlados.
Os ativos de uma entidade resultam de transações passadas ou de outros eventos
passados. As entidades geralmente obtêm ativos por meio de sua compra ou produção, mas
39
outras transações ou eventos podem gerar ativos, como por exemplo, um imóvel recebido em
doação.
Para fins de registro tem-se que um ativo deve ser reconhecido no balanço patrimonial
quando for provável que benefícios econômicos futuros dele provenientes fluirão para a
entidade e seu custo ou valor puder ser mensurado com confiabilidade.
Por sua vez, um ativo não deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando os
gastos incorridos não proporcionarem a expectativa provável de geração de benefícios
econômicos para a entidade além do período contábil corrente. Ao invés disso, tal transação
deve ser reconhecida como despesa na demonstração do resultado.
3.3.2 Passivo e sua mensuração
Conforme estabelece o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC 00) passivo é
uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação se espera
que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos.
Uma característica essencial para a existência de passivo é que a entidade tenha uma
obrigação presente. Uma obrigação é um dever ou responsabilidade de agir ou de
desempenhar uma dada tarefa de certa maneira. As obrigações podem ser legalmente
exigíveis em consequência de contrato ou de exigências estatutárias, como é o caso das contas
a pagar por bens e serviços recebidos.
É necessário fazer uma distinção entre obrigação presente e compromisso futuro. A
decisão de uma entidade para adquirir ativos no futuro não dá origem, por si só, a uma
obrigação presente, pois a obrigação normalmente surge somente quando um ativo é entregue
ou a entidade assume formalmente compromisso para adquirir o ativo.
A liquidação de uma obrigação presente geralmente implica a utilização, pela
entidade, de recursos incorporados de benefícios econômicos a fim de satisfazer CPC_00_R1
a demanda da outra parte. A liquidação de uma obrigação presente pode ocorrer de diversas
maneiras, como, por exemplo, por meio de pagamento em caixa; transferência de outros
ativos; prestação de serviços; substituição da obrigação por outra; ou conversão da obrigação
em item do patrimônio líquido. A obrigação pode também ser extinta por outros meios, tais
como pela renúncia do credor ou pela perda dos seus direitos.
Os passivos resultam de transações ou outros eventos passados. Assim, por exemplo, a
aquisição de bens e o uso de serviços dão origem a contas a pagar (a não ser que pagos
40
adiantadamente ou na entrega) e o recebimento de empréstimo bancário resulta na obrigação
de honrá-lo no vencimento.
Alguns passivos somente podem ser mensurados por meio do emprego de significativo
grau de estimativa. No Brasil, denominam-se esses passivos de provisões. A definição de
passivo, constante do item 4.4 do CPC 00, segue uma abordagem ampla. Desse modo, caso a
provisão envolva uma obrigação presente e satisfaça os demais critérios da definição, ela é um
passivo, ainda que seu montante tenha que ser estimado.
Um passivo deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando for provável que
uma saída de recursos detentores de benefícios econômicos seja exigida em liquidação de
obrigação presente e o valor pelo qual essa liquidação se dará puder ser mensurado com
confiabilidade.
3.3.3 Patrimônio líquido
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC 00) conceitua que o patrimônio
líquido é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus
passivos.
O patrimônio líquido compreende as contas de capital social, reservas de capital,
ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucro, ações em tesouraria e prejuízo acumulado.
Embora o patrimônio líquido seja definido no item 4.4 do CPC 00 como algo residual,
ele pode ter subclassificações no balanço patrimonial. Por exemplo, na sociedade por ações,
recursos aportados pelos sócios, reservas resultantes de retenções de lucros e reservas
representando ajustes para manutenção do capital podem ser demonstrados separadamente.
Tais classificações podem ser relevantes para a tomada de decisão dos usuários das
demonstrações contábeis quando indicarem restrições legais ou de outra natureza sobre a
capacidade que a entidade tem de distribuir ou aplicar de outra forma os seus recursos
patrimoniais.
A constituição de reservas é, por vezes, exigida pelo estatuto ou por lei para dar à
entidade e seus credores uma margem maior de proteção contra os efeitos de prejuízos. Outras
reservas podem ser constituídas em atendimento a leis que concedem isenções ou reduções
nos impostos a pagar quando são feitas CPC_00_R1 transferências para tais reservas. A
existência e o tamanho de tais reservas legais, estatutárias e fiscais representam informações
que podem ser importantes para a tomada de decisão dos usuários. As transferências para tais
reservas são apropriações de lucros acumulados, portanto, não constituem despesas.
41
O montante pelo qual o patrimônio líquido é exibido no balanço patrimonial depende
da mensuração dos ativos e passivos. Geralmente, o montante agregado do patrimônio líquido
somente por coincidência corresponde ao valor de mercado agregado das ações da entidade ou
da soma que poderia ser obtida pela venda dos seus ativos líquidos numa base de item-por-
item, ou da entidade como um todo, tomando por base a premissa da continuidade.
3.4 RECEITAS E DESPESAS
O resultado é normalmente utilizado como medida de desempenho ou como base para
outras medidas, tais como o retorno do investimento ou o resultado por ação. Os elementos
diretamente relacionados com a mensuração do resultado são as receitas e as despesas.
De acordo com o CPC 00 as receitas podem ser em tendidas como os aumentos nos
benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma da entrada de recursos ou do
aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio
líquido, e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos instrumentos
patrimoniais.
As despesas por sua vez, são decréscimos nos benefícios econômicos durante o
período contábil, sob a forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de
passivos, que resultam em decréscimo do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados
com distribuições aos detentores dos instrumentos patrimoniais.
As receitas e as despesas podem ser apresentadas na demonstração do resultado de
diferentes maneiras, de modo a serem prestadas informações relevantes para a tomada de
decisões econômicas. A distinção entre itens de receitas e de despesas e a sua combinação de
diferentes maneiras também permitem demonstrar várias formas de medir o desempenho da
entidade, com maior ou menor grau de abrangência dos itens.
3.4.1 Receitas e ganhos
A definição de receita dada pelo CPC 00, abrange tanto receitas propriamente ditas
quanto ganhos. A receita surge no curso das atividades usuais da entidade e é designada por
uma variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos, royalties, aluguéis.
Já os ganhos representam outros itens que se enquadram na definição de receita e podem ou
não surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando aumentos nos benefícios
econômicos e, como tais, não diferem, em natureza, das receitas.
42
Ganhos incluem, por exemplo, aqueles que resultam da venda de ativos não
circulantes. A definição de receita também inclui ganhos não realizados. Por exemplo, os que
resultam da reavaliação de títulos e valores mobiliários negociáveis e os que resultam de
aumentos no valor contábil de ativos de longo prazo. Quando esses ganhos são reconhecidos
na demonstração do resultado, eles são usualmente apresentados separadamente, porque sua
divulgação é útil para fins de tomada de decisões econômicas. Os ganhos são, em regra,
reportados líquidos das respectivas despesas.
A receita deve ser reconhecida na demonstração do resultado quando resultar em
aumento nos benefícios econômicos futuros relacionado com aumento de ativo ou com
diminuição de passivo, e puder ser mensurado com confiabilidade.
3.4.2 Despesas e perdas
A definição de despesas abrange tanto as perdas quanto as despesas propriamente ditas
que surgem no curso das atividades usuais da entidade. As despesas que surgem no curso das
atividades usuais da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, salários e
depreciação. Geralmente, tomam a forma de desembolso ou redução de ativos como caixa e
equivalentes de caixa, estoques e ativo imobilizado (CPC 00).
As perdas representam outros itens que se enquadram na definição de despesas e
podem ou não surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando decréscimos
nos benefícios econômicos e, como tais, não diferem, em natureza, das demais despesas.
As perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como incêndio e
inundações, assim como as que decorrem da venda de ativos não circulantes. A definição de
despesas também inclui as perdas não realizadas. Por exemplo, as que surgem dos efeitos dos
aumentos na taxa de câmbio de moeda estrangeira com relação aos empréstimos da entidade a
pagar em tal moeda. Quando as perdas são reconhecidas na demonstração do resultado, elas
são geralmente demonstradas separadamente, em razão de sua divulgação ser útil para fins de
tomada de decisões econômicas.
As despesas devem ser reconhecidas na demonstração do resultado quando resultarem
em decréscimo nos benefícios econômicos futuros, relacionado com o decréscimo de um ativo
ou o aumento de um passivo, e puder ser mensurado com confiabilidade. Já as despesas
devem ser reconhecidas na demonstração do resultado com base na associação direta entre
elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo, usualmente chamado de
confrontação entre despesas e receitas (regime de competência), envolve o reconhecimento
43
simultâneo ou combinado das receitas e despesas que resultem diretamente ou conjuntamente
das mesmas transações ou outros eventos.
Uma despesa deve ser reconhecida imediatamente na demonstração do resultado
quando o gasto não produzir benefícios econômicos futuros ou quando, e na extensão em que,
os benefícios econômicos futuros não se qualificarem, ou deixarem de se qualificar, para
reconhecimento no balanço patrimonial como ativo. A despesa também deve ser reconhecida
na demonstração do resultado nos casos em que um passivo é incorrido sem o correspondente
reconhecimento de ativo, como no caso de passivo decorrente de garantia de produto.
44
4 CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
As características qualitativas são propriedades que tornam as demonstrações
contábeis úteis para os usuários. A Resolução CFC n° 1.282/10 define os quatro principais
atributos qualitativos, quais sejam: compreensibilidade, relevância, confiabilidade e
comparabilidade.
4.1 COMPREENSIBILIDADE
As informações exibidas nas demonstrações contábeis devem ser imediatamente
entendidas pelos usuários. Para este fim, presume-se que os usuários possuam conhecimento
razoável dos negócios, das atividades econômicas e sobre contabilidade (RIBEIRO;
COLEHO, 2014).
Informações sobre temas complexos que devam ser contidas nas demonstrações
contábeis por causa da sua importância para as necessidades de tomada de decisão pelos
usuários não devem ser excluídas em nenhuma hipótese, inclusive sob o motivo de que seria
difícil para certos usuários as entenderem.
4.2 RELEVÂNCIA E MATERIALIDADE
Para serem úteis, as informações devem ser proeminentes às necessidades dos usuários
na tomada de decisões. Estas são relevantes quando podem interferir nas decisões econômicas
dos usuários, ajudando-os a estimar o impacto de eventos passados, presentes ou futuros, ou
confirmando, ou corrigindo as suas avaliações precedentes (RIBEIRO; COLEHO, 2014).
Informações sobre as posições patrimonial e financeira e o desempenho passado são
repetidamente utilizados como base para projetar a posição e a performance futuros. A
competência de fazer previsões com base nas demonstrações contábeis pode ser expandida,
entretanto, pela forma como as informações sobre transações e eventos anteriores são
apresentadas. A relevância das informações é afetada pela sua natureza e materialidade. Em
algumas ocorrências, a natureza das informações, por si só, é suficiente para decidir a sua
importância.
Uma informação é material se a sua omissão ou distorção puder influenciar as
decisões econômicas dos usuários, tomadas com base nas demonstrações contábeis. A
45
materialidade depende do tamanho do item ou do erro, julgado nas circunstancias especificas
de sua omissão ou distorção (RIBEIRO; COLEHO, 2014).
4.3 CONFIABILIDADE E FIDEDIGNIDADE
Para ser útil, a informação deve ser confiável, deve estar livre de erros ou vieses
relevantes e representar adequadamente aquilo que se propões a representar (RIBEIRO;
COLEHO, 2014).
Algumas premissas são pertinentes à confiabilidade das informações contábeis:
a) Representação adequada: A informação deve representar adequadamente as
transações e outros eventos que ela diz representar. A maioria das informações contábeis está
sujeita a algum risco de não ser uma representação fiel daquilo que se propõe a retratar. Pode
decorrer de dificuldades inerentes à identificação das transações ou outros eventos a serem
avaliados ou à identificação e aplicação e aplicação de técnicas de mensuração e apresentação
que possam transmitir, adequadamente, informações que correspondam a tais transações e
eventos.
b) Primazia da essência sobre a forma: É necessário que essas transações e eventos
sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substancia e realidade econômica, e
não meramente sua forma legal. A essência das transações ou dos outros eventos nem sempre
é consistente com o que aparenta ser, com base na sua forma legal ou artificialmente
produzida. Por exemplo, uma entidade pode vender um ativo a um terceiro de tal maneira que
a documentação indique a transferência legal da propriedade a esse terceiro; entretanto,
poderão existir acordos que assegurem que a entidade continuará a usufruir os frutos
benefícios econômicos gerados pelo ativo e a recomprará depois de um certo tempo por um
montante que se aproxima do valor original de venda, acrescido de juros de mercado durante
esse período. Em tais circunstancias, reportar a venda não representaria adequadamente a
transação formalizada.
c) Neutralidade: Para ser confiável, a informação contida nas demonstrações contábeis
deve ser neutra, isto é, imparcial.
d) Prudência: Consiste no emprego de um certo grau de precaução no exercício dos
julgamentos necessários às estimativas em certas condições de incertezas, no sentido de que
ativos ou receitas não sejam superestimados e que passivos ou despesas não sejam
subestimados.
46
e) Integridade: Para ser confiável, a informação constante das demonstrações
contábeis deve ser completa, dentro dos limites de materialidade e custo. Uma omissão pode
tornar a informação falsa ou distorcida e, portanto, não confiável e deficiente em termos de
sua relevância.
4.4 COMPARABILIADADE
Os usuários devem poder comparar as demonstrações contábeis de uma entidade ao
longo do tempo, a fim de identificar tendências nas suas posições patrimonial e financeira e
no seu desempenho. A observância das normas, inclusive a divulgação das práticas contábeis
utilizadas pela entidade, ajudam a atingir a comparabilidade (RIBEIRO; COLEHO, 2014).
A necessidade de comparabilidade não deve ser confundida com mera uniformidade e
não se deve permitir que se torne um impedimento a introdução de normas contábeis
aperfeiçoados. Não é apropriado que uma entidade continue contabilizando da mesma
maneira uma transação ou um evento se a pratica contábil adotada não está em conformidade
com as características qualitativas de relevância e confiabilidade. Também é inapropriado
manter práticas contábeis quando existem alternativas mais relevantes e confiáveis.
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5 EVIDENCIAÇÃO DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS
A contabilidade se supre de demonstrativos que retratam a situação de determinada
empresa, por meio de registros de todas as operações que ocorrem diariamente. Tais
demonstrativos são evidenciados com a finalidade básica de informar, auxiliar os usuários em
sua tomada de decisão.
5.1 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS PARA USUÁRIOS EXTERNOS
O objetivo dos relatórios contábil-financeiros é fornecer informações contábil-
financeiras acerca da entidade que sejam úteis a investidores, a credores quando da tomada
decisão ligada ao fornecimento de recursos para a entidade. Tais decisões envolvem comprar,
vender ou manter participações em instrumentos patrimoniais e em instrumentos de dívida, e
a oferecer ou disponibilizar empréstimos ou outras formas de crédito.
Essas decisões de investimento e/ou financiamento dependem do retorno que se espera
da organização, por exemplo: dividendos, pagamentos de principal e de juros ou acréscimos
nos preços de mercado. As expectativas de investidores, credores por empréstimos e outros
credores em termos de retorno dependem da avaliação destes quanto ao montante,
tempestividade e incertezas (as perspectivas) associados aos fluxos de caixa futuros de
entrada para a entidade. Em consequência, os investidores e credores necessitam de
informação para auxiliá-los na avaliação das perspectivas em termos de entrada de fluxos de
caixa futuros para a entidade.
Muitos investidores e credores não podem requerer que as entidades que reportam a
informação prestem a eles diretamente as informações de que necessitam, devendo desse
modo confiar nos relatórios contábil-financeiros que são divulgados. Consequentemente, eles
são os usuários primários para quem relatórios contábil-financeiros são direcionados.
Com a finalidade de atender os usuários da informação contábil, a entidade deverá
apresentar suas demonstrações contábeis sempre de acordo com as normas regulamentares
dos órgãos normativos. O conjunto completo de demonstrações contábeis inclui o balanço
patrimonial; a demonstração do resultado; a demonstração das mutações do patrimônio
líquido; a demonstração dos fluxos de caixa; a demonstração do valor adicionado, se
divulgada pela entidade; e as notas explicativas, incluindo a descrição das práticas contábeis.
48
5.2 RELATÓRIOS GERENCIAIS
A administração da entidade que reporta a informação está também interessada em
informação contábil-financeira sobre a entidade. Contudo, a administração é capaz de obter
tais informações de que precisa internamente, nos relatórios gerenciais.
Os relatórios gerenciais têm a finalidade de gerar informações aos gestores da
entidade, no que se refere aos eventos administrativos, econômicos e financeiros, para que se
possa prever, medir, comparar e controlar o desempenho das atividades bem como da empresa
como um todo.
Tais controles são instrumentos de apoio ao processo decisório da entidade, têm seu
foco no presente e no futuro, a fim de possibilitar um maior grau de acertos nas previsões e
avaliações. Os relatórios gerenciais têm como público-alvo as pessoas dentro da organização,
e contribuem para o planejamento, direção, controle e avaliação do desempenho.
As funções dos relatórios gerenciais são diversas, contribuem para o controle
operacional fornecendo informações sobre a eficiência e a qualidade das tarefas executadas,
auxiliam no custeio dos produtos mensurando os custos dos recursos para se produzir, vender
e entregar produtos e serviços aos clientes. Tais controles auxiliam no controle administrativo
fornecendo informações sobre o desempenho de gestores e de unidades operacionais, e
também no controle estratégico fornecendo informações sobre o desempenho financeiro,
condições de mercado, preferências dos clientes e inovações tecnológicas.
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REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
a) Básica:
COELHO, Claudio Ulisses Ferreira; LINS, Luiz dos Santos. Teoria da Contabilidade:
Abordagem contextual, histórica e gerencial. São Paulo. Atlas, 2010.
IUDÍCIBUS, Sérgio de. Teoria da Contabilidade. 10º ed. São Paulo: Atlas, 2010.
PEREIRA, Elias. Fundamentos da Contabilidade. São Paulo: Pearson, 2005.
b) Complementar:
CPC. Comitê de Pronunciamentos Contábeis – Pronunciamento Conceitual Básico (R1)
Estrutura Conceitual para elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro,
de 02 de dezembro de 2011.
http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/147_CPC00_R1.pdf
CRCSC. Princípios fundamentais e normas brasileira de contabilidade. Florianópolis:
Consenso, 2008.
ECKERT, A. Teoria da contabilidade para o exame de suficiência. São Paulo: Edipro,
2011.
HENDRIKSEN, Eldon S. VAN BREDA, Michael F.. Teoria da contabilidade. 5º ed. São
Paulo: Atlas, 1999.
IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos; FARIA, Ana Cristina de. Introdução à
teoria da contabilidade. 5º ed. São Paulo: Atlas, 2009.
NIYAMA, J. K.; SILVA, C. A. T. Teoria da contabilidade. 2º ed. São Paulo: Atlas, 2011.
RIBEIRO, O. M.; COELHO, J. M. R. Princípios de contabilidade. São Paulo: Saraiva,
2014.
SÁ, Antônio Lopes de. História geral e das doutrinas da contabilidade. São Paulo: Atlas,
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SÁ, Antonio Lopes de. Teoria da contabilidade. 3º ed. São Paulo: Atlas. 2002.
SANTOS, J. L.; SCHMIDT, P.; GOMES, J. M. M.; FERNANDES, L. A. Contabilidade
Geral. 4º ed. São Paulo: Atlas, 2014.
