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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ WILLIAN FERREIRA PROPOSTA DE RELATÓRIOS DE CUSTO COM BASE NO CUSTEIO VARIÁVEL PARA AUXILIAR NO PROCESSO DE TOMADA DE DECISÃO DA EMPRESA CS ELETRÔNICA AUTOMAÇÃO E TELEFONIA LTDA. Biguaçu 2010
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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ
WILLIAN FERREIRA
PROPOSTA DE RELATÓRIOS DE CUSTO COM BASE NO CUSTEIO VARIÁVEL
PARA AUXILIAR NO PROCESSO DE TOMADA DE DECISÃO DA E MPRESA CS
ELETRÔNICA AUTOMAÇÃO E TELEFONIA LTDA.
Biguaçu
2010
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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ
WILLIAN FERREIRA
PROPOSTA DE RELATÓRIOS DE CUSTO COM BASE NO CUSTEIO VARIÁVEL
PARA AUXILIAR NO PROCESSO DE TOMADA DE DECISÃO DA E MPRESA CS
ELETRÔNICA AUTOMAÇÃO E TELEFONIA LTDA.
Trabalho de conclusão de estágio apresentado como requisito para obtenção do titulo de Bacharel em Administração pela Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação de Biguaçu. Orientadora: Profª. MSc. Cláudia Catarina Pereira.
Biguaçu
2010
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WILLIAN FERREIRA
PROPOSTA DE RELATÓRIOS DE CUSTO COM BASE NO CUSTEIO VARIÁVEL
PARA AUXILIAR NO PROCESSO DE TOMADA DE DECISÃO DA E MPRESA CS
ELETRÔNICA AUTOMAÇÃO E TELEFONIA LTDA.
Este Trabalho de Conclusão de Estágio foi julgado adequado para a obtenção do
titulo de Bacharel em Administração e aprovado pelo Curso de Administração da
Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação de Biguaçu.
Área de Concentração: Administração Financeira
Biguaçu, _______ de ____________________ de 2010.
Profª. MSc. Cláudia Catarina Pereira.
UNIVALI – CE de Biguaçu
Orientadora
Profª. MSc. Maria Albertina Schmitz Bonin
UNIVALI – CE de Biguaçu
Membro
Profª. Esp. Crisanto Soares Ribeiro
UNIVALI – CE de Biguaçu
Membro
3
Dedico este trabalho às memórias de
minha querida mãe e meu irmão Márcio,
as pessoas que eu amo tanto e que
inspiram meu viver. Que os mesmos de
onde estão me transmitam força e
coragem para enfrentar as dificuldades
e os desafios de minhas iniciativas.
4
AGRADECIMENTOS
Neste trabalho, quero estender meu carinho e gratidão a:
Deus, que me deu o dom da vida e por estar sempre trilhando os meus
caminhos.
Aos meus pais e meus irmãos, em especial a minha mãe, por todo amor que
ela me deu, pelos valores e princípios ensinados, a qual formou o homem que sou.
Por sempre ter-se doado aos seus filhos, com total dedicação e carinho, soube ser
uma verdadeira mãe, sempre fazendo por mim o que estava no seu alcance.
A Tia Nena e toda sua família que desde sempre me incluíram como membro
de sua família, e que estiveram ao meu lado me dando apoio e carinho em todos os
momentos da minha vida.
Agradeço de modo especial a minha prima Dilma, meu padrinho Roberto e
toda sua família, pelo acolhimento. Serei sempre grato a Deus por te colocado em
minha vida este anjo que é minha prima. Ela que, como uma mãe, sempre está ao
meu lado, dando incentivo, carinho e atenção.
A empresa CS Eletrônica, em especial ao Alex, Gustavo e Mirela, que deram
todo suporte necessário e auxílio nas coletas de dados.
A minha orientadora Cláudia pelo comprometimento, paciência, incentivo e
pela transferência de conhecimentos. Por seu profissionalismo e sua amizade, que
sempre orientaram meu trabalho com total dedicação, aconselhando nos momentos
de insegurança e tristezas.
A todos os professores e mestres que colaboraram para a minha formação ao
longo da minha vida, de maneira especial a professora Clézia, pela correção e
contribuições feitas neste trabalho.
Aos meus colegas de classe e aos amigos acadêmicos, levarei cada um junto
de mim, seus ensinamentos, lições de vida, momentos de alegrias e apoio, em
especial, aos meus amigos Cristofer, Eduardo, Flávia e Kelly, que me incentivaram
não me deixando desanimar e estiveram em algum período comigo na Universidade.
Sou grato a todos que contribuíram direta ou indiretamente para a elaboração
deste trabalho e fico feliz por cada pessoa especial que passa na minha vida.
5
“Há um tempo em que é
preciso abandonar as roupas usadas, que
já tem a forma do nosso corpo, e
esquecer os nossos caminhos, que nos
levam sempre aos mesmos lugares. É o
tempo da travessia: e, se não ousarmos
fazê-la, teremos ficado para sempre, à
margem de nós mesmos”.
Fernando Pessoa
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RESUMO
FERREIRA, Willian. Proposta de relatórios de custo com base no custeio variável para auxiliar no processo de tomada de dec isão da empresa CS Eletrônica Automação e Telefonia Ltda. 2010. 84 f. Trabalho de Conclusão de Estágio (Graduação em Administração) – Universidade do Vale do Itajaí, Biguaçu, 2010.
Devido à competitividade acentuada, as empresas precisam achar soluções que a façam sobressair perante a esta situação. É nas ferramentas administrativas que os gestores encontram apoio para que o processo de tomada de decisão da empresa as torne mais preparada para competir em seu mercado. A gestão de custos é uma dessas ferramentas, sendo imprescindível no momento da decisão e controle para se determinar o lucro. Neste sentido é que o objetivo principal deste estudo é propor relatórios de custos com base no custeio variável para auxiliar no processo de tomada de decisão da empresa CS Sistemas de Segurança, localizada na cidade de São José, produz sistemas eletrônicos para segurança. O estudo é caracterizado como um estudo de natureza descritiva. Para o levantamento dos dados foram utilizados dados primários, através das técnicas de observação, e dados secundários, obtidos por meio da pesquisa bibliográfica e de documentos da empresa. Para análise dos dados o estudo obteve uma abordagem quantitativa. Os resultados alcançados foram importantes, pois permitiu-se conhecer os gastos da empresa, classificá-los em fixos e variáveis, para posteriormente identificar os custos variáveis nos produtos e calcular a margem de contribuição. Por fim foram propostos os relatórios de custos. Com a aceitação dos relatórios propostos os gestores poderão fazer análises importantes sobre os gastos da empresa e ter um auxílio no processo de tomada de decisão. Palavras-chave: Gestão de custos, custeio variável, tomada de decisão.
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ABSTRACT FERREIRA, Willian. Proposta de relatórios de custo com base no custeio variável para auxiliar no processo de tomada de dec isão da empresa CS Eletrônica Automação e Telefonia Ltda. 2010. 84 f. Trabalho de Conclusão de Estágio (Graduação em Administração) – Universidade do Vale do Itajaí, Biguaçu, 2010.
Due to severe competition, companies need to find solutions that do excel in the face of this situation. It is the administrative tools that managers find support for the process of decision-making company to make them more prepared to compete in its market. Cost management is one of those tools, being necessary to the decision and control to determine the profit. This effect is that the main objective of this study is to propose cost reports based on variable costing to assist in decision-making process of the company CS Eletronic Automation and Phone Ltd., located in the city of São José, produces electronic systems for safety. The study is characterized as a descriptive study. For the survey data were used primary data, through the techniques of observation and secondary data obtained through the literature and company documents. For data analysis the study was a quantitative approach. The results were important because they allowed themselves to know the expenses of the company, sort them into fixed and variable, later to identify the variable costs to products and calculate the contribution margin. Finally it was proposed the cost reports. With the acceptance of proposed reports, managers can do analysis on the major expenses of the company and have an aid in the process of decision making.
Keywords: cost management, variable costing, decision making
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LISTA DE ILUSTRAÇÕES
Figura 1 – Atividades chave do administrador financeiro ................................... 20 Figura 2 – Ponto de equilíbrio ............................................................................ 35 Figura 3 – Organograma .................................................................................... 51 Figura 4 – Modelo de planta baixa da empresa – 1º e 2º piso ........................... 55 Figura 5 – Etapas de desenvolvimento da análise dos dados ........................... 57 Figura 6 – Composição dos gastos .................................................................... 61 Figura 7 – Composição dos gastos em fixos e variáveis.................................... 64 Figura 8 – Modelo de relatório de gastos ........................................................... 76 Figura 9 – Modelo de relatório dos gastos com matéria-prima do produto ........ 77 Figura 10 – Modelo de relatório de registro de mão-de-obra por centro de custos................................................................................................................. 77 Figura 11 – Modelo de relatório do valor de mão-de-obra direta nos centros de custos por minuto ............................................................................................... 78 Figura 12 – Modelo de relatório de registro de tempo........................................ 78 Figura 13 – Modelo de relatório do valor gasto com mão-de-obra dos produtos 79 Figura 14 – Modelo de relatório do custo unitário dos produtos......................... 79 Figura 15 – Modelo de relatório da margem de contribuição unitária dos produtos ............................................................................................................. 80 Quadro 1 – Exemplos de direcionamento de custo das atividades da cadeia de valor ................................................................................................................... 22 Quadro 2 – Fórmula da margem de contribuição ............................................... 34 Quadro 3 – Fórmla algébrica do ponto de equilíbrio .......................................... 35 Quadro 4 – Fórmula modificada do ponto de equilíbrio...................................... 36 Quadro 5 – Diferenças básicas entre os processo produtivo por ordem e por processo............................................................................................................. 38 Quadro 6 – Produtos escolhidos ........................................................................ 65 Tabela 1 – Número de funcionários por setor .................................................... 50 Tabela 2 – Composição dos gastos ................................................................... 59 Tabela 3 – Gastos fixos...................................................................................... 62 Tabela 4 – Composição dos gastos em fixos e variáveis................................... 63 Tabela 5 – Custo com matéria-prima para a produção do controle remoto TX 4000 433 MH LEARN......................................................................................... 65 Tabela 6 – Custo com matéria-prima para a produção do sensor magnético 443 MHZ............................................................................................................. 66 Tabela 7 – com matéria-prima para a produção da central de alarme SUPÉRIA 4000 D4 JUNIOR 4 ZONAS ............................................................................... 67 Tabela 8 – Custo com matéria-prima para a produção do eletrificador de cerca ULTRAFORCE RX SMD .................................................................................... 68 Tabela 9 – Custo com matéria-prima para a produção do sensor ULTRAFORCE INFRAVERMELHO PASSIVO................................................... 69 Tabela 10 – Registro do custo com mão-de-obra direta por centro de custos ... 70 Tabela 11 – Custo demão-de-obra nos centro de custos por minuto................. 70 Tabela 12 – Registro de tempo em cada centro de custos ................................ 71 Tabela 13 – Custo com mão-de-obra direta dos produtos centro de custos ...... 72
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Tabela 14 – Despesas variáveis ........................................................................ 73 Tabela 15 – Custo variável unitário dos produtos .............................................. 73 Tabela 16 – Margem de contribuição unitáia dos produtos (A, B e C) ............... 74 Tabela 17 – Margem de contribuição unitáia dos produtos (D e E).................... 74
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LISTA DE SIGLAS
COFINS – Contribuição para o financiamento da seguridade social.
ICMS – Imposto sobre circulação de mercadorias e prestação de serviços.
IPI – Impostos sobre produtos industrializados.
IRRF- Imposto de renda retido na fonte.
PIS – Programa de integração social.
PPB – Processo produtivo básico.
SMD – Surface Mount Device – superfície para montar dispositivos.
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SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................ 13
1.1 OBJETIVOS ................................................................................................. 14
1.1.1 Objetivo geral ............................... ........................................................... 14
1.1.2 Objetivos específicos........................ ...................................................... 14
1.2 JUSTIFICATIVA ........................................................................................... 15
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA............................ .......................................... 17
2.1 ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRA................................................................. 17
2.1.1 Objetivos da administração financeira........ .......................................... 18
2.1.2 Funções do administrador financeiro .......... ......................................... 19
2.2 GESTÃO DE CUSTOS................................................................................. 21
2.2.1 Terminologia aplicada a gestão de custos ..... ...................................... 23
2.2.2 Classificação dos custos..................... ................................................... 25
2.2.2.1 Classificação dos custos quanto ao produto .......................................... 26
2.2.2.2 Classificação dos custos quanto ao comportamento ............................. 27
2.3 CUSTEIO VARIÁVEL................................................................................... 28
2.3.1 Vantagens e desvantagens ao custeio variável . .................................. 31
2.3.1.1 Vantagens .............................................................................................. 31
2.3.1.2 Desvantagens ........................................................................................ 32
2.4 FERRAMENTAS PARA ANÁLISE DE CUSTOS.......................................... 33
2.4.1 Margem de contribuição por produto........... ......................................... 33
2.4.2 Ponto de equílibrio .......................... ........................................................ 34
2.5 PRODUÇÃO CONTÍNUA E POR PROCESSO............................................ 36
2.6 PROCESSO PARA TOMADA DE DECISÃO............................................... 38
2.7 RELATÓRIO GERENCIAL........................................................................... 40
3 PROCEDIMENTO METODOLÓGICO ............................................................ 43
4 ANÁLISE DOS DADOS................................ .................................................. 46
4.1 CARACTERIZAÇÃO DA EMPRESA............................................................ 46
4.2 ESTRUTURA DA ORGANIZAÇÃO .............................................................. 52
12
4.3 APRESENTAÇÃO DO PRODUTO............................................................... 54
4.4 DESCRIÇÃO DA ATUAL GESTÃO DE CUSTOS........................................ 54
4.5 ETAPAS DO DESENVOLVIMENTO DA ANÁLISE DOS DADOS................ 55
4.5.1 Composição dos gastos .............................. ........................................... 56
4.5.2 Separação em gastos fixos e variáveis ........ ......................................... 59
4.5.3 Mensurar os custos variáveis nos produtos .... .................................... 62
4.5.3.1 Custos de matéria-prima ........................................................................ 63
4.5.3.2 Custos de mão-de-obra direta................................................................ 67
4.5.3.3 Despesas variáveis ................................................................................ 70
4.5.3.4 Custos unitários dos produtos com base no custeio variável ................. 71
4.5.4 Margem de contribuição....................... .................................................. 72
4.5.5 Proposta de relatórios de custos com base no custeio variável ........ 72
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS ............................. ............................................... 80
REFERÊNCIAS.................................................................................................. 82
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1 INTRODUÇÃO
No mundo atual está impregnada nas pessoas a cultura do medo causado
pelo aumento cada vez maior da violência nas grandes metrópoles e também a
expansão desta para as cidades do interior. Nesse contexto, as pessoas estão
buscando meios de se prevenir contra tal incidente, procurando no mercado,
produtos de sistemas de segurança.
O mercado fabricante de sistemas de segurança está cada vez mais
competitivo, exigindo das empresas fabricantes deste segmento, uma atenção
perante os concorrentes, apresentando aos consumidores um diferencial.
O cenário no qual as empresas estão inseridas atualmente é aquele em que a
alta qualidade dos produtos deixou de ser um meio de impor preços mais altos, para
ser uma exigência do mercado. Hoje, as empresas precisam ter preços competitivos,
sem afetar a qualidade de seus produtos ou serviços.
Em um ambiente competitivo, a preocupação que as organizações precisam
ter é com as informações, pois através delas os gestores podem identificar tanto as
oportunidades quanto as ameaças. Segundo Rezende e Abreu (2003, p. 65) vive-se
o momento da informação, cada vez mais ágil, mais democratizada, sem barreiras
de distância (devido aos recursos tecnológicos) e como fonte geradora de negócios.
Assim, surge ao administrador a necessidade de fazer uso de relatórios
gerenciais, que auxiliem no processo de tomada de decisão. Neste caso, estes
relatórios permitirão ao gestor ter um controle sobre os custos, facilitando no controle
dos gastos, margem de contribuição do produto, estabelecimento de preços, no
conhecimento do lucro real, entre outros conhecimentos que possibilitem à empresa
se manter competitiva. Na área de gestão de custos, faz-se importante que se
elabore relatórios de custos para auxiliar no processo de tomada de decisão.
Com a quebra de barreiras entre os territórios, a famosa globalização
aumentou a concorrência, exigindo das empresas um preço melhor que seus
concorrentes, atraindo mais clientes. Nesse contexto, a utilização da gestão de
custos é fundamental para que as empresas saibam o verdadeiro custo de um
determinado produto fabricado.
A empresa CS Eletrônica Automação e Telefonia Ltda. e de marca fantasia
CS Sistemas de Segurança, localizada em São José, Santa Catarina, atuante no
ramo de sistemas eletrônicos de segurança, fabrica centrais de alarmes,
14
eletrificadores de cerca, centrais monitoradas, linha de sensores, linha de acessórios
e linha predial (centrais de incêndio, luminárias de balizamento,...). Atualmente, a
empresa atende todo o território nacional, estando em fase de expansão para o
MERCOSUL. Ela adota uma política comercial de venda seletiva para distribuidora,
com suporte técnico e atendimento personalizado a revendedores, instaladores e
consumidores.
A CS Eletrônica Automação e Telefonia Ltda., no momento, não possui
nenhum sistema de custos que auxilie no controle dos custos reais de seus produtos
fabricados, apenas uma verificação aproximada. Assim, no momento que seus
gestores vão projetar orçamentos ou precificar seus produtos, ficam sem o apoio de
informações consistentes, podendo ocorrer com freqüência estimações incorretas.
A partir das questões anteriores, pode-se perceber a relevância da
elaboração de relatórios de custos que dêem suporte aos administradores em sua
tomada de decisões na organização. Destarte, o presente trabalho procura
responder à seguinte questão problema:
- Como elaborar relatórios de custos para auxiliar no processo de tomada de
decisão da empresa CS Eletrônica Automação e Telefonia Ltda.?
Desse modo, a fim de melhor direcionar os estudos e atividades, referentes
ao presente estudo, definiu-se os objetivos, que serão apresentados na seqüência.
1.1 OBJETIVOS
1.1.1 Objetivo geral
Elaborar relatórios de custos, com base no custeio variável para auxiliar no
processo de tomada de decisão da empresa CS Eletrônica Automação e Telefonia
Ltda., localizada em São José.
1.1.2 Objetivos específicos
• Investigar a composição dos gastos da empresa;
• Classificar em gastos fixos e variáveis;
• Mensurar os custos variáveis nos produtos;
15
• Calcular a margem de contribuição por produto;
1.2 JUSTIFICATIVA
Em um mundo cada vez mais informatizado e mercadologicamente
competitivo, surge a necessidade das empresas e de seus gestores, de ter relatórios
com informações consistentes e oportunas, a respeito dos custos de fabricação, que
sejam discriminados detalhadamente todos os gastos que compõem um produto,
desde a sua fabricação até entrega dos mesmos aos seus respectivos
consumidores.
Nesse contexto, percebendo a falta de informações de custos na empresa CS
Sistemas de Segurança, surge a possibilidade de lhe propor a elaboração de
relatórios de custos, que possam auxiliar os administradores na melhor tomada de
decisão. Desta maneira, o método de custeio que será utilizado neste trabalho será
o método variável. Mesmo não sendo aceito pelo fisco, este tipo de custeio é um
instrumento eficaz para o auxílio na tomada de decisão, tornando-se importante sua
utilização para fins internos.
Ao alcançar o objetivo deste trabalho, pretende-se que a CS Sistemas de
Segurança conheça mais a respeito de seu custos, auxiliando desta maneira, no
controle gerencial. A margem de contribuição irá contribuir para o fornecimento de
informações sobre os custos, como por exemplo, para análise e controle, auxilio na
orientação da produção e das vendas para maximizar os lucros por meio do
aumento do esforço da produção, e das vendas dos produtos que contém a margem
de contribuição maior.
Num ambiente competitivo, as empresas precisam ser administradas de
forma a criar cenário para uma solução eficaz, viabilizando o sucesso das
organizações. A gestão de custos se destaca, propiciando ao administrador escolher
um sistema de custos adequado à realidade da organização, que lhe auxilie na
análise gerencial. Reconhecendo o verdadeiro custo dos seus produtos, a empresa
poderá eliminar custos desnecessários, estabelecer preços compatíveis com o
mercado e fornecer condições de maximizar os seus lucros.
A pesquisa foi viável, pois o acadêmico teve o período de um ano para
elaborar o estudo, tempo suficiente para levantar dados e informações para concluir
o trabalho. O acesso às informações foi facilitado, pois o pesquisador trabalha na
empresa e tem total aprovação de seus supervisores para a elaboração do trabalho.
16
O desenvolvimento do presente estudo proporcionou um crescimento da
formação do acadêmico, pela possibilidade de colocar em prática os conhecimentos
aprendidos durante o curso. Além de fornecer um estudo para a empresa sobre a
elaboração de relatórios de custos e também informações para futuros estudantes,
que queiram utilizar o mesmo para desenvolvimento de trabalhos do mesmo tema.
17
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
Neste trabalho, a fundamentação tem como função nortear os assuntos de
gestão de custos, que vai desde terminologias aplicadas e utilizadas pela mesma,
até o método de custeio proposto à empresa em estágio, neste caso, o custeio
variável.
Inicialmente será abordada a administração financeira, seus objetivos e o
papel do profissional desta área. Em seguida discorrer-se-á sobre a gestão de
custos, seus conceitos, terminologias e classificação. Logo após, abordar-se-á o
método de custeio variável, seus conceitos, vantagens e desvantagens;
conjuntamente explorar-se-á as ferramentas que auxiliam na análise dos custos,
como a margem de contribuição por produto e o ponto de equilíbrio.
E por fim, explicar-se-á o processo de tomada de decisão.
2.1 ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRA
Todos os tipos de organização envolvem recursos financeiros. Deste
principio, as organizações precisam buscar de forma eficaz manter o controle dos
recursos financeiros, com o intuito de manter o desenvolvimento da empresa frente
aos problemas e oportunidades existentes no mundo competitivo. Objetivando
analisar investimentos, a viabilidade de obtenção de recursos ao financiamento da
atividade da empresa ou na redução de gastos desnecessários, uma ferramenta
aliada aos gestores é a administração financeira, que os auxilia com informações
importantes na tomada de decisão, fazendo a empresa traçar o rumo ideal na
condução financeira.
Para Spiro (1990, p. 310), a linguagem comum da administração são as
finanças. Os objetivos, as metas e os planos da organização, são cada vez mais
apresentados e avaliados nesta linguagem, bem como a alocação de recursos, as
realizações e fracassos dos componentes organizacionais.
A administração financeira, segundo Gitman e Madura (2003, p. 3) são as
ações realizadas nas tomadas de decisões, pelos gerentes financeiros.
18
Conforme Assaf Neto (2003, p. 28) “A administração financeira é um campo
de estudo teórico e prático, que objetiva, assegurar um melhor e mais eficiente
processo empresarial de captação e alocação de recursos de capital”.
Crepaldi complementa (2002, p. 21), “a administração financeira lida com
decisões sobre planejamento a fim de atingir o objetivo de maximizar a riqueza dos
proprietários”. Segundo este mesmo autor, além do planejamento, o conhecimento
financeiro auxilia também na solução de problemas e na tomada de decisões.
2.1.1 Objetivos da administração financeira
Braga (1998, p. 23) preconiza, que a função financeira abrange as atividades
que possuem ligação com a administração dos recursos financeiros que são
movimentados por cada setor da empresa. Esta função possui também a
responsabilidade de obter fundos quando a empresa necessitar otimizar os recursos
através de estratégias elaboradas.
Assim, como qualquer outra área da empresa, a administração financeira é
uma atividade que também tem seu objetivo e se orienta por ele.
Para Sanvicente (1997, p. 21), o objetivo da administração financeira é
alcançar a maior rentabilidade possível, perante o investimento realizado pelos
proprietários.
Conforme Hoji (2000, p. 21), “para a administração financeira, o objetivo
econômico das empresas é a maximização de seu valor de mercado, pois dessa
forma estará aumentando a riqueza de seus proprietários”.
De acordo com Ross, Westerfield e Jordan (1998, p. 33), de maneira mais
geral, o objetivo da administração financeira é “maximizar o valor de mercado do
capital dos proprietários existentes”.
Na mesma linha, Braga (1998, p. 320) complementa dizendo que se
determina o valor de mercado de uma empresa através da sua capacidade em gerar
lucros diante do uso dos ativos, pela competência gerencial, por sua tecnologia,
assim como também pelo seu conceito de seus credores e clientes.
É preciso que todos os gestores da empresa extraiam vantagens das
informações financeiras, independente de seu setor, pois as finanças permeiam todo
o âmbito da empresa. Assim, todos os responsáveis por cada setor da empresa
19
precisam interagir com o pessoal de finanças, até mesmo para que estes tenham
como tomar decisões a respeito de liberação de recursos.
Nesta perspectiva, Gitman (2002, p. 10) explica:
Todos têm de justificar necessidades de acréscimos de funcionários, negociar orçamentos operacionais, preocupar-se com a avaliação do desempenho financeiro e defender propostas que tenham, pelo menos em partes méritos financeiros para conseguir recursos da alta administração.
Além do mais, segundo Braga (1998, p. 23) “a função financeira tem um papel
muito importante no desenvolvimento de todas as atividades operacionais,
contribuindo significativamente para o sucesso do empreendimento”.
Crepaldi (2002, p. 21) ainda explana sobre a importância para o
conhecimento da contabilidade e finanças, auxiliando no entendimento dos relatórios
financeiros, elaborados por diversos departamentos da empresa.
Deduz-se que o objetivo da administração financeira é buscar constantemente
pela obtenção e distribuição do lucro aos proprietários, a fim de manter o sucesso
financeiro das organizações.
Percebe-se que existem muitas funções que são executadas pelo profissional
da área de administração financeira, as quais cabe estudar e detalhar-se na
seqüência.
2.1.2 Funções do administrador financeiro
O gestor financeiro tem um papel de fundamental importância nas
organizações, para asseverar não apenas o desenvolvimento das empresas como
também a sobrevivência das mesmas.
“A administração financeira de uma empresa é exercida por pessoas ou
grupos de pessoas que podem ter diferentes denominações, como: vice-presidente
de finanças, diretor financeiro, controller e gerente financeiro”. E é através dos seus
conhecimentos técnicos e da visão global do negócio que será decidida qual a
melhor maneira de conduzir as atividades operacionais, em função do negócio da
empresa (HOJI, 2007, p. 7).
20
De acordo com Sanvicente (1997, p. 17), o administrador financeiro é o
indivíduo que se preocupa em obter recursos monetários para que a empresa
desenvolva normalmente suas atividades e, além disso, fazer análise eficiente da
melhor maneira de utilizar os recursos obtidos nos diversos setores e nas áreas de
atuação da empresa.
Segundo Gitman (2002, p. 13):
As atividades do administrador financeiro podem ser relacionadas às demonstrações financeiras básica da empresa. Suas atividades primárias fundamentais são: (1) realizar análises e planejamento financeiro; (2) tomar decisões de investimento; e (3) tomar decisões de financiamento.
Na figura 1, são demonstradas as atividades financeiras em relação ao
balanço patrimonial da empresa, conforme Gitman.
FIGURA 1 - Atividades-chaves do administrador finan ceiro Fonte: Adaptado de Gitman (2002, p. 14).
Em relação à análise e planejamento financeiro, Hoji (2007, p. 7) explica que
o administrador financeiro deve coordenar, monitorar e avaliar todas as atividades da
empresa, através dos relatórios financeiros.
De forma mais abrangente, Gitman (2002, p. 14) preconiza que nessa
atividade o gestor financeiro deve transformar os dados financeiros, a fim de
conduzir ao monitoramento da situação financeira da empresa. Deve também
ATIVIDADES FINANCEIRAS
Análise e planejamento financeiro Decisões de Decisõ es de Investimento financia mento
Balanço patrimonial Ativos Passivos circulante circulante Ativos Recursos permanentes permanentes
21
decidir, através de avaliações, se há necessidade em aumentar ou diminuir a
capacidade de produção e ainda determinar o nível de financiamento requerido.
As decisões de investimentos consistem em o gestor financeiro destinar os
recursos financeiros para aplicação em ativos correntes e não correntes, levando em
consideração os riscos e retornos dos capitais que serão investidos (HOJI, 2007, p.
7).
Corroborando com esta colocação, Gitman (2002, p. 14) diz que após
estabelecer a proporção do montante a ser investido, deve o administrador
financeiro fixar e tentar manter para cada tipo de ativo circulante um certo nível bom,
na qual a empresa consiga pagar suas contas a curto prazo. Ele deve também
decidir sobre as aquisições dos ativos permanentes e saber quando estes ativos
devem ser substituídos, modificados ou liquidados.
De acordo com Hoji (2007, p. 8) na tomada de decisão de financiamento, o
administrador financeiro deve decidir entre as combinações adequadas de
financiamentos a curto e a longo prazo e a estrutura do capital, na captação de
recursos para financiar os ativos correntes e não correntes.
Enfim, estas decisões são de tamanha relevância para a organização, pois
elas vão influenciar a empresa a alcançar seus objetivos, garantindo o sucesso da
mesma.
2.2 GESTÃO DE CUSTOS
Na atual conjuntura econômica, os gestores têm a necessidade cada vez
maior de receber informações rápidas e confiáveis, com o intuito de tomar a melhor
decisão. Assim, a contabilidade de custos se torna uma grande aliada fornecendo
conhecimento e controle dos custos de produção.
“Gerenciamento do custo é o conjunto de ações que os gestores tomam para
satisfazer os clientes enquanto continuamente reduzem e controlam custos”
(HORNGREN, FOSTER e DATAR, 2000, p. 20).
A contabilidade de custos segundo Leone (2000, p. 21), é uma atividade
parecida a um processador de informações e segue os mesmos passos, receber
dados, organizar, analisar e interpretar, para produzir informações de custos para os
diversos níveis gerenciais.
22
Segundo Horngren, Foster e Datar (2000, p. 20), devido à concorrência, as
organizações precisam buscar constantemente reduzir os custos de seus produtos.
“Os esforços para redução de custo freqüentemente se concentram em duas áreas
chaves”:
1. Realizar somente atividade que adicionam valor , ou seja, aquelas atividades
que os clientes percebem como adicionadoras de valor aos produtos ou serviços que
eles compram.
2. A utilização eficiente de direcionadores de custo naquelas atividades que
adicionam valor.
Conforme os mesmos autores (2000, p.20), um direcionador de custo é
qualquer fator que afeta os custos totais.
No quadro 1, são apresentados exemplos de direcionadores em cada uma
das atividades da cadeia de valor pelos autores Horngren Foster e Datar.
Atividades Direcionadores de Custo
Pesquisa e desenvolvimento • Número de projetos de pesquisa • Horas de trabalho num projeto • Complexidades técnica num projeto Design de produtos, serviços e processos • Número de produtos em desenho • Número de peças por produto • Número de horas dos engenheiros Produção • Número de unidades produzidas • Custo da mão-de-obra direta • Número de setups • Número de mudanças técnicas Marketing • Número de propagandas executadas • Número do pessoal de vendas • Vendas em dólares Distribuição • Número de itens distribuídos • Número de clientes • Peso dos itens distribuídos Atendimento ao cliente • Número de chamadas • Número de produtos consertados • Horas gastas com reparo de produtos
Quadro 1 – Exemplos de Direcionamento de Custo das Atividades da Cadeia de Valor. Fonte: Horngren, Foster e Datar (2000, p. 21).
Conforme Horngren, Foster e Datar (2000, p. 20) explicam, é preciso atentar-
se ao papel dos direcionadores de custos no gerenciamento dos custos, pois uma
mudança no direcionador de custos implicará numa mudança nos custos totais de
um objeto de custo. Eles ainda explanam que essas mudanças no direcionador de
23
custo não levam uma mudança automática nos custos, pois dependerá de algumas
medidas tomadas pelos gestores, para influenciar na redução dos custos.
A contabilidade de custos passou por uma transformação nas últimas
décadas, deixou de fornecer apenas informações para a avaliação dos estoques e
apuração de resultados para auxiliar também no auxílio ao controle e para a tomada
de decisões (VICECONTI e NEVES, 1998, p. 4).
Na mesma concepção, Martins (2000, p. 22) diz que, em relação ao Controle,
a missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras
formas de previsão e, assim, acompanhar o que aconteceu para comparar com os
valores antes definidos.
E no que diz respeito à decisão, o mesmo autor (2000, p.22) afirma que a
contabilidade de custos tem um papel importante, alimentada por informações
referente às conseqüências de curto e longo prazo sobre atitudes de cortar produtos,
fixar preços de venda, opção de compra ou fabricação etc.
Enfim, a gestão de custos além de influenciar na determinação do lucro, na
avaliação do processo, no controle das operações, tem como papel fundamental dar
suporte aos administradores, através de informações, não apenas quantitativa como
também qualitativa, para a tomada de decisão.
2.2.1 Terminologia aplicada à gestão de custos
Pela similaridade entre as nomenclaturas e idéias na gestão de custos, torna-
se preciso esclarecer alguns conceitos que parecem sinônimos mais às vezes são
diferentes. É o caso dos termos gasto, custo e despesa que geralmente possuem
interpretações confusas e equivocadas, podendo dificultar a comunicação das
informações gerenciais fornecidas pelo gestor de custos.
Os gastos são sacrifícios financeiros arcados pela empresa para obter um
bem ou serviço, com o compromisso da entrega de ativos. Podendo ser gasto a
compra de matérias-primas ou compra de imobilizado, gasto com honorários da
diretoria, etc. sendo que o gasto só se torna efetivamente um gasto, quando é
reconhecido contabilmente ou é efetuado o pagamento (MARTINS, 2000, p. 25).
Segundo Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 16), os gastos são o
consumo de bens e serviços nos diversos setores da empresa. Ainda complementa
explicando que não é correto falar “Gastei muito dinheiro”, pois o dinheiro é
24
desembolsado, e não gasto. O que é gasto na verdade, são os bens e serviços
adquiridos através de desembolsos.
Leone (2000, p.53) ainda afirma que o gasto pode ser definido de duas
formas. Gasto de investimento, quando se adquire um bem ou serviço para utilizar
em vários processos produtivos, e gasto de consumo, quando o bem e serviço é
utilizado no mesmo instante da produção ou serviço realizado pela empresa.
De acordo com o mesmo autor (2000, p. 54), a definição de custos é “o
consumo de um fator de produção, medido em termos monetários para a obtenção
de um produto, de um serviço ou de uma atividade que poderá ou não gerar renda”.
Para Martins (2000, p. 25) o conceito de custo é definido como sendo um
gasto, referente a bem ou serviço utilizado para a fabricação de um produto ou
execução de um bem material. Assim, um gasto só se torna custo, à medida que é
utilizado no processo produtivo. Um exemplo é a aquisição da matéria-prima,
quando esta for utilizada para a fabricação de um bem, surge o custo da matéria-
prima que integra no bem.
Na mesma perspectiva, Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 16)
mencionam que custos são gastos relativos aos recursos consumidos no processo
de produção. Ainda comentam que na produção de bens e serviços, os gastos são
sempre classificados como custos e nunca como despesas.
A despesa é “Bem ou serviço consumidos diretamente para a obtenção de
receitas”. Pode-se exemplificar como despesa, a comissão do vendedor (MARTINS,
2000 p. 26).
Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 16), tratam despesas como:
Gastos relativos aos bens e serviços consumidos no processo de geração de receitas e manutenção dos negócios da empresa. Todas as despesas estão diretamente ou indiretamente associadas à realização de receitas. As empresas têm despesas para gerar receitas e não para produzir seus bens e serviços.
Na mesma linha, Leone (2000, p. 54) afirma, que despesa é o que foi gasto
em uma execução de atividade, para obter renda efetivamente, ou seja, o
componente negativo aplicado contra a renda de um determinado período.
25
Em perspectiva similar, Bornia (2002, p. 40) menciona, “a despesa é
geralmente dividida em administrativa, comercial e financeira”. Diferenciando assim
dos custos, por estarem mais relacionadas com a administração geral.
Outros conceitos relevantes também devem ser conhecidos, como
desembolso, investimento e perda. Desembolso segundo Perez Junior, Oliveira e
Costa (1999, p. 15), é quando ocorre as saídas do caixa ou banco para pagar uma
aquisição realizada a vista ou uma obrigação antes assumida. Desse modo, “pode
ocorrer antes, durante ou após a entrada da utilidade comprada, portanto defasada
ou não no momento do gasto (MARTINS, 2000, p. 26)”.
Conforme Bornia (2002, p. 41), “investimento é o valor dos insumos
adquiridos pela empresa não utilizados no período, mas que poderão ser
empregados em períodos futuros”.
O investimento pode ser de diversas naturezas e de períodos de ativação
variados. Dessa forma Martins (2000, p. 25) exemplifica: “a matéria-prima é um
gasto contabilizado temporariamente como investimento circulante; [...] as ações
adquiridas de outras empresas são gastos classificados como investimentos
circulantes ou permanentes”.
Para Bornia (2002, p. 41), perda é o valor dos insumos consumidos de
maneira anormal.
Nesse sentido, Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 17) sustentam que a
perda não mantém nenhuma relação com a atividade da empresa, não gerando um
novo bem ou serviço e muito menos receitas, sendo apropriado no período em que
ocorreu.
Martins (2000, p. 26) destaca, que não se deve confundir perdas com
despesas e tampouco com custos. Ele cita como exemplo o gasto com mão-de-obra
durante uma greve, que deve ser considerado perda e não custo de produção.
2.2.2 Classificação dos custos
Por existir vários tipos de classificação de custos, cabe a esta pesquisa
explanar sobre dois tipos delas, classificação dos custos quanto ao produto e quanto
ao comportamento.
26
2.2.2.1 Classificação dos custos quanto ao produto
Com o intuito de se ter um cálculo mais realístico do custo de um produto,
processo, centro de trabalho ou qualquer outro objeto que está sendo analisado e
examinado, é preciso separar os custos em diretos e indiretos.
De acordo com Leone (2000, p. 58), “todo o item de custo que é identificado
naturalmente ao objeto do custeio é denominado de custo direto”.
De forma mais abrangente Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 20)
consideram os custos diretos sendo:
Custos que podem ser quantificados e identificados no produto ou serviço e valorizado com relativa facilidade. Desta forma, não necessitam de critérios de rateios para serem alocados aos produtos fabricados ou serviços prestados, já que são facilmente identificados.
Horngren, Foster e Datar (2000, p. 20) ainda comentam que custos diretos
“são os custos que estão relacionados a um determinado objeto de custo e que
podem ser identificados com este de maneira economicamente viável (custo
efetivo)”.
Estes mesmos autores (2000, p.20) definem custos indiretos, sendo os custos
de um determinado objeto de custo que não são fáceis de serem identificados de
maneira econômica.
“Logo, o rol dos Custos Indiretos inclui custos indiretos propriamente ditos e
Custos Diretos (por natureza), mas que não são tratados como Indiretos em função
de sua irrelevância ou da dificuldade de sua medição [...]”. (MARTINS, 2000, p. 53).
Na mesma perspectiva, Leone (2000, p. 58-59) afirma que o custo que
precisa de um critério de rateio para a sua identificação ao produto ou objeto é um
custo indireto.
Em complemento a esta posição, Bornia (2002, p.44) aponta que “as
alocações causam a maior parte das dificuldades e deficiências dos sistemas de
custos, pois não são simples e podem ser feitas por vários critérios”.
27
2.2.2.2 Classificação dos custos quanto ao comportamento
Os custos na empresa podem ser classificados quanto ao comportamento,
em relação às variações nos volumes de produção, em custos fixos, variáveis,
semivariáveis e por degraus.
Segundo Horngren, Foster e Datar (2000, p. 21) afirmam, “um custo fixo é um
custo que não se altera em montante apesar de alterações num direcionador de
custo”. Na mesma perspectiva, Bornia (2002, p. 42) define: “custos fixos são aqueles
que independem do nível de atividade da empresa no curto prazo, ou seja, não
variam com alterações no volume de produção, como salário do gerente, por
exemplo”.
Para Martins (2000, p. 54), o custo fixo é um valor que não depende do
aumento ou diminuição do volume elaborado de produtos em um período. Em outras
palavras, “são os custos que permanecem constantes dentro de determinada
capacidade instalada, independem do volume de produção, ou seja, uma alteração
no volume de produção para mais ou para menos não altera o valor total dos custos
(PEREZ JUNIOR, OLIVEIRA E COSTA, 1999, p. 20)”.
Conforme Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 20) “as principais
características dos custos fixos são”:
• O valor total permanece constante dentro de determinada faixa da
produção;
• O valor por unidade produzida varia à medida que ocorre variação no
volume de produção, por tratar de um valor fixo diluído por uma
quantidade maior;
• sua alocação para os departamentos ou centros de custos necessita, na
maioria das vezes, de critérios de rateios determinados pela
administração;
• a variação dos valores totais pode ocorrer em função de desvalorização da
moeda ou por aumento ou redução significativa no volume de produção.
Segundo Martins (2000, p. 54) custo variável é um custo que varia de acordo
com o volume de produção dentro de uma unidade de tempo. Para Leone (2000, p.
73) “um custo variável é um custo proporcional ao nível de atividade (o custo
28
aumenta à medida que a atividade aumenta). [...] Os custos variáveis somente
aparecem quando a atividade ou a produção é realizada”.
“Um custo variável é um custo que se altera em montante em proporção às
alterações num direcionador de custo (HORNGREN, FOSTER e DATAR, 2000, p.
21)”.
Conforme Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 22) custos variáveis, “são
os custos que mantêm relação direta com o volume de produção ou serviço. Dessa
maneira, o total dos custos variáveis cresce à medida que o volume de atividades da
empresa aumenta”.
Estes mesmos autores (1999, p.22), complementam mencionando “que as
seguintes características dos custos variáveis são”:
• Seu valor varia na proporção direta do volume de produção;
• O valor é constante por unidade, independentemente da quantidade
produzida;
• A alocação aos produtos ou centros de custos é, normalmente, feita de
forma direta, sem a necessidade de utilização de critérios de rateios.
Existem também os custos semi-variáveis, que segundo Viceconti e Neves
(1998, p 12) explicam, “são os custos que variam com o nível de produção mas que,
entretanto, tem uma parcela fixa que existe mesmo que não haja produção”. Um
exemplo citado por Martins (2000, p. 55), é o caso da energia elétrica, que varia
conforme o volume de produção, mas que, possui também uma parcela fixa definida
em função do potencial instalado, independente de volume de produção.
E por fim os custos por degraus, “são custos que são fixos numa determinada
faixa de produção, mais variam se há uma mudança desta faixa (VICECONTI e
NEVES, 1998, p. 13)”. Leone (2000, p.75) cita com exemplo de custos por degrau,
os salários de mestres e supervisores de uma fábrica ou departamento.
2.3 CUSTEIO VARIÁVEL
Os custos variáveis possuem muita importância para o planejamento do lucro,
e o conhecimento do seu comportamento auxilia no processo de tomada de decisão.
A seguir explicar-se-ão as implicações do custeio variável, seus objetivos,
29
vantagens, desvantagens e suas aplicações no planejamento, controle e no auxílio
no processo de tomada de decisão.
De acordo com Martins (2000, p. 214), o custeio variável foi uma alternativa
para custeamento. Criado pelo fato de se ter problemas em relação à apropriação
dos custos fixos aos produtos, e também pela importância dos custos variáveis e da
margem de contribuição.
Martins (2000, p. 215) afirma que o custeio variável é conhecido usualmente
por custeio direto. Ele ainda enfatiza, que é preferível que se utilize custeio variável,
pois pode ocorrer a impressão que os custos apropriados são só diretos, sendo que
não é verdade, podendo ser tanto diretos quanto indiretos.
"O custeamento variável é um critério usado para acumular os custos de
qualquer objeto ou segmento da empresa (LEONE, 2000, p. 390)".
Conforme Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 182), o sistema de custeio
variável é fundamentado na separação dos gastos em variáveis e fixos, ou seja, em
gastos que variam numa proporção ao volume da produção e vendas e gastos que
se mantêm permanente perante volumes de produção e vendas oscilantes dentro de
certos limites.
Na mesma linha, segundo Viceconti e Neves (2000, p.143), no custeio
variável são feitas apropriação somente dos custos variáveis, deixando os custos
fixos nas demonstrações de resultados, com explicação que este último acontecerá
independente do volume de produção da empresa.
“Desse modo, o custo dos produtos vendidos e os estoques finais de produtos
em elaboração e produtos acabados só conterão custos variáveis (VICECONTI e
NEVES, 2000, p.143)”.
Martins (2000, p. 214 e 215) aponta três graves problemas que faz não ser útil
para a tomada de decisão, usar um valor apropriado pelo custo fixo. São eles:
• Existem custos fixos independente se for fabricar um produto ou não e
este tipo de custo acaba sendo mais um encargo para a organização do
que um sacrifício para a fabricação daquela unidade.
• Por não saber ao certo o valor a cada produto, geralmente distribuído por
meio de rateio, se torna muitas vezes um valor subjetivo. Além do mais,
essas apropriações são realizadas em função de fatores de influência que
pode ocasionar em fazer um produto rentável, mesmo que ele não seja.
30
• Pelo fato do custo fixo depender do volume de produção, alterando o
volume pode o custo fixo diminuir ou aumentar por unidade. Caso a
empresa deseje diminuir a produção de um produto por ter pouco lucro
será pior ainda, pois desta forma, irá diminuir o volume. E o pior de tudo, é
a possibilidade do custo de um produto variar pela alteração do volume de
outro item.
Percebe-se que os custos fixos existem mais da necessidade de uma
empresa operar suas atividades do que para produzir determinado produto, se
tornando mais ideal tratá-lo como uma despesa.
Diante do que foi citado referente às desvantagens da apropriação do custo
fixo, segundo Martins (2000, p. 215), é a partir dessas percepções que se iniciou o
custeio variável.
Conforme Leone (2000, p. 393) sustenta, “o objetivo principal do critério é a
determinação da contribuição Marginal”.
Convém enfatizar que a margem de contribuição, de acordo com que
Padoveze (2000 p. 269) menciona:
é a diferença entre o preço de venda unitário do produto e os custos e despesas variáveis por unidade do produto. Significa que em cada unidade vendida a empresa lucrará determinado valor. Multiplicado pelo total vendido, teremos a contribuição marginal total do produto para a empresa.
Na mesma linha, Viceconti e Neves (1998, p. 94) dizem que o custeio variável
também é conhecido como custeio marginal, por ser mais adequado para decisões
referentes a margem de contribuição.
Assim, o gestor de custos poderá tanto determinar a margem de contribuição
unitária, quanto a margem total, auxiliando-o a tomar decisões importantes.
Principalmente em referência sobre alteração nos níveis de produção e vendas.
Estas considerações sobre margem de contribuição serão detalhadas mais à frente,
com maior ênfase.
31
2.3.1 Vantagens e desvantagens ao custeio variável
Nesta seção serão explanadas as vantagens e desvantagens atribuídas ao
método do custeio variável, de acordo com os diversos autores.
Para Padoveze (2000, p. 258), a maior vantagem do custeio direto é o fato de
neste custeio não haver o uso de rateios dos custos indiretos.
Assim como Padoveze, alguns outros autores contestam e comentam sobre a
importância do custeio variável frente às criticas realizadas a respeito deste método,
mesmo este custeio não ser aceito pelos princípios da contabilidade.
2.3.1.1 Vantagens
Segundo Leone (2000, p. 413), atualmente o custeio variável já possui o
reconhecimento de suas vantagens, fornecendo aos gestores de custos informações
para se tomar decisões e planejamento no âmbito interno da administração.
De acordo com Leone (2000, p. 341) a administração das empresas pode
aproveitar-se das vantagens do custeio variável para adquirir informações seguras
de quais produtos, linha de produtos, departamentos, territórios de vendas, clientes
e de outros segmentos que são lucrativos e também sobre informações que se
queiram investigar nas mudanças ocorridas nos preços, nos custos e despesas, nas
quantidades produzidas e vendidas.
Na mesma linha Vanderbeck e Nagy (2001, p. 411) mencionam que este
custeio “apresenta dados de custos de forma que realça o relacionamento entre
vendas e custos variáveis da produção, que se movimentam na mesma direção que
as vendas”.
Outra vantagem segundo Leone (2000, p. 341) é que no custeio variável já se
apresenta a margem de contribuição.
Além do que, Vanderbeck e Nagy (2001, p. 411) apontam que este custeio
tem relevância para o planejamento da administração, porque ele dá uma noção
maior sobre a relação do volume de atividade, dos custos e da renda.
Uma das vantagens que Viceconti e Neves (1998, p. 88) ressaltam do custeio
variável é que ele “impede que aumentos de produção que não correspondam a
aumento de vendas distorçam o resultado”.
32
Neste caso, se há aumento de produção, mas não das vendas, outros
sistemas de custeio apresentam o resultado líquido alterado, mostrando um
resultado maior, pois os custos fixos serão diminuídos pelo o aumento das unidades
produzidas, passando a impressão que o lucro aumentou. Já no custeio variável isto
não aconteceria.
Viceconti e Neves (1998, p. 90) afirmam que o custeio variável é uma
ferramenta para a tomada de decisão. Diferentemente de outros custeios que pode
levar o administrador a decisões erradas, por utilizar-se de critérios de alocação dos
custos indiretos.
Neste contexto, quando a empresa for avaliar a lucratividade entre dois
produtos fabricados, por exemplo, produto A e B, quanto aos custos indiretos para
produzi-los, se for escolhido um critério de rateio poderá informar que o produto A é
mais lucrativo e se for escolhido outro tipo de critério para o rateio, B é quem poderá
ser apontado como o mais lucrativo.
Ainda, segundo Padoveze (2000, p. 259) o custeio variável permitem que
gerentes industriais entendam este tipo de custeio, pois este método trabalha com
dados próximos a produção e da responsabilidade desses gerentes, fazendo com
que o departamento de produção seja avaliado de maneira eficaz. Desta forma, o
custeio variável permite ao administrador, facilidade em planejar o lucro e no acerto
na tomada de decisão.
Depois de ter conhecido as vantagens deste método de custeio, cabe em
seguida ver as desvantagens que permeiam o custeio variável.
2.3.1.2 Desvantagens
O custeio variável não é aceito pelos Princípios Contábeis, e estes não
podem ser tomados como base no momento da elaboração das Demonstrações de
Resultados e também na hora de avaliar os Balanços Patrimoniais. Por isso, que os
contadores, auditores externos e o fisco não reconhece a avaliação dos estoques e
resultados por este tipo de custeio. (MARTINS, 2000, p. 220).
Crepaldi (2002, p. 181) complementa, que esses profissionais não aceitam o
custeio variável, por ferir os princípios contábeis geralmente aceitos, principalmente
de realização de receitas, confrontação e de competência.
33
De acordo com Viceconti e Neves (1998, p. 94), os princípios contábeis
mencionado acima por Crepaldi, fundamentam que somente após os produtos
serem vendidos é que podem ser reconhecidos os custos, pois só quando tem
reconhecimento da receita é que deve deduzir os custos e despesas existentes no
processo de obtenção dos produtos. Assim, o custeio variável infringe esses
princípios por considerar que os custos fixos sejam lançados na demonstração de
resultados, mesmo que vendidos os produtos parcialmente.
Mesmo que o método de custeio variável não seja aceito pelo fisco, ele pode
ser utilizado nas organizações para fins internos, no auxílio do exercício da tomada
de decisão.
2.4 FERRAMENTAS PARA ANÁLISE DE CUSTOS
2.4.1 Margem de contribuição por produto
Segundo Crepaldi (2002, p. 159), os gestores utilizam-se da ferramenta da
análise da margem de contribuição, contribuindo assim, para a tomada de decisão.
Inicialmente os gastos são divididos em fixos e variáveis, sendo este último
diminuído das vendas tendo como resultado a margem de contribuição. A margem
de contribuição pode fornecer informações como:
• Decidir se uma linha de produção deve ser diminuída ou expandida.
• Avaliar alternativas advindas da produção, de propagandas especiais etc.
• Escolher a respeito de estratégias de preços, produtos ou serviços.
• Avaliar o desempenho
A margem de contribuição é de suma importância para o custeio variável e
para o exercício de tomada de decisão. A margem de contribuição, de modo
objetivo, é o resultado do preço de venda diminuído os custos e as despesas
variáveis (PEREZ JUNIOR, OLIVEIRA e COSTA, 1999, p. 190).
Martins (2000, p. 195), afirma que o conceito de margem de contribuição por
unidade é o resultado da receita decrescida do custo variável de cada produto. De
maneira abrangente, este mesmo autor diz que é o valor unitário de cada produto
34
que contribui para a empresa como sobra da receita menos o seu custo efetivo, que
pode ser atribuído sem erro.
De acordo com Leone (2000, p. 380), a margem de contribuição é a diferença
entre a receita e os custos variáveis e diretos identificados a cada objeto de uma
organização.
Corroborando com esta afirmação, Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p.
190) destacam que a margem de contribuição se dá pela fórmula demonstrada no
quadro 2:
MC = PV – (CV + DV)
Onde:
MC = margem de contribuição;
PV = preço de venda;
CV = soma dos custos variáveis;
DV = soma das despesas variáveis.
Quadro 2 – fórmula da margem de contribuição. Fonte: Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 190).
Complementando, Crepaldi (2002, p.160) aponta que se pode compreender
margem de contribuição como a quantia do preço de venda que ultrapassa os custos
e despesas variáveis e que dará sua contribuição para cobrir os custos fixos e gerar
o lucro.
Conforme os autores definiram, a margem de contribuição tem por objetivo
demonstrar em termos monetários, quanto cada produto contribui ou não para cobrir
os custos fixos existentes para manter o funcionamento da empresa. A partir desta
informação, o administrador tem possibilidades de tomar a melhor decisão, como por
exemplo, qual o produto deve ter a sua venda incentivada.
2.4.2 Ponto de equilíbrio
Por meio do ponto de equilíbrio a empresa pode conhecer o nível mínimo em
que ela deve operar, para obter lucro zero, ou seja, não ter lucros e nem prejuízos.
De acordo com Padoveze (2000, p. 269), o ponto de equilíbrio demonstra
quantitativamente o volume que a empresa precisa produzir ou vender, para cobrir
35
os custos e despesas fixas e também os custos e despesas variáveis necessários à
fabricação ou vendas do produto.
Complementando, Crepaldi (2002, p. 161) menciona que a expressão ponto
de equilíbrio é a tradução de break-point, que diz respeito ao nível de venda da
produção ou serviço, que há inexistência tanto de lucro quanto prejuízo, deste modo
as receitas totais se equiparam aos custos totais.
Na figura 2 é possível visualizar a representação gráfica do ponto de
equilíbrio:
Figura 2: Ponto de Equilíbrio. Fonte: Martins (2000, p. 274)
Crepaldi (2002, p. 163) explica, que no ponto em que é cortada a linha do
custo total pela receita total é o ponto que se denomina ponto de equilíbrio, onde a
receita total iguala ao custo total.
Conforme Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p.192), algebricamente o
ponto de equilíbrio pode ser obtido conforme é apresentado no quadro 3:
Receita total = gastos totais
Quantidade x preço de venda = gasto fixo total + (gasto variável x quantidade)
Quadro 3 – Fórmula algébrica do ponto de equilíbrio Fonte: Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 192). Ou seja:
36
“Quantidade x (preço de venda – gasto variável) = gasto fixo total, em que a
quantidade no ponto de equilíbrio é igual ao gasto fixo total dividido pela diferença
entre o preço de venda e o gasto variável (CREPALDI, 2002, p. 163)”.
Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 192), sublinham que a fórmula
descrita por Crepaldi pode ser refeita, pois o preço de venda menos o gasto variável
é igual à margem de contribuição. Desta maneira, estes autores evidenciam que a
quantidade no ponto de equilíbrio é igual ao custo total fixo dividido pela margem de
contribuição.
Assim, a fórmula é apresentada no quadro 4:
GFt = Qpe x MC
Quadro 4 – Fórmula modificada do ponto de equilíbri o Fonte: Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p.192).
Onde:
GFt = gastos fixos totais
Qpe = quantidade do ponto de equilíbrio
MC = margem de contribuição
Conforme a concepção dos autores, pode-se perceber que o ponto de
equilíbrio é uma ferramenta geradora de informações, possibilitando ao
administrador decidir por vários rumos a percorrer e, na tomada de decisão, recorrer
aos diferentes volumes de produção, objetivando a eficácia e o lucro.
2.5 PRODUÇÃO CONTÍNUA E POR ENCOMENDA
Para a elaboração do custeio de uma empresa é necessário conhecer o seu
sistema de produção, podendo este processo ser contínuo ou por encomenda. Este
conhecimento por parte do responsável pelos custos da empresa se faz importante,
por ser preciso que ocorra coerência entre o sistema de produção e o sistema de
custeio.
A produção contínua ou por processos é o tipo que geralmente se encontra
nos variados segmentos de empresas. Sua característica é a produção rotineira de
37
produtos similares, e os fatores utilizados na produção, normalmente não se alteram
no curto ou médio prazo. Na produção por esta linha, os insumos necessários são
adaptados para um fluxo de produção incessante (PEREZ JUNIOR, OLIVEIRA E
COSTA, 1999, p. 88).
Na mesma linha, Martins (2000, p. 157) salienta que uma empresa que opera
produzindo produtos iguais de forma ininterrupta, de maneira geral para estoque, ou
seja, para a venda, será caracterizada como produção contínua. Este autor (2000, p.
157), também destaca que a produção por ordem é caracterizada pela produção que
atende a encomendas dos clientes, ou para venda posterior, sendo que precisa
estar de acordo com determinações internas especiais, não sendo de forma
contínua.
Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 88), definem que a produção por
encomenda é caracterizada pela fabricação ou realização específica de produtos e
serviços diferenciados, que podem utilizar fatores de produção que se alteram
conforme as especificações do produto ou serviço encomendado.
Existindo este dois tipos de processos na produção, a contabilidade de custos
precisou criar dois tipos de sistemas para custear os custos: sistema de custeio para
a produção contínua e sistema de custeio para a produção por encomenda.
Segundo Martins (2000, p. 158), no sistema de custeamento na produção
contínua, são acumulados os custos em contas representativas das variadas linhas
de produção, o encerramento das mesmas acontece no fim de cada período
escolhido pela empresa.
Complementando, Horngren, Foster e Datar (2000, p.67) dizem que “neste
sistema, o custo de um produto ou serviço é obtido pela média dos custos
acumulados a uma grande quantidade de unidades similares”.
De acordo com Oliveira e Perez Junior (1999, p.89), no sistema de custeio por
encomenda os custos são acumulados em cada ordem de produção. Quanto ao
encerramento dessas ordens, ocorre ao término da conclusão da produção do
produto ou lote de produto especificado na ordem.
Corroborando, Martins (2000, p.158) afirma que no custeio dos produtos por
encomenda, caso termine o exercício e haja produto em produção, devem os custos
permanecer em forma de bens em elaboração e, após sua conclusão, ocorrerá no
ativo a transferência para o estoque de produtos acabados, ou no caso de ser
realizada a venda, será lançado como custo dos produtos vendidos.
38
No quadro 5 conforme Padoveze (2000, p.233), é apresentado algumas
diferenças existentes nos processos produtivos, por processo e por ordem,
ocorrendo também diferença nos sistemas de acumulação de custos:
SISTEMA QUANTO AO: POR ORDEM POR PROCESSO
a) produto fabricado produtos heterogêneos produtos homogêneos b) processo de produção interminente contínuo
c) tempo de produção produção mais demorada por unidade de produto produção mais rápida
d) volume de produção pequenos volumes grandes volumes
e) destino de produção clientes específicos ou estoque estoque
f) forma de controlar a produção através das ordens
através dos processos (departamento, centro de custo)
g) momento da apuração do custo da produção No encerramento da ordem
no final do período definido como de apuração de custo
h) cálculo do custo unitário
custo total da ordem dividido pelas unidades produzidas nas mesmas
custo do processo dividido pelas unidades produzidas e equivalentes em processo no final do período
Quadro 5: diferenças básicas entre os processos pro dutivos: por ordem e por processo Fonte: Padoveze (2000, p. 233).
2.6 PROCESSO PARA TOMADA DE DECISÃO
De acordo com Lacombe e Heilborn (2006, p. 439), tomar decisões faz parte
da vida de todas as pessoas. As decisões são tomadas em função do seu custo e
benefício, e é tomada de forma intuitiva. Ao tomar decisões as pessoas introduzem
aspectos subjetivos, levando em consideração experiências, valores e preconceitos.
Em âmbito da administração, Megginson, Mosley e Pietri Junior (1998, p.
194), definem tomada de decisão como a escolha sóbria de um caminho a percorrer
dentre as várias possibilidades disponíveis para ser alcançar um objetivo.
Na mesma linha, Iudícibus e Marion (2000, p. 19) comentam que os
responsáveis pela administração tomam quase sempre decisões importantes para o
desenvolvimento da empresa, necessitando assim, de dados, informações e
subsídios que auxilie na melhor tomada de decisão.
39
Nesse sentido, a gestão de custos se apresenta como um grande valor para
auxiliar o processo de tomada de decisão, através da obtenção de dados e
informações úteis, que são transformados em relatórios e entregues ao responsável
pela administração.
Shimizu (2001, p. 22) afirma que o processo de decisão em uma organização
deve ser estruturado e resolvido de forma formal, detalhada, consistente e
transparente, já que seus problemas são complexos e amplos, pois estão envolvidos
riscos e incertezas.
Para Maximiano (2004, p. 111), a atitude de tomar uma decisão tem o intuito
de resolver problemas ou aproveitar-se de oportunidades. O processo de tomar
decisão segue algumas etapas. Inicia-se com a identificação de situações de
problemas ou ameaças, depois se escolhe uma ação ou solução para ser colocado
em prática. Colocando a decisão em prática termina-se o ciclo, retornando a criar
situações novas, podendo necessitar de novas ações ou soluções.
Corroborando, Bateman e Snell (1998, p. 92) salientam que os
administradores sempre lidam com problemas. Esses problemas podem demandar
ora decisões simples, ora decisões complexas, às vezes requerem ações que
podem demorar meses e algumas precisam ser tomadas de imediato. De acordo
com estes autores, os problemas geralmente são únicos e desestruturados, levando
o tomador de decisão a incertezas.
Assim, Lacombe e Heilborn (2006, p.441) evidenciam dois tipos de decisões,
as programadas e as não programadas. “Decisões programadas foram encontradas
e tomadas antes. Elas têm respostas objetivamente corretas e podem ser resolvidas
pela utilização de regras, políticas ou resultados de computações numéricas
simples” (BATEMAN E SNELL, 1998, p. 93). Desta forma, Lacombe e Heilborn
(2006, p. 441) apontam que esse tipo de decisão, além se de permitir a sua tomada
de maneira mais rápida, possui a contribuição de inserir experiências vivenciadas
em outras situações.
Quanto às decisões não programadas, são utilizadas em caso que as
soluções padronizadas não conseguem resolver certos problemas, ou seja, em
casos que as situações acontecem pela primeira vez, admitindo várias soluções.
(MAXIMIANO, 2004, p. 112).
Em outra perspectiva, Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 32) destacam
que a contabilidade de custos tem um papel importante na tomada de decisão,
40
podendo contribuir para os gerentes responsáveis por esta prática, na fixação dos
preços de venda, o cálculo da lucratividade dos produtos, a seleção do mix de
produtos, entre outros. Estes autores ainda destacam o uso do método de custeio
variável como sendo o custeio capaz de fornecer informações mais adequadas e de
forma rápida para a tomada de decisão.
Na mesma concepção, Martins (2000, p. 22) afirma que contabilidade de
custos é de suma importância para a decisão, através do fornecimento de
informações sobre valores relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto
e longo prazo no que tange a medidas de cortes de produtos, fixação de preços,
opção de compra, fabricação etc.
Para assegurar que o administrador tome a melhor decisão estratégica em
longo prazo, deve existir um esforço do contador gerencial. Ele deve fornecer
informações úteis e proeminentes facilitando responder as questões fundamentais,
não só no campo da informação contábil, mais também, fornecendo para a
administração dados concernentes as questões empresariais no geral.
2.7 RELATÓRIO GERENCIAL
Como visto até aqui, a contabilidade de custos é uma ferramenta de auxílio a
administração. Para que os custos estejam disponíveis para os administradores de
forma a gerar informações úteis ao processo de decisão, é preciso que sejam
confeccionados relatórios gerenciais. Em seguida serão explanados conceitos
descritos a respeito de relatório gerencial para as organizações.
Conforme Leone (2000, p. 33), “uma vez definidas as informações gerenciais
de custos, que deverão ser produzidas pela Contabilidade de Custos, a próxima
etapa do trabalho será o projeto dos relatórios gerenciais”.
Para Perez Junior, Oliveira e costa (1999, p. 304), todo trabalho que o
analista de custos executa só terá utilidade se for acompanhado por relatórios, que
busca levar a conclusão dos resultados para os diversos gestores e tomadores de
decisão.
Em complemento a esta posição, Padoveze (2000, p. 54) explica que os
relatórios precisam ser detalhadamente bem planejados. Ele ainda comenta que a
estética de um relatório, quando inadequada, pode comprometer um conteúdo que
41
esteja bom. Outra questão é a respeito do conteúdo, que deve ser compreensível
pelo usuário que é destinado o relatório.
Leone (2000, p. 33), afirma que através dos relatórios é que a empresa é
administrada [...] esses relatórios podem ser verbais, visuais, escritos, transmitidos
eletronicamente, podem ser tanto simples como também podem ser mais
complexos.
“Os relatórios de custos sempre são escritos, e deverão conter basicamente o
título, o período abrangido das operações, o conteúdo (as informações propriamente
ditas), a destinação e a periodicidade” (LEONE, 2000, p. 33).
Perez Junior, Oliveira e Costa (1999, p. 304), apontam algumas
características que os relatórios gerenciais devem ter. As informações geradas pelo
sistema devem:
• Ser contidas num sistema de relatórios periódicos definidos;
• Ser estratificadas para cada nível de cargo com poderes de decisão;
• Ter a profundidade de detalhe que cada um desses níveis requer;
• Ser oportunas, antecipando-se ao momento em que as decisões
devem ser tomadas;
• Ser econômicas, isto é, não ter um custo de apuração superior às
eventuais perdas que sua falta pode acarretar.
Dando complementaridade, Padoveze (2000, p. 55) comenta as
características que um relatório deve ter. O responsável pelas informações contábeis
não deve alterá-las em função da sua visão, mas sim, deve fornecer o solicitado e do
jeito pedido, respeitando assim, a visão do usuário que utilizará a informação. Outra
característica apontada por este autor (2000, p.55) é que a informação deverá estar
disponível em um prazo curto, para que não haja perda de sua validade pelo atraso.
E por último, as informações contidas nos relatórios devem ser exatas. Mas caso
precise atender os prazos dos relatórios, e não haja exatidão das informações,
podem ser utilizadas técnicas de provisionamento ou estimativas, pois apesar de ser
importante a exatidão e veracidade, uma informação precisa e atrasada é menos
importante do que uma informação aproximada e dentro do prazo.
42
Através dos relatórios gerenciais de custos, é possível a organização analisar
seus custos com informações mais organizadas, possibilitando as empresas a
agirem de forma mais eficaz, tornando-se competitiva no mundo de mudança
constante.
43
3 PROCEDIMENTO METODOLÓGICO
Neste capítulo a finalidade é a de apresentar os procedimentos metodológicos
utilizados para a elaboração deste trabalho, proposto na empresa CS Sistema de
Segurança, com o intuito de um melhor entendimento e o levantamento adequado
das informações condizentes.
Para a realização deste trabalho se fez de suma importância que fosse
explanado sobre a metodologia científica. A metodologia é a maneira de se fazer
ciência, tendo a preocupação com os procedimentos, ferramentas e caminhos a
seguir (DEMO, 1987, p. 19).
Desta maneira, Cervo e Bervian (2002, p. 24) definem que o método científico
almeja “descobrir a realidade dos fatos e esses ao serem descobertos devem, por
sua vez, guiar o uso do método. [...] o método é apenas um meio de acesso; só a
inteligência e a reflexão descobrem o que os fatos e os fenômenos realmente são”.
De maneira geral, o método permite alcançar os objetivos traçados, que são
os conhecimentos válidos e verdadeiros, através do conjunto de atividades
sistemáticas e racionais, que facilita para que os objetivos sejam cumpridos. De
maneira segura e econômica, ele traça o caminho que deve ser seguido, identifica
erros e presta auxílio nas decisões do cientista (LAKATOS e MARCONI, 2006, p.
46).
A partir de Roesch (1999, p. 75) percebe-se que este estudo ajusta-se como
uma proposição de planos, e neste tipo de estudo, a intenção é apresentar proposta
de relatórios onde sejam apresentadas aos problemas da organização algumas
maneiras de solucionar.
A realização do estudo foi na empresa CS Sistemas de Segurança, localizada
na rua Valmor Schroeder, 2508, bairro Bela Vista I, na cidade de São José, no
estado de Santa Catarina. O período em que o estudo foi realizado foi de Agosto de
2009 a Junho de 2010. O levantamento das informações necessárias para a
realização do trabalho foi feito com o senhor Gustavo Comim dos Santos, Alex
Sandro Daminelli Wiethorn e Mirela Alice Pereira, que ocupam, respectivamente, os
cargos de Supervisor de produção, supervisor de montagem e gerente de compras.
Neste contexto o trabalho em questão enquadra-se como um estudo
operacional que de acordo com Oliveira Netto (2006, p. 12), tem por princípio a
44
investigação de forma sistemática e racional dos processos envolvidos na realização
de uma atividade produtiva. Com finalidade de orientar a melhor opção para a
tomada de decisões.
Este trabalho utilizou-se da classificação citada por Andrade (2003), quanto à
natureza da pesquisa, a pesquisa descritiva. Esta utilização ocorreu durante a
transposição no trabalho da descrição realizada da empresa quanto à estrutura
física e também de todas as deficiências da mesma, no que tange à gestão de
custos. De acordo com que esta mesma autora afirma (2003, p. 124), na pesquisa
descritiva “os fatos são observados, registrados, analisados, classificados e
interpretados, sem que o pesquisador interfira neles”.
Neste estudo caracterizado também como descritivo buscou-se através da
análise dos dados conhecer os problemas da empresa em relação à área em
estudo, precisamente em relação à gestão dos custos aplicada na empresa.
Os instrumentos de coletas de dados, segundo Roesch (1999, p.140), podem
ser divididos em primários e secundários. Os primários são levantados pelo
pesquisador, como a entrevista, o questionário, e a observação. E os secundários
são dados já existentes, na forma de arquivos, banco de dados, índices e relatórios.
Foi utilizada, como instrumento de coleta de dados, a pesquisa bibliográfica,
por meio de consultas de fontes pertencentes, ocorrendo assim o desenvolvimento
do estudo que permitiu a disposição da estrutura do trabalho e embasou a proposta.
A pesquisa bibliográfica é constituída basicamente por livros e artigos
científicos. Estes são materiais já desenvolvidos e tem como vantagem permitir ao
investigador ter o respaldo de uma série de fenômenos vastos, que então o
pesquisador não conseguiria ele mesmo averiguar (GIL, 1999, p. 65).
Complementando, Cervo e Bervian (2002, p. 65) dizem que a pesquisa
bibliográfica busca via referências teóricas publicadas em documentos explicar um
determinado problema. Ela procura conhecer e analisar as contribuições culturais ou
científicas que aconteceu em épocas passadas de um determinado objeto.
Também para a obtenção dos dados secundários utilizou-se a pesquisa
documental, que pode oferecer dados numéricos e que foram relevantes para o
desenvolvimento do estudo proposto.
Para Gil (1996, p. 51) este tipo de pesquisa se parece bastante com a
pesquisa bibliográfica. A diferença está na natureza das fontes, onde na pesquisa
bibliográfica são utilizadas contribuições de autores sobre um assunto que já está
45
analisado, e a pesquisa documental faz-se de materiais existentes mais que não
sofreram nenhum tratamento analítico.
Como fonte primária, fizemos uso do instrumento da observação, ao ser
entendido o fluxo dos processos de produção, e como os materiais diretos e a mão-
de-obra direta, possuem relação com os custos levantados. Cervo e Bervian (2002,
p. 27) afirmam: “observar é aplicar atentamente os sentidos físicos a um objeto, para
dele adquirir um conhecimento claro e preciso. [...] Sem a observação, o estudo da
realidade e de suas leis seria reduzido à simples conjetura e adivinhação”.
Este estudo foi realizado por meio da observação participante, pois o
acadêmico interagiu com ambiente de estudo. Esta interação foi favorecida porque o
mesmo trabalha na empresa em estudo.
Neste trabalho objetivou coletar informações dos processos que envolveram
os custos para que se pudesse analisar o problema enfrentado pela empresa e,
após isso, alcançar os objetivos traçados que são, entre outros, fazer uso da
contabilidade de custos como ferramenta gerencial para que auxilie no processo de
tomada de decisão da empresa CS Sistemas de Segurança, como segue detalhado
no próximo capítulo.
Fez-se o uso da abordagem quantitativa, por se tratar de um trabalho na área
financeira, mais especificamente da gestão de custos, tendo total relação com
números. Esta abordagem de acordo com Oliveira (1999, p. 115), significa
quantificar os dados coletados e fazer uso de técnicas estáticas.
Com as informações coletadas foram elaborados figuras, tabelas e gráficos
que auxiliaram na elaboração da proposta dos relatórios de custos. Os dados foram
formatados e analisados em planilhas eletrônicas do software Microsoft Excel.
Este capítulo proporcionou conhecer os procedimentos e as técnicas
científicas que foram utilizadas na realização deste trabalho que auxiliaram no
desenvolvimento do mesmo, bem como conhecer melhor a problemática levantada e
alcançar o objetivo proposto. Na seqüência, apresentar-se-ão os dados levantados
na empresa em estudo e as análises pertinentes aos dados obtidos.
46
4 ANÁLISE DOS DADOS
Este capítulo tem como objetivo, expor informações úteis a respeito das fases
do trabalho executado na empresa em estudo. Inicialmente será descrita de maneira
sintética, a história da mesma, suas características e disposição física. Com base no
material teórico, apresentar-se-á a composição dos gastos, sua classificação em fixo
e variável; serão alocados os gastos variáveis nos produtos, possibilitando
posteriormente conhecer a margem de contribuição unitária e a elaboração dos
relatórios de custos com base no sistema de custeio variável.
4.1 CARACTERIZAÇÃO DA EMPRESA
A CS Sistemas de Segurança foi fundada em 1991, é fabricante de sistemas
eletrônicos para segurança pessoal e patrimonial. A empresa integra o grupo
Khronos, juntamente com mais duas empresas, a Khronos Comércio e a Khronos
Segurança Privada. No inicio não havia divisão das empresas, era uma só, cuja
denominação era Khronos Indústria, Comércio e Serviços em Eletrônica Ltda.. Esta
iniciou suas atividades em 13 de maio do ano de 1984, apenas com fabricação de
sistemas de segurança contra roubo. Após alguns meses, foi criado um
departamento técnico para a instalação e também para a manutenção dos mesmos.
E em pouco tempo depois, a empresa já criara produtos para a prevenção de
incêndios e na área de iluminação de emergência.
E então, a partir do ano de 1991 ocorre a divisão da empresa, em comércio e
indústria. O comércio continua com o nome Khronos, e a indústria recebe o nome de
CS Sistemas de Segurança, que é formado pelas iniciais do sobrenome do
proprietário, Corrêa de Souza.
Com investimentos constantes em inovação tecnológica, a CS Sistemas de
Segurança possui um departamento de pesquisa e desenvolvimento para toda a sua
linha de produtos. O laboratório para suporte e assistência técnica da empresa
busca constantemente o aperfeiçoamento com treinamentos internos específicos,
capacitando e habilitando os seus colaboradores e clientes. Ela possui profissionais
altamente treinados e capacitados, criando desta forma um diferencial de extrema
importância no seu seguimento de atuação.
47
Mediante aperfeiçoamento constante, fabricação, desenvolvimento próprio e
aplicação de tecnologia de ponta, produzem atualmente uma linha completa de
centrais de alarme, eletrificadores de cerca, sensores infravermelhos, transmissores,
receptores, alarme de incêndio e iluminação de emergência.
A CS Sistemas de Segurança tem como missão desenvolver soluções em
sistemas eletrônicos de segurança proporcionando conforto e qualidade de vida a
seus clientes.
A visão da empresa é ser líder de mercado em sistemas de segurança
eletrônica, crescendo de modo sustentável, através da qualidade e inovação
tecnológica.
Como a empresa não possui um processo que permita atribuir os custos reais
dos produtos, este estudo poderá auxiliar na implantação de algumas rotinas que
favoreçam a criação de relatórios de custos para auxiliar os gestores na sua tomada
de decisão.
A empresa situa-se na rua Valmor Schroeder, 2508, bairro Bela Vista I, na
cidade de São José. Atualmente atende todo o território nacional e se encontra em
fase de expansão para o MERCOSUL.
O quadro de funcionários da empresa é constituído por uma equipe de 52
funcionários que ocupam funções na área de almoxarifado, expedição, financeiro,
pesquisa e desenvolvimento, produção, recursos humanos, assistência técnica,
comercial e administração.
A partir da tabela 1 a seguir pode-se visualizar o número de funcionários por
cada setor:
48
Tabela 1: Número de funcionários por setor .
Setor Número de Funcionários
Diretoria 1 Produção 28
Comercial 7
Administrativo 7
Assistência Técnica 4
Pesquisa e Desenvolvimento 5 TOTAL 52
Fonte: Departamento de Recursos Humanos da empresa CS Sistema de Segurança Ltda.
Através da tabela 1, verifica-se que há concentração maior de empregados no
setor de produção, totalizando 28 funcionários. Este setor merece destaque não
apenas por ser o de maior número de funcionários, mais também pelo fato de a
pesquisa estar concentrada no mesmo.
A seguir na figura 3 é apresentado o organograma da empresa:
49
Figura 3 - Organograma
Fonte: Dados primários.
DIRETORIA GERAL
PRODUÇÃO
COMERCIAL
ADMINISTRATIVO
ASSISTÊNCIA
TÉCNICA
P&D
MONTAGEM DE PLACAS
MONTAGEM DE PRODUTO FINAL
TESTES
SMD
VENDAS
REPRESENTANTES
FINANCEIRO
COMPRAS
RH
ALMOXARIFADO
EXPEDIÇÃO
MANUTENÇÃO/ SUPORTE
ASSISTÊNCIA AUTORIZADA
PESQUISA E
DESENVOLVIMENTO
SERVIÇOS GERAIS
TREINAMENTO TÉCNICO
50
No topo do organograma apresentado na figura 3, encontra-se a Diretoria Geral,
que é de responsabilidade de um dos sócios do grupo, este por sua vez, planeja e
supervisiona a empresa como um todo. Abaixo da Diretoria Geral estão cinco
departamentos que auxiliam o Diretor, na administração da organização. São eles:
Produção, Comercial, Administrativo, Assistência Técnica e Pesquisa e
Desenvolvimento.
O departamento de Produção possui um gerente responsável por controlar o
sistema de produção da empresa, fazendo com que o processo de transformação de
insumos em produtos finais ocorra de maneira eficaz. No departamento de produção
existem quatro etapas, sendo elas, Montagem de Placas, Montagem de Produtos
Finais, Testes e S.M.D. Em cada uma das etapas, os funcionários que operam são
subordinados do gerente de produção. Na Montagem de Placas são inseridos os
componentes nas placas, é realizada a solda e o acabamento geral da placa. A
montagem dos produtos finais é o processo onde serão colocados os últimos
componentes e haverá o encapsulamento destes. Na etapa de Testes são realizados
os testes em todos os produtos fabricados, simulando as mais variadas condições e
existindo bastantes exigências de qualidade. E a última etapa do departamento de
produção é a o S.M.D (Surface Mount Device): este processo é o de montagem dos
componentes eletrônicos, através de uma máquina, nas placas de circuitos impressos.
O departamento Comercial é comandado por um gerente que coordena e lidera
a equipe de vendas, buscando alcançar a qualidade do atendimento, os objetivos
estabelecidos do volume de vendas e participação do mercado. O Departamento
Comercial gerencia as atividades de vendas e os representantes. A área de vendas
tem a função de buscar clientes potenciais e indicações, definir o alvo, ou seja, quanto
tempo vai despender para atrair novos clientes e quanto tempo vai gastar com os
clientes atuais. Possui também a responsabilidade de fazer a comunicação, passando
para os clientes todas as informações referentes aos produtos e serviços da empresa.
Realiza a aproximação do cliente e todos outros processos até o fechamento da venda.
A área de representação comercial serve de intermediária entre o produto e o cliente.
Existe um representante em cada região do país, disponibilizando assim, os produtos
aos mais variados clientes. Os representantes fazem visitas aos clientes servindo de
elo para a venda, preenchem pedidos, enviam relatórios referentes ao andamento das
negociações, auxiliam a realizar cobranças junto aos credores e fornecem informações
a respeito do grau de satisfação dos clientes.
51
O departamento administrativo supervisiona os setores, financeiro, recursos
humanos, compras, almoxarifado e expedição da empresa. O supervisor responsável
pelo departamento administrativo determina alguns objetivos para a empresa, faz
previsão de orçamentos, define políticas e procedimentos. Este supervisor é de suma
importância para a organização, afinal, ele controla grande parte da empresa e dá
bastante suporte ao Diretor, como por exemplo, auxilia na tomada de decisão, na
comunicação, na medição e avaliação de resultados.
O Departamento Administrativo tem a responsabilidade por seis setores. O
primeiro é o Financeiro, que cuida dos pagamentos e recebimentos e que controla o
patrimônio da empresa, através da elaboração do fluxo de caixa e orçamentos. O setor
de compras que se preocupa em obter os melhores fornecedores, o material certo, com
a quantidade correta, em tempo hábil e o preço com melhor vantagem. O setor de
Recursos Humanos tem a função de selecionar, desenvolver, utilizar e reter os
colaboradores da empresa. Ele desenvolve promoções, estímulos salariais ao bom
desempenho, promovem melhoria nas relações humanas, bem como calcular o
potencial de desenvolvimento do trabalhador e fornece feedback aos mesmos. O setor
de Almoxarifado programa e coordena os recebimentos de materiais, controla, faz
conferência, guarda, faz a distribuição, registro e também inventário de materiais. O
setor de expedição tem como a principal função mandar as mercadorias para os
destinatários, traçar a melhor rota de entrega e conferir se as mercadorias estão em
bom estado para entrega. E o último setor a ser citado é o de serviços gerais, que é de
responsabilidade de uma funcionária que executa o serviço de limpeza na empresa,
verifica as necessidades de produtos de limpezas e solicita para o responsável pelo
departamento administrativo, mantém todos os departamentos conservados e limpos.
O departamento de Assistência Técnica dá apoio e presta serviços aos clientes.
Geralmente é para este departamento que seguem as reclamações sobre alguma falha
existente nos produtos vendidos. O Departamento de Assistência Técnica supervisiona
os setores de manutenção e suporte, a assistência autorizada e o treinamento técnico.
A manutenção e o suporte exercem o monitoramento técnico da área de atuação, bem
como a manutenção preventiva e corretiva, além de criar procedimentos técnicos para
a inspeção dos equipamentos e prestar suporte técnico nas ações corretivas
emergenciais. A assistência autorizada fornece apoio e presta serviço aos clientes. É
neste setor que chegam as reclamações dos clientes. Após a reclamação, a
assistência técnica terá um prazo para avaliar e se for o caso e estiver na garantia, é
52
reparado o defeito, caso contrário, é orçado o concerto e passado para o cliente
aprovar, para daí sim, proceder aos concertos necessários. E os responsáveis pelo
treinamento técnico fornecem aos interessados, treinamentos gratuitos, fazendo uma
apresentação da linha de produtos oferecidos pela empresa e de especificações
técnicas.
E o departamento de Pesquisa e Desenvolvimento procura desenvolver
produtos que atendam às necessidades do mercado, para isso, possui pesquisadores
altamente capacitados que pesquisam e desenvolvem produtos de alta tecnologia, a
fim de oferecer aos clientes produtos mais eficientes e seguros.
4.2 ESTRUTURA DA ORGANIZAÇÃO
A empresa CS Sistema de Segurança está instalada em um galpão de dois
pavimentos com área total de 731,576 m², onde estão dispostas as áreas de produção,
comercial, administrativa, assistência técnica e planejamento e desenvolvimento.
No primeiro pavimento encontra-se uma sala de treinamentos, onde são
realizados os treinamentos dos produtos para representantes, vendedores, instaladores
e clientes que tenham interesse; um espaço para a pesquisa e desenvolvimento de
produtos existentes e de novos produtos; uma sala de reunião; a sala da Direção; uma
área para os departamentos de Recursos Humanos e outra para o Comercial; O
departamento de produção possui cinco ambientes, a pré forma de componente; neste
local é que se inicia o processo de produção, a máquina de solda, onde acontece a
finalização da placas com o processo de soldagem, a oficina, local apropriado para
fazer perfurações nas placas, fazer recortes e trabalho em geral e a sala que fica a
máquina de S.M.D (Surface Mount Device). Existe um espaço para o estoque de
embalagens e um outro para a matéria prima, neste último encontra-se o departamento
de compra e almoxarifado; um ambiente para o estoque de produto acabado; uma área
para a recepção do material e uma para a expedição dos produtos. Existe a cozinha,
um refeitório e 4 banheiros, dois masculinos e dois femininos.
No segundo pavimento encontra-se a caixa d’água e o departamento de
assistência Técnica.
A seguir na figura 4 é apresentada a planta baixa da estrutura da empresa, a fim
de gerar melhor entendimento.
53
Figura 4: Modelo de planta baixa da empresa – 1º e 2º PISO Fonte: Dado obtido com o Departamento de Pesquisa e Desenvolvimento na empresa CS Sistema de Segurança Ltda.
54
4.3 APRESENTAÇÃO DO PRODUTO
Os produtos comercializados pela empresa CS Sistemas de Segurança em sua
maioria são fabricados pela própria empresa. São produtos fabricados pela empresa:
centrais de alarme, na qual a empresa produz nove tipos diferentes para oferecer aos
clientes; quatro tipos diferentes de eletrificadores de cerca; seis diferentes tipos de
centrais de monitoramento e uma linha de sensores com nove modelos diferentes.
A empresa produz também uma linha de acessórios, como por exemplo, quatro
modelos de receptores; dois tipos de discadores; sensor magnético; controle remoto
para portões eletrônicos; sinalizador de portas; três modelos de módulo de voz e dois
tipos de teclado de acesso.
Na linha predial são produzidos dois modelos de centrais de incêndio; dois tipos
de centrais coletivas; acionadores manuais; dois modelos de fontes de alimentação; e
dois tipos de luminárias de balizamento.
A CS Eletrônica trabalha também com a revenda de alguns produtos. São eles:
repuxos automáticos para cerca elétrica, encontrados em cinco tipos; revenda de
fechadura eletromagnética e sirenes.
4.4 DESCRIÇÃO DA ATUAL GESTÃO DE CUSTOS
Quanto à empresa em estudo, trata-se de uma organização familiar, e sua
gestão é guiada muito pela experiência e prática dos sócios. Assim, foram criados por
eles alguns procedimentos que naquele momento atendiam às necessidades da
empresa. Porém a realidade da empresa modificou, ocorreu crescimento da demanda
e estes procedimentos antes aplicados já não atendiam às necessidades da empresa,
tornando-se imprescindível a aplicação de algumas técnicas administrativas, dentre
elas a gestão de custos.
O gerente administrativo é o responsável por cuidar da administração dos custos
da empresa. Ele utiliza-se de algumas planilhas para controlar os gastos da empresa.
Mais isso ocorre de maneira não tão adequada, pois este profissional cuida de toda a
parte financeira, e ainda auxilia o diretor geral no controle da administração geral. Por
ter pouca dedicação a esta função, torna-se algo sem muita eficácia, pois não
consegue ter um aprofundamento dos custos para que se processe a decisão mais
concreta e embasada.
55
Por estes motivos é que se faz importante o uso de técnicas administrativas para
auxiliar na tomada de decisão da empresa e no seu desenvolvimento e crescimento,
mais especificamente no que diz respeito à gestão de custos.
4.5 ETAPAS DO DESENVOLVIMENTO DA ANÁLISE DOS DADOS
Na figura 5, é possível visualizar melhor as etapas que serão desenvolvidas para
que se realizem os relatórios com base no custeio variável, objeto do TCE em questão:
Figura 5: Etapas de desenvolvimento da análise dos dados. Fonte: Dados Primários.
CALCULAR A MARGEM DE
CONTRIUBUIÇÃO
MENSURAR OS
CUSTOS VARIÁVEIS AOS PODUTOS
GASTOS VARIÁVEIS
GASTOS FIXOS
COMPOSIÇÃO DOS
GASTOS
ELABORAR
RELATÓRIOS DE CUSTOS
56
A figura 5 permite-nos visualizar o desenvolvimento da análise dos dados.
Primeiramente foram levantados os gastos da empresa no mês de Outubro de 2010. A
partir daí os gastos foram classificados quanto ao comportamento em relação ao nível
de produção, ou seja, em fixos e variáveis. Logo após, foram alocados nos produtos
apenas os custos variáveis, permitindo conhecer a margem em que cada produto
trabalhado nesta pesquisa, contribui para cobrir os gastos da empresa. E por fim, serão
propostos os relatórios de custos para a empresa em estudo.
Ao visualizar a figura 5 verifica-se que só foram relevantes a este trabalho os
gastos que são variáveis, e os gastos fixos foram desconsiderados, visto que estes são
considerados por este método de custeio como despesa do período e devem ser
lançados diretamente contra o resultado no período em que ocorre ou que competem.
Na próxima seção poder-se-á conhecer todos os sacrifícios financeiros arcados
pela empresa em estudo, em um determinado mês, para que ela conseguisse operar
suas atividades.
4.5.1 Composição dos gastos
Em visita à empresa, foi possível investigar os processos produtivos da mesma,
para melhor entendimento e para auxiliar no conhecimento dos gastos. Foram
levantados os gastos da empresa, referentes ao mês de outubro de 2009, e estes
foram organizados conforme a tabela 2 que segue abaixo:
57
Tabela 2: Composição dos Gastos.
GASTOS EM OUTUBRO DE 2009
Salários R$ 103.401,64
Comissões R$ 6.810,30
Terceirização R$ 5.273,85
Aluguel R$ 3.726,00
Energia Elétrica R$ 1.691,59
Água R$ 158,15
Telefone R$ 5.776,13
Correios R$ 27,80
Reproduções e Cópias R$ 208,50
Seguros R$ 804,29
Publicidade R$ 1.475,00
Feiras e eventos R$ 1.794,69
Brindes R$ 1.500,00
Fretes R$ 7.929,26
Fornecedores R$ 195.794,43
Manutenção de máquinas R$ 2.830,64
Manutenção de Equipamentos de Informática R$ 3.333,33
Despesas Gerais R$ 16.224,57
Despesas Financeiras R$ 1.619,73
Consultoria R$ 500,00
Contador/ Advogado R$ 1.461,00
Despesas Tributárias R$ 26.668,56
Combustível R$ 1.490,77
Locações veículos R$ 230,00 Total R$ 390.730,23
Fonte: Dados primários
A partir da Tabela 3 é possível visualizar os gastos totais da empresa,
concernentes ao mês de Outubro de 2009.
Os gastos com salários, uma parte refere-se ao salário dos funcionários do
administrativo e a outra parte é do setor de produção (chão de fábrica), estes últimos
são os gastos que terão importância para este trabalho, por serem um gasto do produto
considerado variável.
A comissão é dada ao promotor de vendas em função do volume de produtos
vendidos, sendo pago um valor de 5%.
A terceirização advém de profissionais que prestam serviços na produção de
alguns produtos. Este é um gasto de mão de obra.
58
O aluguel é o gasto com relação à locação do espaço do galpão, que envolve
tanto a área administrativa, quanto a estrutura da produção. Sendo que uma parte do
valor do aluguel se refere ao setor financeiro que se encontra localizado em um espaço
externo da empresa.
O gasto com energia elétrica é um gasto do consumo da empresa no geral,
sendo este uma parte do administrativo e a outra da produção.
Água, telefone, correios, reproduções e cópias, são gastos que não estão
relacionados com a produção, e sim, gastos relacionados a venda, que são reduzidos
da receita. Quanto aos seguros, trata-se de seguros dos carros da empresa.
Os gastos com publicidade são gastos relacionados com a confecção de
materiais para a divulgação da empresa, como folders, banners e outros. E os gastos
com feiras e eventos é referente a exposição de produtos eletrônicos, das quias a
empresa participa. E ainda, os gastos com brindes são de camisetas que a empresa
manda fazer para dar aos seus clientes.
Os fretes são gastos relacionados à venda de produtos. Em alguns casos o
cliente é quem paga e em outros quem paga é a empresa.
Os fornecedores são os gastos para a obtenção de matéria-prima, desde
embalagens até os componentes necessários para a fabricação dos produtos.
Os gastos com manutenção de máquinas/ equipamentos e de equipamento de
informática, são respectivamente gastos com a manutenção da máquina de SMD da
produção e de manutenção nos computadores dos setores administrativos.
Despesas gerais são os gastos com viagens e representações, material de
expediente, material de limpeza, material de copa e cozinha e consulta de crédito.
Os gastos de despesas financeiras da empresa são com juros e multas, tarifas
bancárias e custas cartoriais.
Consultoria, contador e advogado são gastos com serviços terceirizados
prestados à empresa.
Os gastos com despesas tributárias são impostos (ICMS, IRRF, PIS, COFINS,
IPI) e taxas diversas.
E os últimos gastos que constam na tabela 2 são gastos de combustíveis e de
locação de veículos. Os combustíveis incluem o pagamento do cartão de combustível
que são dados aos vendedores externos e representantes, e também reembolsos aos
funcionários que utilizam carros próprios a serviço da empresa. E as locações de
59
veículos são pagas a empresa do grupo, a Khronos Comércio, que aluga um carro para
a CS Sistemas de Segurança.
Na figura 6 é possível visualizar a composição dos gastos totais no mês de
Outubro de 2009.
26,46%
50,11%
0,38%
4,15%
0,85%
0,72%
0,37%0,13%
0,41%
0,06%
6,83%
1,74%1,35%
2,03%
0,38%0,46%0,38%
1,48% 0,04%0,43%
0,95%0,21%
0,05%0,01%
Salários ComissõesTerceirização AluguelEnergia Elétrica ÁguaTelefone CorreiosReproduções e Cópias SegurosPublicidade Feiras e eventosBrindes FretesFornecedores Manutenção de máquinasManutenção de Equipamentos de Informática Despesas GeraisDespesas Financeiras ConsultoriaContador/ Advogado Despesas TributáriasCombustível Locações veículos
Figura 6: Composição dos Gastos. Fonte: Dados Primários.
Observa-se na figura 6 que mais de 6% dos gastos são atribuídos às despesas
tributárias. Outro valor considerável são os gastos com salários, que representam
26,46%. Os gastos com fornecedores representam mais de 50% dos gastos totais do
mês de Outubro de 2009.
4.5.2 Separação em gastos fixos e variáveis
Seguindo a proposta da pesquisa serão divididos os gastos da empresa em fixo
e variável.
60
Na tabela 3 é apresentado a separação dos gastos do mês de outubro de 2009,
em fixo e variável. O gasto fixo por sua vez, como fundamentado, ocorre na empresa
independente do volume de produção, ou seja, de essa estar operando ou não, já os
gastos variáveis tem total dependência com o nível de produção.
Tabela 3: Gastos fixos.
GASTOS VALOR CLASSIFICAÇÃO
Salário Administrativo R$ 72.554,04 FIXO
Salário Produção R$ 30.847,60 VARIÁVEL
Comissões R$ 6.810,30 VARIÁVEL
Terceirização R$ 5.273,85 VARIÁVEL
Aluguel R$ 3.726,00 FIXO
Energia Elétrica R$ 1.691,59 FIXO
Água R$ 158,15 FIXO
Telefone R$ 5.776,13 FIXO
Correios R$ 27,80 FIXO
Reproduções e Cópias R$ 208,50 FIXO
Seguros R$ 804,29 FIXO
Publicidade R$ 1.475,00 FIXO
Feiras e eventos R$ 1.794,69 FIXO
Brindes R$ 1.500,00 FIXO
Fretes R$ 7.929,26 FIXO
Fornecedores R$ 195.794,43 VARIÁVEL
Manutenção de máquinas R$ 2.830,64 FIXO
Manutenção de Equip. de Informática R$ 3.333,33 FIXO
Despesas Gerais R$ 16.224,57 FIXO
Despesas Financeiras R$ 1.619,73 FIXO
Consultoria R$ 500,00 FIXO
Contador/ Advogado R$ 1.461,00 FIXO
Despesas Tributárias R$ 26.668,56 VARIÁVEL
Combustível R$ 1.490,77 FIXO
Locações veículos R$ 230,00 FIXO Total R$ 390.730,23 -
Fonte: Dados primários.
O salário administrativo é a parte do salário total que é fixa, neles estão inclusos
todos os colaboradores que não estão relacionados ao setor de produção.
O salário da produção é a parte do salário que é variável, que possui
dependência direta do volume produzido.
O aluguel é considerado um gasto fixo, pois a empresa terá de honrar seu
pagamento independente de produzir ou não.
61
Os valores dos gastos com comissão dependem diretamente do volume de
vendas, realizado em um determinado período, por isso a comissão é classificada
como um gasto variável.
A terceirização é um valor que é gasto com a mão de obra direta de alguns
produtos, por ser pago aos terceirizados conforme cada unidade produzida, este se
caracteriza como sendo um gasto totalmente variável.
A energia elétrica contém uma parte fixa e uma parte variável. A parte fixa está
relacionada com a parte administrativa e a parte variável está ligada à produção. O que
acontece é que os gastos na produção com energia elétrica não apresentam um valor
muito considerável tornando-se inviável distinguir, por isso, é que a energia elétrica
ficou classificada apenas como gasto fixo.
Em relação aos gastos com frete são classificados como sendo gasto fixo pela
seguinte questão: esses gastos não estão embutidos nos produtos, somente em
algumas vendas a empresa desembolsa esse gasto.
Os fornecedores são compras de matéria-prima, esta por sua vez possui
proporção com o volume produzido caracterizando-se como um gasto variável.
Os gastos com despesas tributárias são impostos pagos durante a compra de
matéria-prima e também de impostos pago sobre o faturamento da empresa, ficando
este classificado como gasto variável.
E todos os outros gastos são classificados como gastos fixos, por não se
alterarem em função do nível de produção.
Segue a Tabela 4 com a composição dos gastos fixos e variáveis do mês de
Outubro de 2009.
Tabela 4: Composição dos gastos em fixos e variáve is.
GASTOS EM OUTUBRO DE 2009
Gastos fixos R$ 125.335,49
Gastos variáveis R$ 265.394,74
TOTAL R$ 390.730,23 Fonte: Dados primários.
A partir dos dados da Tabela 4 percebe-se que os gastos são mais variáveis do
que fixos.
A figura 7 que está na seqüência, permite comparar melhor os gastos fixos e
variáveis que contém os gastos totais do mês de Outubro de 2009.
62
Figura 7: Composição dos gastos em fixos e variávei s. Fonte: Dados Primários.
Mais de 67% dos gastos do mês de Outubro de 2009 são gastos variáveis, ou
seja, que variam conforme a quantidade produzida. Esse resultado apresentado na
figura 8 dos gastos variáveis serem mais que o dobro dos gastos fixos, já era de se
esperar, sendo que a empresa produziu normalmente, mantendo-se em operação
como qualquer outro mês. Este resultado faz com que se torne mais ainda interessante
o método de custeio utilizado neste trabalho, que trabalha apenas com os gastos
variáveis.
4.5.3 Mensurar os custos variáveis nos produtos
O processo do custeio variável parte do principio de não alocar aos produtos a
parte dos custos fixos e sim atribuir aos produtos os custos variáveis, por meio de
medição.
Deste pressuposto é que será discriminado o custo variável de uma parcela dos
produtos da empresa. A CS Sistemas de Segurança fabrica cerca de cento e quarenta
e três produtos e para este trabalho foram utilizados cinco deles.
No quadro 6 são conhecidos os produtos que fazem parte deste trabalho:
32,08%
67,92%
Gastos fixos Gastos variáveis
63
PRODUTOS
A Controle Remoto TX 4000 433 MHZ LE B TXR 4000 Sensor Magnético 433 MHZ C Supéria 4000 D4 Junior 4 Zonas (central de alarme) D Ultraforce RX SMD (eletrificador de cerca) E Sensor infravermelho passivo
Quadro 6: Produtos es colhidos. Fonte: Dados primários.
4.5.3.1 Custos de matéria-prima
A seguir serão demonstrados na Tabela 5 os custos com matéria-prima que são
consumidos na produção do controle remoto.
Tabela 5: Custo com matéria-prima para a produção do controle remoto TX 4000 43 MH LERN
Relação Simplificada das Estruturas
G6001003001 PA G601 CONTROLE REMOTO TX 4000 433 MH LEARN
Código Tipo Descrição Qtd. Unid. R$ por
unidade R$ Total
2008009001 MP ETIQUETA CODIGO BARRAS TX 4000 1 PC 0,0129995 0,0129995
2030001001 MP MALETA PRONTO-BOX PARA CONTROLE RE 1 PC 0,1537003 0,1537003
2040001001 MP CARTELA COUCHE FOSCO 170 GR 1 PC 0,0325563 0,0325563
83002003001 PI KIT MONTAGEM TX 4000 MHZ LEARN 1 KT 2,8900000 2,8900000
Total 3,0892561 Fonte: Dados primários.
Na Tabela 6 serão demonstrados os custos com matéria-prima que são
consumidos na produção de uma unidade do Sensor magnético:
64
Tabela 6: Custo com matéria-prima para a produção do sensor magnético 433 MHZ.
Relação Simplificada das Estruturas
E2005001001 PA E205 SENSOR MAGNÉTICO 433 MHZ
Código Tipo Descrição Qtd. Unidade
R$ por unidade R$ Total
2001001002 MP ADESIVO BUBLE CONTROLE REMOTO CS 1 PC 0,0802327 0,0802327
2001030002 MP ADESIVO LATERAL REED PARA TXR 1 PC 0,0321366 0,0321366
2007001001 MP BATERIA ALCALINA 12 V A23 1 PC 0,4931291 0,4931291
2008010001 MP ETIQUETA CODIGO BARRAS TXR 4000 1 PC 0,0136835 0,0136835
2017003004 MP CAIXA PLASTICA PB 064/3 CINZA 1 PC 0,9595101 0,9595101
2027001001 MP ESPUMA D-15 1 CM 0,00013 MT 7,3210412 0,0009518
2030002001 MP MALETA PRONTO-BOX P/ SENSOR TXR 1 PC 0,1690763 0,1690763
2040001001 MP CARTELA COUCHE FOSCO 170 GR 1 PC 0,0325563 0,0325563
80001001001 PI IMA ENCAPSULADO 1 PC 0,3800000 0,3800000
94001001005 PI PLACA MONTADA TXR 4000 1 PC 2,1087237 2,1087237
Total 4,2700001 Fonte: Dados primários.
Na Tabela 7 demonstra-se os custos com matéria-prima que são consumidos na
produção de uma unidade da central de alarme:
65
Tabela 7: Custo com matéria-prima para a produção da central de alarme SUPÉRIA 4000 D4 JUNIOR 4 ZONAS.
Relação Simplificada das Estruturas
A0003012001 PA A003 SUPÉRIA 4000 D4 JUNIOR 4 ZONAS
Código Tipo Descrição Qtd. Unidade
R$ por unidade R$ Total
1002001009 MP CI PIC 16F628A I/P 1 PC 2,9189600 2,9189600
2001001001 MP ADESIVO BUBLE CENTRAL CS 1 PC 0,5773051 0,5773051
2001010068 MP ADESIVO FRONTAL SUPÉRIA 4000 D4 1 PC 1,1500000 1,1500000
2001020007 MP ADESIVO INDICAÇÃO DE SETOR 4 SETOR 1 PC 0,0000225 0,0000225
2001040001 MP ADESIVO SELO DE GARANTIA CS 1 PC 0,0399997 0,0399997
2003030006 MP TRANSFORMADOR 127/220 V 12 V 600 1 PC 5,5663317 5,5663317
2004001005 MP ABRAÇADEIRA PLASTICA F7028 NATURA 1 PC 0,0840715 0,0840715
2005007001 MP FIO SOLIDO 0,75 MM 0,178 MT 0,4494873 0,0800088
2008003016 MP ETIQUETA CODIGO BARRAS SUPERIA 1 PC 0,0136889 0,0136889
200900800503 MP MANUAL GUIA RAPIDO INSTALAÇÃO 1 PC 0,07005801 0,0700581
200900900201 MP MANUAL GUIA RAPIDO USUÁRIO 1 PC 0,0700000 0,0700000
2011002002 MP PARAFUSO AUTO ATARRACHANTE 2,9 X 6 3 PC 0,0144722 0,0434167
2011002003 MP PARAFUSO AUTO ATARRACHANTE 2,9 X 9 6 PC 0,0157546 0,0945275
2017001018 MP CAIXA PAPELÃO SUPÉRIA 4000 1 PC 0,8628386 0,8628386
2017003008 MP CAIXA PLASTICA ABS CENTRAL 1 PC 4,4711313 4,4711313
2037001001 MP SACO PLASTICO 30 X 40 0,0065 KG 11,0000000 0,0715000 2037001002 MP SACO PLASTICO 10 X 15 0,00094 KG 13,0000000 0,0122200
82001001006 PI PLACA MONTADA REDE ELÉTRICA 1 PC 1,1900000 1,1900000
83002003001 PI KIT MONTAGEM TX 4000 433 MHZ LEARN 1 KT 2,8900000 2,8900000
99003008001 PI PLACA MONTADA SUPÉRIA 4000 D2 D4 1 PC 8,3700000 8,3700000
99003013002 PI PLACA MONTADA SUPÉRIA 4000 D4 1 PC 2,3300000 2,3300000
Total 30,9060604 Fonte: Dados primários.
Na Tabela 8 apresenta-se os custos com matéria-prima que são consumidos na
produção de uma unidade do eletrificador de cerca:
66
Tabela 8: Custo com matéria-prima para a produção d o eletrificador de cerca ULTRAFORCE RX SMD.
Relação Simplificada das Estruturas
C0001007003 PA C001 ULTRAFORCE RX SMD
Código Tipo Descrição Qtd. Unidade
R$ por unidade R$ Total
2001001001 MP ADESIVO BUBLE CENTRAL CS 1 PC 0,5773051 0,5773051
2001010037 MP ADESIVO FRONTAL ULTRAFORCE RX 1 PC 0,9000000 0,9000000
2001040001 MP ADESIVO SELO DE GARANTIA CS 1 PC 0,0399969 0,0399969
2003030007 MP TRANSFORMADOR 127/220 V 16 V 600 1 PC 5,3000000 5,3000000
2004001002 MP ABRAÇADEIRA P2 CLIP PARA CABO 2 PC 0,1149105 0,2298210
2004001005 MP ABRAÇADEIRA PLASTICA F7028 NATURA 1 PC 0,0840715 0,0840715
2005007001 MP FIO SOLIDO 0,75 MM 0,178 MT 0,4494873 0,0800088
200901200606 MP MANUAL ULTRAFORCE RX SMD RV06 1 PC 0,2800000 0,2800000
2011002002 MP PARAFUSO AUTO ATARRACHANTE 2,9 X 6 4 PC 0,0144722 0,0578889
2011002003 MP PARAFUSO AUTO ATARRACHANTE 2,9 X 9 5 PC 0,0157546 0,0787729
2017001020 MP CAIXA PAPELÃO ULTRAFORCE 1 PC 0,8439975 0,8439975
2017003008 MP CAIXA PLASTICA ABS CENTRAL 1 PC 4,4711313 4,4711313
2018005001 MP CHAVE BLOQUEIO KDS02 1 PC 0,3418412 0,3418412
2037001001 MP SACO PLASTICO 30 X 40 0,0065 KG 11,0000000 0,0715000
2037001002 MP SACO PLASTICO 10 X 15 0,0009
4 KG 13,0000000 0,0122200
780040004001 PI CI PIC 16F628 A I/P GRAVADO 1 PC 5,5400000 5,5400000
82001001005 PI PLACA MONTADA REDE ELETRICA 1 PC 1,4600000 1,4600000
83002003001 PI KIT MONTAGEM TX 4000 433 MHZ LEARN 1 KT 2,8900000 2,8900000
97001001009 PI PLACA MONTADA ULTRAFORCE RX SINAL 1 PC 1,0300000 1,0300000
97001001010 PI PLACA MONTADA ULTRAFORCE RX SMD 1 PC 19,5100000 19,5100000
97001001011 PI PLACA MONTADA ULTRAFORCE RX FONTE 1 PC 4,5700000 4,500000
Total 48,2985551 Fonte: Dados primários.
Logo a seguir encontra-se a Tabela 9, com os custos com matéria-prima que
são consumidos na produção de uma unidade do sensor:
67
Tabela 9: Custo com matéria-prima para a produção do sensor ULTRA INFRAVERMELHO PASSIVO.
RELAÇÃO SIMPLIFICADA DAS ESTRUTURAS
E0015001001 PA E015 SENSOR ULTRA INFRAVERMELHO PASS IVO
Código Tipo Descrição Qtd. Unid R$ por unidade R$ Total
2001001002 MP ADESIVO BUBLE CONTROLE REMOTO CS 1 PC 0,0802327 0,0802327
200901100901 MP
MANUAL SENSOR FLEX ULTRA RV01 1 PC 0,0400000 0,0400000
2017001033 MP CAIXA PAPELAO SENSOR ULTRA 1 PC 0,2890000 0,2890000
2017003028 PI CAIXA PLASTICA SENSOR FLEX ULTRA 1 PC 0,9491204 0,949120
2035002001 MP LENTE WA 30.5 TRANSPARENTE 108905 1 PC 0,3164068 0,3164068
2042001001 MP SUPORTE P/ LENTE SENSOR FLEX ULTRA 1 PC 0,1490000 0,1490000
96001001013 PI PLACA MONTADA SENSOR FLEX ULTRA 1 PC 3,8500000 3,8500000
Total 5,6737599 Fonte: Dados primários.
Após termos conhecido os custos com matéria-prima que é utilizado na
fabricação dos produtos, cabe evidenciar os custos mão-de-obra direta.
4.5.3.2 Custos de mão-de-obra direta
A seguir serão apresentados os custos com mão-de-obra direta que é
empregada na produção de cada produto.
Para se saber o valor gasto com mão-de-obra direta na fabricação dos produtos
faz-se necessário saber o total do salário gasto em cada etapa do processo produtivo.
Foram verificados na tabela 10, os valores do salário de cada funcionário
pertencente a cada centro de custos, para assim, saber-se o total do salário gastos em
cada etapa.
68
Tabela 10: Registro do custo com mão-de-obra po r centro de custos.
MÃO-DE-OBRA POR CENTRO DE CUSTOS
Etapa do processo produtivo Funcionários Almoxarifado
Montagem SMD
Montagem PTH
Perfoma insumos
Solda e Revisão Teste CQ Fechamento
1 R$ 530,02 R$ 831,46 R$ 487,40 R$ 601,98 R$ 609,95 R$ 721,96 R$ 578,34
2 R$ 547,50 R$ 744,22 R$ 494,20 R$ 488,04 R$ 473,04 R$ 383,35 R$ 383,35
3 R$ 536,00 R$ 496,49 R$ 805,39 R$ 569,19 R$ 461,01
4 R$ 484,27 R$ 496,03 R$ 601,64 R$ 602,02
5 R$ 497,82 R$ 503,28 R$ 626,23
6 R$ 490,16 R$ 657,15
Total R$ 1.613,52 R$ 1.575,68 R$ 2.950,34 R$ 1.090,02 R$ 2.287,69 R$ 3.559,52 R$ 2024,72 Fonte: Dados primários
Com estes dados apresentados até aqui, e sabendo que os funcionários têm
uma carga horária de 8 horas e 48 minutos diariamente porque os mesmos não
trabalham aos sábados, tornando-se necessário compensar diariamente 48 minutos e
que no mês em questão, em Outubro de 2009, houve 21 dias trabalhados, resultou
então em 184 horas e 48 minutos neste mês para efetiva produção. Transformando
este tempo em minutos, para que facilite o tratamento dos dados, verifica-se um total
de 11.088 minutos trabalhados.
Na tabela 11 é demonstrado o valor gasto em reais por minuto nos centro de
custos da empresa.
Tabela 11: Custo de mão-de-obra nos centro de c ustos por minuto.
MÃO-DE-OBRA DIRETA NOS CENTROS DE CUSTOS POR MINUTO
Centro de custos
Almoxarifado
Montagem SMD
Montagem PTH
Perfoma insumos
Solda e Revisão Teste CQ Fechamento
Mão-de-obra direta R$ 1.613,52
R$ 1.575,68
R$ 2.950,34
R$ 1.090,02
R$ 2.887,69
R$ 3.559,52 R$ 2.024,72
Minutos trabalhados 33.264 22.176 66.528 22.176 55.440 66.528 44.352 Mão-de-obra dIreta/ Min R$ 0,0485 R$ 0,0710 R$ 0,0443 R$ 0,0492 R$ 0,0521 R$ 0,0535 R$ 0,0457
Fonte: Dados primários
Na tabela 11 foi dividido o total dos salários dos funcionários que trabalham nos
respectivos centros de custo, pelo total de minutos trabalhados durante o mês de
Outubro na empresa CS Sistemas de Segurança. Levaram-se em consideração os
minutos trabalhados tendo em vista que cada funcionário dos centros de custos
69
trabalha por mês 11.088 minutos. Multiplicou-se este valor de minutos pela quantidade
de funcionários em cada etapa. Dividido o valor total dos salários pela quantidade de
minutos trabalhados por centro de custos, resultou no valor gasto de mão-de-obra
direta por minuto em cada uma das etapas em destaque.
Após ter conhecido o valor gasto com mão-de-obra direta por minuto em cada
centro de custos, para que se conheça o valor de mão-de-obra direta destes produtos,
faz-se necessário fazer a medição do tempo despendido, desde o inicio do processo
até sua finalização. Todos os cinco produtos em destaque neste trabalho passam pelas
mesmas etapas do processo produtivo, sendo elas: almoxarifado, montagem SMD,
montagem PTH, performa de insumos, solda e revisão, teste CQ e fechamento do
produto.
Após ter sido calculado o tempo em cada uma dessas etapas, é apresentado na
tabela 12 o tempo necessário para a fabricação de uma unidade de cada produto que
faz parte da amostra deste trabalho.
Tabela 12: Registro de tempo em cada centro de cust os.
REGISTRO DE TEMPO
Etapa do processo produtivo
Produtos Almoxarifado
Montagem SMD
Montagem PTH
Perfoma insumos
Solda e Revisão
Teste CQ
Fechamento
Tempo Total
Controle Remoto TX 4000 433 00:00:58 00:00:27 00:00:41 00:00:12 00:01:54 00:00:31 00:01:30 00:06:13 TXR 4000 Sensor Magnético 433 00:01:30 00:00:48 00:00:58 00:01:12 00:02:10 00:00:40 00:02:04 00:09:22 Supéria 4000 D4 Junior 00:01:07 00:02:52 00:07:12 00:02:30 00:04:56 00:05:50 00:10:20 00:34:47 Ultraforce RX SMD 00:01:36 00:01:02 00:02:41 00:05:20 00:05:10 00:04:38 00:13:41 00:34:08 Sensor infravermelho 00:01:02 00:01:06 00:01:56 00:01:25 00:02:02 00:02:58 00:02:36 00:11:09
Fonte: Dados primários.
Tendo medido o tempo para a fabricação de cada unidade dos produtos, para
que se conheça o valor de mão-de-obra direta dos mesmos, faz-se necessário
multiplicar este tempo pelo valor gasto com mão-de-obra por minuto.
Em seguida na tabela 13 é apresentado o total gasto com mão-de-obra direta
dos cinco produtos trabalhados nesta pesquisa.
70
Tabela 13: Custo com mão-de-obra direta dos pro dutos.
MÃO-DE-OBRA DIRETA DOS PRODUTOS
Centro de Custos
Produtos Almoxarifado
Montagem SMD
Montagem PTH
Perfoma de insumos
Solda e Revisão
Teste CQ
Fechamento
Valor Total
Controle Remoto TX 4000 433 R$ 0,05 R$ 0,03 R$ 0,03 R$ 0,01 R$ 0,10 R$ 0,03 R$ 0,07 R$ 0,32 TXR 4000 Sensor Magnético R$ 0,07 R$ 0,06 R$ 0,04 R$ 0,06 R$ 0,11 R$ 0,04 R$ 0,09 R$ 0,47 Supéria 4000 D4 Junior 4 Zonas R$ 0,05 R$ 0,20 R$ 0,32 R$ 0,12 R$ 0,26 R$ 0,31 R$ 0,47 R$ 1,73 Ultraforce RX SMD R$ 0,08 R$ 0,07 R$ 0,12 R$ 0,26 R$ 0,27 R$ 0,25 R$ 0,63 R$ 1,68 Sensor infravermelho passivo R$ 0,05 R$ 0,08 R$ 0,09 R$ 0,07 R$ 0,11 R$ 0,16 R$ 0,09 R$ 0,65
Fonte: Dados primários.
Na tabela 13 foi multiplicado o valor gasto em minutos por cada produto, nos
respectivos centros de custos, pelo valor em reais consumidos em cada etapa, dando
como resultado final o valor em reais da mão-de-obra direta de cada unidade produzida
dos cincos produtos trabalhados.
Cabe ressaltar que estes valores correspondem a mão-de-obra direta de uma
unidade e que cada centro de custo produz várias unidades no período.
4.5.3.3 Despesas variáveis
A partir dos dados levantados até o presente momento, e sabendo que a
empresa opera com o regime PPB (processo produtivo básico), que lhe atribui alguns
benefícios fiscais, estabelece aqui a porcentagem dos impostos que devem ser
deduzidos, bem como as comissões pagas aos vendedores, sendo estes contemplados
como despesa variável dos produtos.
Segue na tabela 14 as despesas variáveis pertencentes aos produtos.
71
DESPESAS VARIÁVEIS IMPOSTOS %
PIS 1,5 COFINS 1,5
ICMS 5 COMISSÃO 5
Tabela 14: Despesas variáveis Fonte: Dados primários.
4.5.3.4 Custos unitários dos produtos com base no custeio variável
Com todas as informações obtidas até aqui, cabe apresentar a Tabela 15 com o
custo variável unitário dos produtos.
Tabela 15: Custo variável Unitário dos produtos
CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO DOS PRODUTOS
Descriminação Produto A Produto B Produto C Produto D Produto E 1- Preço de vendas 6,8600 8,9400 70,3100 82,8900 9,6300 2- Custo Variável
Matéria-prima 3,0893 4,2700 30,9061 48,2986 5,6738 mão-de-obra direta 0,3200 0,4700 1,7300 1,6800 0,6500 Custo Variável Produção 3,4093 4,7400 32,6361 49,9786 6,3238 3- Despesa Variável PIS 0,1029 0,1341 1,0547 1,2434 0,1445 Cofins 0,5145 0,6705 5,2733 6,2168 0,7223 ICMS 0,3430 0,4470 3,5160 4,1450 0,4820 Comissões sobre vendas 0,3430 0,4470 3,5160 4,1450 0,4820 Despesa Variável de vendas 1,3034 1,6986 13,3600 15,7502 1,8308 custo variável total unitário 4,7127 6,4386 45,9961 65,7288 8,1546 Fonte: Dados primários.
Na tabela 16 foram calculados os custos e despesas variáveis dos produtos. O
produto A tem como custo variável unitário R$ 4,7127, isso quer dizer 68,70% do preço
de venda. O produto B tem como custo variável unitário R$ 6,4386, ou seja, 72,02 % do
seu preço de venda. O produto C o seu custo variável tem como representatividade do
preço de venda, 65,42%. O produto D 79,30% e o produto E 84,68%.
Com o custo variável unitário calculado, pode-se obter a margem de contribuição
unitária conforme faremos no próximo capítulo.
72
4.5.4 Margem de contribuição
Enfocaremos a margem de contribuição, esta que tem total ligação com o
custeio variável e serve de ferramenta para o gestor financeiro. A seguir é demonstrada
na tabela 16 e 17 a margem de contribuição unitária de cada produto.
Tabela 16 Margem de contribuição unitária dos produ tos (Produtos A, B e C).
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA
Descriminação Produto A % Produto B % Produto C % 1 - Preço de vendas R$ 6,86 100,00 R$ 8,94 100,00 R$ 70,31 100,00 2 - Custo variável total unitário R$ 4,71 68,66 R$ 6,44 72,04 R$ 46,00 65,42 3 - Margem de contribuição R$ 2,15 31,34 R$ 2,50 27,96 R$ 24,31 34,58 Fonte: Dados primários.
Tabela 17 Margem de contribuição unitária dos produ tos (Produtos D e E).
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA
Descriminação Produto D % Produto E % 1 - Preço de vendas R$ 82,89 100,00 R$ 9,63 100,00 2 - Custo variável total unitário R$ 65,73 79,30 R$ 8,15 84,63 3 - Margem de contribuição R$ 17,16 20,70 R$ 1,48 15,37 Fonte: Dados primários.
Como apresentado na revisão bibliográfica realizada, a margem de contribuição
é o montante que cada unidade do produto contribui para cobrir o gasto fixo da
empresa, e assim resultar o lucro. A margem de contribuição, conforme tabela 16 e 17,
é o preço de vendas dos produtos subtraído o custo variável total unitário.
Como se pode observar, o produto A, após serem subtraídos os gastos
variáveis, proporciona para a empresa 31,34% de margem de contribuição, ou seja, do
valor de preço de venda deste produto terá uma sobra de R$ 2,15 (dois reais e quinze
centavos) para cobrirem os gastos fixos. Desse modo, acontece também com a
margem de contribuição do produto B que tem representatividade de 27,96%, o produto
C que tem como margem 34,58%, o produto D, 20,70% do total do preço de venda e o
último produto, o E sua margem de contribuição é 15,37%.
Observou-se que o produto C é o produto que dá à empresa melhor margem de
contribuição. Em oposição este resultado apresenta-se o produto E, que possui a
margem de contribuição menor, ou seja, é o produto que menos contribui para cobrir os
gastos fixos.
73
4.5.5 Proposta de relatórios de custos com base no custeio variável
Pelo fato de a empresa em estudo não possuir nenhum sistema de custeio que
possibilite conhecer melhores seus gastos e os custos dos produtos fabricados sem
saber como eles se comportam, torna-se de suma importância a proposta de relatórios
de custos que auxiliem na tomada de decisão dos gestores.
A proposta do relatório de custos é com base no custeio variável, este, por sua
vez, foi abordado na revisão de literatura, e foi possível conhecer seus conceitos, suas
principais características e seu objetivo.
Em apresentação dos resultados dos gastos da empresa, percebeu-se que os
gastos classificados em variáveis representaram quase 68% do total e, como este é o
gasto que é trabalhado neste tipo de custeio, confirmou-se ainda mais a importância do
custeio variável.
Reportando-se à definição dada por Bertó e Beulke (2006, p. 34) que o custeio
variável “parte do princípio de que um produto, uma mercadoria ou um serviço são
responsáveis apenas pelos custos e pelas despesas variáveis que geram. [...] São
custos e despesas que surgem com o produto e desaparecem com ele”.
Neste sentido, apresenta-se a proposta dos modelos de relatórios de custos que
poderão ser adotados para todos os produtos da empresa, destinado a fornecer
informações quanto aos custos dos mesmos, utilizando como base o custeio variável.
Este por sua vez pode oferecer ao tomador de decisão a medida da margem de
contribuição, conseqüentemente disponibilizando dados de grande valia para análises
administrativas, exemplo é a diferença do lucro em relação as alterações no volume,
em qual produto desempenhar-se mais para vender, interferindo assim, em todo
processo produtivo.
Serão propostos os modelos de relatórios que foram utilizados nas etapas deste
estudo, a fim de permitir à empresa coletar e organizar os dados de seus custos, com
base no custeio variável, e a partir daí poder tomar as melhores decisões.
É necessário primeiramente conhecer os gastos da empresa durante um
período, este período deve ser controlado mensalmente. Na seqüência apresenta-se a
figura 8 com o modelo do relatório de gastos da empresa que poderá ser implantado.
74
RELATÓRIO DE GASTOS (XX/ XXXX)
Gastos Variáveis Centro de custo Descrição Valor
Salários Salário Produção Comissões Comissões Terceirização Terceirização Fornecedores Fornecedores Despesas Tributárias Despesas Tributárias
Gastos Fixos Salários Salário Administrativo Energia Elétrica Energia Elétrica Água Água Telefone Telefone Correios Correios Reproduções e Cópias Reproduções e Cópias Seguros Seguros Publicidade Publicidade Feiras e eventos Feiras e eventos Brindes Brindes Fretes Fretes Aluguel Aluguel Manutenção de máquinas Manutenção de máquinas Manutenção de Equip. Inf. Manutenção de Equip. Inf. Despesas Gerais Despesas Gerais Despesas Financeiras Juros e Multas Despesas Bancárias Despesa com cobrança cartório Francesas Manutenção de contas Consultoria Consultoria Contador/ Advogado Contador/ Advogado Combustível Combustível Locações veículos Locações veículos Total
Figura 8: Modelo de relatório de gastos. Fonte: Dados primários.
A empresa já possui em seu sistema de informação um relatório de gastos, mais
faz-se necessário propor este novo modelo pelo fato de esse estar mais organizado e
não possuir informações que não são específicas da área de custo.
Para dar continuidade no relatório é apresentado na figura 19 o modelo do
relatório de gastos com matéria-prima:
75
RELAÇÃO SIMPLIFICADA DAS ESTRUTURAS
Código do produto: Descrição:
Código Tipo Descrição Qtd. Unid. R$ por
unidade R$ Total
Total
Figura 9: Modelo de relatório dos gastos com matéria-prima do produto. Fonte: Dados primários.
Este modelo deve ser utilizado em todos os produtos, para saber o valor gasto
com matéria-prima para se produzir o mesmo. Este relatório pode ser preenchido
apenas uma vez, e só precisa ser atualizado quando ocorrer alterações do preço das
matérias-primas ou se houver mudanças nos produtos.
Prosseguindo, demonstra-se na figura 10 o modelo de relatório de salários por
centro de custos:
MÃO-DE-OBRA POR CENTRO DE CUSTOS
Etapa do processo produtivo
Funcionários Almoxarifado Montagem SMD
Montagem PTH
Perfoma insumos
Solda e Revisão
Teste CQ Fechamento
1
2
3
4
5
Total
Figura 10: Modelo de relatório de registro de mão-de-obra por centro de custos. Fonte: Dados primários.
Neste relatório é preenchido o salário dos funcionários que integram cada centro
de custos. Sabendo-se o total em cada um dos centros de custos e dividindo pela
carga horária trabalhada por um determinado período, como segue na figura 11,
resulta-se no relatório de valor gasto com mão-de-obra em cada etapa:
76
MÃO-DE-OBRA DIRETA NOS CENTRO DE CUSTOS POR MINUTO
Centro de Custos Almoxarifado Montagem SMD
Montagem PTH
Perfoma insumos
Solda e Revisão
Teste CQ Fechamento
Mão-de-obra direta
Minutos trabalhados Mão-de-obra direta/ min.
Figura 11: Modelo de relatório do valor de mão-de-o bra direta nos centro de custos por minuto.
Fonte: Dados primários.
Abaixo, apresenta-se a figura 12 com o relatório de registro de tempo,
necessário para se saber o gasto com mão-de-obra por produto.
Figura 12: Modelo de relatório de registro de tempo. Fonte: Dados primários.
Neste relatório é medido o tempo que se leva em cada etapa do processo
produtivo e em conjunto com o relatório apresentado na figura 10, que é o de salário
referente a estes processos, permitirá ter um cálculo que resulte no valor de mão-de-
obra direta dos produtos.
Segue a figura 13 com o modelo de relatório final do gasto com mão-de-obra
direta dos produtos:
REGISTRO DE TEMPO
Etapa do processo produtivo
Produtos Almoxarifado Montagem SMD Montagem PTH
Perfoma insumos
Solda e Revisão
Teste CQ Fechamento
Tempo Total
77
MÃO-DE-OBRA DIRETA DOS PRODUTOS
Etapa do processo produtivo
Produtos Almoxarifado Montagem SMD
Montagem PTH
Perfoma de insumos
Solda e Revisão
Teste CQ Fechamento
Valor Total
Figura 13: Modelo de relatório do valor gasto com mão de obra direta dos produtos. Fonte: Dados primários.
Neste relatório, é multiplicado o valor do cálculo de tempo gasto em cada
processo, obtido por meio do relatório mostrado na figura 12, pelo valor gasto por
determinado tempo com mão-de-obra, resultante do relatório apresentado na figura 11.
Na figura 14, que se encontra a seguir, é apresentado o modelo de relatório do
custo variável unitário dos produtos.
CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO DOS PRODUTOS
Descriminação Produto A Produto B Produto C Produto D Produto E
1- Preço de vendas 2- Custo Variável
matéria-prima mão-de-obra direta Custo Variável Produção 3- Despesa Variável PIS Cofins ICMS Comissões sobre vendas Despesa Variável de vendas Custo variável total unitário
Figura 14: Modelo de relatório do custo unitário d os produtos. Fonte: Dados primários
Este relatório é de grande utilidade para a gestão da empresa, pois a partir dele
o gestor financeiro pode saber o valor que cada produto contribui para empresa, ou
seja, a margem de contribuição. Com a ajuda deste relatório os gestores podem ser
78
auxiliados na tomada de decisão quanto ao preço de venda, avaliar o volume de
vendas que é necessária para se obter o lucro líquido desejado, decidir a viabilidade
em se fabricar um componente ou comprar parte do componente pronto. Promover
redução do valor de venda com o intuito de aumentar as vendas, obtendo maiores
lucros. E tomar decisões a fim de elaborar estratégias ou dirigir a empresa por outros
rumos, podendo até mudar seus objetivos ou políticas.
O último relatório, apresentado na figura 15, permite apurar a margem de
contribuição dos produtos.
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA
Descriminação Produto A % Produto B % Produto C %
1 - Preço de vendas R$ R$ R$
2 - Custo variável total unitário R$ R$ R$
3 - Margem de contribuição R$ R$ R$
Figura 15: Modelo de relatório da margem de contri buição unitária dos produtos. Fonte: Dados primários.
Este relatório de margem de contribuição, além de demonstrar as informações
referentes aos valores, também nos permite saber o percentual da margem de
contribuição por produto. Essas informações irão nortear o processo decisório de
incremento de vendas, para saber quanto cada produto contribui para cobrir os gastos
fixos, se deve alterar a quantidade de vendas de determinado produto, em relação do
que se espera como lucro ou da demanda do mercado consumidor.
A partir dos relatórios propostos, a empresa pode utilizar-se dos mesmos como
auxilio no processo de tomada de decisão e extrair informações que melhorem os
resultados da empresa. Inicialmente pode aumentar a margem de contribuição dos
produtos, através de algumas maneiras. Pode ser por meio do aumento do preço de
venda, lembrando que é um risco, pois o mercado muitas vezes impõe o preço. Outra
alternativa é tentar diminuir os gastos variáveis. É interessante para a empresa diminuir
ao máximo os custos fixos, mesmo que estes não sejam abordados no custeio utilizado
como base para a elaboração destes relatórios, pois trará maior resultado para a
empresa. Um ponto interessante para que seja adotado na empresa é a preocupação
em elaborar procedimentos que auxilie na utilização racional dos materiais, serviços e
produtos. Estes procedimentos devem ser adotados por todos na empresa,
79
independente de sua posição hierárquica. E também ter preocupação com
desperdícios, merecendo cuidado de todos colaboradores.
Em relação aos custos variáveis, a empresa pode tomar algumas medidas,
como reduzir os custos com matéria-prima, por meio do rendimento ótimo da utilização
dos materiais, buscando sempre diminuir perdas. Outra questão é a seguinte: fazer
com que haja interação entre os setores de produção e compras para que não
aconteça sobra ou falta de materiais, pois isto pode ocasionar custos. O setor de
compra deve procurar manter boas negociações com seus fornecedores e buscar, no
mercado, fornecedores que tenham preços mais baixos da matéria-prima. O setor de
produção deve procurar fazer treinamentos com os funcionários, para que diminua o
valor da mão-de-obra nos produtos, pois isso fará com que haja racionalização dos
procedimentos produtivos, e isso pode ocorrer também com melhorias do layout e da
organização no ambiente de trabalho, devendo diminuir atividades que não adicionam
valores aos produtos. Devem ser feitas análises de investimentos em máquinas mais
modernas na utilização da produção, tentando automatizar ao máximo os processos
manuais.
Todos esses relatórios que foram propostos à empresa CS Sistemas de
Segurança pode ser empregado na gestão de custos da mesma. O que favorece a
sugestão é porque os relatórios foram elaborados com base na realidade da empresa.
E outro ponto que tem merecimento é o fato de esses relatórios poderem ser
implantados na empresa e serem consolidados de maneira a não ter tanto impacto de
mudança nas atividades da organização em estudo.
80
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Conforme retratado neste estudo, com o aumento das informações e da
competitividade no mundo dos negócios, os administradores necessitam cada vez mais
de informações que auxiliem no processo de tomada de decisão e que possibilite à
empresa executar ações estratégicas. Diante destas circunstâncias e de outros pontos
apresentados e discutidos neste trabalho, se faz importante a utilização de modelos e
ferramentas que forneçam as informações necessárias para os gestores. Este trabalho
apresentou como ferramenta a gestão da contabilidade de custos, que agora, após
transformações ocorridas, devido uma força maior de realinhar os objetivos e uma
maior área de atuação, deixou de apenas controlar os estoques das organizações, para
se tornar uma ferramenta imprescindível para uma gestão eficaz.
É importante aos administradores receberem dados e informações atualizados e
em tempo hábil, para que a tomada de decisão seja realizada de forma correta. Para
que isso ocorra é necessário que sejam feitas a sistematização e a organização de
procedimentos que favoreçam a coleta dos dados e a elaboração de relatórios que
sirvam de orientação para o exercício da empresa.
Para a elaboração deste trabalho foi feito levantamento de dados relacionados à
gestão de custos no banco de dados da CS Sistemas de Segurança, e em junção com
a teoria estudada e apresentada neste, foi possível adquirir maior conhecimento sobre
o tema e a partir daí propuseram-se os relatórios de custos, levando em consideração
o custeio variável para auxiliar no processo de tomada de decisão da empresa em
estudo.
Neste trabalho foram identificados os gastos da empresa, sua classificação
quanto ao comportamento do gasto, em fixo e variável, e então, depois disso, foi
alocado os custos variáveis aos produtos, incluindo posteriormente as despesas
variáveis que permitiu chegar ao custo variável de cada produto da empresa.
Com as informações obtidas foi apresentada a margem da contribuição unitária
de cada produto, permitindo-se fazer análises de qual produto representa maior
rentabilidade para a empresa e permitir ao gestor de custos selecionar o melhor mix de
produto que dê melhor resultado para a empresa.
81
Por último foram propostos os relatórios de custos, que proporcionam ao gestor
formar preços de venda, aumentar, diminuir, ou até mesmo eliminar a linha de
produção de certos produtos, se irão aceitar ou rejeitar encomendas de clientes.
Através destas etapas realizadas, cumpriram-se os objetivos específicos do
trabalho fato que propiciou alcançar o objetivo geral proposto no mesmo.
Este trabalho teve real significado para a empresa, bem como ao acadêmico,
pois o permitiu pôr em prática os conhecimentos adquiridos ao longo do curso,
contribuindo ainda mais para a sua formação, visto que foi possível sorver
conhecimentos integrais, habilidades e competências para executar bem a profissão de
administrador.
A empresa CS Sistema de Segurança deve ter uma maior atenção com a gestão
de custos, pois permitirá controlar melhor os seus gastos, favorecendo a diminuição
dos custos dos produtos fabricados, enfrentando melhor a concorrência do mercado
atuante.
Destarte, pode-se ainda dar sugestão quanto a trabalhos futuros a serem
elaborado na CS Sistema de segurança. É interessante que seja proposto o manuseio
da gestão de custos na plataforma existente na empresa, a microsiga, a fim de fornecer
informações mais precisas e de registro histórico maior, que permitirá fazer análises
mais consistentes.
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REFERÊNCIAS
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