CEAD – Seminário: a Tributação de Lucros Auferidos no...

CEAD – Seminário: A Lei nº 12.973/14 e a Tributação de Lucros Auferidos no Exterior Crédito do Imposto Pago no Exterior

06 de Março de 2015

1© 2015 KPMG Assessores Tributários Ltda., uma sociedade brasileira e firma-membro da rede KPMG de firmas-membro independentes e afiliadas à KPMG International, uma cooperativa suíça. Todos os direitos reservados. KPMG e o logotipo da KPMG são marcas registradas da KPMG International, uma cooperativa suíça.

Subconta?

Quando?

O que tributa?

Tributação em Bases UniversaisContextualização

Controladas (Art. 77)Equiparadas a controladas (Art.83)

Coligadas – Regime de Caixa (Art. 81)

Coligadas – Regime de Competência (Art. 82)

Parcela do ajuste do valor do investimento equivalente aos lucros auferidos pela controlada antes do imposto de renda, excetuando a variação cambial.


Lucros auferidos Parcela do ajuste do valor do investimento equivalente aos lucros auferidos pela coligada antes do imposto de renda.

31/12 do ano-calendário em que os lucros tenham sido apurados pela controlada (Regime de Competência)

31/12 do ano-calendário em que os lucros tenham sido apurados pela controlada (Regime de Competência)

31/12 do ano-calendário em que os lucros tiverem sido disponibilizados(Regime de Caixa).

31/12 do ano-calendário em que os lucrostenham sido apuradospela controlada (Regime de Competência)

Sim Sim Não Não

Sim Sim Não Não

Consolidação?


Tributação em Bases UniversaisRegras gerais de dedução de imposto

O imposto sobre a renda pago no exterior por poderá ser deduzido:

Na proporção da participação direta ou indireta

Se incidente sobre as parcelas positivas

Considera-se imposto de renda pago no exterior o imposto retido na fonte sobre o lucro distribuído

A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas (Art. 77) Equiparadas à controladas (Art. 83)

Coligadas

Regime de Caixa (Art. 81): Dedução do IRRF incidente sobre os dividendos que tenham sido computados na determinação do Lucro Real e na base de cálculo da CSLL

Regime de Competência (Art. 82): Dedução do impostos de renda pago no país de domicílio (Art. 26 da IN 1.520). Não há previsão legal para a dedução do IRRF incidente sobre dividendos distribuídos pela coligada.


Tributação em Bases UniversaisDefinição de imposto sobre a renda no exterior

Definição de imposto sobre a renda:

Tributo que incida sobre lucros, independente:

Da denominação oficial adotada (Imposto sobre sociedades –“Körperschaftsteuer“ - Áustria)

Do fato de ser de competência de unidade de federação do país de origem (Impostos Estaduais - US)

De o pagamento ser exigido em dinheiro ou outros bens

Para efeito de compensação será considerado apenas o tributo pago, não sendo permitido o aproveitamento de crédito de tributo decorrente de benefício fiscal.

A quem se aplica (Art. 87 §1° da Lei 12.973/14 e Art. 30 da IN 1.520/14): Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas Coligadas (Regime de Caixa) Coligadas (Regime de Competência)


Tributação em Bases UniversaisComprovação do imposto pago no exterior

Precisa ser comprovado por documento oficial emitido pela administração tributária estrangeira.

A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas - Art. 87 §1° da Lei 12.973/14 Equiparadas à controladas - Art. 87 §1° da Lei 12.973/14 Coligadas (Regime de Caixa) - Art. 29 §2° da IN 1.520/14 Coligadas (Regime de Competência) - Art. 26 §2° da IN 1.520/14

Há jurisdições em que não há documento de arrecadação e o imposto é pago via transferência bancária (ex. UK). Como comprovar os pagamentos nestes casos?

Reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto.

A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas - Art. 87 §9° da Lei 12.973/14 e Art. 25 §5°da IN 1.520/14 Equiparadas à controladas - Art. 87 §9° da Lei 12.973/14 e Art. 25 §5° da IN 1.520/14


Tributação em Bases UniversaisLimite de dedução do imposto pago no exterior

A dedução está limitada ao menor dos seguintes valores:

a. Imposto pago no exterior, correspondente aos lucros de cada filial, sucursal, controlada ou coligada que tenham sido computados no lucro real

b. O IRPJ e CSLL devidos sobre o lucro real antes e após a inclusão dos lucros

Se o IR pago no exterior exceder o valor passível de dedução, o saldo poderá ser deduzido do valor da CSLL, desde que respeitado o respectivo limite. Em outras palavras: dedução do IR e adicional deve preceder à dedução da CSLL.

Os valores de IRPJ e CSLL pra fins do cálculo dos limites devem ser considerados antes das compensação de prejuízos fiscais no Brasil.

A quem se aplica (Art. 30 da IN 1.520/14): Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas Coligadas (Regime de Caixa) Coligadas (Regime de Competência)


A quem se aplica (Art. 30 da IN 1.520/14): Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas Coligadas (Regime de Caixa) Coligadas (Regime de Competência)

Tributação em Bases UniversaisLimite de dedução do imposto pago no exterior

Cálculo - Dedução de imposto pago no exterior

Calculo ResultadoInformaçõesParticipação 100%Lucro antes do Imposto (Ext.) 100.0 Prejuízo f iscal no Brasil acumulado de períodos anteriores 50.0 Lucro corrente Brasil -

Cálculo limite de dedução no BrasilIRPJ s/ rendimentos exterior =100*25% 25.0 CSLL s/ rendimentos exterior =100*9% 9.0 Imposto sobre a renda (ext.) 20%Imposto pago no exterior =100*20% 20.0 Limite aproveitamento Brasil =min(25+9;20) 20.0

Apuração do Lucro Real e Base de Cálculo da CSLLLucro corrente no Brasil - (+) Lucro antes do Imposto (Exterior) 100.0 (=) Lucro Real e Base de Cálculo da CSLL (antes de comp. prejuizos f iscais) =0+100 100.0 (-) Prejuízo f iscal no Brasil (trava de 30%) =min(50;100*30%) 30.0 (=) Lucro Real e Base de Cálculo da CSLL =100-30 70.0

IRPJ e CSLL a pagarIRPJ devida no Brasil =70*25% 17.5 (-) Imposto pago no exterior (limitado) =min(17.5;20) 17.5 (=) IRPJ a pagar - CSLL devida no Brasil =70*9% 6.3 (-) Imposto pago no exterior (limitado) =min(6.3;20-17.5) 2.5 (=) CSLL a pagar (antes de compensação de prejuízo f iscal) 3.8 IRPJ e CSLL a pagar =0+3.8 3.8 Imposto pago sobre lucros (BR + Ext.) =20+3.8 23.8


Tributação em Bases UniversaisCasos de prejuízo fiscal corrente no Brasil

Art. 30 §§14 e17 IN 1.520 – “Guarda” do crédito em casos de lucro real negativo ou menor que os lucros do exterior computados no lucro real.

Controle em parte B do LALUR

Multiplicação dos lucros computados por 15% se não exceder o limite de isenção do adicional ou 25% caso exceda. E a CSLL?

No caso de lucro real positivo, porém menor que os lucros do exterior, o montante a ser considerado para fins de cálculo é a diferença entre o total dos lucros do exterior e o lucro real.

O crédito a ser usado em períodos posteriores é limitado ao montante de tributo efetivamente pago no exterior.

A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas Coligadas (Regime de Caixa) Coligadas (Regime de Competência)


A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas Coligadas (Regime de Caixa) Coligadas (Regime de Competência)

Apuração do Lucro Real - Prejuízo

Apuração do IRPJ e CSLLLucro Real BR (antes de CFC): -25,000,000.00Lucro de controlada no exterior 10,000,000.00Lucro Real (depois de CFC): -15,000,000.00IRPJ devido: 0.00CSLL devida: 0.00

Crédito a ser "guardado"Imposto pago no exterior (30%) 3,000,000.00Lucro da controlada no exterior 10,000,000.00Lucro de controlada excede limite do adicional? SimAlíquota a considerar 25%a. Imposto pago no exterior 3,000,000.00b. Lucro da controlada x 25% 2,500,000.00Crédito a ser considerado na parte B do LALUR 2,500,000.00

Apuração do Lucro Real - Lucro menor

Apuração do IRPJ e CSLLLucro Real BR (antes de CFC): -6,000,000.00Lucro de controlada no exterior 10,000,000.00Lucro Real (depois de CFC): 4,000,000.00IRPJ devido: 1,000,000.00CSLL devida: 360,000.00Imposto compensado no Brasil: 1,360,000.00

Crédito a ser "guardado"a. Saldo de imposto pago no exteriorImposto pago no exterior (30%) 3,000,000.00Imposto compensado no Brasil 1,360,000.00Saldo de Imposto pago no exterior 1,640,000.00b. Diferença de lucro no exterior e lucro real x 25% (15%)i) Lucro Real 4,000,000.00ii) Lucro da controlada no exterior 10,000,000.00Diferença entre ii) e i) 6,000,000.00Lucro de controlada excede limite do adicional? SimAlíquota a considerar 25%Diferença entre ii.) e i.) x 25% 1,500,000.00Crédito a ser considerado na parte B do LALUR 1,500,000.00

Tributação em Bases UniversaisCasos de prejuízo fiscal corrente no Brasil


Comparativo das redações:

Tributação em Bases UniversaisPagamento do imposto em momento posterior

A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas Coligadas (Regime de Competência)

X

Art. 83 §7º: Na hipótese de os lucros da controlada, direta ou indireta, vierem a ser tributados no exterior em momento posterior àquele em que tiverem sido considerados no resultado da controladora domiciliada no Brasil, a dedução de que trata este artigo deverá ser efetuada no balanço correspondente ao ano-calendário em que ocorrer a tributação, e deverá respeitar os limites previstos nos §§ 4º e 8º deste artigo.

MP 627

Art. 87 §7º: Na hipótese de os lucros da controlada, direta ou indireta, virem a ser tributados no exterior em momento posterior àquele em que tiverem sido tributados pela controladora domiciliada no Brasil, a dedução de que trata este artigo deverá ser efetuada no balanço correspondente ao ano-calendário em que ocorrer a tributação, ou em ano-calendário posterior, e deverá respeitar os limites previstos nos §§4º e 8º deste artigo.

Lei 12.973/14


Pontos de discussão:

Redação da MP deixava claro que a dedução se daria no ano em que a tributação ocorresse no exterior

Postergar a dedução pode gerar bitributação

Redação da Lei possibilita que a dedução ocorra no ano-calendário em que ocorrer a tributação no Brasil pela controladora (evita o descasamento).

Neste caso, poderíamos ter a dedução de imposto ainda não pago?

Qual o limite de dedução do imposto pago no exterior, no caso em que a dedução se dê apenas no ano em que ocorrer a tributação no exterior?

Comprovação do tributo compensado e ainda não pago: Art. 14 §§ 13 e 14 da IN 213 ainda vigoram? Documento deve estar a disposição do fisco no fim do ano-calendário da compensação.

Quando se dá a compensação? Observar o Art. 156, II do CTN.

A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas Coligadas (Regime de Competência)



A quem se aplica: Coligadas (Regime de Caixa)

X

Art. 29 § 1º Na hipótese de a retenção do imposto sobre a renda no exterior vier a ocorrer em momento posterior àquele em que tiverem sido considerados no resultado da coligadadomiciliada no Brasil, a dedução de que trata este artigo somente poderá ser efetuada no balanço da coligada domiciliada no Brasil correspondente ao ano calendário em que ocorrer a retenção, e deverá respeitar os limites previstos no caput.

IN 1.520/14 – Coligada – Regime de Caixa

Art. 30 § 12. Na hipótese de os lucros da filial, sucursal, coligada e controlada, direta ou indireta, virem a ser tributadosno exterior em momento posterior àquele em que tiverem sido tributados pela controladora domiciliada no Brasil, a dedução de que trata este artigo deverá ser efetuada no balanço correspondente ao ano-calendário em que ocorrer a tributação, ou em ano-calendário posterior.

IN 1.520/14 – Disposições comuns

A questão da Coligada (Regime de Caixa)



Tributação em Bases UniversaisIRRF sobre rendimentos recebidos (Art. 89 da Lei 12.973/14)

Poderão deduzir o imposto sobre a renda retido na fonte, na proporção de sua participação, decorrentes de rendimentos recebidos pela filial, sucursal, ou controlada (e equiparada a controlada) domiciliada no exterior, desde que:

A receita total auferida seja reconhecida, inclusive o valor do imposto retido, e está limitada ao valor que o país de domicilio do beneficiário do rendimento permite que seja aproveitado na apuração do imposto devido pela controlada.

A quem se aplica: Controladas, diretas e indiretas Equiparadas à controladas

HoldCo OpCo 1Pagamento ($100)

Terceiros

LAIR: 100Imposto s/ renda: 25%

Imposto devido: 25Crédito WHT: 15Imposto Pago: 10

WHT: $15 (15%)LAIR Exterior: 100Imposto devido BR: 34Imposto pago ext.: 10

Crédito WHT: 15Imposto a pagar BR: 9


Terceiros



WHT: $15 (15%)LAIR Exterior: 100Imposto devido BR: 34

Imposto pago ext.: 0Crédito WHT: 0*

Imposto a pagar BR: 34

ETR: 34%

Serviços

Serviços

ETR: 15%+34%=49%

* Art. 9º da MP 2.158-35 se aplica?


Coligadas – Regime de competência não podem deduzir o IRRF sobre rendimentos recebidos, apesar da sistemática de sua tributação ser semelhante à adotada pelas controladas e equiparadas.



Serviços

Terceiros



WHT: $15 (15%)LAIR Exterior: 100Imposto devido BR: 34Imposto pago ext.: 10

Crédito WHT: 0Imposto a pagar BR: 24

ETR: 25%+24%=49%

Tributação em Bases UniversaisIRRF sobre rendimentos recebidos (Art. 89 da Lei 12.973/14)


Tributação em Bases UniversaisCrédito presumido (Art. 87 § 10 – Lei 12.973/14)

Até o ano-calendário de 2022, a controladora no Brasil poderá deduzir até 9% (nove por cento), a título de crédito presumido (...), relativo a investimento em pessoas jurídicas no exterior que realizem as atividades de fabricação de bebidas, de fabricação de produtos alimentícios e de construção de edifícios e de obras de infraestrutura, além das demais indústrias em geral. (Redação dada pela Lei 13.043/14)

O Poder Executivo pode ampliar o rol de atividades beneficiadas pelo crédito presumido.

Portaria MF 427/14 – Ampliou o rol de atividades para incluir indústria de transformação, extração de minérios e exploração, sob concessão, de bem público localizado no país de domicílio da controlada.

IN 1.520/14 – Art. 28 – Foi mais restritiva que a Lei 12.973/14 ao não incluir a expressão “demais indústrias em geral” como passíveis de gerar crédito presumido.



Não se aplica para:

i. Empresa sujeita a regime de subtributação;

ii. Empresa localizada em país ou dependência com tributação favorecida (“blacklist”) ou beneficiária de regime fiscal privilegiado (“gray list”);

iii. Seja controlada, direta ou indiretamente, por empresa localizada em país ou dependência com tributação favorecida ou beneficiária de regime fiscal privilegiado;

iv. Empresa que tenha renda ativa própria inferior a 80% da sua renda total, conforme definido na legislação.


Itens ii. e iii. encontram-se apenas na IN 1.520/14 e não na Lei 12.973/14.



Crédito presumido - Dedução de imposto pago no exterior

Calculo ResultadoInformaçõesParticipação 100%Lucro antes do Imposto (Ext.) 100

Cálculo limite de dedução no BrasilIRPJ s/ rendimentos exterior (antes do crédito presumido) =100*25% 25 CSLL s/ rendimentos exterior (antes do crédito presumido) =100*9% 9 Crédito presumido (9%) =100*9% 9 IRPJ s/ rendimentos exterior (após do crédito presumido) =25-9 16 CSLL s/ rendimentos exterior (após do crédito presumido) 9 9 Imposto sobre a renda (ext.) 20%Imposto pago no exterior =100*20% 20 Limite aproveitamento Brasil =min(16+9;20) 20

Cálculo do IRPJ e CSLLIRPJ devida no Brasil =100*25% 25 (-) Crédito Presumido 9 (-) Imposto pago no exterior (limitado) =min(25-9;20) 16 (=) IRPJ a pagar =25-9-16 - CSLL devida no Brasil =100*9% 9 (-) Imposto pago no exterior (limitado) =min(9;20-16) 4 (=) CSLL a pagar =9-4 5 IRPJ e CSLL a pagar =0+5 5 Imposto pago sobre lucros (BR + Ext.) =20+5 25

Pra fins de cálculo do limite de crédito de imposto pago no exterior, o valor do IRPJ e CSLL devido será considerado após a apuração do crédito presumido.




Tributação em Bases UniversaisResumo

Imposto a ser deduzido

O que tributa?

ControladasEquiparadas a controladas

Coligadas – Regime de Caixa

Coligadas – Regime de Competência



Lucros auferidos Parcela do ajuste do valor do investimento equivalente aos lucros auferidos pela coligada antes do imposto de renda.

Imposto que incida sobre a renda no país de domicílio. IRRF sobre os dividendos distribuídos para a investidora no Brasil.

Imposto que incida sobre a renda no país de domicílio. IRRF sobre os dividendos distribuídos para a investidora no Brasil.

IRRF sobre os dividendos distribuídos para a investidora no Brasil.

Imposto que incida sobre a renda no país de domicílio. IRRF sobre dividendos não passível de compensação.

Sim Sim Sim Sim

Sim Sim Não Não

Sim Sim Não Não

Guarda de crédito em caso de prejuízo no Brasil

WHT sobre rendimentos no exterior

Crédito presumido


O que deve conter?

A quem aplica?

Tributação em Bases UniversaisDemonstrativos

Demonstrativo do Imposto Pago no Exterior

Controlada, direta ou indireta; Equiparada a controlada; e Coligada – Regime de Competência

Identificação da investida; País de domicílio da investida; e Imposto pago no exterior em BRL e em moeda estrangeira; IRRF sobre rendimentos recebidos pela investida; e Imposto incidente sobre o lucro distribuído pela investida

Informar na entrega da ECF de que trata a IN 1.422/13Forma de entrega

Coligada (Regime de Caixa)?



Art. 87 A pessoa jurídica poderá deduzir, na proporção de sua participação, o imposto sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou indireta, incidente sobre as parcelas positivas computadas na determinação do lucro real da controladora no Brasil, até o limite dos tributos sobre a renda incidentes no Brasil sobre as referidas parcelas.

Lei 12.973/14 – Art. 87 Caput –Regra Geral

Art. 87 § 3º. No caso de não haver consolidação, a dedução de que trata o caput será efetuada de forma individualizada por controlada, direta ou indireta.

Lei 12.973/14 – Art. 87 §3º

Tributação em Bases UniversaisConsolidação e crédito de imposto – Alíquota exterior superior a 34%

Art. 87 §2º: No caso de consolidação, deverá ser considerado para efeito da dedução prevista no caput o imposto sobre a renda pago pelas pessoas jurídicas cujos resultados positivos tiverem sido consolidados.

Lei 12.973/14 – Art. 87 §2ª


Estrutura:

HoldCo

Exterior

Brasil

OpCo 1 OpCo 2

LAIR Exterior: 100Imposto Exterior: 40%

Imposto pago: 40


Imposto Pago: 25





Com complementação de alíquotas

Calculo ResultadoResultado =100+100 200Imposto pago no exterior compensável =Min((100+100)*34%;40+25) 65Imposto devido no Brasil =200*34% 68Imposto a pagar depois da compensação =68-65 3Imposto pago sobre lucros (BR + Ext.) =40+25+3 68Imposto perdido =40+25-Min(65;68) 0

Sem complementação de alíquotas

Calculo ResultadoResultado =100+100 200Imposto pago no exterior compensável =Min(100*34%;40)+Min(100*34%;25) 59Imposto devido no Brasil =200*34% 68Imposto a pagar depois da compensação =68-59 9Imposto pago sobre lucros (BR + Ext.) =40+25+9 74Imposto perdido =40+25-Min(59;68) 6



Tributação em Bases UniversaisConsolidação e crédito de imposto – Lucros e prejuízos no exterior

Dedução do imposto pago no exterior nos casos em que há consolidação:

A mudança de redação na Lei 12.973/14 foi suficiente para eliminar a possibilidade de aplicação da proporcionalidade?


XArt. 83 §2º: No caso de consolidação, deverá ser considerado para efeito da dedução prevista no caput o imposto sobre a renda pago pelas pessoas jurídicas, cujos resultados positivos tiverem sido consolidados, na proporção entre o resultado positivo da consolidação e o somatório das parcelas positivas consolidadas.

MP 627Art. 87 §2º: No caso de consolidação, deverá ser considerado para efeito da dedução prevista no caput o imposto sobre a renda pago pelas pessoas jurídicas cujos resultados positivos tiverem sido consolidados.

Lei 12.973/14Art. 30, §5º: O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real.

IN 1.520/14

X


Importância da questão da proporcionalidade:

Estrutura:

HoldCo

Exterior

Brasil

OpCo 2OpCo 1 OpCo 3


Imposto pago: 36

LAIR Exterior: (100)Imposto Exterior: 26,5%

Imposto pago: 0


Imposto Pago: 13





Importância da questão da proporcionalidade:

Consolidação (com proporção vs. sem proporção):

Consolidação com proporção

Cálculo ResultadoResultado consolidado =120-100+50 70Proporção parcelas positivas =70/(120+50) 41%Imposto pago no exterior compensável =Min(36*41%;120*34%)+Min(13*41%;50*34%) 20Imposto devido no Brasil =70*34% 24Imposto a pagar depois da compensação =24-Min(20;24) 4Imposto pago sobre lucros (BR + Ext.) =(36+13+4) 52Imposto "perdido" =36+13-Min(20;24) 29

Consolidação sem proporção

Calculo ResultadoResultado =120-100+50 70Imposto pago no exterior compensável =Min(36;120*34%)+Min(13;50*34%) 49Imposto devido no Brasil =70*34% 24Imposto a pagar depois da compensação =24-Min(49;24) 0Imposto pago sobre lucros (BR + Ext.) =36+13+0 49Imposto perdido =36+13-Min(49;24) 25



Tributação em Bases UniversaisCompensação de prej. anteriores vs. crédito de imposto pago

Artigo 10 da 1.520 – O prejuízo acumulado da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior, referente aos anos-calendário anteriores à 1º de janeiro de 2015 poderá ser compensado com os lucros futuros da mesma pessoa jurídica no exterior que lhes deu origem, desde que sejam informados na forma e prazo previstos no art. 38.

O termo “poderá” denota faculdade do contribuinte, incluindo a possibilidade de utilização total, parcial ou não utilização do prejuízo a critério do contribuinte.

O contribuinte deve preceder a compensação de prejuízos de cuidadoso estudo, de forma a otimizar a carga fiscal e a preservação de estoque de prejuízos para futuras compensações.


O mesmo estudo deve ser realizado nos casos de consolidação. A legislação permite a consolidação apenas parcial (Art. 11, §7º, II da IN 1.520/14).



Compensação de prejuízos anteriores e dos créditos de impostos pago no exterior

Prejuízo utilizado na compensação

0

5

10

15

20

25

30

35

40

45

0 3 6 9 12 15 18 21 24 27 30 33 36 39 42 45 48 51 54 57 60 63 66 69 72 75 78 81 84 87 90 93 96 99

Efeitos do uso de prejuízo na carga fiscal

Imposto pago sobre lucros (BR +Ext.)

Ponto “ideal”

A partir do ponto ideal, o uso adicional de prejuízo é inócuo

Tributação em Bases UniversaisCompensação de prej. anteriores vs. crédito de imposto pago

Obrigado

Apresentação por

Julio CepedaSócio

Contato:+55 (21) [email protected]

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Todas as informações apresentadas neste documento são de natureza genérica e não têm por finalidade abordar as circunstâncias de nenhum indivíduo específico ou entidade. Embora tenhamos nos empenhado para prestar informações precisas e atualizadas, não há nenhuma garantia de sua exatidão na data em que forem recebidas nem de que tal exatidão permanecerá no futuro. Essas informações não devem servir de base para se empreender qualquer ação sem orientação profissional qualificada, precedida de um exame minucioso da situação em pauta. .

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