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i ANÁLISE DE CUSTOS INDIRETOS EM UM CENTRO DE SERVIÇOS COMPARTILHADOS Bruno Jorge Neres Saraiva Nascimento dos Santos Edimarcio David Rocha Projeto de Graduação apresentado ao Curso de Engenharia de Produção da Escola Politécnica, Universidade Federal do Rio de Janeiro, como parte dos requisitos necessários à obtenção do título de Engenheiro. Orientadores: Roberto Ivo da Rocha L. Filho, D. Sc. Klitia Valeska Bicalho de Sá, D. Sc. Rio de Janeiro Dezembro de 2019
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ANÁLISE DE CUSTOS INDIRETOS EM UM CENTRO DE
SERVIÇOS COMPARTILHADOS
Bruno Jorge Neres Saraiva Nascimento dos Santos
Edimarcio David Rocha
Projeto de Graduação apresentado ao Curso de
Engenharia de Produção da Escola Politécnica,
Universidade Federal do Rio de Janeiro, como parte
dos requisitos necessários à obtenção do título de
Engenheiro.
Orientadores: Roberto Ivo da Rocha L. Filho, D. Sc.
Klitia Valeska Bicalho de Sá, D. Sc.
Rio de Janeiro
Dezembro de 2019
ii
Santos, Bruno Jorge Neres Saraiva Nascimento dos
Rocha, Edimarcio David
Análise de Custos Indiretos em um Centro de
Serviços Compartilhados/ Bruno Jorge Neres Saraiva
Nascimento dos Santos e Edimarcio David Rocha –
Rio de Janeiro: UFRJ / Escola Politécnica, 2019.
x, 126 p.: il.; 29,7 cm.
Orientadores: Roberto Ivo da Rocha Lima Filho, D. Sc,
Klitia Valeska Bicalho de Sá, D. Sc
Klitia Valeska Bicalho de Sá, D. Sc
Projeto de Graduação – UFRJ / POLI / Curso de
Engenharia de Produção, 2019. Referências Bibliográficas:
p. 117-119.
1. Custos Indiretos. 2. Centro de Serviços
Compartilhados. 3. Análise de Custos.
I. Roberto Ivo da Rocha Lima Filho, Klitia Valeska Bicalho
de Sá II. Universidade Federal do Rio de Janeiro, UFRJ,
Curso de Engenharia de Produção. III. Análise de Custos
Indiretos em um Centro de Serviços Compartilhados.
iii
Aos nossos pais,
pelo apoio incondicional em todos os momentos.
iv
Resumo do Projeto de Graduação apresentado à Escola Politécnica/UFRJ como parte
dos requisitos necessários para a obtenção do grau de Engenheiro de Produção.
ANÁLISE DE CUSTOS INDIRETOS EM UM CENTRO DE SERVIÇOS
COMPARTILHADOS
Bruno Jorge Neres Saraiva Nascimento dos Santos
Edimarcio David Rocha
Dezembro de 2019
Orientadores: Roberto Ivo da Rocha Lima Filho e Klitia Valeska Bicalho de Sá
Curso: Engenharia de Produção
No decorrer do tempo, as organizações produtivas vêm gradativamente automatizando
os seus processos produtivos, com esforços direcionados para aumentar e diversificar
sua gama de produtos e serviços, sejam eles oferecidos aos seus clientes ou os
dedicados as suas atividades internas. A situação de hoje do setor educacional e das
empresas de modo geral, com sua grande competitividade, implicam que os gestores
necessitem, paulatinamente, de informação relevante, com acurácia e de fácil acesso,
para que em pouco tempo seja utilizada na tomada de decisões
Neste bojo de grande competitividade, a formação de holdings visando através
de compartilhamento de conhecimento e formação de sinergias com o
compartilhamento de serviços tem se tornado uma realidade. A análise financeira dos
custos é de suma importância no percurso de operação de centros de serviços
compartilhados (CSC’s), onde diversos setores de suporte de uma empresa são
oferecidos pela holding parceira. Tal estratégia pode trazer grandes vantagens, sendo
a análise dos custos um importante meio de informação para mensurar os trade-offs das
escolhas.
O modelo de centro de serviços compartilhados (CSC) tem sido uma prática
muito utilizada por empresas no Brasil e no mundo tendo como objetivos principais
reduzir custo, melhorar a qualidade dos serviços ou atividades e direcionar os
v
recursos das Unidades de Negócio (UNs) para suas atividades-fim, deixando o CSC
responsável pelas atividades de suporte e transacionais.
Neste projeto de graduação, desenvolvido em uma grande empresa do ramo de
educação, s custos do Centro de Serviços Compartilhados, custos indiretos para as
unidades de negócio, foram avaliados em profundidade. O objetivo inicial era
implementar o custeio por atividades visando maior eficiência no cálculo da rentabilidade
das unidades de negócio. No entanto ao longo do processo de implementação do
custeio ABC observou-se que o uso de diferentes direcionadores não tiveram grande
impacto na alocação dos custos indiretos, pois os custos indiretos não são tão
significativos para as unidades de negócio. Isto ficou mais evidente quando observamos
que os resultados finais indicaram pouca diferença no ranking de rentabilidades das
unidades de negócio, alocando os custos indiretos (com um único direcionador de
custos – custeio tradicional) e usando mais de um direcionador de custos (custeio ABC).
Ainda assim a alocação dos custos dos serviços compartilhados às unidades de negócio
utilizando o custeio ABC, foi útil para ilustrar o processo de implementação do custeio
ABC. Tal implementação mostrou-se bastante trabalhosa, como previsto na literatura, e
reforçou a recomendação, também presente na literatura, que antes da adoção do
custeio ABC, é importante avaliar se os benefícios advindos da adoção do ABC se
justificam.
Palavras-Chave: Sistemas de custeio, Centro de Serviços Compartilhados,
Análise de Custos
vi
Abstract of Undergraduate Project presented to POLI/UFRJ as a partial fulfillment of the
requirements for the degree of Engineer.
ANALYSIS OF INDIRECT COSTS IN A SHARED SERVICES CENTER
Bruno Jorge Neres Saraiva Nascimento dos Santos
Edimarcio David Rocha
December 2019
Advisors: Roberto Ivo da Rocha Lima Filho e Klitia Valeska Bicalho de Sá
Course: Industrial Engineering
Over time, productive organizations have gradually been automating their
production processes, with efforts aimed at increasing and diversifying their range of
products and services, whether offered to their customers or those dedicated to their
internal activities. Today's situation in the education sector and companies in general,
with its great competitiveness, implies that managers gradually need relevant
information, with accuracy and easy access, so that in a short time it is used in decision
making. Thus, in this context, the oldest costing systems, of great use in the past,
developed in another environment compared to the current one, where direct costs
accounted for a large part of the costs that made up the financial reality of companies.
In this highly competitive environment, the formation of holding companies aiming
at sharing knowledge and forming synergies with the sharing of services has become a
reality. Financial cost analysis is of paramount importance in the operation path of shared
service centers (CSC’s), where several support sectors of a company are offered by the
partner holding company. Such a strategy can bring great advantages, being the cost
analysis an important means of information to measure the trade-offs of the choices.
The model of shared services center (CSC) has been a practice widely used by
companies in Brazil and worldwide, with the main objectives of reducing the cost,
improving the quality of services or activities and directing the resources of the business
units to their core activities, leaving the CSC responsible for support and transactional
activities.
vii
The costs of the Shared Services Center, indirect costs for business units, were
taxed in depth. The initial objective was to implement or manage higher performing
activities without calculating the rent for the business units. However, after a long process
of implementing the ABC administrator, the use of different drivers did not have a major
impact on the allocation of indirect costs, as the indirect costs are not so low for the
business units. This became more evident when we observed that the final results
indicate little difference in the ranking of profitability of the business units, allocating
indirect costs (with a single cost driver - traditional) and using yet another cost driver
(ABC). Even so, the allocation of the costs of shared services in business units that use
the ABC administrator, was useful to illustrate the implementation process of the ABC
administrator. Such an implementation proved to be quite a lot of work, as foreseen in
the literature, and reformed the recommendation, also present in the literature, that
before adopting the ABC administrator, it is important to assess whether the benefits
from the adoption of ABC are justified.
It was not observed the case of data analysis, it was observed how a company
would be affected if it adopted a management system different from the current ABC
system, observing as the company's most profitable units. In the same way that the
activities were not analyzed, studied and measured by their costs with tools learned in
the course of disciplines of methods engineering, cost industries, installation planning,
among others.
Keywords: Costing System, Shared Services Center, Cost Analysis.
viii
AGRADECIMENTOS
Primeiramente, gostaríamos de agradecer a todos os professores do curso de
Engenharia de Produção da UFRJ, em especial ao professor Roberto Ivo da Rocha
Lima Filho e a professora Klitia Valeska Bicalho de Sá, que aceitaram o grande desafio
de serem nossos orientadores. Devemos a eles muito da nossa formação.
A todos os amigos e momentos que o curso nos proporcionou, nossos sinceros
agradecimentos.
Não poderíamos também deixar de agradecer à empresa X, que nos recebeu
com todo carinho e paciência do mundo. Foram dias, semanas e meses de trabalho em
conjunto para obter o melhor resultado possível. Esperamos que o fruto deste trabalho
seja de grande valia para essa querida empresa.
Finalmente, devemos muito aos nossos pais pelo apoio e suporte recebidos.
Certamente eles foram, são e sempre serão as bases mais importantes de tudo que
construímos e que almejamos conquistar futuramente. Sem eles, nada disso seria
possível.
ix
SUMÁRIO
ÍNDICE DE FIGURAS ........................................................................................ xi
1. INTRODUÇÃO ............................................................................................... 1
2. REVISÃO DA LITERATURA .......................................................................... 2
2.1. Centro de Serviços Compartilhados ....................................................... 2
2.1.1 Conceito e objetivos de um CSC........................................................ 2
2.1.2 Modelos de CSC ................................................................................ 7
2.2 Sistemas de custeio .................................................................................. 9
2.2.1. Conceito e objetivos .......................................................................... 9
2.2.2. Contextualização histórica do sistema ABC .................................... 10
2.2.3. Contexto geral, vantagens e desvantagens do custeio ABC ........... 11
2.2.4. Crescimento na implementação do sistema de custeio ABC no Brasil
.................................................................................................................. 15
2.3 Implementação ....................................................................................... 16
2.3.1. Introdução ....................................................................................... 16
2.3.2. Coleta e análise de informações das atividades ............................. 18
2.3.3. Mapeamento e compilação dos recursos consumidos .................... 20
2.3.4. Definição dos direcionadores de recursos e sua alocação para as
atividades .................................................................................................. 20
2.3.5. Escolha dos direcionadores de custos de atividades (cost drivers) e
atribuição de custos às atividades ............................................................ 20
2.3.6. Vantagens e limitações do sistema ABC ......................................... 21
2.3.7. Quando usar o custeio ABC ............................................................ 23
3. METODOLOGIA ........................................................................................... 25
3.1 Objetivos e métodos escolhidos ............................................................. 25
3.2 Técnicas de levantamento de dados ...................................................... 27
4. APRESENTAÇÃO DA EMPRESA ANALISADA .......................................... 29
4.1 Caracterização ........................................................................................ 29
4.2 Organograma da Empresa ..................................................................... 29
4.3 Estrutura organizacional e funcionamento do CSC ................................ 31
5. ESTRUTURA DE CUSTOS Custos diretos das Unidades de Negóc ....... 34
x
5.1 Alocação dos custos das atividades prestadas pelo CSC ...................... 34
5.2 Estrutura de custos das diferentes UNs .................................................. 35
5.2 Estrutura de custos das diferentes UNs .................................................. 35
5.3 Estrutura de custos da Holding ............................................................... 46
5.4 Análise da rentabilidade operacional atual das UNs ............................... 51
6. IMPLEMENTAÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTEIO ABC NO CSC ........... 56
6.1 Identificação das atividades do CSC ...................................................... 57
6.2 Custos dos serviços compartilhados (CSC) e direcionadores de custos. 62
6.3 Alocação dos custos às atividades ......................................................... 73
6.4 Cálculo do custo unitário de cada atividade ............................................ 81
6.5 Alocação das atividades às unidades de negócio (Uns) ......................... 83
6.6 Alocação dos custos indiretos do CSC utilizando um único direcionador de
custo ............................................................................................................. 91
6.7 Analise final dos resultados .................................................................... 94
7. Conclusão .................................................................................................... 96
8. Referências Bibliográficas ............................................................................ 98
9.Anexos ........................................................................................................ 101
xi
ÍNDICE DE FIGURAS
Figura 1 - Modelo de Duplicidade de Estruturas de Apoio ................................. 3
Figura 2 - Empresa sem o CSC & Empresa com CSC ...................................... 4
Figura 3 - Estrutura de um CSC ......................................................................... 6
Figura 4 - Relação entre Processo, Atividade e Tarefa .................................... 13
Figura 5 - Recursos versus Direcionadores de Recursos ................................ 13
Figura 6 - Alocação dos Custos aos Produtos ................................................. 15
Figura 7 - Identificação dos Custos com Atividades/Produtos.......................... 17
Figura 8 - Sistema Ótimo de Custos ................................................................ 24
Figura 9 - Organograma da Empresa ............................................................... 31
Figura 10 - Estrutura do CSC ........................................................................... 32
Figura 11 - Estrutura de Custo Atual ................................................................ 35
Figura 12 - Custos Diretos................................................................................ 36
Figura 13 - Custos com Professores ................................................................ 38
Figura 14 - Custos com Funcionários ............................................................... 41
Figura 15 - Custos Operacionais, Escritórios e outros ..................................... 43
Figura 16 - Custos com Vendas e Marketing ................................................... 45
Figura 17 - Estrutura de Custos da Holding ..................................................... 46
Figura 18 - Composição dos Custos da Holding .............................................. 47
Figura 19 - Custos que não Refletem o Consumo de cada Área ..................... 49
Figura 20 - Custos Agrupados .......................................................................... 50
Figura 21 - Rateio dos Custos .......................................................................... 51
Figura 22 - DRE Gerencial Consolidado da Empresa ...................................... 53
Figura 23 - Ranking de Lucratividade Operacional .......................................... 55
Figura 24 - Agenda com as Reuniões junto ao CSC ........................................ 58
Figura 25 - Catálogo de Atividades do CSC ..................................................... 59
Figura 26 - Estrutura de Custos do CSC .......................................................... 62
Figura 27 - Indutores de Custos Funcionários.................................................. 64
Figura 28 - Indutores de Custos Terceirizados................................................. 65
Figura 29 - Utilização Recursos Fornecedores ............................................... 67
Figura 30 - Custos com Tecnologias ................................................................ 68
Figura 31 - Custos com tecnologias - Licenças Ativas ..................................... 69
Figura 32 -Custos de Ocupação ....................................................................... 70
Figura 33 - Espaço em cada Atividade ............................................................. 71
Figura 34 - Custos de Utilização ...................................................................... 72
Figura 35 - Direcionadores de Recurso ............................................................ 73
Figura 36 - Custo Total por Atividade ............................................................... 74
Figura 37 - Utilização dos Recursos ................................................................. 76
Figura 38 - Bônus a Funcionários .................................................................... 77
Figura 39 - Licenças Ativas .............................................................................. 78
Figura 40 - Custos de Ocupação ...................................................................... 79
Figura 41 - Custo Consolidado de Utilização com Funcionários ...................... 80
Figura 42 - Custo Total por Atividade ............................................................... 80
xii
Figura 43 - Volumetria por Atividade ................................................................ 81
Figura 44 – Custo Unitário por Atividade .......................................................... 82
Figura 45 - Direcionadores de Custo por Atividade .......................................... 84
Figura 46 - Direcionadores de Custo por UM ................................................... 85
Figura 47 - Direcionadores de Custo por Atividade e UM ................................ 87
Figura 48 - Custos das Atividades por UN ....................................................... 89
Figura 49 - Alocação de Custos do CSC por Rateio Simples .......................... 91
Figura 50 - Custeio ABC e Rateio simples ....................................................... 92
1
1. INTRODUÇÃO
O presente projeto de graduação, realizado no âmbito da graduação em
Engenharia de produção, teve como objetivo direto o estudo dos custos indiretos em um
Centro de Serviços Compartilhados. O processo de pesquisa e estudo foi executado no
ambiente de uma grande empresa do setor de educação.
A empresa em questão foi criada em 2013, sendo um grupo formado por escolas
e sistemas de ensino que tem entre seus sócios grades investidores brasileiros, com o
objetivo de consolidar o setor. Sendo pensada desde o início como um conglomerado
constituído a partir de aquisições de colégios que se destacam no mercado do Rio de
Janeiro, Minas Gerais, Paraná e diversos outros Estados do Brasil. Com uma rápida
expansão com foco em grandes aquisições, hoje a empresa já se destaca como um dos
maiores grupos de educação do Brasil, impulsionada pela injeção de grandes aportes
financeiros pelos sócios.
Com as aquisições houve grandes desafios no sentido de alinhamento das
diversas culturas e práticas empresariais já sedimentadas, em muitos casos, há
décadas nas empresas adquiridas. Tais desafios, obviamente, foram observados nas
áreas relativas a custos da empresa, dentre outras diversas áreas.
Há uma sua
A necessidade inicial da empresa em ter maior controle dos custos do seu Centro
de Serviços Compartilhados, motivou uma análise mais detalhada dos custos indiretos,
dos recursos e atividades relacionados a tais custos. Tal analise tem o potencial para
permitir avaliar ineficiências em atividades ou mesmo em todo um setor. No caso
especifico da empresa analisada, tais ineficiências não foram identificadas. Em parte,
pela experiência dos acionistas sobre a relevância de se manter custos baixos e porque
os custos indiretos na empresa estudada não serem significativos para as unidades de
negócio. Dessa forma, este projeto de graduação tem como principal contribuição
estuda os custos indiretos, através de um estudo de caso no centro de serviços
compartilhados da empresa X, e apresenta um exemplo de implementação do custeio
baseado em atividades.
2
2. REVISÃO DA LITERATURA
2.1. Centro de Serviços Compartilhados
2.1.1 Conceito e objetivos de um CSC
O Centro de Serviços Compartilhados (CSC) surgiu nos anos 1980, nos Estados
Unidos da América (EUA), quando empresas com grande mix de produtos como Hewlett-
Packard (HP) e General Eletric (GE) centralizaram seus serviços comuns ou de área meio
(RAMOS, 2005). Atualmente, grande número de empresas, de diversos segmentos, dos
Estados Unidos utilizam o CSC para realização das atividades de apoio.
Para compreender melhor o significado de serviços ou atividades comuns, Porter
(1989) classifica as atividades de uma empresa em primárias e de apoio ou secundárias.
As primárias estão diretamente relacionadas com produção e sua venda e transferência
ao comprador, ou seja, entrada de insumos e matérias-primas (inputs), operações ou a
3
própria transformação do produto, e saída dos produtos (outputs), marketing, vendas e
pós-venda. As de apoio fornecem o suporte necessário para que todo processo produtivo
ocorra e beneficia a organização com possíveis ganhos de escalas e economia
operacional. Englobam as atividades de compras de bens e serviços, recursos humanos,
desenvolvimento de tecnologia e infraestrutura, assessoria jurídica, e área financeira e
contábil.
Por isso que, nas organizações que possuem várias unidades de produção
autônomas e que atuam em diversas localidades, as atividades de apoio estão em
duplicidade, conforme figura 1, a seguir:
Para Martins e Amaral (2008, p. 166), as instituições que apresentam
estas características, geralmente possuem:
● Intensa duplicidade de funções; Complexidade dos processos;
Figura 1 - Modelo de Duplicidade de Estruturas de Apoio
Fonte: Adaptado de Quinn, Cooke e Kris (2005).
4
● Falta de padronização dos processos;
● Multiplicidade de funções, cargos e estruturas para suporte nas diversas divisões;
● Inconsistência nos sistemas de informações gerenciais;
● Subutilização da força de trabalho e dos recursos físicos;
● Desperdício de recursos financeiros;
● Diminuição da competitividade no mercado.
Em contrapartida a este modelo organizacional, surge a necessidade de
compartilhamento destas atividades de forma que os gerentes das unidades
possam dedicar maior parte do tempo nas atividades fins ou de produção, gerando
assim maior eficiência organizacional. Isso ainda se torna mais crítico em
corporações, como na empresa estudada, onde uma holding engloba várias UNs
que operam uma mesma atividade. A figura 3 apresenta a conjuntura
organizacional antes e depois da implantação do compartilhamento de serviços:
A segunda é a interpretação de uma organização que possui um Centro
de Serviços Compartilhados. Nela, as atividades de área meio, pertinentes a cada
unidade de negócio, são realizadas em conjunto por uma única unidade, ou seja,
as atividades de administração de compras, vendas, processos fiscais, dentre
Figura 2 - Empresa sem o CSC & Empresa com CSC
Fonte: Accenture citado por Vilhena, Brito e Valle (2014).
5
outras, são realizadas por um centro que possui vínculo com todas as unidades de
negócio, entretanto existe uma autonomia com relação a estas unidades
participantes.
Neste sentido, Schulman, Harmer e Lusk (2001, p.9) apresentam os
principais benefícios esperados com a introdução de centro de serviços
compartilhados em uma instituição:
● Acrescentar valor à empresa;
● Buscar crescimento estratégico;
● Criar nova responsabilidade de gerenciamento;
● Focalizar nos serviços e no suporte;
● Transferir atividades secundárias das unidades de negócio para os
processos principais dos serviços compartilhados;
● Fornecer concentração de recursos para desempenhar as mesmas
atividades de suporte, a custos baixos e com altos níveis de
serviços;
● Alavancar investimentos tecnológicos, e focalizar na melhoria contínua.
Ainda segundo o Institute of Management Accountants e a Arthur Andersen
citado por Faria e Gonçalves (2006, p.4) “aplicado corretamente, os benefícios do
CSC iniciam pela redução de custos, em função da eliminação de tarefas
redundantes, sistemas e pessoas relacionadas com tais funções, visando alcançar a
padronização de processos e atividades, que se fossem efetuadas dentro das
unidades de negócios individualmente, muito provavelmente, não seria atingida”.
Sendo assim o conceito de Centro de Serviços Compartilhados pode ser
assim definido, nas palavras de Schulman, Harmer e Lusk (2001):
A concentração dos recursos da empresa atuando com atividades
difundidas através da organização, a fim de servir a múltiplos
parceiros internos, a baixo custo e com alto nível de serviços, com o
objetivo comum de satisfazer os clientes externos e acrescentar valor
à empresa. (SCHULMAN, HARMER e LUSK 2001, p.9)
Para Quinn, Cooke e Kris (2000, p. 11), o mesmo está conceituado como:
6
Shared Services (Serviços Compartilhados) é a prática em que a
unidade de negócios de empresas e organizações decidem
compartilhar um conjunto de serviços ao invés de tê-los como uma
série de funções de apoio duplicadas (tradução nossa).
Ainda conforme Bergeron (2003), o CSC constitui uma estratégia de colaboração
na qual um subconjunto de funções de negócio existentes é concentrado em uma nova
unidade de negócio semi-autônoma, com estrutura de gestão para promover eficiência,
geração de valor, redução de custos e melhores serviços para os clientes internos da
corporação, competindo no mercado aberto.
Por fim, para complementar a definição, o CSC é um modelo de organização e
realização de processos, pelo qual uma área da empresa presta serviços para várias
unidades ou departamentos da corporação. Contudo, o termo não pode ser considerado
uma mera centralização de atividades de apoio e que atua sem a identificação da real
necessidade de cada uma das áreas envolvidas no compartilhamento, tampouco é uma
simples terceirização de atividades, que visa apenas transferir a responsabilidade de
atividades transacionais a terceiros (JANSSEN; JOHA, 2006). Para os autores, os CSC’s
devem contemplar o aproveitamento das vantagens das duas estruturas, pois a sua
criação deve resultar em economias de escala e padronização (centralização), por um
lado, e flexibilidade e agilidade nas tomadas de decisões (descentralização), por outro. A
figura 3 representa esta característica particular deste modelo:
Figura 3 - Estrutura de um CSC
Fonte: SCHULMAN, HARMER e LUSK citado por COELHO (2010)
7
Assim, com a implantação do CSC, fica mais visível à segregação de atividades
transacionais, o que permite maior padronização em cada atividade, melhoria dos
sistemas utilizados, e maior centralização dos serviços em um só local. Dessa forma, o
CSC passa a ter foco na excelência, no desempenho e no controle de custos, enquanto
a unidade de negócio finalístico volta o seu foco para as definições estratégicas de sua
competência (HAGLER e BIANCO, 2012).
É importante ressaltar que no Brasil diversas empresas importantes estão
adotando esta estrutura de serviços compartilhados, sendo a primeira a Camargo
Correa em 1999, seguida pela Telemar (RAMOS, 2005). Alcançando em determinados
casos redução de custos de 17,5%, caso da construtora Camargo Corrêa (RAMOS,
2005).
Sendo assim, em continuação aos conhecimentos advindos de implantações de
CSC pelo mundo, passa-se para o próximo foco que é mostrar os diferentes modelos de
CSC e suas particularidades.
2.1.2 Modelos de CSC
O modelo de Serviços Compartilhados que uma organização deve adotar depende
de alguns fatores que afetarão diretamente os resultados esperados, bem como o
processo de implantação (MARTINS e AMARAL, 2008). Conforme Schulman; Harmer e
Lusk (2001) deve-se levar em conta as maneiras como as pessoas enxergam o mundo e
as diferentes formas como as empresas trabalham. Por isso, a implantação de um CSC
necessita de um olhar diferenciado e cauteloso, de forma a garantir o sucesso almejado.
Neste sentido, Martins e Amaral (2008, p.167) explora alguns pontos e
características que merecem esta análise especial:
● Porte das operações;
● Dispersão geográfica;
● Estrutura dos processos;
● Disponibilidade de sistemas de informação;
● Nível de formação dos recursos humanos;
● Expectativa de tempo de duração do projeto;
● Expectativas de economias.
Ramos (2005) e Quinn, Cooke e Kris (2010) apresentam os quatro modelos, que
tiveram evolução do modelo básico, o qual é resultante da consolidação das atividades
8
de apoio em uma unidade. Para o autor, a diferença entre os tipos de CSC, está na
estratégia de foco no cliente ou unidades de negócio. Estes são os modelos de CSC,
apresentado pelos autores:
Modelo Básico – Caracterizado pela concentração das atividades e das
transações e utilização compulsória pelas unidades de negócio. As
abordagens adotadas para focalização no cliente interno envolvem a
redução dos custos com a economia de escala e o atendimento de
qualidade.
Modelo marketplace – A utilização das atividades pelas unidades de
negócio não é compulsória, possibilitando a montagem de uma estrutura de
gerenciamento da execução das atividades pela própria unidade de
serviços compartilhados (USC) e manter o relacionamento com as unidades
demandantes. O portfólio das atividades é mais ampliado, contribuindo para
retirar o máximo de carga de gerenciamento de atividades de apoio das
funções gerenciais.
Modelo marketplace avançado – Neste modelo existe a possibilidade de
compra de atividades ao mercado. Esta compra pode ser realizada tanto
pela unidade de negócio, quanto pela USC, sendo que todos os custos das
atividades contratados são repassados a unidade demandante. Neste
sentido a aquisição de atividades deixa de ser compulsória, podendo os
mesmos serem contratados externamente. Seu principal objetivo é o
fornecimento de atividades ao cliente interno nas melhores condições de
qualidade e custos.
Modelo de empresa independente – Neste modelo o CSC é um negócio
independente. As atividades são fornecidas para múltiplos clientes, e o
objetivo da empresa criada é a geração de receitas e lucros para a sua
manutenção no mercado.
:
9
2.2 Sistemas de custeio
2.2.1. Conceito e objetivos
No contexto altamente competitivo atual, a mensuração de eficiência operacional
dos sistemas produtivos tem o potencial para apoiar a orientação da tomada de decisões
estratégicas pelos gestores. Os sistemas de custeio colaboram para o planejamento
estratégico das corporações no fornecimento de dados de qualidade, e em velocidade
compatível com o tempo exigido para a rápida tomada de decisão (KRISHNAN,2006). A
maneira como os custos das atividades é analisada poderá direcionar a decisões
totalmente distintas se comparado a outro sistema de custeio escolhido, sendo assim um
gargalo estratégico às organizações (KRISHNAN,2006. Distorções nas análises ou
mesmo a escolha de um modelo inadequado poderão a acarretar grandes prejuízos.
De acordo com Kaplan e Cooper (1998), as corporações precisam de um sistema
de custeio para dar suporte às demandas de precificação e inventários de produtos e
atividades oferecidos, elaboração de relatórios financeiros e embasamento na formação
de diretrizes por parte de todo o seu corpo gestor.
Os sistemas de custeio fazem os registros, acúmulos e alocação dos custos aos
objetos de custos, sendo o primeiro passo a definição do objeto de custo e a separação
dos custos em diretos ou indiretos. Os objetos de custo poderão ser clientes, segmentos
de clientes produtos e serviços ou mesmo alunos (ELIAS e HILL, 2010). Nesta etapa a
definição dos objetos de custo é de suma importância, também deverá ser levado em
conta a disponibilidade das informações para se tenha suporte na mensuração de
determinado objeto de custo escolhido (ELIAS e HILL, 2010). Este processo é
fundamental para que posteriormente sejam classificados os custos como diretos ou
indiretos, sendo este último os que costumam ser demandados por maior tempo de
trabalho em sua mensuração. Por definição, os custos diretos são diretamente ligados ao
objeto de custo selecionado, sendo de forma mais simples de serem rastreados,
quantificados e estudados de forma mais econômica e rápida. No caso dos custos
indiretos, há a necessidade de critérios de repartição para serem alocados aos objetos
de custos (ELIAS e HILL, 2010), possuindo os custos indiretos um componente mais
subjetivo em relação ao estudo dos custos diretos.
Especificamente os sistemas de custeio mais utilizados são: por absorção, direto
ou variável e o custeio por atividades (MARTINS, 2000). O primeiro caso, o custeio por
absorção, também conhecido como integral, surgiu por volta das primeiras décadas do
10
século passado (MARTINS, 2000). Este método de custeio apropria os custos diretos e
indiretos aos produtos e os custos administrativos, de vendas e financeiras, como sendo
do período. Em outras palavras, cada produto ou serviço absorve uma parcela dos custos
diretos e indiretos relacionados à produção. No custeio direto ou variável o custo da
produção é categorizado de forma dependente da quantidade produzida. Sendo neste
custeio alocados nos objetos de custos somente os custos variáveis. Esse tipo de custeio
não utiliza um rateio arbitrário das despesas (MARTINS, 2000). Nos próximos capítulos
será detalhado o sistema de custeio por atividades.
.
2.2.2. Contextualização histórica do sistema ABC
Como dito anteriormente, neste trabalho será exemplificada a aplicação de um
sistema de custeio, no caso o sistema ABC. O desenvolvimento deste sistema remonta
aos anos 80 na escola de negócios de Harvard, na qual os percursores foram Kaplan e
Cooper, docentes da instituição. De fato, como descrito por Nakagawa houve conceitos
e práticas preliminares do sistema ABC como método alemão conhecido como RKW
(Reichskuratorium főr Wirtschaftlichkeit), que utiliza o rateio de todos os custos da
empresa, inclusive as despesas financeiras, para composição do custo dos produtos,
sento este bem próximo ao conceito do custeio por absorção. Como será visto
posteriormente, o ABC, assim como o RKW, procura alocar todos os custos aos produtos,
indiferente da natureza deles. Kaplan e Cooper sistematizaram e consolidaram as
práticas em um sistema bem definido. Sendo inicialmente usado por um diminuto número
de empresas nos EUA no ano de 1985 (COOPER e KAPLAN, 1997). A priori usado no
setor fabril e a posteriori no setor de serviços, que nas últimas décadas teve grande
expansão e aumento de complexidade naquele país. No Brasil os estudos sobre esse
método tiveram início em 1989, no Departamento de Contabilidade e Atuária da
Faculdade de Economia, Administração e Atuária da Faculdade de Economia,
Administração e Contabilidade da USP (AILLON, 2013).
Claramente o sistema ABC não é simplesmente uma abordagem puramente
contábil, mas uma ferramenta gerencial que congrega em seu bojo dados de diferentes
sistemas de uma organização, como financeiros, operacionais e estratégicos (COOPER
e KAPLAN, 1998).
11
2.2.3. Contexto geral, vantagens e desvantagens do custeio ABC
Até a Revolução Industrial do séc. XVIII só existia a Contabilidade Geral, criada na
Era Mercantilista para atender às atividades comerciais. Foi em função do crescimento
da necessidade de informações e de metodologias que facilitassem as tomadas de
decisões que, a partir da Revolução Industrial, surgiu a Contabilidade e os Sistemas de
Custos (MARTINS, 2003). Como as empresas passaram a adquirir matéria-prima para a
transformação em produtos acabados, tornou-se necessário a mensuração da agregação
de diferentes materiais e esforços de produção, constituindo o que se convencionou
chamar de custos de produção ou de fabricação.
Após este período, percorrendo a história desde a Revolução Industrial, o
florescimento dos negócios e técnicas de gestão evoluíram na mesma velocidade das
máquinas a vapor, sendo esta velocidade ainda maior no século posterior. Nestes
períodos a complexidade menor dos negócios era clara pelo uso de trabalho manual de
forma intensa, onde este custo somado ao custo dos materiais compunha de forma
preponderante o custo total das fábricas e outros negócios (ANDERSON e KAPLAN,
2007). De forma geral os custos de produção tradicionais se dividem em três categorias:
mão de obra, custos gerais de fabricação e materiais diretos. No caso da mão de obra
direta e materiais diretos há a possibilidade de relacioná-los diretamente aos produtos,
serviços ou clientes, já os custos gerais de fabricação são ligados ao objeto de custo, de
acordo com uma regra de imputação de custos comumente associada ao volume de
produção, ou ainda de forma conjunta a quantidade de mão de obra direta aplicada
(ANDERSON e KAPLAN, 2007). As limitações dos sistemas de custeio mais antigos
começam na alocação de custos indiretos com o estabelecimento de um denominador
comum de base unitária, não explicando de forma precisa o consumo de recursos
indiretos por cada objeto de custo (ELIAS e HILL, 2010).
Ao longo do último século a maturação de setores econômicos, após a entrada de
investidores que se desenvolveram, gradativamente houve um grande incremento na
competitividade dos setores econômicos. Neste cenário com grande integração de
negócios, divisão de trabalhos e globalização, já era evidente, especialmente na última
década do século XX, que os sistemas de custeio descentralizados não atendiam de
forma plena as necessidades das empresas, onde há fome por informação precisa para
suporte à gestão de operações, se tornando um gargalo à gestão (ANDERSON e
KAPLAN, 2007). Um fator que contribui fortemente para o desenrolar deste cenário foi a
grande oferta de produtos e serviços que as empresas passaram a disponibilizar, sendo
também cada um deles, muitas vezes, complexos por si só. Isso levou a um aumento dos
12
custos indiretos, como no caso de escolas que formaram redes com diversas unidades
de negócios distintas sob uma mesma holding, o que não necessariamente leva à
necessidade de usar o método ABC. Este processo de complexidade das operações e
aumento da competitividade ainda está em curso, onde salta aos olhos o grande aporte
de investimento das corporações em atividades não diretamente ligadas a produção de
bens e serviços, mas as atividades de apoio, como marketing, logística, informação,
estratégia e gestão. Neste cenário os custos indiretos se tornaram protagonistas, em
muitos casos sendo a maior parte dos custos de uma organização produtiva (ELIAS e
HILLl, 2010).
Com o desenrolar deste cenário houve um grande descontentamento gradativo
dos gestores, na busca por eficiência e precisão nas informações relacionadas ao custeio
de suas atividades. Atentos a isso Kaplan e Cooper criaram o sistema ABC. Sendo esta
abordagem, na opinião dos autores, mais adequada ao tratamento de custos indiretos
relacionados à produção de bens e serviços, como no caso de objetos de custo
complexos e heterogêneos. Observando, num primeiro momento, uma atenção maior às
atividades executadas, atento a alocação de seus custos, e a posteriori fracionando os
custos dessas atividades pelos produtos ou serviços, de acordo com o gasto exigido para
a execução dessas atividades.
Resumidamente o sistema ABC se diferencia dos sistemas até então utilizados de
duas formas:
1 - Os custos operacionais e não operacionais podem ser imputados ao objeto de
custo com base em causa e efeito dos mesmos.
2 – Há o uso de diversos centros de custos, associados às atividades, sendo que
cada um possui um direcionador de custo específico para imputação desses custos ao
objeto de custo.
Destaca-se que o sentido de atividade pode ter um entendimento equivocado, pois
a atividade leva em consideração não só o trabalho empregado pelas pessoas, mas
também o trabalho realizado pelas máquinas, equipamentos etc. Para Nakagawa
(1994.p. 42) a atividade pode ser definida, em sentido restrito, como “um processo que
combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, métodos e seu ambiente,
tendo como objetivo a produção de produtos”. Martins (2003, p. 93) conceitua a atividade
como “uma ação que utiliza recursos humanos, materiais, tecnológicos e financeiros para
se produzirem bens e serviços. É composta por um conjunto de tarefas necessárias ao
seu desempenho”. Então todo o esforço realizado com a intenção de produzir bens e
13
serviços, seja feito por pessoas, materiais diversos, máquinas etc., é chamado de
atividade. Cumpre esclarecer que o processo contém a atividade e esta, por sua vez,
contém a tarefa, conforme demonstra a figura 4:
Figura 4 - Relação entre Processo, Atividade e Tarefa
Fonte: Boisvert (1999)
Assim a figura 4 destaca-se que segundo Boisvert (1999) a tarefa corresponde
ao desdobramento da atividade, ou seja, é vinculada as ações alocadas a cada
atividade. Outro aspecto que merece destaque refere-se aos instrumentos usados
para auxiliar a mensuração de recursos consumidos por cada atividade são os
direcionadores de recursos (ou também denominado direcionadores de custos ou
direcionadores de custos de recursos), pois estes são quem provocam o consumo
dos custos. Para Boisvert (1999, p.64) “esses direcionadores de recursos medem a
utilização dos recursos pelas diversas atividades”. Martins (2003, p.96) descreve que
“direcionador de custos é o fator que determina o custo de uma atividade. Como as
atividades exigem recursos para serem utilizadas, deduz-se que o direcionador é a
verdadeira causa dos seus custos”. Os direcionadores de custos mais utilizados estão
descritos na figura 5.
Figura 5 - Recursos versus Direcionadores de Recursos
Fonte: Boisvert (1999)
14
Em relação a Figura 5, destaca-se que os direcionadores apresentados são
algumas sugestões possíveis, sendo que na sua implementação cabe aos gestores
identificarem os direcionadores mais condizentes com suas realidades. Alguns pontos
importantes que o ABC facilitará aos gestores, concernente ao controle e as tomadas de
decisões e redução de custos, segundo Allora e Gantzel (1996) são:
(a) Apurar e controlar seus custos reais de produção e, principalmente, os custos
indiretos de fabricação (overhead);
(b) Identificar e mensurar os custos da não-qualidade (falhas internas e externas,
prevenção, avaliação, etc.);
(c) Levantar informações sobre as oportunidades para eliminar desperdícios e
aperfeiçoar atividades;
(d) Eliminar/reduzir atividades que não agregam ao produto um valor percebido
pelo cliente;
(e) identificar os produtos e clientes mais lucrativos;
(f) Identificar os custos dos produtos em suas fases (Pré-Produção, Produção, e
Pós-Produção, por exemplo);
(g) Subsidiar o redimensionamento das linhas de produção de seus produtos;
(h) Subsidiar o redimensionamento da plataforma de vendas (distribuidores e
revendedores);
(i) Melhorar substancialmente a base de informações para tomada de decisões;
(j) Estabelecer um conjunto de indicadores de performance, capaz de medir a
eficiência e a eficácia empresarial sob os aspectos produtivo, comercial, financeiro e
societário.
Por fim em relação ao método observa-se que segundo Boisvert (1999) os
recursos são consumidos pelas atividades para em um segundo momento serem
relacionadas aos objetos de custos ou produtos, conforme demonstra a figura 6:
15
Figura 6 - Alocação dos Custos aos Produtos
Fonte: Boisvert (1999)
Assim verifica-se, figura 6, que os recursos são alocados as atividades por meio
dos direcionadores e os custos das atividades são direcionados aos objetos de custos
conforme os mesmos consomem as atividades.
Nakagawa (2001) afirma que o principal papel do ABC é o de espelhar as
operações de uma empresa, com a maior fidelidade e clareza possível, de modo a
comunicar às pessoas as causas e as taxas de consumo de recursos em seus principais
processos de negócios. Assim sendo, o conhecimento de como as atividades destinadas
à manufatura de produtos e ao atendimento de clientes consomem os recursos da
empresa e como estão sendo administrados é de fundamental importância para o
desenho e implantação do custo ABC.
As formas de rastreamento do consumo de recursos pelas atividades para os
produtos e clientes devem, no desenho do ABC, atender os princípios da simplicidade,
visibilidade e comunicabilidade. Consideram-se também aspectos de natureza
metodológica a forma de coleta de dados e de diálogo com o banco de dados do sistema
contábil de informações, uma vez que estão relacionados com o escopo e os objetivos
do ABC e os quais determinarão os níveis de detalhes necessários para a análise de
atividades e seu custeio
2.2.4. Crescimento na implementação do sistema de custeio ABC no
Brasil
No transcorrer dos últimos tempos especialistas analisam o recente sucesso da
ferramenta de custeio ABC no Brasil, sucesso esse atribuído à urgência das empresas
16
que tiveram de aumentar sua eficiência (YORGHI, 1999), desde que o mercado foi aberto
à concorrência externa.
Até recentemente países como o Brasil viviam em um ambiente de inflação muito
elevada, associada à proteção contra a concorrência externa, permitindo aos executivos
elevar seus preços a um ritmo suficientemente rápido para cobrir seus custos, ainda que
de forma ineficiente. Uma vez eliminada a inflação já não é mais possível elevar os preços
da mesma forma que antes. Os executivos viram então que as estruturas de custo
estavam excessivamente inchadas e que as operações eram ineficientes (YORGHI,
1999). Além disso, em consequência da abertura do mercado, as empresas tiveram que
enfrentar uma concorrência muito maior por parte de produtores e fornecedores de
serviços com estruturas enxutas vindos do exterior. No setor de educação, em destaque
ao ensino superior, foram grandes os movimentos observados na consolidação do setor,
com grandes investimentos estrangeiros na compra de instituições e formações de
grupos com abrangência nacional, aplicando metodologias mais enxutas como o ensino
à distância. Isso levou diversas empresas à necessidade de reformular o sistema de
determinação de custos e exigir maior eficiência em sua gestão.
Em dados coletados em empresas de todo o Brasil 21,3% das mesmas cogita
utilizar o sistema de custeio ABC, sendo que 17,5% afirmaram já utilizar o sistema
(NASCIMENTO, 2002).
2.3 Implementação
2.3.1. Introdução
No processo de implementação do método de custeio ABC o principal papel é o
de espelhar com a maior fidelidade e clareza possível as operações de uma empresa, de
modo a comunicar às pessoas as causas e taxas de consumo de recursos em seus
principais processos de negócios (NAKAGAWA, 2001). O conhecimento de como as
atividades consomem os recursos da empresa e como esta é administrada são, então,
de fundamental importância para seu desenho e implementação. Portanto, as formas de
rastreamento do consumo de recursos pelas atividades e destas para os produtos e
serviços devem atender aos princípios da simplicidade, visibilidade e comunicabilidade.
Nesse aspecto, o grande desafio será sempre o da escolha dos direcionadores de custos.
17
Idealmente todos os custos deveriam ser diretamente identificáveis com as
atividades e/ou objetos de custeio, mas à medida que aumentam as inovações
tecnológicas os custos vão tornando cada vez mais indiretos (NAKAGAWA, 2001) e pelo
que se verifica no quadro abaixo as atividades consomem recursos de diversas maneiras.
Alguns recursos como matéria-prima e mão-de-obra direta são naturais e diretamente
identificáveis com atividades e produtos. Outros podem ter sua identificação direta
pesquisada através do ABC e alguns são de difícil identificação.
.
Figura 7 - Identificação dos Custos com Atividades/Produtos
Fonte: NAKAGAWA, Masayuky (1997)
Ao utilizar o ABC para pesquisar a identificação mencionada no quadro, verifica-
se que há um foco central: a "análise das atividades". Embora o ABC seja apenas um
dado, seu valor intrínseco em termos de aperfeiçoamento e consequente utilidade
informativa poderá eventualmente ser prejudicado pelo alto volume de dados que se
tornam disponíveis diariamente, armazenados em computadores de grande capacidade
de memória e processamento ou transferidos para os relatórios gerências. O uso
inteligente do sistema de custeio por atividades depende de técnicas descritas ao longo
dos próximos tópicos. Permitindo assim que o custeio por atividades possa ser também
18
uma ferramenta de gestão útil para entender os custos que realmente geram valor na
organização (MARTINS, 2000)
Algumas premissas devem ser levadas em conta no processo de implementação
do sistema de custeio ABC em qualquer organização (CHIANG, 1997). Primeiramente, a
gestão baseada em atividades significa mudanças na gestão de negócios e na relação
de forças. Sendo assim, é ideal que elas reflitam a todo momento sobre a necessidade
de execução de uma determinada atividade. Um segundo ponto é que a gestão baseada
em atividades inevitavelmente encontrará resistência. A questão é superar as resistências
e não as desprezar; e para isso, é ideal a presença de um patrocinador forte, um agente
de mudança. E ainda, a gestão baseada em atividades só acontece de cima para baixo,
com muita determinação e comprometimento da alta administração.
A partir da pesquisa bibliográfica (NAKAGAWA, et al, 2001), foi possível identificar
algumas fases comuns entre os autores a respeito do processo de implementação do
ABC. Encontram-se, abaixo, o detalhamento de cada uma delas.
2.3.2. Coleta e análise de informações das atividades
Após serem definidos com clareza os objetivos, o escopo e os produtos do ABC,
as próximas etapas são o levantamento e identificação das atividades e sua posterior
análise. De acordo Nakagawa (2001), alguns cuidados com a escolha da maneira a ser
utilizada para a realização do levantamento e identificação das atividades, são de extrema
importância para o sucesso do desenho e implementação do ABC, assim como o não
dispêndio de recursos ou retrabalho. Segundo Nakagawa (2001) as técnicas mais
utilizadas para tal fim, são:
• Observação: A forma mais rápida e econômica de coleta de informações. Requer
grande capacitação e experiência do observador para sua utilização. Não é capaz de
obter tudo o que se necessita de informações. Geralmente é utilizada como complemento
de outras técnicas.
• Registros de tempos: é necessário instituir um registro de tempo para as
atividades que desejamos analisar. Assim, são utilizadas algumas amostragens
periódicas, em conjunto com entrevistas, a fim de organizar uma matriz de atividades e
tempos gastos com cada uma delas.
19
• Questionários: é considerada a técnica mais utilizada e a alternativa mais viável,
especialmente quando envolve um grande número de gerentes a serem entrevistados.
São mais fáceis e rápidos do que as entrevistas e quase sempre possibilitam informações
mais consistentes e elaboradas. Podem ser utilizados, geralmente, com as seguintes
finalidades:
1. Preparação de entrevistas: facilita a formulação das entrevistas, identificando
os gerentes a serem entrevistados e fornecendo dicas sobre como abordar determinadas
questões;
2. Coleta de dados primários: neste caso, substituem os registros de tempos e
entrevistas. No entanto, fica fadado a ignorar importantes insights e ainda perde o
feedback.
3. Follow-up: são utilizados para assegurar a eficácia do desenho ABC,
incorporando novas atividades e respectivos vetores/direcionadores de custos ou
eliminando as que já não mais existem ou foram alteradas.
• Storyboards: é uma técnica que procura solucionar e/ou discutir sobre
alguns problemas, através da reunião das pessoas envolvidas com eles. É muito utilizado
na coleta de informações para o desenho e implementação do ABC.
• Entrevistas: Conduzidas sob a forma de diálogos, é considerada o
elemento-chave para o desenho e implementação do ABC. Durante sua realização, as
informações fluem dos dois lados, com o entrevistador coletando os dados necessários,
e com os gerentes esclarecendo seus questionamentos sobre o método ABC. Mesmo
mais demoradas e caras que as técnicas anteriores, são as mais eficazes para o sucesso
na implementação do ABC. Os entrevistadores, porém, devem ter experiência e
treinamento para a realização do levantamento dos dados.
As atividades e os processos devem ser documentados e colocados de forma a
facilitar a compreensão da sequência e momento em que ocorrem (NAKAGAWA, 2001).
A observação das atividades, dando maior transparência ao processo como um todo, é
uma forma simples de se agrupar as atividades. Tendo todas as atividades documentadas
e validadas pelos responsáveis pela execução, a formulação de um “dicionário de
atividades” garante o controle de todas as informações referentes a cada atividade. Sua
utilização permite total compreensão de cada atividade identificada. O “Dicionário de
atividades” deve fornecer informações como: nome, descrição detalhada, processo, fonte
da informação, departamento, unidade, entre outras.
20
2.3.3. Mapeamento e compilação dos recursos consumidos
Esta fase implica na identificação de todos os recursos consumidos na execução
das atividades. Grande parte dos recursos é reconhecida por meio de anotações
elaboradas na identificação das atividades, mas a realização de algumas entrevistas com
os responsáveis pelas atividades, para identificar os recursos consumidos, também se
torna de extrema importância. A Contabilidade, passa a ser a principal fornecedora de
informações sobre os recursos em um projeto ABC, por registrar todos os gastos e
despesas de uma empresa. De acordo com a ECR Brasil (1998), as principais fontes de
informação de recursos em uma empresa são: relatório de gastos / despesas por centro
de custo; balancete contábil; folha de pagamento; controle de ativo fixo e demonstração
de resultado. Na empresa estudada os custos foram obtidos através de relatórios e
tabelas previamente fornecidas pela empresa em questão.
2.3.4. Definição dos direcionadores de recursos e sua alocação para
as atividades
Os direcionadores de recursos, consistem nos critérios pelos quais os recursos
serão alocados às atividades. Aqui, é necessária muita minuciosidade na escolha do
critério de alocação. A ele, está relacionado o sucesso quanto à mensuração dos recursos
consumidos pelas atividades e consequente sucesso da implementação do ABC. A
escolha de direcionadores incorreta compromete todo o ABC. É importante buscar o
direcionador ideal, não se preocupando se as informações existem ou não. Caso elas não
sejam explícitas, torna-se necessário fazer levantamentos no sistema de informações da
empresa, assim como entrevistas. Se não existirem, deve-se fazer uso de direcionadores
substitutos.
2.3.5. Escolha dos direcionadores de custos de atividades (cost
drivers) e atribuição de custos às atividades
A atribuição dos custos às atividades ocorre com a escolha sua relação com os
direcionadores de custos de atividades. Os direcionadores permitem saber quando a
atividade consumiu certo recurso. Desta forma, permite identificar quantas vezes a
atividade é realizada para um determinado fim, gerando os devidos custos. Segundo
21
Martins (2003), a alocação dos custos deve ser feita da forma mais criteriosa possível, de
acordo com a seguinte ordem de prioridade: alocação direta, rastreamento e rateio. A
alocação direta se faz quando existe uma identificação clara, direta e objetiva de certos
itens de custos com certas atividades, e pode ocorrer com salários, depreciação, viagens,
material de consumo, etc. O rastreamento é uma alocação com base na identificação da
relação de causa e efeito entre a ocorrência da atividade e a geração dos custos. Essa
relação é expressa através de direcionadores de custos de primeiro estágio, conhecidos
como direcionadores de custos de recursos, ou seja, recursos para as atividades. Em
outras palavras, o rastreamento procura analisar a verdadeira relação entre o custo e a
atividade através do direcionador de recurso. Ou seja, procura identificar o que é que
efetivamente gerou o custo de maneira racional e analítica de forma a dirimir as possíveis
distorções. O rateio é realizado apenas quando não há possibilidade de utilizar nem a
alocação direta nem o rastreamento.
2.3.6. Vantagens e limitações do sistema ABC
Entre as vantagens do sistema ABC pode-se elencar:
1- Não restringir a análise ao custo do produto e sua lucratividade. A análise do
ABC permite que os processos ocorridos na empresa sejam custeados, como no caso da
empresa estudada, pois são compostos por atividades que se inter-relacionam. Com isso,
possibilita a visualização das atividades que podem ser melhoradas, reestruturadas ou,
até mesmo, eliminadas dentro de um processo, de forma a melhorar o desempenho
competitivo da empresa (COGAN, 1994).
2- Compreender o comportamento dos custos, melhorando assim as previsões
dos custos variáveis a longo prazo, facilitando até a elaborações de modelos estatísticos
de previsibilidade, o que é relevante para a gestão estratégica (INNES e MITCHELL,
1990).
3- Um custeio dos produtos mais lógico e abrangente. O sistema ABC fornece
informação relevante no que diz respeito à compreensão e avaliação dos recursos
consumidos em toda a cadeia produtiva de uma empresa, para suportar as decisões
estratégicas da empresa, como por exemplo, aumentos de preços, marketing e mix de
produtos comercializados, de forma a aumentar a eficiência e rentabilidade da empresa.
Permite, igualmente, identificar e gerir custos e proveitos que os sistemas de custeio
tradicional não permitem sequer identificar (AKYOL et al, 2007).
22
Entretanto, o método ABC também possui algumas limitações ou restrições. Para
Leone (2000), a aplicação do critério ABC na análise dos custos e despesas indiretos
atribui todos os itens indiretos para os estoques dos produtos, o que nem sempre é
interessante. Outra desvantagem apresentada por Leone (op. cit.) diz respeito à aparente
transformação de custos fixos em custos variáveis, isto é, quando os custos e as
despesas são apropriados às atividades, o critério parece não se interessar pela
dicotomia dos custos e das despesas em fixas e variáveis, simplesmente apropriando
esses custos e despesas aos produtos ou serviços através dos direcionadores. Todos os
custos e despesas serão considerados variáveis diante da unidade de medida que define
o direcionador de custos. Assim, o critério ABC apuraria custos unitários excessivamente
altos em um período de produção abaixo da capacidade normal da empresa.
Por sua vez, Catelli e Guerreiro (1994, p. 324) apontam como limitações inerentes
ao ABC os seguintes pontos:
• Todo relacionamento de custos fixos das atividades com as unidades individuais
de produtos por meio dos cost drivers está sujeito a fortes doses de subjetividade, assim
como ratear esses custos proporcionalmente à mão-de-obra direta (não existe o critério
objetivo isento de discussões);
• Todas as atividades apresentam diferentes níveis de volume, portanto teremos
no sistema ABC diferentes custos unitários por atividade com os diferentes níveis de
volume;
• Tendo em vista que o emprego de tecnologias modernas de produção tem
aumentado os custos fixos proporcionalmente aos custos variáveis, esse método de
custeio conduzirá a resultados proporcionalmente mais errados;
• O uso do ABC faz com que se transformem custos fixos em custos variáveis. Ou
seja, sempre que se apura o custo fixo unitário é modificada a verdadeira natureza
comportamental do elemento de custo, gerando informações distorcidas;
• O processo de rateio de custos fixos gera informações que impossibilitam a
comparabilidade entre os custos de empresas concorrentes;
• O sistema ABC não aborda conceitos avançados de mensuração, tais como valor
econômico, custos de oportunidade, equivalência de capitais, custos correntes de
reposição, entre outros. Assim, além da natural distorção dos custos causada pelos
critérios de rateios, os objetos de custeio são medidos de uma forma que não expressa
os seus valores econômicos.
23
Cogan (1994, p. 7) acentua que o ABC, em sua forma mais detalhada pode não
ser aplicável na prática, em virtude de exigir um número excessivo de informações
gerenciais que podem inviabilizar sua aplicação. O custo da coleta e manipulação
detalhada teria que justificar seu benefício. Numa fábrica, pode-se detectar mais de cem
atividades que contribuem para o "overhead" - caso se pense numa apuração exata de
todas essas atividades, o ABC seria impraticável.
2.3.7. Quando usar o custeio ABC
Na reflexão sob a quando utilizar o custeio ABC é valido ressaltar que em vez de
apenas buscar novas formas de rateio para os custos indiretos, como muitas empresas
já estão até mesmo fazendo, o ABC busca facilitar, na verdade, a implementação de um
processo de mudanças de atitudes na empresa, ou seja, o ABC deve ser visto como um
agente de mudança visando a redução de custos (COOPER,1998).
Pelos sistemas tradicionais de controle gerencial tem se constatado que a análise
de variação de preço, eficiência, gastos e volume tem sido prejudicada devido as grandes
distorções de custos quando esses são calculados nesses sistemas do tipo VBC (Volume
Based Costing), abrangendo os sistemas de custeio por absorção e o sistema de custeio
variável, comparados com os calculados pelo ABC. Quando essas divergências
começam a influenciar no resultado da empresa está na hora de se aprimorar os sistemas
de custos, sendo o ABC uma alternativa (COOPER,1998). Segundo Cooper (1998), é
possível desenhar um sistema ótimo de custos o qual pode ser muito útil para se
determinar o momento do uso do ABC. Então se torna necessário considerar o impacto
das variáveis, diversidade, erro de decisões e custo de mensuração sobre a acurácia
desejada da informação de custo.
24
Figura 8 - Sistema Ótimo de Custos
Fonte: NAKAGAWA, Masayuky
O melhor sistema de custos será então aquele que minimize a soma dos
custos de mensuração de erro e aquele em que o custo marginal, com melhorias
introduzidas para se obter informações mais acuradas, revela igual ao benefício
marginal daquela melhoria (COOPER,1998).
Uma vez convencida das vantagens e benefícios do ABC a empresa deverá
encará-lo como um investimento e desenhar uma estratégia adequada de implementação
alocando todos os recursos necessários ao seu sucesso.
Segundo Cooper (1998), o sucesso na implantação do ABC depende de quatro
fatores chaves:
1º) O ABC tem o suporte e a participação da alta administração da empresa em
seu projeto de implementação;
2º) O desenho do ABC, sua metodologia e resultado da implementação são
claramente compreensíveis e explicáveis;
3º) As informações geradas pelo ABC, seu uso e metodologia são facilmente
acessíveis;
4º) Todos os envolvidos no projeto ABC sentem-se seu dono.
Contribuem também para o sucesso do desenho e implantação do ABC os
seguintes fatores:
Os relatórios gerados pelo ABC devem ser úteis;
25
O modelo ABC da empresa deve ser sempre atualizado;
Os sistemas de suporte do ABC devem ser sempre melhorados;
Cada gerente deve ter o ABC que atenda suas necessidades específicas;
Os usuários devem receber educação continuada em ABC.
Seguindo essas orientações e desenho da implantação a empresa terá
aumentadas as chances de sucesso na implantação e uso do sistema de custeio ABC.
.
3. METODOLOGIA
3.1 Objetivos e métodos escolhidos
Este trabalho tem por objetivo estudar, através de pesquisa bibliográfica e dados
em campo, exemplificar a utilização de um sistema de custeio ABC dos serviços
prestados pelo CSC de uma Holding de educação básica, além de aprofundar o
entendimento sobre os custos indiretos da empresa X. A empresa em questão é um
empreendimento no mercado de educação básica. Tendo em vista seu pouco tempo de
fundação, ainda precisa evoluir em muitos aspectos, sobretudo no que diz respeito ao
gerenciamento e controle de custos.
Devido ao seu crescimento exponencial nos últimos anos, a empresa recebeu
aportes financeiros de fundos de investimentos, o que tornou explícito tanto a
necessidade de evolução de processos internos e relatórios financeiros, com o objetivo
de manter os custos diretos e indiretos enxugados.
Atualmente, não há nenhum sistema de custeio dos custos do CSC. Todos os
gastos com pessoal, suprimentos, custos materiais, dentre outros, ficam alocados na
26
própria Holding. A empresa X possui escolas com diferentes culturas e público alvo,
números de alunos variados, situadas em diversos estados do país.
Sendo assim, é possível perceber que se trata de um grupo com unidades de
negócio heterogêneas. Dessa forma, é possível que as UNs demandem diferentes mix
de atividades do CSC, além de volumes diferenciados de atividades.
Exposto isso, o grupo optou por usar a empresa X para um estudo de caso a fim
de exemplificar a utilização de um sistema de custeio ABC, chegando ao custo unitário
de cada uma das atividades prestadas pelo CSC, e alocando esses custos indiretos nas
UNs, a partir de um pool de direcionadores de custos.
Este estudo surgiu, assim, na sequência do descontentamento da gestão da
empresa com a ausência de uma melhor mensuração dos custos associados aos serviços
oferecidos pelo CSC. Segundo Innes e Mitchell (1990) o custeio ABC permite, em
determinados casos, elaborar um custeio mais preciso, particularmente em empresas
com elevados custos indiretos e uma ampla gama de produtos e serviços. Tal
característica pode ser observada em um grupo com diversas unidades de negócios com
peculiaridades próprias.
Dessa forma, a opção pelo sistema ABC resultou da união da demanda da
empresa por aprofundar o entendimento dos custos indiretos das unidades de negócio,
ou seja, dos custos do CSC, com a vontade dos integrantes do grupo de exemplificarem
a utilização de um sistema de custeio em um estudo de caso real.
A metodologia utilizada no presente projeto de graduação inclui pesquisa
bibliográfica, documental e eletrônica, análise de dados disponíveis na literatura sobre os
sistemas de custeio ABC e gestão, tanto o estudado como os outros alternativos, bem
como cases e estudos relativos à gestão de um CSC.
. Foram utilizados dados internos da empresa, principalmente no que diz respeito
aos custos operacionais do CSC, além do histórico de atividades prestadas às unidades
de negócio, bem como informações sobre as atividades que integram cada uma das
principais atividades que compõem o catálogo do CSC, sendo todos eles de grande
importância no desenvolvimento dos estudos analíticos.
O estudo de caso ilustra a implementação de um sistema de custeio ABC em
um CSC. O estudo em campo permite a análise de um fenômeno contemporâneo,
inserido no seu contexto real e em profundidade (YIN, 2014).
27
Esse tipo de pesquisa pode ser entendido como uma análise onde, após a coleta
de dados, é realizada um estudo das relações entre as variáveis para uma posterior
determinação dos efeitos resultantes em uma empresa, sistema de produção ou produto.
Para Perovano (2014) esta análise é definida como estudo de caso.
3.2 Técnicas de levantamento de dados
A coleta de dados pode ser uma tarefa difícil e complexa, e se não for bem
planejada e conduzida, todo trabalho de investigação poderá ser prejudicado (YIN, 2005).
O planejamento da pesquisa “assegura a direção, rumo às informações que o problema
requer e, ao mesmo tempo, preserva a ética” (ZANELLI, 2002, p. 82).
Tendo em vista a complexidade do levantamento de dados em um estudo de caso,
foi elaborado um planejamento operacional para a obtenção de dados:
1. Contato formal com a organização a fim de obter a autorização para realização
da pesquisa: A referida empresa aceitou repassar todas as informações confidenciais que
foram necessárias para o bom andamento deste projeto. Entretanto, ela recorreu ao
direito de permanecer anônima e não ter seus custos reais divulgados. Com isso, nem o
nome da empresa nem os valores reais de custo serão divulgados.
2. Explanação dos objetivos do estudo para a organizações: A cada reunião ou
alinhamento realizado, o propósito deste trabalho foi colocado de maneira clara e objetiva,
gerando assim maior transparência e engajamento dos envolvidos direta e indiretamente.
3. Definição das pessoas a serem envolvidas: A gestão baseada em atividades só
acontece de cima para baixo, com muita determinação e comprometimento da alta
administração (CHIANG , 1997). Dessa forma, foi necessário envolver a alta hierarquia
da empresa. Dentre eles, podemos destacar a participação ativa dos diretores do
departamento financeiro e do CSC, além da ajuda direta de todos os gerentes e
coordenadores dos setores que compõem o centro de serviços compartilhados.
4. Coleta das evidências, por meio de diversas técnicas: Foram diversas técnicas
de coleta de dados utilizadas. Dentre elas, pode-se destacar a pesquisa documental
realizada a partir de documentos, contemporâneos ou retrospectivos. Nesse contexto, foi
realizada pesquisa documental de primeira mão, que são os documentos que não
receberam qualquer tratamento analítico, tais como base de custos com pessoal, com
materiais operacionais, entre outros, extraídos diretamente do sistema integrado de
28
gestão empresarial. Também foi realizada pesquisa documental de segunda mão, que
são documentos que de alguma forma já foram analisados, tais como relatórios
gerenciais, manuais internos e etc.
Além da pesquisa documental, a pesquisa eletrônica representou fonte importante
de informação, principalmente a home page oficial da empresa estudada. Além das
pesquisas, houve a elaboração de questionários escritos respondidos pelos membros da
empresa, sem a presença dos pesquisadores. Nele, existiam tanto perguntas fechadas,
quanto perguntas abertas e mistas. Esse método foi adotado principalmente em alguns
períodos do mês, onde a reunião presencial era praticamente impossível, devido ao
excesso de demandas internas dos departamentos. Entretanto, sempre que possível,
foram realizadas entrevistas presenciais com o objetivo de esclarecer quaisquer dúvidas
que poderiam surgir e também adaptar os questionamentos de acordo com as novas
informações obtidas no transcorrer da conversa.
Por fim, também foram realizadas observações sistemáticas onde pesquisador
não se integra ao grupo observado, permanecendo de fora. Presencia o fato, mas não
participa dele, não se deixa envolver pelas situações, fazendo mais o papel de
espectador. Essa técnica foi utilizada sobretudo para validar os valores repassados ao
grupo acerca do tempo que as atividades consumiam, como por exemplo nas atividades
de exclusão de serviço, baixa manual de boleto, entre outros.
5. Devolução aos respondentes/organização para validação ou não das evidências
coletadas: A cada etapa avançada neste projeto, os números, resultados e percepções
eram compartilhados e validados pelos responsáveis das áreas envolvidas. Dessa forma,
a tarefa se tornou mais fluida, evitando ruídos na comunicação e consequente retrabalho
devido a qualquer tipo de erro.
29
4. APRESENTAÇÃO DA EMPRESA ANALISADA
4.1 Caracterização
A empresa estudada, referida como empresa X, é uma holding de educação básica
e com apoio de um dos maiores fundos de investimentos em educação do país está
adquirindo e criando redes de escolas de qualidade acadêmica diferenciada, que são
sustentadas por uma plataforma pedagógica exclusiva.
Hoje, o grupo reúne dez grandes redes de escola distribuídas no Rio de Janeiro,
Minas Gerais, Paraná, Santa Catarina, Mato Grosso do Sul, Mato Grosso, Brasília e Rio
Grande do Norte que somam um total de 70 mil alunos e mais de 5 mil colaboradores.
Além disso, conta com uma rede de escolas parceiras ainda maior, com
instituições do Rio de Janeiro ao Pará.
4.2 Organograma da Empresa
O organograma da empresa X é apresentado na figura 9 com destaque para 4
áreas subordinadas à Presidência da empresa. São elas:
i) Escolas Premium: são escolas com mensalidade média mais elevada,
combinando excelência acadêmica, desenvolvimento socioemocional e
cidadania global, além de oferecer um currículo forte em português e inglês.
Ao mesmo tempo, introduz práticas inovadoras como o uso de espaços
30
criativos — Makerspace e MediaLab —, aulas e eventos de inteligência de
vida (projeto socioemocional), intenso uso de tecnologia, aulas eletivas,
equipes esportivas e programas para estudos fora do Brasil.
ii) Escolas de Excelência: Possuem ticket médio mais baixo, se comparado às
Escolas Premium. O sucesso dessas unidades é o resultado da busca pela
excelência de ensino. O trabalho é realizado por uma equipe que prima por
transparência e ética – e sabe individualizar a relação que nutre com pais e
alunos. Há vários anos, essas escolas garantem lugar entre as 10 melhores
escolas do Brasil, a partir dos resultados obtidos no Exame Nacional do Ensino
Médio. Além disso, conquistam também outros resultados acadêmicos
expressivos. Tais resultados consistem, por exemplo, em aprovações nas
melhores universidades e nos principais concursos militares do Brasil: Colégio
Naval, Epcar, Espcex, IME, ITA, entre outros.
iii) Holding: São as diferentes áreas da Central da empresa. Entre elas, podemos
destacar o Financeiro, na qual está inserido o setor de Contabilidade,
Planejamento financeiro e Fusões e Aquisições (M&A), Gente e Gestão, TI,
CSC, Jurídico, entre outros.
iv) Sistema de Ensino: Toda a área responsável pela plataforma de ensino da
empresa X. A plataforma de ensino, desde seu conceito até sua execução, é
uma grande inovação no sistema tradicional. Ao proporcionar um currículo
completo, incluindo habilidades acadêmicas e socioemocionais,
personalização do estudo por meio da tecnologia, material didático atualizado
e contextualizado, além de consultorias pedagógica e operacional dedicadas,
essa plataforma de ensino se firma como uma evolução em termos de ensino
e aprendizado.
31
Figura 9 - Organograma da Empresa
Fonte: Elaboração própriaElaboração própria
4.3 Estrutura organizacional e funcionamento do CSC
O CSC é responsável pelas seguintes áreas: pessoal, cobrança, faturamento,
contas a pagar e atendimento como mostrado na figura 10 e descritas a seguir. A opção
pelo uso do CSC é deixar que as unidades de negócio (escolas) se concentrem nas
atividades foco, que são relacionadas ao ensino dos alunos.
32
Figura 10 - Estrutura do CSC
Fonte: Elaboração própriaElaboração própria
I. Departamento pessoal (DP): Responsável pelo processo de admissão
e integração de novos funcionários, bem como a atualização da ficha
cadastral dos colaboradores. Além disso, é responsável por todo o
cálculo e processamento da folha de pagamento dos funcionários,
além de seus respectivos descontos, encargos e impostos. Também é
responsável pela gestão do benefício de vale transporte, férias, folha
de ponto, banco de horas, entre outras atividades.
II. Cobrança: É responsável pela recuperação dos títulos em aberto, bem
como pela prevenção de inadimplência. Para isso, o setor utiliza
mensagens por e-mail e sms, que lembram os responsáveis
financeiros de realizarem o pagamento antes que ele vença.
Entretanto, se o responsável financeiro se tornar inadimplente há mais
de 30 dias, o contato por telefone, e-mail e sms é realizado, a fim de
realizar um acordo dos títulos em aberto. Não havendo sucesso, se o
débito exceder o período de 90 dias em aberto, o responsável pode
receber cartas de cobrança, ou ser incluído no serviço de proteção ao
crédito.
III. Conciliação e faturamento: Uma vez que os alunos assinam o contrato,
esse setor é responsável por gerar periodicamente os lançamentos
financeiros no ERP referentes a esses alunos. Então, os boletos são
gerados no sistema, registrados no banco e enviados aos
responsáveis financeiros. Paralelamente, a nota fiscal é emitida, tanto
para os serviços contratados quanto para o material didático. Após
isso, os pagamentos são identificados e ocorre a conciliação dos
33
valores recebidos. Em caso excepcionais, há o cancelamento das
notas fiscais e dos boletos registrados no banco.
IV. Compras e contas a pagar: Setor responsável por todas as atividades
relacionadas ao processo de aprovação de pedidos de compras de
materiais. Também responsável pela realização de pagamentos, tanto
manuais quanto automáticos, incluindo as etapas de preparação de
remessas e eventuais cancelamentos de pagamentos agendados.
Além disso, contempla as atividades de identificação de rejeições de
pagamento. Por fim, ainda é encarregado de todas as atividades
referentes a movimentações financeiras, ou seja, aplicações de
excedentes de caixa.
V. Atendimento: Setor responsável por atender às principais demandas,
tanto das unidades como das diferentes áreas da Holding como do
Sistema de Ensino. Dessa forma, há uma série diversificada de
atividades que estão sob a responsabilidade desse setor, como
alteração do responsável financeiro do aluno no cadastro do sistema,
alteração do plano de pagamento do serviço contratado e
processamento de segunda via de vale transporte.
34
5. ESTRUTURA DE CUSTOS Custos diretos das
Unidades de Negóc
5.1 Alocação dos custos das atividades prestadas pelo CSC
A empresa estudada elabora relatórios mensais nos quais apresenta a
contribuição de cada uma das unidades de negócios que compõem o grupo, dentre
outras informações essenciais ao conselho e aos investidores da empresa. De modo
geral, nesses relatórios os custos variáveis, em sua maioria, das UNs são alocados
nelas mesmas. Entretanto, os custos oriundos dos serviços prestados pelo CSC às UNs
(custos indiretos) não são alocados nelas próprias, como podemos ver na figura 11.
A empresa X elabora relatórios mensais nos quais apresenta o que a empresa
chama de contribuição LAJIDA de cada uma das unidades de negócios que compõem o
grupo. Os custos diretos de produção como professores, aluguel e material didático são
subtraídos da receita para obter o lucro bruto como mostrado na figura 11. Do lucro bruto
subtrai-se os outros custos diretos como salários e bônus de funcionários, serviços de
terceiros, vendas e marketing e provisão para devedores duvidosos obtendo o que a
empresa chama de contribuição LAJIDA. Trata-se de um parâmetro gerencial e como tal
a empresa pode defini-lo como achar melhor para suas necessidades. Observa-se que
os custos indiretos tanto dos serviços compartilhados como outros custos indiretos da
holding não estão alocados as unidades de negócio. Trata-se de um procedimento usual
e que tem a vantagem de evitar qualquer alocação de custo indireto que sempre
envolverá imprecisões. Por outro lado, não se tem desta forma uma ideia da rentabilidade
real de cada negócio, o que não parece ser importante para a empresa no momento, mas
pode vir a ser importante no caso de venda ou spin off de somente uma das unidades.
35
Figura 11 - Estrutura de Custo Atual
Fonte: Elaboração própria
5.2 Estrutura de custos das diferentes UNs
5.2 Estrutura de custos das diferentes UNs
Considerando as unidades de negócios, como o objeto de custo da empresa
estudada, apresentamos na tabela da figura 12 a estrutura dos principais custos
diretamente alocados nelas no ano de 2018. Os valores foram multiplicados por um valor
constante, de forma a garantir a privacidade das informações, visando manter mantendo
a proporcionalidade entre os dados apresentados.
Considerando as unidades de negócios como o objeto de custo, apresentamos na
figura 12 a estrutura dos custos diretos rastreados às diferentes unidades de negócio
da empresa X em 2018. Observa-se que professores, funcionários e bônus de
funcionários representam 67% dos custo das UNs. Aluguel, material didático e
serviços prestados por terceiros representaram outros 26% dos custos direto, como
descrito de forma mais detalhada a seguir. Os valores foram multiplicados por um
valor constante, de forma a garantir a privacidade das informações, mas mantendo a
proporcionalidade entre os dados apresentados.
valores em R$ MM
Real% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real% do total
de custosReal
% do total de
custos
Receita líquida 182,8 n.a. 182,8 n.a. 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Professores -59,0 36% -59,0 36% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Aluguel -14,0 9% -13,8 8% 0,0 n.a. -0,3 0%
(-) Material didático (MD) -8,5 5% -8,5 5% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
Lucro bruto 101,6 n.a. 101,6 n.a. 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Funcionários -43,5 27% -34,3 21% -1,4 1% -7,8 5%
(-) Oper., esc. e outros -19,8 12% -16,1 10% -0,3 0% -3,3 2%
(-) Vendas e marketing -6,2 4% -6,2 4% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Provisão para devedores (PDD) -8,0 5% -8,0 5% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Bônus a funcionários -4,9 3% -1,8 1% -0,3 0% -2,8 2%
Contribuição LAJIDA 19,3 n.a. 35,2 n.a. -2,0 n.a. -13,9 n.a.
C ON SOLID A D O
EM P R ESA X
C ON SOLID A D O
UN sCSC
Demais áreas
Central
36
Figura 12 - Custos Diretos
Fonte: Elaboração própria
● Professores:
Corresponde a 40% do total dos custos alocados nas unidades de negócio no
ano de 2018. Essa linha consolida todas as despesas inerentes à professores e
monitores. Dentre elas, podemos destacar as de natureza salarial, como por exemplo
os proventos devido à hora aula recebidos pelos professores e monitores da rede, e
outros eventos como direito autoral e gravação de aula em vídeo.
Além disso, também agrupa os gastos com benefícios como assistência médica,
hospitalar e odontológica, plano de saúde, vale transporte, exame médicos e cursos de
aperfeiçoamento e capacitação. Por fim, também contabiliza os encargos sobre os
docentes como INSS, FGTS, entre outros encargos.
Naturalmente, é a linha de custos mais representativa em todas as UNs, dado
que um dos principais pilares do grupo é ter um ensino de excelência que possibilite não
só a aprovação em diversos concursos e vestibulares, mas também um ensino forte e
completo desde o ensino infantil. Para isso, todas as unidades de negócios possuem
professores com larga experiência pedagógica e muitos anos de prática, o que
naturalmente tende a elevar a hora-aula média. Além disso, o processo seletivo de
novos professores e monitores também é criterioso, prezando sempre por profissionais
excelentes.
Analisando a distribuição entre as diversas unidades de negócios, é possível
perceber que não há grandes variações entre elas, exceto pelas UN “E” e “G”, que se
distanciam da média de 40%. Nessas UNs, há um motivo peculiar para esse desvio. A
valores em R$ MMReal
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Receita líquida 182,8 47,2 28,9 16,6 2,132 100% 17,2 10,3 5,1
(-) Professores -59,0 40% -15,3 42% -8,9 41% -6,8 43% -1,197 42% -5,6 35% -3,6 41% -1,4 34%
(-) Aluguel -13,8 9% -3,9 11% -2,0 9% -1,1 7% -0,526 19% -1,4 9% -0,5 6% -0,5 11%
(-) Material didático (MD) -8,5 6% -2,0 6% -1,3 6% -1,2 8% -0,086 3% -0,2 2% -0,4 5% -0,1 2%
Lucro bruto 101,6 26,0 16,7 7,4 0,323 10,0 5,8 3,2
(-) Funcionários -34,3 23% -7,9 22% -4,9 22% -3,8 24% -0,543 19% -4,4 28% -2,0 23% -1,6 38%
(-) Oper., esc. e outros -16,1 11% -3,4 10% -2,2 10% -1,5 10% -0,125 4% -3,6 22% -0,8 9% -0,5 13%
(-) Vendas e marketing -6,2 4% -1,4 4% -0,8 4% -0,9 6% -0,187 7% -0,5 3% -0,6 7% -0,0 1%
(-) Provisão para devedores (PDD)-8,0 5% -1,9 5% -1,6 7% -0,2 1% -0,143 5% -0,1 0% -0,7 8% -0,0 1%
(-) Bônus a funcionários -1,8 1% -0,4 1% -0,2 1% -0,3 2% -0,021 1% -0,3 2% -0,1 2% 0,0 0%
Contribuição LAJIDA 35,2 10,9 7,0 0,7 -0,697 1,2 1,5 1,0
UN F UN GC ON SOLID A D O
UNUN A UN B UN C UN D UN E
37
linha de funcionários tornou-se mais relevantes do que nas outras UNs, diminuindo
assim a participação dos gastos com professores. Essas duas unidades de negócios
fazem parte das Escolas Premium, que em 2018 estavam formando um núcleo de
funcionários administrativos que se tornariam uma central administrativa dessas
unidades no ano de 2019, aumentando assim os gastos com funcionários
administrativos e diminuindo relativamente o peso dos custos com
professores.Corresponde a 40% do total dos custos alocados nas unidades de negócio
no ano de 2018. Essa linha consolida todos os custos inerentes à professores e
monitores. Dentre elas, podemos destacar as de natureza salarial, como por exemplo
os proventos devido à hora aula recebidos pelos professores e monitores da rede, e
outros eventos como direito autoral e gravação de aula em vídeo.
Além disso, também agrupa os gastos com benefícios como assistência médica,
hospitalar e odontológica, plano de saúde, vale transporte, exame médicos e cursos de
aperfeiçoamento e capacitação. Por fim, também contabiliza os encargos sobre os
docentes como INSS, FGTS, entre outros encargos.
Naturalmente, é a linha de custos mais representativa em todas as UNs, dado
que um dos principais pilares do grupo é ter um ensino de excelência que possibilite não
só a aprovação em diversos concursos e vestibulares, mas também um ensino forte e
completo desde o ensino infantil. Para isso, todas as unidades de negócios possuem
professores com larga experiência pedagógica e muitos anos de prática, o que
naturalmente tende a elevar a hora-aula média. Além disso, o processo seletivo de
novos professores e monitores também é criterioso, prezando sempre por profissionais
excelentes.
Analisando a distribuição entre as diversas unidades de negócios, é possível
perceber que não há grandes variações entre elas, exceto pelas UN “E” e “G”, que se
distanciam da média de 40%. Nessas UNs, há um motivo peculiar para esse desvio. A
linha de funcionários tornou-se mais relevantes do que nas outras UNs, diminuindo
assim a participação dos gastos com professores. Essas duas unidades de negócios
fazem parte das Escolas Premium, que em 2018 estavam formando um núcleo de
funcionários administrativos que se tornariam uma central administrativa dessas
unidades no ano de 2019, aumentando assim os gastos com funcionários
administrativos e diminuindo relativamente o peso dos custos com professores.
38
Figura 13 - Custos com Professores
Fonte: Elaboração própria
Aluguel:
● Aluguel:
Todas as unidades se estabeleceram em imóveis alugados. Essa linha
contempla o aluguel da unidade e também gastos com IPTU do imóvel. Além disso,
algumas escolas não possuem quadra na própria unidade. Dessa forma, quadras de
terceiros são alugadas a fim de possibilitar sobretudo a prática de atividades físicas por
parte dos alunos.
39
A linha de aluguel é responsável por cerca de 9% dos custos das UNs, sendo a
UN F a que menos depende desse tipo de recurso, motivado pela isenção de aluguel
de algumas unidades, devido a acordos com antigos sócios.
● Despesas com material didático:
Responsável por 6% de todas as despesas. As UNs do grupo compram o
material didático do Sistema de Ensino da empresa X e revendem para os seus próprios
alunos, gerando assim lucro para a própria unidade de negócio. Em linhas gerais, é o
custo com a compra de material didático para revenda aos alunos.
● Funcionários administrativos:
É o segundo maior gasto das unidades de negócios, correspondendo a 23% do
total dos custos alocado nas UNs no ano de 2018. Essa linha consolida todas as
despesas inerentes à funcionários administrativos das unidades, como por exemplo
diretores, inspetores, porteiros, agentes de serviços gerais, diretores adjuntos, entre
outros.
Similarmente aos custos com professores, podemos destacar os desembolsos
de natureza salarial, e outros eventos como hora extra, férias, 13° salário, entre outros.
Além disso, também agrupa os custos com benefícios como assistência médica,
hospitalar e odontológica, plano de saúde, vale transporte, exame médicos e cursos de
aperfeiçoamento e capacitação. Por fim, também contabiliza os encargos sobre os
salários como INSS, FGTS, entre outros encargos.
Como já dito anteriormente, vale ressaltar que os funcionários administrativos do
CSC, estão alocados no próprio CSC e não nas UNs, apesar de eles prestarem diversos
serviços para todas as UNs do grupo. Mais adiante, será demonstrada a estrutura de
custos do próprio CSC. Logo, será possível entender o assunto de forma mais clara.
Analisando a distribuição entre as diversas UNs, é possível perceber que não há
grandes variações entre elas, exceto novamente pelas UNs “E” e “G”, como já
comentado. Essas duas UNs fazem parte das Escolas Premium, que em 2018 estavam
formando um núcleo de funcionários administrativos que se tornariam uma central
administrativa dessas unidades no ano de 2019, aumentando assim os custos com
funcionários administrativos.
●
40
Todas as unidades se estabeleceram em imóveis alugados. Essa linha contempla
o aluguel da unidade e também gastos com IPTU do imóvel. Além disso, algumas escolas
não possuem quadra na própria unidade. Dessa forma, quadras de terceiros são alugadas
a fim de possibilitar sobretudo a prática de atividades físicas por parte dos alunos.
A linha de aluguel é responsável por cerca de 9% dos custos diretos das UNs,
sendo a UN F a que menos depende desse tipo de recurso, motivado pela isenção de
aluguel de algumas unidades, devido a acordos com antigos sócios.
● Custo com material didático:
Responsável por 6% de todo o custo direto. As UNs do grupo compram o material
didático do Sistema de Ensino da empresa X e revendem para os seus próprios alunos,
gerando assim lucro para a própria unidade de negócio. Em linhas gerais, é o custo com
a compra de material didático para revenda aos alunos.
● Funcionários administrativos:
É o segundo maior custo das unidades de negócios, correspondendo a 23% do
total dos custos diretos alocado nas UNs no ano de 2018. Essa linha consolida todos os
custos inerentes à funcionários administrativos das unidades, como por exemplo
diretores, inspetores, porteiros, agentes de serviços gerais, diretores adjuntos, entre
outros.
Similarmente aos custos com professores, podemos destacar os desembolsos de
natureza salarial, e outros eventos como hora extra, férias, 13° salário, entre outros. Além
disso, também agrupa os custos com benefícios como assistência médica, hospitalar e
odontológica, plano de saúde, vale transporte, exame médicos e cursos de
aperfeiçoamento e capacitação. Por fim, também contabiliza os encargos sobre os
salários como INSS, FGTS, entre outros encargos.
Como já dito anteriormente, vale ressaltar que os funcionários administrativos do
CSC, estão alocados na Holding e não nas UNs, apesar de eles prestarem diversos
serviços para todas as UNs do grupo. Mais adiante, será demonstrada a estrutura de
custos do próprio CSC. Logo, será possível entender o assunto de forma mais clara.
Analisando a distribuição entre as diversas UNs, é possível perceber que não há
grandes variações entre elas, exceto novamente pelas UNs “E” e “G”, como já comentado.
Essas duas UNs fazem parte das Escolas Premium, que em 2018 estavam formando um
núcleo de funcionários administrativos que se tornariam uma central administrativa
41
dessas unidades no ano de 2019, aumentando assim os custos com funcionários
administrativos.
Figura 14 - Custos com Funcionários
Fonte: Elaboração própria
● Despesas operacionais, de escritório e outros:
Contempla em torno de 11% dos custos. Essa linha é a junção de uma ampla
série de diversas naturezas de despesas. Dentre elas, podemos destacar as despesas
operacionais das unidades de negócio como gastos com água e esgoto, luz, gás,
internet, telefone, celular, coleta de lixo, enfim são gastos inerentes à operação das
escolas. Além disso, engloba também a compra de materiais operacionais como
materiais de escritório, materiais de higiene e limpeza, entre muitos outros.
Além dos gastos já citados, contempla ainda as manutenções de aparelhos
existentes nas unidades, seguros de alunos, seguros prediais e ajuda de custo pessoal
com transporte, refeição e passagem aérea em casos específicos. Enfim, trata-se de
uma linha bastante abrangente que contém diversas naturezas como no quadro abaixo.
Dado o seu amplo espectro, é natural que haja uma grande variabilidade da sua
representatividade em relação ao total de gastos de cada uma das UNs. Apesar disso,
percebe-se que a UN “F” é a que percentualmente tem mais gastos dessa natureza.
Isso se deve ao escopo pedagógico. Por ser uma escola bilíngue, muitos professores
de outros países foram contratados para colaborar na parte pedagógica.
42
Sendo assim, houve maiores custos com auxílios de estadia, transporte e
passagem aérea. A UN possui unidades com grandes espaços físicos, o que torna mais
onerosos serviços como segurança e limpeza terceirizada, coleta de lixo, gastos
relativos à manutenção do espaço físico, entre outros
● Custos operacionais, de escritório e outros:
Contempla em torno de 11% dos custos. Essa linha é a junção de uma ampla série
de diversas naturezas de custos. Dentre elas, podemos destacar os custos operacionais
das unidades de negócio como gastos com água e esgoto, luz, gás, internet, telefone,
celular, coleta de lixo, enfim são custos inerentes à operação das escolas. Além disso,
engloba também a compra de materiais operacionais como materiais de escritório,
materiais de higiene e limpeza, entre muitos outros.
Além dos gastos já citados, contempla ainda as manutenções de aparelhos
existentes nas unidades, seguros de alunos, seguros prediais e ajuda de custo pessoal
com transporte, refeição e passagem aérea em casos específicos. Enfim, trata-se de uma
linha bastante abrangente que contém diversas naturezas como no quadro abaixo.
Dado o seu amplo espectro, é natural que haja uma grande variabilidade da sua
representatividade em relação ao total de gastos de cada uma das UNs. Apesar disso,
percebe-se que a UN “F” é a que percentualmente tem mais custos dessa natureza. Isso
se deve ao escopo pedagógico. Por ser uma escola bilíngue, muitos professores de
outros países foram contratados para colaborar na parte pedagógica.
Sendo assim, houve maiores custos com auxílios de estadia, transporte e
passagem aérea. A UN possui unidades com grandes espaços físicos, o que torna mais
43
onerosos serviços como segurança e limpeza terceirizada, coleta de lixo, gastos relativos
à manutenção do espaço físico, entre outros
Fonte: Elaboração própria
● Vendas e marketing:
Representa cerca de 4% do total dos custos alocados nas UNs no ano de 2018.
Essa linha tem uma natureza muito específica, pois consolida os custos com vendas e
marketing do grupo. De modo geral, esses custos ocorrem sobretudo no decorrer do
ciclo de matrículas, período do ano no qual o foco é rematricular alunos antigos e
conseguir novos alunos. Ou seja, o grupo investe em divulgação das UNs a fim de
aumentar a captação de novos alunos.
Um dos principais meios de divulgação utilizados são os bolsões. As UNs
realizam provas de bolsa a fim de conceder descontos aos futuros alunos. É uma forma
de chamar potenciais novos estudantes, divulgar a UN e suas realizações pedagógicas,
além de ser uma oportunidade de apresentar as instalações do colégio aos
responsáveis.
Figura 15 - Custos Operacionais, Escritórios e outros
44
A divulgação dos bolsões ocorre mais frequentemente por campanhas em
rádios, revistas/jornais, busdoor e mídias sociais digitais, juntamente com a divulgação
das aprovações dos ex-alunos, ao término dos principais processos seletivos do Brasil.
Em alguns casos, ocorre até mesmo a divulgação em canais de televisão, por meio de
agências de propaganda e patrocínio de eventos.
Além dos custos com captação de novos alunos, o grupo também realiza eventos
para mitigar a evasão de alunos no decorrer do ano, ou seja, o grupo realiza campanha
de retenção dos alunos que já estudam nas unidades. Umas das formas de motivar os
alunos e também os responsáveis deles, é realizar eventos extraclasses que sirvam
tanto para desenvolver habilidades acadêmicas relacionadas ao conteúdo visto em sala
de aula, como habilidades socioemocionais, a fim de fortalecer os laços interpessoais
entre os estudantes.
Analisando os percentuais dos custos com vendas e marketing nas unidades de
negócios, não há grandes variações, exceto pela UN “G”. Como já comentado
anteriormente, essa UN faz parte das Escolas Premium do grupo. É uma UN que já atua
há décadas no estado do Rio de Janeiro, sendo seu público alvo muito focado no ensino
infantil.
Nesse sentido, historicamente há uma demanda por vagas muito maior do que
as unidades dessa UN podem ofertar. Portanto, não se justifica um investimento em
marketing e captação de novos alunos similar ao das outras unidades de negócios, dado
sua consolidação no mercado e a sua capacidade ociosa praticamente inexistente.
45
Figura 16 - Custos com Vendas e Marketing
Fonte: Elaboração própria
● Provisão para devedores duvidosos (PDD)
É uma linha que tem mais natureza gerencial do que de desembolso de custos.
Essa linha reflete a melhor expectativa de perda por inadimplência, ou seja, representa
o valor de receita que fica em aberto frente ao total de receita que as UNs deveriam
receber. Tem grande relevância pois o resultado dessa linha é muito volátil, variando
consideravelmente conforme a mudança da estratégia de cobrança dos responsáveis
financeiros inadimplentes, num range entre 1% e 8% do total de custos diretos das Uns.
● Bônus a funcionários:
A empresa oferece um programa de participação nos lucros e resultados (PLR),
que é uma forma de remuneração variável, relacionado ao cumprimento de metas. No
período de alinhamento estratégico da empresa, são estabelecidas metas corporativas,
que são desmembradas para a diretoria executiva da empresa, e são repassadas a
todos os níveis hierárquicos menos elevados, como gerentes, coordenadores, analistas,
entre outros.
Ao término de cada ano, caso as metas propostas tenham sido atingidas, os
funcionários administrativos recebem uma bonificação (PLR), que é um múltiplo do
46
salário e varia de acordo com a função desempenhada e o número de meses
trabalhados naquele ano.
5.3 Estrutura de custos da Holding
Considerando a Holding como o objeto de custo, apresentamos na figura 17 a
estrutura dos seus principais custos no ano de 2018. Os valores foram modificados, de
forma a garantir a privacidade das informações, porém mantendo a proporcionalidade
entre os dados apresentados. Observa-se que o CSC é um dos custos diretos da holding
(e indiretos para as UNs) mas muitos outros custos são relevantes para a holding. Na
verdade, os custos do CSC representam 14% dos custos diretos da Holding como
mostrado na figura 18.
Figura 17 - Estrutura de Custos da Holding
Fonte: Elaboração própria
valores em R$ MMReal
% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real% do total
de custosReal
% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
(-) Aluguel -0,3 2% 0% 0% 0% 0% 0% 0% 0% 0% 0% 0% -0,3 22% 0% 0%
(-) Funcionários [C] -9,2 58% -1,4 69% -0,2 0 -0,7 68% -0,6 40% -0,6 36% -0,6 47% -0,2 63% -0,8 68% -0,9 85% -0,6 75% -0,6 47% -1,5 54% -0,6 77%
(-) Oper., terc. e outros [C] -3,6 23% -0,3 16% -0,1 15% -0,2 16% -0,5 30% -0,5 32% -0,3 27% -0,1 19% -0,2 16% -0,1 7% -0,1 13% -0,6 47% -0,6 23% -0,1 11%
(-) Bônus a funcionários [C] -3,1 19% -0,3 16% -0,1 15% -0,2 16% -0,5 30% -0,5 32% -0,3 27% -0,1 19% -0,2 16% -0,1 7% -0,1 13% -0,1 6% -0,6 23% -0,1 11%
Contribuição LAJIDA -15,9 100% -2,0 100% -0,3 100% -1,0 100% -1,6 100% -1,7 100% -1,3 100% -0,4 100% -1,1 100% -1,0 100% -0,7 100% -1,3 100% -2,7 100% -0,8 100%
AdmissõesTISedeOperações Pedagógico PresidênciaNovos
NegóciosJurídico Marketing
CONSOLIDADO
HoldingCSC Expansões Financeiro
Gente e
Gestão
47
Figura 18 - Composição dos Custos da Holding
Fonte: Elaboração própria
Neste trabalho além dos custos dos serviços compartilhados outros custos
diretos da holding, descritos a seguir, serão agrupados no que chamaremos de novos
custos dos serviços compartilhados e o método de custeio ABC será utilizado para
alocar tais custos indiretos para as unidades de negócio. Vale ressaltar que não serão
todos os custos indiretos alocados as unidades de negócio, apenas os do CSC. Mas,
mais importante que calcular o custo total das unidades de negócio, o presente estudo
de caso visa ilustrar a implementação do método ABC para uma empresa de educação
com redes de escolas com diferentes públicos alvo.
● Aluguel:
De modo similar às unidades de negócios e departamentos, o prédio no qual está
situada a central administrativa do grupo também funciona por contrato de locação.
Portanto, essa linha consolida os custos com aluguel do prédio da holding, bem como
os custos com IPTU do imóvel.
É interessante ressaltar que todo o valor pago de aluguel atualmente fica alocado
no centro de custo “Central Sede”, que está consolidado na coluna de outras áreas da
central. Portanto, não há custo com aluguel alocado no CSC.
48
● Funcionários [C]:
É o maior grupo de custo com a holding, correspondendo a 58% do total dos
seus custos. Essa linha consolida todas os custos inerentes à funcionários
administrativos da central, como por exemplo diretores executivos, gerentes
administrativos, coordenadores de áreas, supervisores, analistas, estagiários e
assistentes, entre outros.
● Custos operacionais, de escritório e outros [C]:
Contempla em torno de 23% dos custos. É o segundo maior grupo de custos da
central, ficando atrás apenas dos custos com funcionários administrativos. Essa linha é
a junção de uma série custos tais como energia elétrica e internet.
Além dos custos já citados, há diversas naturezas orçamentárias que sofrem com
essa limitação de não refletirem o consumo de cada área e, por consequência, ficam
concentradas em poucos centros de custo. A figura 19 sumariza essas naturezas
orçamentárias.
49
Figura 19 - Custos que não Refletem o Consumo de cada Área
Fonte: Elaboração própria
No centro de custo TI, por exemplo, ficam alocados todos os custos com licença
de softwares recorrentes, mesmo sendo a utilização dessas licenças comum a todas as
áreas da empresa. Por exemplo, se o CSC contrata 10 novos funcionários e necessita,
portanto, de 10 novas licenças do pacote Office, esse custo fica alocada no centro de
custo TI, e não no centro de custo dos funcionários, que nesse exemplo é o CSC.
O racional por trás desse tipo de alocação é que, por conta do TI ser o setor
responsável por negociar, gerir e controlar as licenças de softwares, faz sentido alocar
integralmente esses custos no orçamento de TI, pois facilita o controle e a gestão de
custos, mesmo sabendo que toda a empresa se utiliza dessas licenças. Com esse
exemplo fica claro que, para levantar todos os custos do CSC, é necessário realocar
esses custos que são do CSC, porém estão alocadas em outros centros de custo.
50
De modo semelhante ao exemplo dado, diversos custos, que são consumidos
pelo CSC e seus funcionários, estão alocadas tanto no centro de custo Sede bem como
no centro de custo TI. Alguns exemplos são custos com aluguel do prédio da sede,
manutenção de elevador, material de escritório, material de limpeza, aparelhos
eletrônicos, entre outros.
Os setores de contabilidade, planejamento financeiro da empresa X tiveram
importante papel de fornecer informações relevantes que os autores consideram
relevantes para que tal alocação pudesse ser feita. O primeiro passo foi agrupa os
custos a serem alocados em subgrupos. O objetivo é unir custos que possam ser
rateados às UNs pelo mesmo critério de rateio. A figura 20 demonstra o resultado desse
primeiro tratamento.
Figura 20 - Custos Agrupados
Fonte: Elaboração própria
Os custos indiretos foram agrupados em 3 grupos em função da escolha dos
direcionadores de custos. O primeiro grupo foram os custos com tecnologia, cujo
51
direcionador foi o número de licenças ativas. O segundo grupo foram os custos os custos
de ocupação, onde o direcionador foi a área ocupada em m². Por fim, o terceiro grupo
de custos indiretos teve como direcionador o número de colaboradores.
Definidos os critérios, após validação das áreas envolvidas, o setor de
contabilidade gerou uma nova base de dados com os custos agrupados. Como
mostrado na figura 21.
Figura 21 - Rateio dos Custos
Fonte: Elaboração própria
Percebe-se que o valor total dos custos não se alterou. Entretanto, houve
redistribuição dos custos que estavam concentrados no centro de custo Sede e TI,
gerando as novas linhas de custos com tecnologia, custos com ocupação e custos com
utilização. Dessa forma, a alocação dos custos indiretos entre as UNs será mais ampla
e incluíra os três grupos de custos mencionados. Importante observar, no entanto, que
a linha de custos funcionários e bônus de funcionários, que representam quase 80%
dos geradores de custos da holding não foram alterados com esta mudança. Uma
análise mais completa do cruzamento de uso de recursos entre as várias áreas de apoio
da empresa certamente deverá aprofundar nos custos relacionados a mão de obra das
áreas de apoio, mas isto não foi feito nestes trabalho, que tem como objetivo ilustrar
possibilidades e conceitos relacionadas a alocações de custos indiretos a objetos de
custos com o uso de mais de um direcionador de custos.
5.4 Análise da rentabilidade operacional atual das UNs
Atualmente um importante parâmetro utilizado pela empresa é a contribuição das
unidades de negócio para o EBITDA ou LAJIDA da empresa. Vale lembrar que a
diferença entre EBITDA e o lucro operacional são as depreciações e amortizações. Em
uma rede de escolas são baixos os valores de depreciação e amortização assim não
valores em R$ MMReal
% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real% do total
de custosReal
% do total
de custosReal
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custos
Real
% do
total de
custosReceita líquida 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0
(-) Funcionários [58%] -9,2 58% -1,4 64% -0,2 57% -0,7 63% -0,6 37% -0,6 34% -0,6 44% -0,2 51% -0,8 64% -0,9 80% -0,6 71% -0,6 72% -1,5 66% -0,6 68%
(-) Oper., terc. e outros [19%] -3,1 19% -0,3 14% -0,1 13% -0,2 15% -0,5 28% -0,5 31% -0,3 25% -0,1 15% -0,2 15% -0,1 7% -0,1 12% -0,1 7% -0,6 28% -0,1 10%
(-) Bônus a funcionários [16%]-2,5 16% -0,3 14% -0,1 13% -0,2 15% -0,5 28% -0,5 31% -0,3 25% -0,1 15% -0,2 15% -0,1 7% -0,1 12% -0,1 9% -0,1 3% -0,1 10%
(-) Custos com tecnologia [2%]-0,4 2% -0,1 2% -0,0 8% -0,0 2% -0,1 3% -0,0 1% -0,0 2% -0,0 3% -0,0 2% -0,0 1% -0,0 2% -0,0 4% -0,0 1% -0,0 6%
(-) Custos de ocupação [3%] -0,5 3% -0,1 3% -0,0 7% -0,0 3% -0,1 3% -0,0 1% -0,0 3% -0,1 12% -0,0 2% -0,0 3% -0,0 2% -0,0 4% -0,0 1% -0,0 5%
(-) Custos de utilização [2%] -0,2 2% -0,0 1% -0,0 2% -0,0 2% -0,0 1% -0,0 2% -0,0 1% -0,0 3% -0,0 2% -0,0 2% -0,0 1% -0,0 3% -0,0 1% -0,0 1%
Contribuição LAJIDA -15,9 100% -2,2 100% -0,4 100% -1,1 100% -1,8 100% -1,7 100% -1,3 100% -0,5 100% -1,2 100% -1,1 100% -0,8 100% -0,8 100% -2,2 100% -0,9 100%
FinanceiroGente e
GestãoPresidênciaPedagógicoJurídico Marketing
Novos
NegóciosOperações
CONSOLIDADO
HoldingSede TI AdmissõesCSC Expansões
52
existe grande diferença entre o lucro operacional e o EBITDA. O EBITDA ou LAJIDA é
obtido subtraindo das receitas liquidas os custos e despesas operacionais, excetuando
destes custos e despesas aqueles relacionados a depreciação ou amortização, ou seja,
soma-se ao lucro operacional a depreciação e amortização para obtenção do EBITDA
ou LAJIDA.
O LAJIDA é um indicador muito usado, pois informa sobre o potencial de geração
de caixa operacional da empresa. Segundo o autor Carlos Momose (2009, p. 99), o fato
de desprezar depreciação e amortização (desvantagem) na realidade faz com que o
LAJIDA ignore os diferentes métodos de contabilização. Não existe um padrão mundial
no critério de contabilização depreciação e amortização. Isso faz com que facilite a
comparação entre empresas de locais distintos, mas no fundo a depreciação e
amortização devem ser levadas em consideração, já que reflete a necessidade de
reinvestimento.
Na empresa estudada, a tomada de decisão da alta hierarquia em expandir ou
não uma UN poderá ser com base na performance de cada UN, através de uma análise
detalhada da margem de contribuição das unidades de negócio pertencentes ao grupo,
sem fazer a alocação dos custos indiretos da holding nas unidades de negócio. Isto é
compreensível pois os custos, muitos deles fixos, que a empresa tem na holding hoje (e
inclusive representam uma vantagem competitiva da empresa) foram criados prevendo
uma expansão da empresa. A alocação desta estrutura às unidades de negócio atuais
levaria a uma rentabilidade baixa que seria irreal na medida que a dimensão desta
estrutura em geral é construída prevendo as expansões dos próximos anos. O
crescimento da empresa via aquisições e o grande investimentos da empresa no
desenvolvimento das áreas de apoio confirmam esta estratégia.
A figura 22 apresenta o DRE gerencial consolidado da empresa X no ano de
2018. Além de demonstrar todos os custos e despesas operacionais, evidencia também
uma análise vertical em relação à receita liquida. Por exemplo, os gastos com
funcionários administrativos da UN B representam 17% do total da receita líquida dessa
UN. Além disso, ela conta com uma margem de contribuição LAJIDA de 23% do total
da sua receita líquida.
A Análise Vertical (AV) ou de Estrutura, segundo Fernandes (1997, p. 66) [...] é
o processo que objetiva a medição percentual de cada componente em relação ao total
de que faz parte. A proporção de cada parte em relação ao total é definida mediante
aplicação da regra de três simples.
53
Figura 22 - DRE Gerencial Consolidado da Empresa
Fonte: Elaboração própria
Ao analisar a margem de contribuição LAJIDA, como definido pela empresa X,
de cada uma das unidades de negócios, pode-se verificar que há 3 grupos; grupo 1,
com as UNs A, B e C com contribuições mais altas, 22%, 23% e 24% respectivamente;
grupo 2, com as UNs F e G com contribuições medianas, 15% e 19%, respectivamente
e, por fim, o grupo 3 contribuições mais baixas, UNs D e E, com 5% e 7%,
respectivamente.
As 3 UNs do grupo 1 são as que estão há mais tempo no grupo. Por esse motivo,
há uma maior padronização tanto no quadro de professores quanto no quadro de
funcionários administrativos. Além disso, essas UNs já estão sujeitas a um controle
mais rigoroso de custos, por terem suas informações completamente integradas no
sistema de gestão da empresa. Por fim, pode-se dizer que são UNs que já carregam a
cultura da empresa tendo estas maior foco com redução e controle de custos.
As UNs do segundo grupo são formadas pelas UNs F e G. São UNs com margem
de contribuição LAJIDA mediana, se comparados às demais. A UN G apresenta margem
de contribuição LAJIDA de 19%, enquanto a unidade de negócios F tem 15%. Essas
duas UN foram incorporadas ao grupo no ano de 2017. Portanto, é natural que ainda
apresentem algumas linhas de custos que desviam do padrão das UNs do grupo com
maior lucratividade.
De modo geral, a lucratividade da UN F é impactada sobretudo por maiores
custos com professores, devido ao ajuste gradual no quadro docente a fim de que a
hora-aula média esteja conforme o planejado. Quando essa UN foi adquirida, existiam
valores em R$ MM
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Real
% da
receita
líquida
Receita líquida 182,8 100% 57,5 100% 47,2 100% 28,9 100% 16,6 100% 17,2 100% 10,3 100% 5,1 100% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Professores -59,0 -32% -17,4 -30% -15,3 -32% -8,9 -31% -6,8 -41% -5,6 -32% -3,6 -35% -1,4 -28% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Aluguel -14,0 -8% -4,4 -8% -3,9 -8% -2,0 -7% -1,1 -7% -1,4 -8% -0,5 -5% -0,5 -9% 0,0 n.a. -0,3 n.a.
(-) Material didático (MD) -8,5 -5% -3,2 -6% -2,0 -4% -1,3 -4% -1,2 -7% -0,2 -1% -0,4 -4% -0,1 -2% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
Lucro bruto 101,6 56% 32,6 57% 26,0 55% 16,7 58% 7,4 45% 10,0 58% 5,8 56% 3,2 62% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Funcionários -43,0 -24% -9,7 -17% -7,9 -17% -4,9 -17% -3,8 -23% -4,4 -26% -2,0 -20% -1,6 -31% -1,4 n.a. -7,3 n.a.
(-) Oper., esc. e outros -19,8 -11% -4,1 -7% -3,4 -7% -2,2 -8% -1,5 -9% -3,6 -21% -0,8 -8% -0,5 -10% -0,3 n.a. -3,3 n.a.
(-) Vendas e marketing -6,2 -3% -2,0 -3% -1,4 -3% -0,8 -3% -0,9 -5% -0,5 -3% -0,6 -6% -0,0 -1% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) PDD -8,0 -4% -3,4 -6% -1,9 -4% -1,6 -5% -0,2 -1% -0,1 0% -0,7 -7% -0,0 0% 0,0 n.a. 0,0 n.a.
(-) Bônus a funcionários -5,4 -3% -0,5 -1% -0,4 -1% -0,2 -1% -0,3 -2% -0,3 -1% -0,1 -1% 0,0 0% -0,3 n.a. -3,3 n.a.
Contribuição LAJIDA 19,3 11% 12,9 22% 10,9 23% 7,0 24% 0,7 5% 1,2 7% 1,5 15% 1,0 19% -2,0 n.a. -13,9 n.a.
Demais
áreas
Holding
UN D UN E UN G
C ON SOLID A D
O EM P R ESA
X
CSCUN A UM B UN C UN F
54
muitos professores antigos, com hora-aula bem acima do padrão do grupo. A
substituição desses professores ocorre de modo gradual, para evitar mudanças bruscas
no quadro docente, evitando-se assim altos custos rescisórios.
Ao analisar o resultado da UN G, percebemos que ela é impactada
principalmente pela linha de funcionários. Como já comentado anterior, essa é uma das
UNs Premium do grupo. Ao longo do ano de 2018, a central administrativa das Escolas
Premium ainda estava sendo formada. Logo, boa parte desses funcionários estavam
alocados na UN G, dado que ainda não existia de fato a central Premium.
Além disso, outra linha que impacta consideravelmente a rentabilidade da UN G
é a de custos operacionais. Por se tratar de um público alvo premium, onde o ticket
médio é mais elevado, há demanda dos responsáveis por atividades secundárias de
maior qualidade, como segurança terceirizada, limpeza terceirizada, consultoria
recorrente a fim de aprimorar práticas pedagógicas, entre outros.
Por fim, as UNs D e E formam o terceiro grupo, cujas rentabilidades são as
menores de todas as UNs. A unidade de negócio E apresenta margem de contribuição
LAJIDA de 7%, enquanto na UN D, essa margem é de 5% da receita líquida. Ambas as
UNs foram adquiridas e/ou criadas em 2017, porém contavam com poucas unidades.
Essas duas UNs foram as que percentualmente tiveram maior crescimento,
principalmente por meio de aquisição de novas unidades.
Por exemplo, a UN E apresenta diferenças relevante na linha de custos
operacionais. Por ser uma das UNs premium, isto se deve aos mesmos motivos
apresentados na UN G. Além disso, há um outro fator importante para entender esses
custos acima da média. A UN G é uma escola brasileira bilíngue. Por ser uma das
primeiras nesse nicho de mercado, foi necessário desenvolver todo know-how a respeito
desse assunto. Na prática, isso se reflete em maiores custos com passagem aérea para
congressos fora do Brasil, participação em palestras, custos com coaching e consultoria,
entre outros. Adicionalmente, ainda há maiores custos com funcionários administrativos,
devido à formação da central premium, como já comentado acima.
Já na UN D, temos custos com professores acima da média das demais UNs. O
principal motivo é a inadequação do quadro de professores das novas unidades ao
padrão da empresa X. A hora-aula média dessas unidades é cerca de 7% maior do que
nas demais unidades já aderentes ao padrão da empresa. Além da hora-aula, por
exemplo, havia o hábito de pagamento de gratificações de professores ao longo do ano,
devido à boas avaliações por parte dos alunos e responsáveis. Por fim, as unidades
55
dessa UN se concentram em cidades do sul do país, onde o deslocamento entre as
unidades utilizando transporte público é praticamente inviável, seja por conta de pouca
oferta desse transporte ou por conta da longa distância entre as unidades. Logo, a
empresa oferece ajuda de custo de transporte, alimentação e estadia aos professores.
Outro custo acima da média na UN D encontra-se na linha de funcionários. Os
motivos são análogos aos já explicados para a linha de professores. Por fim, essa UN
também apresenta maiores custos nas linhas de vendas e marketing. Isso se deve à
divulgação das novas UN do grupo na região sul do país, onde ainda é pouco conhecida.
Figura 23 - Ranking de Lucratividade Operacional
Fonte: Elaboração própria
Classificação UN
1° C
2° B
3° A
4° G
5° F
6° E
7° D
6,8%
4,5%
24,2%
23,2%
Margem de contribuição
LAJIDA
Ranking de lucrativade operacional
19,4%
15,0%
22,4%
56
6. IMPLEMENTAÇÃO DE UM SISTEMA DE
CUSTEIO ABC NO CSC
Este capítulo tem por objetivo descrever a criação e implementação do sistema
ABC no CSC da empresa X, lembrando que alguns custos da sede e de TI da holding
foram incluídos no CSC ou Centro de Serviços Compartilhados. Trata-se, portanto de
somente uma pequena parte dos custos indiretos das UNs que serão alocadas às
mesmas. Todos os demais custos diretos da holding, que são indiretos para as
unidades de negócio são passiveis de alocação para as UNs mas como já comentado
o objetivo é ilustrar o uso do custeio ABC. Numa primeira fase serão calculados os
custos das atividades prestados pelo novo CSC, antigo CSC mais alguns custos, e em
seguida alocar os custos dessas atividades nas unidades de negócio, definidas como
objetos de custo neste trabalho.
Segundo Worm e Brandt (2006, p. 04), as etapas que compõem o processo de
implantação do método ABC são:
Etapa 1 – Identificar os objetos de custos. Esta é a etapa inicial pois só a partir
dela podemos separar custos diretos e indiretos. Os produtos, atividades e clientes da
instituição podem ser objetos de custo, mas qualquer outro objeto de custo pode ser
definido.
Etapa 2: Identificar os custos diretos e indiretos dos objetos de custos.
Etapa 3 – Identificar as atividades relacionadas aos custos indiretos. As
atividades são identificadas e listadas num relatório (espécie de dicionário de
atividades);
Etapa 4: Agrupar atividade em pool de atividades com mesmo direcionador de
custos.
Etapa 5 – Atribuir custo a cada pool de atividades - Esta etapa determina os
recursos consumidos pelas atividades utilizando direcionados de recursos;
Etapa 6 – Alocar as atividades aos objetos de custos - Selecionar geradores de
custos da atividade que associam os custos das atividades aos produtos, serviços e
clientes da instituição.
57
As etapas de implantação do Custeio ABC são imprescindíveis para obter
precisão na organização dos dados coletados no setor analisado, de forma que atenda
às necessidades de informações mais detalhadas sobre o negócio, uma vez que
proporciona o conhecimento aprofundado de todos os aspectos envolvidos à atividade
que desempenha.
6.1 Identificação das atividades do CSC
O primeiro passo para a implementação do sistema ABC é a identificação das
diferentes atividades realizadas pelo CSC. De modo geral, essas atividades podem ser
resumidas aos serviços prestados pelo CSC às unidades de negócio. É preciso ter em
mente que considerando apenas os serviços prestados às unidades, será
desconsiderada qualquer atividade de suporte, que garantem o bom funcionamento
desses serviços finais aos usuários, como emissão de relatórios internos de controle.
Essa decisão foi tomada atendendo à solicitação da diretoria do setor financeiro, que
acreditava fazer mais sentido atribuir os custos apenas às atividades “fins” do CSC, ou
seja, aos serviços prestados aos clientes internos, desconsiderando as atividades de
suporte a esses serviços.
Apesar do CSC já existir há cerca de 3 anos, observou-se a ausência de um
catálogo das atividades prestadas por esse setor. Isto motivou o grupo a proceder com
uma série de reuniões e entrevistas afim de mapear quais as principais atividades ou
serviços prestados pelo CSC.
Na figura 24, é apresentada uma tabela que sumariza a agenda de reuniões e
entrevistas com os diferentes setores do CSC, sendo cada setor encarregado de um
conjunto de atividades especificas. Inicialmente o grupo realizou 2 reuniões com a
gerência e diretoria do CSC. Na primeira reunião, o foco principal era deixar claro qual
o objetivo do projeto, quais informações o grupo iria precisar e qual o resultado esperado
ao término desse estudo. Já na segunda reunião, a gerência da empresa X apresentou
os principais setores que compõem o CSC, qual o papel de cada um deles, principais
atribuições, quem são seus líderes, entre outras informações relevantes. O terceiro
encontro reuniu os líderes dos setores do CSC. Os integrantes do grupo foram
apresentados a eles, o projeto em andamento foi explicado e as primeiras reuniões já
foram marcadas. A partir dessa reunião, todas as demais reuniões seguiram um padrão
pré-estabelecido. Foram 2 reuniões com cada área, com duração de 2 horas cada, onde
a primeira delas tinha o objetivo de entender com mais detalhes as atribuições e o
funcionamento de cada setor, além de rascunhar uma proposta de quais as atividades
58
principais delas. A segunda reunião tinha o objetivo de sanar dúvidas que surgiram no
decorrer dessa análise prévia da área. Além disso, serviu também para adicionar e ou
modificar a lista de atividades prestadas pela área, conforme a discussão avançava. Por
fim, houve uma reunião de 90 minutos com a gerência do CSC afim de avaliar, discutir
e validar a lista de atividades elaborada.
Figura 24 - Agenda com as Reuniões junto ao CSC
Fonte: Elaboração própria
Como resultado final dessa primeira etapa de levantamento de informações
visando implementar o custeio ABC no CSC, foi criado um catálogo com as principais
atividades do CSC. Nele, com informações sobre qual o grupo de atividades a atividade
pertence. São 76 atividades agrupadas em 5 pool de atividades: pessoal, cobrança,
atendimento, faturamento e cobrança. Por exemplo, dentro do grupo Pessoal ou DP
estão as atividades cadastro de colaboradores e a organização de pessoas, entre outas.
59
Figura 25 - Catálogo de Atividades do CSC
Fonte: Elaboração própria
Número Atividade Pool
01 Cadastro Inicial de colaboradores DP Cadastro de colaboradores
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores DP Cadastro de colaboradores
03 Admissão e demissão de colaboradores DP Organização de pessoas
04 Movimentação DP Organização de pessoas
05 Alteração da Estrutura Organizacional DP Organização de pessoas
06 Controle de frequência DP Organização de pessoas
07 Controle de férias DP Organização de pessoas
08 Folha de pagamentos - Processamento DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios
11 Insumos de folha DP Atendimento de chamados
12 Prestação de serviço com cadastro DP Atendimento de chamados
13 Prestação de serviço sem cadastro DP Atendimento de chamados
14 2° via de crachá DP Atendimento de chamados
15 Revisão do banco de horas DP Atendimento de chamados
16 Retorno de licença DP Atendimento de chamados
17 Pedido de Licença DP Atendimento de chamados
18 Solicitação de advertência/suspenção DP Atendimento de chamados
19 Cobrança por e-mail Cobrança Cobrança extrajudicial
20 Cobrança por ligação Cobrança Cobrança extrajudicial
21 Cobrança por SMS Cobrança Cobrança extrajudicial
22 Cobrança por carta Cobrança Cobrança extrajudicial
23 Inclusão no Serasa Cobrança Cobrança extrajudicial
24 Exclusão do Serasa Cobrança Cobrança extrajudicial
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos Cobrança Crédito
26 Cartão sem saldo Atendimento VT
27 Dúvida Atendimento VT
28 Solicitação de benefício Atendimento VT
29 Solicitação de 2° via Atendimento VT
30 Dúvida Atendimento Folha
31 Salário maior/menor que o esperado Atendimento Folha
32 Não recebimento de salário Atendimento Folha
33 Alteração de carga horária Atendimento Gestão do colaborador
34 Dúvidas dos desligados Atendimento Gestão do colaborador
35 Erro na folha Atendimento Folha de ponto
36 Solicitação de via Atendimento Folha de ponto
37 Contracheque / IR Atendimento Documentos
38 Declaração de INSS Atendimento Documentos
39 Informe de rendimentos Atendimento Documentos
40 SESC Atendimento Documentos
41 Portal do contracheque Atendimento Sistemas
42 Plataforma de viagens Atendimento Sistemas
43 Devolução de valor a fornecedor Atendimento Financeiro
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor)Atendimento Financeiro
45 Alteração de RF Atendimento Aluno
46 Atualização de dados cadastrais Atendimento Aluno
47 Comprovante de pagamento – cartão Atendimento Aluno
48 Comprovante de pagamento - boleto Atendimento Aluno
49 Declaração financeira Atendimento Aluno
50 Devolução de valor Atendimento Aluno
51 Cancelamento de matrícula Atendimento Aluno
52 Emissão de boleto/contrato Atendimento Aluno
53 Exclusão de MD Atendimento Aluno
54 Exclusão de serviço Atendimento Aluno
55 Transferência de unidade/turno/turma Atendimento Aluno
56 Emissão de nota fiscal Faturamento e conciliaçãoAtendimento de chamados
57 Gerar, imprimir e entregar boletos Faturamento e conciliaçãoFaturamento
58 Cancelamento de boletos Faturamento e conciliaçãoFaturamento
59 Emissão de notas ficais serviço Faturamento e conciliaçãoFaturamento
60 Emissão de notas fiscais MD Faturamento e conciliaçãoFaturamento
61 Cancelamento de notas fiscais Faturamento e conciliaçãoFaturamento
62 Baixa de boleto manual Faturamento e conciliaçãoConciliação
63 Baixa de boleto automática Faturamento e conciliaçãoConciliação
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos Faturamento e conciliaçãoConciliação
65 Baixa automática de outros meios de pagamentosFaturamento e conciliaçãoConciliação
66 Conciliação de despesas Faturamento e conciliaçãoConciliação
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail Faturamento e conciliaçãoCobrança preventiva
68 Processamento de solicitação de compras - regularCompras e CAP Compras
69 Processamento de solicitação de compras -emergencialCompras e CAP Compras
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularCompras e CAP Contas a pagar
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencialCompras e CAP Contas a pagar
72 Processamento de solicitação de pagamento - regularCompras e CAP Contas a pagar
73 Processamento de solicitação de pagamento - EmergencialCompras e CAP Contas a pagar
74 Processamento de solicitação de reembolso - regularCompras e CAP Contas a pagar
75 Processamento de solicitação de reembolso - EmergencialCompras e CAP Contas a pagar
76 Digitação de solicitações de pagamento Compras e CAP Contas a pagar
Catálogo de Atividades do CSC
60
Analisando o grupo de atividade que tem como direcionador número de
funcionários, percebe-se que este grupo inclui as atividades: cadastro de colaboradores,
organização de pessoas, folha de pagamento, remuneração e benefícios e atendimento
de chamados. A atividade cadastro de colaboradores consiste em imputar as
informações cadastrais no sistema, como nome, chapa, data de nascimento, cargo,
salário, entre outros bem como manter atualizada todas essas informações. Já a
atividade organização de pessoas consiste em processar a admissão, movimentação e
demissão dos colaboradores desde o recolhimento e verificação dos documentos para
admissão, até os trâmites finais para proceder com o desligamento dos colaboradores.
Além disso, também inclui o controle de frequência de funcionários, verificando
eventuais faltas e/ou horas trabalhadas a maior ou a menor, e pelo controle e
processamento de férias dos colaboradores, verificando se o colaborador já está apto a
gozar de suas férias, qual a data de início e término, entre outros. O grupo folha de
pagamento, remuneração e benefícios consiste no cálculo e processamento da folha de
pagamentos, bem como pelo recolhimento de encargos sobre os eventos de folha (pós
processamento), além de processar a recarga do benefício de vale transporte dos
colaboradores. Por fim, o grupo atendimento de chamados, é responsável por atender
e processar os chamados abertos na ferramenta, por exemplo, pedidos de licenças de
funcionários, revisão do banco de horas dos funcionários, solicitação de contratação de
prestação de serviço (RPA), entre outros.
Já no setor de provisão para devedores duvidosos (PDD), há apenas 2 grupos
de atividades, o de cobrança extrajudicial e o de crédito. O grupo cobrança inclui todas
as formas de cobrança que não sejam por meios jurídicos. Nesse contexto, a cobrança
extrajudicial ocorre por diversos meios. Entre eles estão a cobrança por ligação, envio
de SMS, disparo de e-mails e cartas de cobrança. Além disso, há também a inclusão
dos responsáveis financeiros no Serasa, quando estes devem há mais de 90 dias e
nenhuma outra forma de cobrança surtiu efeito. Tão logo ocorra a quitação do débito,
os responsáveis são retirados da lista de negativação do Serasa. Vale ressaltar que,
todas as cobranças feitas por meios jurídicos, não são de responsabilidade do CSC e
sim da área do Jurídico, que não fica dentro do CSC. No grupo de atividades crédito,
fica a atividade de suporte na consulta de crédito de novos alunos. A cobrança contrata
um fornecedor para avaliar o histórico de negativações dos responsáveis financeiros
que pretendem matricular seus filhos nas unidades. Cada consulta é cobrada, e o valor
depende do fornecedor contratado.
O setor de atendimento é o que tem a maior diversidade de atividades prestadas.
Por esse motivo, há 8 núcleos nele, sendo, como dito anteriormente, núcleo o que a
61
empresa internamente caracteriza como um setor responsável por determinado grupo
de demandas. O primeiro deles diz respeito ao benefício de vale transporte. Toda a
parte de dúvidas e solicitação ou exclusão do benefício é realizada por esse núcleo.
Apesar do DP ser o responsável por efetivamente processar a recarga todo mês, o
trâmite de inclusão/exclusão é de responsabilidade do setor de atendimento, núcleo de
VT. O segundo núcleo é o de folha, que funciona de modo similar ao núcleo de VT.
Apesar do cálculo e do processamento dos eventos de folha serem realizados pelo DP,
o atendimento é responsável por sanar dúvidas e prestar maiores esclarecimentos a
quem desejar. Processa também possíveis casos de salário maior ou menor que o
previsto, além de casos em que não houve recebimento de salário. O próximo núcleo é
o de gestão do colaborador, no qual são sanadas dúvidas acerca de desligamento de
colaboradores e também são processados pedidos de mudança de carga horária, com
consequente mudança de salário. Já o núcleo de folha de ponto, processa chamados
de erro na folha de ponto. Por exemplo, um colaborador realizou 4 horas extras e, no
seu contracheque, foi pago apenas 3 horas extras. O núcleo de folha de ponto é
responsável por corrigir esse possível erro. Também é responsável por prover folhas de
pontos físicas, nos locais onde o ponto eletrônico ainda não está funcionando. O núcleo
de documentos fornece declarações e certificados conforme é solicitado pelos
funcionários. Por exemplo, emite informe de rendimento, declaração de INSS,
contracheques, entre outros. O núcleo de sistemas é responsável por conceder acesso
e criar perfis em plataformas utilizadas por colaboradores específicos. No núcleo
financeiro, temos serviços relacionados ao pagamento de fornecedores, como emissão
de comprovante de pagamento e devolução de valor a fornecedor. Por fim, o último
núcleo do atendimento é o de aluno. Ele é responsável por emitir comprovante de
pagamento, tanto em cartão quanto em boleto, além de emitir declarações financeiras
de ausência de dívidas. Além disso, realiza alteração de dados cadastrais de alunos e
também alteração do responsável financeiro (RF) do aluno. Também está entre os
serviços prestados, o processamento de cancelamento de matrícula ou distrato de
alunos, bem como emissão de boletos extraordinários e contratos. Por fim, também a
exclusão de serviços contratados e de material didático, além de transferência de alunos
entre unidades, turnos e turmas.
62
6.2 Custos dos serviços compartilhados (CSC) e
direcionadores de custos.
Uma vez identificados as atividades realizadas pelo CSC, ou seja, os serviços
prestados às unidades de negócio, o próximo passo é identificar quais serão os
direcionadores de custo de cada natureza de custos. Nesse ponto, faz sentido relembrar
a estrutura de custos do CSC, conforme já explicado neste trabalho no capítulo 5, seção
3.
Figura 26 - Estrutura de Custos do CSC
Fonte: Elaboração própria
Recapitulando resumidamente cada uma dessas naturezas, o recurso
funcionários diz respeito a gastos de natureza salarial, seus encargos e benefícios. A
linha de custos operacionais, reflete uma ampla gama de custos, sobretudo com
consultoria recorrente, correios, SPC, e serviços terceirizados prestados por empresas
parceiras. Já a linha de bônus, contém custos com o pagamento de PLR, que
geralmente está atrelado ao atingimento do painel de metas. Custos de tecnologia são
os custos referentes a licenças de software e outros correlatos. Custos de ocupação são
custos associados ao espaço ocupado como aluguel, seguro predial, limpeza, entre
outros. Por fim, custos de serviços são os gastos decorrentes da utilização de recursos,
como água, esgoto, luz e manutenção de equipamentos do prédio.
63
Tendo a classificação das despesas acima, o próximo passo é definir os
indutores de custos de cada uma dessas linhas, ou seja, qual será o critério utilizado
para alocar os custos às atividades do CSC.
Começando pela linha de funcionários, a empresa X entende que faz sentido
alocar esses custos conforme a quantidade de funcionários alocados para a realização
daquela tarefa. Como as atividades do CSC são os 76 serviços prestados, que estão
listados na seção 6.1 deste trabalho, o grupo coletou as informações acerca de quantos
FTEs (full-time equivalente) são utilizados para realizar cada atividade.
Por exemplo, no setor de cobrança 24 funcionários realizam a atividade de
cobrança por ligação durante toda a sua jornada de trabalho, todos os dias úteis. Dessa
forma, a atividade de cobrança por ligação consome 24,0 FTEs. Por outro lado, a
atividades de cobrança por e-mail é por outros 6 funcionários, logo, essas atividades
consome 6 FTEs. Como output deste exercício, a tabela a seguir foi elaborada. Nela, há
informação acerca de quantos FTEs são consumidos em cada uma das 76 atividades
prestadas pelo CSC.
64
Figura 27 - Indutores de Custos Funcionários
Fonte: Elaboração própria
Vale ressaltar que para todos esses cálculos, os autores consideraram como 1
FTE, o salário médio de um funcionário com carga horária de 8 horas por dia. Como há
um número considerável de estagiários na empresa, com carga horária de 6 horas por
dia, foi considerado que um estagiário equivale a 6/8 de um FTE. O mesmo acontece
com o cargo de jovem aprendiz.
O mesmo raciocínio vale para o recurso bônus. O direcionador do recurso bônus
é também o número de FTEs.
Já na parte dos custos operacionais com terceiros, o grupo levantou quais são
os principais fornecedores parceiros do CSC. Após isso, verificou-se a quais atividades
eles estavam associados. Por exemplo, o fornecedor Serasa é utilizado somente na
atividade “inclusão no Serasa”, que é a negativação do responsável financeiro
inadimplente. Dessa forma, faz sentido imputar os custos com o fornecedor Serasa na
Atividade Pool NúcleoIndutor:
FTEs
% do total
de FTEs
Admissão e demissão de colaboradores DP Organização de pessoas 4,4 5,3%
Folha de pagamentos - Processamento DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios3,0 3,6%
Cadastro Inicial de colaboradores DP Cadastro de colaboradores 2,5 3,0%
Controle de férias, frequencia e cadastro DP Organização de pessoas 1,2 5,4%
Outros DP 0,05 2,0%
DP Total 16,2 19,3%
Cobrança por e-mail Cobrança Cobrança extrajudicial 6,0 7,2%
Cobrança por ligação Cobrança Cobrança extrajudicial 24,0 28,8%
Outros Cobrança 1,32 1,6%
Cobrança Total 31,4 37,6%
Transferência de unidade/turno/turma Atendimento Aluno 2,2 2,6%
Cancelamento de matrícula Atendimento Aluno 1,7 2,0%
Exclusão de MD Atendimento Aluno 1,7 2,0%
Declaração financeira Atendimento Aluno 0,8 1,0%
Devolução de valor, viagens, , comprov Atendimento Aluno 0,6 5,8%
Outros Atendimento 120,6% 1,4%
Atendimento Total 12,4 14,9%
Conciliação de despesas Faturamento e conciliaçãoConciliação 3,2 3,8%
Baixa de boleto manual Faturamento e conciliaçãoConciliação 1,8 2,2%
Emissão de notas ficais serviço Faturamento e conciliaçãoFaturamento 1,7 2,0%
Baixa manual de outros meios de pagamentosFaturamento e conciliaçãoConciliação 1,6 1,9%
Emissão de notas fiscais MD Faturamento e conciliaçãoFaturamento 1,0 1,2%
Baixa de boleto automática Faturamento e conciliaçãoConciliação 0,3 0,4%
Baixa automática de outros meios de pagamentosFaturamento e conciliaçãoConciliação 0,2 0,2%
Outros Faturamento e conciliação 0,35 0,4%
Faturamento e conciliação Total 10,1 12,0%
Processamento de solicitação de pagamento - regularCompras e CAP Contas a pagar 4,5 5,4%
Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularCompras e CAP Contas a pagar 3,0 3,6%
Digitação de solicitações de pagamento Compras e CAP Contas a pagar 2,5 3,0%
Processamento de solicitação de reembolso - regularCompras e CAP Contas a pagar 2,0 2,4%
Outros Compras e CAP 1,50 1,8%
Compras e CAP Total 13,5 16,2%
Total 83,5 100,0%
(-) Funcionários [C]
65
atividade de “Inclusão no Serasa”. Com base nesse conceito, gerou-se uma tabela com
o resumo dos principais fornecedores e se eles estão diretamente associados a uma
atividade ou não.
Para os custos que não são associados diretamente a uma atividade específica,
ou seja, que são utilizados por inúmeros serviços, o indutor de custo será o número de
FTEs consumidos em cada atividade. Vale ressaltar que o montante gasto nessa
situação, não associado diretamente a uma única atividade, é muito pequeno
comparado ao valor total gasto com os fornecedores, apenas 8% do valor total.
Figura 28 - Indutores de Custos Terceirizados
Fonte: Elaboração própria
Dessa forma, tanto a empresa quanto o grupo concordaram que o melhor indutor
de custos para esses casos seria a quantidade de FTEs consumidas em cada
atividades. Por fim, foi criada uma matriz, figura 29, que consolida os percentuais de
utilização de cada atividade dos recursos de cada um dos fornecedores.
Fornecedor
Valor total
gasto
com o
Fornecedor
(R$)
Tipo Indutor Atividade
I-STREAM COMERCIO E SERVICOS ON LINE LTDA - ME-103.117,0 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorSuporte na consulta de crédito de novos alunos
TECNAV SISTEMAS LTDA - ME -68.761,9 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorSuporte na consulta de crédito de novos alunos
OMEGA SERVICOS GRAFICOS LTDA -46.578,1 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorGerar, imprimir e entregar boletos
EMPRESA BRASILEIRA DE CORREIOS E TELEGRAFOS-39.934,3 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorCobrança por carta
MADIS LOCACAO E SERVICOS LTDA -21.884,9 Associado a diversos serviços % do Total de FTEs Todos
OMEGA TECHNOLOGY -16.784,1 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorGerar, imprimir e entregar boletos
SERASA S/A -7.006,4 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorInclusão no Serasa
ACF PAPEQUI SERVICOS DE FRANQUIA LTDA - ME-3.751,5 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorCobrança por carta
RECALL DO BRASIL LTDA -1.181,4 Associado a diversos serviços % do Total de FTEs Todos
ECT DR DE MINAS GERAIS -754,3 Associado diretamente a um serviço% de utilização do fornecedorCobrança por carta
MADIS RODBEL SOLUCOES DE PONTO E ACESSO LTDA-568,6 Associado a diversos serviços % do Total de FTEs Todos
EXPLORER TECHNOLOGY -406,1 Associado a diversos serviços % do Total de FTEs Todos
EVOLUTION SERVICE TELECOM -370,3 Associado a diversos serviços % do Total de FTEs Todos
ATACADAO PAPELEX LTDA -74,7 Associado a diversos serviços % do Total de FTEs Todos
(-) Oper., terc. e outros [C]
66
67
Figura 29 - Utilização Recursos Fornecedores
Fonte: Elaboração própria
68
De modo semelhante, os custos com tecnologia foram organizados por
fornecedor, conforme a figura 30. Em sua maioria, esses custos se referem ao
pagamento da licença de softwares/usuários que fazem uso desses recursos. Dessa
forma, o indutor de custos que mais faz sentido é o número de licenças/usuários ativos.
Figura 30 - Custos com Tecnologias
Fonte: Elaboração própria
69
Figura 31 - Custos com tecnologias - Licenças Ativas
Fonte: Elaboração própria
70
Com isso, o grupo montou uma matriz, conforme a figura 31, que consolida as
informações de quantas licenças cada atividade utiliza, de acordo com cada fornecedor.
O próximo custo a ter seu indutor de custo definido é o de despesas com
ocupação do espaço. O direcionador escolhido foi o espaço ocupado para realizar cada
uma das atividades do CSC. Para estimar esse valor, foi utilizada uma planta baixa do
CSC, com o objetivo de identificar qual o espaço ocupado por cada pool de atividades
que compõe o CSC. A partir dessa planta, o quadro da figura 32 foi elaborado.
A ocupação do território físico dentro de cada uma das áreas ocorre praticamente
de maneira uniforme. Ou seja, dentro do setor de Cobrança, por exemplo, praticamente
todos os funcionários ocupam a mesma área, não havendo distinção entre tamanho de
mesa ou equipamentos. Dessa forma, faz sentido admitir que não há grandes diferenças
entre o espaço ocupado um FTE quando comparado a outro FTE do mesmo pool. No
quadro acima, percebe-se que o mesmo não é verdade quando a comparação ocorre
em diferentes pools. Por exemplo, um FTE do Faturamento ocupa uma área
consideravelmente maior do que um FTE da Cobrança. Isso ocorre por diversos fatores
como, localização em andares diferentes, salas com layout distintos, necessidade de
maior espaço físico por conta de atividades específicas do pool, dentre outros.
Uma vez obtido o espaço ocupado por cada FTE de cada pool, foi possível
montar uma tabela, figura 32, com o espaço necessário para a realização de cada
atividade do CSC.
Figura 32 -Custos de Ocupação
Fonte: Elaboração própria
Por fim, os custos de utilização como gastos com água, luz, limpeza, entre outros,
estão intimamente associados à quantidade de funcionários. Tanto o grupo quanto a
empresa entendem que o melhor direcionador de custos é a quantidade de FTEs
utilizada em cada uma das atividades. Logo, o direcionador de custos será o mesmo
Pool Espaço ocupado (m²) Total de FTEs Espaço ocupado por FTE (m²)
DP 52,0 16,2 3,22
Cobrança 84,0 31,4 2,68
Atendimento 47,7 12,4 3,84
Faturamento e conciliação 48,6 10,1 4,83
Compras e CAP 51,8 13,5 3,84Total 284,0 83,5
(-) Custos de ocupação [C]
71
indutor das despesas com funcionários e bônus de funcionários. Conforme tabela da
figura 33.
Figura 33 - Espaço em cada Atividade
Fonte: Elaboração própria
Atividade PoolEspaço ocupado
por FTE (m²)FTEs
Indutor: Espaço
necessário para o
serviço (m²)
Admissão e demissão de colaboradores DP 3,2 4,4 14,2
Folha de pagamentos - Processamento DP 3,2 3,0 9,7
Cadastro Inicial de colaboradores DP 3,2 2,5 8,0
Controle de férias DP 3,2 1,2 3,9
Folha de pagamentos - Pós Processamento DP 3,2 1,2 3,7
Controle de frequência DP 3,2 0,8 2,6
Prestação de serviço DP 3,2 0,5 1,6
Prestação de serviço, folha de pagto DP 3,2 0,5 7,0
Outros 16,1 0,4 1,4
DP Total 52,0
Cobrança por e-mail Cobrança 2,7 6,0 16,1
Cobrança por ligação Cobrança 2,7 24,0 64,4
Outros Cobrança 10,7 1,2 3,5
Cobrança Total 84,0
Transferência de unidade/turno/turma Atendimento 3,8 2,2 8,3
Cancelamento de matrícula Atendimento 3,8 1,7 6,5
Exclusão de MD Atendimento 3,8 1,7 6,5
Declaração financeira, viagens, emissões... Atendimento 3,8 0,8 22,8
Outros 3,4
Atendimento Total 44,3
Conciliação de despesas Faturamento e conciliação 4,8 3,2 15,3
Baixa de boleto manual Faturamento e conciliação 4,8 1,8 8,7
Emissão de notas ficais serviço Faturamento e conciliação 4,8 1,7 8,0
Baixa manual de outros meios de pagamentos Faturamento e conciliação 4,8 1,6 7,7
Emissão de notas fiscais MD Faturamento e conciliação 4,8 1,0 4,8
Faturamento e conciliação Total 48,6
Processamento de solicitação de pagamento - regularCompras e CAP 3,8 4,5 17,3Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularCompras e CAP 3,8 3,0 11,5
Digitação de solicitações de pagamento Compras e CAP 3,8 2,5 9,6
Processamento de solicitação de reembolso - regularCompras e CAP 3,8 2,0 7,7
Processamento de solicitação de compras - regularCompras e CAP 3,8 1,5 5,8
Compras e CAP Total 34,5 13,5 51,8
Total 280,6
(-) Custos de ocupação [C]
72
Figura 34 - Custos de Utilização
Fonte: Elaboração própria
A alocação dos custos às atividades apresentadas nesta seção é resumida na
figura 34 acima.
Atividade Indutor: FTEs % do total de FTEsCusto de
utilização (R$)Cobrança por ligação 24,0 28,8% -8604
Cobrança por e-mail 6,0 7,2% -2147
Processamento de so licitação de pagamento - regular 4,5 5,4% -1610
Admissão e demissão de co laboradores 4,4 5,3% -1574
Conciliação de despesas 3,2 3,8% -1130
Folha de pagamentos - Processamento 3,0 3,6% -1073
Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - regular3,0 3,6% -1073
Cadastro Inicial de co laboradores 2,5 3,0% -894
Digitação de so licitações de pagamento 2,5 3,0% -894
Transferência de unidade/turno/turma 2,2 2,6% -775
Processamento de so licitação de reembolso - regular 2,0 2,4% -716
Baixa de boleto manual 1,8 2,2% -644
Cancelamento de matrícula 1,7 2,0% -606
Exclusão de M D 1,7 2,0% -606
Emissão de notas ficais serviço 1,7 2,0% -590
Baixa manual de outros meios de pagamentos 1,6 1,9% -572
Processamento de so licitação de compras - regular 1,5 1,8% -537
Contro le de férias 1,2 1,4% -429
Folha de pagamentos - Pós Processamento 1,2 1,4% -411
Emissão de notas fiscais M D 1,0 1,2% -358
Declaração financeira 0,8 1,0% -303
Contro le de frequência 0,8 1,0% -286
Devolução de valor 0,6 0,8% -227
Plataforma de viagens 0,6 0,7% -211
Devolução de valor a fornecedor 0,6 0,7% -211
Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) 0,6 0,7% -211
Alteração de RF, emissoões, insumos e outros 0,5 11,0% -3050
Outros 0,8% -210
83,5 100,0% -29.876Total
(-) Custos de utilização [C]
73
Figura 35 - Direcionadores de Recurso
Fonte: Elaboração própria
6.3 Alocação dos custos às atividades
Uma vez definido todos os direcionadores de custo, o próximo passo é alocar os
custos às atividades conforme os indutores de custo de cada uma das naturezas dos
gastos.
Começando pelos custos com funcionários, onde o indutor de custos é a
quantidade de FTEs utilizados em cada atividade. Na seção anterior, foi feito o
levantamento do total de FTEs por atividade. Em resumo, o racional utilizado foi ratear
o valor total gasto com funcionários conforme o indutor de custo, ou seja, a quantidade
de FTEs.
Por exemplo, o valor total de custo com funcionários é de R$ 1.384.176. O total
de FTEs do CSC é 83,5. Se considerarmos a atividades de “Folha de pagamentos –
processamento”, que utiliza 3,0 FTEs (3,6% do total de FTEs), o custo alocado a essa
atividade será de R$ 1.384.176 x 3,6%, ou seja, o valor total gasto com funcionários
multiplicado pelo percentual de FTEs daquela atividade em relação ao total. A tabela da
figura 36 releva o valor de gastos com funcionários alocados em cada uma das
atividades.
Custos
valores em R$
(-) Funcionários [C] FTEs
(-) Oper., terc. e outros [C] % de utilização por fornecedor
(-) Bônus a funcionários [C] FTEs
(-) Custos com tecnologia [C] # licenças utilizadas
(-) Custos de ocupação [C] Espaço necessário para o serviço
(-) Custos de utilização [C] FTEs
Direcionador de recurso
74
Figura 36 - Custo Total por Atividade
Fonte: Elaboração própria
De forma similar, o próximo passo é definir qual o custo com despesas
operacionais terceirizadas a cada atividade, de acordo com o indutor de custos definido
na seção anterior. Para isso, os custos foram separados por fornecedor, verificando
assim qual atividade foi responsável pelo gasto com aquele fornecedor.
Por exemplo, o fornecedor “EMPRESA CORREIOS” é utilizado apenas pela
atividade de cobrança por carta. Dessa forma, 100% dos custos com esse fornecedor
será alocado na atividade de cobrança por carta. O valor total gasto com esse
fornecedor foi de R$ 39.934,3, então, a atividade de cobrança por carta terá uma
alocação de R$ 39.934,3 de gastos referente ao fornecedor “EMPRESA CORREIOS”.
A tabela da figura 37 resume os cálculos da alocação de custos operacionais
terceirizados.
75
N° Atividade
AC
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R D
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01 Cadastro Inicia l de colaboradores 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
03 Admissão e demissão de colaboradores 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
04 Movimentação 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
05 Alteração da Estrutura Organizacional 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
06 Controle de frequência 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
07 Controle de férias 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
08 Folha de pagamentos - Processamento 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
11 Insumos de folha 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
12 Prestação de serviço com cadastro 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
13 Prestação de serviço sem cadastro 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
14 2° via de crachá 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
15 Revisão do banco de horas 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
16 Retorno de l icença 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
17 Pedido de Licença 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
18 Sol ici tação de advertência/suspenção 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
19 Cobrança por e-mai l 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
20 Cobrança por l igação 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
21 Cobrança por SMS 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
22 Cobrança por carta -103.117 -68.762 -46.578 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -218.501
23 Inclusão no Serasa 0 0 0 0 -16.784 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -16.828
24 Exclusão do Serasa 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
25 Suporte na consulta de crédito de novos a lunos 0 0 0 0 0 -7.006 -3.751 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -10.802
26 Cartão sem sa ldo 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
27 Dúvida 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
28 Sol ici tação de benefício 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
29 Sol ici tação de 2° via 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
30 Dúvida 0 0 0 0 0 0 0 -16 -10 -7 -5 -5 -1 -44
Total
(-) Oper., terc. e outros [C] FORNECEDORES - % de utilização dos recursos dos fornecedores
76
Figura 37 - Utilização dos Recursos
Fonte: Elaboração própria
Os gastos referentes a bônus de funcionários seguem exatamente o mesmo
racional da linha de salários. O indutor de custos é o número de FTEs utilizados em
cada atividade prestada. O resultado segue na tabela da figura 38.
N° Atividade
AC
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31 Salário maior/menor que o esperado 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
32 Não recebimento de sa lário 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
33 Alteração de carga horária 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
34 Dúvidas dos des l igados 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
35 Erro na folha 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
36 Sol ici tação de via 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
37 Contracheque / IR 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
38 Declaração de INSS 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
39 Informe de rendimentos 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
40 SESC 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
41 Porta l do contracheque 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
42 Plataforma de viagens 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
43 Devolução de va lor a fornecedor 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
44 Sol ici tação de comprovante de pagamento (fornecedor) 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
45 Alteração de RF 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
46 Atual ização de dados cadastra is 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
47 Comprovante de pagamento – cartão 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
48 Comprovante de pagamento - boleto 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
49 Declaração financeira 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
50 Devolução de va lor 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
51 Cancelamento de matrícula 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
52 Emissão de boleto/contrato 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
53 Exclusão de MD 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
54 Exclusão de serviço 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
55 Transferência de unidade/turno/turma 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
56 Emissão de nota fi sca l 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
57 Gerar, imprimir e entregar boletos 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
58 Cancelamento de boletos 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
59 Emissão de notas fica is serviço 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
60 Emissão de notas fi sca is MD 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
61 Cancelamento de notas fi sca is 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
62 Baixa de boleto manual 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
63 Baixa de boleto automática 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
66 Conci l iação de despesas 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mai l 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
68 Processamento de sol ici tação de compras - regular 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
69 Processamento de sol ici tação de compras -emergencia l 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
70 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - regular 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
71 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - emergencial 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
72 Processamento de sol ici tação de pagamento - regular 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
73 Processamento de sol ici tação de pagamento - Emergencia l 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
74 Processamento de sol ici tação de reembolso - regular 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
75 Processamento de sol ici tação de reembolso - Emergencia l 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
76 Digi tação de sol ici tações de pagamento 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
Tota l -103.117 -68.762 -46.578 -79.869 -43.770 -16.784 -7.006 -3.751 -1.539 -983 -741 -529 -482 -97 -374.008
(-) Oper., terc. e outros [C]
Total
FORNECEDORES - % de utilização dos recursos dos fornecedores
77
Figura 38 - Bônus a Funcionários
Fonte: Elaboração própria
De maneira similar ao que foi feito para os custos operacionais terceirizados, os
custos com tecnologia serão distribuídos conforme o direcionador de custo definido na
seção anterior deste trabalho, que é a quantidade de licenças utilizadas de cada uma
das atividades de acordo com cada fornecedor. Por exemplo, analisando o fornecedor
“Zenvia”, é possível perceber que existem apenas 4 licenças ativas (conforme exposto
na seção anterior), todas elas utilizadas na atividade de “cobrança por sms”. Como
100% das licenças ativas são utilizadas por essa atividade, todo o gasto desse
fornecedor (R$ 193,9) fica alocado nessa atividade. Seguindo esse racional, foi possível
montar a tabela na figura 39.
78
Figura 39 - Licenças Ativas
Fonte: Elaboração própria
Serviço
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Total
Admissão e demissão de colaboradores -21 -2.260 -558 -2.839
Alteração da Estrutura Organizacional -286 -382 -410 -112 -1.190
Folha de pagamentos - Processamento -641 -2.260 -335 -174 -3.613
Folha de pagamentos - Pós Processamento -641 -223 -1.066
Insumos de folha -791 -99 -112 -135 -1.153
Cobrança por ligação -158 -410 -259 -3.346 -1.212 -5.385
Não recebimento de salário -1.327 -112 -1.439
Alteração de carga horária -1.327 -112 -1.439
Dúvidas dos desligados -1.327 -112 -1.439
Comprovante de pagamento – cartão -85 -112 -1.528
Declaração financeira -112 -1.443
Cancelamento de matrícula -1.130 -335 -1.465
Exclusão de MD -206 -1.130 -52 -223 -2.942
Gerar, imprimir e entregar boletos -3.390 -335 -3.986
Cancelamento de notas fiscais -1.703 -112 -1.814
Baixa de boleto manual -1.703 -112 -229 -2.043
Baixa de boleto automática -1.703 -112 -229 -2.043
Processamento de solicitação de pagamento - regular -24 -1.130 -558 -1.711
Total -153 -37 -85 -254 -4 -619 -5.108 -156 -1.922 -286 -382 -158 -239 -410 -410 -20 -36 -51 -11.301 -791 -99 -6 -116 -259 -52 -40 -13 -52 -573 -3.982 -16.282 -687 -174 -1.212 -135 -194 -51.892
(-) Custos com tecnologia [C] FORNECEDORES - N° DE LICENÇAS ATIVAS
Atividade
79
Já os custos com ocupação tiveram definidos como direcionadores de custo o
espaço necessário para a realização da atividade, que foi calculado na seção anterior.
Por exemplo, a atividade de “Cadastro inicial de colaboradores” necessita de um total
de 8,0 m² para sua execução, ou seja, 2,8% do espaço total do CSC. Dessa forma, faz
sentido alocar 2,8% do total de gastos com ocupação na atividade de “Cadastro inicial
de colaboradores”. Sendo assim, se o gasto total do CSC com ocupação é de R$ 73.457,
teremos R$ 2.080 alocados nessa atividade (2,8% do total). O quadro da figura 40
demonstra a distribuição dos custos.
Figura 40 - Custos de Ocupação
Fonte: Elaboração própria
Por fim, os custos com utilização do espaço, seguem o mesmo direcionador de
custo dos itens relacionados a funcionários e bônus a funcionários. Ou seja, a
quantidade de FTEs necessária para realizar cada atividade. O quadro da figura 41
consolida a distribuição dos custos com utilização de espaço.
80
Figura 41 - Custo Consolidado de Utilização com Funcionários
Fonte: Elaboração própria
Com o objetivo de resumir todos os cálculos elaborados ao longo desta seção,
foi desenvolvido um quadro resumo com o total de gastos alocados por atividade, de
acordo com cada uma de suas naturezas.
Figura 42 - Custo Total por Atividade
Fonte: Elaboração própria
ServiçoIndutor:
FTEs% do total de FTEs
Custo de
uti l i zação (R$)
Cobrança por l igação 24,0 28,8% -8604
Cobrança por e-mai l 6,0 7,2% -2147
Processamento de sol ici tação de pagamento - regular 4,5 5,4% -1610
Admissão e demissão de colaboradores 4,4 5,3% -1574
Conci l iação de despesas 3,2 3,8% -1130
Folha de pagamentos - Processamento 3,0 3,6% -1073
Processamento de sol ici tação de adiantamento a fornecedores - regular 3,0 3,6% -1073
Cadastro Inicia l de colaboradores 2,5 3,0% -894
Digitação de sol ici tações de pagamento 2,5 3,0% -894
Transferência de unidade /turno/turma 2,2 2,6% -775
Processamento de sol ici tação de reembolso - regular 2,0 2,4% -716
Baixa de boleto manual 1,8 2,2% -644
Cancelamento de matrícula 1,7 2,0% -606
Exclusão de MD 1,7 2,0% -606
Emissão de notas fica is serviço, process , controle, outros 12,2 14,6% -4355
Alteração de RF 7,2 8,6% -2573
Outros 1,7 2,0% -607
83,5 100,0% -29.883Total
(-) Custos de utilização [C]
Serviço
(-) Fun
cion
ário
s [C]
(-) Op
er., te
rc. e o
utro
s
[C]
(-) Bô
nu
s a fu
ncio
ná
rios
[C]
(-) Cu
stos co
m te
cno
logia
[C]
(-) Cu
stos d
e o
cup
açã
o [C
]
(-) Cu
stos d
e u
tilizaçã
o [C
]
To
tal (R$
)
Cobrança por ligação -398.640 -322 -86.956 -5.385 -16.658 -8604 -516.565
Suporte na consulta de crédito de novos alunos-1.959 -172.201 -427 -167 -82 -42 -174.879
Cobrança por e-mail -322 -688 -4.156 -2147 -128.465
Processamento de solicitação de pagamento - regular-74.593 -322 -16.271 -1.711 -4.465 -1610 -98.973
Admissão e demissão de colaboradores -72.936 -322 -15.910 -2.839 -3.661 -1574 -97.242
Gerar, imprimir e entregar boletos -2.486 -63.684 -542 -3.986 -187 -54 -70.941
Conciliação de despesas -52.371 -322 -11.424 -474 -3.947 -1130 -69.668
Folha de pagamentos - Processamento -49.729 -322 -10.847 -3.613 -2.496 -1073 -68.081
Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular-49.729 -322 -10.847 -247 -2.977 -1073 -65.195
Digitação de solicitações de pagamento -41.441 -322 -9.040 -418 -2.481 -894 -54.596
Outros -514.442 -72.711 -112.216 -32.365 -32.347 -11.673 -807.905
-1.384.176 -311.174 -301.933 -51.892 -73.457 -29.876 -2.152.507Total
(-) Custo total por serviço
Atividade
Atividade
Atividade
81
6.4 Cálculo do custo unitário de cada atividade
Após o cálculo do custo total atribuído a cada atividade do CSC, com base nos
direcionadores de custo, o próximo passo é calcular o custo unitário de cada uma
dessas atividades.
Para isso, o grupo levantou a volumetria das atividades prestadas. Uma vez de
posse desse quantitativo, basta dividir o custo total alocado em cada atividade pela sua
respectiva volumetria, chegando assim ao custo unitário da atividade.
A fim de levantar os dados referentes a volumetria das atividades do CSC
prestados em 2018, o grupo se reunião com a alta gerência para obter esses números.
De modo geral, não havia um relatório único que mostrasse as atividades prestadas, até
porque não havia um catálogo dessas atividades do CSC. Na prática, foi utilizado uma
junção de diversos relatórios que possibilitaram o levantamento de cada atividade. Por
exemplo, o relatório de cobrança permite verificar quantas cobranças por ligação foram
feitas, além de cobranças por sms, e-mails, negativações no Serasa, entre outras
atividades. O relatório de atendimento de chamados, permite mensurar a volumetria de
atividades do núcleo de atendimento de chamados como insumos de folha, segunda via
de crachá, além de todos as atividades prestadas pelo setor de atendimento.
Com a junção de diversos relatório foi possível montar o quadro a seguir, figura
43, que consolida a volumetria de cada atividade prestada pelo CSC no ano de 2018.
Figura 43 - Volumetria por Atividade
Fonte: Elaboração própria
82
De posse da volumetria das atividades, foi possível chegar ao custo unitário de
cada uma delas. Para isso, utilizou-se o custo total alocado em cada atividade na seção
anterior, e então dividiu-se pelo volume das respectivas atividades. Por exemplo, o custo
total alocado na atividade de cobrança por ligação era de R$ 516.565 e o volume de
ligações de cobrança era foi de 108.847. Logo, o custo unitário dessa atividade é de R$
4,74 (R$ 516.565 dividido por 108.847).
Figura 44 – Custo Unitário por Atividade
Fonte: Elaboração própria
Observa-se que há uma grande variabilidade do custo unitário de cada atividade
prestada pelo CSC. Isso se deve a especificidades de cada uma delas, como maior
utilização de FTEs, menor quantidade de atividades prestadas, elevando assim o custo
unitário, entre outros.
Um ponto importante a destacar é que algumas atividades como o “cadastro
inicial de colaboradores” têm seus custos elevados se comparados aos praticados pelo
mercado. Isso deixa evidente que alguns dos setores do CSC podem estar com pouca
eficiência no desempenho das atividades, por inúmeros motivos. Entretanto, vale
ressaltar que a comparação com mercado e/ou busca por benchmark, melhoria de
processos, estudo de custo – benefício, entre outros, não fazem parte do escopo deste
projeto.
83
O objetivo maior desta empreitada foi chegar à um valor de custo unitário das
principais atividades prestadas pelo CSC. Este projeto servirá de base para que a
empresa X possa desenvolver diversos outros estudos ou análises sobre eficiência,
produtividade, estrutura de custos, entre outros. O presente trabalho tinha por objetivo
ser a base inicial que proporcionaria o desenvolvimento de todas essas outras análises
e melhorias. A empresa X não possuía um catálogo de atividades do CSC, muito menos
tinha noção de qual era o custo unitário dessas atividades. Sendo assim era impossível
fazer qualquer mensuração em termos de eficiência, possibilidade de terceirização de
serviços, entre outras iniciativas que serão comentadas na seção 6.7.
6.5 Alocação das atividades às unidades de negócio (Uns)
A próxima etapa deste trabalho é alocar os custos das atividades prestadas pelo
CSC nas unidades de negócios. Isso porque na estrutura financeira original da empresa
X, todos esses custos referentes as atividades prestadas pelo CSC são custos diretos
da holding. Isso significa, por exemplo, que se a UN “A” demandou o dobro de atividades
da UN “B”, ela não terá seu resultado operacional afetado por isso. Ou seja, os custos
do CSC não eram repassados de nenhuma forma paras as UN do grupo. Porém, isso
pode causar pequenas distorções na margem de contribuição EBITDA das UN, o que
pode levar à uma conclusão menos precisa sobre qual UN tem maior margem de
contribuição, com base nesse resultado sem a distribuição dos custos do CSC.
Tendo isso em vista, o grupo tentou levantar a volumetria das atividades
prestadas pelo CSC, de acordo com as unidades de negócios que utilizaram essas
atividades. Entretanto, apesar da empresa X possuir registro sobre o volume total das
atividades prestadas, praticamente não havia a quebra das informações por UN. Nos
poucos casos em que havia alguma quebra por UN, as informações aparentavam ser
pouco aderentes à realidade. Dessa forma, seguindo a metodologia do sistema de
custeio ABC apresentada na primeira parte deste trabalho, o grupo definiu um pool de
direcionadores de custo das principais atividades do CSC, conforme a figura 45.
84
Figura 45 - Direcionadores de Custo por Atividade
Fonte: Elaboração própria
Setor N° Atividade Direionador de custo
DP 01 Cadastro Inicial de colaboradores Quantidade de novos colaboradores
DP 02 Manutenção dos cadastros de colaboradores Quantidade total de colaboradores
DP 03 Admissão e demissão de colaboradores Quantidade de novos colaboradores + colaboradores desligados
DP 04 Movimentação Quantidade total de colaboradores
DP 05 Alteração da Estrutura Organizacional Quantidade total de colaboradores
DP 06 Controle de frequência Quantidade total de colaboradores
DP 07 Controle de férias Quantidade total de colaboradores
DP 08 Folha de pagamentos - Processamento Quantidade total de colaboradores
DP 09 Folha de pagamentos - Pós Processamento Quantidade total de colaboradores
DP 10 Folha de pagamentos - Benefícios VT Quantidade total de colaboradores
DP 11 Insumos de folha Quantidade total de colaboradores
DP 12 Prestação de serviço com cadastro Quantidade de colaboradores RPA
DP 13 Prestação de serviço sem cadastro Quantidade de colaboradores RPA
DP 14 2° via de crachá Quantidade total de colaboradores
DP 15 Revisão do banco de horas Quantidade total de colaboradores
DP 16 Retorno de licença Quantidade de colaboradores afastados
DP 17 Pedido de Licença Quantidade de colaboradores afastados
DP 18 Solicitação de advertência/suspenção Quantidade de colaboradores desligados
Cobrança 19 Cobrança por e-mail Quantidade de alunos inadimplentes
Cobrança 20 Cobrança por ligação Quantidade de alunos inadimplentes
Cobrança 21 Cobrança por SMS Quantidade de alunos inadimplentes
Cobrança 22 Cobrança por carta Quantidade de alunos inadimplentes
Cobrança 23 Inclusão no Serasa Quantidade de alunos inadimplentes
Cobrança 24 Exclusão do Serasa Quantidade de alunos inadimplentes
Cobrança 25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos Quantidade de novos alunos
Atendimento 26 Cartão sem saldo Quantidade de colaboradores que possuem VT
Atendimento 27 Dúvida - VT Quantidade de colaboradores que possuem VT
Atendimento 28 Solicitação de benefício Quantidade de colaboradores que possuem VT
Atendimento 29 Solicitação de 2° via Quantidade de colaboradores que possuem VT
Atendimento 30 Dúvida - Folha Quantidade total de colaboradores
Atendimento 31 Salário maior/menor que o esperado Quantidade de novos colaboradores
Atendimento 32 Não recebimento de salário Quantidade de novos colaboradores
Atendimento 33 Alteração de carga horária Quantidade total de colaboradores
Atendimento 34 Dúvidas dos desligados Quantidade de colaboradores desligados
Atendimento 35 Erro na folha Quantidade total de colaboradores
Atendimento 36 Solicitação de via Quantidade total de colaboradores
Atendimento 37 Contracheque / IR Quantidade total de colaboradores
Atendimento 38 Declaração de INSS Quantidade total de colaboradores
Atendimento 39 Informe de rendimentos Quantidade total de colaboradores
Atendimento 40 SESC Quantidade de novos colaboradores
Atendimento 41 Portal do contracheque Quantidade de novos colaboradores
Atendimento 42 Plataforma de viagens Quantidade de novos colaboradores
Atendimento 43 Devolução de valor a fornecedor Quantidade total de pagamentos realizados
Atendimento 44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) Quantidade total de pagamentos realizados
Atendimento 45 Alteração de RF Quantidade total de alunos
Atendimento 46 Atualização de dados cadastrais Quantidade total de alunos
Atendimento 47 Comprovante de pagamento – cartão Quantidade total de alunos
Atendimento 48 Comprovante de pagamento - boleto Quantidade total de alunos
Atendimento 49 Declaração f inanceira Quantidade total de alunos
Atendimento 50 Devolução de valor Quantidade de alunos evadidos
Atendimento 51 Cancelamento de matrícula Quantidade de alunos evadidos
Atendimento 52 Emissão de boleto/contrato Quantidade total de alunos
Atendimento 53 Exclusão de MD Quantidade de alunos evadidos
Atendimento 54 Exclusão de serviço Quantidade de alunos evadidos
Atendimento 55 Transferência de unidade/turno/turma Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 56 Emissão de nota f iscal Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 57 Gerar, imprimir e entregar boletos Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 58 Cancelamento de boletos Quantidade de alunos evadidos
Faturamento e conciliação 59 Emissão de notas f icais serviço Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 60 Emissão de notas f iscais MD Quantidade de alunos que aderiram ao MD
Faturamento e conciliação 61 Cancelamento de notas f iscais Quantidade de alunos evadidos
Faturamento e conciliação 62 Baixa de boleto manual Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 63 Baixa de boleto automática Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 64 Baixa manual de outros meios de pagamentos Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 65 Baixa automática de outros meios de pagamentos Quantidade total de alunos
Faturamento e conciliação 66 Conciliação de despesas Quantidade total de pagamentos realizados
Faturamento e conciliação 67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail Quantidade total de alunos
Compras e CAP 68 Processamento de solicitação de compras - regular Quantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 69 Processamento de solicitação de compras -emergencial Quantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularQuantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencialQuantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 72 Processamento de solicitação de pagamento - regular Quantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 73 Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial Quantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 74 Processamento de solicitação de reembolso - regular Quantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 75 Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial Quantidade total de pagamentos realizados
Compras e CAP 76 Digitação de solicitações de pagamento Quantidade total de pagamentos realizados
(-) Direcionadores de custo por atividadePool
85
É possível perceber que os direcionadores de custo estão ligados principalmente
aos pools aos quais as atividades pertencem. Por exemplo, os direcionadores de custo
das atividades prestadas pelo pool de DP estão relacionados sobretudo à quantidade
de colaboradores. Por sua vez, os direcionadores de custo das atividades prestadas
pelo pool de cobrança estão relacionados majoritariamente ao número de alunos
inadimplentes. Além disso, os direcionadores de custo das atividades prestadas pelo
pool de faturamento e conciliação se relacionam com a quantidade total de alunos das
unidades de negócios. Já os direcionadores de custos das atividades de compras e CAP
estão relacionados à quantidade de pedidos de pagamento.
Uma vez definidos os direcionadores de custo de cada atividade, o grupo apurou
cada um desses direcionadores por UN. Esse trabalho encontra-se resumido no quadro
de direcionadores de custo por UN, como mostrado na figura 46.
Figura 46 - Direcionadores de Custo por UM
Fonte: Elaboração própria
A figura 46 define como será distribuído o custo das atividades, de acordo com
cada direcionador de custo. Por exemplo, o custo de qualquer atividade que tem como
direcionador de custo a quantidade total de alunos será alocado conforme a quantidade
de alunos de cada UN. Ou seja, 42% na UN A, 24% na UN B, 14% na UN C, 12% na
UN D, 2% na UN E, 5% na UN F e 1% na UN G.
Direionador de custo UN A% do
totalUN B
% do
totalUN C
% do
totalUN D
% do
totalUN E
% do
totalUN F
% do
totalUN G
% do
totalTotal
Quantidade de alunos evadidos 736 43,5% 447 26,4% 147 8,7% 250 14,8% 14 0,8% 94 5,6% 3 0,2% 1691
Quantidade de alunos inadimplentes 1625 54,3% 636 21,3% 446 14,9% 88 2,9% 6 0,2% 188 6,3% 2 0,1% 2990
Quantidade de alunos que aderiram ao MD18006 40,5% 10632 23,9% 6516 14,7% 5542 12,5% 1012 2,3% 2381 5,4% 333 0,7% 44422
Quantidade de colaboradores afastados 54 41,9% 53 41,1% 7 5,4% 2 1,6% 6 4,7% 6 4,7% 1 0,8% 129
Quantidade de colaboradores desligados 32 8,0% 181 45,3% 46 11,5% 72 18,0% 19 4,8% 31 7,8% 19 4,8% 400
Quantidade de colaboradores que possuem VT427 29,0% 454 30,8% 237 16,1% 128 8,7% 81 5,5% 69 4,7% 77 5,2% 1473
Quantidade de colaboradores RPA 69 33,8% 66 32,4% 18 8,8% 21 10,3% 14 6,9% 9 4,4% 7 3,4% 204
Quantidade de novos alunos 12411 44,5% 6425 23,1% 1796 6,4% 4257 15,3% 704 2,5% 1909 6,9% 360 1,3% 27862
Quantidade de novos colaboradores 506 46,2% 197 18,0% 92 8,4% 158 14,4% 112 10,2% 13 1,2% 17 1,6% 1095
Quantidade de novos colaboradores + colaboradores desligados538 36,0% 378 25,3% 138 9,2% 230 15,4% 131 8,8% 44 2,9% 36 2,4% 1495
Quantidade total de alunos 20553 42,2% 11704 24,0% 6649 13,7% 5926 12,2% 1065 2,2% 2425 5,0% 360 0,7% 48682
Quantidade total de colaboradores 1561 34,1% 1201 26,2% 751 16,4% 476 10,4% 211 4,6% 215 4,7% 167 3,6% 4582
Quantidade total de pagamentos realizados 2154 18,7% 2559 22,2% 1380 12,0% 958 8,3% 1946 16,9% 2223 19,3% 328 2,8% 11548
(-) Direcionadores de custo por UN
86
Após isso, foi elaborado uma tabela que relaciona os direcionadores de custo por
cada tipo de atividade, segundo cada uma das unidades de negócios. Como mostrado
na figura 47.
87
Figura 47 - Direcionadores de Custo por Atividade e UM
Fonte: Elaboração própria
Setor Atividade Direionador de custo UN A UN B UN C UN D UN E UN F UN G
DP Cadastro Inicial de colaboradores Quantidade de novos colaboradores 46% 18% 8% 14% 10% 1% 2%
DP Manutenção dos cadastros de colaboradores Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Admissão e demissão de colaboradores Quantidade de novos colaboradores + colaboradores desligados36% 25% 9% 15% 9% 3% 2%
DP Movimentação Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Alteração da Estrutura Organizacional Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Controle de frequência Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Controle de férias Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Folha de pagamentos - Processamento Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Folha de pagamentos - Pós Processamento Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Folha de pagamentos - Benefícios VT Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Insumos de folha Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Prestação de serviço com cadastro Quantidade de colaboradores RPA 34% 32% 9% 10% 7% 4% 3%
DP Prestação de serviço sem cadastro Quantidade de colaboradores RPA 34% 32% 9% 10% 7% 4% 3%
DP 2° via de crachá Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Revisão do banco de horas Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
DP Retorno de licença Quantidade de colaboradores afastados 42% 41% 5% 2% 5% 5% 1%
DP Pedido de Licença Quantidade de colaboradores afastados 42% 41% 5% 2% 5% 5% 1%
DP Solicitação de advertência/suspenção Quantidade de colaboradores desligados 8% 45% 12% 18% 5% 8% 5%
Cobrança Cobrança por e-mail Quantidade de alunos inadimplentes 54% 21% 15% 3% 0% 6% 0%
Cobrança Cobrança por ligação Quantidade de alunos inadimplentes 54% 21% 15% 3% 0% 6% 0%
Cobrança Cobrança por SMS Quantidade de alunos inadimplentes 54% 21% 15% 3% 0% 6% 0%
Cobrança Cobrança por carta Quantidade de alunos inadimplentes 54% 21% 15% 3% 0% 6% 0%
Cobrança Inclusão no Serasa Quantidade de alunos inadimplentes 54% 21% 15% 3% 0% 6% 0%
Cobrança Exclusão do Serasa Quantidade de alunos inadimplentes 54% 21% 15% 3% 0% 6% 0%
Cobrança Suporte na consulta de crédito de novos alunos Quantidade de novos alunos 45% 23% 6% 15% 3% 7% 1%
Atendimento Cartão sem saldo Quantidade de colaboradores que possuem VT29% 31% 16% 9% 5% 5% 5%
Atendimento Dúvida - VT Quantidade de colaboradores que possuem VT29% 31% 16% 9% 5% 5% 5%
Atendimento Solicitação de benefício Quantidade de colaboradores que possuem VT29% 31% 16% 9% 5% 5% 5%
Atendimento Solicitação de 2° via Quantidade de colaboradores que possuem VT29% 31% 16% 9% 5% 5% 5%
Atendimento Dúvida - Folha Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
Atendimento Salário maior/menor que o esperado Quantidade de novos colaboradores 46% 18% 8% 14% 10% 1% 2%
Atendimento Não recebimento de salário Quantidade de novos colaboradores 46% 18% 8% 14% 10% 1% 2%
Atendimento Alteração de carga horária Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
Atendimento Dúvidas dos desligados Quantidade de colaboradores desligados 8% 45% 12% 18% 5% 8% 5%
Atendimento Erro na folha Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
Atendimento Solicitação de via Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
Atendimento Contracheque / IR Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
Atendimento Declaração de INSS Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
Atendimento Informe de rendimentos Quantidade total de colaboradores 34% 26% 16% 10% 5% 5% 4%
Atendimento SESC Quantidade de novos colaboradores 46% 18% 8% 14% 10% 1% 2%
Atendimento Portal do contracheque Quantidade de novos colaboradores 46% 18% 8% 14% 10% 1% 2%
Atendimento Plataforma de viagens Quantidade de novos colaboradores 46% 18% 8% 14% 10% 1% 2%
Atendimento Devolução de valor a fornecedor Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Atendimento Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Atendimento Alteração de RF Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Atendimento Atualização de dados cadastrais Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Atendimento Comprovante de pagamento – cartão Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Atendimento Comprovante de pagamento - boleto Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Atendimento Declaração f inanceira Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Atendimento Devolução de valor Quantidade de alunos evadidos 44% 26% 9% 15% 1% 6% 0%
Atendimento Cancelamento de matrícula Quantidade de alunos evadidos 44% 26% 9% 15% 1% 6% 0%
Atendimento Emissão de boleto/contrato Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Atendimento Exclusão de MD Quantidade de alunos evadidos 44% 26% 9% 15% 1% 6% 0%
Atendimento Exclusão de serviço Quantidade de alunos evadidos 44% 26% 9% 15% 1% 6% 0%
Atendimento Transferência de unidade/turno/turma Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoEmissão de nota f iscal Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoGerar, imprimir e entregar boletos Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoCancelamento de boletos Quantidade de alunos evadidos 44% 26% 9% 15% 1% 6% 0%
Faturamento e conciliação Emissão de notas f icais serviço Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoEmissão de notas f iscais MD Quantidade de alunos que aderiram ao MD41% 24% 15% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoCancelamento de notas f iscais Quantidade de alunos evadidos 44% 26% 9% 15% 1% 6% 0%
Faturamento e conciliaçãoBaixa de boleto manual Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoBaixa de boleto automática Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoBaixa manual de outros meios de pagamentos Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoBaixa automática de outros meios de pagamentos Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Faturamento e conciliaçãoConciliação de despesas Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Faturamento e conciliaçãoLembrete de pagamento enviado por e-mail Quantidade total de alunos 42% 24% 14% 12% 2% 5% 1%
Compras e CAP Processamento de solicitação de compras - regular Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Processamento de solicitação de compras -emergencial Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularQuantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencialQuantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Processamento de solicitação de pagamento - regular Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Processamento de solicitação de pagamento - EmergencialQuantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Processamento de solicitação de reembolso - regular Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Processamento de solicitação de reembolso - EmergencialQuantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
Compras e CAP Digitação de solicitações de pagamento Quantidade total de pagamentos realizados19% 22% 12% 8% 17% 19% 3%
(-) Direcionadores de custo por atividade e por UN
88
A figura 47 agrupa todas as atividades e seus direcionadores de custo por UN.
Tomando como exemplo a atividade de gerar, imprimir e entregar boletos, que tem como
direcionador de custo a quantidade total de alunos e tem um custo total R$ 70.941, R$
29.950 será alocado na UN A (42%), R$ 17.055 na UN B (24%), R$ 9.689 (14%) na UN
C, R$ 8.636 na UN D (12%), R$ 1.552 na UN E (2%), R$ 3.534 na UN F (5%) e R$ 525
na UN G (1%). De modo semelhante, o grupo realizou o cálculo para todas as atividades
do CSC. Na figura 48, encontra-se o resultado desse exercício.
89
Figura 48 - Custos das Atividades por UN
Fonte: Elaboração própria
N° Serviço UN A (R$) UN B (R$) UN C (R$) UN D (R$) UN E (R$) UN F (R$) UN G (R$)
132.605 94.340 44.758 43.661 24.337 13.506 10.458
01 Cadastro Inicial de colaboradores 24.963 9.719 4.539 7.795 5.525 641 839
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores 519 399 250 158 70 72 56
03 Admissão e demissão de colaboradores 34.994 24.587 8.976 14.960 8.521 2.862 2.342
04 Movimentação 1.066 820 513 325 144 147 114
05 Alteração da Estrutura Organizacional 533 410 257 163 72 73 57
06 Controle de frequência 6.002 4.618 2.888 1.830 811 827 642
07 Controle de férias 8.916 6.860 4.289 2.719 1.205 1.228 954
08 Folha de pagamentos - Processamento 23.194 17.845 11.159 7.073 3.135 3.195 2.481
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento 8.850 6.809 4.258 2.699 1.196 1.219 947
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT 1.277 982 614 389 173 176 137
11 Insumos de folha 3.562 2.741 1.714 1.086 481 491 381
12 Prestação de serviço com cadastro 3.724 3.562 972 1.133 756 486 378
13 Prestação de serviço sem cadastro 3.724 3.562 972 1.133 756 486 378
14 2° via de crachá 2.189 1.684 1.053 668 296 302 234
15 Revisão do banco de horas 2.188 1.683 1.053 667 296 301 234
16 Retorno de licença 3.315 3.253 430 123 368 368 61
17 Pedido de Licença 3.315 3.253 430 123 368 368 61
18 Solicitação de advertência/suspenção 274 1.551 394 617 163 266 163
471.809 194.424 119.409 48.056 5.796 57.440 2.713
19 Cobrança por e-mail 69.820 27.314 19.167 3.782 244 8.057 80
20 Cobrança por ligação 280.752 109.829 77.072 15.207 981 32.400 323
21 Cobrança por SMS 3.996 1.563 1.097 216 14 461 5
22 Cobrança por carta 28.135 11.006 7.724 1.524 98 3.247 32
23 Inclusão no Serasa 7.507 2.937 2.061 407 26 866 9
24 Exclusão do Serasa 3.699 1.447 1.016 200 13 427 4
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos 77.899 40.327 11.273 26.720 4.419 11.982 2.260
116.378 72.437 33.972 37.392 11.251 18.140 3.159
26 Cartão sem saldo 486 516 270 146 92 78 88
27 Dúvida 483 514 268 145 92 78 87
28 Solicitação de benefício 483 514 268 145 92 78 87
29 Solicitação de 2° via 552 587 307 166 105 89 100
30 Dúvida 568 437 273 173 77 78 61
31 Salário maior/menor que o esperado 770 300 140 241 170 20 26
32 Não recebimento de salário 1.384 539 252 432 306 36 46
33 Alteração de carga horária 1.020 785 491 311 138 140 109
34 Dúvidas dos desligados 272 1.541 392 613 162 264 162
35 Erro na folha 568 437 273 173 77 78 61
36 Solicitação de via 568 437 273 173 77 78 61
37 Contracheque / IR 571 440 275 174 77 79 61
38 Declaração de INSS 568 437 273 173 77 78 61
39 Informe de rendimentos 568 437 273 173 77 78 61
40 SESC 770 300 140 241 170 20 26
41 Portal do contracheque 770 300 140 241 170 20 26
42 Plataforma de viagens 6.074 2.365 1.104 1.897 1.344 156 204
43 Devolução de valor a fornecedor 2.454 2.915 1.572 1.091 2.217 2.532 374
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) 2.454 2.915 1.572 1.091 2.217 2.532 374
45 Alteração de RF 5.143 2.929 1.664 1.483 266 607 90
46 Atualização de dados cadastrais 5.107 2.908 1.652 1.473 265 603 89
47 Comprovante de pagamento – cartão 4.358 2.482 1.410 1.257 226 514 76
48 Comprovante de pagamento - boleto 3.818 2.174 1.235 1.101 198 451 67
49 Declaração f inanceira 8.452 4.813 2.734 2.437 438 997 148
50 Devolução de valor 6.147 3.734 1.228 2.088 117 785 25
51 Cancelamento de matrícula 16.668 10.123 3.329 5.662 317 2.129 68
52 Emissão de boleto/contrato 5.160 2.938 1.669 1.488 267 609 90
53 Exclusão de MD 17.311 10.513 3.457 5.880 329 2.211 71
54 Exclusão de serviço 2.817 1.711 563 957 54 360 11
55 Transferência de unidade/turno/turma 20.014 11.397 6.475 5.771 1.037 2.361 351
109.296 70.550 39.559 33.833 16.699 24.924 3.645
56 Emissão de nota f iscal 558 318 181 161 29 66 10
57 Gerar, imprimir e entregar boletos 29.950 17.055 9.689 8.636 1.552 3.534 525
58 Cancelamento de boletos 284 172 57 96 5 36 1
59 Emissão de notas f icais serviço 15.474 8.812 5.006 4.461 802 1.826 271
60 Emissão de notas f iscais MD 9.063 5.351 3.280 2.789 509 1.198 168
61 Cancelamento de notas f iscais 1.879 1.141 375 638 36 240 8
62 Baixa de boleto manual 17.565 10.002 5.682 5.064 910 2.072 308
63 Baixa de boleto automática 3.760 2.141 1.216 1.084 195 444 66
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos 14.961 8.520 4.840 4.314 775 1.765 262
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos 2.119 1.207 685 611 110 250 37
66 Conciliação de despesas 12.995 15.438 8.325 5.780 11.740 13.411 1.979
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail 689 393 223 199 36 81 12
55.577 66.027 35.606 24.718 50.210 57.357 8.463
68 Processamento de solicitação de compras - regular 6.131 7.284 3.928 2.727 5.539 6.328 934
69 Processamento de solicitação de compras -emergencial 124 147 79 55 112 128 19
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular12.161 14.447 7.791 5.408 10.986 12.550 1.852
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencial188 223 120 84 170 194 29
72 Processamento de solicitação de pagamento - regular 18.461 21.932 11.827 8.211 16.678 19.052 2.811
73 Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial 105 125 67 47 95 108 16
74 Processamento de solicitação de reembolso - regular 8.140 9.671 5.215 3.620 7.354 8.401 1.240
75 Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial 84 100 54 37 76 87 13
76 Digitação de solicitações de pagamento 10.184 12.098 6.524 4.529 9.200 10.510 1.551
885.666 497.777 273.305 187.660 108.292 171.368 28.439Total
(-) Custos das atividades por UN
DP
Cobrança
Atendimento
Faturamento e conciliação
Compras e CAP
Atividade
90
Ao analisar o resultado da figura 48, é possível perceber que a UN A foi a que
recebeu a maior alocação de custos do CSC, seguida da UN B e C, respectivamente.
Fazendo uma análise por setor, percebe-se que boa parte dos custos das
atividades do DP também se concentrou na UN A. Isso porque ela é a UN com maior
quantidade de colaboradores, principal direcionador de custos das atividades do DP.
Além disso, a UN A tem um projeto de expansão nacional de suas escolas. Por isso,
houve um volume de contratação de novos colaboradores superior às outras UNs. Vale
destacar também que a UN E recebeu mais custos das atividades do DP do que a UN
F, apesar de ter menos unidades e número de alunos consideravelmente menor (figura
46). Esse fato ocorre por conta da UN E ser do segmento premium, conforme já
comentado ao longo deste trabalho, o que demanda uma prestação de serviços
diferenciada, elevando-se o número de funcionários.
Já os custos das atividades do setor de cobrança têm como principal direcionador
de custo a quantidade de alunos inadimplentes. A UN A, além de ser a maior UN em
termos de quantidade de alunos, também é a UN que percentualmente tem maior
inadimplência. Isso ocorre pois o público alvo dessa UN tem um poder aquisitivo menor
do que os alunos das demais UNs. Além disso, essa UN é famosa por oferecer cursos
que aprovam em concursos militares. Como essas provas ocorrem no decorrer do ano,
é comum que alunos façam o concurso de interesse e se tornem inadimplentes no
restante das parcelas posteriores a data do concurso. Pode-se verificar também, que as
UNs E e G são as que menos receberam custos das atividades do setor de cobrança,
pois são UNs premium e praticamente não possuem alunos inadimplentes.
Os custos do pool faturamento e conciliação tem como principal direcionador de
custos a quantidade total de alunos em cada UN. Por isso, boa parte desses custos
ficam alocados na UN A, B e C. Já os custos do setor de compras e CAP tem como
principal direcionador de custos a quantidade de pagamentos realizados em cada uma
das UNs. Apesar da UN A ser a que possui mais alunos, ela é superada pelas UN B e
F em relação aos custos das atividades desse setor. Isso ocorre, pois, a UN B tem um
ticket médio maior e possui um orçamento aprovado pela diretoria para realizar um
montante de valor total maior em pedidos de pagamento. Já na UN F, há uma situação
de adaptação das unidades ao controle orçamentário da empresa X, pois foi o primeiro
ano dessas novas unidades no grupo, necessitando ainda incorporar a cultura de corte
de custos da empresa X.
91
Por fim, as atividades do setor de atendimento têm um pool de direcionadores de
custo que dizem respeito tanto a quantidade de alunos, de colaboradores, pagamentos
realizados, entre outros.
6.6 Alocação dos custos indiretos do CSC utilizando um
único direcionador de custo
Hoje a empresa não faz qualquer alocação de custo indireto para as UNs, Para
avaliarmos os potenciais impactos do método de alocação de custo indireto por
atividades (ABC) precisamos comparar o que foi feito com uma alocação simples dos
mesmos custos indiretos utilizando o um único direcionador, por exemplo número de
alunos.
Para isso, foram obtidos os números de alunos de cada UN, mostradas na figura
49, onde é mostrada também a alocação dos custos indiretos do CSC, utilizando o
número de alunos como direcionador de custo.
Figura 49 - Alocação de Custos do CSC por Rateio Simples
Fonte: Elaboração própria
Na figura 50 o resultado obtido através do rateio simples é comparado com o
resultado obtido pelo sistema de custeio ABC.
Rateio simples UN A UN B UN C UN D UN E UN F UN G Total
Número de alunos 20553 11704 6649 5926 1065 2425 360 48682
(-) Serviços CSC (R$) 908765 517500 293990 262022 47090 107223 15918 2152507
(-) Alocação de custos do CSC por rateio simples
92
Figura 50 - Custeio ABC e Rateio simples
Fonte: Elaboração própria
De modo geral, não há grandes divergências entre as duas formas de alocação
dos custos do CSC. Por exemplo, em ambos os métodos de alocação, as UNs que mais
concentram os custos são as A, B e C, somando 77% do total de custos no sistema ABC
e 80% dos custos utilizando o rateio simples pela quantidade de alunos.
Ainda analisando a alocação nessas 3 unidades de negócios, percebemos que
a diferença entre os dois sistemas é muito pequena. Mesmo comparando UN a UN, a
maior diferença percentual encontra-se na UN C (8%). Já em valor absoluto, essa
diferença encontra-se na UN A (R$ 23.099).
Essas 3 unidades de negócios (A, B e C) são as UNs mais antigas do grupo. Ou
seja, praticamente todas as escolas dessas UNs já estão no padrão de gestão da
empresa X. Além disso, elas têm público alvo com ticket médio similar, pois não fazem
parte das escolas premium. Isso significa que algumas métricas são padronizadas, ou
muito próximas, como o número de funcionários por turma, número de alunos por turma,
o valor da hora-aula média, a quantidade de tempos de aula por turma, ticket médio,
salário médio, entre outros.
Por isso, a alocação dos custos do CSC pelo rateio considerando o número de
alunos é muito próxima da alocação dos custos através do sistema ABC utilizada neste
trabalho. Isto ocorre por que a implementação do ABC contemplou uma parcela
pequena dos custos indiretos, somente os custos do CSC acrescido de alguns custos
da sede e dos custos de tecnologia. O custeio ABC implementado utilizou como
principais direcionadores de custo o número de alunos, quantidade de colaboradores,
quantidade de alunos inadimplentes e quantidade de pedidos de pagamento. As
maiores diferenças entre as UNs são relacionadas a inadimplência que impacta a
atividade de cobrança, mas este não é um custo indireto significativo. Ou seja, as
unidades de negócio apesar dos seus diferentes públicos alvo usam os recursos da
empresa de forma mais homogênea do que imaginamos inicialmente. As unidades de
Critério UN A UN B UN C UN D UN E UN F UN G Total
Sistema ABC (R$) 885.666 497.777 273.305 187.660 108.292 171.368 28.439 2.152.507
Rateio simples (R$) 908.765 517.500 293.990 262.022 47.090 107.223 15.918 2.152.507
Diferença (R$) -23.099 -19.723 -20.685 -74.362 61.203 64.145 12.522 0
Diferença (%) -3% -4% -8% -40% 57% 37% 44% 0%
(-) Alocação de custos do CSC por rateio simples
93
negócios, em especial as mais antigas, estão totalmente adaptas à cultura da empresa
X, a métrica de quantidade de funcionários por aluno, por exemplo, será muito próxima
entre essas UNs, ou seja, a quantidade total de funcionários vai variar de maneira muito
próxima a quantidade de alunos nas UNs. Além disso, os percentuais de provisão para
devedores duvidosos (PDD) também não diferem de forma significativa entre as UNs,
sendo a diferença máxima de 2 pontos percentuais. Ou seja, o número de alunos
inadimplente também varia de forma muito próxima ao número total de alunos em cada
unidade de negócio.
Entretanto, ao analisar a alocação dos custos nas UNs D, E, F e G, percebe-se
que há diferenças consideráveis. Percentualmente, a menor diferença é de 37% na UN
F.
O principal motivo dessa diferença na UN D é percentual de PDD bem menor do
que nas outras UNs. Em comparação com a UN A, por exemplo, o PDD percentual de
PDD é 80% menor, enquanto esse percentual é de 1% da receita líquida na UN D, ele
é de 8% da receita líquida na UN A. Dessa forma, o rateio simples aloca mais custos na
UN D do que o sistema de custeio ABC, pois considera apenas o seu número de alunos,
não captando o menor percentual de inadimplentes em relação às outras UN.
Já nas UN E e G, UNs premium, o principal fator que caso a divergência entre a
alocação de custos através do sistema ABC e o rateio simples pelo número de alunos
é a quantidade de funcionários por aluno acima das demais UNs. Enquanto nas outras
UN esse número é de 0,1 funcionário por aluno, em média, na UN E fica em torno de
0,2 e na UN G, em torno de 0,5. Sendo assim, considerando apenas o número de alunos
como critério para o rateio simples, esse tipo de alocação imputa menos custos a essas
UN do que o sistema de custeio ABC.
Por fim, na UN F o principal fator de divergência é a quantidade de pagamentos
consideravelmente acima da média das demais UN. Enquanto a média das UN A, B, C
é de 0,2 pedidos de pagamento por aluno, na UN F esse número é de 0,9. Logo, o rateio
simples pelo número de alunos aloca menos custos do que o sistema de custeio ABC.
Essa quantidade de pedidos de pagamento acima da média das outras UN, se deve
principalmente ao fato dessa UN ser a mais nova do grupo e ainda não ter incorporado
a cultura de gestão da empresa X, realizando pedidos de pagamento acima do
planejado pela empresa.
Em resumo, a alocação por rateio simples com base no número de alunos não
mostrou grandes diferenças quando comparada ao sistema de custeio ABC, dado que
94
tem parâmetros similares como quantidade de funcionários por alunos, percentual de
alunos inadimplentes, quantidade de pedidos de pagamento por aluno, entre outros.
Entretanto, o mesmo não ocorre para as UNs D, E, F e G. A UN D tem percentual de
alunos inadimplentes menor do que as demais, as UNs E e G são UNs premium,
portanto contam com mais funcionários por aluno e a UN F utilizou mais pedidos de
pagamento por aluno, dado sua recém chegada ao grupo, ainda não estando no formato
padrão de custos esperado pela empresa X.
6.7 Analise final dos resultados
O exercício de implementação do custeio ABC não mostrou resultados muito
diferentes nas análises apresentadas neste trabalho. No entanto, é importante lembrar
que o uso do custeio ABC foi restrito ao departamento de serviços compartilhados. Não
foram analisadas as atividades relacionadas aos outros departamentos da holding,
valendo destacar que em próximos trabalhos poderia ser interessante considerar:
i) Custos de supervisão dos gerentes e presidência da empresa que
envolvem os salários e bônus mais altos e podem ser utilizados de forma
diferente pelas diferentes unidades. Este aspecto não foi avaliado neste
trabalho.
ii) As atividades de suporte como emissão de relatórios internos, a exemplo
do relatório de inadimplência, relatório de conciliação de boletos e relatório de
pagamentos fora do prazo, por exemplo, não foram considerados como
atividades prestadas pelo CSC. A ideia do projeto era conseguir montar um
catálogo com as principais atividades que o CSC realiza para as UNs, e
chegar ao custo unitário de cada um deles. Esses relatórios têm caráter
administrativo e não podem ser considerados como atividade fim do CSC.
Dessa forma, a empresa X solicitou que essas atividades de apoio não
entrassem na lista de serviços prestados pelo CSC. Os recursos e FTEs
envolvidos nessas atividades, foram distribuídos conforme as atividades
associadas a cada um deles, por exemplo, os FTEs/recursos do relatório de
inadimplência foram redistribuídos conforme as atividades prestadas pelo
setor de cobrança, mantendo a proporção original dessa distribuição.
95
iii) Utilizou-se um salário único para todos os funcionários do CSC e não
foram considerados tempos para execução das atividades que teriam levado
em conta o tempo ocioso e eventuais pausas durante a jornada de trabalho o
que levaria a um custo unitário por unidade de tempo e não um custo por
empregado com estimativas sobre número de FTEs para cada atividade. FTEs
utilizados em cada serviço prestado. Logo, qualquer acréscimo devido a tempo
ocioso e ou pausas, já estão contemplados nos cálculos realizados.
Apesar das limitações descritas acima, foi interessante observar que os gestores
da empresa consideraram o trabalho importante não pelos resultados em si da
rentabilidade, mas por levantar questões importantes que podem ser melhoradas na
empresa em relação a:
i) Comparação dos custos unitários dos serviços com benchmarking externo:
ii) Análise de eficiência de processos: Ou seja, é buscar entender se as
atividades mais caras podem ter seus custos reduzidos por meio da
otimização de processos, aumentando assim sua eficiência.
iii) Comparação dos custos da utilização de um CSC interno contra um
Outsourcing: Uma outra análise que será realizada pela empresa X, busca
entender se de fato é mais vantajoso realizar as atividades do CSC com um
CSC formado por funcionários próprios ou se é menos custoso realizar uma
parceria com uma empresa terceirizada para efetuar essas atividades ou até
mesmo parte deles.
iv) Controle orçamentário: Uma vez conhecido o tempo para execução das
atividades e o consumo de cada uma nas UNs, seria possível montar um
orçamento anual para que as UNs estimulassem maior eficiência na execução
das atividades. No entanto, tal medição seria muito custosa e pode não valer
a pena ser implementada.
v) Pode merecer maior atenção avaliar as questões tributarias relacionadas
as UNs, avaliar por exemplo, se é possível que o CSC emita notas de cobrança
(notas de débito) para as UN com o valor dessas atividades, minimizando o
lucro das mesmas e consequentemente reduzindo o pagamento de impostos
como o IRPJ e CSLL. Em uma primeira estimativa, essa alocação fiscal pode
trazer um resultado positivo da ordem de R$ 2,3 milhões. Mas é difícil imaginar
que os acionistas não estejam levando em conta este aspecto. Parece que
96
mostrar uma rentabilidade maior das UNs pode ser mais interessante para
uma venda de uma das UNs do que o aspecto tributário.
7. Conclusão
O presente trabalho apresentou um estudo de caso de uma grande empresa
nacional do setor de educação básica, onde a análise de custos indiretos juntamente
com a aplicação do custeio ABC foi desenvolvida em um centro de serviços
compartilhados desta empresa.
Um dos principais aspectos iniciais observados na estrutura de financeira da
empresa é o não repasse de muitos custos indiretos a cada uma das unidades de
negócios que compõe a empresa. Foi um consenso que tal prática gerava uma
dicotomia em relação ao claro entendimento de quanto cada UN consumia dos recursos
da holding, dificultando tomadas de decisões futuras relacionadas ao negócio.
No decorrer do trabalho foi observado que somente uma parte menor dos custos
da empresa eram indiretos, o que levando-se em conta todo o esforço necessário para
a aplicação do custeio ABC não seria economicamente viável, na medida em que este
sistema de custeio, quando utilizado, é aplicado em organizações onde seus custos são
indiretos e significativos. Porém, tratando-se de um trabalho puramente acadêmico,
onde o interesse em exercitar ferramentas e metodologias aprendidas durante a
graduação, foi mantida a aplicação de um sistema de custeio que tratasse dos custos
indiretos da organização. Ao fim, esta decisão se mostrou realmente satisfatória, tendo
em vista o grande esforço desempenhado no entendimento dos conceitos envolvidos.
Grande parte desse entendimento deve-se a aplicação em campo do trabalho, em uma
empresa real.
Durante a análise do trabalho foi possível exercitar conceitos que extrapolam as
disciplinas de contabilidade e custos, sendo a análise de atividades, aprendidas com
ênfase em disciplinas como engenharia de métodos, demandando uma grande parte do
tempo consumido.
Na implementação do sistema de custeio ABC foi preciso identificar as atividades
do CSC, atribuir o custo a cada uma dessas atividades, levantar a volumetria de cada
um dos serviços prestados para calcular o custo unitário e alocar esses custos nas UNs,
97
conforme seu uso. Para isto foi importante a criação de um catálogo dos principais
serviços do CSC. Apesar da empresa ser uma das maiores do Brasil no setor de
educação básica, não possuíam uma descrição formal das atividades do CSC. Ao final
desse processo de levantamento de atividades, o grupo identificou 76 principais. Em
seguida, o grupo identificou os direcionadores de custos de cada uma das naturezas
dos gastos do CSC. Por exemplo, os gastos com pessoal tiveram os FTEs como
indutores de custos. Utilizando os indutores de custos, finalmente foi possível chegar ao
custo total de cada um dos serviços do CSC. Com as informações sobre a volumetria
consumida de cada serviço, chega-se ao custo unitário de cada serviço do CSC,
Por fim, com as informações de custo unitário, os custos do CSC foram alocados
diretamente nas UNs, de acordo com o consumo de cada tipo de atividade. Com essa
informação pode-se construir um novo o ranking de lucratividade operacional das UNs
que sofreu ligeiras alterações. A UN “B”, que estava em segunda colocação saltou para
o primeiro lugar, enquanto a UN “C” caiu para a segunda colocação, mas foram
diferenças pequenas. Isto ocorreu porque o principal custo dos Centro de Serviços
Compartilhados é mão de obra e o uso de um único direcionador de custo já permitiria
uma boa alocação dos custos indiretos.
98
8. Referências Bibliográficas
ALLORA, Valério e GANTZEL, Gerson, Revolução nos Custos: Os Métodos ABC e UP e a Gestão Estratégica de Custos como Ferramenta para a Competitividade. Salvador: Casa da Qualidade, 1996.
Akyol, D. E., G. Tuncel e G. M. Bayhan (2007), "A comparative analysis of activity- based costing and traditional costing", International Journal of Mechanical, Aerospace, Industrial, Mechatronic and Manufacturing Engineering, Vol. 1, Nº4, pp. 136-139.
Aillon, Humberto (2013). A desinstitucionalização do custeio baseado em atividades sob a ótica da nova sociologia institucional. USP, Faculdade de Economia, Administração e Atuária.
BOISVERT, Hugues. Contabilidade por Atividades: Contabilidade de gestão, Práticas avançadas. São Paulo: Atlas, 1999.
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101
9.Anexos
I Direcionadores de custos funcionários
Anexo I - Direcionadores de custos funcionários. Fonte: Elaboração própria
(-) Funcionários [C]
N° Serviço Setor NúcleoIndutor:
FTEs
% do total
de FTEs
01 Cadastro Inicial de colaboradores DP Cadastro de colaboradores 2,5 3,0%
02 Manutenção dos cadastros de colaboradoresDP Cadastro de colaboradores 0,1 0,1%
03 Admissão e demissão de colaboradores DP Organização de pessoas 4,4 5,3%
04 Movimentação DP Organização de pessoas 0,1 0,1%
05 Alteração da Estrutura Organizacional DP Organização de pessoas 0,0 0,0%
06 Controle de frequência DP Organização de pessoas 0,8 1,0%
07 Controle de férias DP Organização de pessoas 1,2 1,4%
08 Folha de pagamentos - Processamento DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios3,0 3,6%
09 Folha de pagamentos - Pós ProcessamentoDP Folha de pagamento, remuneração e benefícios1,2 1,4%
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios0,1 0,1%
11 Insumos de folha DP Atendimento de chamados 0,4 0,5%
12 Prestação de serviço com cadastro DP Atendimento de chamados 0,5 0,6%
13 Prestação de serviço sem cadastro DP Atendimento de chamados 0,5 0,6%
14 2° via de crachá DP Atendimento de chamados 0,3 0,3%
15 Revisão do banco de horas DP Atendimento de chamados 0,3 0,3%
16 Retorno de licença DP Atendimento de chamados 0,4 0,4%
17 Pedido de Licença DP Atendimento de chamados 0,4 0,4%
18 Solicitação de advertência/suspenção DP Atendimento de chamados 0,1 0,2%
19 Cobrança por e-mail Cobrança Cobrança extrajudicial 6,0 7,2%
20 Cobrança por ligação Cobrança Cobrança extrajudicial 24,0 28,8%
21 Cobrança por SMS Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
22 Cobrança por carta Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
23 Inclusão no Serasa Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
24 Exclusão do Serasa Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunosCobrança Crédito 0,1 0,1%
26 Cartão sem saldo Atendimento VT 0,1 0,1%
27 Dúvida Atendimento VT 0,1 0,1%
28 Solicitação de benefício Atendimento VT 0,1 0,1%
29 Solicitação de 2° via Atendimento VT 0,1 0,1%
30 Dúvida Atendimento Folha 0,1 0,1%
31 Salário maior/menor que o esperado Atendimento Folha 0,1 0,1%
32 Não recebimento de salário Atendimento Folha 0,1 0,1%
33 Alteração de carga horária Atendimento Gestão do colaborador 0,1 0,1%
34 Dúvidas dos desligados Atendimento Gestão do colaborador 0,1 0,1%
35 Erro na folha Atendimento Folha de ponto 0,1 0,1%
36 Solicitação de via Atendimento Folha de ponto 0,1 0,1%
37 Contracheque / IR Atendimento Documentos 0,1 0,1%
38 Declaração de INSS Atendimento Documentos 0,1 0,1%
39 Informe de rendimentos Atendimento Documentos 0,1 0,1%
40 SESC Atendimento Documentos 0,1 0,1%
41 Portal do contracheque Atendimento Sistemas 0,1 0,1%
42 Plataforma de viagens Atendimento Sistemas 0,6 0,7%
43 Devolução de valor a fornecedor Atendimento Financeiro 0,6 0,7%
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor)Atendimento Financeiro 0,6 0,7%
45 Alteração de RF Atendimento Aluno 0,5 0,6%
46 Atualização de dados cadastrais Atendimento Aluno 0,5 0,6%
47 Comprovante de pagamento – cartão Atendimento Aluno 0,4 0,5%
48 Comprovante de pagamento - boleto Atendimento Aluno 0,4 0,5%
49 Declaração financeira Atendimento Aluno 0,8 1,0%
50 Devolução de valor Atendimento Aluno 0,6 0,8%
51 Cancelamento de matrícula Atendimento Aluno 1,7 2,0%
52 Emissão de boleto/contrato Atendimento Aluno 0,5 0,6%
53 Exclusão de MD Atendimento Aluno 1,7 2,0%
54 Exclusão de serviço Atendimento Aluno 0,3 0,3%
55 Transferência de unidade/turno/turma Atendimento Aluno 2,2 2,6%
56 Emissão de nota fiscal Faturamento e conciliaçãoAtendimento de chamados 0,0 0,0%
57 Gerar, imprimir e entregar boletos Faturamento e conciliaçãoFaturamento 0,2 0,2%
58 Cancelamento de boletos Faturamento e conciliaçãoFaturamento 0,0 0,0%
59 Emissão de notas ficais serviço Faturamento e conciliaçãoFaturamento 1,7 2,0%
60 Emissão de notas fiscais MD Faturamento e conciliaçãoFaturamento 1,0 1,2%
61 Cancelamento de notas fiscais Faturamento e conciliaçãoFaturamento 0,1 0,1%
62 Baixa de boleto manual Faturamento e conciliaçãoConciliação 1,8 2,2%
63 Baixa de boleto automática Faturamento e conciliaçãoConciliação 0,3 0,4%
64 Baixa manual de outros meios de pagamentosFaturamento e conciliaçãoConciliação 1,6 1,9%
65 Baixa automática de outros meios de pagamentosFaturamento e conciliaçãoConciliação 0,2 0,2%
66 Conciliação de despesas Faturamento e conciliaçãoConciliação 3,2 3,8%
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail Faturamento e conciliaçãoCobrança preventiva 0,1 0,1%
68 Processamento de solicitação de compras - regularCompras e CAP Compras 1,5 1,8%
69 Processamento de solicitação de compras -emergencialCompras e CAP Compras 0,0 0,0%
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularCompras e CAP Contas a pagar 3,0 3,6%
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencialCompras e CAP Contas a pagar 0,0 0,0%
72 Processamento de solicitação de pagamento - regularCompras e CAP Contas a pagar 4,5 5,4%
73 Processamento de solicitação de pagamento - EmergencialCompras e CAP Contas a pagar 0,0 0,0%
74 Processamento de solicitação de reembolso - regularCompras e CAP Contas a pagar 2,0 2,4%
75 Processamento de solicitação de reembolso - EmergencialCompras e CAP Contas a pagar 0,0 0,0%
76 Digitação de solicitações de pagamento Compras e CAP Contas a pagar 2,5 3,0%
Total 83,5 100,0%
Atividade Pool Atividade Pool
102
II. Custos com Tecnologia
Anexo II - Custos com Tecnologia. Fonte: Elaboração própria
FornecedorValor total gasto
com o Fornecedor (R$) Indutor
ALTERDATA -152,9 Quantidade de licenças utilizadas
APPMOBILLE -36,9 Quantidade de licenças utilizadas
ARQUIVEI SERVICOS -84,8 Quantidade de licenças utilizadas
ARROW ECS -254,2 Quantidade de licenças utilizadas
ASTROPAY BRASIL -3,6 Quantidade de licenças utilizadas
BE ON UP SOFTWAR -618,7 Quantidade de licenças utilizadas
BLUE DUCK EDUCACAO -5.108,2 Quantidade de licenças utilizadas
BRINGEL PRODUCOES -156,3 Quantidade de licenças utilizadas
BUYSOFT DO BRASIL -1.922,0 Quantidade de licenças utilizadas
CHRISTIAN E ASSOCIADOS -286,4 Quantidade de licenças utilizadas
CLEY ANDERS ASSOCIADOS -381,9 Quantidade de licenças utilizadas
COLIBRI INFORMATICA -158,0 Quantidade de licenças utilizadas
COMPROVA.COM -3.994,0 Quantidade de licenças utilizadas
DELTA INFORMATICA -159,2 Quantidade de licenças utilizadas
EXPRESSO E TECNOLOGIA -10,3 Quantidade de licenças utilizadas
FUTURE TECHNOLOGIES -405,3 Quantidade de licenças utilizadas
G & S IMAGENS DO BRASIL -5,5 Quantidade de licenças utilizadas
GB PRINT COMERCIO -261,3 Quantidade de licenças utilizadas
GEHA - DESENVOLVIMENTO -501,6 Quantidade de licenças utilizadas
GERTEC SERVICOS LTDA -52,7 Quantidade de licenças utilizadas
HB CONTROL SIST. E AUTO. -16,8 Quantidade de licenças utilizadas
INFMASTER INFORMATICA -185,3 Quantidade de licenças utilizadas
INFMASTER SOLUCOES -238,7 Quantidade de licenças utilizadas
ISH TECNOLOGIA S/A -410,3 Quantidade de licenças utilizadas
ITAUCARD FINANCEIRA -410,2 Quantidade de licenças utilizadas
KINGHOST SITES -19,5 Quantidade de licenças utilizadas
LOCAWEB IDC LTDA -36,3 Quantidade de licenças utilizadas
LOCAWEB SERVICOS -51,2 Quantidade de licenças utilizadas
MANDIC S.A. -11.301,4 Quantidade de licenças utilizadas
MDS SERVICOS -790,5 Quantidade de licenças utilizadas
MDV GLASS -99,0 Quantidade de licenças utilizadas
NAUWEB -5,7 Quantidade de licenças utilizadas
NETRANET NETWORKING -115,7 Quantidade de licenças utilizadas
PAGSEGURO INTERNET -258,9 Quantidade de licenças utilizadas
PRIMA -52,5 Quantidade de licenças utilizadas
PROCESSOR INFORMATICA -40,5 Quantidade de licenças utilizadas
PROMART DESENVOLV. -13,5 Quantidade de licenças utilizadas
QINETWORK SOLUCOES -51,6 Quantidade de licenças utilizadas
REPLAY4.ME -572,8 Quantidade de licenças utilizadas
SND PRODUTOS -3.982,5 Quantidade de licenças utilizadas
TOTVS S.A. -16.282,4 Quantidade de licenças utilizadas
TUUT DESIGN LTDA -687,4 Quantidade de licenças utilizadas
VAGAS TECNOLOGIA -174,4 Quantidade de licenças utilizadas
VIRTUAL CONNECTION -1.211,9 Quantidade de licenças utilizadas
WISEGEARS INFORMATICA -135,3 Quantidade de licenças utilizadas
ZENVIA -193,8 Quantidade de licenças utilizadas
(-) Custos com tecnologia [C]
103
III Custos com tecnologia - Licenças Ativas
N° Serviço
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01 Cadastro Inicial de colaboradores -21 -223 -244
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores -21 -112 -133
03 Admissão e demissão de colaboradores -21 -2.260 -558 -2.839
04 Movimentação -21 -112 -133
05 Alteração da Estrutura Organizacional -286 -382 -410 -112 -1.190
06 Controle de frequência -78 -112 -190
07 Controle de férias -78 -112 -190
08 Folha de pagamentos - Processamento -641 -203 -2.260 -335 -174 -3.613
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento -641 -203 -223 -1.066
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT -641 -112 -752
11 Insumos de folha -17 -791 -99 -112 -135 -1.153
12 Prestação de serviço com cadastro -80 -20 -112 -211
13 Prestação de serviço sem cadastro -80 -20 -112 -211
14 2° via de crachá -6 -112 -117
15 Revisão do banco de horas -1 -112 -113
16 Retorno de licença -1 -112 -113
17 Pedido de Licença -1 -112 -113
18 Solicitação de advertência/suspenção -1 -112 -113
19 Cobrança por e-mail -18 -669 -688
20 Cobrança por ligação -158 -410 -259 -3.346 -1.212 -5.385
21 Cobrança por SMS -18 -446 -194 -658
22 Cobrança por carta -185 -446 -631
23 Inclusão no Serasa -112 -112
24 Exclusão do Serasa -112 -112
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos -51 -4 -112 -167
26 Cartão sem saldo -9 -112 -121
27 Dúvida -112 -112
28 Solicitação de benefício -112 -112
29 Solicitação de 2° via -239 -112 -350
30 Dúvida -112 -112
31 Salário maior/menor que o esperado -112 -112
32 Não recebimento de salário -1.327 -112 -1.439
33 Alteração de carga horária -1.327 -112 -1.439
34 Dúvidas dos desligados -1.327 -112 -1.439
35 Erro na folha -112 -112
36 Solicitação de via -112 -112
37 Contracheque / IR -10 -112 -122
38 Declaração de INSS -112 -112
39 Informe de rendimentos -112 -112
(-) Custos com tecnologia [C] FORNECEDORES - N° DE LICENÇAS ATIVAS
TotalAtividade
Atividade
104
Anexo III - Custos com Tecnologias - Licenças Ativas. Fonte: Elaboração própria
N° Serviço
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40 SESC -112 -112
41 Portal do contracheque -112 -112
42 Plataforma de viagens -112 -112
43 Devolução de valor a fornecedor -12 -112 -123
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor)-12 -112 -123
45 Alteração de RF -85 -112 -196
46 Atualização de dados cadastrais -112 -112
47 Comprovante de pagamento – cartão -85 -1.331 -112 -1.528
48 Comprovante de pagamento - boleto -85 -53 -112 -249
49 Declaração financeira -1.331 -112 -1.443
50 Devolução de valor -112 -112
51 Cancelamento de matrícula -1.130 -335 -1.465
52 Emissão de boleto/contrato -125 -112 -237
53 Exclusão de MD -206 -1.331 -1.130 -52 -223 -2.942
54 Exclusão de serviço -206 -112 -318
55 Transferência de unidade/turno/turma -206 -223 -429
56 Emissão de nota fiscal -125 -112 -237
57 Gerar, imprimir e entregar boletos -261 -3.390 -335 -3.986
58 Cancelamento de boletos -112 -112
59 Emissão de notas ficais serviço -12 -125 -223 -360
60 Emissão de notas fiscais MD -125 -112 -237
61 Cancelamento de notas fiscais -1.703 -112 -1.814
62 Baixa de boleto manual -1.703 -112 -229 -2.043
63 Baixa de boleto automática -1.703 -112 -229 -2.043
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos-12 -2 -223 -237
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos -2 -335 -336
66 Conciliação de despesas -24 -116 -335 -474
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail -112 -112
68 Processamento de solicitação de compras - regular-12 -223 -235
69 Processamento de so licitação de compras -emergencial -112 -229 -341
70 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - regular-24 -223 -247
71 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - emergencial -573 -112 -684
72 Processamento de so licitação de pagamento - regular-24 -1.130 -558 -1.711
73 Processamento de so licitação de pagamento - Emergencial -18 -223 -241
74 Processamento de so licitação de reembolso - regular-12 -223 -235
75 Processamento de so licitação de reembolso - Emergencial -18 -112 -130
76 Digitação de solicitações de pagamento -12 -20 -52 -335 -418
Total -153 -37 -85 -254 -4 -619 -5.108 -156 -1.922 -286 -382 -158 -3.994 -159 -10 -405 -6 -261 -502 -53 -17 -185 -239 -410 -410 -20 -36 -51 -11.301 -791 -99 -6 -116 -259 -52 -40 -13 -52 -573 -3.982 -16.282 -687 -174 -1.212 -135 -194 -51.892
(-) Custos com tecnologia [C] FORNECEDORES - N° DE LICENÇAS ATIVAS
TotalAtividade
Atividade
105
IV. Custos de ocupação
Anexo IV - Espaço em cada Atividade. Fonte: Elaboração própria
Serviço SetorEspaço ocupado
por FTE (m²)FTEs
Indutor: Espaço
necessário para o
serviço (m²)
Admissão e demissão de colaboradores DP 3,2 4,4 14,2
Folha de pagamentos - Processamento DP 3,2 3,0 9,7
Cadastro Inicial de colaboradores DP 3,2 2,5 8,0
Controle de férias DP 3,2 1,2 3,9
Folha de pagamentos - Pós Processamento DP 3,2 1,2 3,7
Controle de frequência DP 3,2 0,8 2,6
Prestação de serviço com cadastro DP 3,2 0,5 1,6
Prestação de serviço sem cadastro DP 3,2 0,5 1,6
Insumos de folha DP 3,2 0,4 1,4
Retorno de licença DP 3,2 0,4 1,1
Pedido de Licença DP 3,2 0,4 1,1
2° via de crachá DP 3,2 0,3 0,9
Revisão do banco de horas DP 3,2 0,3 0,9
Solicitação de advertência/suspenção DP 3,2 0,1 0,5
Movimentação DP 3,2 0,1 0,4
Folha de pagamentos - Benefícios VT DP 3,2 0,1 0,4
Manutenção dos cadastros de colaboradores DP 3,2 0,1 0,2
Alteração da Estrutura Organizacional DP 3,2 0,0 0,0
DP Total 51,8
Cobrança por e-mail Cobrança 2,7 6,0 16,1
Cobrança por ligação Cobrança 2,7 24,0 64,4
Cobrança por SMS Cobrança 2,7 0,3 0,8
Cobrança por carta Cobrança 2,7 0,3 0,8
Inclusão no Serasa Cobrança 2,7 0,3 0,8
Exclusão do Serasa Cobrança 2,7 0,3 0,8
Suporte na consulta de crédito de novos alunos Cobrança 2,7 0,1 0,3
Cobrança Total 87,2
Transferência de unidade/turno/turma Atendimento 3,8 2,2 8,3
Cancelamento de matrícula Atendimento 3,8 1,7 6,5
Exclusão de MD Atendimento 3,8 1,7 6,5
Declaração financeira Atendimento 3,8 0,8 3,3
Devolução de valor Atendimento 3,8 0,6 2,4
Plataforma de viagens Atendimento 3,8 0,6 2,3
Devolução de valor a fornecedor Atendimento 3,8 0,6 2,3
Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor)Atendimento 3,8 0,6 2,3
Alteração de RF Atendimento 3,8 0,5 2,1
Atualização de dados cadastrais Atendimento 3,8 0,5 2,1
Emissão de boleto/contrato Atendimento 3,8 0,5 2,1
Comprovante de pagamento – cartão Atendimento 3,8 0,4 1,5
Comprovante de pagamento - boleto Atendimento 3,8 0,4 1,5
Exclusão de serviço Atendimento 3,8 0,3 1,0
Dúvidas dos desligados Atendimento 3,8 0,1 0,3
Cartão sem saldo Atendimento 3,8 0,1 0,2
Dúvida Atendimento 3,8 0,1 0,2
Solicitação de benefício Atendimento 3,8 0,1 0,2
Solicitação de 2° via Atendimento 3,8 0,1 0,2
Dúvida Atendimento 3,8 0,1 0,2
Salário maior/menor que o esperado Atendimento 3,8 0,1 0,2
Não recebimento de salário Atendimento 3,8 0,1 0,2
Alteração de carga horária Atendimento 3,8 0,1 0,2
Erro na folha Atendimento 3,8 0,1 0,2
Solicitação de via Atendimento 3,8 0,1 0,2
Contracheque / IR Atendimento 3,8 0,1 0,2
Declaração de INSS Atendimento 3,8 0,1 0,2
Informe de rendimentos Atendimento 3,8 0,1 0,2
SESC Atendimento 3,8 0,1 0,2
Portal do contracheque Atendimento 3,8 0,1 0,2
Atendimento Total 47,7
Conciliação de despesas Faturamento e conciliação 4,8 3,2 15,3
Baixa de boleto manual Faturamento e conciliação 4,8 1,8 8,7
Emissão de notas ficais serviço Faturamento e conciliação 4,8 1,7 8,0
Baixa manual de outros meios de pagamentos Faturamento e conciliação 4,8 1,6 7,7
Emissão de notas fiscais MD Faturamento e conciliação 4,8 1,0 4,8
Faturamento e conciliação Total 48,6
Processamento de solicitação de pagamento - regularCompras e CAP 3,8 4,5 17,3Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularCompras e CAP 3,8 3,0 11,5
Digitação de solicitações de pagamento Compras e CAP 3,8 2,5 9,6
Processamento de solicitação de reembolso - regularCompras e CAP 3,8 2,0 7,7
Processamento de solicitação de compras - regularCompras e CAP 3,8 1,5 5,8
Compras e CAP Total 34,5 13,5 51,8
Total 287,1
(-) Custos de ocupação [C]
Atividade Pool Atividade Pool
106
V. Custos de utilização FTEs
Anexo V - Custo Utilização FTEs. Fonte: Elaboração própria
N° Serviço Setor NúcleoIndutor
: FTEs
% do total de
FTEs
01 Cadastro Inicial de colaboradores DP Cadastro de colaboradores 2,5 3,0%
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores DP Cadastro de colaboradores 0,1 0,1%
03 Admissão e demissão de colaboradores DP Organização de pessoas 4,4 5,3%
04 Movimentação DP Organização de pessoas 0,1 0,1%
05 Alteração da Estrutura Organizacional DP Organização de pessoas 0,0 0,0%
06 Controle de frequência DP Organização de pessoas 0,8 1,0%
07 Controle de férias DP Organização de pessoas 1,2 1,4%
08 Folha de pagamentos - Processamento DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios3,0 3,6%
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios1,2 1,4%
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT DP Folha de pagamento, remuneração e benefícios0,1 0,1%
11 Insumos de folha DP Atendimento de chamados 0,4 0,5%
12 Prestação de serviço com cadastro DP Atendimento de chamados 0,5 0,6%
13 Prestação de serviço sem cadastro DP Atendimento de chamados 0,5 0,6%
14 2° via de crachá DP Atendimento de chamados 0,3 0,3%
15 Revisão do banco de horas DP Atendimento de chamados 0,3 0,3%
16 Retorno de licença DP Atendimento de chamados 0,4 0,4%
17 Pedido de Licença DP Atendimento de chamados 0,4 0,4%
18 Solicitação de advertência/suspenção DP Atendimento de chamados 0,1 0,2%
19 Cobrança por e-mail Cobrança Cobrança extrajudicial 6,0 7,2%
20 Cobrança por ligação Cobrança Cobrança extrajudicial 24,0 28,8%
21 Cobrança por SMS Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
22 Cobrança por carta Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
23 Inclusão no Serasa Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
24 Exclusão do Serasa Cobrança Cobrança extrajudicial 0,3 0,4%
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos Cobrança Crédito 0,1 0,1%
26 Cartão sem saldo AtendimentoVT 0,1 0,1%
27 Dúvida AtendimentoVT 0,1 0,1%
28 Solicitação de benefício AtendimentoVT 0,1 0,1%
29 Solicitação de 2° via AtendimentoVT 0,1 0,1%
30 Dúvida AtendimentoFolha 0,1 0,1%
31 Salário maior/menor que o esperado AtendimentoFolha 0,1 0,1%
32 Não recebimento de salário AtendimentoFolha 0,1 0,1%
33 Alteração de carga horária AtendimentoGestão do colaborador 0,1 0,1%
34 Dúvidas dos desligados AtendimentoGestão do colaborador 0,1 0,1%
35 Erro na folha AtendimentoFolha de ponto 0,1 0,1%
36 Solicitação de via AtendimentoFolha de ponto 0,1 0,1%
37 Contracheque / IR AtendimentoDocumentos 0,1 0,1%
38 Declaração de INSS AtendimentoDocumentos 0,1 0,1%
39 Informe de rendimentos AtendimentoDocumentos 0,1 0,1%
40 SESC AtendimentoDocumentos 0,1 0,1%
41 Portal do contracheque AtendimentoSistemas 0,1 0,1%
42 Plataforma de viagens AtendimentoSistemas 0,6 0,7%
43 Devolução de valor a fornecedor AtendimentoFinanceiro 0,6 0,7%
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor)AtendimentoFinanceiro 0,6 0,7%
45 Alteração de RF AtendimentoAluno 0,5 0,6%
46 Atualização de dados cadastrais AtendimentoAluno 0,5 0,6%
47 Comprovante de pagamento – cartão AtendimentoAluno 0,4 0,5%
48 Comprovante de pagamento - boleto AtendimentoAluno 0,4 0,5%
49 Declaração f inanceira AtendimentoAluno 0,8 1,0%
50 Devolução de valor AtendimentoAluno 0,6 0,8%
51 Cancelamento de matrícula AtendimentoAluno 1,7 2,0%
52 Emissão de boleto/contrato AtendimentoAluno 0,5 0,6%
53 Exclusão de MD AtendimentoAluno 1,7 2,0%
54 Exclusão de serviço AtendimentoAluno 0,3 0,3%
55 Transferência de unidade/turno/turma AtendimentoAluno 2,2 2,6%
56 Emissão de nota f iscal Faturamento e conciliaçãoAtendimento de chamados 0,0 0,0%
57 Gerar, imprimir e entregar boletos Faturamento e conciliaçãoFaturamento 0,2 0,2%
58 Cancelamento de boletos Faturamento e conciliaçãoFaturamento 0,0 0,0%
59 Emissão de notas f icais serviço Faturamento e conciliaçãoFaturamento 1,7 2,0%
60 Emissão de notas f iscais MD Faturamento e conciliaçãoFaturamento 1,0 1,2%
61 Cancelamento de notas f iscais Faturamento e conciliaçãoFaturamento 0,1 0,1%
62 Baixa de boleto manual Faturamento e conciliaçãoConciliação 1,8 2,2%
63 Baixa de boleto automática Faturamento e conciliaçãoConciliação 0,3 0,4%
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos Faturamento e conciliaçãoConciliação 1,6 1,9%
65 Baixa automática de outros meios de pagamentosFaturamento e conciliaçãoConciliação 0,2 0,2%
66 Conciliação de despesas Faturamento e conciliaçãoConciliação 3,2 3,8%
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail Faturamento e conciliaçãoCobrança preventiva 0,1 0,1%
68 Processamento de solicitação de compras - regularCompras e CAPCompras 1,5 1,8%
69 Processamento de solicitação de compras -emergencialCompras e CAPCompras 0,0 0,0%
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regularCompras e CAPContas a pagar 3,0 3,6%
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencialCompras e CAPContas a pagar 0,0 0,0%
72 Processamento de solicitação de pagamento - regularCompras e CAPContas a pagar 4,5 5,4%
73 Processamento de solicitação de pagamento - EmergencialCompras e CAPContas a pagar 0,0 0,0%
74 Processamento de solicitação de reembolso - regularCompras e CAPContas a pagar 2,0 2,4%
75 Processamento de solicitação de reembolso - EmergencialCompras e CAPContas a pagar 0,0 0,0%
76 Digitação de solicitações de pagamento Compras e CAPContas a pagar 2,5 3,0%
83,5 100,0%
(-) Custos de utilização [C]
Total
Atividade Pool
107
VI Custo total por atividade
N° Serviço
(-) Fun
cion
ários [C
]
(-) Op
er., terc. e ou
tros [C
]
(-) Bô
nu
s a fun
cion
ários [C
]
(-) Cu
stos co
m tecn
olo
gia [C]
(-) Cu
stos d
e ocu
pação
[C]
(-) Cu
stos d
e utilização
[C]
Total (R
$)
01 Cadastro Inicial de colaboradores -41.441 -322 -9.040 -244 -2.080 -894 -54.021
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores -829 -322 -181 -133 -42 -18 -1.524
03 Admissão e demissão de colaboradores -72.936 -322 -15.910 -2.839 -3.661 -1574 -97.242
04 Movimentação -2.072 -322 -452 -133 -104 -45 -3.128
05 Alteração da Estrutura Organizacional -41 -322 -9 -1.190 -2 -1 -1.566
06 Controle de frequência -13.261 -322 -2.893 -190 -666 -286 -17.617
07 Controle de férias -19.892 -322 -4.339 -190 -998 -429 -26.170
08 Folha de pagamentos - Processamento -49.729 -322 -10.847 -3.613 -2.496 -1073 -68.081
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento -19.063 -322 -4.158 -1.066 -957 -411 -25.978
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT -2.072 -322 -452 -752 -104 -45 -3.747
11 Insumos de folha -6.962 -322 -1.519 -1.153 -349 -150 -10.456
12 Prestação de serviço com cadastro -8.122 -322 -1.772 -211 -408 -175 -11.011
13 Prestação de serviço sem cadastro -8.122 -322 -1.772 -211 -408 -175 -11.011
14 2° via de crachá -4.641 -322 -1.012 -117 -233 -100 -6.426
15 Revisão do banco de horas -4.641 -322 -1.012 -113 -233 -100 -6.422
16 Retorno de licença -5.802 -322 -1.266 -113 -291 -125 -7.919
17 Pedido de Licença -5.802 -322 -1.266 -113 -291 -125 -7.919
18 Solicitação de advertência/suspenção -2.321 -322 -506 -113 -116 -50 -3.429
19 Cobrança por e-mail -99.458 -322 -21.695 -688 -4.156 -2147 -128.465
20 Cobrança por ligação -398.640 -322 -86.956 -5.385 -16.658 -8604 -516.565
21 Cobrança por SMS -4.973 -322 -1.085 -658 -208 -107 -7.353
22 Cobrança por carta -4.973 -44.762 -1.085 -631 -208 -107 -51.766
23 Inclusão no Serasa -4.973 -7.329 -1.085 -112 -208 -107 -13.813
24 Exclusão do Serasa -4.973 -322 -1.085 -112 -208 -107 -6.806
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos -1.959 -172.201 -427 -167 -82 -42 -174.879
26 Cartão sem saldo -949 -322 -207 -121 -57 -20 -1.676
27 Dúvida -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
28 Solicitação de benefício -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
29 Solicitação de 2° via -949 -322 -207 -350 -57 -20 -1.905
30 Dúvida -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
31 Salário maior/menor que o esperado -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
32 Não recebimento de salário -949 -322 -207 -1.439 -57 -20 -2.994
33 Alteração de carga horária -949 -322 -207 -1.439 -57 -20 -2.994
34 Dúvidas dos desligados -1.265 -322 -276 -1.439 -76 -27 -3.405
35 Erro na folha -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
36 Solicitação de via -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
(-) Custo total por serviço
Atividade
Atividade
Atividade
por Atividade
108
Anexo VI - Figura 55 - Custo Total por Atividade. Fonte: Elaboração própria
N° Serviço
(-) Fun
cion
ários [C
]
(-) Op
er., terc. e ou
tros [C
]
(-) Bô
nu
s a fun
cion
ários [C
]
(-) Cu
stos co
m tecn
olo
gia [C]
(-) Cu
stos d
e ocu
pação
[C]
(-) Cu
stos d
e utilização
[C]
Total (R
$)
37 Contracheque / IR -949 -322 -207 -122 -57 -20 -1.677
38 Declaração de INSS -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
39 Informe de rendimentos -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
40 SESC -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
41 Portal do contracheque -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
42 Plataforma de viagens -9.780 -322 -2.133 -112 -585 -211 -13.144
43 Devolução de valor a fornecedor -9.780 -322 -2.133 -123 -585 -211 -13.155
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) -9.780 -322 -2.133 -123 -585 -211 -13.155
45 Alteração de RF -8.975 -322 -1.958 -196 -537 -194 -12.182
46 Atualização de dados cadastrais -8.975 -322 -1.958 -112 -537 -194 -12.097
47 Comprovante de pagamento – cartão -6.520 -322 -1.422 -1.528 -390 -141 -10.323
48 Comprovante de pagamento - boleto -6.520 -322 -1.422 -249 -390 -141 -9.044
49 Declaração f inanceira -14.046 -322 -3.064 -1.443 -841 -303 -20.019
50 Devolução de valor -10.535 -322 -2.298 -112 -631 -227 -14.124
51 Cancelamento de matrícula -28.092 -322 -6.128 -1.465 -1.682 -606 -38.295
52 Emissão de boleto/contrato -8.975 -322 -1.958 -237 -537 -194 -12.222
53 Exclusão de MD -28.092 -322 -6.128 -2.942 -1.682 -606 -39.772
54 Exclusão de serviço -4.487 -322 -979 -318 -269 -97 -6.472
55 Transferência de unidade/turno/turma -35.899 -322 -7.831 -429 -2.149 -775 -47.405
56 Emissão de nota f iscal -580 -322 -127 -237 -44 -13 -1.322
57 Gerar, imprimir e entregar boletos -2.486 -63.684 -542 -3.986 -187 -54 -70.941
58 Cancelamento de boletos -166 -322 -36 -112 -12 -4 -652
59 Emissão de notas f icais serviço -27.351 -322 -5.966 -360 -2.061 -590 -36.651
60 Emissão de notas f iscais MD -16.576 -322 -3.616 -237 -1.249 -358 -22.358
61 Cancelamento de notas f iscais -1.658 -322 -362 -1.814 -125 -36 -4.316
62 Baixa de boleto manual -29.837 -322 -6.508 -2.043 -2.249 -644 -41.604
63 Baixa de boleto automática -4.973 -322 -1.085 -2.043 -375 -107 -8.905
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos -26.522 -322 -5.785 -237 -1.999 -572 -35.437
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos -3.315 -322 -723 -336 -250 -72 -5.018
66 Conciliação de despesas -52.371 -322 -11.424 -474 -3.947 -1130 -69.668
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail -912 -322 -199 -112 -69 -20 -1.633
68 Processamento de solicitação de compras - regular -24.864 -322 -5.424 -235 -1.488 -537 -32.870
69 Processamento de solicitação de compras -emergencial 0 -322 0 -341 0 0 -663
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular-49.729 -322 -10.847 -247 -2.977 -1073 -65.195
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencial0 -322 0 -684 0 0 -1.007
72 Processamento de solicitação de pagamento - regular -74.593 -322 -16.271 -1.711 -4.465 -1610 -98.973
73 Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial 0 -322 0 -241 0 0 -563
74 Processamento de solicitação de reembolso - regular -33.153 -322 -7.232 -235 -1.984 -716 -43.641
75 Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial 0 -322 0 -130 0 0 -452
76 Digitação de solicitações de pagamento -41.441 -322 -9.040 -418 -2.481 -894 -54.596
-1.384.176 -311.174 -301.933 -51.892 -73.457 -29.876 -2.152.507Total
(-) Custo total por serviço
Atividade
e
Atividade
por Atividade
109
VII Fornecedores
FORNECEDORES - % de utilização dos recursos dos fornecedores
N° Serviço
AC
F P
AP
EQ
UI S
ER
VIC
OS
EC
T D
R D
E M
INA
S G
ER
AIS
EM
PR
ES
A C
OR
RE
IOS
OM
EG
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FIC
OS
LT
DA
OM
EG
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EC
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OG
Y
SE
RA
SA
S/A
I-ST
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01 Cadastro Inicia l de colaboradores 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
03 Admissão e demissão de colaboradores 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
04 Movimentação 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
05 Alteração da Estrutura Organizacional 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
06 Controle de frequência 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
07 Controle de férias 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
08 Folha de pagamentos - Processamento 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
11 Insumos de folha 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
12 Prestação de serviço com cadastro 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
13 Prestação de serviço sem cadastro 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
14 2° via de crachá 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
15 Revisão do banco de horas 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
16 Retorno de l icença 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
17 Pedido de Licença 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
18 Sol ici tação de advertência/suspenção 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
19 Cobrança por e-mai l 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
20 Cobrança por l igação 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
21 Cobrança por SMS 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
22 Cobrança por carta -3.751 -754 -39.934 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -44.762
23 Inclusão no Serasa 0 0 0 0 -7.006 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -7.329
24 Exclusão do Serasa 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
25 Suporte na consulta de crédito de novos a lunos 0 0 0 0 0 -103.117 -68.762 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -172.201
26 Cartão sem sa ldo 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
27 Dúvida 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
28 Sol ici tação de benefício 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
29 Sol ici tação de 2° via 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
30 Dúvida 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
Total
(-) Oper., terc. e outros [C]
Atividade Atividade
110
Anexo VII - Utilização dos Recursos. Fonte: Elaboração própria
FORNECEDORES - % de utilização dos recursos dos fornecedores
N° Serviço
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31 Salário maior/menor que o esperado 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
32 Não recebimento de sa lário 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
33 Alteração de carga horária 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
34 Dúvidas dos des l igados 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
35 Erro na folha 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
36 Sol ici tação de via 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
37 Contracheque / IR 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
38 Declaração de INSS 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
39 Informe de rendimentos 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
40 SESC 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
41 Porta l do contracheque 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
42 Plataforma de viagens 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
43 Devolução de va lor a fornecedor 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
44 Sol ici tação de comprovante de pagamento (fornecedor)0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
45 Alteração de RF 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
46 Atual ização de dados cadastra is 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
47 Comprovante de pagamento – cartão 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
48 Comprovante de pagamento - boleto 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
49 Declaração financeira 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
50 Devolução de va lor 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
51 Cancelamento de matrícula 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
52 Emissão de boleto/contrato 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
53 Exclusão de MD 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
54 Exclusão de serviço 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
55 Transferência de unidade/turno/turma 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
56 Emissão de nota fi sca l 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
57 Gerar, imprimir e entregar boletos 0 0 -46.578 -16.784 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -63.684
58 Cancelamento de boletos 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
59 Emissão de notas fica is serviço 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
60 Emissão de notas fi sca is MD 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
61 Cancelamento de notas fi sca is 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
62 Baixa de boleto manual 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
63 Baixa de boleto automática 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
66 Conci l iação de despesas 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mai l 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
68 Processamento de sol ici tação de compras - regular 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
69 Processamento de sol ici tação de compras -emergencia l0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
70 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - regular 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
71 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - emergencial0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
72 Processamento de sol ici tação de pagamento - regular 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
73 Processamento de sol ici tação de pagamento - Emergencia l0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
74 Processamento de sol ici tação de reembolso - regular 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
75 Processamento de sol ici tação de reembolso - Emergencia l0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
76 Digi tação de sol ici tações de pagamento 0 0 0 0 0 0 0 -1 -5 -5 -288 -7 -16 -322
Total -3.751 -754 -39.934 -46.578 -16.784 -7.006 -103.117 -68.762 -75 -370 -406 -21.885 -569 -1.181 -311.174
(-) Oper., terc. e outros [C]
TotalAtividade
Atividade
111
VIII Bônus a funcionários
Anexo VII - Bônus aos Funcionários. Fonte: Elaboração própria
AtividadeIndutor:
FTEs% do total de FTEs
Custo com
funcionários (R$)Cobrança por ligação 24,0 28,8% -86.956
Cobrança por e-mail 6,0 7,2% -21.695
Processamento de solicitação de pagamento - regular 4,5 5,4% -16.271
Admissão e demissão de colaboradores 4,4 5,3% -15.910
Conciliação de despesas 3,2 3,8% -11.424
Folha de pagamentos - Processamento 3,0 3,6% -10.847
Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular 3,0 3,6% -10.847
Cadastro Inicial de colaboradores 2,5 3,0% -9.040
Digitação de solicitações de pagamento 2,5 3,0% -9.040
Transferência de unidade/turno/turma 2,2 2,6% -7.831
Processamento de solicitação de reembolso - regular 2,0 2,4% -7.232
Baixa de boleto manual 1,8 2,2% -6.508
Cancelamento de matrícula 1,7 2,0% -6.128
Exclusão de MD 1,7 2,0% -6.128
Emissão de notas ficais serviço 1,7 2,0% -5.966
Baixa manual de outros meios de pagamentos 1,6 1,9% -5.785
Processamento de solicitação de compras - regular 1,5 1,8% -5.424
Controle de férias 1,2 1,4% -4.339
Folha de pagamentos - Pós Processamento 1,2 1,4% -4.158
Emissão de notas fiscais MD 1,0 1,2% -3.616
Declaração financeira 0,8 1,0% -3.064
Controle de frequência 0,8 1,0% -2.893
Devolução de valor 0,6 0,8% -2.298
Plataforma de viagens 0,6 0,7% -2.133
Devolução de valor a fornecedor 0,6 0,7% -2.133
Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) 0,6 0,7% -2.133
Alteração de RF 0,5 0,6% -1.958
Atualização de dados cadastrais 0,5 0,6% -1.958
Emissão de boleto/contrato 0,5 0,6% -1.958
Prestação de serviço com cadastro 0,5 0,6% -1.772
Prestação de serviço sem cadastro 0,5 0,6% -1.772
Insumos de folha 0,4 0,5% -1.519
Comprovante de pagamento – cartão 0,4 0,5% -1.422
Comprovante de pagamento - boleto 0,4 0,5% -1.422
Retorno de licença 0,4 0,4% -1.266
Pedido de Licença 0,4 0,4% -1.266
Cobrança por SMS 0,3 0,4% -1.085
Cobrança por carta 0,3 0,4% -1.085
Inclusão no Serasa 0,3 0,4% -1.085
Exclusão do Serasa 0,3 0,4% -1.085
Baixa de boleto automática 0,3 0,4% -1.085
2° via de crachá 0,3 0,3% -1.012
Revisão do banco de horas 0,3 0,3% -1.012
Exclusão de serviço 0,3 0,3% -979
Baixa automática de outros meios de pagamentos 0,2 0,2% -723
Gerar, imprimir e entregar boletos 0,2 0,2% -542
Solicitação de advertência/suspenção 0,1 0,2% -506
Movimentação 0,1 0,1% -452
Folha de pagamentos - Benefícios VT 0,1 0,1% -452
Suporte na consulta de crédito de novos alunos 0,1 0,1% -427
Cancelamento de notas fiscais 0,1 0,1% -362
Dúvidas dos desligados 0,1 0,1% -276
Cartão sem saldo 0,1 0,1% -207
Dúvida 0,1 0,1% -207
Solicitação de benefício 0,1 0,1% -207
Solicitação de 2° via 0,1 0,1% -207
Dúvida 0,1 0,1% -207
Salário maior/menor que o esperado 0,1 0,1% -207
Não recebimento de salário 0,1 0,1% -207
Alteração de carga horária 0,1 0,1% -207
Erro na folha 0,1 0,1% -207
Solicitação de via 0,1 0,1% -207
Contracheque / IR 0,1 0,1% -207
Declaração de INSS 0,1 0,1% -207
Informe de rendimentos 0,1 0,1% -207
SESC 0,1 0,1% -207
Portal do contracheque 0,1 0,1% -207
Lembrete de pagamento enviado por e-mail 0,1 0,1% -199
Manutenção dos cadastros de colaboradores 0,1 0,1% -181
Emissão de nota fiscal 0,0 0,0% -127
Cancelamento de boletos 0,0 0,0% -36
Alteração da Estrutura Organizacional 0,0 0,0% -9
Processamento de solicitação de compras -emergencial 0,0 0,0% 0
Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencial0,0 0,0% 0
Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial 0,0 0,0% 0
Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial 0,0 0,0% 0
83,5 100,0% -301.933
(-) Bônus a funcionários [C]
Total
112
IX Fornecedores número de licenças ativas
N° Serviço
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01 Cadastro Inicial de colaboradores -21 -223 -244
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores -21 -112 -133
03 Admissão e demissão de colaboradores -21 -2.260 -558 -2.839
04 Movimentação -21 -112 -133
05 Alteração da Estrutura Organizacional -286 -382 -410 -112 -1.190
06 Controle de frequência -78 -112 -190
07 Controle de férias -78 -112 -190
08 Folha de pagamentos - Processamento -641 -203 -2.260 -335 -174 -3.613
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento -641 -203 -223 -1.066
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT -641 -112 -752
11 Insumos de folha -17 -791 -99 -112 -135 -1.153
12 Prestação de serviço com cadastro -80 -20 -112 -211
13 Prestação de serviço sem cadastro -80 -20 -112 -211
14 2° via de crachá -6 -112 -117
15 Revisão do banco de horas -1 -112 -113
16 Retorno de licença -1 -112 -113
17 Pedido de Licença -1 -112 -113
18 Solicitação de advertência/suspenção -1 -112 -113
19 Cobrança por e-mail -18 -669 -688
20 Cobrança por ligação -158 -410 -259 -3.346 -1.212 -5.385
21 Cobrança por SMS -18 -446 -194 -658
22 Cobrança por carta -185 -446 -631
23 Inclusão no Serasa -112 -112
24 Exclusão do Serasa -112 -112
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos -51 -4 -112 -167
26 Cartão sem saldo -9 -112 -121
27 Dúvida -112 -112
28 Solicitação de benefício -112 -112
29 Solicitação de 2° via -239 -112 -350
30 Dúvida -112 -112
31 Salário maior/menor que o esperado -112 -112
32 Não recebimento de salário -1.327 -112 -1.439
33 Alteração de carga horária -1.327 -112 -1.439
34 Dúvidas dos desligados -1.327 -112 -1.439
35 Erro na folha -112 -112
36 Solicitação de via -112 -112
37 Contracheque / IR -10 -112 -122
38 Declaração de INSS -112 -112
39 Informe de rendimentos -112 -112
(-) Custos com tecnologia [C] FORNECEDORES - N° DE LICENÇAS ATIVAS
Total
Atividade Atividade
113
Anexo IX - Licenças Ativas. Fonte: Elaboração própria
N° Serviço
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40 SESC -112 -112
41 Portal do contracheque -112 -112
42 Plataforma de viagens -112 -112
43 Devolução de valor a fornecedor -12 -112 -123
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor)-12 -112 -123
45 Alteração de RF -85 -112 -196
46 Atualização de dados cadastrais -112 -112
47 Comprovante de pagamento – cartão -85 -1.331 -112 -1.528
48 Comprovante de pagamento - boleto -85 -53 -112 -249
49 Declaração financeira -1.331 -112 -1.443
50 Devolução de valor -112 -112
51 Cancelamento de matrícula -1.130 -335 -1.465
52 Emissão de boleto/contrato -125 -112 -237
53 Exclusão de MD -206 -1.331 -1.130 -52 -223 -2.942
54 Exclusão de serviço -206 -112 -318
55 Transferência de unidade/turno/turma -206 -223 -429
56 Emissão de nota fiscal -125 -112 -237
57 Gerar, imprimir e entregar boletos -261 -3.390 -335 -3.986
58 Cancelamento de boletos -112 -112
59 Emissão de notas ficais serviço -12 -125 -223 -360
60 Emissão de notas fiscais MD -125 -112 -237
61 Cancelamento de notas fiscais -1.703 -112 -1.814
62 Baixa de boleto manual -1.703 -112 -229 -2.043
63 Baixa de boleto automática -1.703 -112 -229 -2.043
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos-12 -2 -223 -237
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos -2 -335 -336
66 Conciliação de despesas -24 -116 -335 -474
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail -112 -112
68 Processamento de solicitação de compras - regular-12 -223 -235
69 Processamento de so licitação de compras -emergencial -112 -229 -341
70 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - regular-24 -223 -247
71 Processamento de so licitação de adiantamento a fornecedores - emergencial -573 -112 -684
72 Processamento de so licitação de pagamento - regular-24 -1.130 -558 -1.711
73 Processamento de so licitação de pagamento - Emergencial -18 -223 -241
74 Processamento de so licitação de reembolso - regular-12 -223 -235
75 Processamento de so licitação de reembolso - Emergencial -18 -112 -130
76 Digitação de solicitações de pagamento -12 -20 -52 -335 -418
Total -153 -37 -85 -254 -4 -619 -5.108 -156 -1.922 -286 -382 -158 -3.994 -159 -10 -405 -6 -261 -502 -53 -17 -185 -239 -410 -410 -20 -36 -51 -11.301 -791 -99 -6 -116 -259 -52 -40 -13 -52 -573 -3.982 -16.282 -687 -174 -1.212 -135 -194 -51.892
(-) Custos com tecnologia [C] FORNECEDORES - N° DE LICENÇAS ATIVAS
TotalAtividade Atividade
114
X Custos de ocupação
Anexo X - Custos de Ocupação. Fonte: Elaboração própria
N° Serviço Indutor: Espaço necessário
para o serviço (m²)
Custo de
ocupação
01 Cadastro Inicial de colaboradores 8,0 -2.080
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores 0,2 -42
03 Admissão e demissão de colaboradores 14,2 -3.661
04 Movimentação 0,4 -104
05 Alteração da Estrutura Organizacional 0,0 -2
06 Controle de frequência 2,6 -666
07 Controle de férias 3,9 -998
08 Folha de pagamentos - Processamento 9,7 -2.496
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento 3,7 -957
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT 0,4 -104
11 Insumos de folha 1,4 -349
12 Prestação de serviço com cadastro 1,6 -408
13 Prestação de serviço sem cadastro 1,6 -408
14 2° via de crachá 0,9 -233
15 Revisão do banco de horas 0,9 -233
16 Retorno de licença 1,1 -291
17 Pedido de Licença 1,1 -291
18 Solicitação de advertência/suspenção 0,5 -116
19 Cobrança por e-mail 16,1 -4.156
20 Cobrança por ligação 64,4 -16.658
21 Cobrança por SMS 0,8 -208
22 Cobrança por carta 0,8 -208
23 Inclusão no Serasa 0,8 -208
24 Exclusão do Serasa 0,8 -208
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos 0,3 -82
26 Cartão sem saldo 0,2 -57
27 Dúvida 0,2 -57
28 Solicitação de benefício 0,2 -57
29 Solicitação de 2° via 0,2 -57
30 Dúvida 0,2 -57
31 Salário maior/menor que o esperado 0,2 -57
32 Não recebimento de salário 0,2 -57
33 Alteração de carga horária 0,2 -57
34 Dúvidas dos desligados 0,3 -76
35 Erro na folha 0,2 -57
36 Solicitação de via 0,2 -57
37 Contracheque / IR 0,2 -57
38 Declaração de INSS 0,2 -57
39 Informe de rendimentos 0,2 -57
40 SESC 0,2 -57
41 Portal do contracheque 0,2 -57
42 Plataforma de viagens 2,3 -585
43 Devolução de valor a fornecedor 2,3 -585
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) 2,3 -585
45 Alteração de RF 2,1 -537
46 Atualização de dados cadastrais 2,1 -537
47 Comprovante de pagamento – cartão 1,5 -390
48 Comprovante de pagamento - boleto 1,5 -390
49 Declaração f inanceira 3,3 -841
50 Devolução de valor 2,4 -631
51 Cancelamento de matrícula 6,5 -1.682
52 Emissão de boleto/contrato 2,1 -537
53 Exclusão de MD 6,5 -1.682
54 Exclusão de serviço 1,0 -269
55 Transferência de unidade/turno/turma 8,3 -2.149
56 Emissão de nota f iscal 0,2 -44
57 Gerar, imprimir e entregar boletos 0,7 -187
58 Cancelamento de boletos 0,0 -12
59 Emissão de notas f icais serviço 8,0 -2.061
60 Emissão de notas f iscais MD 4,8 -1.249
61 Cancelamento de notas f iscais 0,5 -125
62 Baixa de boleto manual 8,7 -2.249
63 Baixa de boleto automática 1,4 -375
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos 7,7 -1.999
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos 1,0 -250
66 Conciliação de despesas 15,3 -3.947
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail 0,3 -69
68 Processamento de solicitação de compras - regular 5,8 -1.488
69 Processamento de solicitação de compras -emergencial 0,0 0
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular11,5 -2.977
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencial0,0 0
72 Processamento de solicitação de pagamento - regular 17,3 -4.465
73 Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial 0,0 0
74 Processamento de solicitação de reembolso - regular 7,7 -1.984
75 Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial 0,0 0
76 Digitação de solicitações de pagamento 9,6 -2.481
Total 284,0 -73.457
(-) Custos de ocupação [C]
Atividade Atividade
115
XI Custos de utilização
Anexo XI - Custo Consolidado de Utilização com Funcionários
Fonte: Elaboração própria
AtividadeDirecionador:
FTEs% do total de FTEs
Custo de
utilização (R$)
Cobrança por ligação 24,0 28,8% -8604
Cobrança por e-mail 6,0 7,2% -2147
Processamento de solicitação de pagamento - regular4,5 5,4% -1610
Admissão e demissão de colaboradores 4,4 5,3% -1574
Conciliação de despesas 3,2 3,8% -1130
Folha de pagamentos - Processamento 3,0 3,6% -1073
Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular3,0 3,6% -1073
Cadastro Inicial de colaboradores 2,5 3,0% -894
Digitação de solicitações de pagamento 2,5 3,0% -894
Transferência de unidade/turno/turma 2,2 2,6% -775
Processamento de solicitação de reembolso - regular2,0 2,4% -716
Baixa de boleto manual 1,8 2,2% -644
Cancelamento de matrícula 1,7 2,0% -606
Exclusão de MD 1,7 2,0% -606
Emissão de notas ficais serviço 1,7 2,0% -590
Baixa manual de outros meios de pagamentos1,6 1,9% -572
Processamento de solicitação de compras - regular1,5 1,8% -537
Controle de férias 1,2 1,4% -429
Folha de pagamentos - Pós Processamento 1,2 1,4% -411
Emissão de notas fiscais MD 1,0 1,2% -358
Declaração financeira 0,8 1,0% -303
Controle de frequência 0,8 1,0% -286
Devolução de valor 0,6 0,8% -227
Plataforma de viagens 0,6 0,7% -211
Devolução de valor a fornecedor 0,6 0,7% -211
Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor)0,6 0,7% -211
Alteração de RF 0,5 0,6% -194
Atualização de dados cadastrais 0,5 0,6% -194
Emissão de boleto/contrato 0,5 0,6% -194
Prestação de serviço com cadastro 0,5 0,6% -175
Prestação de serviço sem cadastro 0,5 0,6% -175
Insumos de folha 0,4 0,5% -150
Comprovante de pagamento – cartão 0,4 0,5% -141
Comprovante de pagamento - boleto 0,4 0,5% -141
Retorno de licença 0,4 0,4% -125
Pedido de Licença 0,4 0,4% -125
Cobrança por SMS 0,3 0,4% -107
Cobrança por carta 0,3 0,4% -107
Inclusão no Serasa 0,3 0,4% -107
Exclusão do Serasa 0,3 0,4% -107
Baixa de boleto automática 0,3 0,4% -107
2° via de crachá 0,3 0,3% -100
Revisão do banco de horas 0,3 0,3% -100
Exclusão de serviço 0,3 0,3% -97
Baixa automática de outros meios de pagamentos0,2 0,2% -72
Gerar, imprimir e entregar boletos 0,2 0,2% -54
Solicitação de advertência/suspenção 0,1 0,2% -50
Movimentação 0,1 0,1% -45
Folha de pagamentos - Benefícios VT 0,1 0,1% -45
Suporte na consulta de crédito de novos alunos0,1 0,1% -42
Cancelamento de notas fiscais 0,1 0,1% -36
Dúvidas dos desligados 0,1 0,1% -27
Cartão sem saldo 0,1 0,1% -20
Dúvida 0,1 0,1% -20
Solicitação de benefício 0,1 0,1% -20
Solicitação de 2° via 0,1 0,1% -20
Dúvida 0,1 0,1% -20
Salário maior/menor que o esperado 0,1 0,1% -20
Não recebimento de salário 0,1 0,1% -20
Alteração de carga horária 0,1 0,1% -20
Erro na folha 0,1 0,1% -20
Solicitação de via 0,1 0,1% -20
Contracheque / IR 0,1 0,1% -20
Declaração de INSS 0,1 0,1% -20
Informe de rendimentos 0,1 0,1% -20
SESC 0,1 0,1% -20
Portal do contracheque 0,1 0,1% -20
Lembrete de pagamento enviado por e-mail 0,1 0,1% -20
Manutenção dos cadastros de colaboradores 0,1 0,1% -18
Emissão de nota fiscal 0,0 0,0% -13
Cancelamento de boletos 0,0 0,0% -4
Alteração da Estrutura Organizacional 0,0 0,0% -1
Processamento de solicitação de compras -emergencial0,0 0,0% 0
Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencial0,0 0,0% 0
Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial0,0 0,0% 0
Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial0,0 0,0% 0
83,5 100,0% -29.876Total
(-) Custos de utilização [C]
116
XII Custo total por atividade
N° Serviço
(-) Fun
cion
ários [C
]
(-) Op
er., te
rc. e o
utro
s [C]
(-) Bô
nu
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cion
ários [C
]
(-) Cu
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logia [C
]
(-) Cu
stos d
e o
cup
ação [C
]
(-) Cu
stos d
e u
tilização [C
]
Total (R
$)
01 Cadastro Inicial de colaboradores -41.441 -322 -9.040 -244 -2.080 -894 -54.021
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores -829 -322 -181 -133 -42 -18 -1.524
03 Admissão e demissão de colaboradores -72.936 -322 -15.910 -2.839 -3.661 -1574 -97.242
04 Movimentação -2.072 -322 -452 -133 -104 -45 -3.128
05 Alteração da Estrutura Organizacional -41 -322 -9 -1.190 -2 -1 -1.566
06 Controle de frequência -13.261 -322 -2.893 -190 -666 -286 -17.617
07 Controle de férias -19.892 -322 -4.339 -190 -998 -429 -26.170
08 Folha de pagamentos - Processamento -49.729 -322 -10.847 -3.613 -2.496 -1073 -68.081
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento -19.063 -322 -4.158 -1.066 -957 -411 -25.978
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT -2.072 -322 -452 -752 -104 -45 -3.747
11 Insumos de folha -6.962 -322 -1.519 -1.153 -349 -150 -10.456
12 Prestação de serviço com cadastro -8.122 -322 -1.772 -211 -408 -175 -11.011
13 Prestação de serviço sem cadastro -8.122 -322 -1.772 -211 -408 -175 -11.011
14 2° via de crachá -4.641 -322 -1.012 -117 -233 -100 -6.426
15 Revisão do banco de horas -4.641 -322 -1.012 -113 -233 -100 -6.422
16 Retorno de licença -5.802 -322 -1.266 -113 -291 -125 -7.919
17 Pedido de Licença -5.802 -322 -1.266 -113 -291 -125 -7.919
18 Solicitação de advertência/suspenção -2.321 -322 -506 -113 -116 -50 -3.429
19 Cobrança por e-mail -99.458 -322 -21.695 -688 -4.156 -2147 -128.465
20 Cobrança por ligação -398.640 -322 -86.956 -5.385 -16.658 -8604 -516.565
21 Cobrança por SMS -4.973 -322 -1.085 -658 -208 -107 -7.353
22 Cobrança por carta -4.973 -44.762 -1.085 -631 -208 -107 -51.766
23 Inclusão no Serasa -4.973 -7.329 -1.085 -112 -208 -107 -13.813
24 Exclusão do Serasa -4.973 -322 -1.085 -112 -208 -107 -6.806
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos -1.959 -172.201 -427 -167 -82 -42 -174.879
26 Cartão sem saldo -949 -322 -207 -121 -57 -20 -1.676
27 Dúvida -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
28 Solicitação de benefício -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
29 Solicitação de 2° via -949 -322 -207 -350 -57 -20 -1.905
30 Dúvida -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
31 Salário maior/menor que o esperado -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
32 Não recebimento de salário -949 -322 -207 -1.439 -57 -20 -2.994
33 Alteração de carga horária -949 -322 -207 -1.439 -57 -20 -2.994
34 Dúvidas dos desligados -1.265 -322 -276 -1.439 -76 -27 -3.405
35 Erro na folha -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
36 Solicitação de via -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
(-) Custo total por serviço
Atividade
Custo total por atividade
Atividade
por Atividade
117
Anexo XII - Custo Total por Atividade. Fonte: Elaboração própria
Fonte: Elaboração própria
N° Serviço
(-) Fun
cion
ários [C
]
(-) Op
er., te
rc. e o
utro
s [C]
(-) Bô
nu
s a fun
cion
ários [C
]
(-) Cu
stos co
m te
cno
logia [C
]
(-) Cu
stos d
e o
cup
ação [C
]
(-) Cu
stos d
e u
tilização [C
]
Tota
l (R$)
37 Contracheque / IR -949 -322 -207 -122 -57 -20 -1.677
38 Declaração de INSS -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
39 Informe de rendimentos -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
40 SESC -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
41 Portal do contracheque -949 -322 -207 -112 -57 -20 -1.667
42 Plataforma de viagens -9.780 -322 -2.133 -112 -585 -211 -13.144
43 Devolução de valor a fornecedor -9.780 -322 -2.133 -123 -585 -211 -13.155
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) -9.780 -322 -2.133 -123 -585 -211 -13.155
45 Alteração de RF -8.975 -322 -1.958 -196 -537 -194 -12.182
46 Atualização de dados cadastrais -8.975 -322 -1.958 -112 -537 -194 -12.097
47 Comprovante de pagamento – cartão -6.520 -322 -1.422 -1.528 -390 -141 -10.323
48 Comprovante de pagamento - boleto -6.520 -322 -1.422 -249 -390 -141 -9.044
49 Declaração f inanceira -14.046 -322 -3.064 -1.443 -841 -303 -20.019
50 Devolução de valor -10.535 -322 -2.298 -112 -631 -227 -14.124
51 Cancelamento de matrícula -28.092 -322 -6.128 -1.465 -1.682 -606 -38.295
52 Emissão de boleto/contrato -8.975 -322 -1.958 -237 -537 -194 -12.222
53 Exclusão de MD -28.092 -322 -6.128 -2.942 -1.682 -606 -39.772
54 Exclusão de serviço -4.487 -322 -979 -318 -269 -97 -6.472
55 Transferência de unidade/turno/turma -35.899 -322 -7.831 -429 -2.149 -775 -47.405
56 Emissão de nota f iscal -580 -322 -127 -237 -44 -13 -1.322
57 Gerar, imprimir e entregar boletos -2.486 -63.684 -542 -3.986 -187 -54 -70.941
58 Cancelamento de boletos -166 -322 -36 -112 -12 -4 -652
59 Emissão de notas f icais serviço -27.351 -322 -5.966 -360 -2.061 -590 -36.651
60 Emissão de notas f iscais MD -16.576 -322 -3.616 -237 -1.249 -358 -22.358
61 Cancelamento de notas f iscais -1.658 -322 -362 -1.814 -125 -36 -4.316
62 Baixa de boleto manual -29.837 -322 -6.508 -2.043 -2.249 -644 -41.604
63 Baixa de boleto automática -4.973 -322 -1.085 -2.043 -375 -107 -8.905
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos -26.522 -322 -5.785 -237 -1.999 -572 -35.437
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos -3.315 -322 -723 -336 -250 -72 -5.018
66 Conciliação de despesas -52.371 -322 -11.424 -474 -3.947 -1130 -69.668
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail -912 -322 -199 -112 -69 -20 -1.633
68 Processamento de solicitação de compras - regular -24.864 -322 -5.424 -235 -1.488 -537 -32.870
69 Processamento de solicitação de compras -emergencial 0 -322 0 -341 0 0 -663
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular-49.729 -322 -10.847 -247 -2.977 -1073 -65.195
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencial0 -322 0 -684 0 0 -1.007
72 Processamento de solicitação de pagamento - regular -74.593 -322 -16.271 -1.711 -4.465 -1610 -98.973
73 Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial 0 -322 0 -241 0 0 -563
74 Processamento de solicitação de reembolso - regular -33.153 -322 -7.232 -235 -1.984 -716 -43.641
75 Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial 0 -322 0 -130 0 0 -452
76 Digitação de solicitações de pagamento -41.441 -322 -9.040 -418 -2.481 -894 -54.596
-1.384.176 -311.174 -301.933 -51.892 -73.457 -29.876 -2.152.507Total
(-) Custo total por serviço
Atividade
Custo total por atividade
Atividade
por Atividade
118
XIII Custo unitário por atividade
Anexo XIII - Custo Unitário por Atividade. Fonte: Elaboração própria
N° ServiçoCusto total alocado
(R$)Volume (#)
Custo
unitário (R$)
01 Cadastro Inicial de colaboradores 54.021,3 2.392 22,6
02 Manutenção dos cadastros de colaboradores 1.524,0 424 3,6
03 Admissão e demissão de colaboradores 97.241,8 3.952 24,6
04 Movimentação 3.127,6 249 12,6
05 Alteração da Estrutura Organizacional 1.565,7 285 5,5
06 Controle de frequência 17.617,4 21.672 0,8
07 Controle de férias 26.170,2 2.910 9,0
08 Folha de pagamentos - Processamento 68.080,6 54.160 1,3
09 Folha de pagamentos - Pós Processamento 25.977,8 16.030 1,6
10 Folha de pagamentos - Benefícios VT 3.747,1 1.263 3,0
11 Insumos de folha 10.455,7 692 15,1
12 Prestação de serviço com cadastro 11.010,7 351 31,4
13 Prestação de serviço sem cadastro 11.010,7 337 32,7
14 2° via de crachá 6.426,2 775 8,3
15 Revisão do banco de horas 6.422,1 215 29,9
16 Retorno de licença 7.918,8 218 36,3
17 Pedido de Licença 7.918,8 213 37,2
18 Solicitação de advertência/suspenção 3.428,6 122 28,1
19 Cobrança por e-mail 128.464,9 114.576 1,1
20 Cobrança por ligação 516.564,6 108.847 4,7
21 Cobrança por SMS 7.353,3 28.644 0,3
22 Cobrança por carta 51.766,4 7.524 6,9
23 Inclusão no Serasa 13.812,9 3.456 4,0
24 Exclusão do Serasa 6.806,5 2.304 3,0
25 Suporte na consulta de crédito de novos alunos 174.878,9 31.408 5,6
26 Cartão sem saldo 1.675,7 853 2,0
27 Dúvida 1.666,8 1.071 1,6
28 Solicitação de benefício 1.666,8 310 5,4
29 Solicitação de 2° via 1.905,5 499 3,8
30 Dúvida 1.666,8 691 2,4
31 Salário maior/menor que o esperado 1.666,8 884 1,9
32 Não recebimento de salário 2.994,3 122 24,5
33 Alteração de carga horária 2.994,3 123 24,3
34 Dúvidas dos desligados 3.405,3 153 22,3
35 Erro na folha 1.666,8 88 18,9
36 Solicitação de via 1.666,8 195 8,5
37 Contracheque / IR 1.677,1 1.230 1,4
38 Declaração de INSS 1.666,8 126 13,2
39 Informe de rendimentos 1.666,8 282 5,9
40 SESC 1.666,8 73 22,8
41 Portal do contracheque 1.666,8 97 17,2
42 Plataforma de viagens 13.143,7 351 37,4
43 Devolução de valor a fornecedor 13.155,5 322 40,9
44 Solicitação de comprovante de pagamento (fornecedor) 13.155,5 1.306 10,1
45 Alteração de RF 12.181,7 899 13,6
46 Atualização de dados cadastrais 12.097,0 512 23,6
47 Comprovante de pagamento – cartão 10.323,1 2.868 3,6
48 Comprovante de pagamento - boleto 9.044,5 1.060 8,5
49 Declaração f inanceira 20.019,0 627 31,9
50 Devolução de valor 14.124,2 1.252 11,3
51 Cancelamento de matrícula 38.294,8 3.053 12,5
52 Emissão de boleto/contrato 12.222,4 1.162 10,5
53 Exclusão de MD 39.772,4 923 43,1
54 Exclusão de serviço 6.471,6 1.457 4,4
55 Transferência de unidade/turno/turma 47.404,6 1.509 31,4
56 Emissão de nota f iscal 1.322,1 974.000 0,0
57 Gerar, imprimir e entregar boletos 70.940,5 1.130.000 0,1
58 Cancelamento de boletos 651,7 95.000 0,0
59 Emissão de notas f icais serviço 36.651,1 561.400 0,1
60 Emissão de notas f iscais MD 22.358,3 240.600 0,1
61 Cancelamento de notas f iscais 4.316,4 75.030 0,1
62 Baixa de boleto manual 41.604,1 90.100 0,5
63 Baixa de boleto automática 8.905,3 900.890 0,0
64 Baixa manual de outros meios de pagamentos 35.437,5 10.200 3,5
65 Baixa automática de outros meios de pagamentos 5.018,4 101.030 0,0
66 Conciliação de despesas 69.667,8 62.000 1,1
67 Lembrete de pagamento enviado por e-mail 1.632,7 320.000 0,0
68 Processamento de solicitação de compras - regular 32.870,1 5.078 6,5
69 Processamento de solicitação de compras -emergencial 662,8 0 0,0
70 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - regular65.195,0 37.634 1,7
71 Processamento de solicitação de adiantamento a fornecedores - emergencial1.006,6 0 0,0
72 Processamento de solicitação de pagamento - regular 98.972,8 112.900 0,9
73 Processamento de solicitação de pagamento - Emergencial 563,4 0 0,0
74 Processamento de solicitação de reembolso - regular 43.641,1 10.450 4,2
75 Processamento de solicitação de reembolso - Emergencial 451,9 0 0,0
76 Digitação de solicitações de pagamento 54.595,7 19.400 2,8
(-) Custo unitário por serviço
Custo unitário por atividade
Atividade
por Atividade
