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INSTITUTO BRASIL EXTENSÃO E PÓS-GRADUAÇÃO UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ PROGRAMA DE PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU EM PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO, GESTÃO E AUDITORIA TRIBUTÁRIA EVARLEY DOS SANTOS PEREIRA PROJETO A INCIDÊNCIA INDEVIDA DO PIS E DA COFINS NAS SOCIEDADES COOPERATIVAS BELO HORIZONTE, MG 2009
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INSTITUTO BRASIL EXTENSÃO E PÓS-GRADUAÇÃO
UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ
PROGRAMA DE PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU EM
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO, GESTÃO E AUDITORIA TRIBUTÁ RIA
EVARLEY DOS SANTOS PEREIRA
PROJETO
A INCIDÊNCIA INDEVIDA DO PIS E DA COFINS NAS
SOCIEDADES COOPERATIVAS
BELO HORIZONTE, MG 2009
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EVARLEY DOS SANTOS PEREIRA
A INCIDÊNCIA INDEVIDA DO PIS E DA COFINS NAS
SOCIEDADES COOPERATIVAS
Projeto apresentado ao Programa de Pós-Graduação Lato Sensu em Planejamento Tributário, Gestão e Auditoria Tributária do Instituto Brasil – Extensão e Pós-Graduação - IBEP, em parceria com a Universidade Tuiuti do Paraná, como requisito parcial para o título de especialista em Planejamento Tributário.
Área de Concentração: Tributária
Orientador: Prof. César Alves de Almeida
BELO HORIZONTE, MG
2009
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SUMÁRIO
1 APRESENTAÇÃO ...........................................................................................
1.1 Justificativa do Estudo .....................................................................
1.2 Objetivos ............................................................................................
1.2.1 Objetivo Geral .................................................................................................
1.2.2 Objetivos Específicos ......................................................................................
1.3 O Problema ........................................................................................
1.4 Hipótese ..............................................................................................
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2 REFERENCIAL TEÓRICO .............................................................
2.1 As Sociedades Cooperativas ..............................................................
2.1.1 Conceito ............................................................................................................
2.1.2 Características ..................................................................................................
2.1.2 Classificação ....................................................................................
2.2 Definição de atos praticados ............................................................
2.3 Contribuições da seguridade ..........................................................
2.3.1 Tributo ................................................................................................................
2.3.2 Classificação das contribuições ........................................................................
2.4 A incidência do PIS e da COFINS sobre o faturamento ...............
2.4.1 Contribuintes .....................................................................................................
2.4.2 Fato gerador .......................................................................................................
2.5 Base de cálculo ......................................................................................................
2.5.1 A base de cálculo para as sociedades cooperativas ..........................................
2.5.2 Exclusões da base de cálculo ..............................................................................
2.5.3 Adiantamento aos associados ............................................................................
2.5.4 Vendas aos associados ........................................................................................
2.5.5 Cooperativa de crédito .......................................................................................
2.5.6 Cooperativa de produção agropecuária ou de consumo .................................
2.5.7 Cooperativa de transporte .................................................................................
2.5.8 Cooperativa de trabalho médico .......................................................................
2.6 PIS Folha de pagamento ...................................................................
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2.7 Substituição tributária das contribuições
2.8 Da ilegalidade das contribuições para as cooperativas
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3 METODOLOGIA .............................................................................
3.1 Classificação da Pesquisa .................................................................
3.2 Coleta, análise e interpretação dos dados .......................................
3.3 Cronograma .......................................................................................
3.4 Orçamento ..........................................................................................
3.4.1 Orçamento total ..................................................................................................
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4 CONCLUSÕES .................................................................................... 36
5 RECOMENDAÇÕES........................................................................ 37
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ................................................... 38
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1 APRESENTAÇÃO
Diante de um crescente número de tributos, sendo que nosso sistema tributário hoje
conta com aproximadamente 70 tipos de tributos e contribuições diferentes, fica-se com uma
grande salada tributária a ser aplicada a uma pessoa jurídica.
Além disso, conta-se com uma proliferação de atos legais, editados pelo Governo de
acordo com sua necessidade financeira, o que traz em contrapartida uma série de falhas da lei,
o que possibilita às empresas descobrir brechas na legislação que podem resultar em redução
do tributo.
Um exemplo disto são as contribuições sociais do PIS e da Cofins sobre o faturamento
das pessoas jurídicas, que sofreram alterações significativas quanto à sua apuração nos
meados de 2000 a 2007, com a adoção dos sistemas cumulativo e não-cumulativo de
tributação.
Acontece que o legislador, ao formular tais alterações, não derrama seus efeitos para
outros atos tributário editados especificamente para o tratamento fiscal-tributário de uma
pessoa jurídica, como as sociedades cooperativas, que são regidas pela Lei 5.764/71.
Neste aspecto explica-se a copiosa avalanche de ações judiciais de cunho tributário
que superlotam as Varas da Justiça Federal, onde os contribuintes entendem não estarem
sujeitos aos recolhimentos de tais contribuições, amplamente cobrada pelo fisco.
É necessário que o legislador, ao ajustar os atos legais tributários, repense sua
incidência sobre determinadas atividades, pois percebemos classicamente que as sociedades
cooperativas não são pessoas jurídicas praticantes dos atos mercantis por conta própria, mas
sim um representante do verdadeiro contribuinte do fato gerador, “o cooperado”.
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Precisa-se explicar que a incidência de tais contribuições sobre as sociedades
cooperativas tem demonstrado ser indevida, pelas decisões judiciais já proferidas, sendo que
algumas delas, já transformadas em ato legal, como o caso das sociedades cooperativas do
ramo do crédito e do transporte.
Alias, é terrível ver a elevação de preço de um produto ou serviço por conta da
incidência cumulativa e plurifásica das contribuições, gerando um efeito cascata das
contribuições, o que engorda os cofres do governo.
Nos chamados países de primeiro mundo, o que não acontece no Brasil, o
conhecimento prévio e transparente da legislação para o contribuinte é fator preponderante do
desenvolvimento econômico, facilitando ao empresário a condução de suas transações
financeiras e econômicas e os seus investimentos.
Precisa-se dar um basta na teia tributária, consolidando e ratificando os atos legais
tributários dispostos em Leis, Medidas Provisórias, Decretos, Instruções Normativas,
Portarias, Atos Declaratórios etc., firmando-se regras tributárias setoriais.
1.1 Justificativa do Estudo
Quando se promulgou a Lei 5.764/71, que rege a constituição, funcionamento
administrativo e tributário das sociedades cooperativas, não existia as contribuições sociais do
PIS e da Cofins sobre o Faturamento, sendo que o ato legal, na presente data, não tem menção
alguma do tratamento tributário de tais contribuições sobre o faturamento das sociedades
cooperativas.
Na edição da Lei Complementar 70/91, que instituiu a Cofins, em seu art. 6º, inciso I,
determinou-se que as sociedades cooperativas estavam isentas da incidência desta
contribuição, disposto revogado pela Medida Provisória 2.158-35/2001. Inclusive, a referida
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Medida Provisória destaca também a incidência do PIS para as sociedades cooperativas, sobre
o seu faturamento observada a forma de apuração ditada na Lei 9.718/98.
O art. 111 da Lei 5.764/71 não assegurou às sociedades cooperativas isenção tributária
quanto às contribuições para o PIS e a Cofins, sobre o seu faturamento: “Art. 111. Serão
considerados como renda tributável os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas
operações de que tratam os artigos 85, 86 e 88 desta Lei.”
A Constituição, em nenhum passo, privilegiou as sociedades cooperativas com a
imunidade tributária, senão ao prever de forma expressa em seu art. 174, que “A lei apoiará e
estimulará o cooperativismo e outras formas de associativismo”.
É preciso demonstrar que a cobrança do PIS e da Cofins sobre as receitas de uma
sociedade cooperativa é indevida, violando o disposto na Carta Magna, que é trazer o
desenvolvimento sustentável para aqueles que operam seus negócios por meio desta
personalidade jurídica.
Neste trabalho pretende-se apresentar o que é uma sociedade cooperativa, a origem de
suas receitas e seus conceitos operacionais, de forma a delinear as receitas sujeitas à
incidência do PIS e da Cofins, e não como dispõe a atual Lei 10.833/2003, que chama de base
tributável todas as receitas auferidas por uma pessoa jurídica.
1.2 Objetivos
1.2.1 Objetivo Geral
Demonstrar a correta base de cálculo da incidência do PIS e da Cofins sobre as receitas
auferidas por uma Sociedade Cooperativa.
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1.2.2 Objetivos específicos
• Apresentar o que é uma sociedade cooperativa, suas receitas e a base de
cálculo do PIS e da Cofins.
• Discorrer sobre a ilegalidade da cobrança do PIS e da Cofins sobre as
sociedades cooperativas.
• Relatar sobre a base de cálculo das contribuições sociais nas sociedades
cooperativas.
• Delimitar os efeitos das contribuições sociais (PIS e Cofins) sobre as receitas
auferidas por uma sociedade cooperativa.
1.3 O problema
Como dispõe a legislação tributária, toda pessoa jurídica de direito privado fica sujeita
ao recolhimento das contribuições sociais, o PIS e a Cofins, sendo que as Sociedades
Cooperativas foram criadas com vantagens tributárias, evitando a dupla tributação em
consórcio com o cooperado, o que não vem ocorrendo com as citadas contribuições.
1.4 Hipótese
A aplicação e os efeitos das contribuições sociais PIS e Cofins nas sociedades
cooperativas dos ramos Trabalho, Saúde, Consumo e Serviços e Educacional: uma sociedade
cooperativa não possui característica mercantil, sendo apenas um instrumento de realização
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dos negócios, não tendo porque existir tais contribuições sobre esta forma de constituição
jurídica.
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2 REFERENCIAL TEÓRICO
2.1 As Sociedades Cooperativas
2.1.1 Conceito
O sistema cooperativista foi idealizado no bairro de Rochdale, em Manchester, na
Inglaterra, no ano de 1844. Naquela ocasião, 28 tecelões, ameaçados de ficarem
desempregados devido à Revolução Industrial, resolveram se unir, a fim de continuarem
trabalhando e, assim, garantirem o sustento de suas famílias. Como pode-se ver, daqueles dias
para os atuais não mudou muita coisa.
Hoje em dia, com a taxa de desemprego crescendo cada vez mais e as empresas sem
condições de absorverem a "massa" de trabalhadores desempregados, a solução, para muitas
pessoas, tem sido se unir em cooperativas. No presente trabalho examinam-se as normas para
constituição de cooperativas.
2.1.2 Características
As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídica próprias, de
natureza civil, não sujeitas à falência, constituídas para prestar serviços aos associados. As
pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício de
uma atividade econômica, de proveito comum, sem objetivo de lucro, podem celebrar
contrato de sociedade cooperativa.
As cooperativas distinguem-se das demais sociedades pelas seguintes características:
a) adesão voluntária, com número ilimitado de associados, salvo a impossibilidade técnica de
prestação de serviços;
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b) variabilidade do capital social, representado por quotas-partes;
c) limitação do número de quotas-partes do capital para cada associado, sendo facultado,
porém, o estabelecimento de critérios de proporcionalidade, caso seja mais adequado para
o cumprimento dos objetivos sociais;
d) impossibilidade de cessão das quotas-partes do capital a terceiros, estranhos à sociedade;
e) singularidade de voto, podendo as cooperativas centrais, federações e confederações de
cooperativas, com exceção das que exerçam atividade de crédito, optar pelo critério da
proporcionalidade;
f) "quorum" para o funcionamento e deliberação da Assembléia Geral baseado no número de
associados e não no capital;
g) retorno das sobras líquidas do exercício, proporcionalmente às operações realizadas pelo
associado, salvo deliberação em contrário da Assembléia Geral;
h) indivisibilidade dos fundos de Reserva e de Assistência Técnica, Educacional e Social;
i) neutralidade política e indiscriminação religiosa, racial e social;
j) prestação de assistência aos associados, e, quando previstas nos estatutos, aos empregados
da cooperativa;
k) área de admissão de associados limitada às possibilidades de reunião, controle, operações
e prestação de serviços.
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2.1.3 Classificação
As cooperativas podem ter um número ilimitado de associados. No entanto, deve ser
observado o número mínimo de participantes segundo a Lei 5.764/71, pois no Novo Código
Civil não se faz tal exigência. Para fins de classificação, as sociedades cooperativas são
consideradas:
a) singulares - aquelas constituídas pelo número mínimo de 20 pessoas físicas, sendo
excepcionalmente permitida a admissão de pessoas jurídicas que tenham por objeto as
mesmas ou correlatas atividades econômicas das pessoas físicas ou, ainda, aquelas sem
fins lucrativos;
b) cooperativas centrais ou federações de cooperativas - aquelas constituídas de, no mínimo,
3 singulares, podendo, excepcionalmente, admitir associados individuais;
c) confederações de cooperativas - aquelas constituídas, pelo menos, de 3 federações de
cooperativas ou cooperativas centrais, da mesma ou de diferentes modalidades.
As cooperativas poderão, ainda, ser classificadas de acordo com o objeto ou a natureza
das atividades desenvolvidas por elas ou por seus associados.
2.2 Definição de atos praticados
Os atos praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas
cooperativas entre si quando associados, para o cumprimento dos objetivos sociais, são
denominados atos cooperativos.
O ato cooperativo não implica operação de mercado nem contrato de compra e venda
de produto, ou mercadoria.
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Consideram-se atos cooperativos os negócios jurídicos internos, negócios fim, com
caracteres próprios em relação aos atos civis, mercantis ou trabalhistas, praticados entre as
cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si, quando
associadas, para o cumprimento dos objetivos sociais.
As sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislação de regência
estão sujeitas ao pagamento do imposto calculado apenas sobre os resultados positivos
decorrentes de atos não cooperativos legalmente permitidos.
Determinados atos, embora não cooperativos, são permitidos por servirem ao
propósito de pleno preenchimento dos objetivos sociais, que são os seguintes:
a) aquisição, por cooperativas agropecuárias e de pesca, de produtos de não associados que
sejam agricultores, pecuaristas ou pescadores, para o fim de completar lotes destinados ao
cumprimento de contratos ou suprir capacidade ociosa de instalações industriais das
cooperativas que as possuam;
b) fornecimento, a não associados, de bens ou serviços, assim entendidos estes bens e
serviços como sendo os mesmos que a cooperativa, em obediência ao seu objetivo social e
em conformidade com a Lei, oferecer aos próprios associados;
c) participação em sociedades não cooperativas para melhor atendimento dos próprios
objetivos e de outros de caráter acessório ou complementar.
A realização de quaisquer outros atos distintos dos atos cooperativos analisados é
considerada incompatível com o regime especial estabelecido e, em conseqüência, com o
próprio conceito legal de cooperativa.
As relações econômicas entre a cooperativa e seus associados não podem ser
entendidas como operações de compra e venda, uma vez que as instalações da cooperativa são
consideradas como extensão do estabelecimento cooperado. A entrega da produção do
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associado à sua cooperativa não significa mais do que outorga de poderes, devendo o cômputo
como receita operacional, para efeito do Imposto de Renda, basear-se na emissão da Nota
Fiscal de Saída do produto da cooperativa. Assim, as empresas excepcionalmente associadas a
cooperativas devem apropriar as receitas por ocasião do faturamento das vendas no mercado
pela cooperativa, singular ou central, encarregada da venda em comum. A desobediência ao
regime de competência, analisado neste item, configura inexatidão contábil capaz de
caracterizar infração fiscal.
2.3 Contribuições da Seguridade
2.3.1 Tributo
Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda, ou cujo valor nela se
possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante
atividade administrativa plenamente vinculada.
De maneira simplificada, tributo é um valor instituído por lei, pago pelos cidadãos ao
Poder Público para viabilizar as atividades do Estado e aplicado em benefício da coletividade.
Dentro do gênero tributo estão compreendidas diferentes espécies: Impostos, Taxas,
Contribuições de Melhoria, Contribuições Especiais e Empréstimos Compulsórios.
O Tributo é a colaboração obrigatória do indivíduo, da empresa, da instituição para a
manutenção do Estado, aqui entendido como o ente tributante (União, Estados, Distrito
Federal ou Municípios, conforme o caso).
2.3.2 Classificação das contribuições
Quanto ao seu fim elas se dividem em:
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• Fiscais: foi criada para arrecadar recursos a pessoa jurídica de direito público interno, para
que possa cobrir seus gastos;
• Parafiscais: é a contribuição cobrada por autarquia, órgãos paraestatais, profissionais ou
sociais, para custear seu financiamento autônomo;
• Extrafiscais: é quando não visam só a arrecadação, mas também corrigir anomalias. Não
há um consenso na doutrina quanto aos tipos de tributo em nosso sistema tributário. Uma
corrente visualiza apenas as três espécies, impostos, taxas e contribuições de melhoria. Outra
corrente, entretanto, identifica as contribuições como espécie tributária, bem como os
empréstimos compulsórios. Essa divergência doutrinária não será aqui abordada, pois se
pretende apenas dar uma visão geral dos tributos. Assim, as contribuições destinam-se ao
financiamento de gastos específicos, atuando como instrumento de intervenção do Estado no
campo social e econômico.
As Contribuições Sociais são fontes de financiamento do sistema de seguridade
sociais, onde estão compreendidas a previdência social, a assistência à saúde e a assistência
social. Exemplos: o PIS, a Cofins, o PASEP, o FGTS, a contribuição para o INSS.
O PIS – PROGRAMA DE INTREGAÇÃO SOCIAL - é uma contribuição social de
natureza tributária, devida pelas pessoas jurídicas, com o objetivo de financiar o pagamento
do seguro-desemprego e do abono para os trabalhadores que ganham até dois salários
mínimos.
A COFINS – CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - é uma contribuição federal, de natureza tributária, incidente sobre a receita bruta
das empresas em geral, destinada a financiar a seguridade social.
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2.4 A incidência do PIS e da COFINS sobre o faturamento
2.4.1 Contribuintes
São contribuintes do PIS e da Cofins as pessoas jurídicas de direito privado e as que
lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, estando sujeitas ao regime de não
cumulatividade, as pessoas jurídicas tributadas pelo referido imposto de renda com base no
lucro real.
Ficam sujeitas às normas da legislação do PIS e da COFINS, pela cumulatividade,
ainda que aufira receitas isentas, não alcançada pela incidência destas contribuições, com
suspensão ou sujeitas à alíquota zero:
I. os bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas
econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito
imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários,
empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros
privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito,
entidades de previdência complementar abertas e fechadas e associações de poupança e
empréstimo;
II. as pessoas jurídicas que tenham por objeto a securitização de créditos imobiliários e
financeiros;
III. as operadoras de planos de assistência à saúde;
IV. as empresas particulares que explorem serviços de vigilância e transporte de valores;
V. as sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária e as de consumo, a
partir de 01.05.04;
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VI. as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou
arbitrado;
VII. as pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES NACIONAL;
VIII. as pessoas jurídicas imunes a impostos;
IX. os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais,
e as fundações.
2.4.2 Fato gerador
A Contribuição para o PIS e a COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como
fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, ou seja, o total das
receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta
própria, ou alheia, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
2.5 Base de cálculo
A base de cálculo é o faturamento mensal, que compreende a receita bruta da venda de
bens e serviços nas operações em conta própria e alheia e todas as demais receitas auferidas
pela pessoa jurídica.
Algumas receitas não terão sua incidência pelo aspecto tributário pela não
cumulatividade como as receitas decorrentes das operações:
a) com incidência monofásica da contribuição;
b) sujeitas à substituição tributária do PIS e da COFINS;
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c) referidas alienação de veículos usados, quando constante do objeto social;
d) submetidas ao regime especial de apuração e pagamento das contribuições com
alíquotas diferenciadas;
e) de venda de veículos usados de que trata o art. 5º da Lei nº 9.716, de 1998;
f) as receitas decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações;
g) as receitas decorrentes de venda de jornais e periódicos e de prestação de serviços
das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens;
h) as receitas auferidas no âmbito do MAE Mercado Atacadista de Energia Elétrica,
por empresas optantes pelo REA (Regime Especial de Tributação);
i) as receitas relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003;
j) as receitas decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário,
metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;
k) as receitas decorrentes de serviços prestados por hospital, pronto-socorro, clínica
médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia
patológica, citológica ou de análises clínicas, de diálise, raios X, radiodiagnóstico e
radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue;
l) as receitas decorrentes de prestação de serviços de educação infantil, ensinos
fundamental e médio e educação superior;
m) as receitas decorrentes de vendas de mercadorias realizadas pelas pessoas jurídicas
habilitadas a funcionar como Loja Franca;
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n) as receitas decorrentes de prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros,
efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da
prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo;
o) as receitas auferidas por pessoas jurídicas, decorrentes da edição de periódicos e de
informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos serviços públicos
de telefonia;
p) as receitas decorrentes de prestação de serviços com aeronaves de uso agrícola
inscritas no Registro Aeronáutico Brasileiro (RAB);
q) as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas de call center,
telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral;
r) as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2008;
s) as receitas auferidas por parques temáticos, e as decorrentes de serviços de hotelaria
e de organização de feiras e eventos, conforme definido em ato conjunto dos
Ministérios da Fazenda e do Turismo;
t) as receitas decorrentes da prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela
EBCT;
u) as receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias
operadoras de rodovias;
v) as receitas decorrentes da prestação de serviços das agências de viagem e de viagens
e turismo;
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w) as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das
atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de
direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração,
assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software,
compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. O disposto não alcança
a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado;
x) as receitas relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou
loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à
venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 30 de
outubro de 2003.
Não integram a base de cálculo:
o receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição;
o sujeitas à alíquota zero;
o receitas não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;
o receitas auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição
de substituta tributária;
o receita da venda dos produtos de que tratam as Leis nos 9.990/00, 10.147/00,
10.485/02, e 10.560/02, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica
da contribuição;
o vendas canceladas;
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o descontos incondicionais concedidos;
o Mercadorias ou bens recebidos em bonificação;
o reversões de provisões;
o recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de
novas receitas;
o resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio
líquido e dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo
de aquisição, que tenham sido computados como receita, inclusive os derivados de
empreendimento objeto de Sociedade em Conta de Participação (SCP);
o IPI; e
o ICMS, quando cobrado pelo vendedor na condição de substituição tributária.
2.5.1 A Base de cálculo para as sociedades cooperativas
A Contribuição para o PIS e a COFINS tem como fato gerador o faturamento mensal,
assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação, ou classificação contábil, ou seja, o total das receitas compreende a receita
bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais
receitas auferidas pela pessoa jurídica.
A base de cálculo é o faturamento mensal, que compreende a receita bruta da venda de
bens e serviços nas operações em conta própria e alheia e todas as demais receitas auferidas
pela pessoa jurídica.
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A Lei 10.892/2004, em seu artigo 4º, estabeleceu que as sociedades cooperativas de
produção agropecuária poderão optar pela adoção antecipada do regime de incidência não
cumulativa. A opção poderá ser exercida até o dia 10/08/2004, de acordo com as normas e
condições estabelecidas pela Instrução Normativa 433/2004, produzindo efeitos em relação
aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º/05/2004.
As sociedades cooperativas de crédito submetidas ao regime de liquidação
extrajudicial, em relação às operações praticadas no período de realização do ativo e de
pagamento do passivo sujeitam-se ao recolhimento das contribuições.
Considerando as características que envolvem a atividade das cooperativas, a
legislação permite exclusões da receita bruta, de forma que a base de cálculo das
contribuições do PIS e da COFINS reflita a receita da mesma e não a de seus associados.
Os valores a serem excluídos pelas cooperativas em geral compõem também pelas
sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, destinadas à constituição da
Reserva de Assistência Técnica, Educacional e Social (RATES) da Reserva de Assistência
Técnica, Educacional e Social (Rates), efetivamente distribuídas, creditadas ou capitalizadas,
não se aplicando esta dedução as sociedades cooperativas de consumo.
2.5.2 Exclusões da base de cálculo
Exclusões para sociedade cooperativas em específico:
a) Repasses aos associados, decorrentes da comercialização de produtos no mercado
interno por eles entregues à cooperativa, podendo ainda que a comercialização de
produtos agropecuários ocorra a prazo, assim como aqueles produtos ainda não
adquiridos do associado, a cooperativa exclua da receita bruta mensal o valor
correspondente ao repasse a ser efetuado ao associado;
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b) Receitas de venda de bens e mercadorias a associados, de uso direto na atividade
econômica desenvolvida pela associado e que seja objeto da cooperativa;
c) Receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural,
formação profissional e assemelhadas;
d) Receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto
a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidas, na hipótese de
apuração das contribuições no regime cumulativo;
e) O valor correspondente ao repasse a ser efetuado ao associado, decorrente da
comercialização de produtos agropecuários realizada a prazo;
f) Custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando da
comercialização pela cooperativa de produção agropecuária, que incluem custos
relativos às áreas de recursos humanos, financeira, comercialização, compras,
centro de processamento de dados, contabilidade, jurídica, assistência técnica.
Considera-se custo agregado ao produto agropecuário, os dispêndios pagos ou
incorridos com matéria-prima, mão-de-obra, encargos sociais, locação,
manutenção, depreciação e demais bens aplicados na produção, beneficiamento ou
acondicionamento e os decorrentes de operações de parcerias e integração entre a
cooperativa e o associado, bem assim os de comercialização ou armazenamento do
produto entregue pelo cooperado. A dedução poderá ser efetivada a partir do mês
de sua formação, devendo o excesso ser aproveitado nos meses subseqüentes;
g) Os valores dos serviços prestados pelas cooperativas de eletrificação rural a seus
associados. Os custos dos serviços prestados abrangem os gastos de geração,
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transmissão, manutenção, distribuição e comercialização de energia elétrica,
quando repassados aos associados.
h) Receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado.
2.5.3 Adiantamento aos associados
No caso de cooperativas de produção, os adiantamentos efetuados aos associados
relativos à produção entregue somente poderão ser excluídos quando da comercialização dos
referidos produtos.
2.5.4 Vendas aos associados
Da base de cálculo das contribuições somente poderão ser excluídas as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculadas diretamente à atividade econômica
desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa, devendo ser contabilizadas
destacadamente, ficando sujeitas à comprovação mediante documentação hábil e idônea, com
a identificação do associado, do valor da operação, da espécie e quantidade dos bens ou
mercadorias vendidos.
2.5.5 Cooperativa de crédito
A partir de 01.01.2005 as sociedades cooperativas de créditos, na apuração dos valores
devidos a título de Cofins e PIS, poderão excluir da base de cálculo os ingressos decorrentes
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do ato cooperativo, aplicando-se no que couber, o disposto no art. 15 da Medida Provisória
2.158-35, e demais normas relativas às cooperativas de produção agropecuária e de infra-
estrutura.
Entende-se como ato cooperativo:
1) receitas de juros e encargos recebidas diretamente dos associados;
2) receitas da prestação de serviços realizados aos associados e recebidas diretamente dos
mesmos;
3) receitas financeiras recebidas de aplicações efetuadas em confederação, federação e
cooperativa singular de que seja associada;
4) valores arrecadados com a venda de bens móveis e imóveis recebidos de associados para
pagamento de empréstimo contraído junto à cooperativa, até o valor do montante do
principal e encargos da dívida; e
5) valores recebidos de órgãos públicos ou de seguradoras para a liquidação parcial ou total
de empréstimos contraídos por associados, em decorrência de perda de produção
agropecuária, no caso de cooperativas de crédito rural.
Poderão, ainda, ser deduzidos da receita bruta mensal da cooperativa de crédito os valores
correspondentes a:
a) despesas incorridas nas operações de intermediação financeira;
b) despesas dos encargos com obrigações por refinanciamentos, empréstimos e repasses de
recursos de órgãos e instituições oficiais ou de direito privado;
c) perdas com títulos de renda fixa e variável, exceto com ações;
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d) perdas com ativos financeiros e mercadorias, em operação de hedge.
2.5.6 Cooperativa de produção agropecuária ou de consumo
Serão tributadas pelo regime cumulativo de PIS e Cofins, as receitas relativas a
contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003:
a) com prazo superior a 1 (um) ano, de fornecimento a preço predeterminado de
bens;
b) de fornecimento, a preço predeterminado, de bens contratados com pessoa jurídica
de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas
subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de
propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data.
2.5.7 Cooperativas de transporte
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas
sociedades cooperativas de transporte rodoviário de cargas, pode ser ajustada, pela:
a) exclusão dos ingressos decorrentes de ato cooperativo. Entende-se como ingresso
decorrente de ato cooperativo a parcela da receita repassada ao associado, quando
decorrente de serviços de transporte rodoviário de cargas por este prestado à cooperativa;
b) exclusão das receitas de venda de bens a associados, vinculados às atividades destes;
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c) exclusão das receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados
aplicáveis na atividade de transporte rodoviário de cargas, relativos a assistência técnica,
formação profissional e assemelhadas;
d) exclusão das receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos contraídos junto a
instituições financeiras, para a aquisição de bens vinculados à atividade de transporte
rodoviário de cargas, até o limite dos encargos devidos às instituições financeiras; e
As empresas concessionárias ou permissionárias de serviço público de transporte
urbano de passageiros, subordinadas ao sistema de compensação tarifária, para efeito da
apuração da base de cálculo das contribuições, podem excluir da receita bruta o valor recebido
que deva ser repassado a outras empresas do mesmo ramo, por meio de fundo de
compensação criado ou aprovado pelo Poder Público Concedente ou Permissório.
As empresas transportadoras de carga, para efeito da apuração da base de cálculo das
contribuições, podem excluir da receita bruta o valor recebido a título de Vale-Pedágio,
quando destacado em campo específico no documento comprobatório do transporte.
2.5.8 Cooperativas de trabalho médico
Para as cooperativas de trabalho médico que operem plano de assistência à saúde, a
base de cálculo das Contribuições, poderá ser ajustada, excluindo-se:
a) os valores glosados em faturas emitidas contra planos de saúde, decorrentes de auditoria
médica dos convênios e planos de saúde nas faturas, em razão da prestação de serviços e
de fornecimento de materiais aos seus conveniados;
b) os valores das co-responsabilidades cedidas;
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c) as contraprestações pecuniárias destinadas à constituição de provisões técnicas; e
d) o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente
pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades.
2.6 PIS Folha de pagamento
A legislação estabeleceu uma segunda forma de contribuição para o PIS, que é
calculada pelas entidades que não tenham finalidade lucrativa. Estas entidades irão contribuir
para o PIS com base na Folha de Pagamento à alíquota de 1 %, não havendo que se falar em
contribuição sobre o faturamento.
Estão obrigadas a contribuir sobre a folha de pagamento a Organização das
Cooperativas Brasileiras (OCB) e as Organizações Estaduais de Cooperativas.
As cooperativas de produção agropecuária, de eletrificação rural, de crédito e de
transporte, que fizerem uso de qualquer das exclusões exclusivas para sociedades
cooperativas, contribuirão cumulativamente para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de
salários.
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários
mensal corresponde à remuneração paga, devida ou creditada a empregados. Não integram a
base de cálculo o salário família, o aviso prévio indenizado, o Fundo de Garantia por Tempo
de Serviço (FGTS) pago diretamente ao empregado na rescisão contratual e a indenização por
dispensa, desde que dentro dos limites legais.
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2.7 Substituição tributária das contribuições
As sociedades cooperativas, na hipótese de realizarem vendas de produtos entregues
para comercialização por suas associadas pessoas jurídicas, são responsáveis pelo
recolhimento das contribuições sociais por estas devidas em relação às receitas decorrentes
das vendas desses produtos. Deve-se aplicar igual procedimento na hipótese das cooperativas
entregarem a produção de suas associadas, para revenda, à central de cooperativas.
A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins devidas pelas sociedades cooperativas na
forma da substituição tributária, devem ser apuradas conforme a mesma sistemática
cumulativa ou não-cumulativa, e de acordo com as disposições legais aplicáveis a que
estariam sujeitas às respectivas operações de comercialização se fossem praticadas
diretamente por suas associadas.
O valor das contribuições sociais pagas pelas cooperativas deve ser por elas
informado, individualizadamente, às suas associadas, juntamente com o montante do
faturamento atribuído a cada uma delas pela venda em comum dos produtos entregues, com
vistas a atender os procedimentos contábeis exigidos pela legislação tributária.
A pessoa jurídica cooperada, sujeita à sistemática de apuração não-cumulativa, deve
informar mensalmente à sociedade cooperativa os valores dos créditos apropriados nos termos
da apuração não cumulativa, para que estes sejam descontados dos débitos apurados, estando
os referidos créditos limitados ao valor da base de cálculo apurada. As sociedades
cooperativas deverão manter os informes de crédito, bem como, as suas associadas, os
documentos comprobatórios da regularidade dos créditos informados, para a apresentação à
fiscalização quando solicitados.
O saldo credor remanescente poderá ser descontado pela pessoa jurídica cooperada da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins decorrentes de outras operações realizadas.
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Poderão também ser abatidos os valores retidos nos termos do art. 64 da Lei nº
9.430/96, para fins de compensação, com os montantes devidos a título dessas contribuições
sociais.
2.8 Da ilegalidade das contribuições para as cooperativas
A Carta Magna estabelece em sua alínea “c”, inciso III, do art. 146, que cabe
estabelecer matéria de legalidade tributária especificamente quanto ao correto tratamento
tributário do ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas, com a finalidade de não
assemelhá-lo aos atos praticados por uma sociedade comercial, ato ainda não regulamentado
após a promulgação da Constituição Federal/88.
As sociedades cooperativas são pessoas jurídicas constituídas sem finalidade lucrativa,
com a finalidade de prestar serviços aos seus associados, de acordo com princípios jurídicos
próprio, como já exposto.
Uma característica marcante da cooperativa neste ponto é que na mesma as despesas
da sociedade serão cobertas pelos associados mediante rateio na proporção direta da fruição
de serviços, como praticamos em um Condomínio de Edificação. Para melhor atender à
equidade de cobertura das despesas da sociedade, a cooperativa poderá estabelecer o rateio:
a) Em partes iguais, das despesas gerais da sociedade entre todos os associados, quer tenham
ou não, no ano, usufruído dos serviços por ela prestados, conforme definidas no estatuto;
b) Em razão diretamente proporcional, entre os associados que tenham usufruído dos
serviços durante o ano, das sobras líquidas ou dos prejuízos verificados no balanço do
exercício, excluídas as despesas gerais já atendidas conforme examinado na letra "a".
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A cooperativa que tiver adotado o critério de separar as despesas da sociedade e
estabelecido o seu rateio na forma prevista nas letras "a" e "b", deverá levantar separadamente
as despesas gerais.
Outro ponto é que em uma sociedade cooperativa não se fala em lucro ou prejuízo,
mas sim em “sobras” ou “perdas”, que devem ser rateados entre os cooperados que praticaram
os atos com a interveniência da cooperativa.
Como se vê pelo exposto, toda receita de uma cooperativa se reverte ao cooperado,
como da mesma forma as despesas da sociedade são rateadas entre os ditos sócios. Trata-se de
uma sociedade que não possui receita nem despesa, pois como disposto na Resolução CFC nº
920/2001, que aprova a NBC T 10 – Dos Aspectos Contábeis Específicos em Entidades
Diversas, o item: NBC T 10.8 – Entidades Cooperativas, os recursos obtidos por uma
sociedade cooperativa nos atos cooperados são chamados de “ingressos” e a saída de recursos
como um “dispêndio”.
Os recursos obtidos não trazem acréscimo no ativo ou decréscimo no passivo, de
conformidade com os princípios contábeis, em nada aumentam o patrimônio líquido da
sociedade, cabendo ao sócio (cooperado) definir o que fazer com as sobras (restituição ou
capitalização).
Para os cooperados (sócios) não são considerados rendimentos as importâncias
devolvidas pelas cooperativas aos seus associados como retorno ou sobra, não sendo,
portanto, tributável nas pessoas físicas dos associados beneficiados com a restituição,
conforme definiu o Parecer Normativo CST nº 522/70.
A sobra é rendimento não tributável no ato do recebimento porque esse valor já
integrou a receita tributável das pessoas físicas ou jurídicas.
O que as cooperativas buscam em sua essência é tão somente assessorar o cooperado
nas suas atividades comerciais, sem objetivar o lucro. Tributar os atos cooperativos de forma
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equiparada aos atos de comércio, que visam tão somente o lucro é uma clara ofensa aos
princípios tributários.
Conclui-se que os atos cooperativos praticados por uma sociedade cooperativa não
geram faturamento ou receita para a sociedade, pois o resultado positivo da prática destes atos
pertence a cada um dos cooperados, o que é a base essencial da incidência das contribuições
sociais.
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3 METODOLOGIA
3.1 Classificação da pesquisa
A presente pesquisa é descritiva, de forma comparativa dos métodos de depreciação,
realizada com uso de material bibliográfico e aplicando o estudo de caso, visando melhor
método de depreciação para economia de impostos.
3.2 Coleta, análise e interpretação dos dados
As informações foram coletadas em pesquisas bibliográficas, textuais, revistas,
internet e legislação fiscal e trabalhadas, interpretadas de forma descritiva e comparativa,
com dados simulados para estudo de caso, de forma a possibilitar respostas para se conhecer
o melhor método de depreciação que possibilite maior economia fiscal.
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3.3 Cronograma
MAIO JUNHO JULHOFASES 1ª
SEM 2ª
SEM 3ª
SEM 4ª
SEM 1ª
SEM 2ª
SEM 3ª
SEM 4ª
SEM 1ª
SEM 2ª
SEMELABORAÇÃO DO PROJETO
REVISÃO DO PROJETO
APRESENTAÇÃO DO PROJETO
PESQUISAS BIBLIOGRAFICAS
AVALIAÇÃO DA LEGISLAÇÃO
COLETA DE DADOS PESQUISA DE CAMPO
PESQUISAS JURISPRUDENCIAIS
CONCLUSÃO APRESENTAÇÃO
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3.4 Orçamento
FASES CUSTEIO EM REAIS
ELABORAÇÃO DO PROJETO 200,00
REVISÃO DO PROJETO 100,00
APRESENTAÇÃO DO PROJETO 200,00
PESQUISAS BIBLIOGRAFICAS 400,00
AVALIAÇÃO DA LEGISLAÇÃO 100,00
COLETA DE DADOS 200,00
PESQUISA DE CAMPO 400,00
PESQUISAS JURISPRUDENCIAIS 200,00
CONCLUSÃO 100,00
APRESENTAÇÃO 200,00
TOTAL 2.000,00
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3.4.1 Orçamento total
Importa o presente orçamento do projeto monográfico em R$ 2.000,00 (dois reais), a
ser custeado com recursos próprios pelo discente em todas as fases, como coleta de dados,
suas análises, bem como a interpretação das variáveis de pesquisa, e na elaboração dos
resultados, bem como suas conclusões e recomendações.
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4 CONCLUSÕES
Pelo exposto neste estudo vê-se claramente que a prática da atividade mercantil recai
na pessoa do “cooperado”, pelo disposto na Lei 5.764/71, legislação do regime jurídico de
uma sociedade cooperativa, que na época ressaltou apenas a não incidência do Imposto de
Renda sobre os resultados dos atos cooperados.
Isto fora feito pela razão da sociedade cooperativa não ser uma empresa mercantil,
mas somente o instrumento que o cooperado usa para a prática de sua atividade profissional
ou mercantil.
Mais tarde, o legislador veio a reconhecer que demais contribuições não deveriam
incidir sobre a sociedade cooperativa, como a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, a
partir de 01.01.2005. Ainda, para o período vigente a partir de 01.01.2005, teve-se também o
reconhecimento por parte do legislador de que as sociedades cooperativas de crédito e de
transportes de cargas não devem sofrer a incidência das contribuições de PIS e Cofins sobre
suas receitas de atos cooperados. Por fim, tem-se cooperativas, como o ramo de produção
agropecuária, onde por força de lei pode fazer exclusões da base de cálculo de forma a gerar
uma base tributável para PIS e Cofins de valor zero.
Diante destes pontos é notório que os demais ramos cooperativos, regidos pelo mesmo
instrumento tributário, não podem ser diferenciados em sua tributação, deixando clara a
incidência indevida sobre os demais ramos como o Trabalho, Saúde, Consumo, Serviços e
Educacional.
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5 RECOMENDAÇÕES
As sociedades cooperativas que não se beneficiaram pela legislação e se sentem
lesadas por terem que contribuir a fisco, devem recorrer à esfera judicial e arguir a incidência
das contribuições.
Tal recomendação se faz necessária pelo fato do legislador não ter a menor intenção
de, imediatamente, alterar a legislação e/ou restituir ao contribuinte a incidência das
contribuições sociais. Tem-se visto uma grande simpatia do judiciário por parte das
cooperativas não serem contribuintes de PIS e Cofins, sobre as receitas dos atos cooperados.
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REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
BRASIL. Constituição. Brasília: Senado Federal, Centro Gráfico, 1988.
____. Decreto Regulamentador 4.524, de 17 de dezembro de 2002. Regulamenta a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins devidas pelas pessoas jurídicas em geral.
____. Lei Ordinária n. 5.764, de 16 de novembro de 1971. Institui o regime jurídico das sociedades cooperativas.
____. Lei 9.718, de 27 de novembro de 1998. Altera a legislação tributária federal. Lex: Diário Oficial da União de 28 de novembro de 1998.
____. Lei n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003.Altera a Legislação Tributária Federal e dá outras providências. Lex: Diário Oficial da União de 30 de dezembro de 2003.
____. Lei n. 10.892, de 13 de julho de 2004. Altera os arts. 8o e 16 da Lei no 9.311, de 24 de outubro de 1996, que institui a Contribuição Provisória sobre Movimentação ou Transmissão de Valores e de Créditos e Direitos de Natureza Financeira - CPMF, e dá outras providências. Lex: Diário Oficial da União de 14 de julho de 2004.
____. Lei n. 9. 430, de 27 de dezembro de 1996. Dispõe sobre a legislação tributária federal, as contribuições para a seguridade social, o processo administrativo de consulta e dá outras providências.
____. Lei Complementar n. 70, de 30 de dezembro de 1991. Institui contribuição para financiamento da Seguridade Social (Cofins).
____. Medida Provisória n. 2.158-35, de 20 de agosto de 1991. Altera a legislação da COFINS, PIS/PASEP e do Imposto sobre a Renda.
COAD – Centro de Orientação e Atualização Profissional. Manual do Imposto de Renda e Manual do Departamento de Pessoal. Rio de Janeiro: Coad, 2008.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC n. 920, de 19 de dezembro de 2001. Aprova, da NBC T 10 – Dos Aspectos Contábeis Específicos em Entidades Diversas, o item: NBC T 10.8 – Entidades Cooperativas. FISCHER, Octavio Campos; PEIXOTO, Marcelo Magalhães. Pis-Cofins – Questões Atuais e Polêmicas - São Paulo: Quarter Latin, 2006.
PÊGAS, Paulo Henrique. PIS e Cofins. São Paulo: Freitas Bastos, 2007.
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SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL. Parecer Normativo CST n. 522, de 08 de dezembro de 1970. a) Não são considerados como rendimentos importâncias devolvidas pelas cooperativas aos seus associados como retorno ou sobra, não sendo, portanto, tributáveis nas pessoas físicas dos associados beneficiados com a restituição; b) quanto à prestação de informações às repartições da Secretaria da Receita Federal é dispensável a indicação dos nomes dos beneficiários com o retorno ou sobra de vez que trata-se de rendimento não sujeito à imposto. Lex: Diário Oficial da União de 21 de dezembro de 1970.
www.brasilcooperativo.coop.br. Acesso 10 mai 2008.
www.ocemg.org.br. Acesso 10 mai 2008.
www.receita.fazenda.gov.br. Perguntas e Respostas. Acesso 10 mai 2008.
