calculo fretes

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Pontifícia Universidade Católica de São Paulo/ Integração Escola de Negócios. Oscar Pinheiro Coelho Filho TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGA: CÁLCULO DE CUSTOS NA FORMAÇÃO DO PREÇO. São Paulo Fevereiro de 2010

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Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo/ Integrao Escola de Negcios.

Oscar Pinheir o Coelho Filho

TRANSPORTE RODOVIRIO DE CARGA:

CLCULO DE CUSTOS NA FORMAO DO PREO.

So Paulo F e ve r e i r o d e 2 0 1 0

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Oscar Pinheiro Coelho Filho

TRANSPORTE RODOVIRIO DE CARGAS:

CLCULO DE CUSTOS NA FORMAO DO PREO.

Trabalho apresentado como requisito para a para obteno do certificado de concluso do curso de MBA em Controladoria e Gesto Estratgica de Negcios, 1 turma 2008 a 2010, da PUC/SP Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo e Integrao Escola de Negcios. Orientador: Prof. Adhemar A. De Caroli.

So Paulo Fevereiro de 2010

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Termo de Aprovao

TRANSPORTE RODOVIRIO DE CARGAS: CLCULO DE CUSTOS NA FORMAO DO PREO.

Oscar Pinheiro Coelho Filho

BancaOrientador: Prof. Nota:

Convidado 1: Prof.

Nota:

Convidado 2: Prof.

Nota:

Declarao de tica e Respeito aos Direitos Autorais

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Declaro para os devidos fins, que a pesquisa foi elaborada por mim e que no h, nesta monografia, cpias de publicaes de trechos de ttulos de outros autores sem a respectiva citao, nos moldes da NBR 10.520 de ago/2002.

Aluno: Oscar Pinheiro Coelho Filho

Data

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Dedi cat r i a

A Mnica, esposa querida; minha av Maria Elisa, tambm de saudosa memria, que sempre com otimismo, acreditou no meu potencial; minha me, a quem devo minha vida, Sofia, filha meiga e carinhosa, prolongamento de minha existncia e ao meu amor vivo ainda.

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Ag r a d e c i m e n t o s

Ao meu orientador, professor Adhemar Apparecido De Caroli, pelo apoio, pelos seus ensinamentos acadmicos e pela satisfao de termos trabalhado juntos, mesmo que por um curto perodo. Aos professores de meu curso de MBA em Controladoria da PUC e Integrao Escola de Negcios, em geral, sem os quais no teria o cabedal terico que possuo hoje e que foi muito til na confeco deste trabalho. Aos professores e autores de livros e trabalhos acadmicos que me forneceram inspirao e conhecimento necessrio. A todos, que de alguma maneira, contriburam para a realizao desta monografia.

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E p gr a f e

O degrau da escada no foi inventado para repousar, mas apenas para sustentar o p o tempo necessrio para que o homem coloque o outro p um pouco mais alto. Aldous Huxley

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Resum oEsta monografia tem como objetivo divulgar no meio acadmico, detalhes a respeito da utilizao dos custos na formao do valor do frete rodovirio de cargas. apresentado um perfil do sistema de transporte de cargas no Brasil, da situao das estradas, das ferrovias e outras modalidades, alm das dificuldades prticas encontradas em funo do envelhecimento da frota nacional. Merece ateno a importncia relativa do transporte rodovirio de carga na formao do PIB nacional, sendo o frete valor integrante de grande parte dos preos dos produtos e mercadorias. Atravs de pesquisa bibliogrfica, so apresentadas tcnicas, sistemas e mtodos de clculos de custos e preos, incluindo a praticidade da adoo do markup na elaborao do preo final. Destaca-se o passo a passo do clculo do custo operacional e a apresentao de planilhas de preos detalhadas, concluindose que so importantes na apurao de resultados, verificao de rentabilidade e desempenho das empresas, reconhecendo, no entanto, o mercado como o fator determinante do nvel de preos praticados.

Palavras-chave: Custo. Preos. Formao de preos. Transporte rodovirio decargas.

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Ab s t r a c tThis monograph aims at spreading to the academic world details regarding the use of costs in the amount of freight road transport. The paper gives a profile of the Brazilian freight transport system, the conditions under which the roads, the railways and other ways are, in addition to the practical difficulties due to aging of the national fleet. It is worth noting the relative importance of the cargo road transport in the structure of the national GDP, in which the value of freight integrates most of the prices of products and goods. By means of a bibliographical research, it presents techniques, systems and methods of calculation of costs and prices, including the practicality of adopting the markup to elaborate the final price. It highlights the step by step of calculating the operating cost and the presentation of detailed rating plans, concluding that they are important in determining results and verifying profitability and performance of businesses, recognizing, however, the market as the determinant of the level of prices put in practice.

Key-word: Cost. Pricing. Formation of prices. Cargo road transport

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SumrioTermo de Aprovao ............................................................................................................ 3 Dedicatria ........................................................................................................................... 5 Agradecimentos .................................................................................................................... 6 Epgrafe ................................................................................................................................ 7 Resumo ................................................................................................................................ 8 Abstract ................................................................................................................................ 9 Introduo........................................................................................................................... 17 1. O TRANSPORTE DE CARGA NO BRASIL................................................................... 19 1.1 Os modais de transporte .............................................................................................. 20 1.1.1 Areo ................................................................................................................... 21 1.1.2 Aquavirio ............................................................................................................ 21 1.1.3 Dutovirio ............................................................................................................ 22 1.1.4 Ferrovirio ........................................................................................................... 22 1.1.5 Rodovirio ........................................................................................................... 26 1.1.5.1 Carga ............................................................................................................ 26 1.1.5.2 Passageiro .................................................................................................... 26 1.1.6 A escolha do modal ............................................................................................. 27 1.2 O caso especfico do transporte rodovirio de carga .................................................... 27 1.2.1 Consideraes sobre o transporte rodovirio de carga ........................................ 27 1.2.2 A frota brasileira ................................................................................................... 29 1.2.3 Os problemas das estradas ................................................................................. 30 1.2.4 Participao do setor rodovirio de cargas no PIB ............................................... 31 1.2.5 Esquemas operacionais ....................................................................................... 33 1.2.6 A oferta dos servios e os agentes do transporte ................................................ 34 1.3 Custos e componentes da logstica empresarial ........................................................... 35 1.3.1 Estoques.............................................................................................................. 36 1.3.2 Armazenagem ..................................................................................................... 36 2 TEORIA DO CLCULO DOS CUSTOS ....................................................................... 37 2.1 Mtodos de custeio ...................................................................................................... 38 2.1.1 Absoro ou Integral ............................................................................................ 38 2.1.2 Varivel ou Direto ................................................................................................ 40 2.1.3 ABC ..................................................................................................................... 41 2.1.3.1 Adoo do ABC no transporte rodovirio de carga: estudo de caso terico. . 43 2.1.4 RKW .................................................................................................................... 51 2.1.5 Marginal ............................................................................................................... 52 2.2 Sistemas de custo ........................................................................................................ 53 2.3 Gesto de Custos ......................................................................................................... 55 2.3.1 O ponto crtico ou de equilbrio (break-even point) ............................................... 55 2.3.2 Margem e taxa de contribuio ............................................................................ 56 2.3.3 Margem e taxa de segurana .............................................................................. 57 2.3.4 Ponto de encerramento das atividades ................................................................ 58 2.3.5 Alavancagem operacional .................................................................................... 59 2.3.6 Determinao do Preo de Vendas com Base nos Custos .................................. 60

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3 CUSTOS DO TRANSPORTE RODOVIRIO DE CARGAS E PRECIFICAO .......... 62 3.1 Generalidades, acrscimos e decrscimos................................................................... 63 3.2 Opo entre frota prpria e caminhoneiros autnomos ................................................ 64 3.3 O Dimensionamento de Frota ....................................................................................... 65 3.4 O clculo do custo ........................................................................................................ 66 3.4.1 Custos fixos ......................................................................................................... 67 3.4.1.1 Remunerao do capital ............................................................................... 67 3.4.1.2 Depreciao .................................................................................................. 68 3.4.1.3 Custo do investimento................................................................................... 71 3.4.1.4 Licenciamento ............................................................................................... 71 3.4.1.5 Seguro do casco ........................................................................................... 72 3.4.1.6 Seguro de Responsabilidade Civil Facultativo ............................................... 72 3.4.1.7 Salrio e encargos sociais do motorista e ajudante....................................... 72 3.4.1.8 Salrio e encargos sociais do pessoal de oficina .......................................... 76 3.4.1.9 Benefcios e outros custos com pessoal operacional e manuteno ............. 76 3.4.2 Custos variveis .................................................................................................. 76 3.4.2.1 Combustvel .................................................................................................. 76 3.4.2.2 leo lubrificante do motor ............................................................................. 77 3.4.2.3 leo lubrificante da transmisso ................................................................... 78 3.4.2.4 Lavagens e graxas ........................................................................................ 78 3.4.2.5 Peas de reposio e acessrios .................................................................. 78 3.4.2.6 Pneus, cmaras, protetores e recapagens. ................................................... 79 3.5 O markup ................................................................................................................... 79 3.6 Formao prtica do preo a partir dos custos ............................................................. 80 Consideraes Finais ......................................................................................................... 87 Referncias Bibliogrficas .................................................................................................. 88

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Relao de GrficosGrfico 1 Composio percentual das cargas no Brasil em 2007 ..................................... 20 Grfico 2 Histrico da produo de transporte de concessionrias ferrovirias. ............... 24 Grfico 3 Composio da Frota nacional de caminhes ................................................... 30 Grfico 4 - % dos Custos Logsticos em relao ao PIB Brasil x EUA - 2004.................... 33 Grfico 5 Mtodos por Absoro Lucros em relao s vendas..................................... 41 Grfico 6 - Ponto crtico pelo mtodo direto e reas de lucro, margem de segurana e margem de contribuio. ..................................................................................................... 58

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Relao de TabelasTabela 1- Quantidade da carga transportada em toneladas-quilmetro, por modo de transporte - 1996-2000. ....................................................................................................... 21 Tabela 2 - Demonstrativo da Malha Privatizada .................................................................. 24 Tabela 3 - Dados operacionais, por tipo de servio - 2007. ................................................ 27 Tabela 4 - Dados financeiros preliminares do caso. ............................................................ 44 Tabela 5 - Direcionadores de recursos e custos respectivos. ............................................. 45 Tabela 6 - Destinao dos recursos para a as atividades e seus direcionadores. ................ 47 Tabela 7 - ndices de dificuldade das operaes no armazm. ............................................ 48 Tabela 8 - Ponderao das atividades no depsito. ............................................................. 49 Tabela 9 - Custos Unitrios de atividades no Depsito. ....................................................... 49 Tabela 10 - Resultados da aplicao do mtodo ABC atravs da alocao das atividades aos servios. ........................................................................................................................ 50 Tabela 11 - Comparativo das taxas marginais de lucro........................................................ 51 Tabela 12 - Encargos Sociais e Trabalhistas sobre horas trabalhadas. ............................... 74 Tabela 13 - Encargos Sociais e Trabalhistas sobre folha de pagamento. ............................ 75 Tabela 14 - Composio percentual do markup sobre a receita bruta. ................................ 80 Tabela 15 - Despesas operacionais, despesas e custos indiretos fixos ABSORO ....... 83 Tabela 16 - Planilha de formao de preos de venda ABSORO ................................ 84 Tabela 17 - Despesas operacionais e custos indiretos fixos - VARIVEL ............................ 85 Tabela 18 - Planilha de formao de preos de venda VARIVEL ................................... 86

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Relao de figurasFigura 1 - Custo do transporte de carga em 2004 R$ bilhes ........................................... 32 Figura 2 - Macroambiente de Influncias sobre a oferta de transporte. ................................ 34 Figura 3 - Custeio por Absoro .......................................................................................... 39 Figura 4 - Esquema comparativo de mtodos ...................................................................... 43 Figura 5 - Fluxo do mtodo de custeamento marginal ......................................................... 53

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Relao de IlustraesIlustrao 1 - Mapa da malha ferroviria do Brasil - 2006 .................................................... 25

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Lista de SiglasABC ABCR ANTAQ ANTT CNT COFINS CONIT COPPEAD Activity-Based Costing Associao Brasileira de Concessionrias de Rodovias Agncia Nacional de Transportes Aquavirio Agncia Nacional de Transportes Terrestres Confederao Nacional do Transporte Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social Conselho Nacional de Integrao de Polticas de Transporte Instituto de Pesquisa e Ps-Graduao em Administrao de Empresas da Universidade Federal do Rio de Janeiro CSLL DAC DMM DNIT DPVAT EFC EFVM FEPASA GEIPOT GPS ICMS Contribuio Social sobre o Lucro Lquido Departamento de Aviao Civil Departamento de Marinha Mercante Departamento Nacional de Infraestrutura de Transportes Danos Pessoais Causados por Veculos Automotores de Via Terrestre Estrada de ferro Carajs Estrada de ferro Vitria a Minas Ferrovia Paulista Sociedade Annima Grupo Executivo de Integrao da Poltica de Transporte Global Positioning System Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e Prestao de Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicao IPVA IR MGN MOD NTC PDD-SP PIB PIS PNLT RFFSA RKW TKU TRC Imposto sobre a Propriedade de Veculos Automotores Imposto de Renda Maritime Global Net Mo de obra direta Associao nacional de Transporte de Cargas e Logstica Plano Diretor de Dutos de So Paulo Produto Interno Bruto Programa de Integrao Social Plano Nacional de Logstica e Transportes Rede ferroviria Federal Sociedade Annima Reichskuratorium fr Wirtschaftlichkeit Toneladas transportadas por quilmetro til Transporte rodovirio de carga

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I nt r oduoQuanto mais desenvolvida uma nao, maior a presena de atividades como a de transporte e, nos ltimos anos, com a globalizao, o setor deu um grande salto, sendo o que mais cresceu no mundo. Apesar do avano, os mtodos utilizados na apurao e contabilizao dos custos nas empresas de transporte rodovirio de carga nem sempre esto adequados s suas necessidades de gesto e os valores de frete praticados no mercado no refletem, necessariamente, os verdadeiros custos apurados nas empresas. Esta monografia procurou responder a seguinte questo: De que forma o clculo e conhecimento dos custos podem ser teis na formao do preo de venda? Objetivou-se com o trabalho contribuir para que a gesto dos custos operacionais do transporte rodovirio de cargas seja aprimorada e considerada relevante para o desenvolvimento econmico do setor e da economia. Com isso, pretende-se disseminar o conhecimento do processo de custeio e formao de preos do segmento no mbito acadmico, pois a atividade considerada como apoio ao processo produtivo, no se constituindo, muitas vezes, foco principal de um estudo tcnico mais acurado. Encontra-se muita literatura voltada para o setor secundrio (industrial) e pouco se discute, comparativamente, o de servios, particularmente o transporte. A pesquisa foi feita por levantamento bibliogrfico, utilizando-se contedos especficos de livros didticos, livros especficos sobre o tema, trabalhos acadmicos e profissionais e dados de entidades ligadas ao setor disponveis na internet. O trabalho composto pela introduo, trs captulos de desenvolvimento do tema e consideraes finais. O primeiro captulo apresenta um panorama geral do transporte no Brasil e seus modais. Foi analisado o universo do transporte rodovirio de carga, onde se destaca pequena discusso sobre o modal ferrovirio e o rodovirio de passageiros. O captulo 2 aborda os diferentes mtodos de formao de preo de venda e de custeio, contextualizando-se o assunto com base em um referencial terico. O

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terceiro e ltimo captulo analisa o clculo dos custos operacionais, os fatores determinantes do valor do frete, as unidades de medida e de cobrana tarifrias, os tipos de servios de carga e o dimensionamento de frota. A parte final do trabalho responde questo de pesquisa e apresenta as consideraes finais.

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1.

O Transporte de Carga no BrasilEm 2001 houve, no Ministrio dos Transportes, uma reformulao interna de

seus departamentos. At ento, existia um nico departamento responsvel por centralizar as informaes e conhecimentos a respeito dos transportes no Brasil: a Empresa Brasileira de Planejamento de Transportes (GEIPOT). Foi o rgo do governo federal que prestou apoio tcnico e administrativo ao Poder Executivo, formulando, orientando, coordenando e executando aes, estudos e pesquisas necessrias ao planejamento de transportes no pas. Com a reestruturao, foram criados outros rgos no lugar do GEIPOT, especficos para as modalidades: a Agncia Nacional de Transportes Terrestres (ANTT), Conselho Nacional de Integrao de Poltica de Transportes Terrestres (CONIT), Agncia Nacional de Transportes Aquavirios (ANTAQ) e o Departamento Nacional de Infraestrutura de Transportes (DNIT). Com a extino do nico rgo gestor, independente e imune s ingerncias e interesses polticos, ficou bastante difcil, a partir daquele ano, o acesso s informaes globais do sistema de transporte de cargas no Brasil. O trabalho, neste sentido, ter que se basear, algumas vezes, em dados de dcadas anteriores ou de dados mais recentes do extinto rgo, alm dos atualmente existentes. O Brasil um pas de grande dimenso territorial e tambm de desigualdades sociais e regionais. O transporte como um todo, se concentra na regio sudeste, a mais desenvolvida. Tambm prima pelo uso majoritrio do transporte rodovirio. Em anlise de dados feita em 2001, pelo GEIPOT, o transporte rodovirio de cargas era responsvel por mais de 60% do total das cargas transportadas no pas. Trabalho mais recente feito pelo Plano Nacional de Logstica e Transportes (PNLT) em 2007 aponta 58% e representado no Grfico 1, abaixo:

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Grfico 1 Composio percentual das cargas no Brasil em 2007

Fonte: NTC e Logstica/PNLT 2007, adaptado pelo autor.

O grfico acima ilustra o TKU tonelada de carga movimentada por quilmetro til das 5 modalidades existentes. Demonstra a participao de cada uma delas separadamente.

1.1 Os modais de transporteO sistema de transporte fundamental para a economia. Ele d agilidade e facilita a distribuio e movimentao dos recursos e riquezas de uma nao. A grande maioria do transporte de cargas feita atravs de cinco modalidades bsicas: rodoviria, ferroviria, area, aquaviria e dutoviria.

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Tabela 1- Quantidade da carga transportada em toneladas-quilmetro, por modo de transporte - 1996-2000.Modo de Transporte Areo Aquavirio (1) Dutovirio Ferrovirio Rodovirio (1) TOTAL 1996 2.036 71.310 23.528 128.976 396.060 621.910 1997 1.709 77.402 30.435 138.724 421.131 669.401 1998 2.173 90.444 31.609 142.446 445.795 712.467 2000 2.432 103.390 33.246 155.590 451.370 746.028

NOTA: Transporte Areo: Voos Nacionais; Transporte Hidrovirio: Navegao Interior e Cabotagem Nacional. (1) Dados preliminares, estimados pelo GEIPOT. Fontes: GEIPOT, DAC, Infraero, DMM, DP, Petrobrs, Samarco, MGN, Fosfrtil, RFFSA, FEPASA, EFVM, EFC.

1.1.1 Areo De acordo com o Anurio Estatstico dos Transportes do GEIPOT, no ano 2000 foram transportadas 2.432.333 toneladas-quilmetro em voos nacionais e 3.187.041 t.km em voos internacionais. O transporte por avio tem um alto custo de frete, tornando-se invivel para uma grande gama de produtos. Por este motivo, so transportados geralmente, componentes de maquinrios, equipamentos eletrnicos, instrumentos ticos, confeces finas e flores, de grandes valores agregados. 1.1.2 Aquavirio O transporte aquavirio mais utilizado para o transporte de cargas a granel. So transportadas cargas slidas e lquidas, normalmente no perecveis e em grandes quantidades. Contineres de carga geral e seca tambm so utilizados. Enquadra-se nesta modalidade o transporte de minrios, areia, petrleo, ferro e ao, cimento e gros entre outros, produtos esses com valores menores por si s, que podem ser transportados de uma forma lenta e com um custo de frete relativamente baixo. Segundo Lima (2004,) em 2004 foram transportados na carga domstica R$ 7,3 bilhes e o segmento teve um custo adicional de R$ 5.2 bilhes referentes ao custo porturio de importaes e exportaes, com grande participao, na carga

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nacional, do transporte de petrleo cru das plataformas martimas para as refinarias atravs de navios. 1.1.3 Dutovirio A utilizao deste modal mais conveniente quando se trata do transporte de lquidos e gasosos em grandes distncias. Os produtos mais comuns so os gases naturais em grande volume e petrleo e seus derivados. Oitenta por cento da carga transportada no Brasil so transportadas nos oleodutos da Transpetro e em So Paulo situa-se 20% de toda a malha dutoviria. Esta empresa de transporte dos derivados de petrleo desenvolve o Plano Diretor de Dutos de So Paulo (PDD-SP), que um programa de construo de novos dutos e de recuperao de linhas existentes que totalizar 560 km, incluindo 27 municpios paulistas. 1.1.4 Ferrovirio O transporte por trem o que opera com maior capacidade de carga, com os menores custos diretos e baixos consumo de combustvel. Possui, entretanto, a desvantagem de ter custos fixos altos, sendo o modal mais vivel para deslocamentos de cargas maiores, como os produtos a granel. A importncia do modal ferrovirio grande. Ele o segundo meio de transporte mais utilizado no Brasil. No incio do sculo XIX, as ferrovias se apresentaram como uma alternativa ao transporte hidrovirio, que tinha dificuldades em transportar cargas pesadas a grandes distncias e tambm atravs de barreiras naturais, como a geografia dos relevos, montanhas, tornando algumas localidades inatingveis. Segundo Martins e Caixeta-Filho (2009, p. 23), naquela poca as ferrovias representaram o nico modo de transporte para atingir locais, velocidade e segurana impensveis para o transporte hidrovirio ento predominante. Em grande sentido, as ferrovias provocaram um grande surto de crescimento mercantil entre as naes e dentro delas. Inicialmente, as ferrovias pioneiras tambm enfrentaram grandes dificuldades para se desenvolver, pois requeriam um volume de capital inicial considervel para os padres da poca, bem como havia muitas incertezas em relao manuteno, problemas tcnicos, comerciais e operacionais que poderiam ocorrer, alm de

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elevadas quantias que teriam que ser investidas em aquisio de equipamentos, contribuindo para as dificuldades iniciais. Entretanto, com o tempo, percebeu-se que o sucesso seria garantido pela adequao do meio de transporte s cargas pesadas e perigosas e pela agilidade das entregas, inclusive, com menos incidncia de acidentes. Nos Estados Unidos, essas vantagens criaram um boom de investimentos na rea. O perodo de 1859 a 1890 foi considerado como a era da construo das ferrovias, levando os EUA a serem considerados como a maior nao ferroviria. No Brasil, apenas em 1854 entra em operao a primeira ferrovia, no Rio de Janeiro, com apenas 14 km de extenso, ligando a cidade de Estrella ao p das montanhas cariocas. Novas expanses e investimentos s voltaram a acontecer em 1870, mais acentuadamente em 1890, quando o governo brasileiro decidiu se afastar da atividade ferroviria, ficando por conta da iniciativa privada os esforos de investimento. Esse fato alavancou o modal, porm de maneira desordenada, pois no houve um projeto nacional e as ferrovias cresceram de acordo com o desenvolvimento regional, sem nenhuma preocupao com a unidade tcnica, operacional e de eficincia. O primeiro ciclo de desenvolvimento ferrovirio se deu no sculo XIX. As primeiras ferrovias foram financiadas pelo capital privado ingls, mediante concesses do governo que garantia aos investidores, taxas atraentes de retorno. Em So Paulo, os cafeicultores financiavam suas prprias estradas de ferro. No sculo XX, como o surgimento da indstria automobilstica, mas no somente por este motivo, as naes comearam a favorecer as rodovias. O transporte ferrovirio perdeu a competitividade econmica para o transporte rodovirio. As grandes distncias, as tarifas baseadas em volumes transportados e no em custos operacionais e a alta regulao estatal contriburam para isso. Um segundo ciclo ocorreu com a estatizao da malha. Em 1929, no Brasil, o Estado era proprietrio de 41% da malha ferroviria e de dois teros das companhias do setor. Em 1957, criou-se a RFFSA cristalizando a participao do Estado. Em 1971 o governo cria a FEPASA e se responsabiliza pela prestao do servio pblico.

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Na dcada seguinte, as companhias esto endividadas e o prenncio de um novo ciclo se anunciava. A partir de 1996 as ferrovias foram privatizadas, desmembradas e segmentadas por linhas de transporte de passageiro e linhas de carga. Atualmente a extenso da malha privatizada de 28.314 km e discriminada na Tabela 2 a seguir.Tabela 2 - Demonstrativo da Malha Privatizada

CONCESSIONRIASALL - Amrica Latina Logstica do Brasil S.A. Companhia Ferroviria do Nordeste - CFN Estrada de Ferro Carajs - EFC Estrada de Ferro Paran Oeste S.A. - FERROESTE Estrada de Ferro Vitria a Minas - EFVM Ferrovia Centro-Atlntica S.A. FERRONORTE S.A. - Ferrovia Norte Brasil Ferrovia Norte Sul Ferrovia Novoeste S.A. Ferrovia Tereza Cristina S.A. - FTC Ferrovias Bandeirantes S.A. - FERROBAN MRS Logstica S.A.

linhas (km)7.304 4.207 892 248 905 8.066 500 420 1.945 164 1.989 1.674

Fonte: Relatrio Anual ANTT 2007

O histrico da produo de transportes das concessionrias ferrovirias aponta um crescimento a partir do incio das concesses, em 1996, de mais de 100% at 2007.Grfico 2 Histrico da produo de transporte de concessionrias ferrovirias.

Fonte: Relatrio Anual ANTT 2007, adaptado pelo autor

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Mesmo com o histrico crescente, a modalidade enfrenta algumas barreiras para que ocorra um desenvolvimento maior. Segundo Drummond (2008, p.15), a modalidade, no Brasil, enfrenta dificuldades como integrao entre as diferentes malhas e bitolas existentes, conflito de passagem com relao a veculos e pedestres, implicando em reduo da velocidade mdia e tempo de carregamento e descarregamento. Castro (2009, p.73) tem opinio de que o transporte ferrovirio participa somente com 3% do comrcio interno interestadual, pois os fluxos de comrcio no excedem raios maiores que 600 km, em mdia. Abaixo, reproduzido o mapa da malha ferroviria do Brasil, onde se observa a concentrao das vias frreas nas regies centro-oeste, sul e sudeste. A Ilustrao 1 inclui tambm as concessionrias de transporte de passageiros, sendo os dados de 2006.Ilustrao 1 - Mapa da malha ferroviria do Brasil - 2006

Fonte: ANTT

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1.1.5 Rodovirio O transporte rodovirio pode ser dividido em duas categorias: carga e passageiro. Em funo da importncia econmica do transporte de passageiro, foi dada especial ateno a este item, como um adendo ao trabalho. 1.1.5.1 Carga Mesmo com a privatizao das ferrovias e terminais porturios no Brasil, o transporte rodovirio ainda responde por quase 60% do total de carga transportada. Por ser a principal modalidade, ser objeto de estudo detalhado neste trabalho. 1.1.5.2 Passageiro O transporte de passageiros um servio pblico concedido pelo governo atravs de licitaes. executado em quase toda a sua totalidade pela iniciativa privada. A atividade regulamentada pelos rgos pblicos, sendo que os municipais administram o transporte urbano, os governos estaduais cuidam dos transportes intermunicipais dentro de seus respectivos estados e o governo federal se responsabiliza pelo transporte rodovirio interestadual e internacional. A superviso e regulao da prestao dos servios de transporte rodovirio interestadual e internacional coletivo de passageiros da Agncia Nacional de Transportes Terrestres (ANTT) desde 2001. Segundo o rgo, o setor responsvel por movimentao superior a 130 milhes de usurios/ano. O transporte rodovirio de passageiros a principal modalidade na movimentao coletiva de usurios, nas viagens de mbito interestadual e internacional. A participao do setor na economia expressiva, contribuindo com um faturamento anual superior a R$ 2,5 bilhes por servios prestados pelas empresas permissionrias e autorizadas. O servio interestadual se destaca, em especial, sendo responsvel por quase 95% do total dos deslocamentos realizados no Pas.

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Tabela 3 - Dados operacionais, por tipo de servio - 2007.Transporte de passageiros PassageirosConvencional com sanitrio Convencional sem Sanitrio Semi-Leito Leito com Ar Condicionado Leito sem Ar Condicionado Executivo Semi-Urbano Misto TOTAL 38.645.415 15.456.017 1.208.646 409.317 362.028 4.592.869 69.991.332 896.114 131.561.738

Servio

Passageiros km19.075.651.645 1.279.730.448 805.122.701 245.964.763 147.513.833 1.762.662.476 3.347.021.783 468.029.213 27.131.696.862

Viagens realizadas Quantidade1.393.005 600.904 49.944 25.802 23.698 172.345 1.874.243 34.200 4.174.141

Distncia percorrida pela frota (km)1.061.719.523 87.399.169 35.225.695 18.389.298 12.670.753 84.688.706 92.323.792 18.962.739 1.411.379.675

Fonte: ANTT

1.1.6 A escolha do modal Segundo Monteiro, Martins e Rodrigues (2009, p. 241), alm dos custos que o principal, existem muitos outros fatores na escolha de um modal. A prtica tem demonstrado que entre as principais variveis de deciso para a escolha de um modal esto o tempo de trnsito, a logstica oferecida, a confiabilidade (isto inclui regularidade e consistncia), a capacidade, e a acessibilidade e segurana. De acordo com Reis (2001, p.2), so levados em considerao os custos fixos, os variveis, a rapidez, disponibilidade, confiabilidade, capacidade e frequncia.

1.2 O caso especfico do transporte rodovirio de cargaO segmento de transporte rodovirio de carga um dos mais relevantes para a economia e impacta, por meio de seus preos, os custos da maioria dos produtos e mercadorias. 1.2.1 Consideraes sobre o transporte rodovirio de carga A crise americana de 1929 e suas consequncias externas foram fatores que determinaram uma nova dinmica do transporte rodovirio no Brasil. At ento, o transporte do caf, nossa principal mercadoria, era feito atravs da malha frrea. Atravs dela, a produo se escoava com fins de exportao e suprimento de nossas necessidades internas. A partir do ano seguinte, entretanto, a

industrializao se implantou com maior vigor, aproveitando-se do deslocamento dos capitais da lavoura para a produo de bens industrializados, gerando a

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necessidade de construo de novas rodovias para o transporte dos setores de energia, petrleo, construo e indstria automobilstica. A dependncia da economia brasileira do transporte rodovirio passa a ser fator determinante de progresso. Atravs das rodovias se desenvolvem centros urbanos, consolidando ainda mais a integrao do mercado industrial. De acordo com Prado, apud Sousa (2005, p.32), o perodo de 1950 a 1975 foi de forte desenvolvimento industrial, caracterizando-se pela ampliao da

infraestrutura rodoviria, tendo em vista seu menor custo de construo por quilmetro, os menores prazos de maturao e retorno dos investimentos e a sua maior adequao ao atendimento dos fluxos de mercadoria territorialmente dispersos. Porm, o desenvolvimento, assim como aconteceu com o segmento ferrovirio, foi desordenado e no acompanhado de um plano estratgico de crescimento. Regies como norte e nordeste carecem at hoje, de obras rodovirias de carter quantitativo e qualitativo que viabilizem o seu progresso. Conforme o Anurio Estatstico de Transportes Terrestres/2006 da ANTT, o Brasil possua em 2005, 1,6 milhes de quilmetros de rodovias, sendo apenas 196 mil quilmetros de vias asfaltadas. Entre 2001 e 2005, o crescimento da malha (pavimentada e no pavimentada) foi menor que 1%, sendo composta de 81% de vias municipais. A concentrao das vias pavimentadas tambm grande nas regies mais desenvolvidas. A desigualdade verificada analisando-se a carncia da regio nordeste. Dados do Anurio apontam a existncia na regio de 409 mil quilmetros de rodovias no pavimentadas, 25% do total geral do pas, contra apenas 53 mil quilmetros de rodovias pavimentadas, pouco mais de 3%. A dificuldade do governo em lidar com as questes ferrovirias fez com que se aliasse iniciativa privada, para alavancar os investimentos no setor atravs de concesses, mas a regio no foi beneficiada. De acordo com Drummond (2008, p.9) e a Associao Brasileira de Concessionrias de Rodovias (ABCR), o fluxo nas rodovias concedidas registrou alta de 6,2% em 2007, na comparao com o ano anterior, sendo que para os veculos pesados, o crescimento foi de 5,5%.

29

A representatividade do modal rodovirio entre os demais grande, mas custa do sucateamento da frota nacional. Com a privatizao das rodovias e portos, economia estvel, conteno dos ndices de inflao e consequentemente, com a diminuio dos estoques das empresas, os preos dos fretes no acompanharam sua demanda. O excesso de oferta e a pequena exigncia regulatria para o ingresso no setor gerou uma grande competitividade, bastando possuir a habilitao adequada e o veculo transportador. certo que a manuteno dos custos de fretes baixos pode vir a beneficiar o desenvolvimento e afetar diretamente e de maneira positiva a renda de cada regio do pas. Por outro lado, uma malha rodoviria obsoleta e um sistema de transporte envelhecido podem causar o efeito inverso. O comrcio externo tambm afetado. Castro (2009, p. 61) afirma que as instalaes precrias de transporte restringem as possibilidades de ganho pelo comrcio. Para os exportadores tradicionais de produtos primrios, o alto custo e a qualidade inadequada do transporte nacional podem ocasionar a perda dos mercados tradicionais de exportao e os excluir dos mercados potenciais, sendo o Brasil grande exportador de produtos primrios. 1.2.2 A frota brasileira A frota brasileira est envelhecida. Conforme dados de 2008 da NTC e Logstica, a idade mdia da frota nacional de veculos de transporte de cargas de 16,7 anos, incluindo veculos de autnomos. Se considerado apenas esses profissionais, a idade mdia aumenta para 21,3 anos. As frotas das empresas e cooperativas, porm, so mais jovens, com 10,6 e 13 anos, respectivamente. A idade elevada da frota de veculos de caminhoneiros deve-se a alguns fatores: Reis (2001, p.59) diz que a grande oferta acontece porque o profissional no tem muita noo dos custos fixos, costuma receber pelos seus servios a parcela varivel acrescida de uma pequena margem de, por exemplo, 30%. Nos trajetos maiores, acima de 600 km, o valor total do frete cobrado, muitas vezes, no chega a 65% dos custos tcnicos do veculo. Essa falta de cobertura econmica aliada falta de compreenso desses profissionais so dois dos fatores

30

responsveis pela no renovao da frota, da manuteno deficiente ou quase inexistente. Dois fatores determinam a vida econmica dos veculos: manuteno e os custos de propriedade. Ambos caminham em sentidos opostos, ou seja, quanto mais envelhecido o equipamento menor o seu valor comercial de revenda e maiores os gastos com manuteno. Portanto, necessrio encontrar o ponto de substituio ideal visando renovao da frota que pode ocorrer, teoricamente, entre o quarto e quinto ano de vida til (Reis, 2001, p. 62). No Brasil, entre autnomos, empresas e cooperativas, so, no total, mais de 1,7 milhes de veculos de carga (vide Grfico 3), transportando anualmente 790 milhes de toneladas por ano.Grfico 3 Composio da Frota nacional de caminhes

Fonte: NTC e Logstica 2008 e autor

1.2.3 Os problemas das estradas Corra Junior, Rezende, Martins e Caixeta-Filho (2009, p. 96) afirmam que os preos dos fretes podem ser influenciados pelas condies das vias utilizadas. Estradas mal conservadas elevam os custos de manuteno dos veculos, tornam a atividade de transporte lenta e provocam acidentes. Em 2007, Confederao Nacional dos Transportes (CNT) avaliou 87.592 km de rodovias em todo o pas, com trechos pavimentados, sendo 26,1% do total bem avaliado, contra 73,9% que apresentou algum tipo de deficincia.

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Da malha pesquisada em 2007, 10,5% obtiveram classificao tima; 15,6% bom; 40,8% regular; 22,1% ruim e 11,0% pssimo. Conclui-se que 54,5% da pavimentao regular, ruim ou pssima e 65,4% apresentam deficincia de sinalizao. Mais de um tero da extenso pesquisada no tm placas com limites de velocidade. As piores rodovias avaliadas situam-se no norte-nordeste e centro-oeste e as melhores em So Paulo. O quadro revela um descaso dos governos com a situao do transporte rodovirio. A CNT avalia que para que o sistema atinja padres satisfatrios de segurana devam ser investidos imediatamente R$ 23,6 bilhes e para correta manuteno o valor anual de R$ 1,34 bilhes. Sem investimentos, sem manuteno adequada e um projeto de concesses em nvel nacional, a situao se agrava. Ainda mais quando os valores de fretes so insuficientes para remunerar ao menos os custos operacionais, ocasionando, muitas vezes, sobrepeso de carga e suas consequncias danosas. 1.2.4 Participao do setor rodovirio de cargas no PIB Os dados encontrados e disponveis a respeito da representatividade do segmento de transporte rodovirio de cargas na economia brasileira so, de forma geral, defasados e sem continuidade. O estudo mais recente encontrado de 2006, feito pelo Instituto de Ps-graduao e Pesquisa em Administrao da Universidade Federal do Rio de Janeiro (COPPEAD), adotado, inclusive, pela prpria NTC em seu site. Aponta que o custo logstico que inclui, alem do transporte em geral, custo com armazenagem, estoque e administrao de mercadorias no Brasil de 12,1% do PIB. A participao do transporte de carga no PIB segundo a instituto de 6,7%, sendo que s o transporte rodovirio participa com 5,6%. Nos Estados Unidos, o custo logstico de apenas 8,5% do PIB. Lima (2004, p. 7) encontrou nmeros bastante prximos. Em seu trabalho sobre custos logsticos no Brasil, o custo do transporte rodovirio de carga era de 109,2 bilhes de reais, representando 6,1% do PIB. Na Figura 1 so apresentados os dados relativos aos custos logsticos do transporte de carga.

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Figura 1 - Custo do transporte de carga em 2004 R$ bilhes

Fonte: (LIMA, p. 07;), adaptado pelo autor.

Os custos logsticos no Brasil so maiores que nos EUA em funo do menor valor agregado de nossas mercadorias, elevado custo de capital e menor nvel de atividade do setor de servios da economia brasileira. Segundo Tadeu (2006, p. 1), quanto maior o desenvolvimento de um pas, menor ser o custo logstico em relao ao PIB. Essa afirmao refora a ideia de que o Brasil tem ainda muito por fazer para programar ideias existentes e desenvolver novas para reduzir custo e melhorar o nvel de servio. O Grfico 4 apresenta o comparativo entre Brasil e Estados unidos, onde so considerados os mesmos itens de custo e somente dados do transporte domstico.

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Grfico 4 - % dos Custos Logsticos em relao ao PIB Brasil x EUA - 2004

Fonte: (LIMA, p. 09); adaptado pelo autor

1.2.5 Esquemas operacionais De uma maneira simples e resumida, os fluxos operacionais do processo de transporte de cargas com veculos envolvem a coleta de mercadoria, a armazenagem no terminal de cargas, a transferncia (expedio) e a entrega. Baseado nestas etapas, Reis (2001, p. 7) e Novaes (2009, p. 148) esquematizam 4 operaces diferentes: Servio de lotao Envolve a coleta na porta do embarcador (agente que precisa da viagem) de um caminho lotado e a entrega no destinatrio. Este tipo de transporte no exige manuteno de terminais e/ou filiais. Servio carga fracionada com distribuio local O transporte da carga fracionada, ou seja, que no exige a lotao de um caminho, a coleta no local e um nico terminal na prpria cidade ou regio e a entrega no destino em localidades prximas. Servio carga fracionada com distribuio regional A carga coletada levada ao terminal para processamento, transferida para um terminal no local de destino, novamente processada e entregue ao destinatrio. Servio carga fracionada com distribuio via terminal de trnsito

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Mesmo esquema da distribuio regional, diferenciando-se por processamento em terminal intermedirio entre origem e destino. 1.2.6 A oferta dos servios e os agentes do transporte Segundo Corra Jnior, Rezende, Martins e Caixeta-Filho (2009, p. 89), a oferta de servios de transporte, que viabiliza a movimentao de insumos e produtos para a concretizao da atividade econmica, tem a influncia de variveis que determinam os atributos de custo e nvel do servio prestado. Estas variveis ou caractersticas so a tecnologia, que impacta diretamente os custos de operao, a estratgia operacional do transportador, os requisitos institucionais e restries, que so as regulamentaes do setor, como licenas, taxas, documentos de transporte e o comportamento da demanda, que define os investimentos. A atividade de transporte envolve os chamados agentes do mercado que so o operador, ou seja, o caminhoneiro ou a empresa prestadora do servio, o embarcador, que o dono da carga e o regulador, agente ou entidade que controla as operaes de transporte. Diversos fatores influenciam a oferta conforme figura abaixo:Figura 2 - Macroambiente de Influncias sobre a oferta de transporte.

Fonte:(KANAFANi, apud Gesto logstica de Transporte de Cargas, p. 90) ;autor

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1.3 Custos e componentes da logstica empresarialLogstica um termo de origem francesa. Vem do verbo loger e significa alojar. De acordo com Fontana e Aguiar (2009, p. 210), as peas fundamentais da logstica so a administrao de materiais e a distribuio fsica. Entende-se por administrao fsica a gesto dos recursos materiais voltada para o abastecimento da empresa, ou seja, ela envolve matrias-primas necessrias fabricao do produto final. A distribuio fsica opera com o produto ou servio final, atendendo suas demandas. O transporte de carga faz parte da logstica de distribuio fsica de mercadorias e produtos Dentro dessa conceituao, as principais atividades da logstica so o transporte (estima-se que envolva em torno de 60% do custo total), a manuteno dos estoques e o processamento de pedidos. Atividades classificadas como secundrias so a armazenagem (apesar do seu peso nos custos), manuseio de materiais, embalagem de proteo, obteno, programao de produtos e a manuteno de informaes. Segundo Kotler (1974), apud Reis (2001, pag. 2), ao escolher um sistema de transporte, deve-se levar em conta, no apenas o valor do frete, mas o chamado custo logstico total. Ele composto do custo do transporte (frete), dos custos logsticos fixos (armazenagem, embalagem de transporte, preparao de pedidos, etiquetagem, embalagem, emisso de notas fiscais, fracionamento de carga, atendimento ao cliente, etc.), custos logsticos variveis acrescidos do custo total das perdas, devido demora de entregas. Podemos resumir este pensamento da seguinte maneira: CT = F + CLF + CLV + VP CT = Custo Total F = frete CLF = Custos logsticos fixos CLV = Custos logsticos variveis

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VP = Perdas das vendas.

1.3.1 Estoques Em tempos de inflao controlada vital que as empresas mantenham seus estoques em nveis baixos e com uma poltica rgida de controle para a disponibilidade requerida pelos clientes. A adoo desses procedimentos evita que o custo logstico extrapole at 1/3 do custo total. Segundo Drummond (2009, p. 58), os custos de estoque devem incluir somente os custos que variam com o nvel de produto estocado, como, por exemplo, o custo financeiro de estoque (que o custo de oportunidade da empresa multiplicado pelo investimento varivel em estoques), alm de danos, perdas ou obsolescncia. 1.3.2 Armazenagem A armazenagem agrega valor ao produto, pois envolve atividades estratgicas como expedio e preparo de pedidos. Tambm pode ditar o nvel de estoque a ser mantido, o nmero de armazns e a organizao interna dos mesmos. Hoje em dia, ao gerenciamento dos armazns so aplicados tecnologias de movimentao, de informao e estocagem. Conforme Drummond (2008, p. 58), armazenagem e estoque caminham juntos, pois um aspecto depende do outro. O investimento em novas instalaes, aquisio e manuteno de equipamentos, acomodao e separao de carga, mo de obra e administrao so os principais componentes do custo de armazenagem.

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2 Teoria do Clculo dos CustosA contabilidade de custos voltada basicamente indstria. E por esta caracterstica, existe dificuldade prtica em teorizar a respeito do setor tercirio. Normalmente, quando o assunto custo abordado, pensasse em processos de produo, avaliao de estoques e armazenagem de produtos. O que diferencia o servio, em essncia, ausncia de estoque de matriaprima. O produto a ser ofertado ao mercado no algo tangvel, advindo de um processo ordenado de etapas de uma linha de produo, onde maquinrios esto dispostos de forma racional em uma instalao fabril. Ele no armazenado e muitos deles so desfrutados no momento em que so prestados. A oferta, neste caso, algo que vem diretamente do trabalho, sem produo fsica, mas que agrega valor aos produtos e tem valor por si s. Neste contexto, foi utilizado como alicerce terico o conhecimento acadmico dos processos industriais de produo. Pretende-se abordar o tema do transporte rodovirio de cargas de maneira anloga, estabelecendo, sempre que possvel, uma relao no conflituosa. Porm, antes de se abordar os mtodos de custeio, necessrio definir alguns termos que sero utilizados:Gasto

a compra de produtos e servios feita por uma entidade, que gerar sacrifcios financeiros (desembolsos futuros). O conceito de gasto est ligado ao desembolso de certa quantia de dinheiro, destinado a pagar determinado produto ou servio, mesmo que elas sejam entregues ou realizados posteriormente. (NOVAES, 2009, p. 154). Envolve e se aplica, portanto, a tudo que adquirido: matria-prima, mo de obra direta e indireta, aquisio de imobilizado, honorrios da diretoria e outros. O juro ou custo de oportunidade no se aplica no conceito.Custo

Segundo Martins (2008, p.25), o custo gasto relativo ao bem e servio utilizado na produo de outros bens ou servios. No caso de uma transportadora, representa os gastos com combustvel, pneus, peas e acessrios. considerado custo medida que o servio

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prestado (caminho rodando). Exemplo: na hora da compra dos pneus, a empresa tem um gasto e, medida que o veculo vai usandoos, o custo correspondente vai sendo apropriado. (NOVAES, 2009, p. 154)Despesa

Os gastos diretos e indiretos usados para se gerar receita so conhecidos como despesas. No esto vinculados diretamente a produo. Incluem os gastos com administrao e vendas, em geral, mveis e utenslios, materiais de escritrio, comisses de vendedores, entre outros.

2.1

Mtodos de custeioMtodo de Custeio significa a maneira de se apropriar custo, alocar a uma

determinada mercadoria, produto ou servio os seus custos, sejam fixos e variveis, diretos ou indiretos. Tradicionalmente, existem alguns mtodos de apropriao mais difundidos, mas nenhum deles considerado perfeito tecnicamente. As dvidas aparecem no momento da apropriao dos chamados custos e despesas fixas aos itens produzidos. medida que se distribui os gastos fixos pelas unidades de custo (denomina-se unidades de custo qualquer item individual sujeito apropriao) incorre-se normalmente em arbitrariedades que podem gerar distores nos preos finais. Os mtodos de custeio mais adotados e conhecidos so o Mtodo de Custeamento por Absoro, o Mtodo Varivel, o RKW e o ABC. Apesar da lgica neles embutidos, todos tm uma dose de subjetivismo e arbitrariedades nas alocaes. Outro mtodo citado por Santos (2005, p. 24) o de Custo Marginal que, trata de forma muito mais clara os custos que tendem a permanecer fixos no perodo e os custos marginais que esto diretamente relacionados s vendas. 2.1.1 Absoro ou Integral o mtodo adotado no Brasil. Consiste na apropriao de todos os custos de produo, e s de produo; todos os gastos relativos ao esforo de produo so distribudos para todos os produtos ou servios feitos. (MARTINS, 2008, p. 37).

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Esse mtodo foi criado nos sculo XVII e XVIII e adotado pelo fisco brasileiro. considerado o mais apropriado para avaliao dos estoques para fins de Resultados e Balanos Patrimoniais, atendendo as exigncias fiscais e societrias. Considera os custos fixos e variveis como custo de produo e rateia os custos fixos pelas unidades produzidas (no caso do transporte, pela quilometragem rodada). Na Demonstrao de Resultados, os custos de produo ou de servios vendidos aparecem antes do resultado bruto e as despesas aps. O mtodo pode ser visualizado na Figura 3:

Figura 3 - Custeio por Absoro

Fonte: o autor

O custeio por absoro no segmento do transporte de cargas o mais utilizado em planilhas de custos de controle interno nas empresas, em editais de licitaes pblicas e privadas. A apropriao por absoro falha em alguns conceitos, como nos rateios dos custos fixos pelas unidades de produo, cujos valores individuais alocados dependero do volume produzido ou quilometragem rodada, no caso do transporte

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rodovirio. Estes rateios podero levar o gestor a concluses errneas, em muitos casos. 2.1.2 Varivel ou Direto O Custeamento Varivel ou Direto de grande valia no sentido gerencial, apesar de no ser aceito pela Receita Federal no Brasil. Ele cumpre a meta de informar a Margem de Contribuio de cada produto, mercadoria ou servio, (ser visto no item 2.3.2), conceito bastante til no gerenciamento de produo e constatao de sua capacidade de absoro dos custos fixos. Como diz Martins (2009, p. 198), com base, portanto, no Custeio Varivel, s so alocados aos produtos os custos variveis, ficando os fixos separados e considerados como despesas do perodo, indo diretamente para o Resultado; para os estoques s vo, como consequncia, custos variveis. Vale lembrar que o objeto da anlise, o transporte rodovirio de carga, representa o setor de servio e no industrial, e, portanto no h estoque a ser considerado. No caso especfico estudado no captulo 3, foram considerados os custos variveis envolvidos na operao de transporte como o combustvel, lubrificantes, pneus, lavagens e graxas, peas e acessrios e as despesas diretas de vendas e administrao. O mtodo considera a mo de obra direta como varivel, sendo apropriadas as horas trabalhadas para a confeco de um produto/servio. Entretanto, Santos (2008, p. 23) discorda, afirmando que a MOD um custo derivado de contrato de trabalho e por este motivo pago independente da realizao de vendas. Observa-se no Grfico 5 que no Mtodo Direto, a linha do lucro varia de acordo com as vendas. Esta a facilidade de anlise que o mtodo permite. A receita de um perodo diretamente relacionada com os custos e despesas geradores desta receita, possibilitando uma anlise de lucratividade direta. Porm, o conceito fere o conceito de competncia. A lucratividade acumulada nos quatro perodos igual em ambos os mtodos, apenas a apropriao dos custos e despesas diferem em cada perodo considerado da distribuio da receita. Para o mtodo de absoro, a matria-prima vira custo quando o produto acabado e no quando adquirido.

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Grfico 5 Mtodos por Absoro Lucros em relao s vendas.

Fonte: (MARTINS,2008, p. 202); adaptado pelo autor.

2.1.3

ABC O Mtodo de Custeio ABC, do ingls Activity-Based Costing, pretende reparar

ou minimizar as distores provocadas pelos rateios arbitrrios dos outros mtodos. Mais do que um mtodo, o ABC pode ser considerado um sistema de custeio. O ABC , na realidade, uma ferramenta de gesto de custos, muito mais do que de custeio de produtos (MARTINS, 2008, p. 286). Novaes (2009, p. 159) entende que o mtodo de custeio ABC foi desenvolvido para permitir a apropriao e a alocao mais correta dos custos s atividades da empresa e, dessas, aos servios oferecidos ao diversos clientes. As distores acontecem quando se distribui os Custos Indiretos de Fabricao (CIF) aos produtos atravs da escolha de um parmetro determinado, que no seja obtido atravs de estudo e anlise detalhados da atividade produtiva. Geralmente adotado como critrio de rateio os custos relacionados ao volume de matria prima empregada, horas de trabalho embutidas, volume de vendas, somatrio de custos diretos e outros. O mtodo vem substituir esses critrios por outros dois: a alocao direta e o rastreamento. O prprio rateio pode, no entanto, ser utilizado na impossibilidade de utilizao dos dois critrios.

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Porm, a adoo do ABC como mtodo de custeio mais eficiente quando existir alta proporo de custos indiretos ou grande diversidade de produtos, com sofisticadas e complexas atividades e volumes com variaes considerveis de produo. O mtodo ser especialmente til na verificao de qual produto mais ou menos lucrativo, indicando sua retirada de linha ou readequao de seus processos de produo ou at aumento de produo. Evidenciar e constatar que so, na maioria, aqueles produzidos em larga escala e com simplicidade. A principal diferena do ABC para os mtodos tradicionais o rastreamento dos recursos e atividades embutidos na fabricao de um produto ou prestao de servio. A chave para o desafio de identificao destes recursos e atividades so os direcionadores, fatores determinantes dos custos. O direcionador de recursos facilita a apropriao dos gastos s atividades; ele identifica e demonstra a maneira como so utilizados. Representa a quantidade necessria de um recurso para a realizao de uma tarefa. Na compra de um computador, por exemplo, pergunta-se de que forma a compra deste bem afeta os gastos de telefonia. Quantas ligaes foram feitas pelo departamento de compras para os fornecedores cotados para a aquisio do bem? O que determinar o custo deste procedimento a quantidade de ligaes e o tempo delas e que representaro o direcionador de recurso. O direcionador de atividades indica a relao das atividades com os produtos ou servios. Seguindo o mesmo exemplo das ligaes telefnicas: qual o custo da atividade de compra de computadores ou o valor a ser incorporado ao produto ou servio geradores desta atividade? Pode-se verificar o valor atravs das quantidades de cotaes ou pedidos feitos aos fornecedores pelo departamento de compras e que representaro os direcionadores de atividade.

43

Figura 4 - Esquema comparativo de mtodos

Fonte: (NOVAES, 2008, P. 164); adaptado pelo autor.

2.1.3.1 Adoo do ABC no transporte rodovirio de carga: estudo de caso terico. Foram feitas planilhas que demonstram, nas apropriaes e alocaes dos custos, o funcionamento do mtodo. Nelas so considerados nmeros de uma transportadora de pequeno porte. As fontes de informaes so sempre a contabilidade, em conjunto com os controles operacionais e administrativos. A empresa atua na regio metropolitana de So Paulo, onde possui sede e depsito em Belo Horizonte. So transportadas 1500 toneladas mensais para a cidade mineira com lotao completa. Esta operao denomina-se Servio 1A. Aps a entrega, o retorno feito com carga fracionada, retirada dos depsitos do cliente e trazida para o depsito da empresa, em So Paulo. O procedimento representa o Servio 1B. Neste caso, so transportadas apenas 300 toneladas e os fretes so intermediados pela administrao.

44

Em So Paulo, a empresa opera fazendo coletas no cliente, conduzindo as mercadorias triagem de suas instalaes e reencaminhando ao embarque e distribuio. So transportadas, em mdia, 1188 toneladas/ms. Esta operao foi denominada como Servio 2. Os servios geraram os seguintes custos e receitas:Tabela 4 - Dados financeiros preliminares do caso.

Valores em R$/ms

Discriminao Servio 1Custo Receita 153.000,00 217.500,00

Servio 240.200,00 240.000,00

Armazm74.400,00

Administ.118.400,00

Total386.000,00 457.500,00

Fonte: Adaptado de (NOVAES, 2008, P.169) com contedo prprio do autor.

A operao do Servio 1 possui duas atividades: o transporte da carga e a operao de carga e descarga no terminal da empresa. O primeiro passo identificar os direcionadores de recursos. No transporte, existem os recursos vinculados ao tempo, como a depreciao do veculo e equipamento, custos com salrios de motorista e ajudante, seguros e licenciamento. A operao gerou no ms custos de R$ 61,2 mil, atravs do consumo de 1,8 mil horas-veculo. O custo unitrio de R$ 34,00. Os recursos vinculados produo (ou quilometragem) so o diesel, pneus, lubrificantes, peas e acessrios e lavagens e graxas. A empresa registrou custo de R$ 79,5 mil mensais e rodagem de 100 mil quilmetros, sendo o custo unitrio de R$ 0,80/km. Foram gastos R$ 4,8 mil em mo de obra complementar de carga e descarga nos armazns dos clientes e um custo com comisses de vendas de R$ 7,5 mil, vinculado receita gerada. O Servio 2 apresentou custo com operaes na ordem de R$ 40,2 mil mensais e de R$ 74,4 mil referentes ao depsito. O indicador de recurso para apurao desses custos foi a tonelagem mensal de 1488 t., sendo 300 t. provenientes do servio 1B. Foram encontrados custos no depsito referentes mo de obra e equipamentos nos valores de R$ 28,2 mil e R$ 19,2 mil, respectivamente, cujos direcionadores de recursos so as tonelagens movimentadas. As despesas fixas do depsito foram divididas por sua rea resultando custo unitrio de R$ 12,27.

45

Os custos com contatos a clientes e com a rotina do escritrio tambm foram considerados. Os direcionadores so os nmeros de clientes contatados, 28 no total e a quantidade de notas fiscais geradas, 26,3 mil. Verificou-se por levantamento que 20% do tempo total da administrao foram dedicados primeira tarefa e que o restante pertencia rotina do escritrio.Tabela 5 - Direcionadores de recursos e custos respectivos.

RECURSOS

R$/MS

DIRECIONADOR unid. qtde. h./veic. km t. % N.F. t. t. m2 1.800 100.000 1.800 3,45 26.300 1.488 1.488 2.200 28 26.300

CUSTO R$/unid. 34,00 0,80 2,67

Servio 1Relativos ao tempo Relativos a km M.O. carga/descarga Comisses de vendas

153.000,0061.200,00 79.500,00 4.800,00 7.500,00

Servio 2Operaes Armazm Mo-de-obra Equipamentos Aluguel, luz, tel, etc

114.600,0040.200,00 74.400,00 28.200,00 19.200,00 27.000,00 1,53 18,95 12,90 12,27 845,71 3,60

AdministrativosContato com clientes Adm. de rotina

118.400,0023.680,00 n clientes 94.720,00 N.F.

Total

386.000,00

Fonte: Adaptado de (NOVAES, 2008, P.173) com contedo prprio do autor.

Numa segunda etapa se identificou as atividades da empresa e a consequente definio de seus indicadores. Nas operaes foram encontradas as atividades de transferncia, carga e descarga e intermediao de fretes. O trabalho no depsito envolveu tambm a carga e descarga, a identificao, separao e realocao das mercadorias (triagem), a movimentao, o preparo de documentos e armazenagem. Na administrao manteve-se o mesmo critrio dado pelo direcionador de recurso, ou seja, o contato com clientes e a rotina administrativa. Desagregaram-se os recursos nas atividades. No Servio 1 constatou-se que do total de 1800 horas-veculos, 400 horas foram produzidas na atividade de carga e descarga sendo as 1400 horas restantes na estrada. Foi alocado nos recursos de tempo o valor de R$ 47,6 mil, em funo do custo unitrio horrio de R$ 34,00. Os recursos relativos produo (quilometragem) destinaram-se somente atividade de transferncia de carga no valor total de R$ 79,5 mil. Foram

46

considerados 100 mil quilmetros rodados no ms a um custo unitrio de R$ 0,80/km. A atividade de carga e descarga envolveu R$ 4,8 mil referentes contratao de mo de obra avulsa em BH, alem da parcela relativa ao recurso tempo de 400 horas no valor de R$ 13,6 mil (R$ 34,00 x 400). A atividade de intermediao de frete recebeu o valor de verba de R$ 7,5 mil. No Servio 1, os recursos das operaes de transferncia em So Paulo (servio de carga fracionada na regio metropolitana) sero os mesmos adotados pela atividade denominada operaes. No houve necessidade de desagregao. Descarga e carregamento dos caminhes, triagem/movimentao e

armazenagem foram atividades identificadas no depsito da empresa. Ali so manipuladas 1488 t./ms em uma rea de 2,2 mil .

. O custo de R$ 28,2 mil de mo de obra foi distribudo proporcionalmente rea ocupada. Os recursos de administrao e de contato com clientes tambm no sofreram desagregaes e permaneceram os mesmos nas atividades. O quadro abaixo ilustra o processo de identificao dos direcionadores de custos s atividades da transportadora:

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Tabela 6 - Destinao dos recursos para a as atividades e seus direcionadores.

ATIVIDADES/Recursos

Direcionador Quant. R$/Unid.

Custos mensais - R$ Recursos Atividades

Servio 1ATransferncia de cargaRelativos ao tempo Relativos a km horas/vec. km 1400 100000 400 34,00 0,80 34,00 47.600,00 79.500,00 18.400,00 13.600,00 4.800,00 7.500,00 127.100,00

Carga e DescargaRelativos ao tempo Mo de obra horas verba Intermediao de frete verba

7.500,00

Servio 2Operaes ArmazmDescarga e carregamento Mo de obra Equipamentos rea Triagem e movimentao Mo de obra Equipamentos rea Armazenagem Preparo documentos Mo de obra rea N.F. 26300 1,53 40.200,00 40.200,00 16.128,00 t. t. m2 t. t. m2 m2 N.F. m2 1488 1488 220 1488 1488 385 1540 26300 55 6,44 2,58 12,27 9,29 10,32 12,27 12,27 0,18 12,27 9.588,00 3.840,00 2.700,00 33.903,00 13.818,00 15.360,00 4.725,00 18.900,00 4.794,00 675,00

18.900,00 5.469,00

AdministrativosContato clientes Mo de obra 23.680,00 n clientes N.F. 28 26300 845,71 3,60 23.680,00 94.720,00 94.720,00

Adm. de rotinaMo-de-obraFonte: Adaptado de (NOVAES, 2008, P.176) com contedo prprio do autor.

Aps a identificao dos custos das atividades, tornou-se necessrio incorpor-los aos tipos de servios existentes: 1A Transporte de carga lotao

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para BH; 1B retorno ao depsito com carga fracionada e 2 transporte de carga fracionada na regio metropolitana de So Paulo. O custo da operao de transferncia destina-se totalmente ao servio 1A. De um total de 400 horas empregadas na operao de carga e descarga, 358 horas destinaram-se ao Servio 1A e 42 horas ao B. Atribuiu-se o custo unitrio de R$ 34,00/h hora para chegar nos valores mensais da planilha. Da verba de R$ 4,8 mil, R$ 3 mil destinou-se ao Servio 1 A e R$ 1,8 mil ao B. A atividade de intermediao de fretes pertence integralmente ao Servio 1B. Foram apropriados os nmeros de clientes e notas emitidas por ms aos servios e os quantitativos serviram de direcionadores dos custos administrativos. Os custos dos servios de descarga e carregamento, triagem e

movimentao interna e armazenagem foram distribudos pelos Servios 1B e Servio 2 atravs de levantamento feito no depsito com a ajuda de seu gerente. Foram atribudos pesos relativos s dificuldades das operaes de cada atividade do depsito, conforme tabela abaixo:Tabela 7 - ndices de dificuldade das operaes no armazm.

AtividadeDescarga e carregamento de veculos Triagem e movimentao interna Armazenagem

Servio 1B Servio 21,0 1,0 1,0 1,4 1,7 3,5

Fonte: Adaptado de (NOVAES, 2008, P.177) com contedo prprio do autor.

A atividade de preparo dos documentos est associada ao nmero de notas emitidas, no sendo necessrio inclu-la na tabela de ponderaes. Aps a atribuio das ponderaes, os ndices foram empregados nos quantitativos de tonelagens manipuladas no depsito pelo Servio 1B e Servio 2, gerando novos direcionadores corrigidos:

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Tabela 8 - Ponderao das atividades no depsito.

Discriminao

Servio 1B

Direc. Qtde. nd. Dif. Direc. Corrig. Descarga e carregamento de veculos t. 300 1,0 300 Triagem e movimentao interna t. 300 1,0 300 Armazenagem t. 300 1,0 300

DiscriminaoDirec. Descarga e carregamento de veculos t. Triagem e movimentao interna t. Armazenagem t.

Servio 2Qtde. nd. Dif. Direc. Corrig. 1188 1,4 1.663 1188 1,7 2.020 1188 3,5 4.158

Fonte: Adaptado de (NOVAES, 2008, P.177) com contedo prprio do autor.

Os novos direcionadores corrigidos foram ento, empregados nos custos das atividades mencionadas na Tabela 9 gerando novos custos unitrios:Tabela 9 - Custos Unitrios de atividades no Depsito.

AtividadeDescarga e carregamento de veculos Triagem e movimentao interna Armazenagem Preparao da documentao

Custo (*)16.128,00 33.903,00 18.900,00 5.469,00

Direc. Corrig. (*)1.963,20 2.319,60 4.458,00 26.300,00

Custo unit.- R$/t.8,22 14,62 4,24 0,21

Fonte: Adaptado de (NOVAES, 2008, P.177) com contedo prprio do autor.

Na Tabela 10 so apresentadas as alocaes dos custos pelo mtodo ABC para os trs tipos de servios, possibilitando a obteno dos custos mensais dos servios, que divididos pelas toneladas transportadas, resultou no custo unitrio e portanto, diretamente comparvel ao frete recebido por tonelada.

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Tabela 10 - Resultados da aplicao do mtodo ABC atravs da alocao das atividades aos servios.

DISCRIMINAOSetor Operaes Transferncia Carga/descarga Carga/descarga Setor Administrao Contatos Admin. Rotina TOTAL

DIRECIONADOR

QUANT.

CUSTOS (R$) Unitrio Mensal 142.272,00 127.100,00 12.172,00 3.000,00 4.588,72 4.228,57 360,15 146.860,72 1.500 97,91 136,31 39,2% 10.728,00 1.428,00 1.800,00 7.500,00 8.225,16 2.464,55 4.384,76 1.271,87 103,97 5.183,62 3.382,86 1.800,76 24.136,77 300 80,46 81,57 1,4% 40.200,00 40.200,00 66.154,05 13.663,45 29.518,24 17.628,13 5.344,23 108.627,66 16.068,57 92.559,09 214.981,71 1.188 180,96

Atividad e

Servio 1A

verba h. verba n clientes N.F.

358 5 100

34,00 845,71 3,60 T./ms: Custo R$/t.: Frete R$/t.: Result.:

Ativ. Atividad e

Setor Operaes Carga/descarga Carga/descarga Interm. fretes Setor Armazem Carga/descarga triagem/movim. Armazenagem Documentao Setor Administrao Contatos Admin. Rotina TOTAL

h. verba verba D1 D2 D3 N.F. n clientes N.F.

42

34,00

Servio 1B

300 300 300 500 4 500

8,22 14,62 4,24 0,21 845,71 3,60 T./ms: Custo R$/t.: Frete R$/t.: Result.:

Ativ. At.

Atividade

Setor Operaes Operaes Setor Armazem Carga/descarga triagem/movim. Armazenagem Documentao Setor Administrao Contatos Admin. Rotina TOTAL

N.F. D1 D2 D3 N.F. n clientes N.F.

26.300 1.663 2.020 4.158 25.700 19 25.700

1,53 8,22 14,62 4,24 0,21 845,71 3,60 T./ms: Custo R$/t.:

Servio 2

Ativ.

Atividade

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Frete R$/t.: Result.:Fonte: Adaptado de: (NOVAES, 2008, P.180) com contedo prprio do autor.

202,02 11,6%

A comparao do resultado pelo mtodo tradicional e pelo ABC apresentada a seguir:Tabela 11 - Comparativo das taxas marginais de lucro.

SERV/MT.

ABC CONVENC. Servio 1 A Custo: 97,91 116,27 Frete: 136,31 136,31 Result. %: 39% 17% Servio 1 B Custo: 80,46 116,27 Frete: 81,57 81,57 Result. %: 1% -30% Servio 2 Custo: 180,96 148,75 Frete: 202,02 202,02 Result. %: 12% 36%Fonte: Autor.

Os custos administrativos e de armazenagem pelo mtodo convencional de clculo foram distribudos aos servios de acordo com sua receita. Percebeu-se que o Servio 1 A mais interessante que os demais, em funo da no utilizao do depsito. O Servio 1B que parecia deficitrio apresentou equilbrio, mas pode melhorar se operar com servio de lotao no retorno. O peso das operaes de depsito e os custos administrativos contriburam para a queda de rentabilidade do Servio 2. 2.1.4 RKW Uma outra alternativa aos mtodos apresentados o custeamento RKW Reichskuratorium fr Wirtschaftlichtkeit, que nasceu na Alemanha, no incio do sculo XX. Trata-se de um mtodo que considera todos os custos e despesas (inclusive as financeiras) passveis de rateio a todos os produtos. O grande problema, como acontece com os outros mtodos tradicionais, a utilizao de critrios de rateio arbitrrios.[...] Claro que as tcnicas desse rateio so absolutamente semelhantes s das j vistas neste trabalho, principalmente quando tratamos das formas tradicionais de apropriao dos custos indiretos de produo; ou seja, tudo com base na alocao dos

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custos e despesas aos diversos departamentos da empresa para depois ir-se procedendo s vrias sries de rateio de forma que, ao final, todos os custos e despesas estejam recaindo exclusivamente sobre os produtos. Com esse rateio, chega-se ao custo de produzir e vender (incluindo administrar e financiar), que , fossem os rateios perfeitos, nos daria o gasto completo de todo o processo empresarial de obteno de receita. (MARTINS, 2008, p. 220).

A tcnica tambm tem a pretenso de estabelecer preos a partir dos custos, o que poderia funcionar em economias estatizadas ou em empresas monopolistas, mas no em economia de mercado. Muitas vezes, alguns empresrios chegam at a fixar um valor global de lucro que deseja para suas empresas e os mesmos so distribudos, em forma de taxas, sobre os custos calculados pelo RKW. O equvoco est em no se considerar a vontade do mercado. 2.1.5 Marginal O Custeio Marginal , segundo Santos (2008, p. 28), novidade para muitos administradores de empresas no pas. Hoje, grande nmero de decises empresariais, est sendo tomado, quase automaticamente, em termos de custeamento marginal, sem que as pessoas se confessem adeptas absolutas do sistema. Assim como acontece no mtodo Direto, so apropriados nos produtos todos os gastos variveis, inclusive os gastos com vendas, entretanto, neste caso, a mo de obra direta considerada como custo fixo de produo e est includa na Margem de Contribuio, no caso, denominado Lucro Marginal (L.M.) O Lucro Marginal representa a diferena entre o custo varivel unitrio e o preo lquido de venda e contribui, assim como a Margem de Contribuio, para absorver os custos fixos e lucro. No caso industrial, o mtodo representado na Figura 5:

53

Figura 5 - Fluxo do mtodo de custeamento marginal

Fonte: (SANTOS, 2008, p 33); adaptado pelo autor

2.2

Sistemas de custoEntende-se como sistema de custo a maneira como produzida a mercadoria

ou servio a ser executado. Sistema de Custeio no significa como os custos so apurados (o procedimento denomina-se mtodo) e sim o tipo de custeio a ser considerado, ou seja, se por Ordem de Servio (ou de Produo) ou por Processo. A forma como a empresa trabalha e os seus interesse contbeis e administrativos que determinaro o seu sistema de custeio. A produo por ordem geralmente feita atravs de encomendas. Contabilmente, os seus custos so incorporados em uma conta, encerrados apenas quando a produo termina. Se o processo produtivo (e consequente incorporao dos custos) ultrapassar um perodo contbil, a conta no ser encerrada e seus

54

custos sero considerados como bens em elaborao no perodo seguinte. Quando a Ordem se extingue, os custos inerentes sero alocados nos Custos dos Produtos Vendidos (CVP) ou iro para Estoque de Produtos Acabados. O Sistema por Processo pressupe a fabricao de um mesmo item de maneira contnua, incorrendo custos cumulativos em cada etapa de elaborao. definido por Martins (2008, p. 145) deste modo:Na produo contnua, os custos so acumulados em contas representativas das diversas linhas de produo; so encerradas estas contas sempre no fim de cada perodo (ms, semana, trimestre ou ano, conforme o perodo mnimo contbil de custos da empresa). No h encerramento das contas medida que os produtos so elaborados e estocados, mas apenas quando o fim do perodo; na apurao por Processo no se avaliam custos unidade por unidade, e sim base do custo mdio do perodo (com a diviso do custo total pela quantidade produzida).

Em se tratando de produo industrial, os equipamentos que trabalham em produo de continuidade so dispostos dentro das instalaes fabris de maneira lgica, respeitando as sequencias ou etapas de fabricao. No sistema por encomenda ou ordem de produo ou servio, os maquinrios ficam agrupados de acordo com o produto a ser gerado, cada grupo com suas caractersticas especficas, independentes, na maior parte, uns dos outros. O segmento de transporte rodovirio de cargas trabalha de maneira anloga indstria. Uma ordem de produo equivale a uma ordem de servio em casos de fretes de encomendas eventuais; para cada viagem ser aberta uma ordem de servio (e que podero ter mais de um conhecimento de embarque). No caso do processo por etapas so grandes representantes desse sistema as indstrias petrolferas, de fabricao de cimento, de produtos qumicos, alm do saneamento bsico, energia eltrica, telefonia e outros servios pblicos. Essas empresas, geralmente esto ligadas s transportadoras que prestam servio de maneira contnua. Portanto, o tipo de produto fabricado, na maioria das vezes, determina tambm o sistema de custeio de transporte. Nestes casos, so feitos contratos com valores globais maiores e com prazos de longa durao, geralmente atravs de licitaes pblicas e/ou privadas. O captulo 3 deste trabalho abordar um caso terico de custos de produo contnua no segmento do transporte rodovirio de cargas.

55

2.3

Gesto de CustosSe no houver uma correta e adequada gesto de custos em uma empresa,

ela poder ter seu crescimento comprometido. necessrio verificar bem suas caractersticas, para a adoo do mtodo e sistema de gesto que melhor se adapte as suas necessidades. Neste subitem foram discutidos algumas ferramentas e tcnicas que possibilitaram uma anlise de gesto de custos voltados margem de contribuio, rentabilidade e nvel de produo. bom salientar que a funo de um gestor da rea de custos no apenas identificar os excessos de gastos e tentar diminu-los, mas o grande desafio saber administrar os custos de produo. Neste tpico, alguns termos foram mencionados e tiveram implicaes no entendimento. De maneira geral definem-se custos fixos como aqueles gastos ligados a produo e que so fixos no decorrer do tempo. Os custos variveis tambm so gastos vinculados diretamente produo e que variam de acordo com ela. Como o objeto de anlise do trabalho o transporte rodovirio de carga, o custo varivel do caminho representado pelos custos envolvidos na rodagem do veculo e expressos em quilmetros. Em analogia com a indstria, o km rodado equivale a uma unidade de produo. A primeira tcnica que orienta o gestor de custos o ponto crtico. 2.3.1 O ponto crtico ou de equilbrio (break-even point) Na Teoria da Firma, parte da disciplina de Microeconomia, a Receita Total igual ao preo multiplicado pela quantidade. O Custo Total dado pelo Custo Fixo Total mais o Custo Varivel Total. O CVT igual ao custo varivel mdio multiplicado pela quantidade e o CFT representado pela diferena entre o preo e o Custo Varivel Mdio multiplicado pela quantidade. De acordo com Garfalo e Carvalho (1981, p.331), o ponto de nivelao ou equilbrio, portanto, nada mais do que o quociente entre o custo total fixo e o preo de venda menos o custo varivel mdio de produo. Assim representado:q = CFT/(P VCMe), sendo:

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q = quantidade produzida CFT = Custo Fixo Total P = Preo CVMe = Custo Varivel Mdio.

Portanto, o ponto de equilbrio representa a quantidade a ser produzida a partir da qual a empresa passa a operar com lucro. Se produzir menor quantidade ter prejuzo. O ponto crtico, na contabilidade, o que nivela as Receitas Totais aos

Custos e Despesas Totais. Se observada a frmula acima, nota-se que o denominador nada mais do que a Margem de Contribuio. No exemplo dado, no h distino entre custo e despesa, sendo portanto o CFT a soma dos mesmos. Supondo, hipoteticamente, uma transportadora que faa um frete cujo preo recebido seja de R$15,00/km; Custos e Despesas Variveis de R$ 7,50/km e Custos e Despesas Fixas de R$ 12.000,00/ms. O ponto crtico ser:PC = R$ 12.000,00 / (R$ 15,00/km R$ 7,50/km) = 1.600 km

O caminho ter que rodar 1,6 mil quilmetros no ms para fazer face aos seus custos. Da mesma maneira que o exemplo do caso referido por Martins (2008, p:258), a partir do quilmetro 1601, cada Margem de Contribuio unitria que at a

contribua para a cobertura dos Custos e Despesas Fixos passa a contribuir para a formao do lucro. A reproduo grfica do ponto crtico apresentada a seguir: O item seguinte abordar o conceito de Margem de Contribuio e definio da Taxa de Contribuio, igualmente importantes na gesto de custos. 2.3.2 Margem e taxa de contribuio Foi visto no item que trata do Custeio Direto a importncia da Margem de Contribuio no gerenciamento de produo. Ela representa a capacidade de um produto, mercadoria ou servio de absorver custos e despesas fixas. Se expressa na diferena entre a receita e os custos e despesas variveis incorridos para a sua realizao.

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No caso da transportadora citada anteriormente, o valor de R$ 7,50/km incluiria, custos variveis como combustvel, pneus, etc., no valor de R$ 6,00 e R$ 1,50 correspondentes s despesas variveis de vendas. O preo de R$ 15,00/km recebido como remunerao do frete cobrir os gastos mencionados de R$ 7,50, alm dos custos e receitas fixas, impostos e lucro. A soma desses, ou a diferena entre os R$ 15,00 e os R$ 7,50 a Margem de Contribuio. A taxa de contribuio responde a seguinte questo: do valor de R$ 15,00 de frete, qual a importncia relativa da Margem de Contribuio em relao a este valor? Sendo:TC = Taxa de Contribuio, P = Preo, CV = Custos variveis DVV = Despesas Variveis de vendas Tem-se: TC = {[P (CV + DVV)]/P} *100 Sendo, para o caso: TC ={ [15,00 (6,00 + 1,50)]/15,00} x 100 TC = 50%

Outro indicador importante a Margem de Segurana e sua taxa. 2.3.3 Margem e taxa de segurana Margem de segurana, no caso da transportadora, a diferena entre a Receita de Vendas proveniente da quilometragem em um ponto qualquer acima do ponto crtico. Em termos de custos e despesas totais, o ponto de equilbrio representa o valor de R$ 24 mil (1600 km x 7,50) + 12000;00). Supondo que o veculo rode mensalmente 2000 km. A Receita de Vendas ser de R$ 30.000,00 (15,00 x 2000 km). A diferena ou Margem de Segurana de R$ 6.000,00, assim comprovada: (R$ 15,00 x 400 km) A taxa de segurana significa quanto pode diminuir a receita em termos percentuais at atingir o PC: Sendo:TS = Taxa de Segurana PC = Ponto crtico

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RV = Receita de Vendas (preo unitrio x km total) Tem-se: TS = 1 (PC/RV) TS = {1 [(R$ 24.000,00 / (15,00 x 2000 km)]} x 100 TS = 20%

Abaixo apresentado grfico do ponto crtico e margens:Grfico 6 - Ponto crtico pelo mtodo direto e reas de lucro, margem de segurana e margem de contribuio.

Fonte: (Caroli, 2008, cap. 4, p. 9), adaptado pelo autor.

Com a concorrncia to acirrada no Brasil, os valores de frete esto sempre sendo pressionados para baixo. No raro empresas importantes falirem por no conseguirem manter sua estrutura em nveis competitivos. Os caminhoneiros, em geral, no conseguem, no final da vida til de seu veculo, comprar um novo. Neste contexto, importante calcular o ponto de encerramento das atividades. 2.3.4 Ponto de encerramento das atividades Segundo De Caroli (2008, cap 4, p.13), o momento onde ocorre a igualdade entre os custos eliminveis e a receita o de encerramento das atividades. Um enfoque diferente a respeito de custos pode ser dado quando o encerramento de atividades uma opo. Eles podem ser classificados, nestes casos, em custos de caixa e custos fundados. Uma transportadora, ao encerrar suas atividades, no

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incorrer mais em custos variveis; haver diminuio drstica das despesas administrativas e outras, ou seja, dos custos de caixa ou eliminveis. Entretanto, outros custos continuaro a existir aps o encerramento e que desaparecero aps a dissoluo fsica da empresa, como as despesas de depreciao e amortizao, diferidas e outras, que representam os custos fundados. A frmula geral de encerramento das atividades ser:PEA = CFC / (1 - TC)

Admitindo-se que o Custos Fixos de Caixa (CFC) seja de R$ 4.000,00 (1/3 da MC), o Ponto de Encerramento ser:PEA = R$ 4.000,00 / 0,50 PEA = R$ 8.000,00

Considerando, no entanto, que a transportadora trabalhe com margem de lucro, pode-se determinar o quanto essa margem aumenta em funo do aumento do volume de produo (km). 2.3.5 Alavancagem operacional Havendo um aumento de 10% na quilometragem mensal desenvolvida pelo caminho da transportadora em questo, ou seja, dos 1600 km (ponto crtico) para 1760 km/ms, qual seria o aumento da margem de contribuio? Os Custos e Despesas fixas foram dados como R$ 12.000,00/ms. Dividindoo valor por 1760 km/ms, tem-se R$ 6,82/km. Anteriormente, era de R$ 7,50/km. A margem de contribuio anteriormente era de R$ 7,50/km, e passou para R$ 8,18/km. Mensalmente era de R$ 12.000,00 e passou para R$ 14.396,00, ou seja, aumento de 20%. O raciocnio dado pela frmula:AO = % de acrscimo na MC / % acrscimo na produo. AO = 0,20 / 0,10 = 2

O grau de alavancagem encontrado 2, ou seja , a cada aumento de uma unidade produzida, obtida duas de margem de contribuio, mas sempre em funo da quilometragem de 1600 km, o volume atual considerado no exemplo.

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Aumentando-se 20% a quilometragem rodada, a M.C. aumentar em 40% e assim por diante. O efeito ou comportamento acontece pelo fato de que os custos fixos distribudos por um volume maior de produo faz com que o custo unitrio do quilmetro seja reduzido. 2.3.6 Determinao do Preo de Vendas com Base nos Custos conhecido que vrios fatores influenciam o preo, como a quantidade produzida, a elasticidade da demanda, o mercado e a concorrncia. Em algumas situaes, porm, quando o produto sofre regulao oficial ou originrio de monoplio, a margem de lucro e/ou o preo so determinados pelo custo. As parcelas que compem o preo de um produto ou servio so os custos industriais ou operacionais (transporte), as despesas administrativas, as despesas fixas de vendas, que so os valores previsveis e que representam em mdia 60% do preo de venda. O restante dividido entre as despesas variveis de vendas, as despesas financeiras e o lucro. De acordo com Santos (2008, p.117), que utilizou a indstria como modelo, vrios mtodos podem formar os preos. O mtodo com base no custo pleno utiliza tanto o custo real ou padro para sua composio. Representa o somatrio dos custos de produo, as despesas de venda e despesas administrativas. Sobre o custo total calculado o percentual de lucro. Este mtodo representa o custeio por absoro. Alguns produtos podem ter menos matrias-primas e mais custos de transformao (mo de obra e custos indiretos) em relao a outros. Os defensores do mtodo de custo de transformao acreditam que o lucro deva ser calculado em funo dos custos de transformao, e no sobre a matria-prima, pois sobre eles foram dedicados mais horas trabalhadas. Na metodologia do custo marginal relaciona-se ao preo de um produto os custos diretamente ligados a ele. O administrador teria por este mtodo maior liberdade de ao, porm, segundo o autor, os executivos podero concentrar toda a ateno nas contribuies marginais de cada produto, desprezando a necessidade de recuperar os custos totais, inclusive os encargos fixos.

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Outro mtodo relatado o do preo com base no retorno sobre o investimento. Estabelece-se um percentual de margem de lucro sobre o custo total do capital investido. Por exemplo: em um investimento de $1.000,00, o custo total de $ 250,00. Estimando-se uma taxa de lucro de 10%, o preo de venda ser 40% maior que o custo total, pois $ 1.000,00 / $250,00 x 0,10 = 0,4. O preo de venda, no caso, $ 350,00 (0,4 x $ 250,00 + $ 1.000,00). Existem tambm os mtodos com base no custo padro, nos custos estimados e para empresas que fabricam produtos em conjunto. Para este casos, recomenda-se a leitura da obra. De Caroli (2008, cap3, p.7), apresenta a frmula geral do preo de venda vista pelo Mtodo de Custeio Varivel:

Onde:CV = Custo Varivel unitrio Q = Quantidade DFV = Despesas Fixas de Venda CF = Custo Fixo DFA = Despesas Fixas de Administrao DVV = Despesas Variveis de Venda PV = Preo de Vendas L = Lucro.

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3 Custos do Transporte Rodovirio de Cargas e PrecificaoNo segmento de transporte rodovirio de cargas (TRC) o preo do frete conhecido como frete-peso. Engloba todos os gastos diretos e indiretos por tonelada decorrentes do transporte do ponto de coleta ao ponto de entrega dos bens. Representa os custos de operao do veculo, as despesas administrativas e de terminais, custos com gerenciamentos de riscos, custos de capital e lucro operacional. , de acordo com a NTC, representado, de maneira simplificada, pela frmula:F = (A + BX + DI ) x (1 + L/100), onde: F = Frete-peso (R$/tonelada) X = Distancia de viagem (percurso) em km A = Custo do tempo de espera durante a carga e edescarga B = Custo de transferncia (R$/t.km) DI = Despesas Indiretas (R$/toneladas) L = Lucro operacional (%)

Existem alguns fatores que diferenciam o preo do frete e que no esto vinculados a estes gastos. o caso do chamado ad-valorem, um tipo de seguro sobre o valor transportado, tradicionalmente usado no transporte ferrovirio. Segundo o Manual da NTC (2001, p. 34), ao gerenciar os riscos que assume por ter em seu poder bens de terceiros, o empresrio de transportes suporta custos nada desprezveis, como medidas de preveno, reduo e transferncia de perdas Outro fator que pode ser considerado parte o custo do gerenciamento dos riscos. Com a elevada taxa de mercadoria roubada em estradas, as empresas de transporte montam estruturas com a contratao de seguros facultativos, de pessoal especializado, investimentos em circuitos fechados e GPS ( controle de localizao do veculo por satlite). O manual destaca este componente como merecedor de meno especial, parte dos valores de frete. Existem tambm algumas particularidades no valor do frete relacionadas s caractersticas da carga transportada. Alm do fator risco, qu