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Manual de Contabilidade Aplicada no Setor Público:

Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público

Coordenação Geral de Contabilidade

STN/CCONT

Última Atualização: 30/10/2009

Permitida a reprodução total ou parcial desta publicação desde que citada a fonte.

Volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público

CH: 4 h

Conteúdo: 1. Introdução 2. Balanço Orçamentário 3. Balanço Financeiro 4. Demonstração das Variações Patrimoniais 5. Balanço Patrimonial 6. Demonstração dos Fluxos de Caixa 7. Demonstração do Resultado Econômico 8. Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido 9. Notas Explicativas às Demonstrações Contábeis; 10. Análise da Consistência 11. Exercício Prático.

Leitura Básica

Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público

Volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público


Finalidade das demonstrações contábeis

DEMONSTRAÇÃO CONTÁBIL FINALIDADE

EVIDENCIAÇÃO DO PATRIMÔNIO PÚBLICO E DO SALDO PATRIMONIAL

AVALIAÇÃO DA GESTÃO ORÇAMENTÁRIA CONFRONTANDO AS RECEITAS PREVISTAS E

DESPESAS FIXADAS COM AS REALIZADAS.

PATRIMÔNIO LÍQUIDO E COMPOSIÇÃO DO MESMO

FOCO GERENCIAL – EFICIÊNCIA DA GESTÃO PÚBLICA

ALTERAÇÕES QUANTITATIVAS E QUALITATIVAS NO PATRIMÔNIO, INDICANDO

O RESULTADO PATRIMONIAL

INGRESSOS E DISPÊNDIOS ORÇAMENT. E EXTRAORÇ., ALÉM DOS SALDOS DE DISPON. DOS PERÍODOS ANTERIORES E SEGUINTE

AVALIAÇÃO DA CAPACIDADE DE GERAÇÃO DE CAIXA E EQUIVALENTES DE CAIXA


Manual das Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público

OBJETIVO

O Manual das Demonstrações Contábeis do Setor Público, publicado pela Portaria STN nº 751, de 16 de dezembro de 2009 , visa harmonização dos procedimentos relativos às demonstrações contábeis, observando:

� os dispositivos legais que regulam o assunto, como a Lei nº4.320, de 17 de março de 1964 e a Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000; e também

� as disposições do Conselho Federal de Contabilidade relativas aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, sobretudo as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NBCT 16).


BalanBalançço Oro Orççamentamentááriorio


Balanço Orçamentário

“O Balanço Orçamentário apresentará as receitas e as despesas previstas em confronto com as realizadas.”(Lei 4.320/1.964 art. 102)

Segundo a Lei nº 4.320/64

Lei 4320/64 art. 35Pertencem ao exercício financeiro:

I - as receitas nele ARRECADADAS;II - as despesas nele legalmente EMPENHADAS


Balanço Orçamentário – nova estrutura

O Balanço Orçamentário evidencia as receitas e as despesas orçamentárias, detalhadas em níveis relevantes de análise, confrontando o orçamento inicial e as suas alterações com a execução, demonstrando o resultado orçamentário.

(Alterado pela RESOLUÇÃO CFC Nº. 1.268/09)

O Balanço Orçamentário é estruturado de forma a evidenciar a integração entre o planejamento e a execução orçamentária.

Para a NBCT 16.6 – Demonstrações Contábeis



�Mudanças relevantes:

o A despesa orçamentária passa a ser demonstrada por empenho, liquidação, despesa paga e restos a pagar não processados, e não mais por tipo de crédito.

o Linhas específicas de refinanciamento de dívida e saldos de exercícios anteriores para as receitas.

o Linha de amortização da dívida refinanciada para a despesa orçamentária.



SEGUNDO O ANEXO DA LEI 4320/64SEGUNDO O ANEXO DA LEI 4320/64

DESPESA DESPESA

Categoria EconômicaCategoria Econômica

2° Nível da NR - Origem2° Nível da NR - Origem

Tipo de CréditoTipo de Crédito

Categoria Econômica

(Não está no anexo)

Categoria Econômica

(Não está no anexo)

RECEITARECEITA



SEGUNDO A NBCT 16.6SEGUNDO A NBCT 16.6

DESPESA DESPESA

Refinanciamento da DívidaRefinanciamento da Dívida

Saldos de Exercícios AnterioresSaldos de Exercícios Anteriores empenhoempenho

RECEITARECEITA

liquidaçãoliquidação

Restos a pagar não processadosRestos a pagar não processados

Tipo de CréditoTipo de Crédito

Amortização da Dívida RefinanciadaAmortização da Dívida Refinanciada


�Benefícios para Sociedade

o Acompanhar a execução da Lei Orçamentária do ente público

o Quais fontes de recursos financiam os objetos de gastos

o Nível de arrecadação do ente

o Economia ou excesso de gastos com os recursos públicos



Estrutura Atual do Balanço Orçamentário

Receita DespesaTítulo Previsão Execução Diferença Título Fixação Execução Diferença

Receitas Correntes Créditos Inicial +

Tributárias Suplementar

Contribuições Despesas Correntes

Patrimonial Pessoal e Encargos

Agropecuária Juros e Enc. Dívida

Industrial Outras Desp. Corrent

Serviços

Transf. Correntes Despesa de Capital

Outr. Rec. Correntes Investimento

Inversões Financeiras

Receitas de Capital Amortiz. Dívida

Operações Créditos Créditos Especial

Alienação Bens Despesas Correntes

Amortização Emp/Fin Despesas Capital

Transf. Capital

Outras Rec. Capital Créditos Extraordinário

Despesas Correntes

Despesas Capital

Subtotal Subtotal

Veja abaixo a estrutura atual do balanço orçamentário - anexo atual da Lei 4.320/64:


Receita Despesa

Título Previsão Execução Diferença Título Fixação Execução Diferença

Movim. Financeira Movim. de Créditos

19220(-)

29220 2921302

Cota

2931101(-)

1931101

61211(–)

51211Inicial + Suplementar

Repasse

2931102(-)

1931102

61212(-)

51212 Despesas Correntes

Sub-repasse2931104

(-)1931104

61213(-)

51213 Pessoal e Encargos

Juros e Enc. Dívida

Outras Desp. Corrent

Despesa de Capital

Investimento

Inversões Financeiras

Amortiz. Dívida

Créditos Especial

Despesas Correntes

Despesas Capital

Créditos Extraordinário

Despesas Correntes

Despesas Capital

Subtotal Subtotal

Déficit Superávit

Total Total

Estrutura Atual do Balanço Orçamentário - continuação


14

<ENTE DA FEDERAÇÃO>BALANÇO ORÇAMENTÁRIO

EXERCÍCIO: MÊS EMISSÃO: PÁGINA:PREVISÃO PREVISÃO RECEITAS SALDO

RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS INICIAL ATUALIZADA REALIZADAS(a) (b) (a-b)

RECEITAS CORRENTESRECEITA TRIBUTÁRIARECEITA DE CONTRIBUIÇÕESRECEITA PATRIMONIALRECEITA AGROPECUÁRIARECEITA INDUSTRIALRECEITA DE SERVIÇOSTRANSFERÊNCIAS CORRENTESOUTRAS RECEITAS CORRENTES

RECEITAS DE CAPITALOPERAÇÕES DE CRÉDITOALIENAÇÃO DE BENSAMORTIZAÇÕES DE EMPRÉSTIMOSTRANSFERÊNCIAS DE CAPITALOUTRAS RECEITAS DE CAPITAL

SUBTOTAL DAS RECEITAS (I)REFINANCIAMENTO (II)

Operações de Crédito InternasMobiliáriaContratual

Operações de Crédito ExternasMobiliáriaContratual

SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (III) = (I + II)DÉFICIT (IV) –TOTAL (V) = (III + IV) –SALDOS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (UTILIZADOS PARA CRÉDITOS ADICIONAIS)Superávit FinanceiroReabertura de créditos adicionais

– –



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DOTAÇÃO INICIAL

CRÉDITOS ADICIONAIS

DOTAÇÃO ATUALIZADA

DESPESASEMPENHADAS

DESPESASLIQUIDADAS

INSCRIÇÃO EM RP NÃO

PROCESSADOS

SALDO DA DOTAÇÃO

DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS

(d) (e) (f)=(d+e) (g) (h) (i)=(g--h) (j)=(f-g)

DESPESAS CORRENTES

PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS

JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA

OUTRAS DESPESAS CORRENTES

DESPESAS DE CAPITAL

INVESTIMENTOS

INVERSÕES FINANCEIRAS

AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA

RESERVA DE CONTINGÊNCIA

RESERVA DO RPPS

SUBTOTAL DAS DESPESAS (VI)

AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA/REFINANCIAMENTO (VII)

Amortização da Dívida Interna

Dívida Mobiliária

Outras Dívidas

Amortização da Dívida Externa

Dívida Mobiliária

Outras Dívidas

SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (VIII) = (VI + VII)

SUPERÁVIT (IX) - – -

TOTAL (X) = (VII + IX)



ANÁLISE DO BALANÇO ORÇAMENTÁRIO

� Previsão da Receita = Fixação Despesa

� Resultado Orçamentário

– Receita Executada > Despesa Executada Superávit

– Receita Executada < Despesa Executada Déficit– Receita Executada = Despesa Executada Equilíbrio

– Receita Prevista > Receita Executada– Receita Executada > Receita Prevista

– Despesa Fixada > Despesa Executada– Despesa Fixada < Despesa Executada

Insuficiência de Arrecadação

Excesso de Arrecadação

Economia na Execução Despesa

Excesso na Execução Despesa

Balanço Orçamentário – análise


ANÁLISE DO BALANÇO ORÇAMENTÁRIOCapitalização x Descapitalização

- Despesa de Capital > Receita de Capital- Despesas Correntes > Receitas Correntes

Capitalização

Descapitalização

Vedações:

Art. 167, III da CF

Art. 44 da LRF

É vedada a realização de operações de créditos que excedam o montante das despesas de capital, ressalvadas as autorizadas mediante créditos suplementares ou especiais com finalidade precisa, aprovados pelo Poder Legislativo por maioria absoluta;

É vedada a aplicação da receita de capital derivada da alienação de bens e direitos que integram o patrimônio público para o financiamento de despesa corrente, salvo se destinada por lei aos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos.



ANÁLISE DO BALANÇO ORÇAMENTÁRIO

• EndividamentoReceita Oper. Crédito > Desp. Amort. Dívida

Receita Oper. Crédito < Desp. Amort. Dívida

• Indicador de Execução do Orçamento – Quociente de execução da despesa – Compara a Despesa Autorizada com a Despesa Executada (Empenhada ou Liquidada – BO LRF).



BalanBalançço Financeiroo Financeiro


Balanço Financeiro

� Segundo a Lei 4.320/64, artigo 103, o Balanço Financeiro demonstra os ingressos (entradas) e dispêndios (saídas) de recursos financeiros a título de receitas e despesas orçamentárias, bem como os recebimentos e pagamentos de natureza extra-orçamentária, conjugados com os saldos de disponibilidades do exercício anterior e aqueles que passarão para o exercício seguinte.

� É importante atentar para o que dispõe o parágrafo único deste artigo, obrigando que as despesas orçamentárias informadas no Balanço sejam as empenhadas:

Parágrafo único. Os Restos a Pagar do exercício serão computados na receita extra-orçamentária para compensar sua inclusão na despesa orçamentária.


� Para as NBCT 16.6 – Demonstrações Contábeis:

O Balanço Financeiro evidencia as receitas e despesas orçamentárias, bem

como os ingressos e dispêndios extraorçamentários, conjugados com os

saldos de caixa do exercício anterior e os que se transferem para o início do

exercício seguinte. (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.268/09)

Balanço Financeiro


�Mudanças relevantes:

o A despesa orçamentária passa a ser demonstrada por destinação de recursos e não mais por função e grupo de despesa.

o A despesa orçamentária registrada por empenho e não mais por liquidação durante o exercício.

Balanço Financeiro


SEGUNDO O ATUAL ANEXO DA LEI 4320/64SEGUNDO O ATUAL ANEXO DA LEI 4320/64

DESPESA DESPESA

Categoria EconômicaCategoria Econômica

2° Nível da NR - Origem2° Nível da NR - Origem

funçãofunção

RECEITARECEITA

Balanço Financeiro


SEGUNDO A NBCT 16.6SEGUNDO A NBCT 16.6

DESPESA DESPESA

Destinação de recursosDestinação de recursos

Despesa registrada por empenhoDespesa registrada por empenho

Destinação de recursosDestinação de recursos

RECEITARECEITA

Balanço Financeiro


�Benefícios para Sociedade

o Acompanhar a receita auferida e a despesa paga do ente público por destinação de recursos

o Permitir visão orçamentária e extra-orçamentária das disponibilidades financeiras

Balanço Financeiro


26

Balanço Financeiro – nova estrutura

<ENTE DA FEDERAÇÃO>

BALANÇO FINANCEIRO

EXERCÍCIO: PERÍODO (MÊS) : DATA DE EMISSÃO: PÁGINA:

INGRESSOS DISPÊNDIOS

ESPECIFICAÇÃOExercício

Atual

ExercícioAnterior

ESPECIFICAÇÃO ExercícioAtual

ExercícioAnterior

Receita Orçamentária (I)OrdináriaVinculada

Previdência SocialTransferências obrigatórias de outro enteConvênios

(...)

Deduções da Receita Orçamentária

Transferências Financeiras Recebidas (II)

Recebimentos Extra-Orçamentários (III)

Saldo em Espécie do Exercício Anterior (IV)

Despesa Orçamentária (VI)OrdináriaVinculada

Previdência SocialTransferências obrigatórias de outro enteConvênios

(...)

Transferências Financeiras Concedidas (VII)

Pagamentos Extra-Orçamentários (VIII)

Saldo em Espécie para o Exercício Seguinte (IX)

TOTAL (V) = (I+II+III+IV) TOTAL (X) = (VI+VII+VIII+IX)


Método do Balanço Financeiro

� Receitas e Despesas Orçamentárias

� Transferências

� Receitas e Despesas Extra-Orçamentárias

Método

Movimento

Método Saldo

Método

Movimento

Método Saldo

Saldo Final e Inicial

Variação do Saldo

ESTRUTURA MÉTODO


Balanço Financeiro – análise

ANÁLISE DO BALANÇO FINANCEIRO

Resultado Financeiro

– Saldo em espécie p/ o Exercício Seguinte Saldo em espécie do Exercício Anterior

resultado financeiro positivo

– Saldo em espécie p/ o Exercício Seguinte Saldo em espécie do Exercício Anterior

resultado financeiro negativo

– Saldo em espécie p/ o Exercício Seguinte = Saldo em espécie do Exercício Anterior

resultado financeiro nulo


BalanBalançço Patrimonial e o Patrimonial e DemonstraDemonstraçãção das o das

VariaVariaçõções Patrimoniaises Patrimoniais


Contabilidade

Objeto: Patrimônio

� No Balanço Patrimonial encontramos a posição patrimonial estática do Órgão

ou Entidade e também o resultado acumulado.

� Na Demonstração das Variações Patrimoniais encontramos as alterações

verificadas no patrimônio em um período, que podem ser quantitativas ou

qualitativas, decorrentes ou independentes da execução orçamentária.

Balanço Patrimonial e Demonstração das Variações Patrimoniais


BalanBalançço Patrimonialo Patrimonial


� De acordo com a Lei 4.320/64, art. 105, no Balanço Patrimonial estarão demonstrados os Ativos Financeiro e Permanente, os Passivos Financeiro e Permanente, o Saldo Patrimonial e as Contas de Compensação.

� Ativo e Passivo Financeiros = independem de autorização orçamentária para suas realizações.

� Ativo e Passivo Não Financeiros = dependem de autorização orçamentária para suas realizações.

� Contas de Compensação = correspondem apenas aos atos potenciais (contratos, convênios, garantias, etc.)

Balanço Patrimonial: Lei 4320/1964


� O Balanço Patrimonial é dividido em Ativo Circulante x Não Circulante

Circulante(a) estão disponíveis para realização imediata;(b) tem a expectativa de realização até o término do exercício seguinte.

Não Circulante Demais Ativos

Ativo

Passivo

Circulante

Não Circulante

(a) correspondem a valores exigíveis até o final do exercício seguinte;(b) correspondem a valores de terceiros ou retenções em nome deles, quando a entidade do setor público for a fiel depositária, independentemente do prazo de exigibilidade.

Demais Passivos

� Pelo Norma, confere-se enfoque patrimonial ao Balanço e promove-se a convergência às normas internacionais e brasileiras, incluindo a legislação societária (lei 6.404/76 e alterações).

Balanço Patrimonial: aspectos inovadores


� Disposição das Contas:

No Balanço Patrimonial, as contas devem ser dispostas da seguinte forma:

Grau Decrescente de Liquidez

Passivo

Ativo

Grau Decrescente de Exigibilidade

Balanço Patrimonial: aspectos inovadores


Balanço Patrimonial: nova estrutura

<ENTE DA FEDERAÇÃO>BALANÇO PATRIMONIAL

EXERCÍCIO: PERÍODO: MÊS DATA EMISSÃO: PÁGINA:ATIVO PASSIVO


ExercícioAnterior ESPECIFICAÇÃO Exercício

Atual

ExercícioAnterior

ATIVO CIRCULANTE Caixa e Equivalente de CaixaCréditos Realizáveis de Curto Prazo Demais Créditos e Valores de Curto Prazo Investimentos TemporáriosEstoquesVariações Patrimoniais Diminutivas Pagas

Antecipadamente

ATIVO NÃO-CIRCULANTE Ativo Realizável a Longo Prazo Investimento ImobilizadoIntangível

PASSIVO CIRCULANTEObrigações Trabalhistas e Previdenciárias a

Pagar de Curto Prazo Empréstimos e Financiamentos de Curto Prazo Fornecedores e Contas a Pagar de Curto Prazo

Obrigações Fiscais de Curto Prazo Demais Obrigações de Curto PrazoProvisões de Curto Prazo

PASSIVO NÃO-CIRCULANTE Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias a

Pagar de Longo Prazo Empréstimos e Financiamentos de Longo PrazoFornecedores de Longo PrazoObrigações Fiscais de Longo Prazo Demais Obrigações de Longo PrazoProvisões de Longo Prazo Resultado Diferido

TOTAL DO PASSIVOPATRIMÔNIO LÍQUIDO

ESPECIFICAÇÃOExercício

AtualExercícioAnterior

Patrimônio Social/Capital Social Reservas de CapitalAjustes de Avaliação PatrimonialReservas de LucrosResultados AcumuladosAções/Cotas em Tesouraria

TOTAL DO PATRIMÔNIO LÍQUIDOTOTAL TOTAL


Balanço Patrimonial: nova estrutura

ATIVO FINANCEIRO PASSIVO FINANCEIRO

ATIVO PERMANENTE PASSIVO PERMANENTE

SALDO PATRIMONIAL

Compensações

Visão Lei 4320/64


ExercícioAnterior


ExercícioAnterior

Saldo dos Atos Potenciais do Ativo Saldo dos Atos Potenciais do Passivo

TOTAL TOTAL

Compensações


Ativo Real = Ativo Financeiro + Ativo Não FinanceiroPassivo Real = Passivo Financeiro + Passivo Não Financeiro

Ativo Real > Passivo Real Ativo Real Líquido/PL Positivo

Ativo Real < Passivo Real Passivo Real a Descoberto/ PL Negativo

Ativo Financeiro > Passivo Financeiro Superávit Financeiro

Ativo Financeiro < Passivo Financeiro Déficit Financeiro

Fonte pa

ra

abertura

de crédito

s

adicionais

Dívida Flutuante-Restos a pagar-Serviço da dívida a pagar-Depósitos de terceiros-Cauções

Dívida Fundada- Financiamentos a pagar- Empréstimos a pagar- Títulos emitidos a pagar

Balanço Patrimonial: questões para análise


� A análise do Balanço Patrimonial consiste na sua decomposição, comparação e interpretação, permitindo conhecer detalhadamente a situação patrimonial da entidade.

� Os processos mais utilizados na análise do Balanço Patrimonial são a análise horizontal, a análise vertical.

� A análise horizontal consiste em se verificar a evolução dos elementos patrimoniais durante um determinado período.

� A análise vertical envolve elementos relativos a um mesmo exercício.



�A análise pode ser feita mediante a utilização de índices, permitindo a análise da situação patrimonial da entidade:

a) Liquidez imediata (LI) – Caixa e Equivalente de Caixa/ Passivo Circulante

b) Liquidez corrente (LC) - Ativo Circulante/ Passivo Circulante

c) Liquidez seca (LS) - (Ativo Circulante – Itens Não Monetários) / Passivo Circulante

d) Liquidez geral (LG) - Ativo Circulante + Ativo Realizável a Longo Prazo / Passivo Circulante + Passivo Exigível a Longo Prazo

e) Endividamento Geral (EG) – Passivo Circulante + Exigível a Longo Prazo x 100 / Passivo Total



� Ativo = Passivo

� Superávit/Déficit Financeiro = Valor Demonstrativo de Superávit Financeiro Apurado no balanço patrimonial.

Balanço Patrimonial: análise da consistência


Demonstrativo do Demonstrativo do SuperSuperáávit/Dvit/Dééficit ficit

FinanceiroFinanceiro


�Como anexo ao Balanço Patrimonial, deverá ser elaborado o demonstrativo do superávit financeiro apurado no Balanço Patrimonial do exercício anterior.

�Superávit financeiro - a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de credito a eles vinculadas, que é uma das fontes para abertura de crédito adicional, segundo o artigo 43 da Lei nº4.320/64.

Demonstrativo do Superávit Financeiro


Demonstrativo do Superávit/Déficit Financeiro


DEMONSTRATIVO DO SUPERÁVIT/DÉFICIT FINACEIRO APURADO NO BALANÇO PATRIMONIAL

EXERCÍCIO: MÊS EMISSÃO: PÁGINA:

DESTINAÇÃO DE RECURSOS

SUPERÁVIT FINANCEIRO

OrdináriaVinculada

Previdência SocialTransferências obrigatórias de outro enteConvênios(...)

TOTAL


DemonstraDemonstraçãção das o das VariaVariaçõções Patrimoniaises Patrimoniais


�Lei 4.320/64

Abaixo, vejamos a definição da DVP segundo a Lei nº4.320/64:

A Demonstração das Variações Patrimoniais – DVP evidencia as alterações verificadas no patrimônio durante o exercício financeiro, resultante ou independente da execução orçamentária, e indica o resultado patrimonial do exercício.

(Art. 104 – Lei 4.320/64)

Demonstração das Variações Patrimoniais


VARIAÇÕES ATIVAS VARIAÇÕES PASSIVAS

RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS DESPESAS ORÇAMENTÁRIASReceitas Correntes Despesas CorrentesReceitas de Capital Despesas de Capital

INTERFERÊNCIAS ATIVAS INTERFERÊNCIAS PASSIVASCota Recebida Cota CondedidaRepasse Recebido Repasse ConcedidoSub-Repasse Recebido Sub-Repasse Concedido

MUTAÇÕES ATIVAS MUTAÇÕES PASSIVASAquisição de Bens e Direitos Alienação de Bens e DireitosAmortização da Dívida Passiva Operações de Crédito - Dívidas Passivas

RECEITAS EXTRA-ORÇAMENTÁRIAS DESPESAS EXTRA-ORÇAMENTÁRIASReceitas dos Órgãos que estão fora do Orçam. Despesas dos Órgãos que estão fora do Orçam.

INTERFERÊNCIAS ATIVAS INTERFERÊNCIAS PASSIVASTransferências Financeiras p/ Atender RP Transferências Financeiras p/ Atender RPTransferências de Bens e Valores Recebidos Transferências de Bens e Valores Concedidos

ACRÉSCIMOS PATRIMONIAIS DECRÉSCIMOS PATRIMONIAISIncorporações de Bens e Direitos Desincorporações de Bens e DireitosDesincorporações de Passivos Incorporações de Passivos

RESULTADO PATRIMONIAL RESULTADO PATRIMONIALDéficit Superávit

TOTAL DAS VARIAÇÕES ATIVAS TOTAL DAS VARIAÇÕES PASSIVAS

DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS

DECORRENTES DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA

INDEPENDENTES DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA

�O atual modelo da DVP aduz o enfoque orçamentário àdemonstração, ao separar as variações em decorrentes/independentes da execução orçamentária:

Demonstração das Variações Patrimoniais –estrutura atual


�A Demonstração das Variações Patrimoniais evidencia as variações quantitativas, o resultado patrimonial e as variações qualitativas decorrentes da execução orçamentária. (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.268/09)

�As variações quantitativas são decorrentes de transações no setor público que aumentam ou diminuem o patrimônio líquido. O resultado patrimonial do período é apurado pelo confronto entre as variações patrimoniais aumentativas e diminutivas.

�As variações qualitativas são decorrentes de transações no setor público que alteram a composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido.

Variações Aumentativas Aumentam a situação líquida patrimonial

Variações Diminutivas Diminuem a situação líquida patrimonial

DVP – ASPECTOS INOVADORES: Variações quantitativas e qualitativas


VariaVariaçõções qualitativases qualitativas

�Para fins da DVP, apresentar-se-ão às variações qualitativas decorrentes da execução orçamentária que consistem em incorporação de ativos não-financeiros,desincorporação de passivos não-financeiros,desincorporação de ativos não-financeiros e incorporação de passivos não-financeiros. Para fins da Demonstração das Variações Patrimoniais, considerar-se-ão apenas as decorrentes das receitas e despesas de capital.

É importante atentar para o que se deve demonstrar na DVP com relação às variações qualitativas:

DVP – Aspectos inovadores


DVP – Nova estrutura

<ENTE DA FEDERAÇÃO>DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS

EXERCÍCIO: MÊS: EMISSÃO: PÁGINA:

VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUANTITATIVASExercício

AtualExercícioAnterior

Variações Patrimoniais Aumentativas

Tributárias e ContribuiçõesImpostos TaxasContribuições de MelhoriaContribuições SociaisContribuições Econômicas

Venda de Mercadorias, Produtos e ServiçosVenda de MercadoriasVenda de ProdutosVenda de Serviços

FinanceirasJuros e Encargos de Empréstimos e Financiamentos ConcedidosJuros e Encargos de MoraVariações Monetárias e CambiaisRemuneração de Depósitos Bancários e Aplicações FinanceirasDescontos Financeiros ObtidosOutras Variações Patrimoniais Aumentativas - Financeiras

TransferênciasTransferências Intra GovernamentaisTransferências Inter GovernamentaisTransferências das Instituições PrivadasTransferências das Instituições MultigovernamentaisTransferências de Consórcios PúblicosTransferências do Exterior

Exploração de Bens e ServiçosExploração de BensExploração de Serviços

Valorização e Ganhos com AtivosReavaliação de AtivosGanhos com Alienação

Outras Variações Patrimoniais AumentativasResultado Positivo de Participações em Coligadas e ControladasDiversas Variações Patrimoniais Aumentativas



Variações Patrimoniais Diminutivas

Pessoal e EncargosRemuneração a PessoalEncargos PatronaisBenefícios a PessoalCusto de Pessoal e EncargosOutras Variações Patrimoniais Diminutivas – Pessoal e Encargos

Benefícios PrevidenciáriosAposentadorias e ReformasPensõesOutros Benefícios Previdenciários

Benefícios AssistenciaisBenefícios de Prestação ContinuadaBenefícios EventuaisPolíticas Públicas de Transferência de Renda

FinanceirasJuros e Encargos sobre Empréstimos e Financiamentos ObtidosJuros e Encargos de MoraVariações Monetárias e CambiaisDescontos Financeiros ConcedidosOutras Variações Patrimoniais Diminutivas - Financeiras

TransferênciasTransferências Intra GovernamentaisTransferências Inter GovernamentaisTransferências a Instituições PrivadasTransferências a Instituições MultigovernamentaisTransferências a Consórcios PúblicosTransferências ao Exterior



Tributárias e ContributivasTributosContribuiçõesCusto com Tributos e Contribuições

Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital FixoUso de Material de ConsumoServiçosDepreciação, Amortização e ExaustãoCusto de Materiais, Serviços e Consumo de Capital Fixo

Desvalorização e Perda de AtivosRedução a Valor RecuperávelPerdas com alienaçãoPerdas involuntárias

Outras Variações Patrimoniais DiminutivasPremiaçõesIncentivosEqualizações de Preços e TaxasParticipações e ContribuiçõesResultado Negativo com Participações em Coligadas e ControladasCusto de Outras VPDDiversas Variações Patrimoniais Diminutivas

Resultado Patrimonial do Período



VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUALITATIVAS(decorrentes da execução orçamentária)

Ex.

Atual

Ex.

AnteriorIncorporação de ativoDesincorporação de passivoIncorporação de passivo

Desincorporação de ativo


Resultado Patrimonial– Variações Aum. > Variações Dim. Superávit– Variações Aum. < Variações Dim. Déficit– Variações Aum. = Variações Dim. Equilíbrio– A diferença entre as variações aumentativas e as variações diminutivas ocorridas durante o ano, ou seja, o resultado patrimonial do exercício, poderá constar das Variações Aumentativas (déficit) ou das Variações Diminutivas (no caso de Superávit),

– A DVP permite a análise das variáveis que influenciaram na alteração do patrimônio da entidade para o fornecimento dos serviços públicos.

Análise da consistência da DVP•Variações Aumentativas = Variações Diminutivas Depois de somado o resultado

apurado

DVP – Questões para análise


DemonstraDemonstraçãção dos Fluxos o dos Fluxos de Caixade Caixa


Conceitos relacionados à DFC


“24.A DFC apresenta a movimentação

financeira histórica da entidade pública,

programa, projeto, fundo ou outra unidade de

acumulação relevante, permitindo aos

usuários projetar cenários de fluxos futuros

de caixa e elaborar análise sobre eventuais

mudanças em torno da capacidade da

entidade de manter o regular financiamento

dos serviços públicos sob sua

responsabilidade, bem como outros cenários

de solvência, liquidez e graus de

probabilidade da permanência de itens que

representam entradas e saídas de caixa.”

“25.A DFC deve ser elaborada pelos métodos direto ou indireto e

deve, pelo menos, evidenciar as movimentações em três grandes

grupos, a saber:

a.fluxo de caixa das operações;

b.fluxo de caixa dos investimentos; e

c.fluxo de caixa dos financiamentos.”

Item 24 Item 24 Item 24 Item 24

NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6Item 25 NBC T

16.6

Embasamento legal e normativo da DFC

“26.O FC das operações compreende os ingressos e os

desembolsos relacionados com a ação pública, e os demais fluxos

que não se qualificam como de invest. ou financiamento.”


NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6Item 27 Item 27 Item 27 Item 27

NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6

“27.O FC dos investimentos inclui

os fluxos de recursos

relacionados à aquisição e àalienação de ativo não-circulante,

bem como recebimentos em dinheiro por liquidação de adiant.

ou amortização de emprést. concedidos e outras operações

da mesma natureza.”



“28. O FC dos financiamentos

inclui os fluxos de recursos relacionados à captação e àamortização de empréstimos e

financiamentos.”


• Permite um melhor gerenciamento e controle financeiro;

• Proporciona aos usuários da informação contábil instrumentos para avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez;

• Permite aos usuários projetar cenários de fluxos futuros de caixa e elaborar análise sobre eventuais mudanças sobre a capacidade de manutenção dos serviços públicos;

• A DFC pode ser elaborada pelo método direto ou indireto.

Conceitos contemplados pela DFC


58

Estrutura da DFC – método direto


DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA

EXERCÍCIO: MÊS: EMISSÃO:EXERCÍCIO

ATUALEXERCÍCIO ANTERIOR

FLUXO DE CAIXA DAS OPERAÇÕES

INGRESSOS (REC. ORIG., DERIVADAS, TRANSF.)

DESEMBOLSOS (PESSOAL, JUROS, TRASF.)

FLUXO DE CAIXA DO INVESTIMENTO

INGRESSOS (ALIEN. BENS, AMORT. EMPRÉS., ETC.)

DESEMBOLSOS (CONCESSÃO DE EMPR., AQUISIÇÃO DE ATIVO NÃO CIRC., ETC.)

FLUXO DE CAIXA DO FINANCIAMENTO

INGRESSOS (OP. DE CRÉDITO)

DESEMBOLSOS (AMORT. DE DÍVIDAS)

GERAÇÃO LÍQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE

CAIXA E EQUIVALENTE INICIAL

CAIXA E EQUIVALENTE FINAL


59


ENTE DA FEDERAÇÃO>


EXERCÍCIO: MÊS: EMISSÃO:

ExercícioAtual

ExercícioAnterior

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DAS OPERAÇÕES

INGRESSOS

RECEITAS DERIVADAS

Receita TributáriaReceita de ContribuiçõesOutras Receitas Derivadas

RECEITAS ORIGINÁRIAS

Receita PatrimonialReceita AgropecuáriaReceita IndustrialReceita de ServiçosOutras Receitas OrigináriasRemuneração das Disponibilidades

TRANSFERÊNCIAS

Intergovernamentais a Estados a Municípios

Intragovernamentais


60




EXERCÍCIO: MÊS: EMISSÃO:DESEMBOLSOS DAS OPERAÇÕES

PESSOAL E OUTRAS DESPESAS CORRENTES POR FUNÇÃO

Legislativa JudiciáriaPrevidência SocialAdministraçãoDefesa NacionalSegurança PúblicaRelações ExterioresAssistência Social Previdência SocialSaúde TrabalhoEducação(...)

JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA

Juros e Correção Monetária da Dívida InternaJuros e Correção Monetária da Dívida ExternaOutros Encargos da Dívida

TRANSFERÊNCIAS

Intergovernamentais a Estados a Municípios

IntragovernamentaisFLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DAS OPERAÇÕES


61




EXERCÍCIO: MÊS: EMISSÃO:FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO

INGRESSOS

ALIENAÇÃO DE BENS

AMORTIZAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS CONCEDIDOS

DESEMBOLSOS

AQUISIÇÃO DE ATIVO NÃO CIRCULANTE

CONCESSÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS

FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO


62





FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO

INGRESSOS

OPERAÇÕES DE CRÉDITO

DESEMBOLSOS

AMORTIZAÇÃO/REFINANCIAMENTO DA DÍVIDA

FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO

GERAÇÃO LÍQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA

CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA INICIAL

CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA FINAL


63



EXERCÍCIO: MÊS: EMISSÃO:EXERCÍCIO


FLUXO DE CAIXA DAS OPERAÇÕES

RESULTADO PATRIMONIAL

+/- AJUSTES (DEPRECIAÇÃO, PROVISÕES, ETC.)

FLUXO DE CAIXA DO INVESTIMENTO

INGRESSOS (ALIEN. BENS, AMORT. EMPRÉS., ETC.)

DESEMBOLSOS (CONCESSÃO DE EMPR., AQUISIÇÃO DE ATIVO NÃO CIRC., ETC.)

FLUXO DE CAIXA DO FINANCIAMENTO

INGRESSOS (OP. DE CRÉDITO)

DESEMBOLSOS (AMORT. DE DÍVIDAS)

GERAÇÃO LÍQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE

CAIXA E EQUIVALENTE INICIAL

CAIXA E EQUIVALENTE FINAL

Estrutura da DFC – método indireto


64

ENTRADAS OPERACIONAIS

FLUXOOPERACIONAL

RESULTADO PATRIMONIAL

AJUSTESGERAÇÃO

INTERNA DE CAIXA

GERAÇÃO OPERACIONAL

DE CAIXA

GERAÇÃO NÃO OPERACIONAL

DE CAIXA

VARIAÇÃO DO CAIXA E

EQUIVALENTE DE CAIXA

+/- = +/-

=

SAÍDASOPERACIONAIS

MÉTODO DIRETO

MÉTODO INDIRETO

Estrutura da DFC – comparação de métodos


Possibilita:• Ter uma visão geral das finanças públicas, possibilitando efetuar

comparações entre ingressos e desembolsos por tipos de atividades (operacionais, de investimento e de financiamento), e avaliar as decisões de investimento e financiamento público;

• avaliar a situação presente e futura do caixa da entidade, permitindo análise de liquidez;

• certificar se os excessos de caixa estão sendo aplicados;• conhecer a capacidade de expansão das despesas com recursos próprios

gerados pelas operações;• otimizar o emprego dos recursos financeiros disponíveis;• analisar imediatamente a disponibilidade e o impacto da inserção de uma

nova despesa na programação das finanças da entidade;• avaliar a previsão de quando é possível contrair novas despesas sem que

isso comprometa as finanças públicas;• controlar sobre a ociosidade ou sobre o uso abusivo de recursos em

determinados tipos de despesas;• evitar o déficit público e aumento do endividamento público.

Análise da DFC


DemonstraDemonstraçãção do o do Resultado EconResultado Econôômicomico


67

FOCOS DAS DEMONSTRAÇÕES TRADICIONAIS:• Apuração de resultados;• Gestão orçamentária;• Gestão de disponibilidades;• “Fotografias” patrimoniais.

EFICÁCIA: atingir metas, atender requisitos, cumprir cronogramas Balanços e demonstrações tradicionais;

EFICIÊNCIA: balizado por referências, relaciona-se à qualidade na aplicação dos recursos, à relação entre quantidade produzida e recursos empregados, à aplicação de recursos de forma igual ou melhor que os padrões do mercado DRE!

Demonstração do Resultado Econômico


Conceitos relacionados à DRE


Foco gerencial:

� eficiência da gestão pública;� instrumento de apoio à gestão – ferramenta para tomada de decisões;� transparência qualitativa e quantitativa dos programas de governo (accountability).

Características:

• Interligada aos sistemas de custos;� Elaboração dependente de conceitos de receita econômica e custos da ação pública – depende da mensuração confiável dos mesmos;� Levantamento facultativo;

DRE – Pontos importantes


“Art. 70. A fiscalização contábil,

financeira, orçamentária,

operacional e patrimonial da União e

das entidades da administração

direta e indireta, quanto à

legalidade, legitimidade,

economicidadeeconomicidadeeconomicidadeeconomicidade, aplicação das

subvenções e renúncia de receitas,

será exercida pelo Congresso

Nacional, mediante controle

externo, e pelo sistema de controle

interno de cada Poder.

“Art. 74. Os Poderes Legislativo,

Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de

controle interno com a finalidade

de:...

II - comprovar a legalidade e e e e avaliar os resultados, quanto avaliar os resultados, quanto avaliar os resultados, quanto avaliar os resultados, quanto àààà

eficeficeficeficáááácia e eficicia e eficicia e eficicia e eficiêêêênciancianciancia, da gestão

orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e

entidades da administração federal, bem como da aplicação

de recursos públicos por entidades de direito privado.”

Art. 70 Art. 70 Art. 70 Art. 70

CF/88CF/88CF/88CF/88Art. 74 Art. 74 Art. 74 Art. 74

CF/88CF/88CF/88CF/88

Embasamento normativo da DRE


“a Administração

Pública manterá

sistema de custos que

permita a avaliação e o

acompanhamento da

gestão orçamentária,

financeira e

patrimonial”.

“(d) Subsistema de Custos – coleta,

processa e apura, por meio de

sistema próprio, os custos da

gestão de políticas públicas,

gerando relatórios que subsidiam a

administração com informações

sobre:

(i) custos dos programas, dos

projetos e das atividades

desenvolvidas;

(ii) otimização dos recursos

públicos; e

(iii) custos das unidades

contábeis.”

Art. 50 LRFArt. 50 LRFArt. 50 LRFArt. 50 LRFItem 12 Item 12 Item 12 Item 12


“29.A Demonstração do Resultado

Econômico evidencia o resultado

econômico, em cada nível de

prestação de serviços, fornecimento

de bens ou produtos pela entidade

pública, obtido do confronto entre a

receita econômica e os itens de

custos e despesas dos serviços, dos

bens ou dos produtos, oriundos dos

sistemas orçamentário, financeiro e

patrimonial em cada período.”


NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6NBC T 16.6Item 30 Item 30 Item 30 Item 30


“30.A DRE deve ser elaborada

considerando a interligação

sistêmica com o Plano Plurianual e

apresentar na forma dedutiva, pelo

menos, a seguinte estrutura:

a.receita econômica dos

serviços prestados e dos bens

ou dos produtos fornecidos;

b.custos e despesas

identificados com a execução da

ação pública; e

c.resultado econômico apurado.”



“31.A receita econômica éo valor medido a partir dos

benefícios futuros gerados à sociedade pela ação

pública, obtido por meio da multiplicação da

quantidade de serviços

prestados, bens ou produtos fornecidos, pelo

custo de oportunidade.”

Embasamento normativo da DRE


ESPECIFICAÇÃOEXERCÍCIO


Receita econômica dos serviços prestados ou dos bens ou produtos fornecidos

( - ) Custos diretos identificados com a execução da ação pública

( = ) Margem Bruta

( - ) Custos indiretos identificados com a execução da ação pública

( = ) Resultado econômico apurado


DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ECONÔMICO


Estrutura da DRE


Análise da DRE


DemonstraDemonstraçãção das o das MutaMutaçõções do Patrimes do Patrimôônio nio

LLííquidoquido


� A entidade deve apresentar a demonstração das mutações no patrimônio líquido, que objetiva demonstrar:

a) o déficit ou superávit patrimonial do período;b) cada mutação no patrimônio líquido reconhecida diretamente no mesmo; e c) o efeito decorrente da mudança nos critérios contábeis e os efeitos decorrentes da retificação de erros cometidos em exercícios anteriores.

Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido


Estrutura da DMPL


DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES NO PATRIMÔNIO LÍQUIDO

EXERCÍCIO: MÊS: EMISSÃO: PÁGINA:

ESPECIFICAÇÃOPatrimônio

Social/Capital Social

Reservas de Capital

Ajustes de Avaliação

Patrimonial

Reservas de Lucros

ResultadosAcumulados

Ações/Cotas em Tesouraria

TOTAL

Saldo Inicial Ex. Anterior

Ajustes de Exercícios Anteriores

Aumento de Capital

Resultado do Exercício

Constituição/Reversão de Reservas

Dividendos

Saldo Final Ex. AnteriorSaldo Inicial Ex. Atual

Ajustes de Exercícios Anteriores

Aumento de Capital

Resultado do Exercício

Constituição/Reversão de Reservas

Dividendos

Saldo Final Ex. Atual


O Patrimônio Líquido do Setor Público na LRF (2008)

Anexo IV

Metas Fiscais

IV.3 – Evolução do Patrimônio Líquido

Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido

78

Secretaria do Tesouro NacionalCoordenação-Geral de Contabilidade

Coordenador-Geral de ContabilidadePaulo Henrique Feijó da Silva

Coordenador –Geral de ContabilidadeGilvan da Silva Dantas

Gerente de Normas e Procedimentos ContábeisFrancisco Wayne Moreira

Equipe TécnicaBruno Ramos Mangualde

Caio Cesar Sales Nogueira

Carla de Tunes Nunes

Felipe Quitete Curi

Henrique Ferreira Souza

Heriberto Henrique Vilela do Nascimento

Renato Lacerda Filho

Equipe Técnica

Manual de Contabilidade Aplicada no Setor Público ...³dulo 6... · Público CH: 4 h Conteúdo: 1....

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